Dato for udgivelse
27 Nov 2013 12:07
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
30 Aug 2013 14:13
SKM-nummer
SKM2013.830.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS 3-625/2010
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Moms og lønsumsafgift
Overemner-emner
Opgørelse, angivelse samt ind- og udbetaling af moms og reguleringsforpligtelse
Emneord
Urigtige, momsangivelser, forældelse, vejledningen Y 99, forældelse, ugyldighed
Resumé

Byretten tiltrådte, at sagsøgerens momstilsvar skulle forhøjes med ca. kr. 8,6 mio. for den i sagen omhandlede periode. For så vidt angår sagens baggrund henvises til SKM2010.450.HR.

Reference(r)

Momslovens § 27
Momslovens § 46

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 D.A.4.1.1

Redaktionelle noter

Senere instans: Vestre Landsrets dom af 4. juli 2018, SKM2018.410.VLR


Parter

A
H1
(Advokat Erik Høimark)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv. David Auken)

Afsagt af byretsdommerne

Christian Lundbald, Ole Høyer og Malene Urup

Sagens baggrund og parternes påstande

Den 4. oktober 2001 traf Told- og Skatteregionen afgørelse om, at det daværende firma H1x, nu sagsøgeren H1 ved A, skulle betale 9.756.990 kr. i manglende moms og andre afgifter for perioden 1. januar 1996 til 31. december 1999, idet regionen fandt virksomhedens bogføring og faktureringsprincipper behæftet med fejl. Told- og skatteregionen foretog i den forbindelse en inddeling af fejlene i en række fejltyper, fejltyperne 1.1.-7.3, herunder fejltype 1.1, den fakturerede moms større end den bogførte moms, fejltype 1.2., salgsmoms efterreguleret i nedadgående retning, fejltype 1.3, ydelsen ikke omfattet af vejledning Y99 og fejltype 1.4., ydelsen omfattet af vejledning Y99, men reglerne ikke overholdt.

Afgørelsen blev af A indbragt for Landsskatteretten, som den 29. april 2005 stadfæstede regionens afgørelse vedrørende fejltyperne 1.1-1.4, idet det vedrørende fejltype 1.4 dog blev anført, at regionen ved den beløbsmæssige opgørelse skulle tage hensyn til, at op til 5 pct. af det fakturerede bruttobeløb uden nærmere dokumentation kunne anses som momsfri lokaleleje.

Told- og Skatteregionen regulerede efter Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 ved afgørelse af 23. september 2005 den talmæssige opgørelse for fejltyperne 1.1-1.4. med en nedsættelse på i alt 87.640 kr. til 8.738.712 kr. Denne afgørelse blev af H1 ved A indbragt for Landsskatteretten. Under sagens behandling i Landsskatteretten indstillede skattecentret, at den beløbsmæssige opgørelse blev nedsat yderligere med i alt 194.262 kr. til 8.632.090 kr. Landsskatteretten traf herefter afgørelse i sagen den 22. december 2009, og det er denne afgørelse, som af A er indbragt for retten under denne sag.

Sagen er anlagt den 23. marts 2010 og i medfør af retsplejelovens § 254 forhandlet i forbindelse med BS 3-629/2010, A mod Skatteministeriet, der vedrører prøvelse af en Landsskatterets kendelse afsagt samme dag vedrørende Skatteministeriets krav på moms, mineralolie-, kuldioxid-, el-, gas- og vandafgift for samme periode, af SKAT inddelt i fejltyperne 1.5-7.3. Sagen er i medfør af retsplejelovens § 12, stk. 3, behandlet af 3 dommere.

A har over for sagsøgte, Skatteministeriet, nedlagt påstand om, at hans afgiftskrav skal nedsættes til 0 kr., subsidiært, at afgiftskravet skal nedsættes til et andet beløb efter rettens skøn, og mere subsidiært, at Skatteministeriet skal anerkende, at indbetaling af for meget opkrævet moms, jf. fejlkilde 1.1 (kategori B og D) kan undlades, forudsat at A dokumenterer, at beløbet er udbetalt til køberen, jf. herved momslovens § 52, stk. 4, in fine.

Skatteministeriet har over for A´s principale og subsidiære påstand nedlagt påstand om frifindelse, dog således, at Skatteministeriet anerkender, at A´s momstilsvar for perioden 1. januar 1996 til 31. december 1999 vedrørende fejltype 1.1 - 1.4 alene skal forhøjes med 8.627.286 kr. Skatteministeriet har over for A´s mere subsidiære påstand nedlagt påstand om afvisning, subsidiært om frifindelse.

Under sagens behandling for retten har Skatteministeriet efter indstilling fra Skattecentret anerkendt, at den beløbsmæssige opgørelse på 8.632.090 kr. nedsættes med yderligere i alt 4.804 kr. fordelt med 2.346 kr. vedrørende fejltype 1.1 og 2.458 kr. vedrørende fejltype 1.3, til beløbet på 8.627.286 kr. som anført i Skatteministeriets påstand.

Oplysningerne i sagen

Landskatterettens kendelse

Den 22. december 2009 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører regionens afgørelse om den talmæssige opgørelse i konsekvens af Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 vedrørende pkt. 1.1 til 1.4 i regionens afgørelse af 4. oktober 2001.

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse ændres delvist.

...

Sagens oplysninger

Det fremgår, at Told- og Skatteregionen den 4. oktober 2001 traf afgørelse om efterregulering af klagers moms-, mineralolieafgift-, kuldioxidafgift-, elafgift-, gasafgift- og vandafgiftstilsvar for perioden 1. januar 1996 - 31. december 1999.

Den 29. april 2005 afsagde Landsskatteretten kendelse vedrørende en del af regionens afgørelse som følger:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse vedrørende fejltyperne 1.1, 1.2, 1.3 og 1.4 stadfæstes.

Regionens afgørelse vedrørende fejltype 1.4 stadfæstes, dog således at regionen ved den beløbsmæssige opgørelse skal tage hensyn til, at op til 5 pct. af det fakturerede bruttobeløb uden nærmere dokumentation kunne anses som momsfri lokaleleje.

Landsskatteretten træffer senere afgørelse vedrørende de øvrige punkter omfattet af regionens afgørelse.

..."

Af Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse fremgår følgende:

"...

Indledningsvis bemærkes, at regionen har accepteret at genoptage den påklagede afgørelse, dog for så vidt angår fejltyperne 1.1, 1.2, 1.3 og 1.4, kun den beløbsmæssige opgørelse af fejltyperne.

Da H1x imidlertid har oplyst, at den ikke ønsker, at regionen genoptager afgørelsen på denne måde, træffer Landsskatteretten afgørelse om alle punkter omfattet af regionens afgørelse.

Sagens behandling for Landsskatteretten har imidlertid udelukkende drejet sig om spørgsmålet om ugyldighed og om fejltyperne 1.1, 1.2, 1.3 og 1.4.

Henset hertil træffer Landsskatteretten i første omgang alene afgørelse om spørgsmålet om ugyldighed og om fejltyperne 1.1, 1.2, 1.3 og 1.4.

De øvrige punkter omfattet af regionens afgørelse vil Landsskatteretten tage stilling til på et senere tidspunkt, idet Landsskatteretten bl.a. vil indhente en fornyet udtalelse fra regionen. I forbindelse med denne udtalelse vil H1x få lejlighed til at drøfte punkterne med regionen, hvis der findes at være behov herfor.

For så vidt angår spørgsmålet om ugyldighed, der vedrører samtlige punkter omfattet af regionens afgørelse, er der ikke tale om ugyldighed som følge af for kort høringsfrist eller manglende adgang til det for afgørelsen til grund lagte materiale.

H1x har endvidere ikke haft en berettiget forventning om, at der kunne faktureres varer og ydelser med en anden momssats end den i momslovens § 33 angivne. Der er herved lagt vægt på, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at regionen ved en kontrol har afgivet en positiv ubetinget individuel tilkendegivelse om, at der kunne faktureres varer og ydelser med en anden momssats.

Endelig er der ikke indtrådt forældelse af afgiftstilsvaret for de 2 første kvartaler af 1996.

Der er herved henset til, at der er indtrådt suspension af forældelsesfristen i hvert fald frem til 1999, hvor regionen påbegyndte den kontrol, der ligger til grund for denne sag, jf. 1908-loven om forældelse § 3, idet regionen som følge af de fejlagtige momsangivelser har været i utilregnelig uvidenhed om kravene indtil kontrollens start i 1999.

Regionen har således ikke været i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at kunne foretage en korrekt afgiftsberegning, og regionen har heller ikke haft anledning til at søge fremskaffet yderligere oplysninger til belysning af forholdet.

Ad. fejltype 1.1:

Momslovens § 27, stk. 1, har følgende ordlyd:

"...

Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, heri ikke indbefattet afgiften efter denne lov. (...)

..."

Det fremgår af momslovens § 33, at afgiften udgør 25 pct. af afgiftsgrundlaget.

Det lægges til grund, at der er tale om faktureringer af momspligtige leverancer.

Henset til at det af fakturaerne fremgår, at leverancerne er sket med tillæg af moms, finder retten, at H1x er pligtig at afregne moms med 20 pct. af det fakturerede bruttobeløb.

Den beløbsmæssige opgørelse af denne fejltype vil blive genbehandlet af regionen.

Ad. fejltype 1.2:

Den del af betalingen, som ifølge H1x´s fakturaer er anført som moms, skal afregnes overfor ToldSkat, jf. momslovens § 52, stk. 4, medmindre H1x kan godtgøre, at faktureringen af moms har været fejlagtig, og at fejlen er berigtiget overfor kunderne.

Den beløbsmæssige opgørelse af denne fejltype vil blive genbehandlet af regionen.

Ad. fejltype 1.3 og 1.4:

Efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, er administration, udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen fritaget for afgift. Fritagelsen omfatter dog ikke udlejning af værelser i hoteller og lign., udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, udlejning af camping-, parkerings- og reklameplads, samt udlejning af opbevaringsbokse.

Af Told- og Skattestyrelsens vejledning Y99 af marts 1990 "Moms - servering af spise- og drikkevarer" fremgår blandt andet følgende:

"...

Betaling for udlejning af lokaler er principielt ikke momspligtigt. Momspligtigt er dog udlejning af værelser i hoteller, gæstgiverier, moteller o lign, udlejning af værelser i virksomheder, der udlejer for kortere tidsrum end 1 måned, samt bl.a. udlejning af campingplads.

Hvis udlejningen af lokaler indgår i et arrangement med momspligtig servering af spise- og drikkevarer, skal den virksomhed, der forestår arrangementet, betale moms af hele det opkrævede beløb, incl. lokalelejen.

Der skal således eksempelvis betales moms af lokalelejen ved bankospil, hvis der under medvirken af personale serveres forfriskninger mv. i de udlejede lokaler under spillet. Der skal derimod ikke betales moms af lokalelejen, hvis publikum selv skal hente forfriskninger mv. uden for de udlejede lokaler.

Ved møde- og kursusarrangementer, hvor lokalelejen indgår som en del af den samlede betaling for arrangementet, kan 5 % af den samlede betaling, excl. moms, uden nærmere dokumentation anses som momsfri lokaleleje. Hvis den regel anvendes, udgør momsen (ved en momssats på 22 %) 17.29 % af den samlede betaling, incl. moms.

Hvis virksomheden over for toldvæsenet kan dokumentere, at værdien af lokaleleje indgår i det samlede arrangement med mere end 5 %, kan en større andel af den samlede betaling holdes uden for momsberegningen, men i så fald skal virksomhedens fradragsret for indgående moms (købsmoms) begrænses. Se i øvrigt afsnittet, "Købsmoms (indgående moms).

Det er en betingelse for at anvende disse regler, at der i de lokaler, hvor der afholdes møde/kursus, kun indtages kaffe, te, øl, vand og brød mv. (forfriskninger), som stilles frem i kursuslokalet eller uden for dette, således at der ikke under selve mødet/kurset medvirker personale ved servering i lokalerne.

Hvis der i tilknytning til momsfri udlejning af lokaler tillige præsteres en momspligtig leverance til den pågældende lejer, skal lokalelejen faktureres særskilt.

..."

Af Momsvejledningen for 2002, afsnit D.11.8, fremgår blandt andet følgende:

"...

Udlejning af kursus-, selskabs- og mødelokaler og lign. i hoteller, restaurationer, forsamlingshuse, beboerforeningers selskabslokaler, idrætshaller mv. anses for momsfri udlejning af fast ejendom, forudsat der ikke sker servering i lokalerne. Se også afsnit G.1.1.3 om servering af spise- og drikkevarer i restauranter mv.

..."

Af Momsvejledningen for 2002, afsnit G.1.1.3, fremgår blandt andet følgende:

"...

Ved servering af mad- og drikkevarer i restauranter, hoteller, forsamlingshuse, idrætshaller, selskabslokaler og lign. skal momsen beregnes af det samlede vederlag for de varer og momspligtige ydelser, som kunden betaler til den virksomhed eller person, der forestår arrangementet.

Virksomheden eller personen skal dog ikke beregne moms af leverancer, som kunden har købt hos andre registrerede virksomheder, og som dermed er momsberigtiget ved købet. Det kan f.eks. dreje sig om mad- og drikkevarer og betaling til en registreret tjener eller kogekone. Virksomheden skal heller ikke beregne moms af varer, som kunden selv har fremstillet.

Det samme gælder betaling for leje af lokale og betaling til serveringspersonale m.fl., når kunden betaler direkte til lokaleudlejeren eller serveringspersonalet. Disse beløb skal altså ikke medregnes i den værdi, virksomheden skal beregne moms af. Virksomheden skal opkræve moms af de beløb, som f.eks. en registreret kogekone fakturerer med moms til selve virksomheden. Virksomheden har fradragsret for moms ifølge sådanne fakturaer.

..."

Ved arrangementer som bryllupper, konfirmationer, fødselsdagsfester, firmafester og lignende, hvor mad og drikke leveres og servering finder sted, må benyttelsen af festlokalet anses som en sekundær del af en samlet momspligtig levering, jf. EF-domstolens dom i sag nr. C-349/96 (Card Protection Plan Ltd.).

H1x har således været pligtig at beregne moms af disse leverancer. Henset til, at det af fakturaerne fremgår, at leverancerne er sket med tillæg af moms, finder retten, at H1x er pligtig at afregne moms med 20 pct. af det fakturerede bruttobeløb.

I forbindelse med møde- og kursusarrangementer, hvor der ikke er foregået servering i mødelokalet, anses betalingen for leje af mødelokalet for omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, og derfor for momsfri. I henhold til vejledning Y99 kunne indtil 5 pct. af den samlede betaling for et sådan møde- og kursusarrangement uden nærmere dokumentation anses for momsfri lokaleleje.

For salg af momspligtige varer og ydelser i forbindelse med møde- og kursusarrangementer har H1x herefter ikke været berettiget til at benytte en anden momssats end den i momslovens § 33 angivne. H1x var dog i henhold til vejledning Y99 berettiget til uden nærmere dokumentation at anse 5 pct. af den samlede betaling før moms for betaling for momsfri leje af mødelokale. Det overlades til regionen at tage hensyn hertil ved den beløbsmæssige regulering af fejltype 1.4.

Den beløbsmæssige opgørelse af fejltyperne vil blive genbehandlet af regionen.

..."

Det fremgår, at klager indbragte Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 for landsretten. I den forbindelse nedlagde klager bl.a. påstand om, at Skatteministeriet tilpligtedes at anerkende, at klager ikke havde opkrævet for lidt i salgsmoms. Skatteministeriet nedlagde bl.a. påstand om frifindelse.

Vestre Landsret afsagde den 19. marts 2007 dom i sagen [RED.SKAT SKM2007.263.VLR]. Af dommen, som klager har anket til Højesteret, fremgår bl.a. følgende:

"...

Forvaltningen har ved sin afgørelse om afgiftskravet lagt til grund, at H1 ved A i adskillige tilfælde har udstedt momsbelagte fakturaer, men har undladt at bogføre og angive den fulde moms over for afgiftsmyndighederne. Det er endvidere lagt til grund, at H1 har reguleret sine momsangivelser i nedadgående retning og som konsekvens heraf undladt at angive og betale den udfakturerede moms uden samtidig at berigtige fejlene over for kunderne i form af udstedelse af kreditnotaer. Det er endelig lagt til grund, at H1 har anvendt reglerne i vejledning Y99 uden at have været berettiget hertil. I nogle tilfælde har betingelserne for at anvende vejledningen ikke været opfyldt, i andre tilfælde er reglerne anvendt forkert, idet der blandt andet ved faktureringen ikke er foretaget opdeling i en momsfritaget ydelse og en momspligtig ydelse. Bevisførelsen for landsretten, herunder den dokumentation, som har fundet sted, og fuldmægtig OB´s forklaring har i væsentlig grad sandsynliggjort, at det faktiske grundlag for afgørelsen på disse punkter er rigtige. H1 ved A har ikke heroverfor ved fremlæggelse af kreditnotaer eller fakturaer, hvor der er sket opdeling mellem momspligtige og momsfritagne ydelser, eller på anden måde godtgjort, at ToldSkat har forhøjet momstilsvaret på et forkert grundlag. Der er således ikke vedrørende fejltyperne 1.1-1.4 grundlag for at tilsidesætte forvaltningens afgørelse.

Efter bevisførelsen, herunder de forelagte regnskaber samt A´s og statsautoriseret revisor SR´s forklaringer findes det godtgjort, at ægtefællerne A og BA, som har fælleseje, i den omhandlede periode i vidt omfang har drevet deres firmaer og virksomheder under en fælles økonomisk administration gennem firmaet H1 ved A, som afregnede momsen for virksomhederne under et. Under disse omstændigheder finder landsretten, at H1 ved A må anses for i forhold til momslovgivningen at have deltaget som leverandør af de ydelser, for hvilke fakturaerne, der ligger til grund for ToldSkats afgørelse, er udstedt. Efter momslovens § 46 påhviler det en afgiftspligtig person, som foretager afgiftspligtig levering af varer og ydelser at betale afgift. Landsretten finder på denne baggrund, at ToldSkat med rette har kunnet rejse sit krav overfor H1 ved A.

(...)

..."

Under sagens behandling i regionen har klager fremlagt en CD-rom, som indeholder en række word-dokumenter, som består af en række korrektionsfakturaer til de oprindeligt udstedte fakturaer. Word-dokumenterne er udarbejdet af klager.

ToldSkats afgørelse

Regionen har ved den påklagede afgørelse reguleret den talmæssige opgørelse for punkterne 1.1 til 1.4. med en nedsættelse fra i alt 8.826.352 kr. på i alt 87.640 kr. til i alt 8.738.712 kr. Nedsættelsen fordeler sig som følger:

Pkt.

1996

1997

1998

1999

Nedsættelse I alt

1.1.

 

 

 

1.272 kr.

1.272 kr.

1.2.

 

 

 

 

0 kr.

1.3.

 

 

 

 

0 kr.

1.4.

6.287 kr.

37.026 kr.

30.352 kr.

12.703 kr.

86.368 kr.

I alt

6.287 kr.

37.026 kr.

30.352 kr.

13.975 kr.

87.640 kr.

Regionen har vedrørende pkt. 1.1. bl.a. henset til, at der ikke er mulighed for at anvende vejledning Y99, da det ikke af de udstedte fakturaer fremgår, at der har været tale om møde- og/eller kursusvirksomhed, og at klager ikke kan anvende genoptagelsesreglerne i cirkulære nr. 2005-10, da der ikke er fremlagt dokumentation for, at der er tale om urigtigt faktureret moms. Det er klager, der har haft de omhandlede aktiviteter og indtægter, og som har forestået både bogføring og afregning af moms af indtægterne. For så vidt angår bilag 2697 af 22. marts 1999 er det bl.a. anført, at dette er medregnet med et forkert beløb, hvilket indebærer en nedsættelse af opgørelsen med 1.272 kr.

Vedrørende pkt. 1.2. har regionen bl.a. henset til, at klager ikke har mulighed for at genberegne og genudskrive fakturaer. Der er henvist til det under pkt. 1.1. anførte.

Vedrørende pkt. 1.3. har regionen bl.a. henset til, at der ikke er fremlagt nogen form for dokumentation for, at kunderne har haft et lokale stillet til rådighed, hvor der ikke er sket servering. Der er endvidere ikke sket udarbejdelse af fakturaer og kreditnotaer til kunderne. Hvad angår spørgsmålet om rette indkomstmodtager er der henvist til det under pkt. 1.1. anførte.

Regionen har vedrørende pkt. 1.4. med baggrund i Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 ændret den talmæssige opgørelse på dette punkt. Herved er der udregnet et nettobeløb ved en omregning af det bruttobeløb, som burde have fremgået af de udstedte fakturaer. Dernæst er 5 % af nettobeløbet henført til momsfri lokaleleje, og den korrekte moms er herefter beregnet som 25 % af det resterende momspligtige beløb. Regionen har endvidere bl.a. henset til, at der ikke er fremsendt dokumentation, som viser, at der har været tale om momsfri lokaleleje.

Under sagens behandling i Landsskatteretten har skattecentret indstillet, at den beløbsmæssige opgørelse på oprindeligt i alt 8.826.352 kr. nedsættes med i alt 194.262 kr. til i alt 8.632.090 kr. Der er herved bl.a. henvist til, at korrektionerne er opstået i forbindelse med behandlingen af sagen vedrørende Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 i henholdsvis Vestre Landsret og Højesteret. Nedsættelsen fordeler sig som følger:

Pkt.

1996

1997

1998

1999

Nedsæt. Ialt

 

 

 

 

 

1.1.

17,96 kr.

37,36 kr.

3.822,76 kr.

27.683,97 kr.

31.562 kr.

1.2.

 

 

 

 

0 kr.

1.3.

25.243,67 kr.

551,70 kr.

-0,54 kr.

1.851,47 kr.

27.646 kr.

1.4.

23.313,60 kr.

30.755,58 kr.

45.837,40 kr.

35.146,92 kr.

135.054 kr.

I alt

48.575,23 kr.

31.344,64 kr.

49.659,62 kr.

64.682,36 kr.

194.262 kr.

Klagerens påstand og argumenter

Klagers repræsentant har påklaget afgørelsen til Landsskatteretten.

Det er herved bl.a. anført, at klager er uenig i regionens opgørelse af moms og afgifter, herunder opgørelse af efterbetalingskravet på 9.669.530 kr.

Klager er ikke uenig i, at det oprindeligt opgjort beløb på 9.756.990 skal nedsættes, men mener principielt, at det fuldstændig skal bortfalde grundet ugyldighed og/eller forældelse. Subsidiært er klager af den opfattelse, at regionens opgørelse af moms og afgifter er forkert, og at klagers opgørelsesmetode er den korrekte.

Under sagens behandling i regionen har klager bl.a. anført følgende i brev af 8. september 2005:

"...

Virksomheden mener, at Y99 jfr. afgørelsen i Landsskatteretten kan anvendes fuldt ud, at ToldSkat siden 1993 og i det mindste siden februar 1999, jfr. bilag 1, har kendt virksomhedens fremgangsmåde for opkrævning af momsfri lokaleleje, at denne er i overensstemmelse med Y99, og at ToldSkat ikke kan stille krav om ændret opkrævningsmåde med tilbagevirkende kraft. Der er enighed om, at der kan ske genberegning og genudskrivning af faktura, og at den herved ændrede moms skal danne grundlag for momsafregningen.

Da kunderne har indgået aftale om betaling af et beløb med moms, kan forskydning i moms modregnes her i. Kunderne har ikke momsfradrag for hoteludgifter, jfr. ToldSkat afgørelse, og får derfor ikke anledning til at ændre deres momsafregning.

1.2. vedrører faktura udstedt med forkert moms i det foregående år. Kravet om korrektion gælder også disse. Genudskrivningen er endnu ikke foretaget hvad angår 1995. For 1996 indgår rettelserne i de vedlagte genberegnede fakturaer. Resultatet er, at der ikke bliver momsprovenu til ToldSkat.

1.1 - 1.4. Virksomheden har ikke drevet restaurant i årene 1996 til 1999. H2 og H3 drives jfr. næringsbrev og bevilling, bilag 2, af H2 Restaurant CVR nr. ..., H5 ApS og H4 af CVR nr. ... og H5.1 ApS af CVR nr. .... Der er ikke grundlag for at pålægge virksomheden momskrav som vedrører anden virksomhed. I 1996 til 1998 har ToldSkat generelt stillet krav, der er virksomheden uvedkommende. Enkelte bilag med virksomhedens CVR nr. skal ændres til rette indkomstmodtager. Det overfor ToldSkat for meget betalte moms udgør ifølge bogføringen jævnfør nedenstående opstilling 15.538.118 kr.

(...)

ToldSkat skriver fejlagtigt om nogle faktura, at disse er del af virksomhedens faktureringsnummerserie. Disse er:

År

Faktura fra

Til

Kreditnota fra

til

1996

...259

...025

59

115

1997

...026

...854

1

65

1998

...855

...211

66

295

1999

...211

...648

296

797

Nogle af afgørelsens fremlagte faktura fra andre virksomheder bærer faktura nr. i disse nummerserier, er dog alligevel ikke fakturering i virksomhedens fakturaserie.

Et møde med momsfri lokaleleje kan godt være af privat karakter, blot der ikke foregår servering. ToldSkat udtrykte enig i, at hovedårsagen til at kunderne valgte at lægge arrangementet på et ... var lokalet.

..."

Klagers repræsentant har bl.a. yderligere anført, at regionens sagsbehandling har været dybt kritisabel og mangelfuld. Klager er ikke rette afgiftssubjekt i henhold til momslovens § 46 af alle leverancerne, da der er flere juridiske afgiftspligtige personer, der har forestået leverancer. Det af regionen angivne "hovedregistreringsforhold" er et selvopfundet begreb, jf. momslovens § 47 forudsætningsvis. For at spare administrationsomkostninger var det mellem de forskellige afgiftssubjekter aftalt, at indbetalinger som udgangspunkt skulle indbetales på en cash pool-konto, dvs. en fælles koncernkonto. Som en service er momsen af de modtagne beløb som hovedregel blevet overført til en momskonto og herfra periodisk fremsendt til SKAT. Momsindbetalinger via cash pool-kontoen var derfor alene aconto-indbetalinger, og den endelige afregning (slutafregning) er sket (og skulle ske) direkte via hotellerne, hvor der for årene 1996 til 1999 er sket momsindbetalinger på 6.462.906 kr.

Bilagsdokumentationen i relation til indbetalingskontoen (cash pool-kontoen) var ikke som antaget af SKAT identisk med fakturaudstedelsen i hotellerne. Når der skete indbetaling til cash pool-kontoen, fik denne indbetaling helt i overensstemmelse med bogføringsbekendtgørelsen et fortløbende bilagsnummer. De fakturaer, der blev medsendt kasseopgørelsen, var imidlertid ikke en del af bogføringen i relation til cash pool-kontoen, men alene et hjælperedskab. Af samme årsag har ingen af disse fakturaer et bilagsnummer i administrators (klagers) bogholderi. Blev en faktura betalt efter udløbet af den sædvanlige momskreditperiode, ville den afgiftspligtige, dvs. hotellet, forinden have afregnet den skyldige moms, hvorfor der ikke af indbetalingen skulle overføres et beløb til a conto momsbetaling.

Hvis f.eks. en kunde havde betalt for meget på hotellet, og hotellet udstedte en kreditnota, ville det momsbeløb, der blev indbetalt via cash pool-kontoen, være for stort. Da der var tale om a conto-indbetalinger, ville der ikke via cash pool-kontoen ske en nedjustering af beløbet. Denne "fejlkilde" i forhold til SKATs opgørelse er omfattende. Klagers repræsentant har fremlagt en opgørelse for hotellerne over antallet af kreditnotaer i forhold til samtlige fakturaer opgjort i procent, ligesom kreditnotaernes værdi på den baggrund er opgjort til 15,7 millioner kr. ud fra den procentvise andel af kreditnotaer set i forhold til omsætningen opgjort af SKAT. Der er i den forbindelse fremlagt fakturajournaler for hotellerne. Det er også derfor, at der i bogføringen hos klager ikke findes kreditnotaer.

Det er videre bl.a. anført, at Landsskatteretten ikke ved kendelse af 29. april 2005 tog stilling til, hvem der var rette hæftelsessubjekt, hvilket er nødvendigt at forholde sig til. Udgangspunktet er, at det er den, der leverer en afgiftspligtig ydelse, der er rette hæftelsessubjekt. Da det i nærværende sag er hotellerne, bortfalder store dele af sagen. Dernæst skal der tages stilling til, om kategoriseringen af fakturaerne i de enkelte fejltyper er korrekt.

Det er hertil bl.a. anført, at SKATs kategorisering mellem fejltype 1.3 og 1.4 er fuldstændig tilfældig. Det skyldes, at det afgørende ikke er, hvad der fremgår af indbetalingsbilagene. Det afgørende er aftalegrundlaget. Hvis det ikke kan fremskaffes, må der ses på, om det er sandsynligt, at der er tale om et møde eller en konference. Det afgørende er under alle omstændigheder i henhold til Momsvejledningen 1998, afsnit D.11.8., om der er tale om udlejning af fast ejendom.

I relation til spørgsmålet om korrektionsadgang er det bl.a. yderligere anført, at 60 % af den omhandlede omsætning refererer sig til momsfri lokaleudleje, og at klager bør have adgang til at korrigere de udstedte fakturaer. Hvad angår pkt. 1.4 må SKAT anerkende, at der indgår momsfri lokaleleje, og at der udstedes en korrektionsfaktura, hvor udgiften til den momsfrie lokaleudlejning specificeres, forudsat at den på den oprindelige faktura angivne moms ikke ændres i nedadgående retning. Udstedelse af kreditnota synes her at være et helt overflødigt skridt. Det samme gør sig gældende for fejltype 1.3, dog forudsat at lokalelejen, jf. Card Protection-dommen, enten må betragtes som en selvstændig ydelse eller hovedydelsen (i så tilfælde trækkes biydelsen principielt med i afgiftsmæssig henseende, men det er klager villig til at afstå fra at gøre gældende).

I relation til fejltype 1.1. er det vedrørende korrektionsadgang bl.a. anført, at der her skal skelnes mellem tilfælde, hvor momsen er anført med 25 % og tilfælde, hvor den ikke er anført, men inkluderet i den samlede afregning. I sidstnævnte tilfælde har regningsmodtageren ikke kunnet fratrække momsen, og dermed vil SKAT ikke lide et tab ved korrektionsadgang, som forudsættes at kunne ske ved udstedelse af kreditnota og ny faktura, hvor den momsfrie ydelse er specificeret. Er der derimod anført moms på 25 %, skal der skelnes mellem, om fakturamodtageren kan fratrække momsen eller ej (f.eks. kan offentlige myndigheder ikke fratrække moms). Førstnævnte tilfælde kan behandles som ovenfor. I sidstnævnte tilfælde vil korrektion kunne gennemføres i det omfang, det offentlige ikke lider tab, hvortil bemærkes, at momsfradraget i relation til møder m.v. alene andrager en fjerdedel af den betalte moms, hvilket indebærer, at der kan ske korrektion, forudsat, at klager accepterer, at der minimum skal betales denne moms.

Afslutningsvis er det bl.a. anført, at klager opererede med en beregnet gennemsnitsmoms, hvilket kan dokumenteres. SKAT har herved stiltiende accepteret fremgangsmåden, som også forekommer hensigtsmæssig (der var faktisk hjemmel i momsloven til at acceptere modellen). På den baggrund - og for at spare administrative ressourcer - bør modellen også accepteres for 1996 til 1999. I modsat fald må hver enkelt faktura behandles for sig.

Til yderligere dokumentation af det anførte om, at SKATs opgørelse af momskravet er baseret på urigtige forudsætning og i øvrigt er fejlbehæftet i stort omfang, er fremsendt kopi af processkrift til Højesteret af 22. januar 2009.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Ved kendelse af 29. april 2005 stadfæstede Landsskatteretten regionens afgørelse af 4. oktober 2001 for så vidt angår afgørelsens pkt. 1.1. til 1.4. inklusive. For så vidt angår pkt. 1.4. skete stadfæstelsen dog således, at regionen ved den beløbsmæssige opgørelse skulle tage hensyn til, at op til 5 pct. af det fakturerede bruttobeløb uden nærmere dokumentation kunne anses som momsfri lokaleleje.

Ved kendelsen fandt Landsskatteretten tillige, at regionens afgørelse af 4. oktober 2001 ikke var ugyldig, og at der ikke var indtrådt forældelse af afgiftstilsvaret for de to første kvartaler af 1996.

Nærværende sag vedrører således udelukkende regionens afgørelse af 23. september 2005, hvorved den talmæssige opgørelse vedrørende pkt. 1.1. til 1.4. blev reguleret med en nedsættelse på 87.640 kr., jf. herved tillige Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse i kendelse af 29. april 2005.

Det bemærkes videre, at klager indbragte Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 for domstolene, og at Vestre Landsret den 19. marts 2007 afsagde dom i sagen, hvorved landsretten bl.a. fandt, at SKAT med rette kunne rejse kravet overfor klager. Klager har indbragt Vestre Landsrets dom for Højesteret.

Det ligger derfor uden for rammerne af denne sag at tage stilling til det af klagers repræsentant anførte om, at det oprindeligt opgjorte beløb på 9.756.990 kr. skal bortfalde grundet ugyldighed og/eller forældelse, at klagers metode er den rigtige, at SKAT ikke kan stille krav om ændret metode med tilbagevirkende kraft, og a/ klager ikke er rette hæftelsessubjekt.

EF-domstolen har bl.a. i sagerne 342/87, Genius Holding, og C-454/98, Schmeink & Cofreth, udtalt sig om berigtigelse af urigtig faktureret moms. Af EF-domstolens dom i sagen 342/87 fremgår således bl.a. følgende af præmis 18:

"...

18. Hvad endelig angår det argument, der er fremført af sagsøgeren i hovedsagen og af Kommissionen, og hvorefter en begrænsning af fradragsretten til kun at omfatte de afgifter, der svarer til leveringer af goder og tjenesteydelser, ville berøre princippet om momsens neutralitet, bemærkes, at for at sikre gennemførelsen af dette princip påhviler det medlemsstaterne i deres interne retsorden at give mulighed for berigtigelse af enhver urigtigt faktureret afgift, når udstederen af fakturaen beviser sin gode tro.

..."

Af EF-domstolens dom i sagen C-454/98, Schmeink & Cofreth, fremgår således bl.a. følgende af præmis 58:

"...

58. Under disse omstændigheder, hvor udstederen af fakturaen rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for tab af afgiftsindtægter, følger det af princippet om momsens neutralitet, at den urigtigt fakturerede moms skal kunne berigtiges, uden at medlemsstaterne må gøre en sådan berigtigelse betinget af, udstederen af den nævnte faktura har været i god tro.

..."

Som det fremgår af ovennævnte domme, er det en betingelse for berigtigelse af faktureret moms, at der er tale om, at den fakturerede moms er urigtig.

Det påhviler klageren at dokumentere, at der er tale om en urigtig faktureret moms. Det bemærkes herved, at Landsskatteretten ved kendelse af 29. april 2005 stadfæstede regionens afgørelse vedrørende fejltyperne 1.1 til 1.3, idet man overlod det til regionen at genbehandle den talmæssige opgørelse. For så vidt angår fejltype 1.4, der tillige blev stadfæstet, fandt Landsskatteretten, at regionen ved den beløbsmæssige opgørelse skulle tage hensyn til, at op til 5 pct. af det fakturerede bruttobeløb uden nærmere dokumentation kunne anses som momsfri lokaleleje.

Det er ikke med det anførte og de fremlagte dokumenter, herunder word-dokumenterne, dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at der for så vidt angår sagens pkt. 1.1. og 1.2. er tale om urigtig faktureret moms, eller at der for så vidt angår sagens pkt. 1.3. og 1.4. helt eller delvist er tale om momsfritagne ydelser i videre omfang end det ved Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 godkendte.

Det bemærkes hertil, at udlejning af værelser i hoteller o. lign., er momspligtig i henhold til momslovens § 4, stk. 1, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, og at Landsskatteretten ved kendelse af 29. april 2005 vedrørende fejltype 1.3 og 1.4 fandt, at benyttelse af festlokale ved arrangementer som bryllupper, konfirmationer, fødselsdagsfester og lignende, hvor mad og drikke leveres og servering finder sted, må anses for en sekundær del af en samlet momspligtig levering, jf. EF-domstolens dom i sagen C-349/96, (Card Protection Plan).

Der er derfor ikke grundlag for berigtigelse af de omhandlede fakturaer. Retten finder derfor, at der ikke med det anførte er grundlag for at ændre den af regionen foretagne regulering af beløbsopgørelserne i videre omfang end det af skattecentret indstillede, som lægges til grund som ubestridt.

Regionens afgørelse ændres derfor således, at den oprindelige opgørelse på i alt 8.826.352 kr. nedsættes med 194.262 kr. til 8.632.090 kr.

..."

Supplerende sagsfremstilling

Som anført i Landskatterettens kendelse blev Vestre Landsrets dom af 19. marts 2007 anket af A til Højesteret, som afsagde dom i sagen den 11. maj 2010 [SKM2010.450.HR red.SKAT]. For Højesteret havde A som en ny påstand 2 bl.a. nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skulle anerkende, at A i forhold til urigtig faktureret moms skulle indrømmes korrektionsadgang alene med hensyntagen til momsens neutralitet, og uden at det var et krav, at afgiftsmodtageren skulle beriges, og at A relation til fejltype 1.4 havde været i god tro, hvorfor der kunne ske berigtigelse, uden at det var et krav, at afgiftsmodtageren skulle beriges. A gentog ikke sin påstand 2 nedlagt for landsretten, hvorefter Skatteministeriet skulle anerkende, at A ikke havde afregnet for lidt i salgsmoms.

Ved dommen fastslog Højesteret bl.a., at det i en situation som den foreliggende, hvor den afgiftspligtige ikke rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for afgiftstab for statskassen, er en betingelse for at kunne berigtige en urigtigt faktureret moms, at vedkommende har været i god tro med hensyn til den skete fakturering. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at A havde været i god tro og fastslog, at han allerede derfor ikke havde krav på at kunne berigtige de omhandlede fakturaer. Vedrørende Landsskatterettens kendelse, som er til prøvelse under denne sag, bemærkede Højesteret, at spørgsmålet om rettelse af eventuelle ved den momsmæssige behandling af enkelte poster behandles under denne sag, og at Højesteret ikke under denne sag tager stilling hertil.

Det er under sagen oplyst, at fejltype 1.1 omfatter i alt ca. 3.000 transaktioner, at fejltype 1.3 omfatter i alt 1.544 transaktioner, og at fejltype 1.4 omfatter 600 transaktioner. Det er endvidere oplyst, at alt bilagsmaterialet efter Landsskatterettens afgørelse i sagen påny har været gennemgået af SKAT.

Beløbet på 31.562 kr. ændret for Landsskatteretten består dels af en sammentællingsfejl på 15.052 kr. dels af et bilag medtaget to gange af SKAT, hvoraf det ene bilag er tilbageført med 16.511 kr. Beløbet på 27.646 kr. ændret for Landsskatteretten består af bilag medtaget i opgørelsen ved en fejl med i alt 18.973,74 kr., manglende godskrivning af bogført moms med 5.129,15 kr. og bilag medtaget to gange med 3.546,07 kr. Beløbet på 135.054 kr. ændret for Landsskatteretten vedrører den godskrivning som A i følge Landsskatterettens kendelse fra 2005 skulle have på 5 % i momsfri omsætning uden nærmere dokumentation, hvortil kommer et yderligere fradrag vedrørende enkelte bilag, som var medtaget to gange.

Et støttebilag udarbejdet af Skatteministeriet med opgørelse af SKATs krav er vedhæftet dommen som bilag [udeladt red.SKAT].

Forklaringer

A har forklaret, at han som led i sit erhverv som landmand i tidens løb har købt flere ... og ...gårde med beboelsesbygninger. Han ønskede at udnytte disse bedst muligt, hvorfor han startede drift af ...hoteller og restauranter. Ingen af ejendommene er frivilligt momsregistreret med henblik på udlejning. Hans personlige virksomhed er adskilt fra restaurationsdriften for ikke at sammenblande den med hans erhverv som vinhandler. Det er derfor hans hustru, der har alkoholbevillingerne. Alle hotellerne - H2, H3, H4, H5 ApS og H5.1 ApS - har adskilte regnskaber. Virksomhederne har dog kun en fælles bankkonto - en såkaldt cash-pool konto - for at minimere renteudgifterne. Indtægterne bliver efterfølgende regnskabsmæssigt henført til den rette indkomstmodtager. Fakturaerne udstedes på de enkelte hoteller og ikke hos ham. Samtidig bogføres moms. Den registreres på EDB på de enkelte hoteller. Omsætningerne på hotellerne når først ham, når kontantbeløbene med bilag sendes til ham for at blive indsat på fælleskontoen. Teksten på fakturaerne er opstillet i et forud oprettet skema i det lejede EDB-system. Opstillingen er ikke ens i de omhandlede år. I 1997-98 var momsspecifikationerne anført korrekt på fakturaerne, og det fremgik, hvor stor en del af fakturabeløbet, momsen udgjorde. Specifikationen udgik efter en opdatering pr. 1. januar 1998, så der herefter i alle fakturaerne kun stod "inkl. moms". Denne fejl blev han først opmærksom på i 2001. I edb-systemet STW, som de dengang anvendte, oprettes en aftale på forhånd ud fra en reservationsaftale, der føres ind på den måde, at kunden registreres som en ordre på det lejede lokale. Leveringer af mad og drikke m.v. lægges efterfølgende ind, og til sidst faktureres ordren. Først og fremmest er udgangspunktet i systemet, at der er lejet et lokale, derudover kan tilføjes valgfri tekst om arrangementets karakter. Det står ikke specificeret på fakturaerne, at der er mere end et lokale, men typisk er der til et arrangement både f.eks. danselokale og spiselokale. Ofte lejes der to-tre lokaler på en ordre. Efter hans skøn er det mere end 99 % af ordrerne, der omfatter mere end et lokale, og det primære ved ydelsen er de særlige lokaler, som folk kommer langvejs fra for at leje. Der er ikke lavet særlige instrukser til personalet på hotellerne vedrørende oprettelsen af ordrer på systemet og den efterfølgende fakturering udover, at de starter med at reservere lokalet og bygger resten af ordren på dette.

SKAT aflagde kontrolbesøg flere gange i 1993-95. I den forbindelse havde man hans bilag til kontrol, og SKAT havde ikke bemærkninger til den måde, han afregnede momsen på. Han har ikke fået instrukser fra SKAT om, hvordan fakturaerne skulle udformes, selvom han har bedt om det flere gange. Han har derimod fået vejledning gennem Horesta. Momsen blev afregnet både over konto 9220 og 9221. Der er betalt fuld moms, og man er nødt til at tage de enkelte bilag og krydsrevidere med begge momskonti for at se, hvilken moms der er betalt. Ikke alle poster er automatisk generede fakturaer, men der er også manuelle poster, der kun fremgår et sted. SKAT har ikke taget hensyn til de manuelle momskorrektioner. Der er betalt 3 mio. kr. mere end de 25 % moms, der er afregnet. SKAT ville ikke mødes med ham i 2001. Det har været et langt forløb med mange tusinde bilag, hvilket har gjort dialogen med SKAT svær. Landsskatteretskendelsen fra 2005 pålagde SKAT at indlede en dialog med ham, hvorefter der blev afholdt et møde mellem SKAT, hans daværende advokat, advokat NJ, og ham selv. Dialogen med SKAT har været dårlig, idet SKAT ikke har haft til hensigt reelt at finde ud af, hvad den rigtige moms var. Det var et stort indgreb, at hans bilag og EDB-udstyr tidligere blev beslaglagt. Da han fik bilagene retur - 20-30 ringbind - var de blandet sammen. Han havde udleveret, hvad SKAT bad om, men efterfølgende foretog SKAT alligevel en ransagning og medtog bilag, herunder for 1999, som ikke var regnet færdigt på det tidspunkt. Det afskar ham fra at lave korrektionsfakturaer, og hvis han har opkrævet forkert moms, er han villig til at korrigere og evt. tilbagebetale til kunderne. Han har flere gange forgæves bedt SKAT om at få en vejledning om, hvordan han skulle udforme korrektionsfakturaerne. Derfor lavede han selv ca. 2.500 korrektionsfakturaer, som han sendte til SKAT, men de blev efterfølgende afvist. Efter ransagningen i september 2000 måtte han anskaffe nyt regnskabssystem. Han har dog åbnet det gamle system ud fra en backup. Dette viste bl.a., at kreditfakturaerne lå i hotellernes regnskaber. Det førte til, at beregningen for 1999 var forkert, idet der ikke var taget hensyn til den komplette bogføring. Da det ikke er ham selv, der har drevet selve virksomheden på nogen af hotellerne, har han måttet støtte sig til, hvad han kunne læse ud fra fakturaerne. Den udskrift, der er fremlagt som bilag 30, jf. ekstrakten side 217 ff., er printet ud fra regnskabet og viser, hvilke beløb der er sendt til SKAT fra konto 9220 og 9221. Dette har han brugt til at efterkontrollere SKATs afgørelse. Han kan ud fra det dokumentere, at han har betalt mere i moms, end SKAT har godskrevet ham. Han har således i sagens bilag 116, der ses i ekstrakten side 659 - 661, fremlagt 11 eksempler på, at han har betalt mere i moms end SKAT har registreret. Eksemplerne viser, at SKAT ikke har taget hensyn til alle de beløb, der er betalt i moms, eller har taget hensyn til indtægter, der er momsfrie, f.eks. gebyrer ved no show.

Parternes synspunkter

A har til støtte for sine påstande i et påstandsdokument anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

"...

Sagen drejer sig om momsefterbetalinger vedrører perioden fra 1996 - 1999, og relaterer sig til 4 forskellige juridiske subjekter, nærmere bestemt selskaberne H5 ApS, H5.1 ApS, BA (H2 og H3) samt sagsøger, A.

Hver af disse juridiske personer var selvstændige afgiftssubjekter, jf. Momslovens § 46 stk. 1, og var registreret som sådan.

Bortset fra sagsøger drev disse juridiske personer konference- samt hotel- og restaurationsvirksomhed.

I den anførte afgiftsperiode blev der udstedt ca. 70.000 fakturaer, og af disse har SKAT udtaget 9.350, hvor man var af den overbevisning, at de var fejlbehæftede svarende til et oprindeligt efterbetalingskrav på kr. 9.756.990, hvilket krav dog efterfølgende successivt væsentligt er blevet reduceret, i takt med at SKAT har måttet erkende forskellige fejl i sit materiale.

I alt drejede 5.169 af fakturaerne sig om fejltyperne 1.1 - 1.4, og dermed efterbetalingskrav vedrørende moms.

Problematikken

Kendetegnede i relation til fakturaer af fejltyperne 1.1. - 1.4 er, at disse helt eller delvist omfatter lokaleleje, som er momsfritagne ydelser, jf. Momslovens § 13 stk. 1, litra 8.

Uenigheden mellem sagsøger og sagsøgte består i, hvordan dette faktum skal behandles momsretligt.

Højesteret

Højesteret har taget stilling til nogle formelle problematikker i forhold til sagen, nærmere bestemt spørgsmål om ugyldighed, forældelse, rette afgiftspligtige person, mulighed for udstedelse af korrektionsfakturaer samt brugen af selve den kategoriseringsmåde, som SKAT har anvendt, hvorimod Højesteret ikke har taget stilling til enkeltfakturaerne eller den beløbsmæssige størrelse af SKATs krav, hvilket derfor er til prøvelse.

Rette afgiftspligtige person

Selvom sagsøger ikke direkte har været involveret i hotel- og restaurationsdriften, fandt Højesteret, at han hæftede for de øvrige afgiftspligtige subjekters momstilsvar.

Forholdet var det, at sagsøger administrerede en fælles cash-pool konto, til hvilken omsætningen på de enkelte hoteller blev indbetalt, og via denne konto blev salgsmomsen fra hotellerne afregnet, ligesom købsmomsen blev fratrukket. Selvom nettoprovenuet blev kanaliseret ud til rette rettighedshaver, fandt Højesteret, at sagsøger hæftede.

Den logiske konsekvens af hæftelsen må efter sagsøgers opfattelse være, at han dermed også skal tilskrives de momsindbetalinger i alt kr. 2.763.692, som ubestridt (via cash-pool kontoen) er foretaget i de øvrige afgiftspligtige subjekters SE-numre, hvilket synspunkt SKAT er uenig i.

Spørgsmålet er nærmere omtalt under afsnittet momsafstemning, jf. nedenfor.

Ad fejltype 1.4

Kendetegnede for fejltypen er vedrørende den udstedte faktura, at

"...

Ydelsen er omfattet af vejledning Y99, men reglerne er ikke overholdt

..."

Vejledningen Y99

Det er imidlertid noget upræcist formuleret fra SKATs side, men essensen er, at Landsskatteretten under henvisning til denne vejledning reducerede momsgrundlaget med 5 %, som man uden nærmere dokumentation anså for momsfri lokaleleje. Følgeslutningen - som vejledningen giver belæg for - er derfor, at større reduktion kan komme på tale, forudsat at den fornødne dokumentation er til stede.

Vejledningen angiver efter sin ordlyd principielt, at der kan afregnes med en reduceret momsprocent af den samlede omsætning, men er ikke konsistent i sit indhold og kan forstås på flere måder.

Sagsøger forstod vejledningen på den måde, at der kunne afregnes med en lavere momsprocent ved salg, forudsat at denne fremgangsmåde også fulgtes i relation til købsfradrag (hvilket han faktuelt gjorde).

Vejledning Y99 versus EF-retlige domme

Vejledningen var SKATs opfattelse af retstilstanden på tidspunktet for udstedelsen af vejledningen i marts 1990, men denne skal tolkes dels i lyset Momsloven samt tilhørende bekendtgørelser, og dels har vi det 6. momsdirektiv fra EU samt en række EF-domstolsafgørelser, som der af gode grunde ikke var taget højde for.

Selv hvis det lægges til grund, at vejledningen Y99 ikke er overholdt i relation til fakturaerne kategoriseret under fejltype 1.4, er dette ikke ensbetydende med, at der skal ske momsforhøjelser i overensstemmelse med SKATs beregninger.

Helt basalt gælder for alle de omhandlede fakturaer, at der eksplicit på fakturaerne er angivet et lavere momsbeløb, end hvad svarer til 20% af totalbeløbet, og dermed er vi ikke i en situation, hvor afregnet moms skal føres tilbage til hverken den afgiftspligtige eller kunden.

Nogle af fakturaerne i kategorien omfatter ren lokaleleje, men her har sagsøger pga. sin forståelse af Y99 også afregnet moms, dvs. han har snydt sig selv.

Blandende transaktioner

Majoriteten af fakturaerne omfatter imidlertid dels momsfri lokaleleje og dels momspligtige ydelser, dvs. såkaldte blandede transaktioner, hvorfor spørgsmålet er, hvordan dette skal håndteres momsretligt.

I en del tilfælde indgår tillige biydelser, som der typisk gør ved afholdelse af konferencer, møder mv., dvs. i form af kaffe, vand mv. I nogle tilfælde indgår tillige andre hovedydelser, f.eks. i form af aftensmad og overnatning.

For at kunne håndtere fakturaer af denne karakter, skal læren om blandede transaktioner anvendes, dvs. det er de enkelte transaktioners karakteristika, der er afgørende for transaktions momsmæssige konsekvenser, og det skal i hvert enkelt tilfælde ved blandede transaktioner overvejes, om de skal kvalificeres samlet eller opsplittes i delleverancer, jf. herved C-349/96 Card Protection Plan, C-231/94 Faaborg-Gelting og C-111/05 Aktiebolagen.

Hovedydelse eller biydelse

Efter C-349/96 Card Protection Plan er kriteriet, om en delleverance er et mål i sig selv for kunden, dvs. den formodede opfattelse hos den gennemsnitlige forbruger.

Skal man således på et kursus, er det forhold, at der stilles et lokale til rådighed, et mål i sig selv og dermed en selvstændig hovedydelse, som er momsfri - og dette faktum kan lægges til grund for alle fakturaer, som er indordnet under nærværende fejlkilde.

Leverer kursusstedet i den forbindelse tillige momspligtige ydelser, f.eks. vand og kaffe, bliver spørgsmålet, om det var et mål i sig selv at komme på kurset for at få vand og kaffe, hvilket må svares benægtende, hvorfor udgangspunktet vil være, at der er tale om en biydelse, der momsmæssigt skal behandles som hovedydelsen og i givet fald være momsfri.

Er sidstnævnte ydelser imidlertid ikke nødvendige for at kunne udnytte hovedydelsen, skal de omvendt behandles som selvstændige hovedydelser, også selv om de beløbsmæssigt er minimale.

Manglende momsspecifikation - konsekvenser

Spørgsmålet i forlængelse heraf er, hvilke momsretlige konsekvenser det har, såfremt det ikke på fakturaen er specificeret, hvor stor den ikke-momspligtige henholdsvis den momspligtige ydelse er.

For så vidt angår salg til private ses forholdet ikke at kunne have konsekvenser, jf. legalitetsprincippet, jf. herved Momsbekendtgørelsens 42, idet der udtrykkeligt af denne bestemmelse fremgår, at "... Ved salg til private forbrugere kan udstedelse af faktura efter reglerne i 40-41 undlades..."

Det vil sige, at hverken reglen i § 20 stk. 1, 2. pkt. om specifikation af momsen, eller paragraffens stk. 2 om formkrav i relation til opspaltning gælder i dette tilfælde.

Omvendt stilles de anførte krav i relation til salg til erhvervsdrivende, hvilket - hvis der skal være logik i reglerne - må antages at have sammenhæng med, at erhvervsmæssige købere har adgang til at fratrække momsen, for så vidt angår hotel- og restaurationsydelser dog kun med 25%, jf. Momslovens § 42 stk.2.

Ved undladt specifikation kunne man i denne situation principielt risikere, at køberen selv lavede et afregningsbilag, og derved opnåede for højt momsfradrag.

Den risiko bestod imidlertid ikke i relation til fejltype 1.4, idet momsbeløbet var opgivet, dvs. der var taget højde for den momsfri lokaleudlejning.

Allerede på denne baggrund ses der ud fra almindelige fortolkningsprincipper og proportionalitetsprincippet ikke at være noget belæg for, at sanktionen ved manglende specifikation skulle være, at hele fakturabeløbet bliver momspligtigt - men det er præcist den sanktion, SKAT har anvendt.

Af Momsbekendtgørelsens § 94 fremgår konsekvenserne af overtrædelse af Bekendtgørelsen § 40, hvilket alene er bødesanktion, jf. herved § 94 stk. 2 jf. stk. 1, hvorimod der ikke ses nogen hjemmel til at lade overtrædelsen a den følge, at retten til momsfradrag bortfalder.

Denne betragtning cementeres tillige af SU.2000.283 samt EF-domstolens afgørelse C-110/98 til C 147/98 Gabalfrisa mfl.

Af præmis 32 i sidstnævnte afgørelse følger, at de foranstaltninger, som medlemsstaterne kan træffe for at sikre en nøjagtig opkrævning af afgiften og for at undgå svig, ikke må gå ud over, hvad der er nødvendigt for at nå disse mål - heller ikke selvom den erhvervsdrivende overtræder nationale lovbestemmelser.

Allokering af vederlaget på henholdsvis momsfri og momspligtige ydelser

Tages ovenstående argumentation ad notam, er næste problematik, at der skal ske en allokering af vederlaget, dvs. dette skal spaltes på henholdsvis den momsfrie og den momspligtige ydelse.

Det følger direkte af EF-domstolens praksis, idet en blandet transaktion skal opsplittes i sine delleverancer, uanset om der er sket samlet eller særskilt fakturering, jf. herved også TFR.2006.453.

I relation til fakturaer af typen 1.4 er det ikke et problem, idet der er taget højde herfor ved beregning af momsbeløbet, som svarer til 25% af afgiftsgrundlaget, dvs. regnestykket ser således ud:

Momsen = afgiftsgrundlaget x 25/100, og dermed er afgiftsgrundlaget = Momsen x 100/25.

Den momsfrie ydelse er dermed fakturabeløbet minus afgiftsgrundlaget.

Det vil sige, at de nødvendige informationer kan udlæses af fakturaerne, om end de formalistiske krav, jf. Momsbekendtgørelsen, i visse tilfælde ikke er opfyldt.

Hovedreglen - og dermed det bevismæssige udgangspunkt - er herefter, at det er den afgiftspligtige persons (sagsøgeres) egen fordeling, der skal lægges til grund, forudsat denne ikke er åbenbar fejlagtig, jf. TFR.1998.275.

Sagsøgte, dvs. SKAT, har ikke godtgjort, at den foretagne fordeling er åbenbar fejlagtig.

I den sammenhæng skal det tages i betragtning, at de pågældende kurser, konferencer, møder afholdtes på ..., hvor der er store grundomkostninger til vedligeholdelse af bygningerne mv., hvilket modsvares af, at kunderne finder kursuslokalerne attraktive og er villige til at betale den høje markedspris, som er forbundet med lejeforholdet.

De nærmere prisvilkår mv. for leje af lokaler til konferencer fremgår af ekstraktens side 795 - 803 og var betingelser, som kunderne var bekendt med ved aftaleindgåelserne. I øvrigt er prisvilkårene på niveau med sammenlignelige lejemål, herunder statens egne udlejninger, eksempelvis Kronborg Slot.

Konsekvensen af ovenstående er, at der ikke er grundlag for den af SKAT foretagne forhøjelse vedr. fejltype 1.4, og det betyder, at afgiftstilsvaret skal nedsættes med kr. 1.184.903.

Måtte Retten mod forventning nå til, at fordelingen er åbenbar fejlagtig, skal der foretages en fordeling efter markedspriser, jf. C-291/03 My Travel.

Særligt kan fremhæves, at sagsøger afregner lokalelejen i forhold til antal personer, der deltager i arrangementet, hvilket er i overensstemmelse med normal praksis indenfor branchen. Prisen er dog typisk nedreguleret i forhold til den beregnede markedspris, hvilket skete for at lette administrationen, og det understreger, at de afregnede priser for lokalelej e ikke er åbenbart urimelige.

Ad fejltype 1.3

Principielt drejer det sig om fakturaer, som argumentationsmæssigt har store ligheder med fejltype 1.4, hvorfor de anførte betragtninger, som er anført der, umiddelbart også er anvendelige i relation til fejltype 1.3.

Forskellen beror, Jf. SKATs overskrift til denne type, på, at der skulle være tale om ydelser, som ikke er omfattet af vejledning Y99 i modsætning til fejltype 1.4

Som det fremgår af bilag E side 40 (E1815-1904), beror dette på, at der efter sagsøgtes opfattelse skulle være tale om bryllupsarrangementer, konfirmationer, almindelige fødselsdagsfester og firmafester, og ikke et møde eller en kursusvirksomhed.

En del fakturaer, som SKAT har placeret i kategorien, er i øvrigt fejlplaceret, og henhører rettelig under fejltypen 1.4.

Dybest set har det kun historisk interesse, om fejltype 1.3 er omfattet af Y99 eller ej, idet vejledningen er blevet overhalet af forskellige EF-retlige domme, men SKAT har givetvis ret i, at den helt specielle momsreduktionsregel, der forefindes i vejledningen, ikke kan strækkes videre end til kursus og møder, og det har Højesteret tilsluttet sig.

Hovedydelser eller biydelser

I EF-retlig sammenhæng er "the leading case" imidlertid C-349/96 Card Protection Plan, dvs. afgørende er, hvad der er hovedydelsen eller hovedydelserne, henholdsvis hvad der er bi-ydelser.

Er det en sammensat ydelse, er kriteriet, om en delleverance er et mål i sig selv for kunden, og her skal ikke tages udgangspunkt i SKATs opfattelse, men den formodede opfattelse hos den gennemsnitlige forbruger.

Principielt burde man derfor stille samtlige gæster spørgsmålet: Hvorfor kommer de det pågældende sted? Det har sagsøger rent faktisk gjort, jf. bilag 69 (E809-810).

Spørgsmålet er, om leverancen fremstår som en samlet leverance, eller som to eller flere selvstændige delleverancer, som naturligt kan adskilles.

Såfremt hovedleverancen ikke har nogen anvendelighed eller alene en begrænset anvendelighed for forbrugeren uden den omhandlede delleverance, må det eksempelvis antages, at den blandede transaktions delleverancer skal kvalificeres som en transaktion, jf. C. 41/4 Levob Verzekeringen, præmis 24, 2. pkt.

Hvis forbrugeren kan til- eller fravælge en delleverance, må det derimod antages, at delleverancen skal kvalificeres selvstændigt i forhold til den samlede leverance, uanset at delleverancen ud fra en umiddelbar betragtning kan synes sekundær i forhold til den samlede leverance.

Tilsvarende forholder det sig, såfremt delydelsen fremstår som et selvstændigt element, der naturligt kan udskilles fra den samlede leverance, idet delleverancen da øjensynligt ikke udgør et nødvendigt middel til at udnytte den samlede leverance på bedst mulige vis.

Selvom det er en faktor ved vurderingen, er det ikke i sig selv afgørende, om leverandøren har valgt at fakturere en samlet pris eller udspecificere vederlaget for den enkelte delleverance.

Ved vurderingen kan det efter omstændighederne tillægges vægt, om den pågældende delleverance alene udgør en mindre væsentlig del af den samlede pris.

Såfremt delleverancen ikke kan undgå at have mærkbare følger for den samlede pris, er det således en indikator på, at det vil være naturligt at anskue den pågældende delleverance som en selvstændig leverance.

Grundlæggende fordrer en momsretlig korrekt behandling af en faktura, at SKAT derfor altid skal forholde sig til, om der blot er tale om en hovedydelse, eller om der indgår flere delleverancer.

En hjælp til løsning af denne problematik vil være at stille spørgsmålet: Hvad var målet for forbrugeren?

Den konkrete vurdering

Hvis det var for at komme på kursus eller til et møde, at man på et hotel lejer et lokale, er det selvfølgelig oplagt, at dette er en (momsfri) hovedydelse, mens man konkret kan diskutere, hvordan der skal forholdes med eventuelle yderligere leverancer fra hotellets side.

Omvendt, hvis man tager på et hotel for at holde en fest, bevæger man sig momsretligt ind på et mere komplekst felt.

Er tanken med festen, at man skal have et måltid mad og evt. overnatte på stedet, kan selskabet reservere et bord i restauranten.

Seancen involverer 2 hovedydelser, nemlig henholdsvis bespisningen og overnatningen. Der er ikke tale om en samlet transaktion, idet ingen af dem er nødvendige for at kunne udnytte den anden ydelse. Begge ydelser er imidlertid momspligtige, hvorfor afgiftsgrundlaget er den samlede ydelse.

Ønsker selskabet imidlertid ikke at sidde i restauranten blandt øvrige gæster, men vil have eget eksklusivt lokale, så har vi tillige at gøre med en momsfri ydelse, hvorfor det skal vurderes, om der er tale om en selvstændig hovedydelse eller blot en biydelse, som momsmæssigt skal behandles som den hovedydelse, den knytter sig til.

Det er de konkrete omstændigheder, som vil være udslagsgivende, og her vil et af momenterne være, i hvilket omfang ønsket om separat lokale påvirker prisen, og i den sammenhæng kan det antagelig spille en rolle, hvor længe pågældende selskab kan disponere over lokalet, samt om dette efter endt bespisning bliver ryddet og f.eks. kan benyttes til dans.

Situationen kan også være den, at selskabet blot ønsker et lokale for at afholde en fest, og i dette tilfælde er der ingen tvivl om, at lokalelej en er en momsfri ydelse, og der ændres intet ved det faktum, selvom der f.eks. serveres drikkevarer, og uanset om det er i eller udenfor lokalet, idet ingen af disse ydelser er nødvendige for at udnytte den anden ydelse, og de er derfor hver for sig selvstændige hovedydelser med den konsekvens, at der alene skal svares moms af drikkevarerne.

Konklusion

Det bemærkes, at SKAT på intet tidspunkt i forløbet har foretaget en vurdering i henhold til de EF-retlige regler, men alene vurderet sagen ud fra sin opfattelse og fortolkning af vejledningen Y99, som daterer sig tilbage til begyndelsen af 1990-erne.

På denne baggrund må det bevismæssige udgangspunkt være, at SKAT ikke har godtgjort, at momsafregningen i relation til fejltype 1.3 har været forkert, hvorfor den foretagne momsforhøjelse skal tilbageføres.

Ad fejltype 1.2

Vedrørende denne fejltype - som vedrørte korrektion af momsen for 1995 - har SKAT lagt til grund, at nedreguleringen skete med kr. 409.731 i 1996, men faktuelt var reguleringen alene på kr. 378.089,24, jf. bilag 114 (E1725-1726). Dermed er der opkrævet kr. 31.641,76 for meget i moms fra SKATs side vedrørende denne fejltype.

Ad fejlkilde 1.1

Fra SKATs side er det kendetegnet, at faktureret moms er større end bogført moms.

Imidlertid er der to former for fakturaer, nemlig fakturaer, hvor der decideret på fakturaen er anført og beregnet 25% moms, og dels er der fakturaer (og det er hovedparten), hvor der alene er anført, at fakturabeløbet er inklusive moms.

Momsberegning ud fra afgiftsgrundlaget baseret på gennemsnitsmetoden

Når der ikke pr. automatik blot er indbetalt moms svarende til 20% af det samlede fakturabeløb, beror dette på, at sagsøger/hotellerne på baggrund af et orienteringsmøde, som brancheforeningen afholdte i begyndelsen af 1990-erne, fik den opfattelse, at den afregnede moms skulle reguleres en gang årligt ud fra de faktisk afholdte lokaleudgifter sammenholdt med den momspligtige omsætning.

Dette princip praktiserede hotellerne derfor igennem en årrække, uden at SKAT gjorde indsigelser - og dette på trods af at SKAT var bekendt med fremgangsmåden.

Kundernes håndtering af fakturaerne

Kendetegnende for fakturaerne under fejltypen er ligesom øvrige fakturaer omfattet af sagen, at der er indgået lokaleleje. I de fleste tilfælde fremgår det direkte af fakturaerne, mens det i andre tilfælde fremgår af ordrebekræftelserne/reserveringsaftalerne.

Problemet med fakturaerne består grundlæggende i, at kunden i et vist omfang har kunnet fratrække momsen - det gælder dog ikke private, og desuden har fradragsretten for erhvervskunder været begrænset, jf. Momslovens § 42 stk. 2 jf. stk. 1 litra 5 og 6, til 25% af afgiften vedrørende hotel- og restaurationsydelser.

Med andre ord har erhvervsmæssige kunder alene kunnet fratrække 1/4 af den oplyste moms, eller 1/20 af det samlede fakturabeløb.

Da der er indgået momsfri lokaleleje i fakturaerne, har de pågældende kunder derved principielt kunne trække for meget fra i moms, hvorfor staten ud fra en umiddelbar betragtning ville lide et tilsvarende tab, hvis forholdet blev korrigeret, nærmere bestemt ville tabet svare til 1/4 x 1/5 af den momsfrie lokaleleje, dvs. 1/20 af dette beløb.

Korrektion

På den baggrund burde fakturaerne under fejltype 1.1 derfor korrigeres i overensstemmelse med sag C-342/87 Genius Holding eller i hvert fald sag C-454/98 Schmeinck & Cotreth. I førstnævnte sag kan korrektion ske, forudsat den afgiftspligtige er i god tro, hvorimod korrektion i sidstnævnte situation er uafhængig af god/ond tro, men forudsætter at SKAT ikke herved lider et tab, og at korrektionen sker "rettidig".

Højesteret har imidlertid afvist, at kriteriet "rettidigt" er opfyldt i nærværende sag, selvom der er tale om konnekse krav. Da der ikke i loven er angivet tidsfrister i relation til korrektionsadgang, må Højesterets afgørelse forstås således, at korrektion skulle ske indenfor den almindelige forældelsesfrist, dvs. 5 år.

Momslovens § 52 stk. 4

Da der ikke er adgang til korrektion, er udgangspunktet, at den for meget opkrævede merværdiafgift skal indbetales til SKAT, jf. herved Momslovens § 52 stk. 4, men alternativt kan fejlen berigtiges overfor køber, jf. § 52 stk. 4, sidste punktum, hvilken ret sagsøger ønsker at gøre brug af, hvorfor der er nedlagt påstand herom.

Kategorier:

A.

Fakturaer, hvor der, jf. fakturateksten, er opkrævet 25% moms, og hvor der hverken af fakturaen eller andet aftalegrundlag fremgår noget omkring lokaleleje

 

  

B.

Fakturaer, hvor der, jf. fakturateksten, er opkrævet 25% moms, men hvor det af fakturaen eller andet aftaletalegrundlag klart fremgår, at der indgår lokaleleje

 

  

C.

Fakturaer, hvor det ikke af fakturateksten fremgår, hvor meget moms der er opkrævet, og hvor det ikke af fakturaen eller andet aftaletalegrundlag fremgår, at der indgår lokaleleje

 

  

D.

Fakturaer, hvor det ikke af fakturateksten fremgår, hvor meget moms der er opkrævet, og hvor det af fakturaen eller andet aftaletalegrundlag klart fremgår, at der indgår lokaleleje

Edb-teknisk fejl

Som det fremgår af SKATs opgørelse, vedrører langt det største krav indenfor denne fejltype indkomståret 1999, nærmere bestemt et beløb på kr. 2.919.730, hvilket beroede på, at der blev installeret nyt software hos sagsøger, og den edb-tekniker, der forestod dette, ændrede uden sagsøgers viden og formodentlig uden at filosofere nærmere herover programopsætningen, hvilket afstedkom, at momsspecifikationen gled ud af fakturaerne.

SKATs rådgivningsforpligtelse og erstatningsansvar

Afregningsmåden vedrørende fejltyperne 1.1., 1.3. og 1.4. var ikke i overensstemmelse med momsbekendtgørelsens indholdskrav til fakturaer, hvilket SKAT blev opmærksom på tilbage i februar 1999, men undlod bevidst at orientere sagsøger herom, jf. ekstraktens side 117, uagtet at myndigheden, jf. Forvaltningslovens § 7, i situationen havde en aktiv rådgivningsforpligtelse.

Kombineret med at SKAT reelt afskar sagsøger og dennes revisor fra at udøve kontradiktion og først lod dem komme til orde i 2005, har SKAT efter sagsøgers opfattelse optrådt ansvarspådragende og ved sin adfærd forårsaget et tab hos sagsøger.

I 2005 åbnede SKAT op for, at sagsøger kunne korrigere fakturaerne, men afviste de fremsendte korrektionsfakturaer ud fra argumenter, der ikke var i overensstemmelse med momslovgivningen og afviste sidenhen at fremkomme med nærmere vejledning, hvilket var i strid med SU.2000.283 samt EF-retten dom i C-110/98 - C-147/98, Gabalfrisa mfl., dvs. også denne adfærd fra SKATs side må karakteriseres som værende ansvarspådragende.

Efter sagsøgers opfattelse må SKAT grundet sin adfærd være erstatningspligtig i det omfang, sagsøger af tidsmæssige grunde er afskåret fra at korrigere sine fakturaer. Kravet modsvarer SKATs krav om afgiftsforhøjelse.

Fremgangsmåde ved udstedelse af fakturaer og betaling

Grunden, til at dette aspekt har relevans, beror på, at det har betydning i relation til forståelse af sagsøgers anbringende om, at SKAT ved opførelse af afgiftskravet ikke har taget højde for alle foretagne momsindbetalinger.

Når en kunde på et af hotellerne fik leveret en ydelse, f.eks., en hovedydelse i form af leje af et lokale til konference, møde eller lignende, samt biydelse i form af vand, kaffe eller lign., eller en yderligere hovedydelse i form af overnatning, blev der fra hotellets side udstedt en faktura i det daværende STW-regnskabssystem, hvorved fakturaen samtidig bogførtes.

I de fleste tilfælde betalte kunden kontant, og i så fald indgik indtægterne i hotellets kasse og dermed i den kasseopgørelse, som dagligt blev lavet af hotellerne, jf. f.eks. bilag 3 (E95-99), hvilket er ubestridt, jf. herved også SKATs konstatering i bilag 1 (E1-15) side 4, 4. afsnit.

Det vil sige, at alle betalinger, som hotellerne selv direkte modtog, dvs. alle kontantafregninger, blev registreret via disse kasseopgørelser.

Kasseopgørelserne blev sammen med betalingsmidlerne, dvs. dankort, checks, sedler, mønter og gavekort, fremsendt til H1 ved A, der varetog den fælles administration vedrørende indbetalinger (cash-pool kontoen) og videreformidlingen af indtægterne til de respektive rettighedshavere, dvs. de forskellige juridiske og afgiftspligtige subjekter.

Den måde, H1 håndterede indbetalingerne på, var, som det er helt normalt, at give hver indbetaling et bilagsnummer, som dermed er bogføringsnummeret i denne virksomheds regnskabssystem.

Til illustration henvises til bilag 49 i den parallelt verserende sag (denne sags E233), kontoudskrift fra F2-bank, hvor princippet kan ses.

SKAT har i sagen som arbejdsmetode valgt at fokusere på denne indbetalingsliste, som man opfatter som værende den eneste bogføring, hvilket er korrekt, hvis blikket er rettet mod H1, hvor der er tale om bogføring af indbetalingsbilag, hvorfor det heller ikke er overraskende, at der på adskillige af disse bilag er anført girokortnumre, hvilket imidlertid blot indicerer, at der da er betaling af fakturer, hvor der blev ydet kredit.

At SKAT opfattede dette som værende den eneste bogføring (reelt skete der bogføring både hos hotellerne og hos sagsøger), gav omvendt nogle forståelsesproblemer, jf. bilag 1 side 3-4 (E1-15), men den rette forståelse blev grundet manglende lyst til kontradiktion fra SKATs side ikke opnået.

På systematisk vis har SKAT gennemgået indbetalingerne til cash-pool kontoen.

Man har set på hver enkelt indbetaling, og som udgangspunkt tjekket, om der, jf. kontospecifikationerne, var betalt 25% moms af beløbet (for indkomståret 1996 har SKAT langt hen ad vejen arbejdet med en formodning om, at der var betalt mindre end 25% i moms, og derfor lavet sine beregninger uden tjek).

Ad SKATs krav - momsafstemning

Den valgte utraditionelle arbejdsmetode fra SKATs side indebærer, at ikke er taget højde for, at momsafregning for hotellernes vedkommende tillige er sket via egne SE-numre. Argumentationen fra SKATs side har her været, at disse afregninger ikke vedrørte hotelomsætningen, og derfor var det irrelevant at forholde sig hertil.

Når SKAT har set på et enkelt indbetalingsbilag - som man opfatter som hovedbilaget - har man forsøgt at forholde sig til det vedhæftede dokumentationsmateriale vedrørende indbetalingens størrelse, dvs. fakturaer, girokort mv., hvilket SKAT så har karakteriseret som underbilag.

For at lette administrationen har sagsøger på vegne af hotellerne overført en del af de indbetalte beløb til momsafregningskontiene, dvs. konto 9220 og 9221. Sidstnævnte konto relaterede sig til fakturaer med lokaleleje, og momsen vedrørende en enkelt faktura kan være spaltet på de to konti, hvilket SKAT ikke har været opmærksom på.

Afgørende i momsretlig henseende er ikke, hvor store beløb der er overført til de enkelte momskonti, men derimod om der er afregnet korrekt overfor SKAT ved momsafregningsterminerne, og det kan principielt kun afklares ved, at der ses på størrelsen af den momspligtige omsætning i afgiftsperioden sammenholdt med den indbetalte moms.

Det betyder, at hvis SKAT betvivler, at sagsøger har afregnet korrekt moms, er det utilstrækkeligt at forholde sig til enkeltdispositioner på momsafregningskontoen - man må lave en momsafstemning for at sandsynliggøre sit postulat.

En sådan afstemning/sandsynliggørelse har SKAT også forsøgt at lave, jf. bilag 24-27, men problemet for SKAT er, at afstemningen viser, at der i flere tilfælde qua SKATs momsforhøjelser sker afregning med mere end 25% moms. I den forbindelse kan yderligere bemærkes, at SKAT i skrivelse af 26.8.2008 til Kammeradvokaten, jf. bilag 115 side 19 (E1289-1291), bl.a. har anført, at man ikke havde afsat de fornødne ressourcer til at lave en 100% korrekt kontrol.

Der kan henvises til bilag 116 (E659-661), som er en oversigt over 11 eksempler, hvor der er betalt mere i moms, end SKAT oplyser i henvisningslisten. Endvidere henvises til bilag 117a (E663-671) og 117b (E673-679), som er oversigter over betalinger på momskonto 9220 og 9221, hvor de enkelte poster er angivet, og til bilag 118 (E681-694), som er en oversigt, hvor posterne er sat sammen, samt yderligere til oversigten i bilag 119 (E695).

Ad momsbetalinger fra øvre afgiftssubjekter

Årsregnskaberne er fremlagt som bilag 120-129 (E707-781).

Af præmisserne i højesteretsdommen fremgår det, at det er A, der hæfter for de afgiftspligtige momssubjekters momsafregninger overfor SKAT, og i konsekvens heraf må han også skulle godskrives de momsafregninger, som er foretaget direkte af disse afgiftssubjekter, jf. herved bilag 29 (E209-215).

Af relevans i nærværende sammenhæng er særligt betalingerne fra H5 ApS, H5.1 ApS og BA.

H5 ApS

For så vidt angår førstnævnte selskab har sagsøger udarbejdet en oversigt vedrørende faktisk betalt moms, jf. bilag 130 (E783), sammenholdt med den moms, der på baggrund af årsopgørelserne, jf. bilag 131 (E785-793), kan beregnes for perioden 1996-1999.

Selskabets væsentlige indtægter var momsfrie ydelser i form af udleje af fast ejendom, jf. Momslovens § 13, stk. 1, litra g, og EU-tilskud.

Årsagen, til at der blev afregnet et betydeligt større beløb i moms, end den afgiftspligtige omsætning, jf. oversigten, giver grundlag for, var, at hotelomsætningen på H5 ApS også blev afregnet via selskabets SE-nummer (figurerer under posten lejeindtægter), men her har Højesteret fundet, at denne del af omsætningen momsmæssigt skal henføres til sagsøger.

Dermed skal momsafregningen, som er sket i selskabets SE-nummer, for så vidt den angår hotelomsætningen, også overføres til sagsøger, og dette beløb andrager kr. 2.426.610,06.

Det bemærkes i den forbindelse, at SKATs egen opfattelse, jf. Landsskatterettens kendelse af 22.12.2009 i sagen BS 3-629/2010 på side 3 (ekstrakten i denne sag side 1-143), er, at eneste aktivitet i selskabet er lejeindtægten, hvilket dog ikke er helt korrekt, jf. årsopgørelserne. I givet fald skulle sagsøger godskrives yderligere kr. 532.139,44 i moms.

H5.1 ApS

Her har SKAT ligeledes, jf. Landsskatterettens kendelse af 22.12.2009 i sagen BS 3-629/2010 side 3, anført, at eneste aktivitet i selskabet er lejeindtægten, hvilket er korrekt, jf. specifikationen af årsindtægten, jf. årsregnskaber.

Da lejeindtægt ved udleje af fast ejendom er momsfri, skulle selskabet ikke svare nogen moms. Der er betalt kr. 185.199 i moms (vedrører reelt hotelomsætningen), hvorfor beløbet skal godskrives A.

BA

Momsbetalingerne for hendes vedkommende vedrører "salg overført kroregnskab", og angår med beregnede beløb "... den del af omsætning i restauranterne, der er omfattet af spiritusbevillingen....".

Det vil sige, at de momsbeløb, som er afregnet for hendes vedkommende, relaterer sig til hotelomsætningen, hvor ekstraopkrævninger vedrørende moms er blevet rettet mod sagsøger.

I konsekvens heraf skal sagsøger godskrives den moms, som er afregnet via BA´s SE-nummer, i alt kr. 195.110, jf. bilag 29 (E209-215).

Det bemærkes i den forbindelse, at momsbeløbene for de ovennævnte momssubjekter er betalt af A, jf. bilag 132 (E697-706).

Samlet er der direkte fra disse afgiftssubjekter afregnet kr. 2.763.692, som relaterer sig til hotelomsætningen, og som der ikke er taget højde for ved SKATs momsafstemning.

Ad 1996

SKAT har i dette indkomstår ikke løftet sin bevisbyrde, idet SKAT ikke har sandsynliggjort, at der er sket fejlagtig momsafregning.

Momsen af de omhandlede fakturaer er her ikke bogført direkte på momskontiene 9220 og 9221, men fra januar til december 1996 i det væsentligste bogført som kasserapporter, jf. bilag 59 (E647-655).

Det vil sige, at der ikke fra momskontiene 9220 og 9221 kan udledes noget om, hvorvidt der er betalt moms af de enkelte fakturaer, men alene om der er svaret korrekt moms, jf. de enkelte kasserapporter.

Sagsøgte har imidlertid ikke forholdt sig til denne problematik, men derimod blot gættet sig til, hvad der er blevet betalt i salgsmoms, hvilket ikke kan anses for tilstrækkeligt til at løfte bevisbyrden.

Der kan i den sammenhæng henvises til eksempelvis Landsskatterettens udtalelse vedr. fejltype 2.6 (købsmoms), jf. side 64 -65:

"...

For de øvrige bilag ses den resterende del af bilagsbeløbene ikke bogført direkte på konto 9230, indgående moms af køb, idet der på denne konto i perioden januar til september 1996 alene er bogført kasserapporter. Uanset klager ikke har redegjort nærmere for, hvorledes der bogføringsmæssigt er forholdt med den resterende del af beløbene, må retten på det foreliggende grundlag nære betænkelighed ved at anse det for dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at klager har bogført moms af disse beløb.

..."

Beløbene andrager, jf. henvisningslisten, kr. 208.933,04 vedrørende fejlkilde 1.1, kr. 424.043,33 vedrørende fejlkilde 1.3, og kr. 175.008,44 vedr. fejlkilde 1.4 - i alt kr. 807.984,76.

..."

Skatteministeriet har til støtte for sine påstande i et påstandsdokument anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under hovedforhandlingen:

"...

1. Vedrørende sagsøgerens påstand om nedsættelse af momstilsvaret

Til støtte for påstanden gøres det gældende, at der ikke er noget grundlag for at nedsætte sagsøgerens momstilsvar for perioden 1. januar 1996 - 31. december 1999 vedrørende fejltyperne 1.1-1.4 med yderligere beløb ud over de beløb, som allerede er anerkendt af SKAT.

Det endeligt opgjorte momskrav mod sagsøgeren vedrørende fejltype 1.1-1.4 udgør kr. 8.627.286,-, jf. vedlagte støttebilag 1 af 15. november 2012 med oversigt over SKATs moms- og afgiftskrav mod sagsøgeren. Det bemærkes, at der i forhold til det for Landsskatteretten anerkendte nedsættelsesbeløb på kr. 194.262 for byretten er anerkendt to mindre nedsættelser vedrørende henholdsvis fejltype 1.1 og 1.3 på i alt kr. 4.804,-, jf. støttebilaget. Det oprindelige momskrav mod sagsøgeren ifølge SKATs afgørelse af 4. oktober 2001 udgjorde kr. 8.826.352,-. Kravet er således nedsat med kr. 199.066 i alt.

Sagsøgeren har ved SKATs afgørelse af 23. september 2005, der fulgte op på Landsskatterettens første kendelse i sagen af 29. april 2005 (refereret i Landsskatterettens anden kendelse af 22. december 2009) fået indrømmet det 5 pct.-fradrag i momsgrundlaget for andel af momsfri lokaleleje uden nærmere dokumentation, der følger af vejledning Y 99.

Landsskatteretten har i sin kendelse af 22. december 2009 - som er til prøvelse for retten under nærværende sag - stadfæstet SKATs afgørelse fra 2005 og fastslået, at sagsøgeren ikke er berettiget til yderligere fradrag i momsgrundlaget, end det af SKAT opgjorte i henhold til vejledning Y99, som førte til en nedsættelse af momskravet på kr. 87.640. Dertil kom yderligere anerkendte nedsættelser af kravet, som fulgte af fremlagt dokumentationsmateriale under den parallelt for landsretten verserende sag vedrørende Landsskatterettens kendelse af 29. april 2005 (således at den samlede nedsættelse af kravet var på kr. 194.262, da Landsskatteretten behandlede sagen for anden gang i 2009). Endelig er der for byretten som nævnt anerkendt to mindre nedsættelser af kravet.

Sagsøgte fremhæver, at den af Landsskatteretten trufne afgørelse af 22. december 2009, som retten skal tage stilling til, udelukkende vedrører SKATs afgørelse af 23. september 2005, hvorved der skete en nedsættelse af momstilsvaret på kr. 87.640 under henvisning til vejledning Y 99. Der er ikke noget grundlag for at ændre Landsskatterettens afgørelse på dette punkt. Det af sagsøgeren for retten fremlagte fakturamateriale, der allerede to gange har været forelagt Landsskatteretten, og som også tidligere har været fremlagt for både landsretten og Højesteret, kan sagsøgeren ikke få en ny prøvelse af, jf. nedenfor.

Sagsøgeren har ikke krav på en helt ny materiel behandling af sagen vedrørende fejltype 1.1-1.4, og der er ikke grundlag for en helt ny administrativ behandling af de enkelte opgjorte krav under nærværende sag med byretten som en art administrativ ligningsinstans, som sagsøgeren reelt lægger op til med sine påstande og det genfremlagte omfattende fakturamateriale.

Sagsøgte bemærker herved, som også fremhævet af Landsskatteretten i kendelsen af 22. december 2009, at sagsøgeren for landsretten nedlagde påstand (påstand 2) om, at Skatteministeriet skulle anerkende, at sagsøgeren ikke havde afregnet for lidt i salgsmoms (jf. landsrettens gengivelse af sagsøgerens anden påstand i landsretssagen).

Hertil bemærkede landsretten følgende i sin dom af 19. marts 2007 (SKM2007.263.VLR) vedrørende kravet under fejltyperne 1.1-1.4:

"...

Forvaltningen har ved sin afgørelse om afgiftskravet lagt til grund, at H1 ved A i adskillige tilfælde har udstedt momsbelagte fakturaer, men har undladt at bogføre og angive den fulde moms over for afgiftsmyndighederne. Det er endvidere lagt til grund, at H1 har reguleret sine momsangivelser i nedadgående retning og som konsekvens heraf undladt at angive og betale den udfakturerede moms uden samtidig at berigtige fejlene over for kunderne i form af udstedelse af kreditnotaer. Det er endelig lagt til grund, at H1 har anvendt reglerne i vejledning Y99 uden at have været berettiget hertil. I nogle tilfælde har betingelserne for at anvende vejledningen ikke været opfyldt, i andre tilfælde er reglerne anvendt forkert, idet der blandt andet ved faktureringen ikke er foretaget opdeling i en momsfritaget ydelse og en momspligtig ydelse. Bevisførelsen for landsretten, herunder den dokumentation. som har fundet sted, og fuldmægtig KB´s forklaring har i væsentlig grad sandsynliggjort, at det faktiske grundlag for afgørelsen på disse punkter er rigtige. H1 ved A har ikke heroverfor ved fremlæggelse af kreditnotaer eller fakturaer. hvor der er sket opdeling mellem momspligtige og momsfritagne ydelser eller på anden måde godtgjort, at ToldSkat har forhøjet momstilsvaret på et forkert grundlag. Der er således ikke vedrørende fejltyperne 1.1-1.4 grundlag for at tilsidesætte forvaltningens afgørelse.

..."

Med denne begrundelse frifandt landsretten Skatteministeriet for sagsøgerens påstand 2 i sagen. Herved blev salgsmomskravet vedrørende fejltype 1.1-1.4, der følger af SKATs afgørelse af 4. oktober 2001, stadfæstet af landsretten.

Sagsøgeren gentog ikke sin påstand 2 fra landsretten for Højesteret, hvilket Højesteret fremhævede i sin dom af 11. maj 2010. Dermed står landsrettens frifindende dom og begrundelsen herfor ved magt for så vidt angår SKATs momskrav vedrørende fejltype 1.1-1.4 med de enkelte korrektioner, SKAT har anerkendt. Sagsøgeren kan ikke under nærværende sag på ny få prøvet SKATs krav vedrørende disse fejltyper, da landsrettens dom har retskraft for nærværende sag. Sagsøgeren kan alene få prøvet de enkelte poster, der er korrigeret i SKATs afgørelse fra 2005. Højesteret bemærkede således også i sin dom, at sagsøgeren under nærværende sag kunne få behandlet "spørgsmål om rettelse af eventuelle fejl ved den momsmæssige behandling af enkelte poster".

Det bemærkes, at der for landsretten og Højesteret var fremlagt det samme omfattende fakturamateriale, som sagsøgeren nu har fremlagt for byretten, som blev sammenholdt med sagsøgerens bogføring ligeledes fremlagt i sagen, lige som der fandt en grundig gennemgang af vejledning Y99 og af hele grundlaget for SKATs afgørelse sted for landsretten, jf. gennemgangen af bevisførelsen i landsrettens dom. Repræsentative eksempler på sagsøgerens fakturering og den tilhørende bogføring vedrørende alle fire fejltyper blev også gennemgået for Højesteret. Det af sagsøgeren fremlagte fakturamateriale kan derfor ikke føre til en ny prøvelse af sagen, og der er i øvrigt intet nyt i det fremlagte materiale i forhold til, hvad der allerede er blevet fremlagt for Landsskatteretten (to gange), landsretten og Højesteret.

2. Vedrørende sagsøgerens påstand om ret til berigtigelse af fakturaer

Landsskatteretten fastslog i kendelsen af 22. december 2009, at sagsøgeren ikke er berettiget til at berigtige den fakturerede moms. Højesteret har endvidere endeligt og med bindende virkning for retten i nærværende sag i dommen af 11. maj 2010 fastslået, at der ikke er adgang til berigtigelse af fakturaerne. Højesterets dom har materiel retskraft for så vidt angår dette spørgsmål i sagen. Den af sagsøgeren nedlagte nye anerkendelsespåstand fremsat i processkrift 3 af 17. oktober 2012 er udtryk for, at sagsøgeren vil have dom for, at der kan ske berigtigelse af den fakturerede moms. Dette har Højesteret allerede fastslået ikke er muligt. Derfor må retten afvise påstanden.

Højesteret fastslog, at fejltyperne 1.1-1.4 alle er udtryk for en tilsidesættelse af momslovgivningen fra sagsøgerens side. Videre fastslog Højesteret, at sagsøgeren ikke opfylder betingelserne for korrektion af fakturaerne under fejltype 1.1-1.4, da sagsøgeren ikke rettidigt og fuldstændigt har afværget risikoen for afgiftstab for statskassen, og da sagsøgeren ikke har været i god tro med hensyn til den skete fakturering. Sagsøgeren var således i ond tro, da sagsøgeren undlod at afregne faktureret salgsmoms, da sagsøgeren benyttede vejledning Y 99, uden at betingelserne herfor var opfyldt, og da sagsøgeren undlod at følge retningslinjerne i vejledningen i de tilfælde, hvor den i øvrigt kunne benyttes. Med Højesterets dom er det endeligt afgjort, at sagsøgeren ikke opfylder betingelserne for korrektion af sine fakturaer efter momslovens § 52, stk. 4, eller efter EU-Domstolens praksis, jf. navnlig dommene i sag 342/87, Genius Holding og sag C-454/98, Schmeink & Cofreth.

Det bemærkes ex tuto, at sagsøgeren aldrig har vist vilje til at udstede kreditnotaer til sine kunder og rent faktisk tilbagebetale nogen momsbeløb til dem. Grundlæggende er det nemlig sagsøgerens opfattelse, at momsen er "hans" penge, som ikke skal tilbagebetales til kunderne, jf. A´s forklaring for landsretten refereret i Vestre Landsrets kendelse af 16. januar 2001 om ransagningen og beslaglæggelsen af faktura- og bogføringsmateriale hos sagsøgeren til brug for SKATs afgørelse (nyt bilag AG til dette påstandsdokument).

Af sagsøgerens påstand som nedlagt i processkrift af 17. oktober 2012 fremgår det i øvrigt ikke, hvorledes sagsøgeren har tænkt sig at berigtige sine fakturaer over for kunderne, hvilke specifikke transaktioner, sagsøgeren mener kan berigtiges, hvilke præcise kunder, sagsøgeren påstår at have tænkt sig at betale tilbage til, og hvilke beløb sagsøgeren har tænkt sig at tilbagebetale til sine kunder. Det er således udokumenteret, at sagsøgeren overhovedet har tænkt sig at tilbagebetale nogen beløb til sine kunder, endsige med hvilke beløb. For landsretten og Højesteret fremlagde sagsøgeren en række efterproducerede bilag, som sagsøgeren benævnte "kreditnotaer", som dog ikke var sendt til kunderne. Ingen moms er nogensinde blevet tilbagebetalt til kunderne. Hverken landsretten eller Højesteret tillagde "kreditnotaerne" nogen vægt.

3. Vedrørende sagsøgerens erstatningspåstand

Til støtte for frifindelsespåstanden over for den af sagsøgeren (dog ikke formelt i sagsøgerens processkrifter) nedlagte erstatningspåstand gøres det gældende, at skattemyndighederne ikke har handlet ansvarspådragende over for sagsøgeren, og at sagsøgeren i øvrigt ikke har lidt noget erstatningsberettiget tab.

Sagsøgte lægger til grund, at erstatningspåstanden udgør et beløb på kr. 5.260.585,19,- vedrørende forhøjelserne af sagsøgerens afgiftstilsvar under fejltyperne 1.1, 1.3 og 1.4, jf. sagsøgerens bilag 46/56 i de to sager. Erstatningskravet omfatter ifølge bilag 46/56 åbenbart ikke forhøjelsen under fejltype 1.2, uden at dette dog er forklaret nærmere i sagsøgerens processkrifter eller i bilaget. Fejltype 1.2 omhandler lige som fejltype 1.1 ikke-afregnet salgsmoms.

Det bestrides, at skattemyndighederne skulle have tilsidesat en vejledningsforpligtelse over for sagsøgeren. Det bestrides endvidere, at sagsøgeren har lidt et erstatningsberettiget tab, lige som tabsopgørelsen i bilag 46/56 bestrides som udokumenteret.

Fejltype 1.1 handler om, at sagsøgeren har undladt at afregne salgsmoms til SKAT, som sagsøgeren har faktureret og opkrævet hos sine kunder. Det siger sig selv, at SKAT ikke har nogen særskilt forpligtelse til at vejlede momsregistrerede virksomheder om, at de er forpligtet til at angive og afregne den salgsmoms, som de rent faktisk har opkrævet hos deres kunder. Denne forpligtelse følger direkte af momslovens afregnings- og regnskabsbestemmelser i §§ 56 og 57. Disse forpligtelser har sagsøgeren som fastslået af Højesteret tilsidesat, idet sagsøgeren gennem flere år har undladt at angive og afregne den fakturerede salgsmoms. Allerede af denne grund har skattemyndighederne ikke handlet ansvarspådragende over for sagsøgeren i relation til fejltype 1.1.

Fejltype 1.3 vedrører tilfælde, hvor sagsøgeren har anvendt SKATs dagældende vejledning Y 99 som grundlag for momsberigtigelse af sine afgiftspligtige transaktioner, uden at betingelserne herfor var opfyldt. Sagsøgeren har således benyttet vejledningen, som angår udlejning af lokaler til møder og konferencer, i tilfælde, hvor der var tale om fester, konfirmationer og lignende arrangementer i strid med vejledning Y 99. Betingelserne for anvendelsen af den dagældende vejledning fremgår klart af vejledningen selv, lige som retningslinjerne fremgik af de årlige momsvejledninger. Det bestrides, at vejledningen på nogen måde var uklar om betingelserne for dens anvendelse som hævdet af sagsøgeren. SKAT havde ikke nogen forpligtelse til særskilt at vejlede sagsøgeren om, at vejledningen ikke kunne benyttes til arrangementer, der ikke havde karakter af møder eller konferencer. Allerede af denne grund har SKAT ikke handlet ansvarspådragende over for sagsøgeren i relation til denne fejltype.

Fejltype 1.4 omhandler de tilfælde, hvor sagsøgeren ikke har fulgt retningslinjerne i vejledning Y 99. Disse retningslinjer fremgår klart af vejledningen selv, lige som de er fremgået af de årlige momsvejledninger. Det bestrides, at vejledningen var uklar. SKAT havde ikke nogen forpligtelse til særskilt at vejlede sagsøgeren om, hvad disse retningslinjer bestod i. Sagsøgeren fulgte sit eget system, som var klart i strid med retningslinjerne, og som bevirkede, at sagsøgeren ikke afregnede korrekt moms.

Det er ikke korrekt, at SKAT har anerkendt, at sagsøgeren kan undlade at afregne den moms, der skal betales efter momsloven, i relation til fakturaer omfattet af fejltype 1.4. Det eneste, der er anerkendt, er at sagsøgeren havde krav på uden nærmere dokumentation at reducere det fakturerede bruttobeløb før moms med op til 5 pct. som momsfri lokaleleje i henhold til retningslinjerne i vejledning Y 99. Den heraf følgende korrektion af afgiftskravet (en nedsættelse på ca. kr. 87.000, jf. ovenfor) er allerede sket.

Det bestrides, at SKAT skulle være forpligtet til i foråret 1999 at vejlede sagsøgeren om muligheden for korrektion af fakturaer. Sagen vedrører en periode tilbage til 1996, og på daværende tidspunkt var risikoen for tab for statskassen allerede indtrådt. Hertil kommer, at sagsøgeren gennem hele perioden som fastslået af Højesteret havde været i ond tro om sine afgiftsunddragelser og urigtige faktureringer og momsangivelser over for SKAT, hvorfor der under ingen omstændigheder bestod nogen korrektionsadgang, som SKAT skulle vejlede sagsøgeren om. Allerede af denne grund har SKAT ikke tilsidesat nogen vejledningspligt over for sagsøgeren og har ikke handlet ansvarspådragende over for sagsøgeren.

Det bestrides i øvrigt, at sagsøgeren har lidt et erstatningsberettiget tab. Der er tale om opkrævet moms betalt af kunderne, som sagsøgeren objektivt er forpligtet til at angive og afregne til statskassen efter momsloven. Der er ikke tale om noget erstatningsværnet "tab". Det er uklart, hvad der menes, når sagsøgeren gør gældende, at kravet er rejst "til kompensation" for myndighedernes afgiftskrav mod sagsøgeren som anført af sagsøgeren. Sagsøgeren har ikke noget krav på "kompensation" for det afgiftskrav, som er rejst mod sagsøgeren med rette, og som landsretten har tiltrådt. Højesteret har endvidere fastslået, at den af SKAT trufne afgørelse er både gyldig og korrekt og ikke lider af partshøringsfejl.

For så vidt angår selve erstatningsopgørelsen bestrides denne som udokumenteret. Det er herunder udokumenteret, hvorledes det af sagsøgeren "skønsmæssige" beløb på kr. 2 mio. vedrørende fejltype 1.1 fremkommer.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Denne sag vedrører prøvelse af Landsskatterettens kendelse af 22. december 2009 vedrørende fejltyperne 1.1.-1.4 i relation til A´s momstilsvar for perioden 1. januar 1996 til 31. december 1999. Landsskatteretten traf ved kendelse af 29. april 2005 også afgørelse herom, og denne kendelse blev af A indbragt for Vestre Landsret, der ved dom af 19. marts 2007 frifandt Skatteministeriet. A ankede dommen til Højesteret, der ved dom af 11. maj 2010 stadfæstede landsrettens dom.

Rammen for rettens prøvelse i denne sag er i overensstemmelse med Højesterets dom af 11. maj 2010 knyttet til "spørgsmål om rettelse af eventuelle fejl ved den momsmæssige behandling af enkelte poster" behandlet af Landsskatteretten i kendelse af 22. december 2009, hvorved den oprindelige opgørelse på 8.826.352 kr. blev nedsat med 194.262 kr.

Efter oplysningerne i sagen har Landsskatteretten - og SKAT under denne sag - gennemgået A´s bilag og synspunkter, og der er herunder foretaget yderligere korrektioner på i alt 4.804 kr. under rettens behandling af sagen, jf. Skatteministeriets støttebilag.

Ud over sagens dokumenter har bevisførelsen alene bestået i en partsforklaring afgivet af A, og der er efter bevisførelsen ikke grundlag for at fastslå, at der kan ske yderligere nedsættelse af momstilsvaret ud over de enkelte poster, der er konstateret af SKAT under sagen, og som er anerkendt af Skatteministeriet.

Der er efter bevisførelsen ikke grundlag for at fastslå, at SKAT har handlet ansvarspådragende som følge af manglende overholdelse af vejledningspligten eller på andet grundlag, ligesom der heller ikke foreligger dokumentation for et eventuelt lidt tab som følge af SKATs handlemåde.

Skatteministeriets påstand vedrørende A´s principale og subsidiære påstand tages herefter til følge som bestemt nedenfor.

A har mere subsidiært nedlagt en anerkendelsespåstand, der efter sit indhold forudsætter en adgang for A til efterfølgende at dokumentere, at for meget opkrævet og ikke afregnet moms er tilbagebetalt til køberne, hvilket nødvendiggør korrektion af de udstedte fakturaer. Ved Højesterets dom er det endeligt afgjort, at A ikke opfylder betingelserne for korrektion af sine fakturaer efter momslovens § 52, stk. 4, eller efter EU-Domstolens praksis, og A´s mere subsidiære påstand afvises derfor.

Efter sagens udfald skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 200.000 kr. Beløbet, der er inkl. moms, dækker Skatteministeriets udgift til advokatbistand. Retten har ved omkostningsfastsættelsen lagt vægt på sagens økonomiske værdi, forløb og omfang, ligesom der er taget hensyn til, at sagen har været behandlet sammen med BS 3-629/2010.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren, A´s, momstilsvar for perioden 1. januar 1996 til 31. december 1999 vedrørende fejltype 1.1 - 1.4. alene skal forhøjes med 8.627.286 kr. I øvrigt frifindes Skatteministeriet for A´s principale og subsidiære påstand.

A´s mere subsidiære påstand afvises.

Inden 14 dage skal A i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale 200.000 kr.

Omkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.