I forbindelse med leveringsstedsbestemmelserne anvendes udtrykkene afgiftspligtig person og ikke-afgiftspligtig person ikke på samme måde som i forbindelse med momslovens øvrige bestemmelser. Se E.3.1.1. Dette har både betydning for anvendelsen af de to hovedregler og for anvendelsen af særreglerne for visse ydelser.

Leveringsstedet for ydelser omfattet af de to hovedregler bestemmes ud fra følgende to kriterier:

  1. Er aftageren en afgiftspligtig person.
  2. Hvor har leverandøren henholdsvis aftageren hjemsted, fast forretningssted eller bopæl eller lignende.

Visse særregler finder kun anvendelse på leverancer til ikke-afgiftspligtige personer.

Leveringsstedet for ydelserne omfattet af særreglerne bestemmes derudover ud fra følgende tre kriterier:

  1. Hvor ydelsen præsteres
  2. Hvor ydelsen (faktisk) benyttes/udnyttes
  3. Hvor aftageren har hjemsted, fast forretningssted eller bopæl eller lignende

Med præstere menes selve udførelsen af ydelser.

Ved fastlæggelse af aftagerens hjemsted, faste forretningssted, bopæl eller lignende er aftageren den person, som ydelsen præsteres overfor, dvs. kunden eller klienten. Det behøver ikke at være den person, der betaler for ydelsen.

Hvis leveringsstedet for en leverance fra en afgiftspligtig person, der er etableret i udlandet, fastlægges til at være her i landet, skal det vurderes, om aftageren er betalingspligtig efter § 46, se L.1 og L.1.2.3. Hvis aftageren ikke er betalingspligtig efter denne bestemmelse, skal den udenlandske afgiftspligtige person lade sig registrere her i landet efter § 47, stk. 2. Se M.1.3.

Om faktisk benyttelse eller udnyttelse, se E.3.1.5.

Om hjemstedet (stedet for den økonomiske virksomhed), se E.3.1.2.

Om fast forretningssted, se E.3.1.3.

Om bopæl og sædvanligt opholdssted, se E.3.1.4.

Internationalt farvand

EF-domstolen har i sag C-168/84, Berkholz, udtalt, at artikel 9 i sjette direktiv ikke begrænser medlemsstaternes frihed til at opkræve afgifter for tjenesteydelser, som præsteres uden for deres højhedsområde om bord på søgående fartøjer, over hvilke de har jurisdiktionskompetence. Direktivet foreskriver på ingen måde afgiftsfritagelse for tjenesteydelser, som præsteres på det åbne hav eller mere generelt uden for højhedsområdet for den stat, der udøver jurisdiktionskompetence over for det pågældende fartøj, uanset om tjenesteydelserne må anses for tilknyttet tjenesteyderens hjemsted eller et andet fast forretningssted.

På samme måde tilkommer det hver enkelt medlemsstats skatte- og afgiftsmyndigheder, inden for rammerne af de ved direktivet indrømmede valgmuligheder at bestemme det tilknytningsmoment, der ud fra et fiskalt synspunkt er det mest hensigtsmæssige for en bestemt tjenesteydelse. Ifølge artikel 9, stk. 1, har det sted, hvor tjenesteyderen har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, forrang som tilknytningsmoment, således at et andet etableringssted, hvorfra tjenesteydelsen præsteres, kun kan komme i betragtning, såfremt tilknytningen til hjemstedet ikke er nogen rationel løsning ud fra et skatte- og afgiftsmæssigt synspunkt, eller såfremt den skaber en konflikt med en anden medlemsstat.

EF-domstolen har senere præciseret, at medlemsstaterne ikke kan udvide anvendelsesområdet for deres afgiftslovgivning ud over deres nationale område i tilfælde, hvor det vil gribe ind i andre staters, herunder tredjelandes, beskatningskompetence, jf. dommene i sagerne C-283/84, Trans Tirreno Express SpA, C-30/89, Kommissionen mod Frankrig, og C-58/04, Antje Köhler. Om sidstnævnte dom, se afsnit E.2.3.

Det følger imidlertid ikke af dommene, at sjette direktiv eller momssystemdirektivet skulle medføre en forpligtelse for medlemsstaterne til at momsbelægge tjenesteydelser, der præsteres i eller over internationale farvande. Det eneste, der kan udledes af sjette direktivs generelle målsætning, er, at de medlemsstater, som gør brug af muligheden for at udvide anvendelsesområdet for deres fiskale lovgivning udover deres egentlige territorialgrænser, ved afgiftspålæggelsen skal overholde de fælles regler, som direktivet foreskriver, jf. dommen i sag C-30/89.

Se evt. ligeledes Den juridiske vejledning, afsnit D.A.2.2.

Der er indtil videre fortsat momsfritagelse for restaurationsvirksomhed om bord på færgeforbindelser mellem Danmark og udlandet, jf. TfS 1998, 738.

Efter § 15, stk. 2 anses en juridisk person, der er registreringspligtig eller registreret for erhvervelse af varer fra andre EU-lande i henhold til §§ 50 eller 50 a, eller tilsvarende bestemmelser i et andet EU-land, ligeledes for at være en momspligtig person med henblik på anvendelse af bestemmelserne om leveringsstedet for ydelser.

Efter § 15, stk. 1, anses en momspligtig person, der også udfører aktiviteter eller transaktioner, som ikke betragtes som værende momspligtige leveringer af varer eller ydelser i henhold til reglerne i lovens kapitel 3, med henblik på anvendelse af bestemmelserne om leveringsstedet for ydelser for at være en momspligtig person i relation til alle sine indkøbte ydelser.

Ny tekst startBestemmelserne svarer til Momssystemdirektivets artikel 43.Ny tekst slut

Derimod anses ydelser, som en momspligtig person modtager til sit eget personligt brug eller til sit personales personlige brug i overensstemmelse med de generelle principper ikke for modtaget i egenskab af momspligtig person, jf. Direktiv 2008/8/EF, præamblens 4. betragtning, 4. pkt.

Formålet med bestemmelserne er det forenklingshensyn, at køberne bliver betalingspligtige for alle ydelser, som de indkøber, uanset om indkøbene er til momspligtige eller momsfri formål eller til aktiviteter uden for momssystemet. For eksempel vil også virksomheder, der ikke i forvejen er momsregistreret, fordi de alene driver momsfri virksomhed eller har en årlig omsætning under 50.000 kr., blive anset for momspligtige personer i relation til disse regler. Indkøber disse virksomheder derfor ydelser fra andre EU-lande, omfattet af omvendt betalingspligt efter § 46, stk. 1, nr. 2 og 3, skal de momsregistreres herfor efter § 50 b (se evt. M.4.2). Tilsvarende vil et selskab, der både er et holdingselskab og samtidig foretager momspligtige leverancer, blive anset for en momspligtig person, uanset om de indkøbte ydelser anvendes til brug for virket som holdingselskab eller i forbindelse med selskabets egne leverancer.

Da også juridiske personer, der er momsregistreret for erhvervelser af varer fra andre EU-lande, anses for en momspligtig person, vil disse personer også være ansvarlige for indbetaling af moms af ydelserne købt fra andre EU-lande. Således vil f.eks. en statslig eller kommunal institution, der alene driver virksomhed i egenskab af offentlig myndighed uden for momslovens anvendelsesområde, men som er registreret for indkøb af varer fra andre EU-lande (se evt. M.4), blive anset for en momspligtig person i relation til indkøb af ydelser omfattet af reglerne for omvendt betalingspligt.

Som nævnt gælder disse bestemmelser ikke for levering af ydelser, som en momspligtig person modtager til personlig brug eller til sit personales personlige brug.

Ny tekst startEfter momsforordningens artikel 17, stk. 2., er en ikke-momspligtig juridisk person, der er momsregistreret, eller som skal momsregistreres i henhold til Momssystemdirektivets artikel 214, stk. 1, litra b) (momslovens § 50, se evt. M.4), fordi vedkommendes erhvervelser af varer inden for Fællesskabet er momspligtige eller fordi vedkommende har benyttet muligheden for at være momspligtig af disse transaktioner (momslovens § 50a, se evt. M.4.1), en momspligtig person ved anvendelsen af reglerne om leveringsstedet for ydelser, jf. artikel 43 i nævnte direktiv.Ny tekst slut

Ny tekst startEfter forordningens artikel 17, stk. 1, fastlægges kundens status, hvis leveringsstedet for ydelser afhænger af, hvorvidt kunden er en momspligtig eller ikke-momspligtig person, på grundlag af artikel 9-13 (svarende til momslovens § 3, se evt. afsnit C) og artikel 43 i direktiv 2006/112/EF.Ny tekst slut

Ny tekst startOm fastlæggelse af kundens status, egenskab og etableringssted, se E.3.1.6.Ny tekst slut  

Se evt. L.1, L.1.2 og L.1.2.3 om omvendt betalingspligt.

Leveringsstedet fastlægges i en række bestemmelser til det sted, hvor den afgiftspligtige leverandør eller aftager har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed (se om begrebet økonomisk virksomhed i C.1.4).

Ny tekst startEfter momsforordningens artikel 10, stk. 1, har virksomheden hjemsted det sted, hvor virksomheden har sit hovedkontor.Ny tekst slut

Ny tekst startNår det sted, hvor virksomheden har sit hovedkontor, skal fastlægges, tages der efter artikel 10, stk. 2, hensyn til, hvor væsentlige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, hvor virksomheden har sit vedtægtsmæssige hjemsted, og hvor virksom hedens ledelse mødes. Hvis disse kriterier ikke gør det muligt at fastlægge hjemstedet med sikkerhed, er det sted, hvor vigtige beslutninger vedrørende den almindelige drift af virksomheden træffes, det afgørende kriterium.Ny tekst slut

Ny tekst startEn postadresse alene kan efter stk. 3 ikke betragtes som hjemstedet for en virksomhed.Ny tekst slut

Leveringsstedet kan endvidere i en række tilfælde fastlægges ud fra det sted, hvor den afgiftspligtige leverandør eller aftager har etableret sit faste forretningssted.

For at kunne betegnes som et fast forretningssted, skal et forretningssted, der leverer ydelser omfattet af § 16, stk. 4, Ny tekst starteller § 21 c (se evt E.3.4.8)Ny tekst slut kendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de pågældende ydelser. Ny tekst startJf. momsforordningens artikel 11, stk. 2, litra a) og c).Ny tekst slut

Ny tekst startTilsvarende skal et forretningssted kendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan præstere de ydelser, som det leverer, hvis det skal anses for et fast forretningssted ved anvendelsen af reglerne om omvendt betalingspligt, herunder et fast forretningssteds medvirken (se L.1.2). Jf. momsforordningens artikel 11, stk. 2, litra d).Ny tekst slut  

For at kunne betegnes som et fast forretningssted, skal et forretningssted, der modtager ydelser omfattet af § 16, stk. 1, Ny tekst startkendetegnes ved en tilstrækkelig permanent karakter og passende struktur med hensyn til de menneskelige og tekniske midler, således at det kan modtage og anvende de pågældende ydelser til egne formål. Jf. momsforordningens artikel 11, stk. 1.Ny tekst slut

Ny tekst startEt momsregistreringsnummer er ikke i sig selv tilstrækkeligt til, at en momspligtig person kan betragtes som havende et fast forretningssted.Ny tekst slut

EF-domstolen har i sag C-168/84, Berkholz, udtalt, at ifølge artikel 9, stk. 1, i sjette momsdirektiv har det sted, hvor tjenesteyderen har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, forrang som tilknytningsmoment, således at et andet etableringssted, hvorfra tjenesteydelsen præsteres, kun kan komme i betragtning, såfremt tilknytningen til hjemstedet ikke er nogen rationel løsning ud fra et skatte- og afgiftsmæssigt synspunkt, eller såfremt den skaber en konflikt med en anden medlemsstat. Domstolen udtalte endvidere, at det fremgår af den sammenhæng, hvori begreberne i artikel 9 anvendes, samt af denne bestemmelses formål, at det kun kan komme i betragtning at henføre en tjenesteydelse til et andet etableringssted end hjemstedet, såfremt dette etableringssted i kraft af en varig samvirken af menneskelige og tekniske ressourcer, som er nødvendige for at præstere bestemte tjenesteydelser, opfylder visse mindstekrav med hensyn til stabilitet.

EF-domstolen har i sag C-231/94, Fåborg-Gelting Linien A/S, under henvisning til dommen i sag C-168/84, Berkholz, fundet, at leveringsstedet for restaurationsvirksomhed om bord på færger i overensstemmelse med den første af de i det dagældende direktivets artikel 9, stk. 1, anførte alternativer skal forstås, som det sted, hvor den, der yder tjenesten, har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Restauranter om bord på færger kan ikke anses for faste forretningssteder i bestemmelsens forstand. Der er efterfølgende indført en særlig leveringsstedsbestemmelse for restaurant- og cateringydelser, se evt. E.3.3.4. Der er dog indtil videre fortsat momsfritagelse for restaurationsvirksomhed om bord på færgeforbindelser mellem Danmark og udlandet, jf. TfS 1998, 738.

EF-domstolen har i C-190/95, Aro Lease BV, fastslået, at et leasingselskab, der er etableret i én medlemsstat, skulle betale moms i denne stat for en flåde af leasingbiler, der gennem selvstændige agenter blev udlejet i en anden medlemsstat, hvor bilerne var indregistrerede. Leasingselskabet indkøbte efter kundens anvisning bilerne i sidstnævnte medlemsstat. Leasingselskabet havde ikke kontor eller oplagringsplads for biler i den stat, hvor bilerne blev udlejet, og kunderne skulle selv sørge for vedligeholdelse, betaling af vejskat mv. Leasingselskabets ydelser kunne ikke anses for leveret fra et fast driftssted i den anden medlemsstat. Hjemstedet for etableringen af den økonomiske virksomhed havde således forrang som tilknytningsmoment. EF-domstolen nåede til samme resultat i C-390/96, Lease Plan Luxembourg SA. Der er efterfølgende indført særlige leveringsstedsbestemmelser for udlejning af transportmidler, se evt. E.3.3.5 og E.3.4.7.

Anvendelsen af det skattemæssige begreb fast driftssted i forbindelse med vurdering af dobbeltdomicil kan ikke anvendes i relation til momslovens leveringsstedsbestemmelser.

Skatterådssag SKM2008.844.SR, omhandler en udenlandsk virksomhed, der leverede rådgivningsydelser fra et andet EU-land til Danmark. Virksomheden havde en postkasse filial i et kontorhotel, dette var alene et telefonnummer, der blev omstillet til hovedsædet i det andet EU-land. Momsmæssigt blev dette ikke anset som et fast forretningssted, da en postkassefunktion som i den givne sag, ikke var tilstrækkelig til at etablere et hjemsted for den økonomiske virksomhed. I sagen henvises også til sag C-168/64, Berkholz mht. at man kun kan henføre en ydelse til et andet etableringssted end hjemstedet, hvis dette etableringssted i kraft af en varig samvirksn af menneskelige og tekniske ressourcer, som er nødvendige for at præstere bestemte tjenesteydelser, opfylder visse mindstekrav med hensyn til stabilitet.

I visse tilfælde er leveringsstedet der, hvor aftageren eller leverandøren har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted.

Bopæl

Ny tekst startVed "bopæl" forstås efter momsforordningens artikel 12 den adresse, der for en fysisk person er indført i folkeregistret eller et andet lignende register, uanset om vedkommende er momspligtig eller ej, eller den adresse, som den pågældende har opgivet til de berørte skattemyndigheder, medmindre der er bevis for, at denne adresse ikke afspejler de virkelige omstændigheder.Ny tekst slut

Sædvanligt opholdssted

Ny tekst startVed "sædvanligt opholdssted" forstås efter artikel 13, stk. 1, det sted, hvor en fysisk person, uanset om vedkommende er momspligtig eller ej, normalt bor som følge af personlig og erhvervsmæssig tilknytning.Ny tekst slut

Ny tekst startHvis den erhvervsmæssige tilknytning er til et andet land end det land, hvor vedkommende har den personlige tilknytning, eller hvis der ikke er nogen erhvervsmæssig tilknytning, er det den personlige tilknytning hidrørende fra snævre bånd mellem den pågældende og det sted, hvor vedkommende bor, der efter stk. 2 lægges til grund for fastlæggelsen af det sædvanlige opholdssted.Ny tekst slut

Bestemmelser

Momsloven indeholder en række bestemmelser om faktisk benyttelse eller udnyttelse.

Bestemmelserne omhander ydelser, der efter deres art er omfattet af momslovens § 21 d, stk. 1. Se E.3.4.9.

§ 16, stk. 2 og 3, indeholder afvigelser fra hovedreglen i § 16, stk. 1, om levering af ydelser til afgiftspligtige personer. Om hovedreglen, se E.3.2.

For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet efter § 16, stk. 2., ikke for at være her i landet, hvis ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes uden for EU.

For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet efter § 16, stk. 3. for at være her i landet, hvis ydelsen leveres af en afgiftspligtig person etableret her i landet til en afgiftspligtig person etableret uden for EU, hvis ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes her i landet. Hvilket er præciseret ved lov nr. 1361 af 8. december 2010. 

§ 16, stk. 5 og 6, indeholder afvigelser fra hovedreglen i § 16, stk. 4, om levering af ydelser til ikke-afgiftspligtige personer. Om hovedreglen, se E.3.2.

For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet efter § 16, stk. 5, dog ikke for at være her i landet, hvis ydelsen leveres til en ikke-afgiftspligtig person her i landet eller i et andet EU-land, og ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes uden for EU.

For de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet efter § 16, stk. 6., for at være her i landet, hvis ydelsen leveres fra steder uden for EU, til en ikke-afgiftspligtig person her i landet, og ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes her i landet.

§ 21 d, stk. 2. betyder, at for de ydelser, der er nævnt i § 21 d, stk. 1, nr. 1-10, anses leveringsstedet dog for at være her i landet, såfremt ydelsen faktisk benyttes eller udnyttes her i landet. Dvs., at der er tale om en undtagelse fra undtagelsen, sådan at der bliver samme leveringssted som efter hovedreglen i § 16, stk. 4, om leverancer til ikke-afgiftspligtige personer. Se E.3.4.9.

Derudover indeholder § 3, stk. 2, i lov nr. 1134 af 4. december 2009 en bestemmelse, hvorefter leveringsstedet for anden udlejning af et transportmiddel til en ikke-afgiftspligtig person end korttidsudlejning fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2012 er her i landet, hvis transportmidlet faktisk benyttes her i landet, og leverandøren er etableret uden for EU. Se E.3.4.7.

Udtrykket faktisk benyttelse eller udnyttelse

Udtrykket benyttes/udnyttes anvendes i forbindelse med ydelser, der retter sig mod en genstand (f.eks. en ejendom) eller et forhold (f.eks. et sagsanlæg).

Udtrykkene faktisk benyttes og udnyttes anvendes i momsloven synonymt.

Når en ydelse anvendes såvel uden for EU som i Danmark, må leveringsstedet fastlægges alt efter, hvor ydelsen primært er tiltænkt at skulle benyttes samt efter, hvor den overvejende benyttes. At en ydelse faktisk anvendes uden for EU, betyder derfor, at ydelsen primært er tiltænkt anvendt uden for EU og i overvejende grad også konkret anvendes der, hvorefter leveringsstedet er uden for EU. Er en ydelse derimod primært tiltænkt anvendt her i landet og i overvejende grad anvendes her, er leveringsstedet her, selv om ydelsen i et mindre omfang kan anvendes og eventuelt bliver anvendt uden for EU.

Som eksempler på ydelser, der udnyttes her i landet kan nævnes advokatydelser i forbindelse med:

  • retssager ved danske domstole,
  • repræsentationer af arvinger i dansk dødsbo, eller
  • inkassationer mod danske debitorer.

Se endvidere E.3.4.9.3 og E.3.4.9.9.

EF-domstolen fandt i sag C-1/08, Athesia Druck, at såfremt beføjelsen i henhold til sjette direktivs artikel 9, stk. 3, litra b), anvendes, anses en reklameydelse, der udføres af en tjenesteyder, som er etableret i Fællesskabet, til en tjenestemodtager, som befinder sig i et tredjeland, uanset om tjenestemodtageren er den endelige eller en mellemliggende tjenestemodtager, for at være udført i Fællesskabet, forudsat at den faktiske benyttelse eller udnyttelse i den forstand, hvori dette udtryk er anvendt i sjette direktivs artikel 9, stk. 3, litra b), finder sted inden for den pågældende medlemsstat. Dette er tilfældet hvad angår reklamevirksomhed, når de reklamer, som tjenesteydelsen vedrører, udsendes fra den pågældende medlemsstat.

Sagen i SKM2006.203.VLR vedrørte spørgsmålet om fastlæggelse af det momsmæssige leveringssted for bannerreklamer for udenlandske spillevirksomheder beliggende uden for EU på en dansksproget hjemmeside. Landsretten fastslog, at den dagældende momslovs § 18, stk. 3, nr. 3, skulle fortolkes i overensstemmelse med 6. momsdirektivs artikel 9, stk. 3, pkt. b, og at det afgørende derfor var, om den faktiske benyttelse eller udnyttelse af reklameydelsen havde fundet sted her i landet. Stedet for den økonomiske udnyttelse af ydelserne kunne efter landsrettens opfattelse ikke tillægges særlig betydning, idet den økonomiske udnyttelse af ydelser i sådanne tilfælde altid vil ligge uden for EU.

Landsretten fastslog, at hjemmesiden som dansksproget måtte antages at være målrettet mod dansksprogede brugere som led i spillevirksomhedernes bestræbelser på at opnå andele i det danske marked for online spil. På den baggrund fastslog landsretten, at den faktiske benyttelse af reklameydelserne primært fandt sted i Danmark, og der blev derfor givet Skatteministeriet medhold i, at reklameydelserne var momspligtige her til landet.

Ny tekst startØstre Landsret fandt i SKM2011.170.ØLR, at inddrivelse af fordringer forudsætter, at der holdes en løbende kontakt med de enkelte debitorer og, om nødvendigt, at der tages skridt til retslig inkasso. Kontakten med debitorerne og eventuelle retslige skridt med henblik på inddrivelse af skyldige beløb skal ske der, hvor debitorerne er hjemmehørende. I forhold til de debitorer, der var etableret i Danmark i den relevante periode, måtte lægges til grund, at den faktiske benyttelse og udnyttelse af factoringydelsen fandt sted i Danmark, og at leveringsstedet derfor var i Danmark.Ny tekst slut

Landsskatteretten fandt i SKM2007.82.LSR og SKM2007.161.LSR, at de omhandlede reklameydelser ikke kunne anses for benyttet eller udnyttet i Danmark. Der var tale om reklame for hjemmesider med erotisk indhold. I SKM2007.82.LSR lagde Landsskatteretten vægt på det oplyste omkring antallet af brugere fra Danmark. I SKM2007.161.LSR lagde Landsskatteretten vægt på, at de omhandlede domainer alle var .com eller .net domainer udformet på engelsk og med engelskklingende navne. I begge sager lagde retten yderligere vægt på, at der ikke var andre særlige tilknytningsmomenter eller lignende, der kunne medføre, at ydelserne skulle anses for faktisk benyttet eller udnyttet i Danmark.

Skatterådet har i SKM2006.499.SR taget stilling til leveringsstedet for konsulent-/ejendomsmæglerydelser vedrørende køb af en ejendom. Skatterådet afgjorde, at fastsættelse af leveringsstedet efter momslovens dagældende § 17 forudsatte, at ydelsen vedrørte en konkret fast ejendom. Konsulentbistand i form af en generel orientering om ejendomsmarkedet i et 3. land blev anset for en rådgivningsydelse omfattet af den dagældende § 15, stk. 2, nr. 3. Denne ydelse blev anset for benyttet i forbindelse med en beslutningsproces inden for EU.

Skatterådet har i SKM2006.636.SR taget stilling til leveringsstedet for en rådgivende ingeniørs konsulentydelser for Danida vedrørende u-landsbistand. Konsulentydelserne vedrørte konkrete u-landsprojekter, og ydelserne blev både udnyttet i u-landene, og af Danida i Danmark. Ud fra det forhold, at ydelserne blev leveret på forskellige stadier i u-landsprojekternes forløb, blev der taget konkret stilling til udnyttelsesstedet for ydelserne. Den rådgivende ingeniørs opgaver vedrørende gennemførelse af udbud i et u-landsprojekts indledende fase blev anset for at udgøre et integreret led i projektstyringen og gennemførelsen af et projekt, som u-landet modtog, og som blev gennemført udelukkende i modtagerlandets interesse. Ydelsen blev derfor primært anset for udnyttet udenfor EU, og var derfor ikke momspligtig i Danmark. Ydelser bestående i fagtekniske vurderinger eller evalueringer på nærmere beskrevne stadier i u-landsprojekter, blev ligeledes primært anset for udnyttede i u-landet. Rådgivningsydelser i forbindelse med udmøntning af et nyt projekt blev under visse nærmere betingelser anset for primært udnyttede i u-landet. Derimod blev konsulentydelser for Danida på et så indledende stadie, at det ikke kunne anses for at udgøre et led i en igangværende projektering af et konkret bistandsprojekt, anset for momspligtige i Danmark.

Skatterådet fandt i SKM2007.760.SR, at den transaktion, der består i overdragelsen af en patentrettighed i et land eller område uden for EU (eneretten til erhvervsmæssigt at udnytte en opfindelse i det pågældende land eller område), måtte anses for faktisk at blive benyttet eller udnyttet i det pågældende land eller område uden for EU, idet det der overdrages er retten til at nyde beskyttelse efter patentlovgivningen i det pågældende land eller område.

Skatterådet traf i SKM2008.901.SR en afgørelse om, at en web-portal for spil om penge til udenlandske brugere ikke blev anset for at kunne blive benyttet eller udnyttet i Danmark, hvorfor der ikke skulle svares dansk moms. Web-portalen modtog betaling fra den egentlige udenlandske udbyder af spil om penge, således at udenlandske personer via web-portalen fik adgang til spilleudbyderens hjemmeside. Der til kom, at web-portalen udelukkende var på engelsk, og der var teknisk ikke adgang for danske IP-adresser.

Skatterådet traf i SKM2010.585.SR afgørelse om, at en dansk virksomheds salg af softwareprogrammer via iTunes til en formidlingsvirksomhed i USA skal anses som levering af en elektronisk ydelse, jf. momslovens § 21 c, stk. 2, og der skal ikke opkræves dansk moms.

Skematisk oversigt ydelser omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 1-10

Nedenfor er der i tabelform vist, i hvilke tilfælde leveringsstedet er her for ydelser omfattet af § 21 d, stk. 1, nr. 1 - 10. I tabel 1 er der tale om, at det er en dansk sælger af en sådan ydelse og i tabel 2 er der tale om en dansk aftager:

Tabel 1. Dansk sælger
Aftagers etableringAftagers statusSted for faktisk benyttelse
DKEU-medlemslandTredjeland
DKafgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 2)

DKIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Ikke dansk moms

(§ 16, skt. 5)

EU-medlemslandAfgiftspligtig

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

EU-medlemslandIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 5)

TredjelandAfgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 3)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

TredjelandIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 21 d, stk. 2)

Ikke dansk moms

(§ 21 d, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 21 d, stk. 1)

Tabel 2. Dansk køber
Sælgers etableringAftagers statusSted for faktisk benyttelse
DKEU-medlemslandTredjeland
DKAfgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 2)

DKIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 5)

EU-medlemslandAfgiftspligtig

Dansk Moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 2)

EU-medlemslandIkke afgiftspligtig

Ikke dansk moms

(Udenfor § 16, stk. 4)

Ikke dansk moms

(Udenfor § 16, stk. 4)

Ikke dansk moms

(Udenfor § 16, stk. 4)

TredjelandAfgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 2)

TredjelandIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 6)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 6, e.c.)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 6, nr. 1, e.c.)

Skematisk oversigt - ydelser omfattet af § 21 c og § 21 d, stk. 1, nr. 11

Nedenfor er det i tabelform vist, i hvilke tilfælde, der skal betales moms af en § 21 d, stk. 1, nr. 11 - ydelse. I tabel 3 er der tale om, at det er en dansk sælger af en nr. 11 ydelse og i tabel 4 er der tale om en dansk aftager:

Tabel 3. Dansk sælger
Aftagers etableringAftagers status*Sted for faktisk benyttelse
DKEU-medlemslandTredjeland
DKAfgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Dansk moms

(§ 16, stk. 1)

DKIkke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

EU-medlemslandAfgiftspligtig

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

EU-medlemsland

Ikke afgiftspligtig

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

Dansk moms

(§ 16, stk. 4)

TredjelandAfgiftspligtig

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 16, stk. 1)

Ikke dans moms

(§ 16, stk. 1)

TredjelandIkke afgiftspligtige

Ikke dansk moms

(§ 21 d, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 21 d, stk. 1)

Ikke dansk moms

(§ 21 d, stk. 1)

Tabel 4. Dansk Aftager
Sælgers etableringAftagers status*Sted for faktisk benyttelse
DKEU-medlemslandTredjeland
DKAfgiftspligtigAltid dansk moms (§ 16, stk. 1)
DKIkke AfgiftspligtigAltid dansk moms (§ 16, stk. 4)
EU-medlemslandAfgiftspligtigAltid dansk moms (§ 16, stk. 1)
EU-medlemsland

Ikke afgiftspligtig

Aldrig dansk moms (§ 16, stk. 4, modsat)
TredjelandAfgiftspligtigAltid dansk moms (§ 16, stk. 1)
TredjelandAlle aftagereAltid dansk moms (§ 21 c)

* Som det fremgår af tabel 3 og 4 er stedet for den faktiske benyttelse uden betydning for fastlæggelse af leveringsstedet og dermed det sted, hvor momsen skal betales.

Ny tekst startI forbindelse med anvendelse af reglerne om leveringsstedet for ydelser tages der efter momsforordningens artikel 25 kun hensyn til de omstændigheder, der gælder, når den afgiftsudløsende begivenhed indtræder (se evt. afsnit F). Senere ændringer vedrørende brugen af den ydelse, der er modtaget, har ingen indvirkning på fastlæggelsen af leveringsstedet, forudsat at der ikke er tale om misbrug.Ny tekst slut

Kundens status

Ny tekst startMedmindre sælger har fået andet oplyst (har andre oplysninger), kan vedkommende efter momsforordningens artikel 18, stk. 1, tage kundens status som momspligtig person for givet, når kunden er etableret i EU:Ny tekst slut

Ny tekst starta) hvis kunden har meddelt leverandøren sit personlige momsregistreringsnummer, og leverandøren har fået bekræftet gyldigheden heraf i VIES-systemet og fået bekræftet gyldigheden af det dertil knyttede navn og adresse elektronisk. Kundens land fastsætter, hvordan den elektroniske bekræftelse af kundens navn og adresse finder sted. Det kan f.eks. være i VIES. Med hensyn til undersøgelse af kundens navn og adresse, så har medlemsstaterne først pligt til at stille denne facilitet til rådighed for leverandøren fra 1. januar 2012. Leverandøren har først pligt til at anvende faciliteten, når kundens medlemsstat stiller den til rådighed.Ny tekst slut

Ny tekst startb) hvis kunden endnu ikke har modtaget et personligt momsregistreringsnummer, men meddeler leverandøren, at vedkommende har ansøgt om at få et. Det er en yderligere betingelse, at leverandøren får anden dokumentation, som viser, at kunden er en en momspligtig person eller en ikke-momspligtig juridisk person, der skal momsregistreres. Derudover er det en betingelse, at leverandøren i rimeligt omfang verificerer de oplysninger, kunden har meddelt, efter de normale kommercielle sikkerhedsprocedurer herunder vedrørende kontrol af identitet eller betaling.Ny tekst slut

Ny tekst startMedmindre leverandøren har fået andet oplyst (har andre oplysninger), kan denne efter momsforordningens artikel 18, stk. 2, tage det for givet, at en kunde, der er etableret i EU, ikke har status som momspligtig person, når leverandøren kan dokumentere, at kunden ikke har meddelt denne sit personlige momsregistreringsnummer.Ny tekst slut

Ny tekst startMedmindre leverandøren har fået andet oplyst (har andre oplysninger), kan denne efter momsforordningens artikel 18, stk. 3, tage det for givet, at en kunde, der er etableret uden for EU, har status som momspligtig person:Ny tekst slut

Ny tekst starta) hvis leverandøren fra kunden får en attest, der er udstedt af kundens skattemyndigheder til bekræftelse af, at kunden udøver økonomiske aktiviteter, der berettiger denne til at få momsen refunderet ved køb i EU (se K.1.1).Ny tekst slut

Ny tekst startb) hvis leverandøren, hvis kunden ikke er i besiddelse af denne attest, er i besiddelse af det momsregistreringsnummer eller et lignende nummer, som kunden har fået tildelt af etableringslandet, og som anvendes til identifikation af virksomheder, eller enhver anden dokumentation, som viser, at kunden er momspligtig. Det er yderligere en betingelse, at leverandøren i rimeligt omfang verificerer de oplysninger, kunden har meddelt, efter de normale kommercielle sikkerhedsprocedurer, herunder vedrørende kontrol af identitet eller betaling.Ny tekst slut

Ny tekst startOm begrebet momspligtige person i forbindelse med bestemmelserne om leveringsstedet for ydelser, se E.3.1.1.Ny tekst slut 

Kundens egenskab

Ny tekst startEn momspligtig person eller en ikke-momspligtig juridisk person, der betragtes som en momspligtig person i forbindelse med hovedreglerne for leveringsstedet for ydelser (se evt. E.3.2), som modtager ydelser, der udelukkende er til privat brug, herunder til sit personales private brug, anses i forbindelse med disse ydelser efter momsforordningens artikel 19, stk. 1, ikke for at være en momspligtig person.Ny tekst slut

Ny tekst startMedmindre leverandøren har fået andet oplyst (har andre oplysninger), f.eks. om de leverede ydelsers art, kan denne efter artikel 19, stk. 2, tage det for givet, at ydelserne er bestemt til kundens økonomiske aktiviteter, såfremt kunden i denne forbindelse har meddelt sit personlige momsregistreringsnummer.Ny tekst slut

Ny tekst startNår en given ydelse er bestemt både til privat brug, herunder til kundens personales private brug, og til økonomiske aktiviteter, er leveringen af denne ydelse efter forordningens artikel 19, stk. 3, udelukkende omfattet af hovedreglen i Momssystemdirektivets artikel 44 (momslovens § 16, stk. 1) for ydelser leveret til virksomheder, forudsat at der ikke er tale om misbrug.Ny tekst slut

Ny tekst startOm kundens egenskab og begrebet momspligtige person i forbindelse med bestemmelserne om leveringsstedet for ydelser, se E.3.1.1.Ny tekst slut

Kundens etableringssted

Ny tekst startHvis der leveres ydelser omfattet af hovedreglen i Momssystemdirektivets artikel 44 (momslovens § 16, stk. 1) om levering af ydelser til momspligtige personer, og kunden kun er etableret i ét land, er ydelserne efter momsforordningens artikel 20, stk. 1, momspligtige i dette land.Ny tekst slut

Ny tekst startLeverandøren fastsætter efter forordningens artikel 20, stk. 2, kundens etableringssted og dermed leveringsstedet på grundlag af oplysninger fra kunden, som leverandøren verificerer efter normale kommercielle sikkerhedsprocedurer, herunder vedrørende kontrol af identitet eller betaling. Disse oplysninger kan efter artikel 20, stk. 3, omfatte det momsregistreringsnummer, som er udstedt af den medlemsstat, hvor kunden er etableret.Ny tekst slut

Ny tekst startHvis der leveres ydelser omfattet af hovedreglen i Momssystemdirektivets artikel 44 (momslovens § 16, stk. 1) om levering af ydelser til momspligtige personer, og hvis kunden er etableret i mere end et land, er ydelserne efter momsforordningens artikel 21, stk. 1, momspligtige i det land, hvor kunden har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed (se evt. E.3.1.2).Ny tekst slut

Ny tekst startLeveres en ydelse imidlertid til kundens faste forretningssted (se evt. E.3.1.3), som er beliggende et andet sted end der, hvor kunden har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed, er ydelsen efter momsforordningens artikel 21, stk. 2, momspligtig der, hvor det faste forretningssted, der modtager ydelsen og benytter den til eget formål, befinder sig.Ny tekst slut

Ny tekst startHar kunden ikke noget hjemsted for den økonomiske virksomhed eller et fast forretningssted, er ydelsen efter artikel 21, stk. 3, momspligtig der, hvor kunden har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted (se evt. E.3.1.4).Ny tekst slut

Ny tekst startFor at fastlægge kundens faste forretningssted, som en ydelse leveres til, undersøger leverandøren den leverede ydelses art og anvendelse. Hvis arten og anvendelsen af ydelsen ikke gør det muligt for leverandøren at identificere det faste forretningssted, som ydelsen leveres til, tager denne ved fastlæggelsen af dette faste forretningssted navnlig hensyn til, om leveringskontrakten, ordresedlen og det momsregistreringsnummer, der er tildelt af kundens medlemsstat, og som er meddelt af kunden, angiver det faste forretningssted som modtager af ydelsen, og om det faste forretningssted er den enhed, der betaler for ydelsen. Hvis det ikke er muligt at fastlægge kundens faste forretningssted, som ydelsen leveres til efter ovenstående regler, eller hvis der leveres ydelser omfattet af hovedreglen i Momssystemdirektivets artikel 44 (momslovens § 16, stk. 1) for levering af ydelser til virksomheder i henhold til en kontrakt, som dækker en eller flere ydelser, der forbruges på en ikke nærmere bestemt måde og i et ikke nærmere defineret omfang, har leverandøren ret til at betragte ydelsernes leveringssted som det sted, hvor kunden har etableret hjemstedet for sin økonomiske virksomhed. Jf. momsforordningens artikel 22, stk. 1.Ny tekst slut 

Ny tekst startForordningens artikel 22, stk. 1, berører ikke kundens forpligtelser. Jf. forordningens artikel 22, stk. 2.Ny tekst slut

Ny tekst startHvis der leveres elektroniske ydelser, jf. Momssystemdirektivets artikel 58 (momslovens 21 c, se evt. afsnit E.3.4.8), til ikke-momspligtige personer, der er etableret i EU eller har deres bopæl eller sædvanlige opholdssted i EU, eller diverse ydelser leveret til ikke-momspligtige aftagere, der er etableret eller har deres bopæl eller sædvanlige opholdssted uden for EU, jf. Momssystemdirektivets artikel 59 (momslovens § 21 d, se evt. afsnit E.3.4.9), fastsætter leverandøren leveringsstedet på grundlag af faktuelle oplysninger fra kunden, som leverandøren verificerer efter normale kommercielle sikkerhedsprocedurer som f.eks. vedrørende kontrol af identitet eller betaling. Jf. momsforordningens artikel 23, stk. 2.Ny tekst slut

Ny tekst startHvis der leveres ydelser omfattet af Momssystemdirektivets artikler 58 og 59 (momslovens §§ 21 c og 21 d) til en ikke-afgiftspligtig person, der er etableret i mere end et land, eller som har sin bopæl i et land og sit sædvanlige opholdssted i et andet, tages der ved fastlæggelsen af leveringsstedet for disse ydelser størst hensyn til det sted, som bedst kan sikre momsmæssig beskatning på det faktiske forbrugssted. Jf. momsforordningens artikel 24, stk. 2.Ny tekst slut