Dato for udgivelse
13 Nov 2001 11:36
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. august 2001
SKM-nummer
SKM2001.518.HR
Myndighed
Højesteret
Sagsnummer
221/2000
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Begrænset skattepligt, sømænd, skib, hjemsted, befragtningsaftale, managementaftale, Filippinerne
Resumé

Et på Bahamas registreret skib var ejet af et dansk kommanditselskab, der havde overladt driften heraf til et dansk managementselskab og indgået en tidsbefragtningsaftale med et andet dansk rederi. Landsretten fandt, at skibet i skattemæssig henseende måtte anses for omfattet af kildeskattelovens § 2, stk.1, litra j, med den følge, at de filippinske sømænd på skibet med rette var blevet pålagt begrænset skattepligtig i Danmark. Højesteret fandt, at efter baggrunden for og formålet med bestemmelserne i kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra j, 2. pkt., og § 48 c, stk. 1, jf. § 2, nr. 1, 2. pkt., i lov om særlige fradrag til sømænd mv., måtte den foreliggende situation ganske sidestilles med den situation, der er beskrevet i bestemmelserne. Højesteret fandt på den baggrund det ubetænkeligt at anse de nævnte bestemmelser for analogt anvendelige på en situation som den foreliggende. (Dissens)

Reference(r)

Kildeskatteloven § 2, stk.1, litra j
Kildeskatteloven § 48 C
Lov om særlige fradrag til sømænd m.v. § 2
Ligningsvejledningen 2000 A.B.3.2.2, D.A.2.1


Parter:
K/S H1 (advokat Carsten Raasteen)
mod
Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen
(kammeradvokaten ved advokat H.C. Vinten)

Afsagt af dommerne:
Marie-Louise Andreasen, Wendler Pedersen, Peter Blok, Asbjørn Jensen og Engholm Jacobsen.

Appellanten, K/S H1, har gentaget sin påstand.

Indstævnte, Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen, har påstået stadfæstelse.

I skrivelse af 26. april 1999 til Told- og Skattestyrelsen fra Told- og Skatteregion Århus hedder det bl.a.:

"2. Beskrivelse af indeholdelsesordning for de filippinske søfolk.

Ved regionens skrivelse af 18. oktober 1994, blev selskabet pålagt at indeholde A-skat og AM-bidrag i lønudbetalinger til de filippinske søfolk.

Ved regionens skrivelse af 15. juni 1995 blev krav overfor F2 Rederierne gjort gældende og i samme forbindelse anmodede rederiets direktører B og C om et møde, hvor specielt indeholdelsespligten overfor de filippinske søfolk blev drøftet.
Direktørerne redegjorde for den specielle hyreaftale der var indgået med G1 i 1989 og som rederiet var bundet af. Ved rederiets ansættelse af de enkelte søfolk blev forhyringsvilkår omkring løn aftalt på den måde at de filippinske søfolk var garanteret en bestemt lønindkomst som blev udbetalt i US.dollar uden hensyntagen til skatteregler m.v. for det land, hvor rederiet var hjemmehørende.

Direktørerne havde besluttet, at denne praksis ikke skulle ændres, uagtet den lokale skatteregion i Århus havde pålagt rederiet indeholdelsespligt. Direktørerne havde samtidig taget stilling til at A-skatten og AM-bidrag ville blive indbetalt til Told- og Skattemyndighederne, men under den forudsætning at nettolønnen til de filippinske søfolk forblev uændret.

Det blev ligeledes oplyst at der fra rederiets side ville blive rettet henvendelse til G1 hyrekontoret i Manila, med henblik på oprettelse af en ny aftale, der skulle tage hensyn til den beskatningsmæssige side af sagen.

Der fremkom ikke efterfølgende en ny aftale og kort tid efter ved udgangen af 1995, påbegyndte rederierne en frivillig solvent likvidation af samtlige selskaber under F2 Rederierne."

Til brug for Højesteret er der tilvejebragt yderligere oplysninger og afgivet nye forklaringer.

A

har supplerende forklaret bl.a., at skibet M/T H1 blev købt direkte fra værft og kom under bahama flag. Efter en periode blev skibet udlejet til norsk befragtning, og i den forbindelse skiftede man til norsk flag. Da lejeaftalen udløb, var der kommet nye regler for norsk flag, og K/S H1 forsøgte at få skibet registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, men det var ikke muligt nøjagtigt at få oplyst, hvilke omkostninger dette ville indebære. Man besluttede sig derfor for den nemme løsning at lade skibet registrere på Bahama. Omkostningsmæssigt var der ikke den store forskel. Det var ikke skattemæssige overvejelser, der førte til, at man valgte Bahama. Manageren for M/T H1, F1 A/S, gik under betegnelsen F2 Rederierne, der er en gruppe af selskaber. Managementaftalen er en aftale, der vedrører den tekniske drift af skibet. Aftalen vedrører ikke skibets befragtning.

Hvis ejeren af skibet ikke er et meget stort foretagende, er det sædvanligt, at man indgår sådanne managementaftaler om skibets drift. Det er altid rederen selv, der betaler udgifterne ved skibets drift, men disse afholdes rent fysisk af manageren. Det er sædvanligt, at det er manageren, der skaffer besætning til skibet. Det kan godt aftales, at manageren skal skaffe befragtning til skibet, men det var ikke tilfældet i denne managementaftale. Aftalen af 16. maj 1991 med J1 er en tidsbefragtningsaftale. Det havde nok været mere rigtigt, om aftaleparterne havde fremstået som K/S H1 og J1. Aftalen er ikke et bareboat charter. Den oprindelige registrering på Bahama skete, fordi skibet blev bygget til bahama flag, ligesom skibets søsterskibe blev det. Registreringen havde ikke konkret betydning for bemandingen af skibet. Der var ikke nogen aktiviteter på Bahama i øvrigt, og der var ikke fysiske aktiver på Bahama.

LP

har supplerende forklaret bl.a., at han er afdelingsleder og skibsmægler i J1. Aftalen af 16. maj 1991 er et tidscerteparti og ikke en bareboataftale. Manageren, F1 A/S, havde ikke M/T H1 til befragtning. J1 tog skibet til befragtning for en 5-årig periode. Manageren ifølge en managementaftale, der videreudlejer skibet som f.eks. i den foreliggende situation til J1, er ikke kontraktspart i forhold til befragtningen. I en sådan situation er lejerens kontraktspart ejeren af skibet.

Samtidig med indførelsen af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra j, indførtes følgende bestemmelse i § 48 C, stk. 1:

"For personer, der efter § 2, stk. 1, litra j), er skattepligtige af vederlag som nævnt i § 43, stk. 1, for arbejde udført om bord på et dansk skib i udenrigsfart eller nærfart, beregnes A-skatten som 30 pct. af bruttoindtægten. Om et skib er et dansk skib, og om skibet sejler i udenrigsfart eller nærfart, afgøres efter reglerne i lov om særlige fradrag til sømænd m.v."

I forarbejderne til disse bestemmelser (FT 1987/88, 2. samling, Tillæg A, sp. 446) hedder det bl.a.:

"Det er på denne baggrund foreslået, at der for personer, der udfører arbejde på et dansk skib i udenrigsfart eller nærfart, skal beregnes en endelig A-skat med 30 pct. af bruttoindtægten om bord ...

Om et skib er dansk, og om det sejler i udenrigsfart eller nærfart afgøres efter reglerne i det samtidigt med nærværende forslag fremsatte forslag til Lov om særlige fradrag til sømænd m.v., jf. lovens § 2, nr. 1, 3 og 4."

I lov nr. 362 af 1. juli 1988 om særlige fradrag for sømænd m.v., hedder det i § 2:

"§ 2. I denne lov forstås ved:
1. Dansk skib: Et skib, som er registreret med hjemsted her i landet med en bruttoregistertonnage på 100 tons/ en bruttotonnage på 100 tons eller derover, og som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig befordring af personer eller gods eller som bjærgningsfartøj. Med skib registreret med hjemsted her i landet sidestilles skib, der er registreret med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i udlandet, såfremt det uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi. Skib, der er registreret med hjemsted her i landet, men som uden besætning overtages til befragtning af udenlandsk rederi, anses ikke for dansk skib.

...

4. Udenlandsk skib: Et skib med en bruttoregistertonnage på 100 tons/en bruttotonnage på 100 tons eller derover, som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig befordring af personer eller gods eller som bjærgningsfartøj, og som ikke anses som et dansk skib efter nr. 1."

I forarbejderne til denne bestemmelse (FT 1987/88, 2. samling, Tillæg A, sp. 432) hedder det bl.a:

"I denne bestemmelse er udtrykkene dansk skib, ... og udenlandsk skib defineret.

De nævnte definitioner er i overensstemmelse med de tilsvarende definitioner i sømandsskatteloven."

§ 2 i den tidligere gældende lov om sømandsskat (lov nr. 83 af 31. marts 1958) indeholdt følgende definition af, hvad der efter denne lov skulle forstås ved dansk skib:

"1. Dansk skib: med hjemsted her i landet registreret skib, hvis tonnage er over 150 brt., og som udelukkende anvendes til erhvervsmæssig befordring af personer eller gods, eller som bjærgningsfartøj. Med skib registreret med hjemsted her i landet sidestilles skib, der er registreret med hjemsted på Færøerne, i Grønland eller i udlandet, såfremt det uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi."

I bemærkningerne til § 2 (FT 1957/58, Tillæg A, sp. 315 f.) hedder det bl.a.:

"I denne bestemmelse defineres en række begreber, som udgør væsentlige elementer i sømandsskatteordningen.

Under § 2, nr. 1, foretages afgrænsningen af, hvilke skibe der falder ind under sømandsskatteordningen . ... Bestemmelsen i sidste punktum tager sigte på de tilfælde, hvor et dansk rederi overtager et med hjemsted i udlandet ... registreret skib til befragtning og selv indsætter besætning (overtagelse på såkaldt "bare-boat" basis)."

I ligningsvejledningen for 1994 afsnit D.A.2.1 hedder det:

"For lønindkomst på skibe gælder særreglen i KSL § 2, stk. 1, litra j. Efter disse bestemmelser bliver der tale om en begrænset skattepligt for lønindkomst indtjent på luftfartøjer/skibe, der har hjemsted her i landet.

Et luftfartøj/skib har hjemsted i Danmark, når det er registreret her. Selvom luftfartøjet/skibet er registreret med hjemsted i udlandet, herunder Færøerne og Grønland, anses luftfartøjet/skibet for at have hjemsted i Danmark, hvis det uden besætning overtages til befragtning af eller sælges til en dansk virksomhed. Det samme gælder, hvis et danskejet luftfartøj/skib med dansk besætning bliver registreret i udlandet, medmindre der er tale om, at luftfartøjet/skibet uden besætning er overtaget til befragtning af en udenlandsk virksomhed.

Omvendt vil et luftfartøj/skib, der er registreret med hjemsted i Danmark, ikke have hjemsted her, hvis luftfartøjet/skibet uden besætning er overtaget til befragtning af en udenlandsk virksomhed."

Sagen er behandlet skriftligt, jf. retsplejelovens § 387.

Højesterets bemærkninger:
Udtrykket "skib med hjemsted her i landet" i kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra j, må i overensstemmelse med henvisningen i lovens § 48 C, stk. 1, til § 2 i lov om særlige fradrag til sømænd m.v. og efter udtalelserne i forarbejderne forstås som sigtende til et skib, der er registreret med hjemsted her i landet.

Tre dommere - Wendler Pedersen, Peter Blok og Engholm Jacobsen - udtaler herefter:

Af kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra j, 2. pkt., og lovens § 48 C, stk. 1, jf. § 2, nr. 1, 2. pkt., i lov om særlige fradrag til sømænd m.v. fremgår, at skattepligten for ansatte udenlandske søfolk tillige omfatter tilfælde, hvor skibet har hjemsted - er registreret - i udlandet, såfremt skibet "uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi", dvs. tilfælde, hvor skibet bemandes og befragtes af et dansk rederi, efter at dette har lejet skibet uden besætning (bareboatcharter). I den situation, som er til bedømmelse i den foreliggende sag, er skibet M/T H1, der er registreret i udlandet, ligeledes bemandet og befragtet af et dansk rederi, og den foreliggende situation adskiller sig alene fra den situation, der er beskrevet i de nævnte bestemmelser, derved, at skibet ikke er lejet (overtaget), men ejet af det danske rederi. Efter baggrunden for og formålet med bestemmelserne må den foreliggende situation således ganske sidestilles med den situation, der er beskrevet i bestemmelserne. På denne baggrund finder vi det ubetænkeligt at anse de nævnte bestemmelser for analogt anvendelige på en situation som den foreliggende.

F1 A/S har i henhold til managementaftalen med K/S H1 påtaget sig at bemande skibet for det sidstnævnte selskabs regning. I hvert fald i den foreliggende situation, hvor begge selskaber er danske, må det for spørgsmålet om skattepligt anses for uden betydning, hvilket af selskaberne der anses for arbejdsgiver i forhold til søfolkene.

Vi stemmer herefter for at stadfæste landsrettens dom.

Dommerne Marie-Louise Andreasen og Asbjørn Jensen udtaler:

Bestemmelsen i kildeskattelovens § 2, stk. 1, litra j, er udformet således, at det i 1. pkt. angives, at skattepligten omfatter ansatte på alle skibe, der er registreret i Danmark. 2 og 3. pkt. indeholder henholdsvis en udvidelse og en indskrænkning af anvendelsesområdet. Udvidelsen i 2. pkt. angår efter ordlyden alene de tilfælde, hvor et udenlandsk registreret skib "uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi". Udvidelsen er udformet så præcist og konkret, at vi finder det betænkeligt at anse den for anvendelig på en situation som den foreliggende, hvor et dansk rederi på sædvanlig måde anvende sit eget skib til befragtning.

Vi stemmer derfor for at tage K/S H1s påstand til følge.

Afgørelsen træffes efter stemmeflertallet.

T h i  k en d e s  f o r   r e t :

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal appellanten, K/S H1, betale 80.000 kr. til indstævnte, Skatteministeriet, Told- og Skattestyrelsen.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse.