Dato for udgivelse
07 Apr 2017 13:18
SKM-nummer
SKM2017.273.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
14-4291044
Dokument type
Afgørelse
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
Motor - Registrerings- og vejbenyttelsesafgift
Emneord
Leasingkontrakt, motorkøretøj, registreringsafgift, ejerforhold
Resumé

Da en klager måtte anses for at have positiv viden om, at der ikke var tale om et reelt leasingforhold, fandtes han at hæfte for registreringsafgiften jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

 

Reference(r)

Dagældende lov om registreringsafgift § 1, stk. 1, § 3b, stk. 1, 2 og 3
Registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 og 5
Lovforslag L 122 pkt. 3.6.3 vedrørende registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1

 

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit E.A.8.1.7.2


Klagen vedrører hæftelse for yderligere registreringsafgift vedrørende et køretøj, som klageren har leaset af H1 A/S. SKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 51.013 kr. jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5. 

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Faktiske oplysninger
Af leasingkontrakt af d. 17. april 2013 fremgår, at klageren og H1 A/S indgik en aftale om leasing vedrørende et motorkøretøj af mærket [...] og med stelnummeret [...]. Det fremgår af kontrakten, at leasingperioden er 12 måneder med startdato d. 17. april 2013 og slutdato d. 16. april 2014, at 1. registreringsdato var d. 13. november 2001, at klageren ved kontraktens underskrift skal betale 10.000 kr., at klageren ved kontraktens opstart skal betale 1.180 kr. og at klageren løbende skal betale 1.280 kr. om måneden i leasingydelse. Af kontrakten fremgår ligeledes, at køretøjets købspris er 20.000 kr., og at det er aftalt, at restbetalingen ved udløbet af leasingperioden er 17.500 kr.  Det fremgår tillige, at klageren ved leasingperiodens udløb er forpligtet til at anvise tredjemand til køb af køretøjet til den aftalte restværdi, eller såfremt klageren ikke kan anvise en tredjemand til køb af køretøjet, at dække en eventuel difference mellem restværdien og den salgssum, som H1 A/S kan sælge køretøjet til. 

Den 17. april 2013 er der indbetalt 12.000 kr. til H1 A/S's bankkonto. Som tekst er anført "A". 

Den 16. juli 2013 blev køretøjet beslaglagt efter kendelse af Retten i By Y1. Samme dag ringede klageren til SKAT og oplyste, at han havde flexleaset registreringsafgiften og derfor ikke havde gjort noget forkert.

Den 17. juli 2013 ringede klageren igen til SKAT og understregede, at han havde flexleaset registreringsafgiften, men at køretøjet var hans eget.

Den 8. august 2013 oplyste klageren, at han havde solgt køretøjet til H1 A/S, men aldrig havde modtaget betalingen for køretøjet.

Det fremgår af registreringsattest af 17. april 2013 for køretøjet, at klageren er registreret som bruger.

SKATs afgørelse
SKAT har opkrævet yderligere registreringsafgift med 51.013 kr. med henvisning til registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, og pålagt klageren at hæfte for afgiften som bruger af køretøjet i medfør af registreringsafgiftsloven § 20, stk. 5.

SKAT har som begrundelse herfor bl.a. anført:

"[...]
De har pr. mail den 23. april 2014 fremsendt følgende indsigelse:
"Hej JT. Jeg har modtaget jeg forslag til opkrævning af registreringsafgift af [...] Reg. Nr.
[...]. Hvilket jeg ikke kan imøde komme, og bestemt ikke er enig i da bilen tilhører H1 A/S/ [...] advokat firma. Sagen er overdraget til advokat." 

SKAT har efterfølgende ikke hørt fra nogen advokat eller Dem.

Indsigelsen har ikke ændret SKATs opfattelse af hæftelsen vedrørende registreringsafgift.

De har den 17. april 2013 indgået en leasingkontrakt med H1 A/S omhandlende ovennævnte køretøj. Køretøjet er registreret som en personbil og afgiftsberigtiget efter registreringsafgiftslovens § 3 b om tidsbegrænset anvendelse her i landet. Periodens registreringsafgift på kr. 6.524 er oplyst på leasingkontrakten.

Der er SKATs opfattelse, at leasingaftalen ikke har et reelt indhold og alene er formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b. Registreringen af køretøjet som et leasingkøretøj ejet af H1 A/S tilsidesættes herefter. Registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17 finder således ikke anvendelse.

Køretøjet pålægges fuld registreringsafgift efter § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven. Registreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering efter samme lovs § 19.

Hæftelsen for registreringsafgiften sker herefter med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens hovedregel i § 20.

Det er SKATS opfattelse, at formålet med etableringen af dette leasingarrangement, var at De kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. Det er derudover SKATS opfattelse, at De var vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Hæftelsen er omfattet af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

For yderligere begrundelse henvises til vedlagt sagsfremstilling med bilag. I det omfang bilagene har været fremsendt sammen med SKATs forslag af 7. april 2014 er de ikke fremsendt på ny, men kan eftersendes, såfremt De måtte ønske det.

 [...]" 

Af SKATs sagsfremstilling fremgår bl.a.

 "[...]
3. Sagens faktiske forhold

I sagsbehandlingen er anvendt oplysninger fra H1 A/S, A samt SKATS Digitale MotorRegister (DMR).

Følgende kan konstateres omkring køretøjets historik, som indgår i SKATS konklusion: 

Dato

Hændelse

Værdi

Bilag

 6. november 2012

Registreringsbevis fra den svenske "Transportstyrelsen". Første ibrugtagning i Sverige 1. februar 2005

 

12-K-138-3

17. april 2013

Leasingkontrakt 453
Købspris:
Engangsydelse (inkl. moms): 2.500 kr.
Restbetaling ved udløb: 17.500 kr.
Leasingperiode 12 måneder


20.000 kr.

12-K-138-1

17. april 2013

Registreringsattest. Indregistrering [...]. Bruger: A

 

12-K-138-4

17. april 2013

Indbetaling, bank, til H1 A/S med tekst "A", 12.000 kr.

 

 

april 2013

H1 A/S opretter leasingkontrakt i SKATS systemer. Den afgiftspligtige
værdi anføres til at være

 

 31.707 kr.

12-K-138-2

14. maj 2013

Bankoverførsel 1.280 kr. mærket leasing maj 2013

 

 

16. juli 2013

Køretøj beslaglagt efter kendelse af Retten i By Y1

 

 

16. og 17. juli 2013

Telefonnotat hvor A oplyser at bilen er hans, samt at han har flex leaset afgiften

 

12-S-1

8. august 2013

A ringer. Oplyste at han havde solgt bilen til H1 A/S, men aldrig fået betaling.

 

12-S-2

 [...]

8. Endelig konklusion
Det er SKATs opfattelse, at leasingaftalen ikke har et reelt indhold og alene er formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3 b.

Køretøjet pålægges fuld registreringsafgift efter § 1, stk. 1 i registreringsafgiftsloven. Registreringsafgiften forfalder i forbindelse med køretøjets registrering den 17. april 2013 efter samme lovs § 19.

SKATS grundlag herfor er:

1. Det er ikke dokumenteret at H1 A/S har den reelle ejendomsret til køretøjet
a. Der er ikke dokumenteret, at H1 A/S har købt køretøjet, idet der hverken foreligger købsaftale eller dokumentation for, at H1 A/S rent faktisk har betalt den i leasingkontrakten anførte "købspris" på kr. 20.000. 
b. Køretøjet lider ifølge leasingkontrakten ingen værdiforringelse under leasingperioden, idet restbetalingen ved kontraktens udløb er aftalt til kr.17.500, svarende til købspris minus engangsydelse inkl. moms 2.500 kr.

2. Den beregnede forholdsmæssige registreringsafgift på kr. 6.524 for leasingperioden på 12 måneder fremgår af aftalen, hvorved A er vidende om, at der ikke er betalt fuld registreringsafgift af køretøjet. 

3. Den indgåede leasingkontrakts betingelser gennemføres ikke i fuldt omfang
a. Den aftalte deponering opkræves ikke hos leasingtager. Dette opfattes af SKAT som værende accepteret af begge parter og falder sammen med den manglende gennemførsel af købet af køretøjet.

4. Den 16. og 17. juli 2013 samt 8. august 2013 har A pr. telefon rettet henvendelse SKAT. A oplyste at han selv ejer køretøjet, at han har leaset registreringsafgiften samt at han har solgt køretøjet til H1 A/S og at han ikke har modtaget betaling for køretøjet. 

Registreringen af køretøjet som et leasingkøretøj ejet af H1 A/S tilsidesættes herefter, idet H1 A/S ikke kunne anmelde og angive afgiften på ovennævnte grundlag. Registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17 finder således ikke anvendelse.

Hæftelsen for registreringsafgiften sker herefter med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens hovedregel i § 20.

Det er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement alene er blevet etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse, at A på grundlag af de faktiske omstændigheder, der er anført ovenfor, måtte være vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Hæftelsen som bruger er omfattet af bestemmelse i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Indsigelsen fra A om, at H1 A/S er ejer af køretøjet er i strid med det oplyste pr. telefon den 16 og 17. juli 2013 samt 8. august 2013, hvor A oplyste, at køretøjet tilhører ham. Der er ikke i indsigelsen fremført argumenter eller fremsendt dokumenter, der ændrer SKATs opfattelse af hæftelsen.
[...]"

Klagerens opfattelse
Klageren har nedlagt påstand om, at han skal fritages for betaling af registreringsafgiften vedrørende køretøjet.

Klageren har til støtte for påstanden bl.a. anført:

"[...]
Jeg vedlæggers SKAT's afgørelse af 25. juni 2014 samt SKAT's forslag til opkrævning af registreringsafgift af 7. april 2014 med bilag.
SKAT har i førnævnte skrivelse af 25. juni 2014 truffet afgørelse om, at min klient skal betale registreringsafgift vedrørende køretøjet [...], Stelnr. [...].

Registreringsafgiften er af SKAT beregnet og opgjort til kr. 51.013 baseret på en afgiftspligtig værdi på kr. 31.751.

Udover ovennævnte afgørelse har jeg fra min klient modtaget SKAT's forslag til opkrævning af 7. april 2014.

SKAT angiver som begrundelse, at den mellem min klient og H1 A/S indgående leasingaftale angiveligt ikke skulle have et reelt indhold og - efter SKAT's opfattelse - alene er formelt etableret for at kunne benytte undtagelsesreglerne i registreringsafgiftslovens § 3b.

Det er tillige SKAT's opfattelse, at min klient angiveligt skulle være vidende om, at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 3 b, at SKAT kan meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet kan betales efter stk. 2 og 3. Det fremgår af bestemmelse, at ansøgning skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet.

Derudover fremgår det af lovens § 3 b, stk. 9, at "Der skal udfærdiges en skriftlig leasingkontrakt for leasingkøretøjer, der skal afgiftsberigtiges efter stk. 2 og 3. Kontrakten skal omhandle køretøjet i den skikkelse, hvori det skal leases, og indeholde nærmere oplysninger til identifikation af køretøjet, navn og adresse på leasingvirksomheden og leasingtager samt leasingbeløbet. Kontrakten skal indeholde oplysninger om, hvorvidt der er aftalt en køberet og købepligt, samt betingelserne herfor. Leasingkontrakten skal indeholde en præcis angivelse af leasingperioden. Samtlige brugere skal fremgå af leasingkontrakten. Kontrakten skal være bilagt specifikation af bilens beskaffenhed og udstyr."

Jeg lægger til grund, at SKAT er enig med mig i, at leasingkontrakten opfylder disse i § 3 b, stk. 9 opstillede krav.

Jeg stiller mig meget uforstående overfor SKAT's konklusioner samt begrundelserne for kravet.

Min klient leasede køretøjet af H1 A/S medio april 2013. Jeg forstår, at H1 A/S var told- og kreditgodkendt af SKAT. Jeg forstår endvidere, at de af H1 A/S anvendte leasingkontrakter skulle være forhåndsgodkendt af SKAT.

Leasingaftalen havde en løbetid på 12 måneder.

Min klient var af den klare opfattelse, at H1 A/S var en veletableret, seriøs og veldreven virksomhed. Min klient har således ikke haft nogen som helst anledning til blot tilnærmelsesvis at tro det modsatte. Jeg er i skrivende stund fortsat usikker på, hvad det er SKAT helt præcist mener, at H1 A/S har foretaget af ulovligheder i relation til den konkrete leasingsaftale, da jeg forstår at H1 A/S har afgiftsberigtiget i overensstemmelse med Registreringsafgiftslovens § 3 B.

Køretøjet blev af min klient solgt til H1 A/S for kr. 20.000 og herefter leaset af min klient, dvs. et sales-and-lease-back arrangement.

Bilen har været registreret med H1 A/S som ejer og ingen - bortset fra SKAT - påstår, at bilen ikke skulle være ejet af H1 A/S. Der er klar dokumentation i leasingaftalen for at H1 A/S har købt køretøjet, jf. at det fremgår, at bilens købspris er kr. 20.000. Bilen blev således solgt på kredit, og min klient gik ud fra, at dette var sædvanligt og efter bogen ved indgåelse af leasingarrangementet, således at der ved afleveringen af bilen skete en slutopgørelse. Jeg har derfor vanskeligt ved at se relevansen af det af SKAT's sagsfremstilling i pkt. 8.1.a på side 8 nederst i sagsfremstillingen anførte om den manglende betaling af købesummen.

Det anføres endvidere under pkt. 8.1.b i SKAT's sagsfremstilling (jf. s. 8), at den manglende værdiforringelse, skulle underbygge SKAT's synspunkt. Jeg er ganske uenig, da det selvsagt ikke kan forventes eller kræves, at min klient, der som forbruger leaser et køretøj, skal kunne vurdere, hvorvidt indholdet, herunder de beløbsmæssige angivelser, i en given leasingaftale er sædvanlig og korrekt, herunder om der vil være en værdiforringelse eller ej. Som privat leasingtager har man fokus på den månedlige leasingydelse, og jeg forstår, at H1 A/S hverken har været dyrere eller billigere end andre aktører i branchen.

SKAT anfører videre i sagsfremstillingen pkt. 8.2 (jf. s. 8), at den beregnede forholdsmæssige registreringsafgift fremgår af leasingaftalen, hvorved min klient skulle være vidende om, at der ikke er betalt fuld registreringsafgift af køretøjet. Jeg går ud fra, at den beregnede afgift for perioden på kr. 6.524 er opgjort af H1 A/S i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 2, hvorfor jeg også på dette punkt har mere end vanskeligt ved at se logikken i SKAT's argumentation. Jeg forstår endvidere, at beregningen af foretaget af H1 A/S i SKAT's system.

Derudover anføres, jf. sagsfremstillingens pkt. 8.3, s. 8, at leasingkontraktens betingelser ikke er dokumenteret gennemført, da det anføres, at den aftalte deponering ikke opkræves hos leasingtager. Jeg forstår ikke dette synspunkt, da det fremgår (jf. sagsfremstillingens s. 3), at min klient den 17. april 2013 indbetalte kr. 12.000 til H1 A/S, hvilket beløb vedrører betaling for kontraktoprettelse, engangsydelse, moms heraf, leveringsomkostninger og forholdsmæssig leasing ydelse for den første periode. Min klient har endvidere betalt leasingydelsen for maj måned den 14. maj 2013, ligesom ydelsen for juni måned 2013 blev betalt kontant til NK.

Endelig anføres som begrundelse for afgørelsen, jf. pkt. 8.4, s. 8, at min klient angiveligt skulle have oplyst at han er ejer af køretøjet. SKAT henviser til tre telefonnotater, hvis indhold - for så vidt angår notaterne af telefonsamtaler af 16. og 17. juli 2013 - min klient på ingen måde kan nikke genkendende til. Min klient oplyste noget i retning af, at det var "hans bil" hvilket for en ikke-jurist er en ganske naturlig talemåde og opfattelse af tingenes tilstand, særligt i en situation, hvor bilen er solgt på kredit, og man som ikke-jurist ikke kender Købelovens § 28, stk. 2.  Hvis jeg bor til leje, er det jo også i ikke-juridisk forstand "min lejlighed", ligesom jeg selvsagt også vil omtale en bil, som jeg måtte have leaset, som "min bil".

Min klient kan derfor ikke acceptere afgørelsen. Der er ingen dokumentation for SKAT's postulater. Det danske regelsæt om registreringsafgifter på køretøjer er vel nok verdens mest komplicerede og uforståelige, og min klient har i god tro indgået en leasingaftale på efter hans opfattelse helt sædvanlige vilkår med et på daværende tidspunkt anerkendt firma, der tillige efter det for mig og min klient oplyste har haft SKAT's godkendelse, jf. det ovenfor anførte.

Jeg fremhæver særligt, at der er tale om en forholdsvis begrænset registreringsafgift, og det giver absolut ingen mening, at min klient, der har et fast vellønnet arbejde som murer, skulle indlade sig I noget fordækt for at spare en registreringsafgift på beskedne kr. ca. 50.000.

Omkring sagens behandling bedes noteret, at der ønskes møde med sagsbehandleren i Skatteankestyrelsen.
[...]"

SKATs udtalelse
SKAT har i forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen udtalt:
"[...]
Det er SKATs opfattelse at køretøjet er registreringspligtigt i Danmark og afgiftspligtig med fuld registreringsafgift, og de punkter, der fremføres i klagen ændrer ikke ved denne afgiftspligt. Det er fakta, at A har været bruger af køretøjet, og han var bekendt med, at der ikke var betalt den fulde afgift, men alene forholdsmæssig afgift.

SKAT skal henvise til argumentationen i sagsfremstillingen, og har herudover følgende bemærkninger til det i klagen fremførte:

Hændelsesforløbet
Køretøjet sælges til kr. 20.000, hvilket er væsentligt under markedspris, og under den pris kr. 31.751, som H1 A/S anvender som grundlag for beregning af registreringsafgiften.

Det anføres, at der er tale om "Sale and lease back", hvor A sælger køretøjet til H1 A/S, hvorefter H1 A/S leaser bilen til A.

Et leasingarrangement er netop kendetegnet ved, at finansieringen foretages af leasingselskabet, og ejendomsretten overdrages til leasingselskabet.

Ved dette arrangement forestår A den fulde finansiering af køretøjet, da leasingselskabets aldrig betaler købesummen.

Der er ingen værdiforringelse af køretøjet, hvilket fremgår af leasingaftalen. Det kræver ikke branchekendskab at vide, at et køretøj værdiforringes over en 12 måneders brugsperiode - også selvom der er tale om et ældre køretøj.

Det fremgår af de telefonnotater der ligger i sagen, at leasingtager er fuldt ud bekendt med, at der er tale om flexleasing af afgiften. Hele incitamentet for at indgå en flexleasing aftale er netop ikke at betale den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Den almindelige bilejer i Danmark er bekendt registreringsafgiften i Danmark er på 180%, og derfor bekendt med, at en beregnet afgift på kr. 6.524 ikke er køretøjets fulde registreringsafgift, når værdien uden afgift er i størrelsesorden 20-30.000 kr.

Det skal videre i forhold til SKATs sagsfremstilling oplyses, der ikke indgår betaling af depositum i aftalen, hvilket er usædvanligt i leasingforhold, fordi depositum er leasinggivers risikoafdækning ved manglende betaling af leasingydelser, køretøjets undergang, mv. SKAT opfatter dette således, at H1 A/S reelt ikke har en økonomisk risiko, fordi H1 A/S ikke er den reelle/faktiske ejer af køretøjet.

I leasingkontrakten fremgår det, at der er tale om en engangsydelse, hvorimod det fremgår af faktura [...] af 17.04.2013, at der er tale om deponering. Dette må betyde, at den foreliggende leasingkontrakt ikke udviser det endeligt aftalte, eller at det er uden betydning for parterne om det er en engangsydelse eller en deponering, hvilket bekræfter at det alene er et setup.

Det fremgår af SKATs telefonnotater, at A er af den opfattelse, at køretøjet er hans ejendom, mens alene nummerpladerne er leasingselskabets - Da det alene er registreringsafgiften, der er flexleaset.

A er på den baggrund bevidst om, at Flexleasingaftalens ordlyd og bogstav ikke er udtrykt for det arrangement, der reelt er aftalt med virksomheden. 

Generelt: 

Grundlag for tilsidesættelse af den mellem klager og H1 A/S Indgåede aftale samt grund for at foretage opkrævning af fuld registreringsafgift

På baggrund af de konstaterede uoverensstemmelser mellem det formelt aftalte i leasingkontrakten, og de dokumenterede dispositioner, har SKAT tilsidesat leasingkontraktens afgiftsretlige virkning.

På grundlag af en konkret vurdering af leasingforholdet, har SKAT fundet, at det ikke er med rette, at H1 A/S, i kraft af Storkundeaftalen med SKAT, har anmeldt og angivet afgiften efter undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3 b, idet betingelserne for at anvende denne bestemmelse ikke har været til stede vedrørende dette køretøj.

Der er henset til, at H1 A/S´ ejerskab til køretøjet ikke er dokumenteret, samt at der er enighed om, at der ikke er udvekslet faktiske pengestrømme i forbindelse med købet.

På dette grundlag anses leasingarrangementet for at være et "set up" hvorfor leasingkontraktens afgiftsretlige virkning er tilsidesat.

SKAT har herved tilsidesat H1 A/S´ anmeldelse og angivelse af køretøjet. Registreringsafgiftslovens hæftelsesbestemmelse i § 17, kan følgelig ikke bringes i anvendelse overfor H1 A/S vedrørende dette køretøj.

SKAT har desuden tilsidesat at køretøjet kunne indregistreres efter undtagelsesbestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 3 b. Hæftelsesbestemmelsen i lovens § 3 b, stk. 4, kan derfor heller ikke bringes i anvendelse over for H1 A/S.

Køretøjet pålægges herefter fuld registreringsafgift efter hovedreglen i registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1 og registreringsafgiften forfalder ved køretøjets registrering den 23. april 2013 efter samme lovs § 19.

Hæftelsen for registreringsafgiften sker herefter med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens § 20.

Det er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement er et "set up" og alene blev etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse - at A, henset til de faktiske omstændigheder, måtte være vidende om, at leasingkontrakten ikke blev udmøntet fuldt ud og at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet.

Hæftelse for registreringsafgiften er herefter omfattet af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvorefter det er A der, som fører/bruger af køretøjet - hæfter for betaling af registreringsafgiften efter denne lov, idet A har brugt køretøjet med viden om, at der ikke blev betalt den afgift af køretøjet som kræves efter denne lov.

Konklusion
Det er SKATs opfattelse, at dette leasingarrangement alene blev etableret for at A kunne anvende køretøjet uden at skulle finansiere den fulde registreringsafgift. SKAT er videre af den opfattelse - at A henset til de faktiske omstændigheder, der er anført i vedlagte sagsfremstilling - måtte være vidende om, at leasingkontrakten ikke blev udmøntet fuldt ud og at der ikke blev betalt den fulde registreringsafgift på køretøjet. Leasingkontrakten kan herefter ikke tillægges afgiftsretlig betydning.

Hæftelse for registreringsafgiften er herefter omfattet af bestemmelsen i registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, hvorefter det er A - som fører/bruger af køretøjet - der hæfter for betaling af registreringsafgiften efter denne lov, idet A har brugt køretøjet med viden om, at der ikke blev betalt den afgift af køretøjet som kræves efter denne lov.

SKAT har ikke taget stilling til, hvorvidt A er den civilretlige ejer af køretøjet.

Følgende materiale vedlægges:
SKAT vedlægger en afgørelsen, sagsfremstilling og bilag, der har indgået i afgørelse.

SKAT skal anmode om, at blive indkaldt til et evt. retsmøde.
[...]"

Klagerens bemærkninger til SKATs udtalelse
Klagerens repræsentant har i forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen udtalt:

"[...]
Der henvises til Skatteankestyrelsens skrivelse af 13. november 2014 bilagt SKAT udtalelse af 11. november 2014, hvortil jeg skal bemærke følgende:

Ad. hændelsesforløbet
Bilens købspris, kr. 20.000, blev fastsat efter bedste evne og opfattelse af bilens værdi i handel og vandel, og det er udokumenteret, at prisen skulle være under markedspris. Min klient har ikke haft kendskab til eller indsigt i, hvilket beløb, kr. 31.751, der af H1 A/S blev anvendt som grundlag for beregningen af registreringsafgiften.

Bilen havde en beskeden værdi, hvorfor min klient ikke gjorde eller havde anledning til at gøre sig nærmere overvejeler over, hvorvidt der fra H1 A/S' side burde eller skulle ske betaling af købesummen ved arrangementets indgåelse eller først ved udløb i forbindelse med slutopgørelsen udarbejdelse.

Der er en værdiforringelse på køretøjet, da restværdien er anført til kr. 17.500. Dette svarer til et værditab på 12,5 %. Henset til bilens alder, beskedne værdi samt det høje antal kørte kilometer virker dette på ingen måde forkert. Det er for mig at se på ingen måde indlysende, at det skulle have nogen nævneværdig indflydelse på værdien af et køretøj, at det er 13 år i stedet for 12 år gammelt, og at det har kørt eksempelvis 310.000 km. i stedet for 293.000 km. Der er i begge tilfælde tale om en ældre bil med mange kilometer på tælleren.

Omkring SKAT's telefonnotater, hvis indhold min klient først gøres bekendt med ca. 9 måneder efter telefonsamtalerne fandt sted, henvises til det i min klage s. 4 anførte. At min klient skulle have oplyst, at der er tale om flexleasing er jo blot en oplysning om det faktuelle forhold.  Det er ganske naturligt, at man opfatter en leaset bil solgt på kredit som ens egen bil, selvom det i juridisk betydning ikke forholder sig således. Min klient oplyste noget i retning af, at det var "hans bil", og der er intet som helst mærkeligt i udsagnet, da det jo blot udtrykker hvad enhver ikke-jurist, der ikke har kendskab til juraen om ejendomsrettens overgang, vil mene som værende det mest rimelige og logiske, når man har et tilgodehavende overfor en køber.

Registreringsafgiften på kr. 6.524 er opgjort helt overensstemmelse med Registreringsafgiftslovens § 3 b, som jo netop ikke opererer med betaling af den fulde registreringsafgift på 180 % ved indregistrering. Jeg har derfor meget vanskeligt ved at se rationalet i det af SKAT anførte om, at min klient var bekendt med, at registreringsafgiften på kr. 6.524 ikkevar den fulde afgift.

SKAT anfører, at det er usædvanligt, at der ikke depositum i leasingaftaler. Dette er ikke korrekt. Udgangspunktet er det modsatte, jf. eksempelvis FDM's forslag til leasingaftale, hvori der ikkeindgår nogen form for betaling af depositum. Jeg må endvidere konstatere, at det hverken i § 3 b, i Styresignalets pkt. 3.1 om formelle krav (SKM2011.27.SKAT) er anført noget  om  betaling  af  depositum  som  værende  sædvanligt  eller  i øvrigt  af  betydning  for vurderingen af leasingarrangementet.

SKAT henviser til en faktura [...], som ikke er en del af bilagsmaterialet og hvis indhold jeg derfor ikke er bekendt med, men hvori der skulle være angivet (så vidt jeg forstår), at der er tale om deponering på kr. 2.000.  Det kan ikke afvises, at det i leasingsaftalens anførte beløb på kr. 2.000 ekskl. moms fra H1 A/S' side er blevet betragtet som en deponering, og ikke - som det anføres i kontrakten - som en "engangsydelse". Jeg har meget vanskeligt ved at se betydningen af denne uklarhed - det drejer sig om kr. 2.000, og min klient har henset hertil ikke haft nogen som helst anledning til at gøre sig nærmere overvejelser over, om det var en deponering eller en engangsydelse.  At en uoverensstemmelse omkring den tekstmæssige angivelse af et beløb på kr. 2.000 i leasingkontrakten i forhold til fakturaen skulle underbygge, at der var tale om et "setup", som SKAT anfører s. 2, underbygger alene, at SKAT savner reelle argumenter for deres afgørelse.

Ad. generelt
SKAT anfører, s. 2., at man på baggrund af de konstaterede uoverensstemmelser mellem det formelt aftalte i leasingkontrakten og de dokumenterede dispositioner har tilsidesat leasingkontraktens afgiftsretlige virkning. Bortset fra en tekstmæssig uoverensstemmelse omkring benævnelsen af beløbet på kr. 2.000 har SKAT ingen uoverensstemmelser påvist. Jeg kan simpelthen ikke gennemskue, hvor SKAT i øvrigt mener, at der skulle være uoverensstemmelser mellem leasingaftalen og de faktiske dispositioner. Min klient har betalt alle de i leasingaftalen anførte beløb og ydelser.

Det kan konstateres, at leasingaftalen opfylder de i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 9 opstillede krav til indhold, samt at afgiften er beregnet og betalt i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 3 b.

Det kan konstateres, at den anvendte leasingkontrakt har været forhåndsgodkendt af SKAT.

Det er alene leasinggiver, der hæfter for betaling af afgiften, jf. § 3 b, stk. 4.

SKAT anfører, jf. s. 3, at H1 A/S' ejerskab til køretøjet ikke er dokumenteret.  Dette postulat er i direkte modstrid med de faktiske forhold. Køretøjet blev i forbindelse med leasingsaftalens indgåelse registreret med H1 A/S som ejer, ligesom ejendomsretten i civilretlig henseende overgik til H1 A/S ved salget, hvorfor det er mig ganske uforståeligt, hvorledes SKAT kan mene, at ejerskabet ikke skulle være dokumenteret. Min klient har på intet tidspunkt påstået i juridisk henseende at være ejer af køretøjet.

Bilen havde en begrænset værdi og min klient gik som ovenfor anført ud fra, at der ved leasingperioden udløb ville ske en slutopgørelse (som der altid sker i leasing ved udløb), og der i denne forbindelse selvsagt ville blive taget højde for afregning af købesummen. Det bemærkes i denne forbindelse, at leasingperioden var af begrænset varighed, samt at min klient ikke løb nogen risiko ved at sælge køretøjet på kredit, da han jo kunne udøve en tilbageholdelsesret i køretøjet for det tilfælde, at restkøbesummen ikke måtte blive korrekt afregnet ved udløb.

Det strider mod enhver logik, at min klient skulle indlade sig i et "setup" for at spare en ganske beskeden registreringsafgift.

Storkundeaftale og styresignal
SKAT henviser endvidere til den med H1 A/S indgåede storkundeaftale, hvis indhold og relevans for sagens afgørelse, jeg har mere end vanskeligt ved at se, jf. princippet om aftalens relativitet. Min klient har selvsagt intet kendskab til denne aftale, og hverken kan eller skal svare for, om aftalen måtte være blevet fulgt og iagttaget af H1 A/S.

Angående SKAT's styresignal (SKM2011.27.SKAT) må det konstateres, at de i styresignalet pkt. 3.1 anførte krav er opfyldte. I relation til spørgsmålet om ejerskab til det leasede køretøjer anføres i styresignalets pkt. 3.2, at bedømmelsen om ejendomsretten skal ske i forhold til de momenter, "der er karakteristiske for ejendomsretten til et aktiv ud fra en sædvanlig civilretlig bedømmelse." Det er altså med andre ord de klassiske civilretlige forhold omkring ejendomsret og ejendomsrettens overgang, der skal danne grundlag for bedømmelsen.  I denne forbindelse med det konstateres, at der er indgået en købsaftale mellem min klient og H1 A/S om salg af en speciesgenstand, hvor den helt klare civil- og tingretlige regel er, at ejendomsretten går over ved aftalens indgåelse. Dertil kommer, at H1 A/S ved aftalens indgåelse blev registreret som ejer af køretøjet.

Det bemærkes endvidere til pkt. 3.2 i styresignalet, at der ikke er tale om eller aftalt, at min klient skal "forudbetale et depositum eller en sikkerhedsstillelse, der svarer til køretøjets værdi....". Der er ej heller tale om, at de opkrævede leasingydelser "alene dækker den forholdsmæssige registreringsafgift''.

---ooo---

En hæftelse for registreringsafgiften efter § 20, stk. 5 forudsætter, at min klient skulle have haft en viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter loven. Der er således ikke tale om, at en burde-viden eller uagtsomhed kan kvalificeres under § 20, stk. 5, jf. § 20, stk. 4 modsætningsvis. Det er de-facto viden, der er afgørende i relation til § 20, stk. 5, og i denne forbindelse skal vurderingen af min klients viden ske under hensyntagen til, at min klient er forbruger uden nogen som helst erfaring med leasing, og at der er tale om et yderst kompleks regelsæt.

Der er intet som helst i SKAT's argumentation eller dokumentation, der underbygger, at min klient skulle have haft en viden om, at den leasingaftale, som min klient indgik med H1 A/S i SKAT's optik ikke skulle opfylde de i storkundeaftalen og styresignalet opstillede vilkår.

[...]"

Landsskatteretten afgørelse
SKAT kan i henhold § 3b, stk. 1, i den dagældende lov om registreringsafgift (lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012 med senere ændringer) tillade, at afgiften af registreringsafgiftspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter bestemmelsens stk. 2 og 3, når motorkøretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Kontrakten skal indeholde nøjagtige oplysninger om den aftalte leasingperiode. Ansøgning skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet. Af stk. 2 og 3 i samme bestemmelse fremgår:  

"Stk. 2. Der betales afgift af køretøjer, der skal registreres efter færdselsloven. Registreringspligten og derved afgiftspligten indtræder den dato, hvor køretøjet tages i anvendelse her i landet af en herboende. Afgiften opkræves for hele den kontraktfastsatte leasingperiodes varighed. Afgiften udgør

  1. for køretøjer, der er mellem 0 og 3 måneder gamle regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned efter første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt i de første 3 måneder,
  2. for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 3 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende 33 måneder og
  3. for køretøjer, der ved registreringspligtens indtræden er ældre end 36 måneder regnet fra første registrerings- eller ibrugtagningstidspunkt, uanset om det er i Danmark eller udlandet, 1/2 pct. af den beregnede registreringsafgift pr. påbegyndt måned i de efterfølgende måneder.

Stk. 3. Ved betaling tillægges endvidere en forrentning af den del af den beregnede registreringsafgift, der resterer efter betaling. Forrentningen sker med den af Danmarks Statistik på tidspunktet for afgiftsberegningen senest offentliggjorte gennemsnitlige udlånsrente fra pengeinstitutter til ikkefinansielle selskaber, der foreligger pr. 1. januar, henholdsvis pr. 1. juli.
Det er således efter bestemmelsens ordlyd en forudsætning for, at der kan meddeles tilladelse til betaling af registreringsafgift efter bestemmelsen, at det registreringspligtige køretøj tilhører virksomheden."

Landsskatteretten har vurderet, at der ikke er tale om et reelt leasingforhold. Der er foretaget en samlet vurdering af kontraktens indhold samt forholdet mellem kontraktens bestemmelser og den måde selskabet og leasingtageren har forholdt sig på, herunder de forhold, at der ikke er udarbejdet en købsaftale, at købesummen ikke er erlagt af selskabet, at leasingtager ikke har rykket for den manglende betaling af købesummen, at der ikke forligger dokumentation for, at leasingtageren har betalt den i leasingkontrakten fastsatte leasingydelse, at leasingselskabet ikke har rykket for betaling, og at leasingselskabets risiko i henhold til kontrakten er meget lille. Der er ligeledes lagt vægt på, at vilkårene i leasingkontrakten - herunder salgsprisen, betingelser om tilbagekøb og selskabets forrentning - ikke underbygger påstanden om, at der er indgået et reelt leasingforhold. Det findes herefter ikke godtgjort, at ejendomsretten til køretøjet tilkommer leasingselskabet, hvorfor leasingforholdet ikke anses for at være reelt.

Køretøjet kan herefter, uanset SKATs eventuelle forudgående godkendelse af leasingkontrakten, ikke afgiftsberigtiges efter registreringsafgiftslovens § 3b, men skulle have været afgiftsberigtiget efter § 1, stk. 1 forud for køretøjets indregistrering i landet.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, at for betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Registreres køretøjet i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for betaling af afgiften.

Af stk. 5 i samme bestemmelse fremgår, at for betaling af afgiften hæfter tillige en fører eller bruger af køretøjet, hvis den pågældende bruger køretøjet med viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter denne lov.

Af lovforslag L 122 pkt. 3.6.3 vedrørende registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1 fremgår følgende:

"Det foreslås af administrative grunde, at hvis køretøjet registreres i Køretøjsregisteret i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, så er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for afgiftens betaling, og ikke den civilretlige ejer. Der er normalt overensstemmelse mellem identiteten af den civilretlige og den registrerede ejer, men ikke altid, idet der ved anmeldelse af et køretøj til registrering ikke sker en prøvelse af, hvem der civilretligt ejer køretøjet."

Klageren er angivet som bruger på registreringsattesten.

Skatteankestyrelsen bemærker, at det er en betingelse for hæftelse som bruger efter registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5, at klageren har haft viden om, at der ikke er betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter registreringsafgiftsloven.

Landsskatteretten finder, at klageren ved indgåelsen af aftalen havde en positiv viden om, at der ikke var tale om et reelt leasingforhold, der ville kunne godkendes af SKAT, og at der derfor ikke kunne ske afgiftsberigtigelse efter disse regler. Landsskatteretten finder derfor, at klageren hæfter for registreringsafgiften som bruger jf. registreringsafgiftslovens § 20, stk. 5.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.