Dato for udgivelse
06 Jul 2021 13:52
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
21 Jun 2021 09:50
SKM-nummer
SKM2021.357.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS-17363/2020
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personlig indkomst
Emneord
Hævninger, ulovhjemlet dobbeltbeskatning, ulovlige aktionærlån,udbyttebeskatning, lønudbetalinger
Resumé

Sagen angik, om appellanten i indkomstårene 2013 og 2014 skulle beskattes i medfør af ligningslovens § 16 E af en række hævninger foretaget i sit helejede selskab. Appellanten gjorde særligt gældende, at han som følge af revisors lønindberetninger ultimo indkomstårene allerede var beskattet af disse hævninger, og at der derfor var tale om en ulovhjemlet dobbeltbeskatning.

Landsretten udtalte blandt andet, at ligningslovens § 16 E har til formål at dæmme op for, at aktionærer mv. optager ulovlige aktionærlån til eksempelvis finansiering af privatforbrug, og at bestemmelsen indebærer, at aktionærlån omfattet af bestemmelsen skal beskattes allerede ved optagelsen af lånet. Landsretten fremhævede derudover, at det i forbindelse med lovens vedtagelse var en forudset og accepteret konsekvens af den foreslåede bestemmelse, at aktionærer, som desuagtet optager sådanne aktionærlån, ville kunne risikere dobbeltbeskatning.

Landsretten bemærkede også, at beskatningen hos appellanten i form af dels udbyttebeskatning og dels beskatning af lønindkomst er sket med hjemmel i forskellige skatteregelsæt og er udløst af forskellige dispositioner i form af henholdsvis hævninger hos selskabet og efterfølgende tilbagebetaling af lånet med lønudbetalinger.

Landsretten stadfæstede herefter byrettens dom (SKM2020.184.BR) i henhold til de af byretten anførte grunde.

Reference(r)

Ligningslovens §16 E

Henvisning

Den Juridiske Vejledning, 2021-1 C.B.3.5.3.3

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landskatterettens, jr. nr. 16-1394819

Tidligere instans: Byretten, SKM2020.184-BR

Parter 

A

(v/advokat Rasmus Smith Nielsen (prøve))

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Sune Riisgaard)

Retten i Y1-by har den 30. marts 2020 afsagt dom i 1. instans (sag BS34075/2018).

Afgørelsen er afsagt af landsdommerne 

Arne Brandt, Michael de Thurah og Jonas Per Nielsen (kst.)

Påstande

Appellanten, A, har påstået følgende:

Principal påstand:

Landsskatterettens forhøjelse af As aktieindkomst med 313.405 kr. nedsættes til 0.

Subsidiær påstand:

Landsskatterettens forhøjelse af As aktieindkomst nedsættes til et mindre beløb end 313.405 kr. efter landsrettens skøn.

Mere subsidiær påstand:

Sagen hjemvises til fornyet behandling i første række ved Skattestyrelsen og i anden række ved Landsskatteretten.

Mest subsidiær påstand:

As og/eller hans revisors dispositioner på hans vegne omgøres i medfør af skatteforvaltningslovens § 29 mod betaling af gældende gebyr med i første række medhold i den principale påstand til følge og i anden række hjemvisning til principalt Skattestyrelsen og subsidiært Landsskatteretten til følge.

Allermest subsidiær påstand:

As eller hans revisors privatretlige dispositioner omgøres.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået følgende:

Principalt: Byrettens dom stadfæstes.

Subsidiært: Forhøjelserne på 313.405 kr. for indkomståret 2013 og 1.073.316 kr. for indkomståret 2014 skal medregnes til As personlige indkomst.

Over for appellantens endnu mere subsidiære påstand for både indkomstårene 2013 og 2014, der angår omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29, nedlægger Skatteministeriet følgende påstande:

Principalt: Byrettens dom stadfæstes.

Subsidiært: Frifindelse.

Forklaringer

A og SH har afgivet supplerende forklaring.

A har forklaret bl.a., at han i 2013 og 2014 ikke havde anden indkomst end de beløb, som han hævede i G1 ApS. Han anså hævningerne som løn for sit arbejde som direktør i selskabet. Han foretog ikke køb eller salg af aktier eller anparter i den omhandlede periode. De seneste par år har han modtaget løn fra selskabet G2 ApS. Han kan ikke sige præcist, hvad hans månedsløn var i årene 2013 og 2014, men de seneste år har han haft en månedlig bruttoløn på ca. 50.000 kr. Når hans løn i 2014 var væsentlig højere end hans løn i 2013, må det skyldes, at han i 2014 havde flere udgifter end i 2013.

SH har forklaret bl.a., at A ifølge årsopgørelserne for indkomstårene 2013 og 2014 har betalt indkomstskat af de beløb, som vidnet indberettede som lønindkomst. Det fremgår også, at A har betalt udbytteskat af de samme beløb. Der er således sket en dobbeltbeskatning.

Retsgrundlag

Af de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. L 199 af 14. august 2012, som lå til grund for vedtagelsen af ligningslovens § 16 E, fremgår bl.a.:

"3.1. Beskatning af aktionærlån

Lovforslaget har til formål at fjerne de eksisterende skattemæssige incitamenter til at optage aktionærlån som skattefrit alternativ til at hæve løn eller udbytte i selskabet. SKATs compliance-undersøgelser og indsatsprojekter har vist, at optagelse af ulovlige aktionærlån ofte anvendes til finansiering af privatforbrug. De ulovlige aktionærlån træder reelt i stedet for løn eller udbytte, fordi det ikke har været hensigten at tilbagebetale lånene. Det foreslås derfor, at aktionærlån skal beskattes allerede ved optagelsen af lånet, således at der ikke opnås en skattemæssig fordel ved at omdøbe sådanne hævninger, der reelt er løn eller udbytte, til lån.

Lovforslaget omfatter alene aktionærer m.v. med en kvalificeret tilknytning til selskabet. Lovforslaget er således begrænset til aktionærer m.v., der har bestemmende indflydelse i selskabet, eller hvor der mellem selskabet og aktionæren er koncernforbindelse eller en anden nær relation omfattet af ligningslovens § 2…."

Anbringender

Parterne har i det væsentlige gentaget deres anbringender for byretten.

A har til støtte for sine påstande yderligere anført, at de omhandlede hævninger i 2013 og 2014 tillige kan anses som skatte- og rentefrie medarbejderlån, som han optog som ansat direktør i G1 ApS. Der er derfor ikke hjemmel til at beskatte disse, jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1, 2. og 3. pkt., men efter omstændighederne alene hjemmel til at beskatte rentefordelen i forhold til lån, der er optaget på almindelige markedsvilkår. Skattestyrelsen og Landsskatteretten har ikke i forbindelse med deres afgørelse undersøgt, hvorvidt der var tale om sådanne medarbejderlån, der kunne optages uden negative skattemæssige konsekvenser.

Skattestyrelsen og Landsskatteretten har ved deres manglende iagttagelse af officialmaksimen begået væsentlige sagsbehandlingsfejl, og det kan således ikke udelukkes, at den manglende undersøgelse kan have påvirket resultatet af sagen. Landsskatterettens afgørelse er derfor ugyldig, og den bør derfor annulleres. Subsidiært bør sagen hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Skatteministeriet har heroverfor anført, at lån mv. mellem et selskab og en fysisk person er omfattet af ligningslovens § 16 E, når långiver og låntager har en forbindelse, som er omfattet af ligningslovens § 2, hvilket er tilfældet i den foreliggende sag, idet A indirekte ejer 100 pct. af G1 ApS via G3 ApS. Den omstændighed, at A er registreret som direktør i selskabet og derfor muligvis også kan betragtes som ansat i selskabet, undtager ham ikke for beskatning efter ligningslovens § 16 E. Det er udtrykkelig forudsat i forarbejderne til § 16 E, at bestemmelsen også finder anvendelse, hvor låntager er både aktionær omfattet af ligningslovens § 2 og ansat. Der er endvidere ikke tale om lån, som er ydet som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, jf. § 16 E, stk. 1, 2. pkt.

Skatteministeriet bestrider derfor også, at Skattestyrelsen eller Landsskatteretten på dette punkt har tilsidesat officialmaksimen i forbindelse med afgørelsen af sagen, da det i den foreliggende situation er uden betydning for anvendelsen af ligningslovens § 16 E, om A var ansat i G1 ApS.

Landsrettens begrundelse og resultat

Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 16 E, at formålet med indførelsen af bestemmelsen er at fjerne de eksisterende skattemæssige incitamenter til som aktionær eller anpartshaver med bestemmende indflydelse i et selskab at optage aktionærlån som skattefrit alternativ til at hæve løn eller udbytte i selskabet. Bestemmelsen skal således dæmme op for, at aktionærer mv. optager ulovlige aktionærlån til eksempelvis finansiering af privatforbrug. Ligningslovens § 16 E indebærer, at aktionærlån omfattet af bestemmelsen skal beskattes allerede ved optagelsen af lånet, dvs. på udbetalingstidspunktet.

Det fremgår endvidere af det høringsskema, som Skatteministeriet udarbejdede til brug for lovforslagets behandling i Folketinget, at det var en forudset og accepteret konsekvens af den foreslåede bestemmelse, at aktionærer, som desuagtet optager sådanne aktionærlån, ville kunne risikere en dobbeltbeskatning.

Landsretten bemærker i den forbindelse, at den skete beskatning hos A i form af dels udbyttebeskatning og dels beskatning af lønindkomst er sket med hjemmel i forskellige skatteregelsæt og er udløst af forskellige dispositioner i form af henholdsvis hævninger hos selskabet og efterfølgende tilbagebetaling af lånet med lønudbetalinger.

Efter ordlyden af ligningslovens § 16 E, stk. 1, og forarbejderne til bestemmelsen finder landsretten, at det er uden betydning for skattepligten, hvorvidt A som direktør må anses for at have været ansat i G1 ApS på tidspunktet for de omhandlede hævninger, idet han på tidspunktet var omfattet af ligningslovens § 2. Det af A anførte om, at hævningerne var medarbejderlån, kan derfor ikke føre til et andet resultat.

Med disse bemærkninger stadfæster landsretten dommen i henhold til de af byretten anførte grunde.

Efter sagens udfald skal A i sagsomkostninger for landsretten betale 110.000 kr. inkl. moms til Skatteministeriet til dækning af udgifter til advokatbistand. Ud over sagens værdi er der ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til sagens omfang og betydning samt hovedforhandlingens varighed.

THI KENDES FOR RET:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal A inden 14 dage betale 110.000 kr. til Skatteministeriet. Beløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.