Dato for udgivelse
22 Jan 2009 09:54
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
09 Dec 2008 11:07
SKM-nummer
SKM2009.46.BR
Myndighed
Byret
Sagsnummer
BS 150-88/2008
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Transfer pricing + Virksomheder
Land
Rumænien
Emneord
Interesseforbundne, lån, rentekorrektion, transfer pricing
Resumé
Byretten fastslog, at der kunne ske rentekorrektion, hvor et dansk selskab havde ydet betydelige lån til hovedaktionærens selskab i Rumænien til finansiering af vinproduktion. Selskabet gjorde gældende, at overførslerne udgjorde forudbetaling på køb af vin. Retten fandt, at der ikke var påvist en sammenhæng mellem overførslerne af de betydelige beløb over længere tid og indkøb af vin, og retten fastslog, at der forelå usikrede lån, hvor rentefriheden ikke var forretningsmæssigt begrundet. Selskabet fremlagde under sagen oplysninger om lånevilkår fra hovedaktionærens bank, men retten fandt det ikke dokumenteret, at det rumænske selskab kunne have opnået lån til en væsentligt lavere rente end fastsat af skattemyndighederne, og retten fandt derfor ikke grundlag for at tilsidesætte den skønsmæssigt fastsatte rente svarende til diskontoen + 4 %.
Reference(r)

Ligningsloven § 2

Henvisning

Ligningsvejledningen 2009-1 S.I.2.2

Henvisning
Ligningsvejledningen 2009-1 S.I.1.3.2

Parter

H1 ApS
(Advokat Erik Høimark)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/Anne Krebs)

Afsagt af byretsdommer

H. S. Kristoffersen

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren, H1 ApS, skal beskattes af en beregnet renteindtægt af lån ydet til et med sagsøger interesseforbundet selskab, jf. ligningslovens § 2.

Under sagen har sagsøgeren påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at der ikke er grundlag for at forhøje sagsøgers skattepligtige indkomster for indkomståret 2000 med kr. 572.453, for 2001 med kr. 755.558 og for 2002 med kr. 1.078.445, subsidiært at forhøjelsen alene skal ske med et mindre beløb efter rettens skøn, og mest subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne.

Sagsøgte har påstået frifindelse, således at Landsskatterettens kendelse af 17. oktober 2007 står ved magt.

I den nævnte kendelse fra Landsskatteretten hedder det blandt andet

"...

Klagen skyldes, at selskabet er anset for at have udlånt midler til koncernforbundet selskab i Rumænien uden forrentning.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2000

                          

Selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med renteindtægt af tilgodehavende hos H2 SA

572.455 kr.

 

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

 

Indkomståret 2001

 

Selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med renteindtægt af tilgodehavende hos H2 SA

755.558 kr.

 

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

 
 

Indkomståret 2002

 

Selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med renteindtægt af tilgodehavende hos H2 SA

1.078.445 kr.

 

Landsskatteretten stadfæster skatteforvaltningens afgørelse.

Møde mv.

Selskabets direktør har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler (forhandling).

Generelle oplysninger

A og B ejede i de omhandlede indkomsår hver 50 pct. af H1 A/S (herefter selskabet). Selskabet fik i 2002 tilladelse til sambeskatning med H3 Hotel ApS og Driftsselskabet H4 ApS, da disse selskaber ejes af de samme aktionærer. Driftsselskabet H4 ApS ophørte i januar 2005. Selskabet har regnskabsår fra 1/10 - 30/9.

Endvidere ejer A H5. Denne virksomheds hovedaktivitet er engroshandel med vin og spiritus.

Selskabets aktivitet i indkomstårene 2000, 2001 og 2002 er oplyst at være: produktion og afsætning af dyr, afgrøder og træ samt udlejning. Selskabet har restaurationsbevilling, men den egentlige drift er overdraget ved forpagtningsaftale.

Det er oplyst af A, at al import af vin er foretaget af H5, der forestod videresalget til Driftsselskabet H4 ApS samt ordinære vinhandlere. A ejer via sin personlig drevne virksomhed, H6 vinimport (H5), ca. 92 pct. af aktierne i H2 SA.

...

Pengeoverførsel til H2 SA

Sagens oplysninger

Af aftale dateret 1. marts 1999 mellem selskabet og H2 SA fremgår

"Aftale om produktion af vin

Mellem H1 A/S, Danmark og H2 SA, Rumænien.

Aftalen er indgået før høst 1999 og er gældende indtil den opsiges. Opsigelse kan tidligst ske til den 30.06.2000. Herefter kan den opsiges af H1 uden varsel.

H1 køber vin fremstillet af H2 og forudbetaler i takt med, at vinen produceres. H2 køber efter af H1 godkendte leveringsaftaler druer og videresender forudbetaling fra H1 til drueleverandørerne.

Efter modtagelse af druer oparbejder og lagrer H2s disse til vin frem til det endelige produkt. H2 forpligter sig til at opretholde et specificeret lager, hvis værdi mindst svarer til forudbetalingen fra H1. H2 kan udskifte H1s vin med andre vine i det omfang, der er enighed mellem parterne om det. H2 kan ikke sælge H1s vin til anden side uden efter godkendelse fra H1.

H2 forpligter sig til at lagre H1s vin under bedst mulige forhold.

Forudbetaling af vin forrentes ikke. Til gengæld værdisættes vinen ved levering efter produktionsprisen.

Vinen tilhører H1 ved forud fastsat levering. Levering sker efter H1s ordre. Vinen faktureres ved levering og fakturaværdien fratrækkes saldo af forudbetaling."

Aftalen er underskrevet af A for begge parter.

Selskabet har i flere omgange overført penge til H2 SA. Af regnskaberne for de omhandlede indkomstår fremgår, at selskabet finansierer oparbejdning af vinlager på tilknyttet virksomhed i Rumænien.

Af regnskaberne fremgår, at selskabet har følgende tilgodehavende hos H2 SA

31/9 2000: 11.683.838 kr., jf. regnskabet 1999/2000 note 12, andre debitorer

Udlån H2, Rumænien, i alt 12.412.147 kr. heraf er 728.309 kr. anset for vedrørende H3 ApS, således at selskabets andel af tilgodehavende udgjorde 11.638.838 kr.

31/09 2001: 15.045.923 kr., jf. regnskabet 2000/2001 note 12, andre debitorer

Udlån H2, Rumænien i alt 15.043.587 kr. heraf er 708.583 kr. anset for vedrørende H3 ApS, således at selskabets andel af tilgodehavende udgjorde 14.335.004 kr.

31/09-2002: 15.788.392 kr., jf. regnskabet 2001/2002 note 12, andre debitorer

Udlån H2, Rumænien i alt 16.198.031 kr. heraf er 336.739 kr. anset for vedrørende H3 ApS, således at selskabets andel af tilgodehavende udgjorde 15.861.292 kr.

Skatteforvaltningens afgørelse

Selskabets skattepligtige indkomst i indkomstårene 2000, 2001 og 2002 er forhøjet med henholdsvis 572.455 kr., 755.558 kr. og 1.078.445 kr.

Der er tale om udlån mellem koncernforbundne selskaber. Derfor skal lånet forrentes efter almindelige markedsvilkår.

Om der, som forklaret af selskabet, er tale om forudbetalinger, en kombination af forudbetalinger og investering i produktionsapparat, eller udlån er i denne forbindelse reelt uden betydning.

Det er alene væsentligt at konstatere, at selskabet har et uforrentet tilgodehavende/udlån ved et koncernforbundet selskab. Selskaberne har samme hovedaktionær/ejerkreds hvorfor der er tale om en koncern, jf. koncerndefinitionen ovenfor.

Da der er tale om en koncern er det økonomiske mellemværende omfattet af LL § 2 stk. 1. Selskabet skal derfor anvende priser og vilkår som ville være gældende mellem uafhængige parter.

Ved sædvanlig samhandel mellem uafhængige parter vil et udlån/tilgodehavende der strækker sig over en længere periode blive forrentet.

Den rente, som skal anvendes til forrentning af mellemværendet, er den rente som selskabet ville have anvendt ved udlån/forudbetaling til en uafhængig 3. mand. Når der ikke findes øvrige tilsvarende længerevarende udlån henses der ved fastsættelsen til:

  • hvorledes udlånet/forudbetalingen skal tilbagebetales,
  • om der er stillet sikkerhed for forudbetalingen/udlånet,
  • modtagerens kreditværdighed

Det er oplyst af selskabet, at tilbagebetaling er aftalt til at ske i forbindelse med selskabets, eller dets datterselskabs, køb af vin fra H2. Der foreligger således ikke en klar afdragsprofil, hvorfor varigheden af tilgodehavendet er ukendt. Selskabet oplyser i forbindelse hermed, at der i 2002 er importeret betydelige mængder vin via datterselskabet Driftsselskabet H4 ApS. Skatteadministrationen har gennemgået kontospecifikationen for dette selskabs i regnskabsår (stiftet 29.1.2002), som sluttede den 30.9.2002. Der fremgår ikke oplysninger om køb af større mængder vin eller salg heraf. Der ses en konto benævnt "køb af vin". Der er ingen bevægelser på denne konto. I relation til samme ses der heller ingen negative bevægelser på den af revisor opgjorte udvikling af udlån/forudbetaling. Der ses således ikke registreret afdrag, som burde være en aftalt følge af den skete import.

Selskabet har endvidere oplyst, at der er stillet sikkerhed i form af det oparbejdede vinlager. Der er ikke fremlagt oplysninger om størrelsen af det oparbejdede vinlager. Det er oplyst af selskabet, at forudbetaling sker op til et år forinden druerne høstes. På udbetalingstidspunktet har kreditor med andre ord ingen kendskab til omfanget og kvaliteten af den pågældende høst. Sikkerhedsstillelse i form af en forventet høst må anses for særdeles usikker.

På mødet den 14. september 2004, samt ved brev af 6. september 2004, fastholdte hovedaktionæren, at der er tale om et varelager som selskabet har ejendomsretten til, hvor det tidligere var anført, at det omtalte lager lå til sikkerhed.

Der er fremlagt en lageropgørelse, som tilsyneladende vedrører H2's samlede varelager. Det er ikke nærmere specificeret, hvor stor en del af dette varelager tilhørte selskabet.

Da det hverken af regnskabet for selskabet eller H2 SA er tilkendegivet, at ejendomsretten er overgået til selskabet, anses selskabet ikke som ejer af det omtalte varelager i Rumænien. At dette skulle være tilfældet hviler åbenbart alene på en aftale parterne imellem. Der er tilsyneladende heller ikke foretaget en bindende individualisering af det beskrevne vinlager. Dels pågår der løbende produktion af vin i store tanke, dels udtager H2 SA de flasker, man har behov for ved opfyldelse af ordrer fra H5.

Det må derfor være selskabet der bærer bevisbyrden for, at der er tale om et varelager og ikke som det ellers fremgår - et lån. Selskabet må være den nærmeste til at kunne dokumentere påstanden. Selskabet har ikke løftet denne bevisbyrde i sagen.

Derfor anses overførsel af midler/likvider til Rumænien som løbende finansiering af H2's drift.

Selskabet har oplyst, at H2's soliditetsgrad (egenkapital i forhold til balancesummen) udgør 99 pct. hvis der ses bort fra gælden til selskabet. Af tilgængeligt regnskabsmateriale kan H2s soliditetsgrad opgøres til 14 pct. pr. 31.12.2001. Det er ikke muligt at identificere selskabets andel af gælden i H2 SA. Soliditeten i H2 SA vil naturligvis vokse markant, hvis man ser bort fra en gæld på ca. 12. mio. svarende til selskabets tilgodehavende pr. 31.12.2001. Ved vurderingen af debitors kreditværdighed er det den samlede balance, der indgår. Dette skyldes, at der er tale om selvstændige juridiske enheder. Det er således den vurdering som en uafhængig 3. mand ville indlægge ud fra de givne forhold, der skal lægges til grund. Med en soliditetsgrad på 14 pct. anses H2 SA for at have en høj grad af fremmedfinansiering med deraf faldende kreditværdighed.

Hovedaktionæren oplyste på modet den 14. september 2004, at der pågrund af meget stærk inflation i Rumænien er sket en udhulning af H2s aktiver. Grunde og bygninger er reelt meget mere værd end det der fremgår af regnskaberne. Skatteadministrationen har ingen bemærkninger hertil, da soliditetsberegningerne hviler på offentliggjorte regnskaber som oplyst til de rumænske myndigheder.

Selskabet har oplyst, at man i de omhandlede indkomstår har haft gunstige lånemuligheder, når der korrigeres for valutaudsving som har udgjort, 3,9 pct., 1,75 pct. og -2,46 pct. Der er ikke fremlagt oplysninger til belysning af hvorledes disse rentesatser fremkommer. Når et renteniveau skal fastsættes er det forholdene på udlånstidspunktet, der er afgørende. Senere kursudsving kan ikke indarbejdes. Kreditor vil på udlånstidspunktet skulle fastsætte en rente ud fra de kendte forhold. Således vil kreditor indregne en kursrisiko ved udlån i fremmed valuta. Dette vil give sig udslag i en højere rente idet kreditor vil tage sig betalt for den risiko han løber. Det er således selskabets vurdering på udlånstidspunktet, der er afgørende. Vurderingen skal ske ud fra hvilken rente, selskabet ville have anvendt ved udlån til uafhængig 3. mand på tilsvarende vilkår. Hvilken rente selskabet har betalt på egne udlån, sikret med fast ejendom, har således ingen indflydelse på vurderingen.

Samlet vurdering

 -

selskabet er ikke ejer af et varelager,

 -

forudbetalinger er foretaget til brug for den løbende drift

 -

på udlånstidspunkterne er der ingen sikkerhed, debitors kreditværdighed anses for lav,

 -

der er ikke fremlagt oplysninger, der kan vise, hvad renten ville have været ved udlån til en uafhængig 3. mand under samme vilkår.

 -

stærk inflation i Rumænien understøtter, at der er tale om stor usikkerhed ved samhandel/udlån til virksomheder i dette land.

Da det ikke er muligt at fastlægge en armslængde rente med rimelig sikkerhed. I mangel af faste holdepunkter for fastlæggelse af armslængde renten anvendes diskontoen + 4 pct. derfor som rentesats ved opgørelse af forrentning af mellemværendet mellem selskabet og H2 SA.

Opgørelse af rentebeløb for de omhandlede indkomstår fremgår af følgende

2000

 
 

Saldo

Rente

Diskonto

Tillæg

Saldo januar

6.908.589,39

40.300,10

3,00

4,00

Saldo februar

6.908.589,39

41.739,39

3,25

4,00

Saldo marts

6.908.589,39

43.178,68

3,50

4,00

Saldo april

6.908.589,39

44.617,97

3,75

4,00

Saldo maj

6.908.589,39

44.617,97

3,75

4,00

Saldo juni

6.908.589,39

47.496,55

4,25

4,00

 

12-07-2000 yderligere udlån = 393.415,50 Saldo herefter = 7.302.004,89

         

Saldo juli

7.302.004,89

48.848,92

4,25

4,00

Saldo august

7.302.004,89

50.201,28

4,25

4,00

Saldo september

7.302.004,89

51.722,53

4,50

4,00

Saldo oktober

7.302.004,89

53.243,79

4,75

4,00

Saldo november

7.302.004,89

53.243,79

4,75

4,00

Saldo december

7.302.004,89

53.243,79

4,75

4,00

 

Rente i indkomståret 2000 = 572.454,77

 

23-01-2001 yderligere udlån=510.612,30 Saldo herefter = 7.812.617,19

         

Saldo januar

7.812.617,19

55.105,39

4,75

4,00

Saldo februar

7.812.617,19

56.967,00

4,75

4,00

Saldo marts

7.812.617,19

56.967,00

4,75

4,00

Saldo april

7.812.617,19

56.967,00

4,75

4,00

 

03-05-2001 yderligere udlån = 150.642,40 Saldo herefter = 7.963.259,59

28-05-2001 yderligere udlån = 521.233,00 Saldo herefter = 8.484.492,59

         

Saldo maj

8.484.492,59

57.718,93

4,50

4,00

 

26-06-2001 yderligere udlån = 345.985,00 Saldo herefter = 8.830.477,59

         

Saldo juni

8.830.477,59

61.323,85

4,50

4,00

Saldo juli

8.830.477,59

62.549,22

4,50

4,00

 

24-08-2001 yderligere udlån = 571.131,00 Saldo herefter = 9.401.608,59

         

Saldo august

9.401.608,59

62.672,80

4,25

4,00

 

26-09-2001 yderligere udlån = 647.762,60 Saldo herefter = 10.049.371,19

         

Saldo september

10.049.371,19

62.810,46

3,75

4,00

 

19-10-2001 yderligere udlån =   96.959,22 Saldo herefter = 10.146.330,41

19-10-2001 yderligere udlån = 413.555,00 Saldo herefter = 10.559.885,41

24-10-2001 yderligere udlån = 834.570,00 Saldo herefter = 11.394.455,41

26-10-2001 yderligere udlån = 466.757,60 Saldo herefter = 11.861.213,01

         

Saldo oktober

11.861.213,01

70.752,93

3,75

4,00

 

28-11-2001 yderligere udlån = 926.999,10 Saldo herefter = 12.788.212,11

         

Saldo november

12.788.212,11

74.461,81

3,25

4,00

Saldo december

12.788.212,11

77.262,11

3,25

4,00

 

Rente i indkomståret 2001 = 755.558,49 kr.

 

2002

 

Saldo januar

12.788.212,11

77.262,11

3,25

4,00

 

21-02-2002 yderligere udlån = 85.098,00 Saldo herefter = 12.873.310,11

         

Saldo februar

12.873.310,11

77.519,18

3,25

4,00

 

21-03-2002 yderligere udlån = 126.980,40 Saldo herefter = 13.000.290,51

         

Saldo marts

13.000.290,51

78.159,84

3,25

4,00

 

09-04-2002 yderligere udlån = 424.568,80 Saldo herefter = 13.424.859,31

17-09-2004 yderligere udlån = 251.450,00 Saldo herefter = 13.676.309,31

         

Saldo april

13.676.309,31

80.585,56

3,25

4,00

 

02-05-2002 yderligere udlån = 123.564,50 Saldo herefter = 13.799.873,81

         

Saldo maj

13.799.873,81

83.000,97

3,25

4,00

 

11-06-2002 yderligere udlån = 1.986.270,00 Saldo herefter = 15.786.143,81

24-06-2002 yderligere udlån =    152.110,00 Saldo herefter = 15.938.253,81

         

Saldo juni

15.938.253,81

89.833,93

3,25

4,00

Saldo juli

15.938.253,81

96.293,62

3,25

4,00

 

26-08-2002 yderligere udlån = 766.230,00 Saldo herefter = 16.704.483,81

         

Saldo august

16.704.483,81

98.608,27

3,25

4,00

Saldo september

16.704.483,81

100.922,92

3,25

4,00

Saldo oktober

16.704.483,81

100.922,92

3,25

4,00

Saldo november

16.704.483,81

100.922,92

3,25

4,00

 

16-12-2002 yderligere udlån = 160.175,60 Saldo herefter = 16.864.659,41

         

Saldo december

16.864.659,41

94.413,22

2,75

4,00

 

Rente i indkomståret 2002 = 1.078.445,46

Ved beregningen af de afledte rentebeløb er oversigt over forløbet af overførslerne til Rumænien udarbejdet af selskabet lagt til grund. Der er ikke overensstemmelse mellem det i regnskaberne anførte og den modtagne oversigt. Der er lagt vægt på oversigten, da denne er dokumenteret med vedlagte bankbilag på hver enkelt overførsel. Renteberegningen tager udgangspunkt i dato for overførsel til Rumænien, da beløbet pr. denne dato anses for til rådighed for låntager.

Forslaget er udarbejdet efter godkendelse fra Told- og Skattestyrelsen. jf. Skattekontrolloven § 3 B, stk. 5.

Selskabet har oplyst, at man ved beregning af rente vil anmode om fradrag for lageromkostninger. Der kan ikke indrømmes fradrag for lageromkostninger, idet der ikke vil være tale om en omkostning anvendt til at erhverve sikre eller vedligeholde årets indkomst, jf. statsskatteloven § 6, litra a. Det forekommer dertil ganske usædvanligt, at en producent forlanger lageromkostninger for et produkt køber endnu ikke har erhvervet ejendomsretten til. Ydermere er det ikke selskabet der forestår importen. De omtalte omkostninger vil normalt være et tillæg til produktets salgssum. Hvis omkostningen pålægges selskabet mens import sker via et datterselskab, vil der være tale om et tilskud hertil, idet indkøbsprisen vil være tilsvarende lavere.

Hovedaktionæren har oplyst at al import er sket via hans personlige virksomhed. H5, der forestår videresalg til Driftsselskabet H4 ApS (under konkurs) samt ordinære vinhandlere. Import sker udelukkende via H5 egne forudbetalinger. Der er ikke sket import fra selskabets varelager. Således vil en yderligere fakturering til H5 vedrøre andre varer end de importerede, hvorfor fradrag ej heller her kan anerkendes. Yderligere omkostninger der vedrører selskabets varelager kan ikke overvæltes på 3. mand.

Selskabet har oplyst, at det ikke er muligt at få fradrag for en eventuel rente i Rumænien. Der er ikke fremlagt yderligere oplysninger hertil. Gennemførelse af forrentning i relation til selskabet hviler på intern dansk hjemmel. Gennemførelsen heraf er uafhængig af forholdene i debitors hjemland. Dog er der via dobbeltbeskatningsoverenskomsten givet mulighed for, i en situation hvor der er forskelle i landenes skatteregler, at konflikten kan søges løst gennem forhandling mellem de kompetente myndigheder. For dansk vedkommende vil det i givet fald være Told- og Skattestyrelsen.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabet har nedlagt påstand om, at betalingerne til H2 SA anses som forudbetaling. Endvidere har klageren nedlagt subsidiær påstand om, at den af skatteforvaltningen foretaget beregning af renter er ikke korrekt, og der er nedlagt mere subsidiær påstand om, at der ikke tilskrives renter, da tilskrivning af renter på mellemværende mellem to selskaber ejet af den samme person ikke er tilladt efter rumænsk lov.

Det gøres gældende, at selskabet har indgået aftale med leverandøren - H2 SA i Rumænien, om at producere varelager og forudbetalt dette med henblik på at videresælge varerne med fortjeneste. Det er aftalt, at vinen ikke tillægges omkostninger for lagring. Skulle betalingen ske med tilskrivning af rente vil der tilsvarende skulle tilskrives lageromkostning. Fastholdes kendelsen om rente anmodes samtidig om at få fradrag for lageromkostninger.

Overførslerne er sket gennem hovedaktionærens konto. De er betegnet "Prepaymet wine export" eller "Prepayment grapes". Udligning skal ske når vinen eksporteres til selskabet eller ordre. Produktion af vin tager flere år. 5 år er ikke usædvanligt. Først skal druen produceres, senere gæres og lagres på fad og flaske. Forudbetalingen sker op til et år før druerne plukkes. Selskabet har ejendomsretten til varelageret og kan tage vinen hjem eller sælge til 3. mand uden varsel. Det vil være upraktisk at tage vinen hjem før den er videresolgt, da vinen hos producenten lagres under optimale forhold.

Forholdet er sædvanligt og har tilsvarende i mange år været praktiseret mellem danske landmænd og grovvarebranchen under betegnelsen høstpantebreve.

Selskabet har registreret forudbetalingen i bogholderiet med teksten "udlæg for druer" og i note til regnskaber med: "oparbejdning af vinlager på tilknyttet virksomhed i Rumænien".

Det fremgår af offentlige regnskaber, at H2 SA har høj soliditet over 53 % og over 10 millioner USD i aktiver. Aktiverne består i 15 vinfabrikker. Bedømmelse af H2' s regnskaber bør ske efter International Accounting Standard IAS 29 fra 1994 om hyperinflations økonomier. Der er ikke reguleret i aktivernes værdi svarende til inflationen, hvorfor de er bogført med ca. 1 pct. af en aktuel vurdering. Markedsværdien er omkring 100 millioner kr. Gælden består ud over løbende betalinger alene i at levere vin til selskabet og den danske hovedaktionær.

Der er i 2002 indkøbt og videresolgt betydelige mængder vin og med et resultat, der har medført et skattepligtigt overskud på 1.126.054 kr. i selskabets datterselskab Driftsselskabet H4 ApS.

Resultatet er overført til beskatning i selskabet. Uden aftalen om produktion og levering til kostpris skulle selskabet have betalt mere for varerne, hvorved resultatet ville have været tilsvarende mindre.

Til støtte for den subsidiære påstand er anført, at såfremt Landsskatteretten tilsidesætter aftalen om oparbejdning af varelager, må selskabet indrømmes et fradrag for en ekstra pris på vin, der allerede er videresolgt gennem datterselskab, og hvor fortjenesten deraf allerede er beskattet i moderselskabet.

Det gøres gældende, at den obligationsretlige rente for belåning i selskabet fremgår af regnskabet som rente og kursforskelle i forhold til gæld overfor Danske Bank. De tre seneste regnskabsår udgør renten på valutalånene medregnet kursregulering henholdsvis 3.9 pct. 1,75 pct. og 2,46 pct. Den gennemsnitlige rente har været 1 pct.

 -

at dato for renteberegning i givet fald er bogføringsdatoen i selskabets regnskab

 
 -

at forudbetalingernes mellemfinansiering hos hovedaktionæren ikke kan overføres til selskabet og udløse beskatning der.

Selskabet er ingen finansiel virksomhed og er henvist til at opnå mindre rente af indlån end det betaler for bankens udlån. Selskabets prioriteringslån er ikke optaget for at finansiere varelageret men er af ældre dato. Det er hensigtsmæssigt for selskabet at bevare prioritetslånene, dels fordi de i perioder har givet indtægt, dels for ikke at fortabe stiftelsesomkostninger, hvis det i fremtiden efter indfrielse skulle blive nødvendigt at optage nye lån. Ved anfordringsindskud betaler Danske Bank nær nul. Ved 1 pct. rente vil renten være som vist i nedenstående tabel:

 

Dato

  Beløb

rente 1 pct.

Saldo

01-10-1999

2.547.809

 

betaling

31-12-1999

7.000.000

 

saldo

30-09-2000

9.547.809

77.978

betaling

02-10-2000

2.547.809

 

saldo

30-09-2001

12.095.618

120.956

saldo

30-09-2002

12.095.618

120.956

Det er ikke korrekt at beregne renter efter 30/09 2002 af 16,8 millioner kr. Selskabet har forudbetalt 12.095.618 kr. Med alternativ rente på 1 pct. beregnes renten af varelageret til at have kostet selskabet 320.000 kr. over de tre indkomstår. Beløbet skal sammenholdes med den beskattede indtægt på et år med 1.126.054 kr.

Til støtte for den mest subsidiære påstand er det oplyst, at rumænske myndigheder ikke med den indgåede aftale om forudbetaling af varelager vil godkende en renteudgift, at det ikke efter rumænsk lovgivning er tilladt at påføre rente til denne form for mellemregning mellem selskaber med samme ejer, da dette ville være en strafbar forseelse og betragtes som i strid med det offentliges mindretalsaktionær interesser. Det følger af dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Rumænien, at indtægt ikke beskattes i begge lande. Beskatning i Danmark uden mulighed for fradrag i Rumænien strider hermed.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med disse i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2, stk. 1. Ligningslovens § 2 er en lovfæstelse af den praksis vedrørende rentefiksering, som lå forud for Højesterets dom af 11. februar 1998, refereret i TfS 1998.199, hvorfor denne praksis er tilsigtet opretholdt.

Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktie- eller anpartskapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes bl.a. aktier og anparter, og stemmerettigheder knyttet hertil, som indehaves af personlige aktionærer eller anpartshavere og deres nærtstående, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 2, jf. ligningslovens § 2, stk. 2. Det følger af ligningslovens § 16 H, stk. 2., 3. pkt., at ægtefæller er nærtstående.

Selskabet har overført penge til H2 SA, som A ejer 92 pct. af, og transaktionerne er derfor omfattet af ligningslovens § 1, stk. 1 [§ 2. stk. 1.red.SKAT]. Henset til de fremlagte oplysninger kan betalingerne ikke anses som forudbetaling for vin, da betalingerne er foretaget over en længere periode uden nedskrivninger af gældsforholdet. Det anses således ikke for sædvanlig forudbetaling for varer, der endnu ikke er produceret eller leveret, idet selskabet ikke ved det fremlagte har dokumenteres ejendomsret til H2 SAs lager. Pengeoverførslerne anses for at være bestemt til finansiering af den løbende drift i H2 SA. Der er derfor tale om lån til H2 SA, hvoraf der skal beregnes normal forrentning.

Renten skal fastsættes til markedsrenten, svarende til udlånsrenten for et lån på tilsvarende vilkår uden sikkerhed, og det af selskabet anførte, giver ikke grundlag for at tilsidesætte forvaltningens skøn over markedsrenten, der i overensstemmelse med praksis er fastsat som diskontoen med tillæg af 4 pct. .

..."

Under retssagen har sagsøgeren fremlagt følgende skrivelse fra Danske Bank

"Vedlagt skema viser rentesatser for Interbank 3 mdr. CIBOR fra 2000 til 2002. H2 kunne have lånt i banken til disse priser plus et tillæg på 1,50 % imod kaution fra H1 A/S."

Af det nævnte skema fremgår en CIBOR 3 rente i perioden.

Under sagen har sagsøger endvidere fremlagt et eksempel på en kontrakt i følge hvilken et rumænsk selskab til H2 S.A. sælger druer til vinifikation for perioden 1. februar 2004 til 31. marts 2005, og sælger forpligter sig til at sælge hele sin drueproduktion til H2. Forudbetaling skulle ske i fire lige store rater i perioden februar til maj 2004.

Sagsøger har også fremlagt kopi af fakturaer til belysning af salgspriser på vin.

Endelig har sagsøger fremlagt et bilag i følge hvilket As firma H5 til H1, hvilket ifølge As forklaring retteligt skal være Drifsselskabet H4 ApS, i 2001 har solgt 2.652 flasker vin for en gennemsnitspris af ca. 28 kr. pr. flaske.

Forklaringer

A har som vidne blandt andet forklaret, at han er uddannet forstkandidat. H1 ApS er moderselskab for Driftsselskabet H4 ApS, som forpagter en restaurant og desuden er der datterselskabet H3 ApS, som ejer en restaurant. H1 ApS er restauratøren, som har bevillingen på H1. Derfor kan selskabet ikke selv importere vin, og det gør han så i firmaet H5.

H2 er et vineri, som køber druer til forarbejdning og producerer vinen til færdigt produkt på flasker. Firmaet ligger i Rumænien.

De hjemtager vinen til salg i restauranterne, og den vin, de sælger ville ikke være blevet produceret, hvis der ikke var blevet forudbetalt. H5 ejer 96 % af aktierne i H2. Det var ham, der tilvejebragte aftalen fra 1999. Formålet var at skaffe H1 billig vin. Ellers ville man have skullet betale 20-30 kr. mere pr. flaske. H1 med datterselskaber bruger nok årligt 25.000 - 30.000 flasker vin.

H2 fik i 1999 mulighed for i 2000 at producere 1 mio. liter vin, og han foranledigede kontrakten udarbejdet i 1999. Lageret blev oparbejdet i 2000. Vin fra H2 er leveret til Driftselskabet H4 ApS. Forudbetalingen var nødvendig, idet H2 ikke havde egne midler til at finansiere produktionen. Efter aftalen skulle H1 aftage vinen til produktionsprisen, svarende til 1,2 Euro pr. flaske, og man har fået leveret fra 2001. Mellemværendet er nu over de senere år nedbragt til 7-8 mio. kr.

Når vinen er hjemtaget skal den afgiftsberigtiges, og den er eksempelvis, som det fremgår af bilag 11 solgt til 28,08 kr. pr. flaske til H1. I det store billede skulle leverancerne til H1 nedbringe mellemværendet med H2. Leverancerne begyndte i 2001 i henhold til aftalen fra 1999. Leverancerne er fortsat i de følgende år. Vinen ligger bedst hos producenten, både af hensyn til omkostningerne og af hensyn til at bevare muligheden for at udvikle kvaliteten. Derfor venter de med at hjemtage vinen, til den er klar til levering og indtil vinen bliver efterspurgt. De kunne også tænkes at videresælge vinen på markedet, men det har man ikke gjort endnu. Nedbringelsen af mellemværendet har taget længere tid end oprindeligt planlagt. Det ville koste ca. 1 kr. pr. år pr. flaske at have lager i Danmark. Ved at have aftalt en fikseret pris i Euro, er man sig ude over inflationsproblemet i Rumænien. Der er sambeskatning mellem H1 ApS og datterselskaberne Driftsselskabet H4 ApS og H3 ApS. Al overskud fra Driftsselskabet H4 er således overført til moderselskabet til sambeskatning, som det fremgår af regnskabet. Driftsselskabet har et vist overskud på vinen, og jo lavere købspris, jo større overskud, som beskattes.

H2 har måske godt kunnet låne til at finansiere fremstillingen af vinen, men så ville prisen måske have været den dobbelte. Selskabet har en bankforbindelse. Når der i bilaget vedrørende leverancer fra H5, står at det er til H1, er det rettelig til Driftsselskabet H4 ApS.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har under sagen ifølge sit påstandsdokument til støtte for sin påstand blandt andet gjort gældende,

at

det bestrides, at aftalen mellem H1 A/S og H2 om individualisering og sikringsakt ikke er overholdt, idet hele lageret, som i 2002 havde en værdi på kr. 25 millioner, var til sikkerhed for mellemværendet, hvorfor nærmere specifikation formelt set var unødvendig,

 

at

der ikke ses at være belæg for forhøjelse af sagsøgers indkomst ud fra en imaginær renteberegning, idet rentefordelen er blevet beskattet her i landet ved videresalg af vinen fra sagsøger,

 

at

pengeoverførslerne er sket via bank, og som betalingsformål er angivet "prepayment grapes",

 

at

det var sædvanlig praksis i Rumænien, at produktionen foregik ved, at vinkøberne forudbetalte købesummen for den vin, man ønskede at aftage, hvorved tilførtes selskabet den fornødne likviditet til at kunne gennemføre produktionen,

 

at

denne praksis tillige fortsatte efter H5' aktieerhvervelse, og formaliseredes ved aftaleindgåelse af 1.3.1999, jf. bilag H mellem H2 SA og H1 A/S,

 

at

aftalen af 1.3.1999 udelukkende var forretningsmæssigt begrundet, og indebar handelsmæssige fordele for begge parter,

   

at

det var en afgørende præmis i samhandelsforholdet, at forudbetalingen ikke skulle forrentes i modsætning til, hvis der var tale om et lån,

 

at

rentefordelen er blevet indkalkuleret i afregningsprisen fra sagsøger til H2 i forbindelse med, at der er sket afregning til en pris svarende til lavere produktionsomkostninger,

 

at

såfremt der svares en markedsrente for forudbetalingen, ændres forudsætningerne for aftalen mellem parterne, hvilket direkte vil afspejle sig i en højere afregningspris, og dermed vil slutresultatet for SKAT være det samme,

 

at

forhøjelse af sagsøgers indkomst ud fra en imaginær renteberegning dermed reelt vil være dobbeltbeskatning,

 

at

markedsvilkåret må gælde i begge relationer, hvis der fikseres en rente,

 

at

såfremt der skal fikseres en rente, bør renten fastsættes, jf. præmisserne for sikre lån, jf. SKATM2008-13-05, jf. bilag 6, samt udtalelse af 11.12.2007 fra Den Danske Bank A/S, jf. bilag 7 og 8.

Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand ifølge sit påstandsdokument blandt andet gjort gældende:

at

sagsøgeren har ydet et interesseforbundet selskab, H2 SA, et uforrentet lån, og at rentefriheden ikke er udtryk for en sædvanlig forretningsmæssig aftale, der ville være indgået mellem uafhængige parter. Der skal derfor fikseres en renteindtægt hos sagsøgeren, jf. ligningslovens § 2.

Sagsøgeren bærer bevisbyrden for, at rentefriheden er erhvervsmæssigt begrundet for sagsøgeren.

Skattemyndighedernes skøn over rentesatsens størrelse - sat til diskontoen + 4% - kan ikke tilsidesættes som udøvet på et klart fejlagtigt grundlag eller som åbenbart urimeligt. Det påhviler sagsøgeren at godtgøre, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn, jf. SKM2007.635.HR.

Rentekorrektion

Efter ligningslovens § 2 skal interesseforbundne parter ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst anvende priser og vilkår for deres transaktioner, der svarer til de priser og vilkår, som uafhængige parter ville fastsætte for tilsvarende transaktioner ("armslængde princippet"). Reglerne har til formål at hindre en "skjult" overførsel af en indtægt fra et skattesubjekt til et andet, og med dette formål har skattemyndighederne adgang til at korrigere priser og vilkår og beskatte parterne af de herved korrigerede indtægter, jf. lovmotiverne til ligningslovens § 2, Folketingstidende, 1997/98, 2. samling, Tillæg A, side 2454.

Ved lån mellem interesseforbundne parter, hvor den aftalte rente afviger fra markedsrenten, skal der ske rentekorrektion, dvs. der fikseres en markedsrente, der svarer til en rente, der anvendes mellem uafhængige parter i sammenlignelige låneforhold med tilsvarende vilkår, sikkerhed og soliditet. Hvis der ikke foreligger andet dokumenteret grundlag følger det af fast praksis, at renten fastsættes til diskontoen + 4%, jf. lovmotiverne til ligningslovens § 2, siderne 2455 og 2456, og fra retspraksis SKM2007.635.HR og SKM2008.239.BR (under anke) [SKM2009.28.ØLR.red.SKAT].

Der vil ikke ske korrektion, hvis skatteyderen kan dokumentere, at der er en forretningsmæssig begrundelse for at aftale rentefrihed eller en lav rente.

Sagsøgeren og H2 SA er interesseforbundne parter og er derfor omfattet af ligningslovens § 2, (for 2000-2002, ligningslovens § 2, stk. 2, jf . § 16 H). Dette er ubestridt af sagsøgeren.

Sagsøgeren har ikke bestridt skattemyndighedernes opgørelse af beløb, som er overført til H2 SA, men alene bestridt, at der er tale om et lån, og subsidiært bestridt en rentefiksering til diskontoen + 4%.

Lånet

Sagsøgeren har stillet et beløb på kr. 15.861.292,- til rådighed for H2 SA (bilag A, side 6). At der er tale om et lån fremgår af sagsøgerens egne regnskaber, jf. bilagene C, D og E, hvor finansieringen af H2 SA er oplyst under punktet "Tilgodehavender" (note 5, side 10), og opgivet som "Udlån H2, Rumænien", (note 12, side 16).

Med disse angivelser i sagsøgerens regnskaber påhviler det sagsøgeren at føre et sikkert bevis for, at regnskabsoplysningerne er forkerte, jf. U 2000.2478 H og TfS 2000.467 H.

Sagsøgeren har ikke dokumenteret, at de overførte beløb udgør forudbetaling af vin i medfør af aftalen fremlagt som bilag H. Dette har heller ikke støtte i de faktiske forhold, som er blevet oplyst:

For det første driver sagsøgeren ikke virksomhed med køb og salg af vine, men det er en aktivitet, der udføres af hovedanpartshaveren og koncernselskaberne. Sagsøgeren har således heller ikke fået leveret vin, og det er oplyst, at sagsøgeren ikke kan importere og afgiftsberigtige vin, men at vinen sælges til tredjemand og importeres af H5, og at vinen distribueres af Driftsselskabet H4 A/S, (processkrift 1, side 2, processkrift 2, side 2, bilag F og bilag 5, jf. bilag 5a).

Der foreligger ingen form for dokumentation for, at import og distribution sker på grundlag af sagsøgerens videresalg af vin til H5 og Driftsselskabet H4 A/S, eller i medfør af andre aftaler indgået mellem sagsøgeren og disse virksomheder.

Sagsøgeren har således ikke opfyldt sagsøgtes provokationer 2-6 (svarskriftet, side 4) om dokumentation for aftaler, vilkår, faktisk afsætning m.v. vedrørende de kontrollerede handler med vine produceret af H2 SA.

For det andet falder betalingerne ikke i takt med vinproduktionen, som forudsat i aftalen, bilag H, og det er ikke dokumenteret, at vinlagre hos H2 SA er individualiseret til eje eller sikkerhed for sagsøgeren. Tværtimod er det oplyst, at H2 SA disponerer over vinen uden samtykke fra sagsøgeren (processkrift 1, side 1, 2. afsnit og bilag 5 og bilag 5a).

Endelig er aftalen, bilag H, ikke i overensstemmelse med regnskabsoplysningerne, jf. bilag C-E, og det fremgår heller ikke af regnskaberne, at sagsøgeren har aktiver i form af vinlagre eller har omsætning som følge af vinsalg.

Selv hvis der havde været tale om forudbetaling ifølge aftalen, er en så betydelig og længerevarende forudbetaling uden forrentning og uden sikkerhedsstillelse en disposition, der ikke ville være blevet foretaget mellem uafhængige parter, og forudbetalingen vil derfor reelt udgøre et lån. Sagsøgeren har oplyst, at der ved aftalen rentefrit stiller midler til rådighed for at sikre H2 SA lave omkostninger, hvilket sikrer lave salgspriser, (replikken, side 2, 1. afsnit). Dette er tillige en fordel for de andre selskaber og virksomheder ejet af A, som importerer og videresælger vinene fra H2 SA til lave priser. Aftalen indebærer dermed en sammenblanding af selskabernes økonomi med en krydssubsidiering, som uafhængige parter ikke ville acceptere, og som ikke er forretningsmæssigt begrundet.

Trods sagsøgtes provokation (7) i duplikken, side 2, er det fortsat udokumenteret, at transaktionen er udtryk for sædvane inden for vinbranchen i Rumænien.

Når rentefriheden således ikke er forretningsmæssigt begrundet, skal der fikseres en renteindtægt hos sagsøgeren, jf. ligningslovens § 2.

Renten

Det gøres gældende, at skattemyndighedernes skøn over rentesatsens størrelse - der er sat til diskontoen + 4% - ikke kan tilsidesættes som værende udøvet på et klart fejlagtigt grundlag eller som åbenbart urimeligt.

Skattemyndighedernes skøn er i overensstemmelse med gældende praksis for rentekorrektion, som har støtte i lovmotiverne til ligningslovens § 2 og i praksis, jf. ovenfor under "Rentekorrektion".

Det påhviler sagsøgeren at godtgøre, at skattemyndighedernes skøn kan tilsidesættes, jf. SKM2007.635.HR, hvilken bevisbyrde sagsøgeren ikke har løftet. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at H2 SA kunne optage et lån på samme vilkår til en lavere rente. Af bilag 7, e-mail fra Danske Bank, fremgår, at et lån til H2 SA til udlånsrenten med tillæg forudsætter at sagsøgeren kautionerer for lånet.

Sagsøgerens henvisning til SKM2008.250.SR, bilag 6, ændrer ikke sagsøgerens bevisbyrde, og afgørelsen kan ikke tages til indtægt for en praksisændring, men er begrundet i en konkret vurdering af et meget stort lån på kr. 650 mio.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det kan som ubestridt lægges til grund , at sagsøger og H2 S.A. er interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2 - for 2000-2002 § 2, stk. 2, jf. § 16 H.

Ifølge sagsøgers regnskaber var beløbene stillet til rådighed for H2 som lån. Sagsøgers virksomhed omfatter ikke import og handel med vin, og sagsøger har ikke fået leveret vin. Der er heller ikke påvist nogen sammenhæng mellem overførslerne af de betydelige beløb over længere tid og indkøb af vin. Herefter tiltrædes det, at det er lagt til grund, at der er tale om usikret lån til finansiering af H2's drift og ikke forudbetaling for køb af vin.

Retten kan endvidere tiltræde, at rentefriheden ikke er forretningsmæssigt begrundet, idet det ikke kan antages at en långiver uafhængig af H2 ville have aftalt et sådant vilkår. Herefter er der med rette foretaget en rentekorrektion efter ligningslovens § 2.

De foreliggende oplysninger fra Danske Bank findes ikke at kunne føre til anvendelse af en lavere rentesats end den skattemyndighederne har anvendt, idet oplysningerne ikke giver grundlag for at fastslå, at H2 kunne have opnået lån svarende til dem sagsøger ydede, til en væsentligt lavere rente end anvendt af skattemyndighederne. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte skønnet, hvorefter renten i overenstemmelse med udgangspunktet i praksis er ansat til diskontoen + 4 %.

Herefter tages sagsøgte frifindelsespåstand til følge.

Der tilkendes sagsøgte sagsomkostninger som nedenfor bestemt med henblik på dækning af udgift til materialesamling og til advokat incl. moms.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte Skatteministeriet frifindes for den af sagsøgeren H1 ApS nedlagte påstand.

Inden 14 dage skal sagsøger til sagsøgte betale sagsomkostninger med 40.000 kr.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter