Dato for udgivelse
13 Nov 2018 15:18
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
11 Oct 2018 09:56
SKM-nummer
SKM2018.569.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
Retten i Hjørring, BS 4270/2017
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Kapitalindkomst og fradrag i kapitalindkomsten
Emneord
Revisor, fejl, forældet, ejendomsavance, udskudt,
Resumé

En skattepligtig havde i 2006 genanbragt en ejendomsavance i en ny ejendom. Ved salget af den nye ejendom i 2013 selvangav den skattepligtige ejendomsavancen. Efterfølgende anmodede den skattepligtige om genoptagelse af sin skatteansættelse for 2013 med henvisning til, at selvangivelsen beroede på den skattepligtiges revisors fejl, idet skatten af ejendomsavancen var forældet, fordi genanbringelsen i 2006 ikke opfyldte betingelserne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Retten fandt, at en ændring af skatteansættelsen for 2013 som påstået af den skattepligtige, forudsatte en ændring af skatteansættelsen for 2006, hvor den skattepligtige i forbindelse med selvangivelsen for 2006 via sin revisor valgte at genanbringe ejendomsavancen.

Retten henviste i den forbindelse til, at skatteansættelsen for 2006 ubestridt ikke var søgt ændret af den skattepligtige eller af SKAT i henhold til skattelovgivningens regler herom. Ved afgørelsen af, om der var grundlag for at ændre den skattepligtiges årsopgørelse for 2013, lagde retten derfor årsopgørelsen for 2006 til grund, herunder angivelsen af, at ejendomsavancen var genanbragt.

Retten henviste videre til, at i henhold til den skattepligtiges valg i 2006 blev beskatningen af ejendomsavancen udskudt, indtil den skattepligtige via sin revisor i skatteansættelsen for 2013 valgte at selvangive ejendomsavancen til beskatning, hvorved skattekravet forfaldt til betaling ved årsopgørelsen for 2013. Retten fandt, at der derfor ikke var grundlag for at anse kravet for forældet.

På denne baggrund tog retten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Reference(r)

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A

Ejendomsavancebeskatningslovens § 6 C

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2018-2, C.H.2.1.11.2

Redaktionelle noter

Dommen er anket til Vestre Landsret af sagsøger


Parter

A

(advokat Nikolaj Jalili-Trudslev)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/adv. Mattias Chor)

Afsagt af byretsdommer

Kirsten Thaarup Nygaard

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag drejer sig om, hvorvidt A’s skatteansættelse for 2013 kan ændres således, at den opgjorte ejendomsavance nedsættes med 4.475.732,00 kr.

Sagsøgeren, A, har påstået sagsøgte, Skatteministeriet, dømt til at anerkende, at den opgjorte ejendomsavance i sagsøgerens årsopgørelse for indkomståret 2013 skal nedsættes med 4.475.732,00 kr.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagen er anlagt den 29. november 2017.

Der er mellem parterne enighed om, at sagens værdi kan opgøres som beskatningsværdien af den opgjorte ejendomsavance, svarende til ca. 1.800.000,00 kr.

Oplysningerne i sagen

Denne sag indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling jf. retsplejelovens § 218 a, stk. 2.

Af Landsskatterettens afgørelse af 30. august 2017 fremgår blandt andet følgende:

”…

Faktiske oplysninger

Klageren solgte i år 2006 ejendommen beliggende Y1-adresse, hvorved der fremkom en avance på 4.475.732 kr.

Klageren erhvervede i april 2007 ejendommen beliggende Y2-adresse(ejendommen).

Klagerens revisor har ved brev af 26. juni 2007 oplyst SKAT om, at avancen der fremkom ved salget Y1-adresse, blev genanbragt i ejendommen i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C.

Klageren har oplyst, at ejendommen blev erhvervet med henblik på udlejning, samt at ejendommen blev erhvervet med en udlejningskontrakt, der blev videreført. Ejendommen har i hele ejertiden været udlejet.

I år 2013 afstod klageren ejendommen. Klagerens selvangivelse for indkomståret 2013 er indberettet digitalt den 3. november 2014, hvor avancen, der fremkom ved salget af ejendommen, er selvangivet.

Repræsentanten har den 3. december 2014 anmodet SKAT om at genoptage klagerens skatteansættelse for år 2013. Det er bl.a. anført:

”Som advokat for A, retter jeg henvendelse til skattemyndighederne på baggrund af min klients modtagne årsopgørelse for 2013, hvoraf det fremgår, at min klient mangler at betale kr. 3.278.415 i skat, der primært skyldes ejendomsavance.

Min klient solgte i 2006 en landbrugsejendom med en avance på kr. 4.475.732, og han blev i den forbindelse oplyst, at han havde mulighed for at genanbringe avancen, således at min klient på daværende tidspunkt ikke skulle betale skat som følge af den opnåede avance.

På denne baggrund erhvervede min klient det efterfølgende indkomstår en udlejningsejendom beliggende Y2-adresse.

Min klients revisor var på daværende tidspunkt R1, der i indkomstårene 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 samt 2012 på vegne af min klient udarbejdede selvangivelse, årsrapporter samt skatteregnskaber. Avancen blev af R1 genanbragt i udlejningsejendommen.

Jeg vedlægger i den forbindelse som bilag 1 en kopi af min klients interne skatteregnskab for indkomståret 2006, hvor min klients daværende revisor under afsnittet "Revisors erklæring" anfører, at:

”Ejendomsavance genanbragt i Y2-adresse, anskaffet 30/4-2007, for 7.150.000 kr. ”

Min klient valgte i indkomståret 2013 at sælge udlejningsejendommen til G1, og skiftede efterfølgende revisor til KJ fra R2.

I forbindelse med indleveringen af selvangivelsen for 2013 blev min klient bekendt med, at den skete genanbringelse i 2007 ikke var foretaget korrekt, og min klient rettede derfor henvendelse til undertegnede, for at få afklaret sin retsstilling.

På baggrund af flere samtaler med min klient og revisor KJ anbefalede jeg, at der blev selvangivet således, at avancen fra salget af landbrugsejendommen i 2006 ikke blev medtaget. Jeg vedlægger i den forbindelse som bilag 2 min e-mail af 8. oktober 2014 til min klient samt revisor KJ

Endvidere anbefalede jeg, at der samtidig med selvangivelsen blev fremsendt et brev til SKAT, hvor det blev forklaret, at baggrunden for den skete selvangivelse var, at SKATs krav fra 2006 var forældet.

Min klient tilsluttede sig denne fremgangsmåde og meddelte revisor KJ dette. Til trods for dette valgte revisor KJ i strid med sit opdrag at selvangive som sket, hvilket har medført at SKAT har opgjort en restskat på kr. 3.278.415.

Baggrunden for min anbefaling skyldtes, at det er udenfor enhver tvivl, at min klient i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt. ikke kunne genanbringe ejendomsavancen i ejendommen beliggende Y2-adresse, idet det udtrykkeligt fremgår af bestemmelsen, at udlejning af fast ejendom ikke anses for at være erhvervsvirksomhed.

Det fremgår videre af ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 1, at den opgjorte fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvorfor ejendomsavancen på kr. 4.475.732 retmæssigt forfaldt til betaling senest den 20/9, 20/10 og 20/11 i det efterfølgende indkomstår, jf. den på daværende tidspunkt gældende kildeskattelovs § 61, stk. 4 sammenholdt med kildeskattelovens § 61, stk. 1.

Ejendomsavancen forfaldt således til betaling senest den 20. november 2007. På dette tidspunkt var forældelsesfristen fortsat 5 år på almindelige fordringer, men pr. 1. januar 2008 trådte den nye forældelseslov i kraft, hvormed at almindelige fordringer forældes efter 3 år.

Der blev i den forbindelse vedtaget en overgangsbestemmelse, hvoraf det fremgik, at den nye forældelseslov ligeledes fandt anvendelse på tidligere stiftede fordringer, som ikke inden ikrafttrædelsesdagen var forældet efter de hidtil gældende regler. Forældelse kunne dog tidligst indtræde den 1. januar 2011, medmindre fordringen inden dette tidspunkt ville være forældet såvel efter denne lovs bestemmelser som efter de hidtil gældende bestemmelser, jf. forældelsesloven af 6/6 2007 § 30, stk.1.

I lyset af dette, og da det fremgår af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 1, at forældelses loven finder anvendelse, er SKATs krav på betaling af ejendomsavance forældet, idet kravet i henhold til forældelsesloven af 6/62007 § 30, stk. 1 blev forældet den 1. januar 2011.

Idet der endvidere ikke er noget særligt retsgrundlag, der medfører en længere forældelsesfrist, og da min klient på ingen måde har forsøgt at unddrage at betale skat, er der ikke blevet selvangivet korrekt for indkomståret 2013.

Der skulle således ikke have været taget højde for den avance, som min klient opnåede ved salget af landbrugsejendommen tilbage i 2006 på grund af skattekravets forældelse.

Jeg skal derfor anmode skattemyndigheden om at berigtige min klients selvangivelse, idet der ved beregningen af ejendomsavancen ikke skulle have været taget højde for det fradrag i købesummen, som der skete i forbindelse med genplaceringen af ejendomsavancen.”

SKATs afgørelse

SKAT har afslået at genoptage klagerens skatteansættelse for indkomståret 2013, da det er SKATs opfattelse, at der ikke skal ske ændring af beskatningstidspunktet for ejendomsavancen, da klageren har genanbragt ejendomsavancen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

SKAT har som begrundelse anført:

”Det er SKATs opfattelse, at der reelt er sket en genanbringelse af ejendomsavance fra Y1-adresse i ejendommen Y2-adresse, anskaffet 30. april 2007 i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C.

Betingelserne for fristen for anmodningen jævnfør ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 2, nr. 2 er overholdt, da anmodningen modtages hos SKAT ved indsendelsen af selvangivelsen for 2006.

Ifølge SKATs kontroloplysninger, er der vedrørende ejendommen Y2-adresse anført, at ejendommen er registreret som fabrik og lager.

Da du har valgt at genanbringe ejendomsavance fra Y1-adresse, i ejendommen Y2-adresse i henholdt til selvangivelsen, skatteregnskab og anmodningsbrev for 2006, på trods af din rådgiver oplyser, at Y2-adresse ikke efterfølgende har været anvendt erhvervsmæssigt jævnfør betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, er det SKATs opfattelse, at der skal ske beskatning i indkomståret 2013, når Y2-adresse sælges.

SKAT sammenholder bl.a. reglerne for beskatning af avancen, til reglerne om genvundne afskrivninger og afgørelsen fra Vester Landsret SKM2013.423.VLR, hvor der har været anvendt et forkert afskrivningsgrundlag og dermed for høj afskrivningssats, som bliver reguleret i salgsåret.

At der ikke er grebet ind over for de forkerte selvangivelser de foregående år, spiller ingen rolle for skattemyndighedernes muligheder for at gøre skattekravet vedrørende genvundne afskrivninger gældende i salgsåret.

Det er derfor SKATs opfattelse, at der ikke skal ske ændring af beskatningstidspunktet for ejendomsavancen fra Y1-adresse, da du har genanbragt ejendomsavancen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse for indkomståret 2013 genoptages, da ejendomsavancen opnået ved salg af ejendommen i år 2006 ikke skal medregnes i år 2013.

Repræsentanten har bl.a. anført:

”Som anført i min skrivelse af 3. december 2014 var baggrunden for anmodningen, at det er udenfor enhver tvivl, at min klient i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt. ikke kunne genanbringe ejendomsavancen i ejendommen beliggende Y2-adresse, idet det udtrykkeligt fremgår af bestemmelsen, at udlejning af fast ejendom ikke anses for at være erhvervsvirksomhed.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det er underordnet, at det ifølge SKATs kontroloplysninger er anført, at ejendommen beliggende Y2-adresse er registreret som fabrik og lager, idet det er den påtænkte og/eller faktiske anvendelse, der er afgørende for, om betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 2. pkt. er opfyldt.

Min klient har på intet tidspunkt anvendt eller påtænkt at anvende ejendommen som fabrik eller lager, der alene var erhvervet med det ene formål at kunne udleje ejendommen og herved opnå en fortjeneste ved udlejning af ejendommen til tredjemand.

Såfremt SKATs kontroloplysninger i den forbindelse uden videre ville kunne lægges til grund ved bedømmelsen af, om der foreligger erhvervsaktivitet i ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 1, 2. pkt. forstand, ville det medføre en særdeles stor retsusikkerhed for borgerne, herunder min klient, idet borgerne i de færreste tilfælde får besked om disse kontroloplysninger.

Det kan således uden videre lægges til grund, at kontroloplysningerne i nærværende sammenhæng ikke kan tillægges nogen værdi til brug for afgørelsen om, hvorvidt der er sket en genanbringelse i ejendommen beliggende Y2-adresse.

Da ejendommen beliggende Y2-adresse af min klient aldrig har været anvendt erhvervsmæssigt, fremgår det af ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 1, at den opgjorte fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvorfor ejendomsavancen på kr. 4.475.732 retmæssigt forfaldt til betaling senest den 20/9, 20/10 og 20/11 i det efterfølgende indkomstår, jf. den på daværende tidspunkt gældende kildeskattelovs § 61, stk. 4 sammenholdt med kildeskattelovens § 61, stk. 1.

Trods denne klare regel omkring forfald af betaling af ejendomsavance, gøres det fra SKATs side gældende, at reglerne skal sammenholdes med reglerne for beskatning af genvundne afskrivninger, hvilket der på ingen måde er hjemmel til eller der i øvrigt er støtte for i såvel den juridiske litteratur som praksis.

SKAT støtter således sin fastholdelse på et fuldstændigt uhjemlet grundlag. Det skal i den forbindelse bemærkes, at det med al tydelighed fremgår af afskrivningslovens § 21, at genvundne afskrivninger eller tab ved salg af bygninger eller installationer, hvorpå der er afskrevet efter afskrivningslovens § 14 eller § 15, medregnes i den skattepligtige indkomst for salgsåret efter reglerne i stk. 2-6, medmindre afskrivningslovens § 24 finder anvendelse.

Der er således i afskrivningsloven en udtrykkelig hjemmel til at gøre skattekravet gældende i salgsåret, uanset om afskrivningssatsen har været for høj eller ej i de forudgående år, hvor der er blevet afskrevet.

En sådan tilsvarende bestemmelse findes ikke i ejendomsavancebeskatningsloven, hvorfor en analog anvendelse af reglerne om genvunde afskrivninger allerede af denne grund ikke kan findeanvendelse

Det kan således lægges til grund, at ejendomsavancen forfaldt til betaling senest den 20. november 2007.

I lyset af dette, og da det som anført i min skrivelse af 3. december 2014 fremgår af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 1, at forældelsesloven finder anvendelse, er SKATs krav på betaling af ejendomsavance forældet, idet kravet i henhold til forældelsesloven af 6/6 2007 § 30, stk. 1 blev forældet den 1. januar 2011.

Idet der endvidere ikke er noget særligt retsgrundlag, der medfører en længere forældelsesfrist, og da min klient på ingen måde har forsøgt at unddrage at betale skat, er der ikke blevet selvangivet korrekt for indkomståret 2013.

Det fastholdes således fortsat, at der for indkomståret 2013 ikke skulle have været taget højde for den avance, som min klient opnåede ved salget af landbrugsejendommen tilbage i 2006 på grund af skattekravets forældelse.” 

Landsskatterettens afgørelse

Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse, senest den 1. maj i det 4. år efter indkomstårenes udløb fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven. Det fremgår af lovens § 1, stk. 1.

Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af lovens § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten. Det fremgår af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk.1.

Nedsættelse af anskaffelsessummen er efter § 6 A, stk. 2, nr. 2, bl.a. betinget af, at den skattepligtige senest for det indkomstår, hvori erhvervelsen finder sted, begærer reglen i stk. 1 anvendt ved indsendelse af rettidig selvangivelse eller, såfremt erhvervelsen af fast ejendom finder sted i det seneste indkomstår forud for afståelsesåret, begærer reglen i stk. 1 anvendt senest ved indsendelse af rettidig selvangivelse for afståelsesåret. Hvis SKAT ændrer ansættelse vedrørende afståelse af fast ejendom, kan den skattepligtige begære reglen i stk. 1 anvendt, dog senest 3 måneder efter, at meddelelsen om ansættelsesændringen er modtaget.

Klageren har i 2007 genanbragt ejendomsavancen fra salget af ejendommen Y1-adresse, i ejendommen Y2-adresse, efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1. Det er derfor rettens opfattelse, at der i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens §§ 1 og 6 A skal ske beskatning af den genanbragte avance i indkomståret 2013, hvor ejendommen er afstået.

Retten har herved henset til, at klageren selv har foranlediget, at avancen for salget af ejendommen Y1-adresse, blev genanbragt i ejendommen efter reglerne i ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C, ligesom betingelserne for genanbringelse efter i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 2, var opfyldt. Der er endvidere henset til ejendommens vurderingsmæssige status.

Det forhold, at repræsentanten nu gør gældende, at betingelsen for genanbringelse i § 6A, stk. 1, 2. pkt., ikke var opfyldt, kan ikke medføre et andet resultat.

Det er rettens opfattelse, at den foreliggende situation kan sammenlignes med den situation, hvor en erhvervsejendom ændrer klassifikation, når beskatningen er udskudt efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6A. Se Den juridiske vejledning, 2017, afsnit C,H.2.1.11.4, hvor det bl.a. fremgår, at den genanbragte fortjeneste fra den tidligere afståelse af erhvervsejendomme beskattes i det indkomstår, hvor den nye ejendom, som fortjenesten er genanbragt i, afstås.

Der henvises i øvrigt til SKM2014.618.BR, hvor der ikke ved senere salg af den nye ejendom, hvori der var genanbragt en ejendomsavance, kunne ske omberegning af avancen, der var opgjort forkert.

Retten finder herefter ikke, at der er grundlag for at genoptage klagerens skatteansættelse i år 2013, da ejendomsavancen opnået ved salg af ejendommen i år 2006 skal medregnes i år 2013.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.”

Forklaringer

A har forklaret, at han nu er ansat som projektleder i G2. Han er uddannet landmand.

Han erhvervede landbrugsejendommen på Y1-adresse i 1984. I de sidste 2 år, inden han solgte ejendommen i 2006, var staldene udlejet til en anden landmand. I forbindelse med salget fik han afregnet med alle kreditorerne bortset fra SKAT, som han forgæves forsøgte at lave et forlig med. Sammen med revisoren overvejede han, om skatten skulle udskydes, eller om de skulle lade skatten falde og gennemgå en gældssanering. Han havde ikke selv nogen som helst kendskab til reglerne, men overlod det hele til sin daværende rådgiver – R1. Revisoren fra R1 anbefalede genanbringelse af avancen, og på den baggrund erhvervede han ejendommen Y2-adresse for 7.150.000,00 kr. i 2007.

Han solgte Y2-adresse i 2013, og i den forbindelse var der igen en drøftelse vedrørende de skattemæssige konsekvenser og spørgsmålet om genanbringelse af avancen. Da de begyndte at rode med det, forlangte banken, som betingelse for finansiering af et nyt køb, en garanti for, at der kunne ske videreførelse af genanbringelsen til en ny ejendom. Hans nye revisor, KJ, fandt ud af, at det ikke kunne ske, idet den genanbringelse, der var sket i 2007 ikke var korrekt, idet der ikke kunne ske genanbringelse i udlejningsejendomme.

Man kunne ikke rulle det tilbage, og der blev taget kontakt til advokat IR. Efter en drøftelse med advokaten lavede han (A) en klokkeklar aftale med revisoren om, at avancen ikke skulle medtages i selvangivelsen, og at der skulle skrives til SKAT som foreslået af advokaten. Revisoren gjorde imidlertid lige modsat, og det fandt han (A) først ud af, da han modtog årsopgørelsen af 3. november 2014. Han overvejede ikke at søge om genoptagelse.

Parternes synspunkter

Parterne har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

A har til støtte for sin påstand anført følgende i påstandsdokument af 30. august 2018:

”…

3.  ANBRINGENDER:

Til støtte for sagsøgers påstand gøres det overordnet gældende, at betingelserne for genanbringelse af ejendomsavance ikke var opfyldt i 2006, og at ejendomsavancen ved salget af landbrugsejendommen beliggende Y1-adresse derfor forfaldt til betaling senest den 20/9, 20/10 og 20/11 i 2007, hvilket endvidere medfører, at Skatteministeriets krav er forældet.

Det fremgår af Lovbekendtgørelse nr. 1200 af 30/09/2013 (”ejendomsavancebeskatningsloven”) § 1, stk. 1, at fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes til den skattepligtige indkomst efter reglerne i ejendomsavancebeskatningsloven.

Udgangspunktet for beskatning følger herefter af ejendomsavancebeskatningslovens § 6, stk. 1, hvoraf det fremgår, at den opgjorte fortjeneste ved afståelse af fast ejendom medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i afståelsesåret.

Der gælder imidlertid en række undtagelser til dette udgangspunkt, hvor det for nærværende sag er bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, der er relevant.

Det følger af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 1.-4. pkt., at

Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten. Reglerne i 1. pkt. gælder alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed, og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten. Stk. 3, 2. pkt., gælder tilsvarende. Udlejning af fast ejendom anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed.” (fremhævning foretaget)

Bestemmelsen hjemler mulighed for, at der kan ske genanbringelse af den fortjeneste, den skattepligtige har fået ved at afstå den faste ejendom. Som det fremgår af bestemmelsen, er der imidlertid nogle betingelser, der skal opfyldes, for at der kan ske genanbringelse. Dette er bl.a., at muligheden for genanbringelse kun gælder,

1) Hvis det er fortjeneste der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens erhvervsvirksomhed, og

2) Genanbringelsen kan kun ske i den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens erhvervsvirksomhed.

Det fremgår herudover udtrykkeligt af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 4. pkt., at der ikke kan ske genanbringelse af ejendomsavance i udlejning af fast ejendom, idet udlejning af fast ejendom ikke anses for at være erhvervsvirksomhed.

Retten kan som ubestridt i nærværende sag lægge til grund, at ejendomsavancen fra salget af landbrugsejendommen beliggende Y1-adresse blev placeret i en udlejningsejendom, og at sagsøger på intet tidspunkt har anvendt ejendommen til sin erhvervsvirksomhed.

Retten kan derfor endvidere lægge til grund, at betingelserne for genanbringelse af den skattepligtige indkomst i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A ikke har været opfyldt på tidspunktet for genanbringelsen, eller i øvrigt på andre tidspunkter under sagsøgers ejertid af ejendommen beliggende Y2-adresse.

Det er i den forbindelse uden betydning, at det er sagsøger selv – via dennes revisor – der har genanbragt avancen tilbage i 2006, da dette ikke kan medføre at kravene til erhvervsmæssig anvendelse fjernes eller lempes. Den erhvervede ejendom er således de facto ikke blevet anvendt erhvervsmæssigt.

Tilsvarende er det helt uden betydning, hvilken vurderingsmæssig status (benyttelseskode) ejendommen havde på erhvervelsestidspunktet, hvilket er et af de bærende argumenter fra Landsskatterettens side. Det skal i den forbindelse bemærkes, at en ejendoms vurderingsmæssige status afgøres på baggrund af bekendtgørelse om, hvilke af landets faste ejendomme der vurderes i ulige år, og hvilke der vurderes i lige år (BEK nr. 814 af 26/06/2007).

Retten kan i den forbindelse lægge til grund, at der ikke er en selvstændig benyttelseskode for udlejningsejendomme, hvorfor den vurderingsmæssige status på ingen måde kan have relevans for vurderingen af, om ejendommen anvendes erhvervsmæssigt (forstået som i ejendomsavancebeskatningslovens forstand) eller ej. Der er da ej heller hverken i lovteksten eller i forarbejderne til ejendomsavancebeskatningsloven noget steds anført, at en ejendoms vurderingsmæssige status skulle have betydning for, om der kan ske genanbringelse eller ej. Tværtimod fremgår det alene af ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, at det er den faktiske anvendelse, der er afgørende. Dette underbygges tillige af en lang række juridiske artikler, herunder Michael Bjørn Hansens artikel ”Reglerne om genanbringelse af ejendomsavance” bragt i TfS 2008.1.

Det gøres derfor fra sagsøgers side gældende, at den opgjorte fortjeneste ved afståelse af ejendommen beliggende Y1-adresse, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2006, da de lovfæstede betingelser i ejendomsavancebeskatningslovens § 6A, stk. 1 ikke var opfyldt på tidspunktet for genanbringelse eller i øvrigt på senere tidspunkter.

Det gøres som følge heraf endvidere gældende, at skat af ejendomsavancen på kr. 4.475.732 dermed retmæssigt forfaldt til betaling senest den 20/9, 20/10 og 20/11 i det efterfølgende indkomstår, jf. den på daværende tidspunkt gældende kildeskattelovs § 61, stk. 4 sammenholdt med kildeskattelovens § 61, stk. 1.

Retten kan derfor lægge til grund, at ejendomsavancen forfaldt til betaling senest den 20. november 2007.

På dette tidspunkt var forældelsesfristen fortsat 5 år på almindelige fordringer, men pr. 1. januar 2008 trådte den nye forældelseslov i kraft, hvormed at almindelige fordringer forældes efter 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.

Der blev som del af den nye forældelseslov vedtaget en overgangsbestemmelse, hvoraf det fremgik, at den nye forældelseslov ligeledes fandt anvendelse på tidligere stiftede fordringer, som ikke inden ikrafttrædelsesdagen var forældet efter de hidtil gældende regler. Forældelse kunne dog tidligst indtræde den 1. januar 2011, medmindre fordringen inden dette tidspunkt ville være forældet såvel efter denne lovs bestemmelser som efter de hidtil gældende bestemmelser, jf. forældelsesloven af 6/6 2007 § 30, stk. 1.

I lyset af dette, og da det fremgår af skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 1, at forældelsesloven finder anvendelse, er skatteministeriets krav på betaling af ejendomsavance forældet, idet kravet i henhold til forældelsesloven af 6/6 2007 § 30, stk. 1, blev forældet den 1. januar 2011.

Da der endvidere ikke er noget særligt retsgrundlag, der medfører en længere forældelsesfrist, er der ikke blevet selvangivet korrekt for indkomståret 2013, hvorfor Skatteministeriet skal anerkende, at den opgjorte ejendomsavance i sagsøgers årsopgørelse for indkomståret 2013 skal nedsættes med kr. 4.475.732,00.

Endvidere gøres det fra sagsøgers side gældende, at der ikke er noget grundlag for at sammenligne de i sagen omhandlede forhold med genvundne afskrivninger. Det skal således bemærkes, at det klart fremgår af afskrivningslovens § 21, at genvundne afskrivninger eller tab ved salg af bygninger eller installationer, hvorpå der er afskrevet efter afskrivningslovens § 14 eller § 15, medregnes i den skattepligtige indkomst for salgsåret efter reglerne i stk. 2-6, medmindre afskrivningslovens § 24 finder anvendelse.

Der er dermed i afskrivningsloven en udtrykkelig hjemmel til at gøre skattekravet gældende i salgsåret, uanset om afskrivningssatsen har været for høj eller ej i de forudgående år, hvor der er blevet afskrevet. En sådan tilsvarende bestemmelse findes ikke i ejendomsavancebeskatningsloven, hvorfor en analog anvendelse af reglerne om genvundne afskrivninger allerede af denne grund ikke kan finde anvendelse.

Også som følge heraf gøres det fra sagsøgers side gældende, at Skatteministeriet skal anerkende, at den opgjorte ejendomsavance i sagsøgers årsopgørelse for indkomståret 2013 skal nedsættes med kr. 4.475.732,00.

…”

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand anført følgende i påstandsdokument af 30. august 2018:

”…

2. ANBRINGENDER

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A ikke har ret til at få ændret sin skatteansættelse for 2013, fordi der ikke er grundlag for at reducere den opgjorte ejendomsavance, der indgår i skatteansættelsen.

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

A har ikke fremlagt sådanne oplysninger.

I A’s selvangivelse for 2006 valgte han at genanbringe en ejendomsavance på kr. 4.475.732,- fra salget af landbrugsejendommen Y1-adresse, i ejendommen Y2-adresse, efter reglen i ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, jf. stævningen (s. 2, 4. afsnit) med henvisning til skatteregnskabet for 2006 (bilag 1, s. 3, 7, 11 og 16-17) samt Landsskatterettens afgørelse (bilag 7, s. 1, fjerdesidste afsnit ff.).

Genanbringelse efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A har karakter af et selvangivelsesvalg. Det betyder, at den skattepligtige selv vælger, om den opgjorte ejendomsavance skal genanbringes, eller om den skal beskattes efter den ejendomsavancebeskatnings almindelige regler.

Genanbringelsen efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A indebar, at den opgjorte fortjeneste ikke skulle medregnes ved opgørelsen af A’s skattepligtige indkomst, men blev fratrukket anskaffelsessummen på den nye ejendom, som fortjenesten blev genanbragt i. Genanbringelse sker således rent teknisk på den måde, at anskaffelsessummen for den nye ejendom nedsættes med den opgjorte ejendomsavance, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A, stk. 1, 1. pkt.

A’s genanbringelse af ejendomsavancen fra Y1-adresse i Y2-adresse er ubestridt ikke efterfølgende søgt ændret af ham selv eller af SKAT.

Da A i 2013 solgte Y2-adresse selvangav han en ejendomsavance på kr. 4.895.322 (bilag 3, s. 1), som inkluderede den genanbragte ejendomsavance fra Y1-adresse. Dermed blev A – i overensstemmelse med ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 og 6 A – beskattet af den genanbragte avance (som ikke på ny blev genanbragt) ved skatteansættelsen i 2013.

A’s synspunkter er baseret på, at han (nu) mener, at betingelserne for genanbringelse af avance fra salget af Y1-adresse i 2006, ikke var opfyldt, at skatten af avancen derfor forfaldt i 2007, og at skattekravet derfor er forældet. A mener med andre ord, at han på grund af sin egen (revisors) fejl i 2006 kan undgå at betale skat af sin ejendomsavance på knap 4,5 mio., som han uden fejlen ville være forpligtet til at betale.

Ændring af A’s eget valg af genanbringelse af ejendomsavancen ved selvangivelsen i 2006 forudsætter, at der sker ekstraordinær ansættelse eller selvangivelsesomvalg efter skatteforvaltningslovens §§ 27 henholdsvis 30, hvorved bemærkes, at fristen for ordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er udløbet.

A har hverken anmodet om ekstraordinær ansættelse eller selvangivelsesomvalg, og spørgsmålene herom kan ikke prøves direkte eller indirekte under nærværende retssag, jf. herved skatteforvaltningslovens § 48. A’s årsopgørelse for 2006, herunder genanbringelsen af ejendomsavancen, skal derfor lægges (uprøvet) til grund ved afgørelsen af, om der er grundlag for at ændre A’s skatteansættelse for 2013.

På baggrund af det ovenfor anførte er det med rette, at A i 2013 er blevet beskattet af den genanbragte ejendomsavance fra Y1-adresse på kr. 4.475.732, og der er følgelig ikke noget grundlag for at ændre A’s skatteansættelse for 2013.

Der er heller ikke noget grundlag for A’s forældelsesindsigelse, som er baseret på den forkerte forudsætning, at skatten af ejendomsavancen fra Y1-adresse var forfalden til betaling allerede i 2007. Der er ubestridt ikke på noget tidspunkt forud for årsopgørelsen for 2013 truffet afgørelse om betaling af skatten af ejendomsavancen fra Y1-adresse, og der var derfor ikke noget skattekrav, der var forfaldent til betaling.

…”

Rettens begrundelse og resultat

Denne sag angår A’s skatteansættelse for 2013.

En ændring af skatteansættelsen for 2013, som påstået af A, forudsætter en ændring af A’s skatteansættelse for 2006, hvor han i forbindelse med selvangivelsen for 2006 via sin revisor valgte at genanbringe ejendomsavancen for salget af landbrugsejendommen i ejendommen Y2-adresse, i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Skatteansættelsen for 2006 er ubestridt ikke søgt ændret af hverken A eller af SKAT i henhold til skattelovgivningens regler herom. Ved afgørelsen af, om der er grundlag for at ændre A årsopgørelse for 2013, lægger retten derfor A’s årsopgørelse for 2006 til grund, herunder A’s angivelse af, at ejendomsavancen var genanbragt.

I henhold til A’s valg i 2006 blev beskatningen af ejendomsavancen således udskudt, indtil han via sin revisor i skatteansættelsen for 2013 valgte at selvangive ejendomsavancen til beskatning, hvorved skattekravet forfaldt til betaling ved årsopgørelsen for 2013. Der er derfor ikke grundlag for at anse kravet for forældet.

På denne baggrund tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Som følge af sagens resultat sammenholdt med de nedlagte påstande skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne fastsættes til 55.000,00 kr. med tillæg af moms og vedrører Skatteministeriets udgift til advokatbistand. Ved fastsættelsen af beløbet har retten lagt vægt på sagens økonomiske værdi og dens omfang.

T HI  K E N D E S  F O R  R E T:

Skatteministeriet frifindes.

Inden 14 dage skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 68.750,00 kr.

Omkostningsbeløbet forrentes i medfør af rentelovens § 8a.