Dato for udgivelse
15 Apr 2015 13:36
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
24 Mar 2015 12:45
SKM-nummer
SKM2015.251.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
14-3285110
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Andet om moms
Emneord
Moms, fast ejendom, salg, udlejning, ejerlejligheder, køberet
Resumé

Skatterådet afviser at besvare tre spørgsmål om salg af enkelte lejligheder henholdsvis hele ejendommen efter udlejning.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at besvarelsen af spørgsmål 1 ikke påvirkes af, at der i lejeaftalerne indsættes en købsret/købsoption, der alene kan anvendes af lejer til at købe lejligheden efter minimum 6 henholdsvis 12 måneder regnet fra lejeaftalens indgåelse.

Skatterådet bekræfter, at besvarelsen af spørgsmål 1 og 2 ikke påvirkes af besvarelsen i spørgsmål 3 og 5.

Hjemmel

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 4, nr. 3, jf. § 2, stk. 2.

Reference(r)

Momsloven § 3, stk. 1,
Momsloven § 4,
Momsloven § 8 og
Momsloven § 13, stk. 1, nr. 8 og 9, litra b,
Momsloven § 13, stk. 2

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit A.A.3.9.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2015-1, afsnit D.A.5.22.


Spørgsmål

  1. Kan salg af de enkelte lejligheder i en boligudlejningsejendom inden for de første 5 år efter færdiggørelse ske momsfrit, når ejendommen udelukkende har været anvendt til momsfri udlejning?
  2. Kan det bekræftes, at besvarelsen af spørgsmål 1 ikke påvirkes af, at der i lejeaftalerne indsættes en købsret/købsoption, der alene kan anvendes af lejer til at købe lejligheden efter minimum 6 henholdsvis 12 måneder regnet fra lejeaftalens indgåelse?
  3. Kan en enkeltstående lejlighed i en boligudlejningsejendom, som er opført med henblik på udlejning til boligformål, og hvor spørger har forsøgt at få alle lejemål udlejet via ekstern mægler, og ejendommen delvist allerede er udlejet, sælges uden moms på markedsvilkår 4 måneder efter færdigopførelsen, når den enkeltstående konkrete lejlighed endnu ikke er ibrugtaget, men er færdig og forsøgt udlejet?
  4. Kan det bekræftes, at besvarelsen i Spørgsmål 1 og 2 ikke påvirkes af besvarelsen i spørgsmål 3?
  5. Kan hele boligudlejningsejendommen sælges momsfrit, hvis ejendommen eksempelvis er 60 % udlejet på salgstidspunktet, og hvis udlejer/sælger har opført ejendommen med henblik på udlejning og har forsøgt at leje alle lejemål ud via ekstern mægler?
  6. Kan det bekræftes, at besvarelsen i Spørgsmål 1 og 2 ikke påvirkes af besvarelsen i spørgsmål 5.

Svar

  1. Afvises
  2. Nej
  3. Afvises
  4. Ja
  5. Afvises
  6. Ja

Spørger er en del af en ejendomsgruppe, der både opfører ejendomme med henblik på salg og ejendomme med henblik på udlejning.

Spørger har i samme by tidligere opført to etageejendomme med ejerlejligheder, med henblik på salg. Det har dog vist sig, at det ikke har været muligt at sælge alle de opførte ejerlejligheder. I dag ejes således et antal restejerlejligheder. Alle restejerlejligheder er udlejede. Udlejningsaktiviteten af disse restejerlejligheder har vist, at der i byen er et marked for boligudlejning. Det er med henblik på afdækning af dette lejemarked, at spørger nu påtænker at opføre en tredje ejendom i tilknytning til de to eksisterende ejendomme. Ejendommen vil blive godt x kvadratmeter stor og vil være på x etager og indeholde x lejeboliger.

Det er påtænkt, at ejendommen skal opføres med henblik på udlejning til boligformål. Konkret vil ejendomme kun blive annonceret til udlejning.

Afhængig af Skatterådets svar på denne anmodning, er det også påtænkt at give de kommende lejere en nærmere bestemt købsret/option.

Købsretten kan udløses af lejer i op til 2 år, og eventuel leje betalt i lejeperioden frem til lejers eventuelle indløsning af købsretten kan ikke blive modregnet helt eller delvist i lejlighedens pris.

Prisen på lejlighederne er via købsretten fastsat til lejlighedernes markedspris på opførelsestidspunktet / udlejningstidspunktet.

Lejen på lejlighederne fastsættes på markedsvilkår.

Det er vigtigt for spørger, at Skatterådet forstår, at spørger ønsker og har til hensigt at opføre boligudlejningsejendomme, jf. ovenfor. De stillede spørgsmål i denne anmodning om bindende svar skal derfor ses som udtryk for, at spørger ønsker at stå bedst muligt på et lokalt lejemarked i skarp konkurrence. Derudover skal spørgsmålene ses som udtryk for, at spørger ønsker svar på, hvordan man som udlejer skal forholde sig i tilfælde af, at den opførte udlejningsejendom ikke kan udlejes fuldt ud, eller hvis lejerne/potentielle lejere ønsker at erhverve enkelte lejligheder i den samlede boligudlejningsejendom.

Købsoptionerne er tænkt indarbejdet som et ekstra argument for, at de potentielle lejere skal vælge netop en af spørgers udlejningsejendomme, når det endelige valg om lejebolig træffes i de respektive familier.

En mindre markedsundersøgelse, som spørger har fået foretaget, har således også vist, at den overvejende holdning hos de potentielle beboere af lejlighederne i byen er, at man hellere vil eje frem for at leje. Købsoptionen vil derfor kunne sikre, at eventuelle kommende lejere vil have den nødvendige tryghed for, at de inden for en periode, hvis de selv har et ønske herom, kan blive ejere af den lejlighed, som de nu måtte flytte ind i som lejere. Det er ikke forventningen, at købsoptionerne i væsentligt omfang vil blive brugt fra købernes side, når lejesituationen er afprøvet.

Skatterådet bedes således lægge følgende fakta til grund for svar:

1) Spørger opfører boligudlejningsejendommen med henblik på udlejning af boliger. Lejlighederne udbydes kun til udlejning - ikke til salg.

2) Hvis Skatterådet kan acceptere, at det ikke er til hinder for at anse spørger for at opføre en boligudlejningsejendom, at de enkelte lejere gives en købsoption i forbindelse med indgåelse af lejeaftalen, vil spørger i lighed med gældende praksis give kommende lejere en sådan købsoption. Omvendt vil spørger undlade at give lejerne en købsoption, hvis Skatterådet mener, at dette vil påvirke spørgers hensigt med opførelse af en ejendom til boligudlejning.

3) Hvis Skatterådet kan acceptere, at det ikke er til hinder for at anse spørger for at opføre en boligudlejningsejendom, at enkelte lejligheder sælges uden moms 4 måneder efter forgæves forsøg på udlejning efter færdiggørelsen, vil spørger sælge sådanne eventuelle lejligheder uden moms. Omvendt vil spørger sælge lejlighederne med moms, hvis Skatterådet mener, at spørgsmålet om momsfrit salg i denne situation vil påvirke spørgers hensigt med opførelse af en ejendom til boligudlejning.

4) Hvis Skatterådet kan acceptere, at det ikke er til hinder for at anse spørger for at opføre en boligudlejningsejendom, at den samlede ejendom sælges med eksempelvis 60 % udlejede lejligheder og 40 % endnu ikke udlejede lejligheder (forgæves forsøgt udlejede lejligheder efter færdiggørelsen), vil spørger, om situationen måtte opstå, sælge den samlede ejendom uden moms. Omvendt vil spørger sælge de endnu ikke udlejede lejligheder med moms, hvis Skatterådet mener, at spørgsmålet om momsfrit salg i denne situation vil påvirke spørgers hensigt med opførelse af en ejendom til boligudlejning, herunder at Skatterådet ikke mener, at der er tale om en momsfri virksomhedsoverdragelse.

Det er således afgørende for spørger, at Skatterådet ikke ved behandlingen af de enkelte spørgsmål eller den samlede anmodning som helhed lægger til grund, at spørger, som følge af de forskellige spørgsmåls karakter, opfører andet end en boligudlejningsejendom med henblik på udlejning. At lægge til grund, at spørger påtænker at opføre en ejendom med henblik på salg, vil ikke være i overensstemmelse med fakta. Spørgsmålenes karakter har således ikke noget at gøre med spørgers hensigt om opførelse af en ejendom med henblik på udlejning, men er derimod blot udtryk for, at spørger ønsker Skatterådets stillingtagen til en række situationer, som kan opstå, og som spørger påtænker håndteret som beskrevet i begrundelsen for svar.

Aftale om boligadministration
Spørger forestår selv ejendomsadministrationen, dog forventes der anvendelse af ejendomsmægler ved selve udlejningen, og kommende annoncering herom.

Spørgers aktiviteter består foruden udlejning af fast ejendom også af aktiviteter inden for administration i almindelighed samt ejendomsadministration. Det ligger således i naturlig forlængelses af selskabets almindelige aktiviteter, at administrationen varetages af spørger selv og ikke af en ekstern leverandør.

Aftale med mægler
Spørger har på nuværende tidspunkt ikke indgået skriftlig aftale med en mægler vedrørende ejendommen.

Spørger har et igangværende samarbejde med en lokal ejendomsmægler angående udlejning af  restejerlejligheder i de to tidligere opførte ejendomme. Samme mægler har ligeledes været seneste samarbejdspartner, ved salget af ejerlejligheder på samme adresser.

Samarbejdet har foruden ovenstående bestået af drøftelser angående projektet som anmodningen af dette bindende svar omhandler, herunder også hvor realistisk det vil være at gennemføre projektet, og således udleje nye ejerlejligheder i byen. Dette samarbejde har ligeledes omfattet en vurdering af lejeniveauet samt en vurdering af markedspriser for ejerlejlighederne. Sidstnævnte til brug for eventuel tildeling af køberetter til kommende lejere, såfremt SKAT tillader denne model, uden at projektet som helhed bliver momspligtigt. Sidstnævnte er jo netop et af formålene med denne anmodning om bindende svar.

Oplysning om annoncering af boligerne
Boligerne har endnu ikke været annonceret. Blandt andet fordi bygningen endnu kun er på det indledende stadie. Det har dog i byen rygtes, at spørger pt. vurderer på, om det vil være hensigtsmæssigt/rentabelt at opføre en ejendom med lejligheder. Dette har resulteret i, at den lokale ejendomsmægler, er blevet kontaktet af potentielle lejere, der har vist interesse for projektet. Ligeledes er ejendomsmægleren også blevet kontaktet af personer/familier der giver udtryk for, at de ønsker at købe en ejerlejlighed.

Ejendomsmægleren har i denne forbindelse løbende noteret hvilke personer/familier som har vist interesse. Pt. er et antal personer/familier skrevet op hos ejendomsmægleren til lejlighederne. Ingen heraf er blevet anmodet om at underskrive nogen form for lejekontrakt, købskontrakt eller andet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Begrundelse for spørgsmål 1:
Vi henviser til Skatterådets besvarelser i blandt andet SKM2012.264.SR og SKM2012.683.SR, hvor Skatterådet bestemte, at momslovens § 13, stk. 2, kan anvendes, når en ejendom udelukkende har været anvendt til momsfrie formål. I så fald er salget af ejendommen momsfrit uanset salgstidspunkt.

Det afgørende er, at der ikke på tidspunktet for indgåelse af lejeaftalen på den enkelte lejlighed reelt var tale om et salg. Da dette ikke lægges til grund i denne sag, er det vores opfattelse, at spørger momsfrit kan sælge ejendommen/ lejlighederne efter endt udlejning.

Dette understøttes af flere forhold, herunder blandt andet at spørger har til hensigt at opføre en etageejendom i byen med henblik på udlejning, samt at spørger ikke i byggefasen kan få adgang til momsfradrag som følge af den kommende momsfrie aktivitet i ejendommen.

Spørgsmål 1 skal derfor besvares bekræftende.

Begrundelse for spørgsmål 2:
Denne situation er identisk med Skatterådets bindende svar i SKM2012.683.SR.

Det er vores opfattelse, at besvarelsen af spørgsmål 2 ligesom i SKM2012.683.SR ikke påvirkes af, at der er givet en købsoption til lejeren.

Ved at give lejeren en købsoption, er det alene lejeren, der kan udløse et salg af den enkelte lejlighed. Lejeren kan således vælge at blive i lejligheden som lejer, eller tidligst 6 eller 12 måneder efter lejeaftalens indgåelse vælge at købe lejligheden til markedsprisen.

Lejeren gives ikke rabat i markedsprisen for allerede betalte lejebeløb, hvis lejer vælger at anvende sin købsoption.

Baggrunden for at spørger vil give lejerne en købsoption er i realiteten den samme som i SKM2012.683.SR. Det er således spørgers opfattelse, at en købsoption vil gøre lejeaftalerne mere attraktive for de potentielle lejere i lokalområdet. Ligeledes vil en købsoption i lejeaftalerne kunne sikre spørger en højere markedsleje for lejlighederne.

Der anføres i SKM2012.683.SR såvel "købsoption" som "forkøbsret". I denne anmodning om bindende svar er der ikke tale om en forkøbsret, forstået således, at spørger giver et tilbud om køb, hvorefter lejer med sin forkøbsret har ret til at være den første, der accepterer spørgers tilbud. Der er derimod tale om en købsoption, hvorefter et salg fra spørger til lejer alene kan udløses af lejer. På trods af at "forkøbsret" er nævnt i SKM2012.683.SR, er det fakta i såvel SKM2012.683.SR som i denne sag, at købsoptionen ikke medfører en ændret retsstilling for udlejer (her spørger), idet det alene er lejer, der gives en rettighed i form af en købsoption.  

Da denne situation er identisk med Skatterådets tidligere svar afgivet i SKM2012.683.SR, bør spørgsmål 2 derfor besvares bekræftende.

Begrundelse for spørgsmål 3:
Dette spørgsmål omhandler den situation, hvor spørger har annonceret efter lejere gennem længere tid (måske op til 4 måneder efter ejendommens færdiggørelse), hvorefter der henvender sig potentielle kunder, som ønsker at købe en lejlighed i stedet for at leje en lejlighed.

Salget af en sådan lejlighed vil ske til markedsprisen.

Det er her vores opfattelse, at sælgers forsøg på udlejning, herunder annoncering ved ekstern mægler, af den enkelte lejlighed i en periode på måske 4 måneder, efter at den enkelte lejlighed er færdig men endnu ikke ibrugtaget (da man ikke har kunnet finde en lejer), er tilstrækkeligt til, at lejligheden, jf. momslovens § 13, stk. 2, kan sælges uden moms.

Det er helt afgørende i denne situation, at spørger kan godtgøre, at hensigten med byggeriet hele tiden har været, at byggeriet skulle opføres med henblik på udlejning til boligformål.

Lejligheden har efter en reel, men forgæves, udlejningssituation udelukkende været anvendt til momsfrie formål i form af forsøg på momsfri boligudlejning.

Spørger vil i denne sag kunne dokumentere, via ekstern ejendomsmægler, at de enkelte lejligheder har været forsøgt udlejet.

SKAT og Skatterådet har ved flere lejligheder vist, at 5-års reglen for salg af nye bygninger ikke finder anvendelse på situationer, hvor en ejendom alene og udelukkende har været anvendt til momsfrie formål, jf. momslovens § 13, stk. 2, jf. blandt andet SKM2012.264.SR og SKM2012.683.SR. Det er vores opfattelse, at det momsfrie formål om opførsel af en boligudlejningsejendom også indbefatter den situation, hvor en lejlighed faktisk ikke har været taget i brug, men hvor ejerne forgæves har forsøgt at udleje lejligheden uden moms.

Spørgsmål 3 skal derfor besvares bekræftende.

Begrundelse for spørgsmål 4:
Idet vi henviser til fakta og den øvrige argumentation, skal spørgsmål 4 besvares bekræftende.

Begrundelse for spørgsmål 5:
Et samlet salg af ejendommen bør kunne ske momsfrit i henhold til momslovens § 13, stk. 2, når ejendommen udelukkende har været anvendt til momsfri udlejning. Det er i dette tilfælde underordnet, om enkelte lejligheder på salgstidspunktet står tomme, når blot sælger kan dokumentere, at sælger udelukkende har anvendt ejendommen til momsfrie formål, herunder objektivt at have forsøgt at udleje alle lejlighederne i ejendommen på markedsvilkår uden moms.

Der er i princippet tale om en virksomhedsoverdragelse, hvor den samlede momsfrie udlejningsejendom sælges som en igangværende udlejningsforretning til en og samme køber. Sådanne virksomhedsoverdragelser vil i sig selv være momsfrie, idet der ikke er tale om momspligtige bygninger, herunder det forhold at ejendommen udelukkende har været anvendt til momsfrie formål.

Spørgsmål 5 skal derfor besvares bekræftende.

Begrundelse for spørgsmål 6:
Idet vi henviser til fakta og den øvrige argumentation, skal spørgsmål 6 besvares bekræftende.

Spørgers høringssvar af 16. februar

Afvisning af bindende svar på spørgsmålene 1, 3 og 5
Det er vores opfattelse, at SKATs begrundelse for afvisning ikke er fyldestgørende i henhold til gældende regler herom. Skatterådet bør derfor besvare spørgsmålene og foretage en realitetsbehandling af de spørgsmål der er fremført. SKAT og respektive Skatterådet kan i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar. I nærværende situation synes der således ikke at være, eller argumenteret for at være, en særlig situation. Spørgsmålene er præcise og fyldestgørende stillet og der sigtes ikke efter et responsumlignende svar. Derimod blot ja eller nej.

SKAT begrunder afvisningen med, at spørgsmålene anses for at være af teoretisk karakter. Dette er ikke tilfældet. Der er i høj grad tale om spørgsmål, som omhandler den virkelighed, spørger og mange andre virksomheder arbejder med hver dag.  

Endvidere fremhæver SKAT, at salgssituationerne ikke er beskrevet i anmodningens faktiske oplysninger. Dette er efter vores opfattelse ikke nødvendigt, når salgssituationen er omtalt i selve spørgsmålene. Baggrundsoplysningerne er således blot "historien" om den situation/de fakta, som SKAT anmodes om at tage stilling til. Der er således masser af eksempler på, at SKAT har givet bindende svar på spørgsmål, hvor baggrunden for spørgsmålene ikke kunne læses direkte under de faktiske oplysninger i anmodningen om bindende svar fra spørger. Vi har således indledningsvis ikke fundet det nødvendigt at beskrive, hvorfor og hvordan et salg måtte blive gennemført. Dette ikke mindst set i lyset af, at spørger ønsker og faktisk opfører ejendommen med henblik momsfri udlejning, og ikke salg (hverken helt eller delvist). Spørgers udgangspunkt var derfor, at en beskrivelse af hvordan et salg eventuelt skal gennemføres, hvis det bliver aktuelt, ikke i sig selv har betydning i forhold til momspligten.

Når et eventuelt salg er aktuelt at spørge ind til, er det fordi, det er den situation, der afviger fra det planlagte, nemlig udlejningen af lejlighederne. Det kan dog ikke være spørgsmålenes karakter, herunder at man spørger ind til behandlingen af et eventuelt salg, der er afgørende for, om SKAT kan svare, eller hvilken hensigt spørger må anses at have med opførelsen af bygningen. Spørgsmålene om salg inddrager lovgivning og praksis på et så fagligt højt niveau, at svarene ikke helt er givet på forhånd.

Vi har således ikke fundet det nødvendigt at spørge til, om en helt "ren" udlejningssituation i en periode på mere end 5 år med efterfølgende salg, vil være momsfri. Dette følger allerede af den nuværende praksis og lovgivning.

Endelig undrer det os, at SKAT fremhæver "den manglende beskrivelse", idet SKAT tidligere har bedt om yderligere oplysninger for at kunne behandle sagen, og at der i den forbindelse ikke blev efterspurgt oplysninger vedrørende eventuelle salg.

Relevant og absolut ikke teoretisk begrundelse for anmodning om bindende svar
Når spørger anmoder om bindende svar, skyldes dette, at der er et ønske hos spørgers ledelse om at træffe de forretningsmæssige beslutninger på et så oplyst grundlag som muligt.

Ved investering i den størrelsesorden, som der her er tale om, er det vigtigt at vide, hvilke økonomiske konsekvenser investeringen må forventes at have. Herunder også hvilke økonomiske konsekvenser, der må forventes, hvis tingene ikke arter sig 100 % som man måtte ønske sig.

Det kan vise sig at være for mange lejligheder at udbyde til udlejning på én gang i en mindre by. Der er derfor brug for at vide, hvad konsekvenserne må blive, hvis nogle/enkelte lejligheder, på trods af udlejningsarbejdet, ikke kan udlejes. Ydelserne til långivere, omkostningerne til ejendommens drift, vil jo fortsat skulle betales uanset udlejningssituationen. Den umiddelbare konsekvens heraf ville være, at man måtte blive nødt til at sælge hele ejendommen eller dele heraf, for at økonomien hænger sammen. Et scenarie man ikke ønsker, men som man i realiteten må forholde sig til som ansvarlig ledelse.

Spørgsmålene har således ikke teoretisk karakter, men karakter af rettidig omhu med hensyn til investeringens og dermed selskabets økonomiske forhold.

Inden igangsætningen af byggeriet, er det også nødvendigt at vide, om en momsfritagelse af byggeriet, som følge af at der er tale om en boligudlejningsejendom, også vil betyde, at udlejningsejendommen ikke kan sælges, ej heller samlet og, uden skift af karakter, til en anden ejendomsinvester, indenfor en 5-årig periode. Dette er ej heller teoretisk, idet det altid vil være et ejendomsselskabs opgave at tilpasse ejendomsporteføljen således at selskabet ejer de ejendomme, og har den sammensætning af ejendomme, der passer ind i selskabets investeringsstrategi, inden for de ressourcer der rådes over.

Virksomhedens forhold i øvrigt, kan således vise sig at fordre, at ejendommen afhændes inden at den har været fuldt udlejet og inden den har været i brug i hele 5 år.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at salg af de enkelte lejligheder i en boligudlejningsejendom inden for de første 5 år efter færdiggørelsen kan ske momsfrit, når ejendommen udelukkende har været anvendt til momsfri udlejning.

Lovgrundlag

Skatteforvaltningsloven § 21, stk. 1

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Skatteforvaltningsloven § 24

Stk. 1. En anmodning om et bindende svar skal være skriftlig og indeholde alle de oplysninger af betydning for svaret, som står til rådighed for spørgeren. Skønner told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke inden for en rimelig frist, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der skønnes tilstrækkeligt oplyst.

Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet kan i øvrigt i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.

Forarbejder

L 110 2004/05, bemærkninger til skatteforvaltningslovens § 24

Praksis

Folketingets Ombudsmand, Udtalelse af 11. maj 2009, FOB 2009 14-1 (uddrag)
---

"Kravet om at der skal være tale om en bestemt disposition, er uproblematisk når der anmodes om bindende svar på de skattemæssige virkninger af en allerede gennemført disposition. I disse tilfælde ligger faktum fast, og det vil være muligt objektivt at konstatere og dokumentere faktum.

I de tilfælde hvor der anmodes om bindende svar på de skattemæssige virkninger af en planlagt disposition, er det derimod ikke muligt objektivt at konstatere og dokumentere sagens faktum. I disse tilfælde udgøres 'faktum' alene af spørgerens beskrivelse af den planlagte disposition. Kravet om at der skal være tale om en bestemt disposition, afføder i disse situationer et krav om at den planlagte disposition - herunder den måde som dispositionen planlægges gennemført på - beskrives tilstrækkelig detaljeret i anmodningen om bindende svar. Spørgeren må altså på forhånd gøre sig klart præcist hvad det er han eller hun ønsker at opnå (målet), og hvilken fremgangsmåde spørgeren har tænkt sig at anvende for at nå sit mål.

Det vil naturligvis afhænge af en konkret vurdering, om en beskrivelse af en planlagt disposition er tilstrækkelig præcis og detaljeret til at der kan gives et bindende svar." ---

SKM2011.641.LSR

Sagen omhandlede et bindende svar fra Skatterådet. Landsskatteretten fandt, at det stillede spørgsmål var af en sådan karakter, at en besvarelse heraf ikke ville indebære en skattemæssig stillingtagen til en konkret påtænkt disposition. Spørgsmålet var tværtimod formuleret på en sådan måde, at det alene kunne besvares med en egentligt teoretisk redegørelse af responsumlignende karakter, ligesom beskrivelsen af dispositionen hverken var præcis eller fyldestgørende. Landsskatteretten fandt, at Skatterådet burde have afvist at besvare det stillede spørgsmål og ændrede den påklagede afgørelse således, at spørgsmålet blev afvist og derfor ikke realitetsbehandlet.

Begrundelse

Efter skatteforvaltningsloven § 21, stk. 1 kan enhver få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2, at en anmodning om bindende svar i særlige tilfælde kan afvises, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.

Af bemærkningerne til lovforslag nr. L110 til skatteforvaltningsloven, som fremsat den 24. februar 2005, fremgår angående § 24, stk. 2, bl.a., at "afvisningsmuligheden er i øvrigt tænkt anvendt på spørgsmålet om en påtænkt disposition, hvis spørgsmålet er af mere teoretisk karakter."

Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit A.A.3.9, at afvisningsmuligheden efter lovforarbejderne kan anvendes på spørgsmål af teoretisk karakter samt på spørgsmål, der forudsætter så alternative svar, at det får rådgivningskarakter. I SKM2011.641.LSR, afviste Landsskatteretten, selv om Skatterådet i 1. instans havde besvaret spørgsmålet.

I den konkrete sag har spørger oplyst, at spørger opfører boligudlejningsejendommen med henblik på udlejning af boliger. Lejlighederne udbydes kun til udlejning - ikke til salg.

Spørger har blandt andet uddybet dette således:

"Det er således afgørende for spørger, at Skatterådet ikke ved behandlingen af de enkelte spørgsmål eller den samlede anmodning som helhed lægger til grund, at spørger som følge af de forskellige spørgsmåls karakter opfører andet end en boligudlejningsejendom med henblik på udlejning. At lægge til grund, at spørger påtænker at opføre en ejendom med henblik på salg, vil ikke være i overensstemmelse med fakta."

I de faktiske oplysninger har spørger udelukkende beskrevet, hvorledes ejendommen opføres med henblik på udlejning af boliger.

Imidlertid drejer spørgsmål 1 sig ikke om den skattemæssige virkning af den beskrevne udlejningsaktivitet. Spørgsmålet vedrører et salg. Den påtænkte disposition (salget), som spørger anmoder om bindende svar på, er ikke beskrevet i anmodningens faktiske oplysninger.

Ud fra det oplyste om spørgers udlejningsaktivitet må spørgsmålet om et salg efter SKATs opfattelse betragtes som værende af teoretisk karakter og bør derfor afvises, jf. skatteforvaltningsloven § 24, stk. 2.

Såfremt et salg på trods af den beskrevne udlejningsaktivitet alligevel på et tidspunkt skulle blive aktuelt, kan spørger anmode om bindende svar på dette tidspunkt. Spørger vil til den tid have kendskab til de nærmere omstændigheder vedrørende det påtænkte salg, således at spørger kan afgive de relevante oplysninger til brug for et bindende svar.

SKATs bemærkninger til spørgers høringssvar af 16. februar

Det fremgår af forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 24, at spørgeren som udgangspunkt har ansvaret for at oplyse de faktuelle forhold vedrørende den disposition, som der ønskes et bindende svar om. Det har sammenhæng med, at spørgeren normalt har et bedre kendskab til dispositionen end forvaltningen.

Det fremgår ligeledes af forarbejderne, at forvaltningen har ansvaret for, at der kun gives et bindende svar, hvis spørgsmålet er tilstrækkelig oplyst.

For så vidt angår det konkrete spørgsmål er de faktiske omstændigheder efter SKATs opfattelse ikke fremlagt på en så klar og entydig måde, at der kan gives et bindende svar. Se ovenstående begrundelse.

Baggrunden for at SKAT ikke har anmodet om yderligere oplysninger vedrørende det påtænkte salg er, at SKAT har taget udgangspunkt i spørgers faktiske oplysninger, hvorefter ejendommen udelukkende opføres med henblik på udlejning. Det blev på den baggrund ikke antaget, at der kunne gives oplysninger om et påtænkt salg.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 afvises.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at besvarelsen af spørgsmål 1 ikke påvirkes af, at der i lejeaftalerne indsættes en købsret/købsoption, der alene kan anvendes af lejer til at købe lejligheden efter minimum 6 henholdsvis 12 måneder regnet fra lejeaftalens indgåelse.

Lovgrundlag

Momsloven § 3, stk. 1

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momsloven § 4

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.  (---)

Momsloven § 13, nr. 8, 1. pkt. og nr. 9

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:  (---)

8) Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen.

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

   a) levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord

   b) levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt

       levering af en bebygget grund

Momsloven § 13, stk. 2

Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift.

Momssystemdirektivet artikel 136, litra a) og b)

Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

a) levering af varer, der udelukkende har været anvendt i forbindelse med sådanne former for virksomhed, som er fritaget for afgift i medfør af artikel 132, 135, 371, 375, 376 og 377, artikel 378, stk. 2, artikel 379, stk. 2, samt artikel 380-390, såfremt disse varer ikke har givet ret til fradrag

b) levering af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra fradragsretten i medfør af artikel 176.

Momsloven § 37, stk. 1

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Praksis

EU-Domstolen Sag C-543/11, Woningstichting Maasdriel

EU-Domstolen Sag C-326/11, J. J. Komen

SKM2014.408.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers salg af grunde vil være fritaget for moms, såfremt grundene forinden salget har været udlejet momsfrit med køberet, og salget sker til de lejere, som udnytter deres køberet.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers salg af grunde vil være fritaget for moms, såfremt grundene forinden salget har været udlejet momsfrit med køberet, men lejerne har opsagt lejemålet, og grundene herefter sælges til andre end de tidligere lejere.Skatterådet kan ikke bekræfte, at udgifter til byggemodning, herunder nedrivning af gammel ejendom, vil være omfattet af et delvist momsfradrag, såfremt en del af grundene sælges uden forinden at have været udlejet momsfrit, og en anden del udlejes momsfrit med køberet, inden sidstnævnte sælges, og byggemodningen vedrører alle grundene.

SKM2013.483.SR

Efter en konkret vurdering af de foreliggende faktiske forhold bekræfter Skatterådet, at spørger kan sælge en byggegrund uden moms, idet byggegrunden alene har været udlejet momsfrit inden salget. Dette gælder i det konkrete tilfælde også, hvis lejer ifølge lejeaftalen har en forkøbsret.

Skatterådet bekræfter, at boliger ved salg kan være momsfritaget ifølge momslovens § 13, stk. 2, når de opføres med henblik på momsfritaget udlejning, når der i forbindelse hermed ikke er taget fradrag for moms, samt når boligerne er udlejet i henhold til lejeloven, og derved er omfattet af tidsubegrænsede lejeaftaler mv. Dette gælder også, hvis lejer ifølge lejeaftalen har en forkøbsret.

Skatterådet kan ikke bekræfte, at boliger, der oprindeligt var opført med henblik på salg, og derefter overgår til ændret (momsfritaget) anvendelse, hvor boligerne lejes ud, for derefter at blive solgt, alene har været anvendt i spørgers momsfritagne virksomhed. Boligerne vil ved salg igen ændre anvendelse tilbage til den oprindelige momspligtige aktivitet, og salget vil derfor være momspligtigt.

Skatterådet bekræfter videre, at det ikke gør nogen forskel, hvis en ny bygning udelukkende har været lejet ud uden moms, og derved kan sælges momsfrit, at andre boliger på samme grund er blevet solgt med moms.

SKM2012.683.SR

Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger kan sælge en konkret ejendom moms frit efter modernisering og udstykning, når ejendommen er erhvervet og ombygget med henblik på salg.

Skatterådet bekræfter, at spørger kan sælge de enkelte lejligheder momsfrit efter momslovens § 13, stk. 2, såfremt lejligheden er erhvervet til- og har været anvendt til udlejning til beboelse og således har været undtaget fra retten til fradrag. Skatterådet bekræfter, at dette også gælder selv om der indsættes en købsoption i lejeaftalerne, som giver lejeren en forkøbsret til lejligheden.

Begrundelse

Sælger er et aktieselskab, hvis aktivitet er selvstændig økonomisk virksomhed, og spørger er dermed en afgiftspligtig person, jf. momsloven § 3, stk. 1.

Salg af fast ejendom er afgiftsfritaget, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 9. Fritagelsen gælder dog ikke salg af nye bygninger med eventuel tilhørende jord samt byggegrunde.

Spørgsmålet omhandler den situation, hvor spørger samtidig med indgåelse af lejekontrakten, tildeler lejer en køberet. Med en køberet har lejer mulighed for at købe lejligheden, hvis lejer ønsker det. Spørger har pligt til at sælge, hvis lejer ønsker at udnytte køberetten. Spørger har således allerede ved at tildele en køberet tilkendegivet, at spørger ønsker at sælge lejligheden. Se SKM2014.408.SR.

EU-domstolen har i flere domme, bl.a. C-543/11, Woningstichting Maasdriel, præmis 32, og C-326/11, J. J. Komen, præmis 33, samt den deri nævnte retspraksis, udtalt, at parternes erklærede hensigt vedrørende pligten til at betale moms af en transaktion skal tages i betragtning i forbindelse med en samlet vurdering af en sådan transaktions omstændigheder, under forudsætning af, at de understøttes ved objektive beviselementer.

Når det er muligt at købe lejlighederne, er disse med andre ord sat til salg, og der foreligger derfor en salgshensigt fra spørgers side. At det er muligt at leje som alternativ til et køb, ændrer ikke herved. Det er således SKATs opfattelse, at der ikke foreligger en udlejningshensigt i de situationer, hvor den faste ejendom er sat til salg. Hvis spørgers overordnede hensigt var at drive udlejningsvirksomhed, ville det ikke være foreneligt hermed at sætte lejlighederne til salg.

Spørger har i sin anmodning henvist til Skatterådets bindende svar, SKM.2012.683.SR og SKM2013.483.SR. Det fremgår af disse afgørelser, at spørgers hensigt på erhvervelses/opførelsestidspunktet er afgørende for den momsretlige vurdering.

Et salg af en lejlighed vil på baggrund af ovenstående herefter være momspligtigt, jf. momsloven §§ 3, 4 og 13, stk. 1, nr. 9, litra a).

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "nej". 

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at en enkeltstående lejlighed i en boligudlejningsejendom, som er opført med henblik på udlejning til boligformål, og hvor spørger har forsøgt at få alle lejemål udlejet via ekstern mægler, og ejendommen delvist allerede er udlejet, kan sælges uden moms på markedsvilkår 4 måneder efter færdigopførelsen, når den enkeltstående konkrete lejlighed endnu ikke er ibrugtaget, men er færdig og forsøgt udlejet.

Begrundelse

Der henvises til begrundelsen i spørgsmål 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 afvises.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at besvarelsen i spørgsmål 1 og 2 ikke påvirkes af besvarelsen i spørgsmål 3.

Begrundelse

Besvarelsen i spørgsmål 1 og 2 påvirkes ikke af besvarelsen i spørgsmål 3.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "ja".

Spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at hele boligudlejningsejendommen kan sælges momsfrit, hvis ejendommen eksempelvis er 60 % udlejet på salgstidspunktet, og hvis udlejer/sælger har opført ejendommen med henblik på udlejning og har forsøgt at leje alle lejemål ud via ekstern mægler.

Begrundelse

Det henvises til begrundelsen i spørgsmål 1.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 5 afvises.

Spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at besvarelsen i spørgsmål 1 og 2 ikke påvirkes af besvarelsen i spørgsmål 5.

Begrundelse

Besvarelsen i spørgsmål 1 og 2 påvirkes ikke af besvarelsen i spørgsmål 5.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.