Dato for udgivelse
15 Jun 2005 11:54
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
15. november 2004
SKM-nummer
SKM2005.244.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-5-1879-0520
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Investering, kommanditist, ejendom, afskrivning, honorar
Resumé
En kommanditist i et investeringsprojekt fik ikke fradragsret for sin andel af udgift til til selskabsadministration, ligesom afskrivningsgrundlaget for ejendommen alene blev tillagt stempelomkostninger, hvorimod såkaldte projektomkostninger ikke blev tillagt.
Reference(r)
Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a
Afskrivningsloven § 17
Afskrivningsloven § 45
Henvisning
Ligningsvejledningen 2005-1 E.C.4.3

Klagen vedrører dels spørgsmålet, om klageren kan fradrage sin andel af en udgift til ”selskabsadministrationshonorar” i et investeringsprojekt, dels fastsættelse af afskrivningsgrundlaget for ejendommen i projektet.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 1999 - Personlig indkomst
Skatteankenævnet har ikke godkendt fradrag for selskabsadministrationshonorar.

Klageren har selvangivet fradrag med 28.500 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Skatteankenævnet godkendt fradrag for afskrivninger med 280.782 kr. Klageren har selvangivet fradrag for afskrivninger med 273.160 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Indkomståret 2000 - Personlig indkomst
Skatteankenævnet har godkendt fradrag for afskrivninger med 280.782 kr. Klageren har selvangivet fradrag for afskrivninger med 273.160 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Sagens oplysninger

Ved en slutseddel underskrevet den 7. oktober 1999 og den 12. oktober 1999 og et tillæg til slutseddelen underskrevet den 12. oktober 1999 og den 14. oktober 1999 købte K/S B ejendommen X. Købesummen udgjorde 76.000.000 kr., og ejendommen skulle overtages den 31. december 1999. Ifølge slutseddelen skulle købers advokat udfærdige skøde og berigtige handlen for købers regning, ligesom stempelafgift af skøde og udgifter til finansiering skulle betales af køber. Det fremgår af det betingede skøde, at stempelomkostningerne ved tinglysning udgjorde 457.400 kr.

Ved en tegningsaftale dateret den 27. december 1999 tegnede klageren sig for en anpart i K/S B. Projektet blev udbudt af C I/S, der bekræftede klagerens tegning den 29. december 1999. Af tegningsaftalen fremgår blandt andet følgende:

”I forbindelse med min tegning tiltræder jeg vedhæftede udkast til vedtægter for kommanditselskabet samt komplementarselskabet og bekræfter, at jeg har gjort mig bekendt med disse samt det foreliggende prospektmateriale, herunder revisorerklæring, der er en integreret del af prospektet. Samtlige bestemmelser i vedtægterne for kommanditselskabet skal anses som en integreret del af nærværende tegningsaftale.

Hver anpart indbetales kontant med kr. 1.145.250 kr. samt kr. 14.750 for anparter i ApS D, i alt kr. 1.160.000 til en konto tilhørende K/S B. Betalingen forfalder med kr. 15.000 ved tegningsaftalens underskrift og kr. 65.000 den 1/2 2000. Resterende beløb, i alt kr. 1.080.000, forfalder månedligt, jævnfør prospektet, i årene 2000-2009.

Jeg er indforstået med at give personlig selvskyldnerkautionserklæring overfor 1. prioritetshaver med kr. 5.500.000, dog maksimeret til kr. 550.000 og overfor 2. prioritetshaver med kr. 2.500.000.

Begge hæftelsesbeløb er pr. tegnet andel. Hæftelserne nedskrives forholdsmæssigt i takt med kommanditselskabets afdrag på de respektive lån.

…”

Af vedtægterne for K/S B fremgår blandt andet følgende:

Formål

§ 2
Selskabets formål er at eje og drive virksomhed ved udlejning af ejendommen X.

Kapitalforhold

§ 3
Selskabets stamkapital udgør kr. 25.000.000 opdelt i 10 kommanditanparter á kr. 2.500.000.

For hver kommanditanpart á kr. 2.500.000 indbetales kontant kr. 1.160.000, hvilket beløb forfalder med kr. 15.000 senest 8 dage efter tegningsaftalens underskrift og kr. 65.000 senest den 1. februar 2000. Den kontante indbetaling for 1999 udgør alene kr. 65.250 medens kr. 14.750 vedrører erhvervelsen af anparter i ApS D.

I årene 2000-2010 indbetales månedligt, med forfald ultimo i måneden pr. anpart, jævnfør budget i prospektet.

Eventuelle yderligere indbetalinger besluttes af bestyrelsen, og forfalder på anfordring.

Ejerforhold

§ 5
Selskabet ejes af kommanditisterne i forhold til deres andel af stamkapitalen. Komplementaren  ejer ingen andele, og har ikke andel i kommanditselskabets indkomst eller formue. Antallet af kommanditister kan ingensinde overstige 10.

Nettoresultatet af selskabets virksomhed, samt eventuelle yderligere indbetalinger, fordeles mellem kommanditisterne i forhold til den enkelte kommanditists andel af kommanditkapitalen, og komplementaren deltager ikke i sin egenskab af komplementar i overskudsfordelingen. Ved kommanditselskabets opløsning fordeles nettoprovenuet ligeledes i samme forhold.

…”

Af regnskabet for K/S B for perioden 2. november 1999 – 31. december 1999 fremgår det, at ”Driftsomkostninger” udgør 0 kr., og at ”Andre eksterne omkostninger” udgør 350.000 kr.

I to breve af 30. december 1999 til K/S B opkrævede C I/S et ”selskabsadministrationshonorar for 1999” på 285.000 kr. og ”honorar for udarbejdelse af årsregnskab og bilag til selvangivelsen” på 65.000 kr. (ekskl. moms).

Klagerens repræsentant har oplyst, at selskabsadministrationshonoraret blandt andet dækkede administration af selskabets bøger, kommanditistfortegnelser, udarbejdelse af individuelle drifts- og likviditetsbudgetter for kommanditisterne, ændring af forskudsopgørelse og skattekort for kommanditisterne og deltagelse i møde med kommanditisterne vedrørende konsekvenserne af opstart af selvstændig virksomhed.

I to breve af 3. april 2000 til K/S B opkrævede C I/S ”Finansierings- og stempelomkostninger” på 2.192.350 kr. og ”Projektomkostninger, rådgivningshonorar, udbyderhonorar m.v.” på 3.990.000 kr. (ekskl. moms).

Klageren selvangav i 1999 fradrag for 1/10 af selskabsadministrationshonoraret for 1999, 28.500 kr.

I klagerens selvangivelse er det lagt til grund, at afskrivningsgrundlaget for kommanditisterne vedrørende særlige installationer og bygningen udgør henholdsvis 7.187.938 kr. og 47.444.472 kr., i alt 54.632.072 kr. Klageren har selvangivet fradrag for afskrivninger på særlige installationer og bygningen med 5 % af sin andel, henholdsvis 35.938 kr. og 237.222 kr., i alt 273.160 kr. i hvert af indkomstårene 1999 og 2000.

Skatteankenævnets afgørelse

Der er ikke godkendt fradrag for selskabsadministrationshonoraret for 1999. Fradrag for afskrivninger er godkendt med 280.782 kr. for hvert af indkomstårene 1999 og 2000.

Det er lagt til grund, at afskrivningsgrundlaget vedrørende særlige installationer i alt udgør 6.850.830 kr. og vedrørende bygningen i alt 45.194.926 kr. Der er godkendt afskrivninger med 8 % af klagerens andel af særlige installationer og 5 % af klagerens andel af bygningen.

Ved fastsættelsen af afskrivningsgrundlaget har skatteankenævnet ikke godkendt, at projektomkostninger medregnes.

Det er alene godkendt, at 457.400 kr. medregnes til afskrivningsgrundlaget som stempelomkostninger.

Afskrivningsgrundlaget er beregnet som følger:

Anskaffelsessum ifølge skøde

76.000.000 kr.

Stempelomkostninger ifølge skøde

457.400 kr.

Advokatomkostninger, oplyst

50.900 kr.

Skattemæssig anskaffelsessum

76.508.300 kr.

Heraf grund

8.000.000 kr.

Bygning og installationer

68.508.300 kr.

Heraf afskrivningsgrundlag, installationer

6.850.830 kr.

Anskaffelsessum, bygning

61.657.470 kr.

Ikke afskrivningsberettiget andel, 26,7 %

16.462.544 kr.

Afskrivningsgrundlag for bygning

45.194.926 kr.

Selskabsadministrationshonorar

Selskabsadministrationshonoraret kan ikke anses for en driftsomkostning efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller en etableringsudgift efter ligningslovens § 8 I, 8 J eller 8 N. Klageren har købt sin anpart den 29. december 1999, og ejendommen overtages den 31. december 1999. Driftsregnskabet består kun af denne udgift og udgiften til revisor. Udgiften er anset at vedrøre kommanditisternes køb af anparter. Der er tale om et accessorium til projektudgifterne på 3.990.000 kr.

Projektomkostninger

Der er tale om en etableringsomkostning, der hverken er fradragsberettiget eller afskrivningsberettiget. Udgiften vedrører ikke kommanditselskabets køb af ejendommen, men kommanditisternes køb af anparterne i kommanditselskabet.

Der er henvist til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked i TfS 2000.199.

Stempelomkostninger

Det er ikke dokumenteret, at stempelomkostningerne ved købet udgør mere end de 457.500 kr., som fremgår af skødekopien.

Klagerens påstand og argumenter

Der er fremsat påstand om, at de selvangivne fradrag godkendes.

Selskabsadministrationshonorar

Omkostningerne er fradragsberettigede efter ligningslovens §§ 8 I, 8 J og 8 N.

Projektomkostninger

Det er utænkeligt, at nogen ville betale 3.990.000 kr. for stiftelse af et kommanditselskab. Der er ikke noget empirisk grundlag, der kan dokumentere, at stiftelsesomkostningerne for et kommanditselskab skulle overstige 10.000 kr.

Det fremgår af ligningsvejledningen for 1997, afsnit E.C.4.1.9.3., at en ”forholdsmæssig del af handelsomkostningerne, såsom advokat- og mæglersalærer med videre kan medregnes i anskaffelsessummen”. I modsætning til Ligningsrådets bindende forhåndsbesked i TfS 2000.199 er der her tale om en afskrivningsberettiget ejendom og ikke en vindmølle. 

Afskrivningsgrundlaget omfatter mæglerhonorar, stempelomkostninger, advokatomkostninger, projektomkostninger, rådgivningshonorar m.v. Der er henvist til ligningsvejledningen, afsnit E.C.4.4.4.1., E.C.4.2.1., E.C.4.3.1. og E.F.2.3. Projektomkostningerne er bogført i regnskabet som en del af anskaffelsessummen, hvilket har den konsekvens, at de ved et senere salg indgår som en del af salgssummen og som en del af en eventuel skattepligtig avance i form af genvundne afskrivninger. Det kan således ikke være hensigten, at en kommanditist skal beskattes af projektomkostningerne ved salg af kommanditanparten, mens han ikke kan afskrive skattemæssigt.

Repræsentanten har opgjort afskrivningsgrundlaget som følger:

Skøde

76.000.000 kr.

Projektomkostninger

3.990.000 kr.

Stempelomkostninger, skøde

912.000 kr.

Kurstab, gældsbrev 2.850.000 kr.

-570.000 kr.

Anskaffelsessum, 31. december 2000

80.332.000 kr.

Grundværdi, jf. slutseddel og skøde

-8.000.000 kr.

Afskrivningsgrundlag

72.332.000 kr.

Særlige installationer, 10 %

-7.233.200 kr.

Afskrivningsgrundlag, bygning

65.098.800 kr.

Ikke afskrivningsberettiget andel, beboelse

-17.381.380 kr.

Afskrivningsgrundlag, bygning

47.717.420 kr.

Finansieringsomkostningerne indgår ikke i afskrivningsgrundlaget.

Stempelomkostninger

Ved underskrift på slutseddelen den 7. oktober 1999 og ved underskrift på tegningsaftaler i 1999 har kommanditselskabet og kommanditisterne påtaget sig både stempelomkostninger og advokatomkostninger. Det grundlæggende periodiseringsprincip i skatteretten medfører, at disse omkostninger skal medregnes til den kontante anskaffelsessummen for bygningen i 1999.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Selskabsadministrationshonorar

Klagerens repræsentant har oplyst, at selskabsadministrationshonoraret blandt andet dækker administration af selskabets bøger, kommanditistfortegnelser, udarbejdelse af individuelle drifts- og likviditetsbudgetter for kommanditisterne, ændring af forskudsopgørelse og skattekort for kommanditisterne og deltagelse i møde med kommanditisterne vedrørende konsekvenserne af opstart af selvstændig virksomhed.

De udgifter, repræsentanten har beskrevet, har ikke karakter af udgifter til drift af kommanditselskabets virksomhed. Udgifterne kan derfor ikke fradrages efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Der er endvidere ikke tale om udgifter til markedsundersøgelser, advokat og revisor eller udarbejdelse af forretningsplan for iværksættere efter ligningslovens §§ 8 I, 8 J eller 8N.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

Projektomkostninger og stempelomkostninger

Af afskrivningslovens § 17, stk. 1 og 2, og § 45, stk. 1, 1. og 2. pkt. fremgår følgende:

”§ 17, stk. 1. Afskrivning på bygninger og installationer efter §§ 14 og 15 kan fra og med anskaffelsesåret foretages med indtil 5 pct. årligt af anskaffelsessummen.

Stk. 2. Den i stk. 1 nævnte afskrivningssats forhøjes, når det må antages, at bygningen eller installationen er udsat for en sådan fysisk forringelse, at den trods normal vedligeholdelse vil have mistet sin værdi senest 25 år efter opførelsen. Afskrivningssatsen forhøjes til en sats lig med summen af 3 pct. og en sats, der svarer til, at bygningen eller installationen afskrives med lige store årlige beløb over den antagelige levetid.

§ 45, stk. 1. Anskaffelses- og salgssummer samt godtgørelser og vederlag for aktiver omfattet af denne lov omregnes til kontantværdi, der beregnes ved, at den kontante del af anskaffelsessummen henholdsvis salgssummen lægges sammen med kursværdien af aktivets gældsposter. Afskrivninger foretages på grundlag af den således omregnede anskaffelsessum m.v.”

Efter praksis indgår omkostninger, der umiddelbart kan henføres til erhvervelsen af et bestemt aktiv, i afskrivningsgrundlaget for det pågældende aktiv.

Udbydernes avance ved salget af kommanditanparterne kan ikke tillægges anskaffelsessummen for ejendommen. Uanset, at udbyderens arbejde og udgiften i forbindelse med sammensætningen af det konkrete projekt er begrænset, fordi projektsammensætningen er systematiseret og bygger på et standardiseret koncept, anses honoraret at dække udbyderens tilrettelæggelse af det samlede projekt og den knowhow, der ligger til grund for tilrettelæggelsen. Projektomkostningerne er derfor i det hele en etableringsudgift, der ikke kan medregnes i afskrivningsgrundlaget for ejendommen eller fradrages ved indkomstopgørelsen.

Det fremgår af det betingede skøde, at stempelomkostningerne ved tinglysning udgjorde 457.400 kr. Det er ikke dokumenteret, at kommanditselskabet herudover har afholdt udgifter til stempelomkostninger.

Landsskatteretten kan tilslutte sig skatteankenævnets opgørelse af afskrivningsgrundlaget. Nævnets afgørelse stadfæstes derfor på dette punkt.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter