Dato for udgivelse
27 Sep 2012 13:25
Dato for afsagt dom/kendelse
22 Aug 2012 13:25
SKM-nummer
SKM2012.533.VLR
Myndighed
Vestre Landsret
Sagsnummer
5. afdeling, B-2129-11
Dokument type
Dom
Emneord
Investor, videresalg, udbyderhonorar, butikscenter
Resumé

Udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt havde som enekommanditist købt og videresolgt en udlejningsejendom til 10 investorer. Avancen ved videresalget havde reelt karakter af honorar til projektudbyderen for arbejdet med den overordnede tilrettelæggelse og strukturering af investeringsprojektet og kunne derfor ikke medregnes ved opgørelsen af investorernes anskaffelsessum i henhold til ejendomsavancebeskatningsloven, jf. SKM2008.967.HR og SKM2012.84.ØLR.

Investorerne havde tilbagesolgt kommanditselskabet til projektudbyderen 2½ år efter købet, og sagen blev hjemvist til skattemyndighederne med henblik på skønsmæssig ansættelse af den del af afståelsessummen, som dækkede værdien af investeringsprojektet, og som derfor skulle medregnes ved opgørelsen af afståelsessummen i henhold til ejendomsavancebeskatningsloven for investorernes vedkommende.

Medens retssagen verserede, var det kommet frem, at investorerne havde vundet en retssag mod projektudbyderen vedrørende størrelsen af afståelsessummen, og at de derfor havde opnået en højere pris ved tilbagesalget af kommanditselskabet end oplyst i selvangivelsen. Skatteministeriet fik medhold i en påstand om skærpelse af beskatningen med den begrundelse, idet påstanden var materielt berettiget og ikke fremsat for sent.

Reference(r)
Ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 2
Skatteforvaltningsloven § 27, stk. 2
Skatteforvaltningsloven § 48
  
Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2 C.C.3.1.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-1 C.H.2.1.8.4.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2 A.A.8.3.2.1.4

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2 A.A.10.3.4


Parter

A
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landsdommerne

Michael Ellehauge, Kirsten Thorup og Grith Rosleff (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagsøgeren, A, har principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 nedsættes med 487.320 kr.

Subsidiært har A påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at den del af den afståelsessum, som han opnåede ved overdragelsen af K/S G1 og ApS G2 til G3 ApS eller ordre i 2007, og som kan henføres til værdien af den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af investeringsprojektet, skal fastsættes til 85 % af den videresalgsavance, som I/S G4 opnåede ved salget af investeringsprojektet til ham og de øvrige kommanditister i 2004.

Mere subsidiært har A påstået Skatteministeriet tilpligtet at anerkende, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 nedsættes med et af landsretten fastsat beløb.

Mest subsidiært har A påstået, at hans skatteansættelse for indkomståret 2007 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Skatteministeriet har påstået frifindelse over for As principale og subsidiære påstande og i øvrigt hjemvisning af sagen med henblik på fornyet ansættelse af As skattepligtige indkomst for indkomståret 2007.

Skatteministeriet har ikke bestridt den beløbsmæssige opgørelse af As principale påstand.

Sagen er anlagt ved byretten den 11. marts 2011. Ved kendelse af 19. august 2011 er sagen i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, henvist til behandling ved Vestre Landsret.

Sagsfremstilling

Denne sag drejer sig om opgørelsen af den skattepligtige ejendomsavance, som A har opnået ved salg af sine anparter i K/S G1 til G3 ApS i 2007.

Sagen drejer sig i første række om, hvorvidt der ved opgørelse af anskaffelsessummen for den hovedejendom, der indgår i opgørelsen, skal fratrækkes yderligere 6.961.717 kr., som efter SKATs opfattelse vedrører den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af projektet og ikke selve ejendommen. Af beløbet vedrører 7/100 A, svarende til 487.320

Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt der ved opgørelsen af den skattepligtige ejendomsavance - som en konsekvens af den regulering af anskaffelsessummen, som SKAT har foretaget - også ved opgørelse af afståelsessummen for ejendommen ved salget i 2007 til den oprindelige projektudbyder skal fradrages et beløb, der kan henføres til den overordnede strukturering og tilrettelæggelse af projektet.

Endelig skal landsretten tage stilling til, om sagen som følge af Østre Landsrets dom af 31. maj 2011, hvorefter der tilfaldt A et yderligere beløb i forbindelse med salget af anparterne, skal hjemvises med henblik på forhøjelse af hans skattepligtige ejendomsavance, eller om Skatteministeriet har fortabt retten til at forhøje ansættelsen.

Sagens nærmere omstændigheder

Ved slutseddel af 23. juni 2004 og med overtagelsesdag den 1. august 2004 solgte K/S G5 ejendommen ...1, (hovedejendommen) til I/S G4 "eller ordre". Det fremgår af slutsedlen, at den offentlige ejendomsværdi for 2003 var ansat til 63 mio. kr., og at købesummen var aftalt til 109 mio. kr.

Købsaftalen var bl.a. betinget af, at en af lejerne, G6 A/S, accepterede en uopsigelighed i 5 år. Aftale herom blev endeligt indgået 2. august 2004, og tillæg til lejekontrakten blev underskrevet den 7. august 2004 af G6 A/S. Samtidig med forlængelsen fik G6 A/S forøget det lejede areal med ca. 150 m2 til i alt ca. 1.300 m2, for hvilken forøgelse der ikke skulle betales særskilt leje.

I/S G4 stiftede den 28. juni 2004 K/S G1, hvis formål var at drive virksomhed med køb og udlejning af hovedejendommen. Det er oplyst, at K/S G1 senere fik skøde på ejendommen. Skødet blev efter det oplyste udstedt af K/S G5 direkte til K/S G1 i henhold til slutsedlens bestemmelse om, at erhververen af ejendommen var I/S G4 "eller ordre". Komplementar i K/S G1 var ApS G2. Af vedtægterne for K/S G1, der forelå ved stiftelsen, men først blev vedtaget på en ekstraordinær generalforsamling den 11. april 2005, fremgår bl.a., at selskabets "stamkapital" udgør 15 mio. kr. opdelt i 100 kommanditanparter a 150.000 kr.

Anparterne i K/S G1 blev udbudt i et prospekt af 25. juni 2004. Af prospektet fremgår bl.a., at den samlede købesum for projektet var 116,5 mio. kr. inklusive en forventet avance til I/S G4 på 6.542.680 kr. samt forventede omkostninger på 957.320 kr., i alt 7,5 mio. kr. Af prospektet fremgår videre, at der i ejendommen var 23 forskellige lejemål, ligesom der var en nærmere præsentation af de forskellige lejere, herunder af de væsentligste lejere G6 A/S, G7 A/S, F1 Bank Bank A/S og G8. Det blev oplyst, at der med G6 A/S var indgået en 5-årig lejekontrakt, der løb til den 31. oktober 2009. Prospektet indeholdt også en beregning af udviklingen i selskabets egenkapital over en 10-årig periode frem til 2014. Beregningen viste, at egenkapitalen ville vokse til mere end 51,3 mio. kr. Det blev oplyst, at yderligere rådgivning kunne fås hos I/S G4, der ligeledes ville foretage kreditvurderingen. Endelig indeholdt prospektet diverse budgetter, herunder investorbudget, dels ved egenfinansiering, dels ved lånefinansiering, beregning af skattebetaling ved salg, følsomhedsberegninger og balance. Hovedejendommen forventedes overtaget 1. oktober 2004 og udgjorde sammen med kassebeholdningen (selskabets trækningsret) selskabets eneste aktiver. I en beregning på prospektets side 23 blev ejendommens værdi indekseret med udgangspunkt i skødeprisen på 109 mio. kr., med tillæg af de nævnte 7,5 mio. kr., således at ejendommen i årene 2004-2007 var medtaget til 116,5 mio. kr. Først herefter blev værdien opskrevet med 2 % p a.

Den 7. september 2004 underskrev A aftale om køb af 7 anparter i K/S G1. Ved specifikationen i købsaftalen af de budgetterede, overdragne aktiver og gældsforpligtelser blev som eneste aktiver anført grund og bygning til en værdi af 116,5 mio. kr.

Ved købsaftale af 5. juni 2006 erhvervede K/S G1 ejendommen beliggende ...2 for 5.950.000 kr., og der blev den 15. februar 2007 tinglyst skøde.

Med henblik på et eventuelt salg af anparterne i K/S G1 blev der gennem G9 A/S indhentet en vurdering af 29. november 2006. Vurderingen omfattede såvel hovedejendommen og ...2 ejendommen som en yderligere ejendom beliggende ...3. Ejendommene blev samlet vurderet til 162 mio. kr., fordelt med 150 mio. kr. på hovedejendommen og 12 mio. kr. på de to andre ejendomme.

Efterfølgende fremsatte G3 ApS et købstilbud. G3 ApS ønskede at købe såvel hovedejendommen og ...2 ejendommen som den tredje ejendom, ...3, som kommunen ejede. I købstilbuddet og i den senere overdragelsesaftale var det bestemt, at kommanditselskabet ud over købesummen på 155 mio. kr. ville modtage 1 mio. kr., hvis G3 ApS erhvervede ...3.

Det er oplyst, at G3 ApS er koncernforbundet med I/S G4, og at begge selskaber ejes af NM.

Der har mellem G3 ApS og investorerne i kommanditselskabet, heriblandt A, verseret en retssag om, hvorvidt kommanditselskabet og dermed investorerne var berettiget til at modtage beløbet på 1 mio. kr., samt om, hvorvidt betalingen for ...2 ejendommen var inkluderet i prisen på 155 mio. kr. Ved Østre Landsrets dom af 31. maj 2011 blev det fastslået, at G3 ApS skulle betale en tillægskøbesum på 1 mio. kr. til investorerne, idet selskabet havde haft mulighed for at erhverve ...3 ejendommen, ligesom G3 ApS ud over de 155 mio. kr. skulle betale 5.984.624 kr. for ...2 ejendommen.

I regnskabet for K/S G1 for perioden 1. januar 2007 til 31. marts 2007, der er udarbejdet den 2. november 2007, er selskabets ejendomme værdiansat til 155 mio. kr. Anskaffelsessummen for hovedejendommen er i en opgørelse af genvundne afskrivninger og ejendomsavance for indkomståret 2007 opgjort til 116.686.270 kr., og anskaffelsessummen for ...2 ejendommen er opgjort til 5.984.624 kr., svarende til en samlet kontant anskaffelsessum i alt 122.670.894 kr. I opgørelsen er der ved beregningen af ejendomsavance taget udgangspunkt i en kontant salgspris på 155 mio. kr.

I årsrapporten for 2007 for G3 ApS er ...1 medtaget med en bogført værdi på 155 mio. kr. Af årsrapporten for 2009 for K/S G1 fremgår, at den offentlige ejendomsvurdering for 2008 for hovedejendommen og ...2 ejendommen var 187 mio. kr.

En af de andre kommanditister i K/S G1, VL, har under en klagesag for Landsskatteretten gjort gældende, at afståelsessummen skal nedsættes med et beløb, der relaterer sig til kursregulering af lån hos kreditforeningen. Det er under hovedforhandlingen i landsretten oplyst, at Landsskatteretten ved kendelse af 12. marts 2012 ikke har givet VL medhold i klagen.

Revisor NI, der selv har ejet anparter i K/S G1, og som har repræsenteret flere anpartshavere, bl.a. VL, men ikke A, over for SKAT, har vedrørende anpartshavernes avancebeskatning korresponderet pr. email med SKAT ved LD. NI har i en mail af 8. juni 2010 oplyst om den sag, der senere blev afgjort ved dom Østre Landsrets dom af 31. maj 2011, ligesom hun efter anmodning fra SKAT sendte byrettens dom af 6. september 2010. Den 14. juli 2011 sendte NI et brev til SKAT vedrørende VL sag om kursregulering og vedlagde desuden dommen af 31. maj 2011.

SKAT traf den 20. april 2010 afgørelse om bl.a. opgørelse af skattepligtig ejendomsavance for A for skatteåret 2007. Ved afgørelsen blev As skattepligtige ejendomsavance for skatteåret 2007 forhøjet med 519.427 kr., hvoraf de 32.107 kr. vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt salgssummen for ejendommen skulle nedsættes som følge af kursregulering af kreditforeningslån. Dette spørgsmål er ikke omfattet af denne sag.

A indbragte SKATs afgørelse for Landsskatteretten. Han har herefter den 11. marts 2011 i medfør af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, indbragt sagen for domstolene.

Skatteministeriets påstand om, at sagen som følge af Østre Landsrets dom af 31. maj 2011 skal hjemvises med henblik på forhøjelse af As ejendomsavance, er nedlagt i duplik af 14. november 2011.

Forklaringer

NI har afgivet forklaring for landsretten.

NI har forklaret, at hun er statsautoriseret revisor. Hun hørte om projektet K/S G1 i juni 2004 fra MJ i I/S G4. På det tidspunkt var der ikke tidligere solgt butikscentre på K/S-basis. Der er en anden risikoprofil i et butikscenter, hvor der er flere lejere end i et traditionelt projekt med en lejer, ligesom der kan blive tale om løbende indbetalinger til brug for renovering af lejemål i forbindelse med lejerskifte. Investorerne skulle derfor være kapitalstærke. Hun fik prospektet fra I/S G4 og senere også lejekontrakterne. Hun mente, projektet kunne blive en god investering, og hun havde nogle klienter, der kunne være interesserede. Hun meddelte dette til I/S G4, og det blev aftalt, at hun skulle styre, hvem der kom med i projektet. Hun holdt derefter møder med sine klienter. Der var også et fælles møde, hvor I/S G4 var repræsenteret. Klienterne fik prospektet og hendes indstilling. For sit arbejde fik hun et honorar fra I/S G4, hvilket klienterne var bekendte med. Honoraret var på 300.000 kr.

Det var hende, der sørgede for, at investorerne blev kreditvurderet i banken. A var den eneste investor, der ikke var klient hos hende. Han blev henvist af MJ. Det var hendes beslutning, at han fik lov til at komme med i projektet. Hun gik selv med som investor. De købte anparterne i august/september 2004, hvorefter hendes arbejde sluttede.

Hun interesserede sig for, om prisen på projektet var rigtig, og ikke for, hvilken fortjeneste I/S G4 ville fa. Det var KC, der forhandlede købet fra K/S G5 og i den forbindelse sørgede for, at aftalerne med lejerne, f eks. G6 A/S, blev forbedret. I/S G4 havde købt ejendommen for 109 mio. kr. Prisforskellen op til de 116,5 mio. kr. skyldtes dels, at lejegrundlaget var blevet forbedret i forbindelse med købet, dels den risiko I/S G4 påtog sig ved at erhverve ejendommen uden at vide, om anparterne i projektet ville blive solgt. Det var rimeligt, at I/S G4 skulle have en fortjeneste ved salget, og de 116,5 mio. kr. var markedsværdien for ejendommen. Hun har til brug for denne sag beregnet, at ejendommen blev ca. 6,5 mio. kr. mere værd, da lejekontrakten med G6 A/S blev forlænget i 5 år. Dengang hun skulle rådgive om projektet, regnede hun på, om afkastet på ejendommen var fornuftigt i forhold til den risiko, der var, og ikke på værdien af den enkelte lejekontrakt. Det var hende, der rådgav investorerne, og ikke I/S G4. Hun lavede også opgørelserne til banken til brug for kreditvurderingen. Kommanditselskabet blev administreret hos I/S G4. Hun var ikke med i bestyrelsen. Købet af ...2 ejendommen, der ligger som nabo til hovedejendommen, blev besluttet på en generalforsamling i kommanditselskabet. Hun husker ikke den nærmere baggrund for købet, eller hvornår det blev besluttet, men det kan godt have været I/S G4, der oplyste bestyrelsen om muligheden. I september/oktober 2006 kontaktede kommanditselskabets bestyrelse hende, idet man ville have hendes vurdering af et projekt med udbygning af centret, opførelse og senere frasalg af ejerlejligheder. Gennemførelse af projektet forudsatte køb af ...3 ejendommen. Hun syntes, projektet så risikobetonet ud, og foreslog, at de i stedet undersøgte, om ejendommene kunne sælges med muligheden for projektet. G9 A/S vurderede de 3 ejendomme til 162 mio. kr. til sammen. Hun sagde ikke til G9 A/S, at K/S G1 endnu ikke havde erhvervet ...3 ejendommen. De regnede med, at de kunne få den for 6 mio. kr. Hun tvivlede på, om de kunne få 150 mio. kr. for hovedejendommen alene og uden de muligheder, der lå i de øvrige ejendomme. Hun kontaktede forskellige ejendomsudviklingsselskaber med henblik på et salg, herunder også I/S G4 ved NM. Han var meget ivrig efter at købe. Hun ved ikke, hvad I/S G4 ville bruge ejendommene til.

Der kom et købstilbud fra G3 ApS, der også ejes af NM. I tilbuddet lå, at hvis G3 ApS fik mulighed for at købe ...3 ejendommen, skulle G3 ApS betales yderligere 1 mio. kr. Bilag 1 til købsaftalen - om foreløbig opgørelse af købesummen samt principperne for beregningen af "ejendommens" værdi - blev aldrig lavet. Der opstod derfor en tvist om, hvorvidt ...2 ejendommen var med i prisen på de 155 mio. kr. Hun mente, at ejendommen efter aftalen skulle sælges til den bogførte værdi. Det kom domstolene også senere frem til.

Hun var revisor for alle investorerne, bortset fra A. Hun kunne ikke være revisor for K/S G1, da hun selv var investor. Kommanditselskabets revisor lavede i 2008 en opgørelse over genvundne afskrivninger og ejendomsavance til brug for investorernes selvangivelse for 2007. Hun sagde til sine kunder, at de skulle lægge 500.000 kr. oveni den afståelsessum, som revisor havde beregnet, da de havde et yderligere krav mod G3 ApS. Hun skrev også dette til A.

Hun kontaktede LD, der behandlede sagen om udbyderhonorar og om avanceopgørelse hos SKAT, og orienterede om, at der verserede en retssag om salgssummen, da denne sag ville påvirke avanceopgørelsen. Hun sendte løbende dommene til LD. Hun gik ud fra, at LD behandlede sagerne vedrørende alle investorerne, bortset fra et dødsbo.

Procedure

A har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at I/S G4s videresalgsavance skal indgå som en del af den skattemæssige beregning af anskaffelsessummen for hovedejendommen, jf. ejendomsavancebeskatningsloven § 4, stk. 2.

A er indtrådt som kommanditist i K/S G1 ved at købe anparter fra I/S G4 og ikke ved nytegning af anparter. I/S G4 havde således en reel risiko, da det ikke på forhånd var sikkert, at anparterne, og dermed ejendommen, kunne sælges videre. At ejendommens værdi steg betydeligt i I/S G4s ejerperiode skyldes, at I/S G4 udviklede ejendommen, bl.a. ved at indgå en bedre lejeaftale med G6 A/S. Endvidere havde I/S G4 som professionel ejendomsudvikler indgået en god aftale med sin sælger. Endelig var der i perioden en generel stigning i ejendomspriserne. Markedsprisen for ejendommen var på tidspunktet for overdragelsen 116,5 mio. kr. Merprisen i forhold til købsaftalen var således ikke et honorar til I/S G4, men udtryk for, at ejendommen i I/S G4s ejertid var blevet tilført en merværdi, som berettigede I/S G4 til avance.

A har vedrørende sine subsidiære påstande gjort gældende, at hvis I/S G4s videresalgsavance ikke kan indgå ved opgørelsen af anskaffelsessummen, skal der ved opgørelsen af afståelsessummen ligeledes fratrækkes et beløb. En del af afståelsessummen er i så fald udtryk for en værdi, der ikke kan henføres til ejendommen, men er knyttet til det at få adgang til at deltage i et igangværende investeringsprojekt. Landsretten bør fastsætte værdien heraf, passende til 85 % af merprisen, subsidiært til et mindre beløb. Mest subsidiært må sagen hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne, hvilket er i overensstemmelse med Skatteministeriets påstand.

Skatteministeriets påstand om, at sagen - i forlængelse af Østre Landsrets dom af 31. maj 2011 - skal hjemvises til SKAT med henblik på forhøjelse af den skattemæssige afståelsessum, skal derimod ikke tages til følge. Betalingen på 1 mio. kr. for G3 ApS´ mulighed for at erhverve ...3 ejendommen skal beskattes hos kommanditisterne, men i 2011 og ikke i 2007, idet investorerne først i 2011 opnåede ret til beløbet. Hertil kommer, at beløbet ikke har en sådan tilknytning til ejendommen, at det skal indgå i opgørelsen af ejendomsavancen. Det beløb, G3 ApS ifølge af dommen skal betale for ...2 ejendommen. skal beskattes i 2007. Imidlertid har SKAT i relation til dette beløb ikke overholdt fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2. Kravet kan ikke - som sket - blot inddrages af Skatteministeriet under en verserende retssag. Desuden er der ikke reageret inden for 6 måneders fristen, idet SKAT allerede i 2010 fik kendskab til, at der verserede en sag, der ville kunne få betydning for A, og ikke først opnåede kendskab til forholdet, da NI den 14. juli 2011 sendte dommen til SKAT. SKAT har således ikke løftet bevisbyrden for, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er opfyldt.

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand særligt vedrørende spørgsmålet om opgørelse af den skattemæssige anskaffelsessum gjort gældende, at SKAT ud over skødesummerne har godkendt købsomkostninger for hovedejendommen med 706.003 kr. og for ...2 ejendommen med 53.174 kr. Efter praksis kan et selvstændigt faktureret udbyderhonorar ikke medregnes som en del af anskaffelsessummen, da udgiften ikke kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af ejendommen, men er en etableringsudgift. I denne sag er udbyderhonoraret ikke særskilt faktureret, men indregnet i videresalgsprisen, således at I/S G4 opnår en fortjeneste ved videresalg af anparterne i kommanditselskabet. I begge tilfælde er indtægten skattepligtig indkomst for I/S G4, men for kommanditisterne forøges afskrivningsgrundlaget og en eventuel ejendomsavance formindskes, hvis udbyderhonoraret kan indregnes i anskaffelsessummen. At projektet er attraktivt, er en fordel for I/S G4, og parterne har dermed en fælles interesse i, at den skattemæssige anskaffelsessum for ejendommen bliver størst mulig. Den benyttede fremgangsmåde med indregning af honoraret i videresalgsprisen er udtryk for omgåelse og som sådan genstand for skattemyndighedens prøvelse, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 6, og afskrivningslovens § 45, stk. 3. Dette princip er også kommet til udtryk i SKATs styresignal SKM2009.261.SKAT udsendt den 14. april 2009. Realiteten er, at investorerne ud over den faste ejendom har købt en veltilrettelagt erhvervsvirksomhed med udlejning af fast ejendom, ligesom den overordnede struktur for selve investeringsprojektet med budgetter, skattemæssige beregninger og salgsprospekt er omfattet af købet. Merprisen i forhold til de 109 mio. kr. er derfor reelt et udbyderhonorar. Der er ikke grundlag for at anse beløbet for en reel avance, idet værdien af ejendommen ikke er forøget i I/S G4s korte ejertid. At principperne for opgørelse af afskrivningsgrundlaget kan overføres til opgørelse af anskaffelsessummen er både i overensstemmelse med forarbejderne til de respektive love og med retspraksis.

For så vidt angår afståelsessummen har Skatteministeriet under sagen anerkendt, at udbyderhonoraret i lighed med det foran anførte i den konkrete situation delvis skal fragå ved opgørelsen, da en del af salgsprisen ved salget til G3 ApS kan henføres til I/S G4s oprindelige overordnede tilrettelæggelse af projektet. Hvor meget der skal fragå, beror på en skønsmæssig ansættelse, der skal overlades til SKAT, bl.a. efter partshøring af G3 ApS, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 8 og 9. De faktiske oplysninger, der foreligger i sagen, er ikke tilstrækkelige til, at landsretten kan foretage skønnet.

Ved opgørelse af afståelsessummen skal salgssummen som følge af dommen af 31. maj 2011 forhøjes med 5.984.624 kr. vedrørende ...2 ejendommen og med 1 mio. kr., som vedrører G3 ApS´ mulighed for at erhverve ...3 ejendommen. Begge beløb skal beskattes i 2007, hvilket for så vidt angår de 5.984.624 kr. ikke er bestridt. For så vidt angår beløbet på 1 mio. kr. er beløbet efter købsaftalens ordlyd en del af købesummen, idet købesummen skulle reduceres, hvis G3 ApS ikke fik mulighed for at erhverve ...3 ejendommen.

Skatteministeriet har adgang til at nedlægge påstand om skærpelse af skatteansættelsen under en verserende retssag og er ikke er begrænset af skatteforvaltningslovens § 1 og § 14, stk. 1, nr. 1.

Reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt, idet 6 måneders fristen tidligst kan regnes fra det tidspunkt, hvor en skattemyndighed første gang fik kendskab til landsrettens afgørelse af 31. maj 2011, hvilket skete den 14. juli 2011. Påstanden om forhøjelse blev fremsat i duplikken af 14. november 2011, hvilket er inden for fristen.

Landsrettens begrundelse og resultat

Ved købsaftale af 23. juni 2004 erhvervede I/S G4 hovedejendommen ...1 for en kontant købesum på 109 mio. kr., Den 25. juni 2004 blev anparterne i K/S G1 udbudt til salg i henhold til et prospekt af samme dato. Den 28. juni 2004 blev K/S G1 stiftet med I/S G4 som enekommanditist. Hovedejendommen ...1 blev af sælgeren K/S G5 tilskødet K/S G1 direkte.

Anparterne i K/S G1 blev solgt til interesserede investorer. 7 anparter blev således ved købsaftale af 7. september 2004 solgt til A. Investorernes samlede købesum for anparterne var 116,5 mio. kr. Dette beløb omfattede efter prospektet en forventet avance til I/S G4 på 6.542.680 kr. samt forventede omkostninger på 957.320 kr., i alt 7,5 mio. kr. Skatteministeriet har gjort gældende, at ud af de 116,5 mio. kr. svarer et beløb på 6.961.717 kr. til et udbyderhonorar, der ikke kan medregnes ved den skattemæssige opgørelse af anskaffelsessummen for hovedejendommen. Dette er baggrunden for, at den skattemæssige anskaffelsessum for hovedejendommen kun er godkendt med 109.736.003 kr.

Det lægges til grund, at I/S G4 er professionel ejendomsudbyder, og at ejendommen alene blev erhvervet med henblik på videresalg til interesserede investorer i et ejendomsprojekt. Når henses hertil og til det udarbejdede prospekt, lægges det til grund, at I/S G4 har udført et arbejde svarende til, hvad der er sædvanligt i forbindelse med salg af ejendomsprojekter. Revisor NIs forklaring om sin rolle og kontakt til investorerne ændrer ikke herpå. I/S G4 har imidlertid ikke opkrævet honorar for dette arbejde, men har i prospektet dateret 25. juni 2004, dvs. 2 dage efter erhvervelsen af ejendommen, forudsat, at investorernes købesum for anparterne vil udgøre 7,5 mio. kr. mere end I/S G4s købesum for ejendommen.

Herefter og da I/S G4 og investorerne har haft en fælles interesse i fastlæggelse af en høj købesum og dermed et højt afskrivningsgrundlag for ejendommen, kan det ikke alene på grundlag af prospektet lægges til grund, at den fastsatte købesum var udtryk for handelsværdien på overdragelsestidspunktet. Derimod finder landsretten, at forhøjelsen af prisen på ejendommen er udtryk for den værdi for investorerne, der følger af, at de indtrådte i et struktureret og tilrettelagt investeringsprojekt med udlejning af fast ejendom.

Ved Højesterets dom af 25. november 2008, SKM2008.967.HR, er det fastslået, at en udgift, som ikke kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve ejendomskøbet, men som angår etablering af erhvervsvirksomheden, ikke kan indgå i en kommanditists afskrivningsgrundlag efter afskrivningsloven. Som anført i Østre Landsrets dom af 19, januar 2012, SKM2012.84.ØLR, må det efter forarbejderne til ejendomsavancebeskatningsloven antages at have været lovgivers hensigt, at anskaffelsessummen i henhold til disse love skal opgøres efter ensartede principper. Den merpris, som K/S G1 og dermed investorerne har betalt ud over I/S G4s anskaffelsespris og godkendte omkostninger, svarer til et udbyderhonorar, og angår derfor ikke alene gennemførelsen og berigtigelsen af selve købet af hovedejendommen. As principale påstand tages derfor ikke til følge.

Parterne er enige om, at det herefter i forbindelse med opgørelsen af afståelsessummen skal vurderes, hvilken del heraf der reelt vedrører fordelen ved at indtræde i et struktureret og tilrettelagt investeringsprojekt med udlejning af fast ejendom. Da dette skøn bør foretages af skattemyndigheden, tager landsretten As mest subsidiære påstand, som Skatteministeriet har tilsluttet sig, til følge.

Skatteministeriet har som følge af dommen af 31. maj 2011 i duplik af 14. november 2011 nedlagt påstand om hjemvisning med henblik på forhøjelse af den skattepligtige indkomst for 2007. Skatteforvaltningslovens § 48 er ikke til hinder for nedlæggelse af denne påstand. 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan tidligst regnes fra endelig dom, hvorfor påstanden er nedlagt rettidigt.

For så vidt angår beløbet på 1 mio. kr. vedrørende ...3 ejendommen bemærkes, at dette har en sådan tilknytning til købsaftalen, at der skal ske beskatning i 2007 og ikke som anført af A i 2011.

Landsretten tager herefter også denne del af Skatteministeriets påstand til følge og hjemviser sagen med henblik på fornyet ansættelse og eventuel forhøjelse af As skattepligtige indkomst for indkomståret 2007 tillige på grundlag af dommen af 31. maj 2011.

Efter sagens udfald sammenholdt med parternes påstande skal A betale delvise sagsomkostninger til Skatteministeriet med i alt 50.000 kr. Beløbet omfatter udgifter til advokatbistand og er inklusive moms, da Skatteministeriet ikke er momsregistreret. Landsretten har ved fastsættelsen af beløbet lagt vægt på sagens økonomiske værdi og dens omfang.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagen hjemvises til behandling hos SKAT med henblik på fornyet ansættelse af sagsøgerens, As, skattepligtige indkomst for indkomståret 2007.

A skal betale sagens omkostninger til sagsøgte, Skatteministedet, med 50.000 kr.

De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter