Dato for udgivelse
06 Jun 2018 10:27
Dato for afsagt dom/kendelse
23 Mar 2018 21:54
SKM-nummer
SKM2018.253.BR
Myndighed
Byret
Sagsnummer
Retten i Lyngby, BS-8397/2017
Dokument type
Dom
Emneord
Skrædderivirksomhed, afståelse, aktiver, gældsbrev, videreføre,
Resumé

Sagsøgeren havde siden 1997 drevet en skrædderivirksomhed i personligt regi med anvendelse af virksomhedsskatteordningen. I 2008 solgte han skrædderivirksomheden til det af ham nystiftede anpartsselskab.

Spørgsmålet i sagen var, om sagsøgeren efter afståelsen af skrædderivirksomheden fortsatte med at drive erhvervsmæssig virksomhed, eller påbegyndte en ny erhvervsvirksomhed og dermed fortsat kunne anvende virksomhedsskatteordningen, eller om sagsøgeren efter afståelsen skulle ophørsbeskattes.

Retten anførte, at virksomhedens årsrapporter ikke afspejlede aktiviteter i virksomheden, udover besiddelse af et gældsbrev fra virksomhedsoverdragelsen. Herudover anførte retten, at sagsøgeren selv havde forklaret, at han – trods en hensigt om at videreføre den personligt drevne virksomhed – var blevet nødt til at bruge størstedelen af sin tid i anpartsselskabet grundet finanskrisen.

Retten fandt herefter, at sagsøgeren ikke uden nærmere dokumentation for sine aktiviteter havde løftet bevisbyrden for, at han fortsat drev erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi i 2008 og 2009 eller, at han påbegyndte en ny erhvervsvirksomhed inden udgangen af 2009. Det havde ikke betydning for denne vurdering, at sagsøgeren fra 2013 realiserede sine udviklingsplaner for virksomheden.

Retten fandt derfor, at skattemyndighederne med rette havde anset virksomheden for ophørt i 2008.

Skatteministeriet blev derfor frifundet.

Reference(r)

Virksomhedsskatteloven § 15, stk. 1

Statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a

Henvisning

Den juridiske vejledning 2018-1, C.C.1.1.1

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2018-1, C.C.5.2.13

Henvisning

Den Juridiske Vejledning 2018-1, C.C.6.3


Parter

A

(v/Adv. Flemming Heegaard)

Mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/Adv. Kirsten-Marie Fog Pedersen)

Afsagt af byretsdommer

Betina Heldmann

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 11. maj 2017. Sagen drejer sig om opgørelse af A’s skattepligtige indkomst efter en virksomhedsoverdragelse i 2008, herunder om hans personlige virksomhed ophørte i 2008, herunder om SKAT som følge heraf i 2013 kunne beslutte, at den personlige virksomhed var ophørt i 2008, eller om han fortsat efter 2008 drev erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi.

A har fremsat følgende påstand:

SKAT skal anerkende, at A’s skattepligtige indkomst for indkomstårene 2009-2012 ansættes således:

Indkomståret 2009:

Fradrag for underskud af virksomhed kr. 11.300

Indkomst til virksomhedsbeskatning kr. 20.730

Hævet opsparet overskud kr. 0

Kapitalafkast kr. 15.345

Indkomståret 2010:

Fradrag for underskud af virksomhed kr. 3.950

Indkomst til virksomhedsbeskatning kr. 5.723

Kapitalafkast kr. 35.085.

Indkomståret 2011:

Fradrag for underskud af virksomhed kr. 3.410

Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat kr. 61.067

Kapitalafkast kr. 17.628

Indkomståret 2012:

Fradrag for underskud af virksomhed kr. 14.128

Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat kr. 400.984

Kapitalafkast kr. 8.374.

Skatteministeriet Departementet, har fremsat påstand om frifindelse, subsidiært at A’s skatteansættelse for indkomstårene 2009-2012 (begge inkl.) hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 14. februar 2017 afgørelse i sagen.

Af afgørelsen fremgår:

”…

I afgørelsen har deltaget: Helmer Augustesen, Marianne Madsen, Henrik Estrup og Jonas Schytz Juul Klager:                                          

Klager: A

Klage over: SKATs afgørelse af 11. juli 2013

Cpr-nr.: XXX

Klagepunkt

SKATs afgørelse

Klagerens opfattelse

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2009

 

 

 

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

11.300 kr.

0 kr.

Indkomst til virksomhedsbeskatning

0 kr.

20.730 kr.

0 kr.

Hævet opsparet overskud

841.480 kr.

0 kr.

841.480 kr.

Kapitalafkast

0 kr.

15.345 kr.

0 kr.

Indkomståret 2010

 

 

 

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

3.950 kr.

0 kr.

Indkomst til virksomhedsbeskatning

0 kr.

5.723 kr.

0 kr.

Kapitalafkast

0 kr.

35.085 kr.

0 kr.

Indkomståret 2011

 

 

 

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

3.410 kr.

0 kr.

Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat

0 kr.

61.067 kr.

0 kr.

Kapitalafkast

0 kr.

17.628 kr.

0 kr.

Indkomståret 2012

 

 

 

Fradrag for underskud af virksomhed

0 kr.

14.128 kr.

0 kr.

Hævet opsparet overskud inkl. virksomhedsskat

0 kr.

400.984 kr.

0 kr.

Kapitalafkast

0 kr.

8.374 kr.

0 kr.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klagerens repræsentant, klagerens revisor og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, ligesom repræsentanten har udtalt sig ved et retsmøde med Landsskatteretten.

Faktiske oplysninger

Klageren driver virksomheden G1 v/PC med cvr-nr. …11 i personligt regi. Virksomheden blev startet den 1. juli 1997 og blev i perioden frem til 2008 drevet som et skrædderi. I 2008 blev driften i virksomheden flyttet over i G2, som blev etableret ved en virksomhedsomdannelse i 2008. Omdannelsen blev bl.a. finansieret ved udstedelse af et gældsbrev fra G2 til G1.

I perioden 2008-2012 har indtægterne i G1 hidrørt fra renteindtægter fra gældsbrev udstedt af G2.

Efter virksomhedsomdannelsen i 2008, har klageren koncentreret sig om driften i G2. Aktiviteten i enkeltmandsvirksomheden har været begrænset i indkomstårene 2009-2012. Men det er af klagerens revisor oplyst, at klageren har haft forskellige forretningsidéer i indkomstårene 2008-2012, men at dette ikke har resulteret i en omsætning.

Klageren har, ifølge sin revisor, haft et ønske om at komme ind på markedet i Y1-by og Y2-by. Derfor har klageren i årene efter de påklagede indkomstår solgt sit skrædderikoncept, inkl. et af klageren udviklet it-system til brug for skrædderivirksomheder, til tredjemænd. Klageren har, ifølge sin revisor, hjulpet tredjemændene med at etablere skrædderivirksomheder i bl.a. Y1-by.

I indkomståret 2012 begyndte G1 at producere kapper til loge medlemmer i Sverige.

Klageren har i de påklagede indkomstår 2009-2012 været tilmeldt virksomhedsordningen.

SKAT har anset G1 for ophørt i indkomståret 2008 i forbindelse med overdragelsen af driften til G2. SKAT har beskattet hele det opsparede overskud i 2009.

Resultater mv.

Af klagerens virksomhedsregnskaber for indkomstårene 2008-2012 fremgår følgende regnskabstal:

Indkomstår 

Omsætning 

Resultat før finansielle poster

Resultat efter finaniselle poster

2008

0 kr.

650.000 kr.

694.893 kr.

2009

0 kr.

-11.300 kr.

36.075 kr.

2010

0 kr.

-3.950 kr.

40.808 kr.

2011

0 kr.

-3.410 kr.

38.320 kr.

2012

0 kr.

-14.128 kr.

20.434 kr.

Det fremgår af klagerens virksomhedsregnskaber, at virksomhedens omkostninger hidrører fra administrationsomkostninger, som dækker over kontoromkostninger, forsikringer, kontingenter m.v. med fradrag af private andele af omkostningerne.

Af klagerens virksomhedsregnskaber fremgår det, at virksomhedens indtægter stammer fra finansielle indtægter. Resultatet på 650.000 kr. før finansielle poster i 2008 skyldes, ifølge klagerens regnskabsoplysninger, avance ved salg af goodwill på 650.000 kr.

Budgetter

Det er ikke oplyst, om klageren har udarbejdet budgetter for virksomheden.

SKATs afgørelse

SKAT har ændret klagerens indkomst med i alt 438.670 kr. for indkomstårene 2009-2012. Ændringen skyldes, dels at SKAT ikke har godkendt fradrag for virksomhedsunderskud, idet klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed, dels at SKAT har hævet hele det opsparede virksomhedsoverskud i 2009, samt at SKAT har tilbageført opsparet overskud, der er hævet i 2009-2012, og at SKAT har tilbageført kapitalafkast for indkomstårene 2009-2012.

SKAT har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”(…)

Virksomheder kan skattemæssigt deles op i

    • Erhvervsmæssige virksomheder
    • Ikke erhvervsmæssige virksomheder

I begge virksomhedstyper skal overskud/nettoindtægt beskattes, jfr. statsskattelovens § 4, mens der alene, hvis der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, vil være fradrag for virksomhedens underskud i anden indkomst.

Sondringen mellem, om der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed og en ikke-erhvervsmæssig virksomhed, er således især relevant, hvis virksomheden giver underskud.

Bedømmelsen af, om en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages.

Erhvervsmæssig virksomhed vil – i modsætning til ikke-erhvervsmæssig virksomhed – være indrettet på systematisk indtægtserhvervelse, dvs. at det afgørende formål er den fortjeneste, der opnås.

De relevante forhold, der har været lagt vægt på i praksis, har bl.a. været om

  • der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vilgive overskud (er rentabel)
  • virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller forudsætter driften konstant kapitaltilførsel til neutralisering af underskud
  • der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelser af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift
  • virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet
  • ejeren har faglige forudsætninger for driften, og har virksomheden en naturlig sammenhæng med ejers øvrige indtægtsgivende erhverv
  • virksomhedens omfang og varighed er af en vis størrelse
  • driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art
  • virksomhedens trods hidtidigt underskud kan sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi

Af praksis på området for virksomheder med underskud og begrænset drift er bl.a.:

Landsskatteretsafgørelse af 2. august 2002 (TfS2002.853) (SKM2002.437.LSR) Østre Landsretsdom af 28. november 2008 (TfS2009.891) (SKM2009.60.ØLR) Byretsdom af 24. februar 2009 (TfS2009.591) (SKM2009.183.BR)

Lovhenvisning:

Statsskattelovens § 4 og 6

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Det kan af SKATs journaler ses, at den personlige selvangivelse har været behandlet for 2008 i forbindelse med gennemgang af G2. Der ses ikke at være en gennemgang af den personlige selvangivelse for 2009.

Som det også fremgår at revisors brev af 14. juni 2013, er den personlige virksomhed i 2008 solgt til selskabet. Da der samtidig ikke er startet ny virksomhed i 2009, og den personlige virksomhed er solgt, er der ingen aktivitet i virksomheden for 2009-2012.

For at en virksomhed skal betegnes som erhvervsmæssig skal der være tale om et vist omfang og selv et mindre overskud betyder ikke, at der nødvendigvis er tale om erhvervsmæssig virksomhed, hvis aktiviteten er af underordnet omfang, hvilket fremgår af Skatterådets afgørelse af 18. november 2008 (TfS2009.127) (SKM2008.743.SR)

Det er SKATs vurdering, at efter driften er lagt over i selskabet og der ikke er nogen aktivitet i den personlige virksomhed, kan denne ikke anses som værende erhvervsmæssig i skattemæssig forstand. Dette begrundes med den manglende intensitet. Et gældsbrev i virksomheden anses ikke for værende erhvervsmæssig virksomhed, da der ikke er tale om næring vedrørende værdipapirer. For at en virksomhed skal kunne betegnes som erhvervsmæssig skal der være en vis intensitet og rentabilitet.

SKAT har ikke modtaget nærmere redegørelse/tilbagemelding fra revisor angående de tiltag der gøres gældende for 2013, således at der vil komme overskud for 2013.

At der vil komme aktiviteter i efteråret 2013 i den personlige virksomhed gør dog ikke, at der for årene 2009-2012 er tale om erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand, da der er tale om konkrete vurderinger for de aktuelle år, således at uddybning vedrørende tiltag for 2013 ikke har betydning for skatteansættelsen for 2009-2012 efter SKATs vurdering.

Det skal dog også bemærkes at forskudsmæssigt er angivet et virksomhedsresultat på kr. 0.

Som følge heraf anses underskuddene ikke omfattet af Statsskattelovens § 6 a og der godkendes ikke fradrag for dette. Indkomsten ændres derfor med kr. 11.300 for 2009, kr. 3.950 for 2010, kr. 3.410 for 2011 og kr. 14.128 for 2012. (…)

Virksomhedsordningen kan anvendes af erhvervsdrivende som driver selvstændig erhvervsvirksomhed jf. Virksomhedsskattelovens § 1.

Jf. Virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1 fremgår, at ophører den erhvervsmæssige med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af virksomhedsskat til den personlige indkomst.

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT er ikke enig i revisors angivelse af, at såfremt virksomheden er ophørt i 2008, kan SKAT ikke gennemføre ophør af virksomhedsordningen med tilhørende hævning af opsparet overskud i 2009, men at dette skulle være sket i 2008.

Af virksomhedsskattelovens § 15 stk. 1 fremgår, at virksomhedsordningen kan anvendes i ophørsåret til og med udløbet af året, altså det år hvor virksomheden sælges (2008). Indestående på konto for opsparet overskud kan i disse tilfælde medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår (2009).

2008 er således det sidste år at virksomhedsordningen har kunnet anvendes.

Det er derfor fortsat SKATs vurdering, som følge af at virksomheden ikke kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig forstand for 2009 og aktiviteten ophører i 2008 ved salg til selskabet, at virksomhedsordningen ikke kan anvendes for 2009-2012. Som følge heraf skal det resterende indestående på konto for opsparet overskud kr. 841.480 for 2008 beskattes jf. Virksomhedsskattelovens § 1 og § 15 stk. 1 og der kan ikke foretages indkomst til virksomhedsbeskatning for 2009 og 2010 med kr. 20.730 og kr. 5.723. Samtidig tilbageføres de tidligere selvangivne beløb vedrørende anvendt opsparet overskud kr. 61.067 for 2011 og kr. 400.984 for 2011.

Som følge af ovenstående tilbageføres kapitalafkast for 2009 med kr. 15.345, for 2010 kr. 35.085, for 2011 kr. 17.628 og for 2012 kr. 8.374.

Renteindtægter i virksomheden ændres fra personlig indkomst til kapitalindkomst jf. Personskattelovens § 4 stk. 1 da virksomhedsskatteordningen ikke kan anvendes.

På årsopgørelsen vil der blive godskrevet/tilbageføres tidligere betalte skatter vedrørende opsparet overskud.

(…)”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at klageren er berettiget til fradrag for virksomhedsunderskud i indkomstårene 2009-2012.Derudover har klagerens repræsentant fremsat påstand om, at der ikke skal ske beskatning af hele det opsparede overskud på 841.480 kr. i 2009, da virksomheden ikke er ophørt, ligesom der ikke skal ske tilbageførsel af opsparet overskud, der er selvangivet som hævet i de påklagede indkomstår. Endvidere påstås det, det der ikke skal ske tilbageførsel af kapitalafkast for indkomstårene 2009-2012. Subsidiært er der nedlagt påstand om, at SKAT ikke har været berettiget til at beskatte hele det opsparede virksomhedsoverskud i 2009, men at dette skulle være sket i 2008.

Klagerens repræsentant har som begrundelse for påstanden anført følgende i klagen af 10. oktober 2013:

”På vegne af A påklager jeg herved SKAT’s afgørelse af 11. juli 2013, der vedlægges i kopi.

Det gøres gældende, at SKAT ikke har retligt grundlag for at regulere klagers indkomst som sket for indkomstårene 2009-2012.

Klager, der påbegyndte virksomheden G1 i 1997, omdannede (skattepligtigt) i 2008 virksomheden til G2. Omdannelsen blev blandt andet finansieret ved udstedelse af et gældsbrev. G1 har siden oprettelsen været overskudsgivende i samtlige indkomstår. Efter omdannelsen hidrører overskuddet fra renter på det udstedte gældsbrev.

Efter omdannelsen var det hensigten, at G1 skulle drives erhvervsmæssigt på grundlag af nye aktiviteter. Det viste sig imidlertid, at A efter finanskrisens indtræden i 2008 var nødsaget til at bruge størstedelen af sin aktivitet til at sikre driften i G2, der løb ind i store vanskeligheder med underskudsgivende drift og negativ egenkapital. Dette arbejde er nu tilendebragt, og klager kan igen fokusere på den personlige virksomhed i G1. Det forventes i løbet af indeværende år, at der i G1 vil blive iværksat nye aktiviteter, og der forventes et overskud i indeværende år.

Det forhold, at aktiviteterne i en periode har været begrænset, fører imidlertid ikke til, at SKAT har grundlag for at anse G1 for ophørt med de deraf følgende virkninger.

For det tilfælde, at Landsskatteretten kan tiltræde SKAT’s opfattelse af, at klager er ophørt med sin selvstændige virksomhed, gøres det gældende, at ophøret er sket i 2008. I den juridiske vejledning under pkt. C,C.2.4.2.4.3.3. om salg eller ophør af virksomhed er det under omdannelse af virksomheden til et aktieselskab eller anpartsselskab anført, at ”i de år, hvor en virksomhed omdannes til aktie eller anpartsselskab, bliver virksomheden anset for at være ophørt ved omdannelsen. Det har den virkning, at afskrivning på aktiver, der er omfattet af afskrivningsloven, ikke kan ske for det aktuelle indkomstår.”

Dette citat skal sammenholdes med højesteretsdom af 31. maj 2013 (SKM2013.505 HR), hvorefter udlån til egen virksomhed ikke i henhold til virksomhedsskattelovens § 5 kan anses for at have erhvervsmæssig karakter.

SKAT har arbitrært fastslået, at virksomhedens ophør er sket i 2009, hvilket der ikke er retlige grundlag for at antage.

Uanset om Landsskatteretten måtte nå frem til at virksomheden ikke anses for ophørt, eller om den anses for ophørt i 2008, er følgen heraf, at der ikke er grundlag for at ændre indkomsten for indkomstårene 2009-2012.

(…)”

Klagerens repræsentant er den 10. november 2016 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens mødereferat, sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

”Referatet af mødet den 23. september 2016 giver mig anledning til følgende bemærkninger.

I 4. afsnit om honorering af klageren bemærkes, at klageren vederlægges med en betaling for it-systemkonceptet.

Øverst på side 2 skal tilføjes, at de mange timer er brugt til at udvikle it-systemet og konceptet. Arbejdet forbundet hermed er påbegyndt i 2008 og videreudviklet i de efterfølgende år. Det har givet indtjening i 2012, 2013, 2014 og 2015 og indtjeningen bliver markant i 2016.

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse kan ikke tiltrædes. De afgørelser, der henvises til, er ikke relevante for nærværende sag. Der er i de fleste tilfælde tale om virksomhed af hobbymæssig karakter, hvilket ikke er tilfældet i den foreliggende sag. Her er situationen, at en veldrevet virksomhed er blevet omdannet, og at klager med sin viden herfra skulle udvikle nye indtægtsgivende aktiviteter. På grund af finanskrisen har det trukket ud, men resultatet er ikke udeblevet.

Klager bestrider derfor, at der er grundlag for at tilsidesætte de påbegyndte aktiviteter i virksomheden i 2008. Det er derfor forkert ar bitrært at anse virksomheden for ophørt i 2008 med den følge, at virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, skal forstås således, som du gør. Forudsætningen er nemlig, at der afstås en virksomhed eller at den ophører, hvilket ikke er tilfældet.

Klager fastholder ønsket om, at sagen forelægges mundtligt for Landsskatteretten under et retsmøde.

På retsmødet i Landsskatteretten den 8. februar 2017 gjorde repræsentanten gældende, at der ved vurderingen af, om en virksomhed har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, skal ses på virksomheden over en længere periode – og ikke som i nærværende sag, hvor SKAT betragter virksomheden som ophørt i 2008, hvor driften flyttes over i G2.

Repræsentanten gjorde i den forbindelse opmærksom på, at klageren siden 1997 har drevet skrædderi i den personligt ejede virksomhed, og at driften i 2008 blev flyttet over i G2 ved en skattepligtig virksomhedsomdannelse.

Ifølge repræsentanten giver den personligt ejede virksomhed overskud i 2013, og hvis man havde taget indkomstårene 2013-2015 i betragtning, ville man se, at der er drevet en fornuftig virksomhed.

Som argument for at det skal vurderes over en længere periode, om en virksomhed skal anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, henviste repræsentanten til SKM2007.107.HR, SKM2005.519.LSR, SKM2006.428.ØLR, SKM2009.747.BR, SKM2010.492.VLR.

Vedrørende den subsidiære påstand bemærkede repræsentanten på retsmødet, at der ikke er hjemmel til at forstå virksomhedsskatteloven på den måde, som SKAT og Skatteankestyrelsen forstår den, ligesom SKM2007.278.HR ikke kan bruges på den måde, som Skatteankestyrelsen bruger den i sin sagsfremstilling af 4. oktober 2016, da der i klagerens sag ikke er enighed om, at virksomheden er ophørt.

Landsskatterettens afgørelse

Erhvervsmæssig / ikke erhvervsmæssig virksomhed

Udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a (loven kan findes på www.retsinfo.dk).

Udgiften skal være direkte knyttet til indkomsten, og den skal ligge inden for virksomhedens naturlige rammer. Private udgifter kan ikke fradrages. Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 2.

I virksomheder, der ikke er erhvervsmæssige, kan der alene foretages fradrag for de udgifter, der har været forbundet med indkomsterhvervelsen (nettoindkomstprincippet). Underskud af ikke erhvervsmæssig virksomhed kan ikke fradrages i anden indkomst.

Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999, 863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådte Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital samt en rimelig driftsherreløn.

Der lægges vægt på de konkret opnåede driftsresultater, medmindre disse var præget af ekstraordinære begivenheder, eller af at virksomheden var i en start-/indkøringsfase. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 8. december 2005, offentliggjort i SKM2005.519.LSR. Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår. Det følger af Retten i Viborgs dom af 18. november 2009, offentliggjort i SKM2009.747.BR.

Der lægges også vægt på, om virksomheden har været drevet med en tilstrækkelig høj intensitet. Der henvises til Vestre Landsrets dom af 7. december 1999, som er offentliggjort i TfS 2000, 16, og til Østre Landsrets dom af 11. maj 2006, som er offentliggjort i SKM2006.428.ØLR.

I årene 2009-2012 udgjorde virksomhedens omsætning 0 kr., når der ses bort fra finansielle indtægter, herunder renteindtægter hidrørende fra gældsbrevet fra G2. Med henvisning hertil må virksomheden siges at have haft så underordnet et omfang, at den ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet i de påklagede år. Dermed kan virksomheden ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2009-2012.

Ved bedømmelsen af om G1 har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2009-2012, skal renteindtægterne fra det udstedte gældsbrev ikke henregnes til G1s omsætning, idet G1 ikke er næringsdrivende med værdipapirer. Klageren har haft regnskabsmæssige underskud i virksomheden på henholdsvis 11.300 kr. i 2009, 3.950 kr. i 2010, 3.410 kr. i 2011 og 14.128 kr. i 2012, der ikke har levnet plads til en driftsherreløn ved siden af. Rentabiliteten bedømmes ud fra resultat af primær drift, og derfor skal der også ses bort fra avancen ved salg af goodwill i 2008 på 650.000 kr.

Klageren har ikke godtgjort, at der er drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2009-2012. Der er henset til at hele virksomhedens drift i 2008 blev overdraget til G2, således at der ikke har været nogen dokumenteret driftsmæssig aktivitet i G1 i indkomstårene 2008-2012. Klageren har ikke godtgjort, at der er påbegyndt nye aktiviteter i G1 i perioden 2009-2012, og virksomheden kan ikke anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende i de påklagede indkomstår.

Klageren har derfor ikke drevet en erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2009-2012.

Den påklagede afgørelse stadfæstes for så vidt angår dette punkt. Det på retsmødet fremførte, kan ikke føre til et andet resultat.

Virksomhedsordningen

Virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 har følgende ordlyd:

”Afstår den skattepligtige sin virksomhed, eller ophører den skattepligtige med at drive selvstændig virksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i samme indkomstår, jf. § 10, stk. 3. Opretholdes den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, i hele det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret finder sted, kan virksomhedsordningen anvendes til og med udløbet af indkomståret. I så fald indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets udløb med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår.”

Klageren må anses for at være ophørt med at drive erhvervsmæssig virksomhed i G1 ved udgangen af indkomståret 2008. Da der ikke er påbegyndt nye aktiviteter i G1 i de påklagede indkomstår 2009-2012, har klageren således ikke drevet erhvervsmæssig virksomhed i de påklagede indkomstår. Dermed skal klageren ifølge virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1 beskattes af hele det opsparede overskud (senest) i indkomståret efter ophørsåret, dvs. i 2009.

Det fremgår af virksomhedsskattelovens § 2, stk. 2, 1.-4. led, at:

”Den skattepligtige skal ved indgivelse af selvangivelse for et indkomstår tilkendegive, om virksomhedsordningen skal anvendes for det pågældende indkomstår. Den skattepligtige kan ændre beslutningen om, hvorvidt virksomhedsordningen skal anvendes eller ikke. Tilkendegivelse herom skal ske til told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni i det andet kalenderår efter udløbet af indkomståret. Vælger den skattepligtige at anvende virksomhedsordningen, skal virksomhedsordningen anvendes for hele virksomheden i hele indkomståret.”

Såfremt klageren har haft et ønske om, at virksomhedsordningen ikke skulle anvendes i indkomståret 2008, således at opsparet overskud ved udløbet af indkomståret 2007 med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat skulle medregnes til klagerens personlige indkomst i 2008, skulle klageren have oplyst dette til SKAT inden den 30. juni 2010.

Klageren har i perioden 2008-2012 opretholdt den regnskabsmæssige opdeling af klagerens virksomhedsøkonomi og klagerens privatøkonomi, hvorfor det er korrekt, at SKAT har medregnet indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til klagerens personlige indkomst i indkomståret 2009. Der henvises til Højesterets dom af 12. april 2007, som er offentliggjort i SKM2007.278.HR.

Højesteret kom i sin dom af 12. april 2007 frem til, at opsparet overskud i virksomhedsordningen skulle beskattes i indkomståret efter ophøret af den erhvervsmæssige virksomhed.

Da hele det opsparede overskud ved udløbet af indkomståret 2008 med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat skal medregnes til klagerens personlige indkomst i 2009, tilbageføres opsparet overskud, der er selvangivet som hævet i 2009-2012. Derudover tilbageføres kapitalafkast for 2009-2012.

Den påklagede afgørelse stadfæstes for så vidt angår dette punkt. Det på retsmødet fremførte, kan ikke føre til et andet resultat…”

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og LM.

A har forklaret blandt andet, at han begyndte skrædderivirksomhed i 1997. Han kommer fra tøjbranchen. Han revolutionerede skrædderbranchen. Når man går til skrædder i dag, er der ikke tale om en traditionel løsning. Han har etableret et supporthold, som kommer ud til kunderne og tager opgaverne med hjem til virksomheden. Hans virksomheder arbejder hurtigere, og der er et track and trace system. Han har udviklet et koncept, der i dag går rigtigt godt.

I 2008 skulle han til at koncentrere sig om driften af virksomheden i selskabsregi. Han ville derefter sidde tilbage og koncentrere sig om udvikling i sin personlige virksomhed. Driften skulle passe sig selv i anpartsselskabet. Det var nødvendigt, da virksomheden skulle vokse sig større. Han brugte lang tid på at udvikle styresystemer. Der fandtes ikke noget styresystem på det tidspunkt. Han har udviklet et. Han kom i kontakt med en loge, som havde behov for 2.000 kapper, og han udviklede et system til det, så de kunne få kapperne en uge efter, de afgav ordren. Han skulle samtidig udvikle et franchiseprojekt til de butikker, der eksisterer i dag.

Da finanskrisen kom, skulle han bruge meget mere tid i sit anpartsselskab for at sikre den overlevelse. Han arbejdede derfor ikke så meget i sin personlige virksomhed. Da krisen ophørte, havde internettet udviklet sig. Erhvervsandelen faldt, og privatandelen voksede. Han brugte langt tid på at udvikle IT løsninger og service i sin private virksomhed.

Han får nu franchiseydelser. Han er foregangsmanden i virksomheden. Der er tale om en lang proces, hvor det gav mening at skille drift delen og udviklingsdelen, men han blev ramt af finanskrisen fra 2008 og indtil 2013. Han fortsatte dog arbejdet med udviklingen undervejs.

Han havde overskud fra 1997-2007 i den personlige virksomhed. Der kom først underskud under finanskrisen, men han kunne ikke gøre noget ved det, da han var nødt til at være i drift selskabet for at sikre dette overlevelse.

Anpartsselskabet kører rigtigt godt i dag med et fornuftigt overskud og 25 ansatte. I den personlige virksomhed er der fornuftige tal for 2017. Hans styresystemer virker, og det skal franchisevirksomhederne nu til at benytte og betale for.

Der var ingen omsætning i den personlige virksomhed fra 2008-2012. Der var en omsætning på 21.900 kr. i 2013. Han husker ikke, hvad denne omsætning vedrører, men det var nok loge-kapperne, der var i gang på det tidspunkt.

I 2008 ville han i den personlige virksomhed ikke opstarte noget nyt, men fortsætte den digitale udvikling, franchisedelen og kappedelen, og det var de planer, han arbejdede videre med, men han måtte vende sig væk fra det på grund af finanskrisen.

Han indgik i driften i anpartsselskabet efter 2008. Han betalte løn og regninger, kørte som chauffør, gjorde rent og lavede andre praktiske ting. Han måtte fyre medarbejdere og selv tage over. Det ændrede ikke på, at han stadig arbejdede videre med udvikling i den private virksomhed.

LM har forklaret blandt andet, at hun blev revisor for A fra begyndelsen i 1997. Der var underskud i et enkelt år på grund af en flytning, ellers overskud alle årene frem til 2008. Det var en veldrevet virksomhed. A ville udvide med flere forretninger, og der skulle derfor laves en omstrukturering. Hun lavede en åbningsbalance. Der var ingen problemer. Der blev udstedt et gældsbrev, da der ikke var kontakter til at betale A med. Gældsbrevet skulle afvikles over 8-10 år med forrentning. Afviklingen forudsatte, at det nye selskab tjente penge, ellers ville A ikke få sine penge.

Da hun lavede åbningsbalancen i 2008 sendt hun den frem til SKAT. Hun hørte ikke fra SKAT i den forbindelse. Hun hørte fra SKAT vedrørende en skattekontrol i 2010, hvor der blev forespurgt til selskabet. De fik landet det meste, men skattesagen stod tilbage. Der blev også spurgt til holdingselskab og til A personligt. Der var ingen, der stillede spørgsmål ved, om A drev virksomhed personligt. Hun mener først, at hun hørte om denne problemstilling i maj 2013.

Som rådgiver talte hun med A om hans forretning. Han har mange initiativer. Hun tænkte i 1997, at det ikke kom til at gå, fordi skrædderivirksomhed var et uddøende fag, men det kunne lade sig gøre for A, da han også havde ideer vedrørende IT mv. Han fandt nicher og andre ben at stå på. A førte sine ideer ud i livet. Han skulle udvikle disse ideer i sin personlige virksomhed. Det var der ikke noget nyt i. Hans ideer og udvikling af software mv. skulle blive i den personlig drevne virksomhed. Det var kun den eksisterende skrædderivirksomhed, som blev overdraget og goodwillen er kun beregnet af den del af virksomheden.

Det var på grund af finanskrisen, at A ikke havde tid til at udvikle og tjene penge i den personlige virksomhed. Han var nødt til at arbejde i selskabet for at tjene penge, så gældsbrevet og skatten deraf kunne betales.

Konsekvensen af SKAT’s beregning er alene en likviditetsforskydning. A har betalt virksomhedsskat af sine overskud, indtil skat nulstillede. Derefter kunne han ikke disponere i virksomhedsordningen, og der kunne derfor ikke angives i virksomhedsskatteordningen.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende:

”…Virksomhedsskatteloven indeholder i § 1, stk. 1, 1. punktum følgende bestemmelse:

"Skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsskatteordningen efter regler i dette afsnit på indkomst for virksomheden."

Det fremgår af juridisk vejledning, at der ikke findes en egentlig definition på dette begreb. SKAT og Landsskatteretten har afgjort, at statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a om fradragsret regulerer, hvornår en skatteyder i Danmark driver selvstændig erhvervsvirksomhed. Statsskatteloven er mere end 100 år gammel. Sagsøger bestrider, at der forefindes retligt grundlag for, at fradragsregler i statsskatteloven, der intet har med virksomhedsskatteordningen at gøre, regulerer, hvornår en virksomhed kan anses for ophørt. I nærværende sag fortolker SKAT og Landsskatteretten reglen på den måde, at så snart en del af en virksomhed er omdannet, er virksomheden ophørt.

Sagsøger bestrider, at der foreligger retspraksis for, at sagsøgte har hjemmel til i 2013 at beslutte, at det forhold, at skatteyderen ikke har fradragsret for underskud i G1 i perioden 2009-2012, skal betyde, at virksomheden anses for ophørt i 2008.

Sagsøger bestrider, at der i retspraksis er grundlag for at statuere, at en virksomhed, der ubestridt har været drevet i overensstemmelse med reglerne i virksomhedsskatteloven fra 1997 indtil 2008 pludselig i 2013 kan betragtes som ophørt i 2008 på trods af, at virksomheden har været videreført i den mellemliggende periode. Dette er yderligere betænkeligt, da SKAT i 2010 ved gennemgangen af G1s dokumenter og regnskaber ikke fandt grundlag for at udtrykke, at virksomheden var ophørt i 2008.

Landsskatteretten og SKAT har henvist til en række retsafgørelser, der støtter Landsskatterettens afgørelse. Sagsøger bestrider, at en eneste af afgørelserne omhandler en situation, der kan sidestilles med nærværende sag. Retsafgørelserne drejer sig om fradragsret i et givet indkomstår efter tidligere års underskud og virksomheder, der aldrig har været erhvervsmæssigt drevet. Ingen af afgørelserne statuerer, at SKAT arbitrært kan fastsætte et tidspunkt med 5 års tilbagevirkende kraft for, at en virksomhed skal anses for ophørt på daværende tidspunkt. Hvis SKAT for eksempel i 2013 mener, at den skattepligtige ikke længere driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan det under de givne omstændigheder ikke få virkning tidligere end afgørelsen i 2013.

Landsskatteretten har den 10. maj 2017 i SKM2017.353.LSR statueret, at en virksomhed, der med undtagelse af 2 år har givet underskud i alle indkomstår siden 1996, skal vurderes i lyset af, at virksomheden i 2014 har givet overskud.

Landsskatteretten udtaler således,

"Efter Landsskatterettens opfattelse ses der med de overskud, klagerens virksomhed har udvist for de efterfølgende år at være godtgjort, at klageren har drevet erhvervsmæssig virksomhed de påklagede indkomstår. Fradrag for underskud godkendes herefter med henholdsvis kr. 143.568, kr. 95.520 og kr. 134.897."

Afgørelsen støtter sagsøgers anbringende om, at SKAT ikke arbitrært kan fastsætte, hvornår SKAT anser en virksomhed for ophørt.

Virksomhedsskattelovens § 15, Stk. 1 omhandler det forhold, hvor en skattepligtig afstår sin virksomhed eller ophører med at drive virksomhed. I så fald anses indestående opsparet overskud for hævet året efter. Sagsøger bestrider, at denne bestemmelse hjemler SKAT ret til at fastslå, at virksomheden imod sagsøgers ønske er ophørt i 2008, og at overskuddet derfor skal anses for at være hævet i 2009. Landsskatteretten henviser til højesteretsdom i SKM2007.278.HR, der imidlertid intet siger om denne situation. I dommen var der enighed om, at virksomheden var ophørt i 1992, hvorfor beskatningen af hævet overskud skulle finde sted i 1993. Enighed om ophør foreligger ikke i nærværende sag.

Sagsøger gør gældende, at sagsøger siden 2013 har haft mindre overskud før rentetilskrivning og ved aflæggelsen af årsregnskabet for 2016 med større omsætning og overskud har dokumenteret, at sagsøger har drevet erhvervsvirksomhed i den omtvistede periode i 2009-2012...”

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

”…

Anbringender

Til støtte for ministeriets principale påstand om frifindelse gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke i 2009 til 2012 har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1.

Sagsøgeren har solgt sin selvstændige erhvervsvirksomhed og skal som følge heraf ophørs-beskattes, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, og sagsøgeren har ikke dokumenteret, at han efter afståelsen af virksomheden i 2008 har fortsat en erhvervsmæssig virksomhed, og at han derfor har ret til fradrag for underskud, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

1.1  Ophørsbeskatning grundet afståelse af skrædderivirksomheden

Det følger af virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1, at skattepligtige personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kan anvende virksomhedsordningen.

Det er således en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed.

Herudover er det en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige foretager en regnskabsmæssig opdeling af den samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1:

”Det er en betingelse for at anvende virksomhedsordningen, at den skattepligtige udarbejder et selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Bogføringen skal tilrettelægges således, at der regnskabsmæssigt sker en opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi (virksomhedsordningen) og en privatøkonomi.”

Såfremt den skattepligtige afstår sin selvstændige erhvervsvirksomhed, eller ophører med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, skal der ske ophørsbeskatning, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, 1. pkt.:

”Afstår den skattepligtige sin virksomhed, eller ophører den skattepligtige med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i samme indkomstår, jf. § 10, stk. 3.”

Bestemmelsen blev indført ved lov nr. 1030 af 19. december 1992 om ændring af lov om indkomstbeskatning af selvstændige erhvervsdrivende. I forarbejderne til bestemmelsen fremgår bl.a. følgende, jf. lovforslag L nr. 96 af 18. november 1992:

”De gældende regler om virksomhedsophør ved salg af en virksomhed stiller virksomhedsejeren bedre i skattemæssige henseende, end hvis den pågældende havde beholdt virksomheden og hævet et beløb svarende til virksomhedens egenkapital. Dette skyldes, at indestående på konto for opsparet overskud først skal efterbeskattes i det følgende år, uanset at beløbet er overført til privatøkonomien året før.

Det foreslås derfor, at såfremt den skattepligtige afstår sin virksomhed eller ophører med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat til den personlige indkomst i ophørsåret. 

Bestemmelsen sikrer således, at beskatning i forbindelse med ophør sker i samme indkomstår som afståelsen af virksomheden og den samtidige overførsel af opsparet overskud til privatøkonomien.

Udgangspunktet er således, at sagsøgeren ved salget af skrædderivirksomheden i 2008 skulle beskattes af opsparet overskud i 2008.

Det følger imidlertid af § 15, stk. 1, 2.4. pkt., at ophørsbeskatningen kan udskydes til det efterfølgende indkomstår:

”Opretholdes den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, i hele det indkomstår, hvori afståelsen eller ophøret finder sted, kan virksomhedsordningen anvendes til og med udløbet af indkomståret. I så fald indgår salgssummen i virksomhedsordningen. Indestående på konto for opsparet overskud ved indkomstårets udløb med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat medregnes til den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår.”

Såfremt der i afståelsesåret opretholdes en regnskabsmæssig opdeling af henholdsvis privatøkonomi og virksomhedsøkonomi, og bogføringslovens krav herom overholdes, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1, kan virksomhedsordningen anvendes indkomståret ud, og beskatning af opsparet overskud udskydes til det efterfølgende indkomstår. I så fald skal afståelsessummen indgå i virksomhedsordningen.

Herom fremgår følgende af forarbejderne til bestemmelsen (lovforslag L nr. 96 af 18. november 1992):

”Den skattepligtige kan således i realiteten vælge, om konto for opsparet overskud skal efterbeskattes i ophørsåret eller i det efterfølgende år, alt efter om den regnskabsmæssige adskillelse opretholdes eller ej.” (Understreget her).

Afgørende for, om ophørsbeskatningen udskydes fra afståelsesåret til det efterfølgende indkomstår er således, om den skattepligtige har valgt at opretholde en regnskabsmæssig adskillelse af virksomhedsøkonomi og privatøkonomi i afståelsesåret ud eller ej.

Herudover følger det af § 15, stk. 2, at

”Overtager eller påbegynder den skattepligtige en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, kan den skattepligtige anvende virksomhedsordningen uden ophør. Det er en betingelse herfor, at den regnskabsmæssige opdeling af den skattepligtiges samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi efter § 2, stk. 1, opretholdes i hele perioden.”

En ophørsbeskatning kan således helt undgås, hvis den skattepligtige i afståelsesåret ud opretholder en regnskabsmæssig adskillelse af virksomhedsøkonomi og privatøkonomi og inden det efterfølgende indkomstårs udløb har påbegyndt ny erhvervsvirksomhed.

Herom fremgår følgende i forarbejderne til bestemmelsen (lovforslag L nr. 96 af 18. november 1992):

”Det foreslås samtidig, at efterbeskatning ikke finder sted, hvis den pågældende inden udløbet af det efterfølgende indkomstår har påbegyndt ny erhvervsvirksomhed. I forslaget er det et udtrykkeligt krav, at den regnskabsmæssige adskillelse mellem virksomhedens økonomi og privatøkonomien opretholdes også i den periode, hvor den skattepligtige ikke rent faktisk driver nogen virksomhed. Kontinuiteten i virksomhedsskatteregnskabet vil i modsætning til den gældende ordning bevirke, at det ikke vil være muligt at overføre virksomhedens midler til privatforbrug samtidig med, at hele indestående på konto for opsparet overskud kan videreføres uden hel eller delvis efterbeskatning i samme indkomstår. Opretholdes den regnskabsmæssige adskillelse, uden at den skattepligtige når at købe en anden virksomhed, medregnes indestående på konto for opsparet overskud ultimo afståelsesåret med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat ved opgørelsen af den personlige indkomst i det efterfølgende indkomstår. Herved undgås, at ansættelsen for afståelsesåret skal genoptages.” (Understreget her).

Såfremt der opretholdes en regnskabsmæssig adskillelse, uden at der købes en anden virksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår, beskattes opsparet overskud i det efterfølgende indkomstår, således at der undgås genoptagelse af ansættelsen for afståelsesåret.

Der er mellem parterne enighed om, at sagsøgeren i 2008 solgte skrædderivirksomheden til anpartsselskabet. Sagsøgeren skulle som følge af dette salg medregne indestående på virksomhedens konto for opsparet overskud i sin personlige indkomst, jf. § 15, stk. 1, 1. pkt.

Som nævnt ovenfor skulle denne ophørsbeskatning af opsparet overskud som udgangspunkt ske i samme indkomstår, dvs. 2008, jf. virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, 1. pkt.

Efter afståelsen opretholdt sagsøgeren imidlertid en regnskabsmæssig opdeling af den samlede økonomi i en virksomhedsøkonomi og en privatøkonomi, jf. virksomhedsskattelovens § 2, stk. 1, og sagsøgeren anvendte således virksomhedsordningen i hele 2008, jf. virksomheds-skattelovens § 15, stk. 1, 2. pkt. Denne opdeling fremgår som nævnt af indehaverpåtegningen i årsrapporten for 2008 (bilag A), ligesom det fremgår af den omstændighed, at sagsøgeren – ubestrideligt – er fortsat med at anvende virksomhedsordningen.

Herudover indgik salgssummen for virksomheden (det udstedte gældsbrev og avancen for goodwill) i årsrapporten for 2008, jf. bilag A, som også redegjort for ovenfor.

Ved sagsøgerens fortsatte anvendelse af virksomhedsordningen og opretholdelse af den regnskabsmæssige opdeling af virksomhedsøkonomi og privatøkonomi følger det således af virksomhedsskattelovens § 15, stk. 1, 4. pkt., at ophørsbeskatningen udskydes til det efterfølgende indkomstår, dvs. 2009.

Det er således med rette, at SKAT har forhøjet sagsøgerens indkomst med opsparet overskud i indkomståret 2009 som følge af afståelsen i 2008.

1.2  Sagsøgeren har ikke drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i 2009 til 2012

Sagsøgeren har i stævningen, side 1, sidste afsnit anført, at ”Efter omdannelsen var hensigten, at G1 skulle fortsætte som enkeltmandsvirksomhed med nye forretningsområder indenfor skrædderibranchen særligt Y1-by og Y2-by området.”

Den omstændighed, at sagsøgeren eventuelt havde til hensigt at påbegynde nye aktiviteter med skrædderivirksomhed ændrer ikke på, at sagsøgeren solgte sin selvstændige erhvervsvirksomhed og derfor skal ophørsbeskattes. Sådanne nye aktiviteter blev nemlig ikke påbegyndt inden udløbet af 2009, jf. også sagsøgerens egne udtalelser om, at finanskrisen medførte, at sagsøgeren måtte fokusere på driften af anpartsselskabet (bilag 1, side 6).

Betingelsen i virksomhedsskattelovens § 15, stk. 2, om at påbegynde ny erhvervsvirksomhed inden udløbet af det efterfølgende indkomstår er således ikke opfyldt, og sagsøgeren har således ikke kunnet anvende virksomhedsordningen uden ophør i 2009 og frem til 2012. Når betingelsen i § 15, stk. 2, ikke er opfyldt, følger det direkte af loven og forarbejderne til bestemmelsen, at ansættelsen for afståelsesåret (2008) ikke genoptages, men at beskatning i stedet foretages i det efterfølgende indkomstår, dvs. 2009.

Sagsøgeren gør gældende i stævningen, side 2, 3. sidste afsnit, at der ikke ”[…] er grundlag for at statuere, at en virksomhed, der ubestridt har været drevet i overensstemmelse med reglerne i virksomhedsskatteloven fra 1997 indtil 2008, pludselig i 2013 kan betragtes som ophørt i 2008 på trods af, at virksomheden har været videreført i den mellemliggende periode.”

Det bestrides, at der efter afståelsen af skrædderivirksomheden er videreført en selvstændig erhvervsvirksomhed i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1’s forstand.

Ved selvstændig erhvervsvirksomhed forstås, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter og med det formål at opnå et overskud, jf. Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C,C.1.2.1.

Virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1 blev indført ved lov nr. 144 af 19. marts 1986 om indkomstbeskatning af selvstændige erhvervsdrivende (virksomhedsskatteloven). I forarbejderne til bestemmelsen fremgår følgende, jf. lovforslag L nr. 107:

”Det er en betingelse for at anvende ordningen, at den skattepligtige driver erhvervsmæssig virksomhed. Lovforslaget indeholder ingen definition af erhvervsmæssig virksomhed. Den foreliggende praksis inden for skattelovgivningen må lægges til grund ved afgørelsen af, om der i det enkelte tilfælde er tale om erhvervsmæssig virksomhed.” (Understreget her).

Begrebet erhvervsmæssig virksomhed skal således fortolkes i overensstemmelse med praksis vedrørende udøvelse af erhvervsmæssig virksomhed i øvrigt.

For at en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, kræves det, at virksomheden, dels må have et vist omfang (intensitetskriteriet), dels må være etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats (rentabilitetskriteriet), jf. bl.a. U.2013.2956H (SKM2013.534.HR) og SKM2006.527.ØLR og Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C,C.1.3.1.

Det er sagsøgeren, der skal dokumentere, at han efter salget af skrædderivirksomheden i 2008 fortsat har drevet erhvervsmæssig virksomhed og dermed har ret til fradrag for udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst ved selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1. Der henvises eksempelvis til U.2004.1516H (SKM2004.162.HR).

Skatteministeriet gør gældende, at sagsøgeren ikke har løftet sin bevisbyrde for at have ret til underskudsfradrag, idet han ikke har dokumenteret, at der efter salget af skræddervirksomheden fortsat har været en virksomhed af et vist omfang (intensitet), og at der har været en sådan rentabilitet, at virksomheden var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, jf. statsskattelovens § 6 stk. 1, a), og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1.

Som det fremgår af årsrapporterne for 2008 til 2012 (bilag A – bilag D), har der ikke efter salget af skrædderivirksomheden været nogen omsætning og intet overskud forbundet med drift af en erhvervsvirksomhed med branchekoden ”Reparation af andre varer til personlig brug og husholdningsbrug.”, dvs. skrædderivirksomhed (bilag 2, side 2). Dette synes sagsøgeren også at være enig i, jf. det ovenfor citerede fra Landsskatterettens afgørelse (bilag 1, side 6), hvor sagsøgeren netop anfører, at påtænkte nye aktiviteter ikke blev til noget grundet finanskrisen.

Sagsøgeren har således ikke bevist, at han har fortsat en skrædderivirksomhed i et vist omfang (intensitetskriteriet) eller drevet en sådan skrædderivirksomhed med udsigt til at opnå en vis fortjeneste (rentabilitetskriteriet), jf. eksempelvis TfS 2000,16.VLR og U.2005.3071H (SKM2005.301.HR).

Besiddelse af et gældsbrev og modtagelse af renteindtægter i den forbindelse udgør ubestridt ikke erhvervsmæssig virksomhed.

Sagsøgeren har dermed ikke dokumenteret, at han har ret til de foretagne fradrag for underskud, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1.

Den omstændighed, at sagsøgeren i 2016 eventuelt måtte have iværksat nye aktiviteter, er ikke af relevans for nærværende sag om indkomstårene 2009 til 2012.

Sagsøgeren har anført, at SKAT i 2010 gennemgik G1’s dokumenter og regnskaber, og at SKAT ikke i den forbindelse fandt grundlag for at udtrykke, at virksomheden var ophørt i 2008, jf. stævningen, side 2.

Det bestrides, at SKAT i 2010 – eller på noget andet tidspunkt skulle have godkendt, at G1 drev erhvervsvirksomhed i virksomhedsskattelovens § 1, stk. 1’s forstand.

SKAT foretog i 2010 en compliance revision af G2, hvorved SKAT indkaldte anpartsselskabets skattemæssige specifikationer, stiftelsesdokumenter, regnskaber etc. Ved kontrollen fandt SKAT, at enkelte forhold, der blev reguleret i sambeskatningsindkomsten med G3 ved afgørelse af 22. november 2010.

Der blev ikke under compliance revisionen foretaget kontrol – herunder ændringer – i relation til G1. Bortset fra det er SKATs ansættelser, som Landsskatteretten (bilag 1) nu har stadfæstet, rigtige.

Sagsøgeren har endvidere gjort gældende, at underkendelse af erhvervsmæssig drevet virksomhed ikke kan ske med tilbagevirkende kraft, og således tidligst kan ske med virkning fra 2013, i hvilket år SKAT traf afgørelse.

Dette er ikke korrekt.

Sagsøgerens virksomhed ophørte i 2008 efter salget til anpartsselskabet. Sagsøgeren burde således have ladet sig ophørsbeskatte ved ophøret eller i det efterfølgende indkomstår, jf. herom ovenfor vedrørende ophørsbestemmelserne i virksomhedsskatteloven. Sagsøgeren selvangav imidlertid ikke i overensstemmelse hermed. SKAT har således efter de sædvanlige regler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, genoptaget sagsøgerens skatteansættelse for 2009 til 2012 og vurderet, at sagsøgeren i disse indkomstår ikke har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed, der berettiger til underskudsfradrag i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, og som berettiger, at sagsøgeren fortsat kunne anvende virksomhedsordningen og lade opsparet overskud henstå heri.

1.3  Skatteministeriets hjemvisningspåstand

Skattemyndighederne har nægtet sagsøgeren fradrag for underskud i 2009 til 2012 med henvisning til, at sagsøgeren ikke i de pågældende indkomstår har drevet erhvervsmæssig virksomhed, der berettiger fradrag, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

For det tilfælde, at retten måtte finde, at sagsøgeren i 2009 til 2012 fortsat har drevet erhvervsmæssig virksomhed, skal SKAT have mulighed for at foretage en talmæssig ligning af de selvangivne underskud… ”

Rettens begrundelse og resultat

A drev personlig erhvervsmæssig virksomhed fra 1997 til 2008. Virksomheden gav i denne periode bortset fra et enkelt år overskud.

Det lægges efter A’s og revisor LM’s forklaringer til grund, at skrædderidelen af virksomheden i 2008 blev overdraget til et anpartsselskab, mens udviklingsdelen, der efter forklaringerne bestod af A’s planer om at udvikle it systemer og forretningskoncepter, skulle forblive i A’s personlige virksomhed.

Spørgsmålet er herefter, om den tilbageværende del af A’s personlige virksomhed har karakter af selvstændig erhvervsvirksomhed, eller om A påbegyndte en ny erhvervsvirksomhed inden udgangen af 2009 efter virksomhedsskattelovens regler.

Det fremgår af bemærkningerne til virksomhedsskattelovens § 1, at det er en betingelse for at anvende ordningen, at den skattepligtige driver erhvervsmæssig virksomhed. Lovforslaget indeholder ingen definition af erhvervsmæssig virksomhed. Den foreliggende praksis inden for skattelovgivningen må lægges til grund ved afgørelsen af, om der i det enkelte tilfælde er tale om erhvervsmæssig virksomhed.

Det fremgår af U.2013.2956H (SKM2013.534.HR), at der af de sædvanlige skatteretlige kriterier for erhvervsmæssig virksomhed følger, at virksomheden dels må have et vist omfang (intensitet), dels må være etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats (rentabilitet).

Det lægges efter indholdet af årsrapporterne for den selvstændige virksomhed til grund, at der hverken var posteringer vedrørende aktiver eller aktiviteter i virksomheden udover besiddelsen af gældsbrevet fra virksomhedsoverdragelsen i 2008 og indtil 2013.

A har under skattesagen oplyst, at det efter overdragelsen i 2008 var hensigten, at han skulle drive sin personlige virksomhed videre, men at han på grund af finanskrisen var nødsaget til at bruge størstedelen af sin tid i anpartsselskabet for at sikre dette selskabs overlevelse.

A har herefter ikke uden nærmere dokumentation for sine aktiviteter i den personlig drevne virksomhed løftet bevisbyrden for, at han fortsat drev erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi i 2008 og 2009 eller, at han påbegyndte en ny erhvervsvirksomhed inden udgangen af 2009.

Det ændrer ikke herved, at A fra 2013 og frem realiserede sine udviklingsplaner, og at han i dag har opnået succes hermed. Det ændrer heller ikke herved, at SKAT først i 2013 traf beslutning om, at A’s personlig drevne virksomhed var ophørt i 2008.

På ovennævnte baggrund tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 27.500 kr. Det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t :

Skatteministeriet frifindes.

A skal betale 27.500 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet inden 14 dage.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.

http://www.afgoerelsesdatabasen.dk/ShowDoc.aspx?q=13-5455803&docId=dom-lsr-13-5455803-full

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter