Dato for udgivelse
14 Nov 2012 10:47
Dato for afsagt dom/kendelse
23 Oct 2012 09:44
SKM-nummer
SKM2012.645.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-118383
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Overdragelse af pensionstilsagn
Resumé

Skatterådet besvarer en række spørgsmål omkring de skatte- og momsmæssige konsekvenser i forbindelse med, at to firmapensionskasser ønsker at foretage en overdragelse af samtlige pensionstilsagn i pensionskasserne til et livsforsikringsselskab i overensstemmelse med kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser.

Hjemmel

Pensionsafkastbeskatningsloven § 4a, stk. 1-2 og
Pensionsafkastbeskatningsloven § 24.
Pensionsbeskatningsloven § 16, stk. 2,
Pensionsbeskatningsloven § 17,
Pensionsbeskatningsloven § 19, stk. 1,
Pensionsbeskatningsloven § 21, stk. 2,
Pensionsbeskatningsloven § 23, stk. 1,
Pensionsbeskatningsloven § 24 og
Pensionsbeskatningsloven § 41.
Momsloven § 13, stk. 1.
Stempelafgiftsloven § 69, stk. 2.
Selskabsskattelovens § 11 A, stk. 1.

Reference(r)

Pensionsafkastbeskatningsloven § 4a, stk. 1-2 og
Pensionsafkastbeskatningsloven § 24.
Pensionsbeskatningsloven § 16, stk. 2,
Pensionsbeskatningsloven § 17,
Pensionsbeskatningsloven § 19, stk. 1,
Pensionsbeskatningsloven § 21, stk. 2,
Pensionsbeskatningsloven § 23, stk. 1,
Pensionsbeskatningsloven § 24 og
Pensionsbeskatningsloven § 41.
Momsloven § 13, stk. 1.
Stempelafgiftsloven § 69, stk. 2.
Selskabsskattelovens § 11 A, stk. 1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.5.10


Spørgsmål

1. Kan det bekræftes, at den beskrevne overdragelse af pensionstilsagn fra de to pensionskasser (eksternalisering) ikke udløser 60 % PBL afgift?
2. Kan det bekræftes, at den beskrevne overdragelse af pensionstilsagn fra de to pensionskasser ikke udløser moms for de to pensionskasser eller stempelafgift for de pensionsberettigede (de tidligere medlemmer af de ophørte pensionskasser)?
3. Kan det bekræftes, at de bidrag fra A til de to pensionskasser, der måtte være behov for i forbindelse med eksternaliseringen for at sikre tilstrækkelige midler til dækning af pensionstilsagn (præmie i forbindelse med overdragelsen), er fuldt fradragsberettigede for A ved opgørelsen af den selskabsskattepligtige indkomst?
4. Kan det bekræftes, at eventuelle yderligere bidrag fra A til de to pensionskasser som følge af regulering af præmie for overdragelse af pensionsforpligtelserne inden for en rimelig tidsramme efter eksternaliseringen er fuldt fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige hos de pensionsberettigede (de tidligere medlemmer af de ophørte pensionskasser)?
4a. Kan det bekræftes, at fremtidige, yderligere bidrag fra A til LIV som følge af senere forhøjelse af PALskatten er fuldt fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige for de pensionsberettigede?
4b. Kan det bekræftes, at fremtidige, yderligere bidrag fra A til LIV som følge af senere nedsættelser af folkepensionens grundbeløb eller som følge af forhøjelser af folkepensionsalderen vil være fuldt fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige for de pensionsberettigede?
5. Kan det bekræftes, at eventuelle tilbagebetalinger fra LIV til A (regulering inden for en rimelig tidsramme efter eksternaliseringen af for meget betalt præmie for overdragelse af pensionsforpligtelserne) vil reducere As fradrag efter PBL § 23, samt at eventuelt afregnet AMbidrag af den for meget betalte præmie vil blive tilbagebetalt?
5a. Kan det bekræftes, at fremtidige tilbagebetalinger fra LIV til A som følge af senere nedsættelse af PALskatten er skattepligtige for A og ikke udløser 60% i PBL afgift hos de pensionsberettigede som "ophævelse i utide"?
6. Kan det bekræftes, at LIV ved opgørelsen af PALgrundlaget for de enkelte depoter, efter eksternaliseringen, som afkast efter PAL § 4a, stk. 1, nr. 1-4, skal anvende Finanstilsynets rentediskonteringskurve pr. overdragelsesdatoen med tillæg af differencen (positiv eller negativ) mellem den faktiske indeksering og den forudsatte indeksering anvendt ved beregningen af depoterne i forbindelse med eksternaliseringen?
6a. Kan det bekræftes, at der ikke skal ske tillæg af bruttotilskrivning til dækning af PALskat, da depoterne er beregnet ved brug af Finanstilsynets rentediskonteringskurve justeret for PALskat, mens tilskrivningen til depoterne vil ske efter den ikke-justerede rentediskonteringskurve, hvorfor tilskrivningerne fuldt ud vil tage højde for PALskat?
6b. Kan det bekræftes, at eventuelle ændringer i depotværdien på grund af ændringer i den underliggende levetidsforudsætning benyttet til at beregne depotværdierne sammenholdt med forudsætningen på tegningstidspunktet ikke skal medregnes i PALgrundlaget for det pågældende år, når den årlige tilskrivning i form af Finanstilsynets rentediskonteringskurve justeret for den faktiske indeksering tilskrives til det således forhøjede depot?
7. Kan det bekræftes, at det ikke betragtes som en deloverførsel efter PBL § 41, stk. 1, med deraf følgende skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser for de medlemmer af pensionskasserne (i) med opsparing fra før 1. januar 1983 og (ii) med ret til supplerende engangsydelser, der måtte vælge at overføre indeståendet på den supplerende engangsydelse til kapitalforsikring efter PBL § 41, stk. 1, nr. 8?

Svar

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Ja
4a. Nej, se dog begrundelsen.
4b. Nej, se dog begrundelsen.
5. Ja
5a. Ja, se dog begrundelsen.
6. Ja, se dog begrundelsen.
6a. Ja
6b. Ja, se dog begrundelsen.
7. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Nuværende og tidligere medarbejdere i A optjener/har optjent deres pensionsrettigheder i to firmapensionskasser. Pensionsrettighederne er optjent på grundlag af medarbejdernes ansættelsesaftaler (kollektive eller individuelle) med A. Pensionsordningerne er såkaldte tilsagnsordninger, hvorefter medlemmerne (ved opnåelse af pensionsudbetalingsalderen) har ret til en pension beregnet som en procentdel (på grundlag af deres anciennitet i pensionskassen) af deres slutløn på pensioneringstidspunktet.

Medlemmer, som er fratrådt deres ansættelse hos A før pensionering, kan have opsatte pensioner, der giver ret til forholdsmæssig pension. Overlevende ægtefæller mv. har endvidere ret til (reduceret) livsvarig pension.

Medlemmerne bærer ingen risiko for størrelsen af det afkast, der optjenes i pensionskasserne, ligesom medlemmerne ikke får fordel af investeringsafkastet.

De to firmapensionskasser ønsker at foretage en overdragelse af pensionstilsagnene (eksternalisering). Ved eksternalisering forstås overdragelse af samtlige pensionstilsagn i pensionskasserne til et livsforsikringsselskab i overensstemmelse med kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser.

Pensionskasserne er:

  • Den gamle pensionskasse. Denne pensionskasse har valgt beskatning på institutniveau efter pensionsafkastbeskatningsloven (PAL). Den gamle pensionskasses medlemmer er alle pensionerede medlemmer samt afdøde medlemmers overlevende ægtefæller og modtager løbende pensionsudbetalinger fra pensionskassen.
  • Den nye pensionskasse. Denne pensionskasse følger reglerne om individuel beskatning efter Pensionsafkastbeskatningsloven (PAL). Den nye pensionskasse har pensionerede medlemmer, der modtager løbende ydelser fra pensionskassen, medlemmer med opsat pension (efter at være fratrådt deres ansættelse hos A), medlemmer, der fortsat er ansat hos A (aktive medlemmer) samt overlevende ægtefæller til afdøde medlemmer.

(Den gamle pensionskasse og den nye pensionskasse i det følgende under ét kaldet "de to pensionskasser" eller "pensionskasserne").

De to pensionskasser er selvstændige juridiske personer med egen ledelse valgt i overensstemmelse med lov om tilsyn med firmapensionskasser, lovbekendtgørelse nr. 1561 af 19. december 2007, og de for pensionskasserne gældende, respektive vedtægter med pensionsregulativer. A er arbejdsgiver og såkaldt sponsorvirksomhed, jf. § 2 i lov om tilsyn med firmapensionskasser. Bidrag fra A er således bortseelsesberettigede efter pensionsbeskatningslovens (PBL) § 19 for medarbejdere og tidligere medarbejdere.

Bortset fra invalidepensionsordninger og børnepension i tilfælde af, at et medlem bliver invalid eller dør, er der i pensionskasserne udelukkende pensionsordninger med løbende, livsvarige udbetalinger og supplerende engangsydelser til medlemmerne og livsvarige udbetalinger til overlevende ægtefæller. Udbetalingerne bliver nedsat som følge af udbetaling af folkepension, ATP mv. Bidrag fra A som kompensation i tilknytning hertil i perioden fra pensionering og indtil retten til folkepension, ATP mv. indtræder, behandles dog som ophørende livrenter omfattet af ratepensionsloftet (p.t. kr. 50.000 årligt for hvert medlem), jf. SKM 2011.432. Der er hverken ratepension eller kapitalpension i nogen af pensionskasserne.

De to pensionskasser og A har til hensigt at bringe firmapensionskasserne til ophør som sådanne. Dette skal ske ved, at alle aktiver i pensionskasserne realiseres. Kontante midler og passiver i pensionskasserne vil herefter blive overdraget til et uafhængigt livsforsikringsselskab, der overtager pensionsforpligtelserne mv. (i det følgende benævnt LIV) i overensstemmelse med kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser. Det bemærkes, at LIV vil være B, der vil operere via en dansk filial. Det danske administrationsselskab i forhold til pensionsordningerne vil være C.

LIV er et af A uafhængigt livsforsikringsselskab, med hjemsted i et europæisk land og med et fast driftssted i Danmark. LIV vil således opfylde betingelserne for at udbyde skattebegunstigede pensionsordninger i PBL § 4, stk. 1, nr. 1 eller 2.

Ved besvarelsen kan det lægges til grund, at eksternaliseringen vil blive godkendt af Finanstilsynet.

Generelt om eksternaliseringen

I overensstemmelse med de to pensionskassers pensionsregulativer er der i de seneste årtier tildelt en årlig diskretionær indeksering af pensionsudbetalinger fra pensionskasserne. I forbindelse med færdiggørelsen af pensionskassernes årsrapporter for 2010 blev denne praksis genstand for drøftelser med Finanstilsynet. Finanstilsynet var af den opfattelse, at denne praksis havde resulteret i en egentlig forpligtelse for A og dermed en forpligtelse, der skulle afdækkes. A udarbejdede herefter, ifølge aftale med Finanstilsynet, en plan for, hvordan den krævede afdækning skulle finde sted. Denne plan omfatter blandt andet en eksternalisering af pensionskassernes pensionstilsagn.

Hertil kommer, at A endvidere har mødt en række udfordringer i forhold til at opretholde pensionskasserne med ydelsesdefinerede ydelser (tilsagnsordninger), herunder:

  • udfordringer i forhold til fastholdelse af As mulighed for at opfylde sine pensionsforpligtelser på længere sigt i forhold til forvaltning, administration og rådgivning,
  • regulatoriske udfordringer i Danmark, inklusive krav til markedsmæssig afdækning og begrænsninger i forhold til investeringer og
  • udfordringer i forhold til As håndtering af de finansielle forpligtelser i forhold til A koncernens mål.

På baggrund af sine overvejelser og undersøgelser af alternativer, herunder ansættelses- og pensionsvilkår i sammenlignelige virksomheder i Danmark, har A besluttet at ændre den nuværende tilsagnsordning (ydelsesdefinerede ordning) til en bidragsdefineret ordning, således at den fremtidige optjening af pensionsrettigheder for de nuværende medarbejdere i A, der er medlemmer af pensionskasserne, sker i en bidragsdefineret ordning.

Denne ændring sker for at tilbyde en holdbar, løbende pensionsordning til de nuværende medarbejdere, og ændringen vil blive gennemført ved aftaler med medarbejderne/overenskomstparterne og/eller ved ansættelsesretligt med det relevante varsel at opsige optjening af anciennitet i den eksisterende pensionsordning.

A har indført en bidragsbaseret ordning med virkning fra 1. juli 2012. Denne omfatter samtlige medarbejdere, bortset fra overenskomstansatte medarbejdere. I forhold til de sidstnævnte medarbejdere er det As hensigt, at de skal overføres til den samme bidragsbaserede ordning senere i 2012. Herefter vil den nuværende ydelsesdefinerede ordning være lukket for optjening af pensionsanciennitet og dermed for fremtidige bidrag for samtlige medarbejdere. Overgangen fra en ydelsesdefineret ordning til en bidragsdefineret ordning vil således ikke ske samtidigt for samtlige medarbejdere, men selve eksternaliseringen, hvorved de nuværende pensionsdepoter overdrages til LIV, gennemføres på én gang, når den nuværende ordning kan lukkes.

På ovennævnte baggrund ønsker A, at (i) overdrage pensionstilsagn i forhold til allerede optjente rettigheder til et livsforsikringsselskab, og at (ii) udnytte forsikringskapacitet i A-koncernen. Den valgte løsning er en del af et globalt projekt i A koncernen, hvor der foretages eksternaliseringer, som den her planlagte.

- 0 -

Igennem en periode med både interne og eksterne forhandlinger for at opnå en for alle involverede hensigtsmæssig løsning er Finanstilsynet løbende blevet informeret for at sikre, at de planlagte ændringer vil være tilstrækkelige til opfyldelse af Finanstilsynets formål.

Forhandlingerne med eksterne forsikringsselskaber har aktualiseret problemstillingen relateret til afdækning og opgørelse af den fremtidige indeksering. Det er således blevet klart, at der ikke er noget realistisk, eksisterende pensionsprodukt, der præcist kan matche behovet for fuld afdækning af fremtidig indeksering i overensstemmelse med Finanstilsynets krav.

Eksternaliseringen, inklusiv genforsikringen, er på ingen måde båret af skattemæssige hensyn. Det er dog alligevel nødvendigt at afklare de skattemæssige konsekvenser både ved selve eksternaliseringen af pensionstilsagnene og det løbende grundlag for PALbeskatningen i lyset af eksternaliseringen.

Eksternaliseringen vil blive gennemført i overensstemmelse med kapitel 8 i firmapensionskasseloven, der blandt andet kræver, at pensionskassernes generalforsamlinger vedtager forslag om eksternalisering. Et sådant forslag vil blive gjort betinget af samtidig vedtagelse af forslag om ændringer i pensionskassernes vedtægter og pensionsregulativer.

Som en del af disse regulativændringer vil det (betinget af eksternaliseringen) blive anerkendt, at medlemmerne tillægges en ret til indeksering, eksempelvis forbrugerprisindekset, af pensionsudbetalinger i et spænd godkendt af Finanstilsynet mellem 0% og 7% og efter nærmere fastlagte bestemmelser herom i regulativet.

Efter regulativændringerne vil pensionsordningen på tidspunktet for eksternaliseringen være som følger:

1. Gammel pensionskasse - pensionister og overlevende ægtefæller

Alle medlemmer af den gamle pensionskasse er pensionister eller overlevende ægtefæller. Disses rettigheder vil, efter vedtagelse af de planlagte vedtægts- og regulativændringer i forbindelse med eksternaliseringen, være uændrede.

2. Ny pensionskasse - pensionister og overlevende ægtefæller

For de af den nye pensionskasses medlemmer, der er pensionister eller overlevende ægtefæller, vil disses rettigheder, efter vedtagelse af de planlagte vedtægts- og regulativændringer i forbindelse med eksternaliseringen, være uændrede.

3. Ny pensionskasse - opsatte pensioner

For de medlemmer af den nye pensionskasse, der er fratrådt A og har ret til opsat pension, vil deres rettigheder efter vedtagelse af de planlagte vedtægts- og regulativændringer i forbindelse med eksternaliseringen være uændrede.

4. Ny pensionskasse - aktive medlemmer

For så vidt angår aktive medlemmer af den nye pensionskasse - bortset fra de overenskomstansatte - er der (uafhængigt af eksternaliseringen) sket en ændring i ansættelsesforholdet.

Ændringen er gennemført af A således at optjening af anciennitet i henhold til den eksisterende pensionsordning er ophørt.

I forhold til de fortsat aktive overenskomstansatte medlemmer vil der blive gennemført en tilsvarende ændring af ansættelsesforholdet ved en aftale med den relevante fagforening.

Efter gennemførelse af de ansættelsesmæssige/overenskomstmæssige ændringer vil aktive medlemmer således ikke længere optjene anciennitet i den nye pensionskasse, og ingen fremtidige bidrag vil blive indbetalt til pensionskassen eller LIV (efter eksternaliseringen) hverken fra medlemmerne eller fra A, bortset fra eventuelle reguleringer i tilknytning til eksternaliseringen som nævnt ved spm. 3, 4, 4a og 4b.

Som led i eksternaliseringen vil de optjente pensionsrettigheder for medlemmerne af den nye pensionskasse, som stadig er ansat hos A, herefter blive behandlet som "opsatte pensioner" ("frosne" ordninger dvs. fripolicer) baseret på pensionshensættelsen for det enkelte medlem.

5. Betaling fra pensionskasserne til LIV

Samtlige pensionstilsagn vil således være "fastfrosset" på tidspunktet for overførslen på grundlag af medlemmernes optjente pensionsrettigheder i pensionskasserne (senest) på dette tidspunkt. LIV vil for hvert medlem beregne en præmie, der opgøres aktuarmæssigt på grundlag af det enkelte medlems optjente pensionsrettigheder, en forudsat indeksering og den forventede levetid. Det vil omfatte betaling af pensionsydelser til forsikringstagerne (og deres efterladte) i overensstemmelse med de udstedte policer. De således beregnede, fremtidige udbetalinger til medlemmerne vil blive tilbagediskonteret ved brug af Finanstilsynets rentediskonteringskurve pr. overdragelsesdatoen fratrukket PALskattesatsen, for at opgøre de Forventede Forpligtelser ("FF"). Summen af de PALskattepligtige depoter vil svare til FF, og som en følge af at PALskat er indregnet i Finanstilsynets rentediskonteringskurve ved tilbagediskonteringen, vil depoterne indeholde nutidsværdien af de forventede, fremtidige PALskatteforpligtelser. Den beregnede præmie vil - udover FF - indeholde en risikomargin, der reflekterer LIVs risici (herunder den afledte kapitalomkostning) med hensyn til levetid, inflation og finansielle markedsrisici, og derudover administrationshonorarer og filialomkostninger. 

Pensionskasserne vil til LIV betale en éngangspræmie til dækning af de overdragne pensionsforpligtelser, herunder administrationsomkostninger og øvrige omkostninger. Eventuelle ikke-fordelte aktiver (reserver og egenkapitalen i pensionskasserne) overføres umiddelbart før eksternaliseringen til fordeling mellem de enkelte medlemmer til dækning af forpligtelser til fremtidig indeksering af pensionstilsagnene, som den vil blive anerkendt af A og pensionskasserne i forbindelse med eksternaliseringen, og eventuelt til dækning af andre forpligtelser, omkostninger og risikoelementer indeholdt i den samlede præmie. Der vil herefter ikke være yderligere aktiver eller forpligtelser i de to pensionskasser, der herefter vil blive pligtmæssigt opløst i medfør af lov om tilsyn med firmapensionskasser.

Hvis den af LIV umiddelbart beregnede præmie svarer til midlerne i hver af pensionskasserne, sker der ikke yderligere betalinger fra A, som arbejdsgiver og sponsor, til pensionskasserne. Mangler der midler til dækning af præmien til LIV, vil A indskyde sådanne midler i pensionskasserne inden overførslen til LIV.

Det forventes, at A som sponsor skal indskyde yderligere midler i begge pensionskasser inden overførslen som følge af, at pensionskassernes nuværende kapitalforhold vil være utilstrækkelige. På tidspunktet for overdragelsen vil præmien være opgjort foreløbigt baseret på kendte tal og værdier på dette tidspunkt. Når den endelige præmie kendes inden for en rimelig tidsramme efter eksternaliseringen kan der blive tale om As betaling af efterregulering af præmien på grund af eventuelle dataunøjagtigheder eller markedsbevægelser. Justeringen kan også resultere i en tilbagebetaling af bidrag til A, såfremt det umiddelbart efterfølgende viser sig, at den foreløbigt beregnede præmie var for høj. Dette er efter det oplyste almindelig praksis.

6. LIVs forpligtelser og genforsikring heraf

LIV udsteder individuelle policer om livsvarige livrenter og ophørende livrenter (for perioden fra pensionering indtil retten til folkepension og ATP mv. indtræder) til hvert enkelt medlem af de to pensionskasser, som afspejler de optjente, individuelle pensionsrettigheder på overførselstidspunktet. For de medlemmer, der inden overførslen har adgang til supplerende engangsydelser, oprettes individuelle aftaler på kapitalforsikring svarende til det overførte beløb fra den supplerende engangsydelse.

LIV vil fuldt ud genforsikre de påtagne forpligtelser, herunder forpligtelsen til indeksering. Et uafhængigt forsikringsselskab har oplyst, at denne genforsikring sker på internationale markedsvilkår.

Fremtidige bidrag fra A til aktive medlemmers pensionsordninger

Fremtidige bidrag til pension for nuværende aktive, ikke-overenskomstansatte medlemmer i den nye pensionskasse vil efter den 30. juni 2012 blive foretaget til en ny ordning i et andet pensionsselskab. Aktive, overenskomstansatte medlemmer vil vedblive med at optjene pensionsrettigheder i den nye pensionskasse, indtil andet aftales.

Anmodningen om bindende svar omfatter ikke disse fremtidige indbetalinger, idet anmodningen om bindende svar udelukkende tager sigte på at afklare de skattemæssige forhold, som er en følge af eksternaliseringen af de nuværende ydelsesdefinerede ordninger (uden mulighed for yderligere tilvækst som følge af optjening af anciennitet).

Reassurance

1. Generelle kommentarer

LIV påtager sig ved overtagelsen af pensionstilsagnene den fulde forsikringsmæssige risiko overfor de pensionsberettigede (de tidligere medlemmer af de to pensionskasser) i relation til udbetaling af pensionsydelserne i henhold til pensionstilsagnene, herunder levetidsrisiko og indekseringsrisiko (inden for fastsatte grænser).

LIV vil fuldt ud genforsikre sine forpligtelser ved en længerevarende genforsikringsaftale med D, et europæisk forsikringsselskab inden for A-koncernen, mod betaling af en éngangspræmie på markedsvilkår. Det ultimative moderselskab er det samme for D som for A.

Genforsikringsaftalen vil ikke indebære nogen overførsel af forpligtelserne i forhold til de pensionsberettigede. Der sker således ingen porteføljeoverdragelser fra LIV til D.

2. Vilkår

2.1. Forholdet mellem LIV og de pensionsberettigede

LIV bærer hele risikoen (betalingsrisikoen), hvis genforsikringsselskabet skulle blive ude af stand til at opfylde sine forpligtelser i henhold til genforsikringsaftalen.

2.3. Forholdet mellem LIV og D

D bliver forpligtet efter genforsikringsaftalen med LIV til at betale et månedligt beløb til LIV til dækning af de løbende udbetalinger til de pensionsberettigede eller disses efterladte. De løbende udbetalinger vil indeholde den aftalte indeksering på mindst 0% og maksimalt 7% som LIV er forpligtet til at betale. Endvidere skal D betale et beløb til dækning af betalingen af PALskat.

Præmien for genforsikringen investeres af D som en del af Ds investeringsportefølje til dækning af genforsikringsforpligtelserne.

2.4. Sikkerhed

Aktiver svarende til den præmie, D modtager under genforsikringsaftalen med LIV, med fradrag af kapitalomkostninger og af en forsikringsteknisk forsigtighedsmargin og med tillæg af en teknisk margin knyttet til karakteren af investeringsaktiverne skal fremgå af en separat konto hos D til afdækning af forpligtelserne.

Indestående på kontoen pantsættes af D til LIV til sikkerhed for Ds forpligtelser over for dette ifølge genforsikringsaftalen.

D skal udføre en månedlig test af, om de pantsatte aktiver er tilstrækkelige til afdækning af forpligtelserne ifølge genforsikringsaftalen med LIV. Indeståender på den separate konto bliver om nødvendigt suppleret/forøget for at modsvare genforsikringsforpligtelserne.

2.5. Betaling af honorarer

D vil betale honorar til LIV. Ifølge oplysninger fra et uafhængigt forsikringsselskab er dette i overensstemmelse med international praksis, ligesom honorarerne efter det oplyste fastsættes på sædvanlige markedsvilkår mellem uafhængige parter.

2.6. Opsigelse af genforsikringsaftaler

A har ret til at give medlemmerne mulighed for at overføre deres ordning til et andet livsforsikringsselskab end LIV, såfremt LIV kommer i finansielle vanskeligheder.

LIV har afdækket risikoen for Ds manglende opfyldelse af sine forpligtelser ved at sikre sig en mulighed for at ophæve genforsikringsaftalen og derved overtage en defineret værdi af de pantsatte aktiver fra den separate konto, hvis Ds credit rating falder under et vist, på forhånd aftalt, niveau.

D er berettiget til at opsige genforsikringsaftalen med LIV efter en på forhånd aftalt tidsperiode på minimum 15 år mod betaling af et honorar (der kan betales (helt eller delvist) ved overførsel af den nødvendige del af de pantsatte, udskilte aktiver til LIV).

LIV kan vælge at ophæve genforsikringsaftalen i tilfælde af misligholdelse fra Ds side. Tilsvarende kan D vælge at ophæve genforsikringsaftalen i tilfælde af misligholdelse fra LIVs side.

2.7. Bilag

En oversigt over As koncernstruktur var vedlagt som bilag 1. Endvidere var vedlagt som bilag 2 en oversigt over betalingsstrømme i genforsikringen.

Supplerende engangsydelser

Pensionskassernes regulativer indeholder (§ 15 i regulativet for den nye pensionskasse) en ret for medlemmerne til at vælge udbetaling af et aktuarmæssigt beregnet éngangsbeløb ved pensionering mod nedsættelse af den løbende pension med 10 %.

Årlige bidrag til supplerende engangsydelser har siden 1995 skullet medregnes under kapitalpensionsgrænsen, som p.t. er på kr. 46.000 pr. år, og fra og med 1999 har det årlige bidrag ikke kunnet fradrages i medlemmernes topskat. Stort set alle medlemmer i begge pensionskasser har valgt 10 % af fremtidige bidrag indbetalt til supplerende engangsydelse.

Det påtænkes ved eksternaliseringen at overføre medlemmernes indestående på supplerende engangsydelse til kapitalforsikring efter PBL § 41, stk. 1, nr. 8, idet produktet "supplerende engangsydelse" ikke kan udbydes af livsforsikringsselskaber. Som nævnt ovenfor vil eksternaliseringen være omfattet af kap. 8 i lov om firmapensionskasser.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spm. 1 om selve overførslen

1.1. Konsekvenser for de afgivende pensionskasser

De afgivende pensionskasser er alene omfattet af PAL, hvorefter der ved opløsningen skal foretages en afsluttende PAL-opgørelse efter PAL § 24.

1.2. Konsekvenser for medlemmerne

Overførsel af pensionstilsagnene er efter vores opfattelse omfattet af PBL § 41, hvorefter overførsel kan foretages uden skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser for de pensionsberettigede. Overførsel fra den livsvarige del af pensionskasseordningen kan således overføres til en livsvarig livrente, jf. PBL § 41, stk. 1, nr. 1, mens kompensation for folkepension/ATP mv. kan overføres til ophørende livrente, jf. PBL § 41, stk. 1, nr. 3. Endelig kan supplerende engangsydelser overføres til kapitalforsikring, jf. spm. 7.

Bidrag fra A til pensionskasserne før eller direkte til LIV efter eksternaliseringen vil blive behandlet som pensionsbidrag til den relevante type pensionsordning (livsvarig livrente, ophørende livrente og supplerende engangsydelse (før overførsel) og kapitalforsikring (efter overførsel)) med respekt af den forskellige skattemæssige behandling (ubegrænset bortseelsesret for indbetalinger til livrente og begrænsede indbetalinger til ophørende livrente og kapitalforsikring, henholdsvis kr. 50.000 pr. år (ophørende livrente) og kr. 46.000 pr. år (kapitalforsikring) for hvert medlem).

1.3. Konsekvenser for A

Overførslen af pensionstilsagnene beror alene på en aftale mellem pensionskasserne, de enkelte medlemmer og LIV og berører således ikke A. Se dog spm. 3-5.

Ad spm. 2 om moms og stempelafgift

Moms: Der er tale om overdragelse og videreførelse af den samlede pensionskassevirksomhed:

Der indgår i overdragelsen alene aktiver, som udelukkende har været anvendt til momsfri virksomhed.

Uden for virksomhedsoverdragelsestilfælde er der efter momslovens § 8, stk. 1, 1. pkt., og denne bestemmelses forarbejder, momsfrihed ved salg af et aktiv, når der ikke har været fradragsret ved indkøb, fremstilling mv. af aktivet (f.eks. hvis et aktiv alene har været anvendt til momsfritaget virksomhed).

Efter momslovens § 13, stk. 2, er der endvidere momsfritagelse ved salg af varer, der alene har været anvendt til momsfritaget virksomhed.

Der er således efter vores opfattelse tale om en momsfri aktivoverdragelse.

Stempelafgift: Stempelafgiften på livsforsikringsdokumenter er ophævet ved lov nr. 383 af 2. juni 1999. Den fandtes tidligere i stempelafgiftslovens § 12.

Stempelafgiften omfatter herefter skadesforsikringsdokumenter, som defineret ved lov nr. 551 af 18. juni 2012. Ved eksternaliseringen oprettes der aftaler om livrenter omfattet af PBL § 2, stk. 1, nr. 4 og kapitalpensioner omfattet af PBL § 10.

Der skal derfor, efter vor opfattelse, ikke betales stempelafgift ved oprettelsen af pensionsaftaler i LIV.

Ad spm. 3 om fradrag for As bidrag til udligning af underdækning i tilknytning til eksternalisering

I tilknytning til eksternaliseringen vil det blive opgjort, om der er over- eller underdækning i pensionskasserne i forhold til at betale den nødvendige præmie til LIV for at afdække de fremtidige pensionstilsagn i LIV.

As indskudsforpligtelse er i det væsentlige uafhængig af eksternaliseringen, men vil blive endeligt opgjort i forbindelse hermed.

På grundlag af de nuværende kapitalforhold forventes det, at kasserne har underdækning, således at A som sponsor må indskyde yderligere midler på pensionsdepoterne for at sikre tilstrækkelig afdækning.

Dette vil ske til pensionskasserne umiddelbart inden overførslen.

Efter repræsentantens opfattelse har A fradrag for indskuddet efter PBL § 23 som en pensionsindbetaling til medarbejdere eller tidligere medarbejdere. A skal dog indeholde arbejdsmarkedsbidrag af indskuddet (arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 3).

Ved LIVs fastsættelse af præmien (vederlaget) for overtagelse af pensionsforpligtelserne vil LIV indregne omkostninger til administration af pensionsforpligtelserne, risikomarginen og kapitalomkostninger, ligesom LIV vil indregne omkostninger til genforsikring.

Disse omkostninger er, efter vor opfattelse, en del af As pensionsbidrag som arbejdsgiver, idet en andel af pensionsmidlerne altid vil gå til dækning af omkostninger i en pensionsordning.

Denne del af As bidrag er derfor, efter vor opfattelse, ligeledes omfattet af fradragsretten efter PBL § 23.

Ad spm. 4 om fradrag for As yderligere bidrag til pensionskasserne til præmieregulering efter eksternalisering

Af praktiske grunde, herunder som følge af dataunøjagtigheder, kan den endelige præmie for LIVs overtagelse af pensionstilsagnene først endeligt fastlægges efter en kortere periode efter overførslen. Det bemærkes, at vi har fået oplyst, at det er almindelig praksis.

Den endelige størrelse af pensionskassernes underdækning, og dermed størrelsen af det nødvendige bidrag fra A til pensionskasserne, kan først opgøres, når den endelige præmie er opgjort.

Det forhold, at det kan være nødvendigt at efterregulere den betalte præmie, og dermed As indbetaling til pensionskasserne, fratager imidlertid efter vor opfattelse ikke As efterfølgende bidrag til pensionskasserne deres karakter af at være fradragsberettigede for A som arbejdsgiverindbetalinger efter PBL § 23.

Tilsvarende må sådanne efterbetalinger i relation til de pensionsberettigede anses for arbejdsgiverbidrag omfattet af PBL § 19 og derfor ikke skattepligtige (indenfor de sædvanelige grænseværdier).

Der skal dog betales AMbidrag som nævnt under ad spm. 3.

Ad spm. 4 a om yderligere bidrag fra A til dækning af forhøjelser af PALskatten

Såfremt PALskatten senere forhøjes, vil A indbetale yderligere bidrag til LIV til dækning af den yderligere PALskat. Disse bidrag vil afspejle sig i depoterne ved en forøgelse af FF (og herunder den forventede PALskat). Sådanne bidrag må efter vores opfattelse behandles som bidrag til de pensionsberettigedes pensionsordninger, selv om ordningerne er "frosne" som nævnt i den generelle beskrivelse. Der er således fuldt fradrag for A efter PBL § 23.

Tilsvarende må sådanne bidrag i relation til de pensionsberettigede anses for arbejdsgiverbidrag omfattet af PBL § 19 og derfor ikke skattepligtige (indenfor de sædvanelige grænseværdier).

LIV skal dog indeholde AMbidrag af indbetalingerne.

Ad spm. 4 b om yderligere bidrag fra A til dækning af ændringer i folkepension

Såfremt folkepensionens grundbeløb nedsættes eller folkepensionsalderen hæves, vil disse ændringer - som en følge af strukturen af medlemmernes pensionstilsagn - medføre en forhøjelse af pensionsselskabets forpligtelse. I en sådan situation vil nutidsværdien på det pågældende tidspunkt af den forhøjede forpligtelse over for de berørte medlemmer skulle indbetales til LIV som en yderligere præmieindbetaling. Disse bidrag vil afspejle sig i depoterne ved en forøgelse af FF (og herunder den forventede PALskat).

Sådanne yderligere betalinger må efter vores opfattelse behandles som bidrag til de pensionsberettigedes pensionsordninger, selv om ordningerne er "frosne" som nævnt i den generelle beskrivelse. Der er således fuldt fradrag for A efter PBL § 23.

Tilsvarende må sådanne yderligere betalinger i relation til de pensionsberettigede anses for arbejdsgiverbidrag omfattet af PBL § 19, hvorfor de derfor ikke er skattepligtige. Det bemærkes, at yderligere betalinger fra A i den situation, hvor folkepensionens grundbeløb nedsættes (men ikke i tilfælde af en forhøjelse af folkepensionsalderen) vil medgå til at forhøje den livsvarige del af pensionen. Disse yderligere indbetalinger vil således indgå på den livsvarige livrente og vil følgelig ikke blive omfattet af loftet på 50.000 kr. for årlig indbetaling på ophørende livrente.

Ad spm. 5 om eventuelle tilbagebetalinger fra LIV til A (regulering af for meget betalt præmie)

Enhver tilbageregulering af præmien må, efter vor opfattelse, behandles som en fejlindbetaling. Dette indebærer, at et eventuelt opnået fradrag efter PBL § 23 skal tilbagereguleres, ligesom eventuelt afregnet AMbidrag skal refunderes til den, der har afregnet AMbidraget i overensstemmelse med principperne i SKM 2002.285 (SKM).

Ad spm. 5a om tilbagebetalinger til A som følge af nedsættelser af PALskatten

Såfremt PALskatten senere nedsættes, vil LIV tilbagebetale det for meget indbetalte beløb til A. Som der redegøres mere detaljeret for nedenfor, er vi af den opfattelse, at PBL § 17, stk. 1, nr. 1 og nr. 8, indeholder tilstrækkelig hjemmel til, at tilbagebetalingerne kan ske uden at udløse 60% i afgift for de pensionsberettigede.

PBL § 17, stk. 1, nr. 1, hjemler mulighed for, at arbejdsgiver kan tage forbehold om, at bonus fra en forsikring helt eller delvist skal tilfalde arbejdsgiver.

Bonus er forskellen mellem de forudsætninger vedrørende rente, risiko og omkostninger, som er fastlagt i det tekniske grundlag for forsikringerne, og de tilsvarende faktiske størrelser. PALskatten er en omkostning, som er indregnet i det tekniske grundlag, og bliver PALskatten mindre end forudsat i det tekniske grundlag, bliver det overskydende beløb udbetalt til A som en forbeholdt del af bonus. Reglen i PBL § 17, stk. 1, nr. 1, "benyttes typisk for tilsagnsordninger, dvs. at arbejdsgiveren har givet medarbejderen et tilsagn om en bestemt pensionsudbetaling, i modsætning til bidragsbaserede ordninger, hvor medarbejderen har krav på et bestemt pensionsbidrag, men ikke på en bestemt slutydelse", jf. Den Kommenterede Pensionsbeskatningslov af Ole Andreasen m.fl., Forlaget Thomson A/S, 2005, s. 210.

Vi er på denne baggrund af den opfattelse, at tilbagebetalinger til A som nævnt er tilbagebetaling af bonus som nævnt i PBL § 17, stk. 1, nr. 1, således at tilbagebetalingen ikke udløser 60% i afgift hos de pensionsberettigede. Tilbagebetalingerne er indkomstskattepligtige for A efter pensionsbeskatningslovens § 24.

PBL § 17, stk. 1, nr. 8, hjemler mulighed for, at en arbejdsgiver kan tage forbehold om, at der kan ske udbetaling til arbejdsgiver af midler fra en pensionskasse med ydelsesdefinerede pensionsordninger, jf. § 11 a i lov om tilsyn med pensionskasser. Reglen gælder alene for pensionskasser og er derfor ikke direkte anvendelig for LIV, men reglen illustrerer, at der netop ved tilsagnsordninger er hjemmel til, at der kan ske tilbagebetaling til arbejdsgiver, når midlerne i pensionskassen overstiger kassens forpligtelser.

Ad spm. 6 om PALgrundlag som årlig tilskrivning af Finanstilsynets diskonteringsrente

LIV vil (via dets danske filial) indgå individuelle pensionsaftaler med de pensionsberettigede.

Aftalerne vil afspejle, at de pensionsberettigede har ret til en løbende pensionsudbetaling i overensstemmelse med pensionskassernes regulativer som udformet på tidspunktet for overdragelsen.

For de pensionsberettigede er der tale om et tilsagn om en bestemt "fastfrosset" ydelse med indeksregulering. Den enkelte pensionsberettigedes ret til udbetalinger har, i lighed med de eksisterende ordninger i de nuværende pensionskasser, således ingen sammenhæng med eventuelle investeringsafkast, ligesom der ikke er ret til bonus.

Der etableres et individuelt depot for hver individuel forsikringstager med henblik på opgørelsen af PALskat. Depoterne er underlagt individuel PALbeskatning efter PAL § 1, stk. 1, nr. 1.

Det kan lægges til grund for besvarelsen, at LIV har valgt at opgøre det individuelle PALgrundlag efter den direkte metode i PAL § 4a. Som afkast, der skal medregnes i PALgrundlaget efter PAL § 4a, stk. 2, nr. 1-4, vil blive opgjort en årlig teknisk tilskrivning til depoterne.

Summen af depoterne vil svare til FF (jf. bilag 3). Den årlige tilskrivning opgøres som en forrentning af depotet med Finanstilsynets diskonteringsrentekurve (der ligeledes blev benyttet ved opgørelsen af FF, men da med indregning af PALskat).

Der vil som en del af de overdragne pensionstilsagn indgå en forudsætning om indeksering, der på overdragelsestidspunktet forudsættes at svare til den offcielle "forward inflation" i Euro Zonen + 10 kurspoint. Forudsætningen om indeksering er indregnet ved opgørelsen af FF (og dermed ved LIVs fastsættelse af den præmie, som betales af pensionskasserne/A til LIV i forbindelse med overdragelsen). Forudsætningen er derfor også indeholdt i depotværdierne ved depoternes oprettelse, som danner grundlaget for den senere tilskrivning og dermed PALskattegrundlaget.

For at tage højde for ændringer i den faktiske inflation i forhold til den forudsatte indeksering (inflation), indeholdt i beregningen af depotværdien, vil tilskrivningen med Finanstilsynets diskonteringsrente hvert år blive justeret med differencen mellem den faktiske inflation og den på overdragelsestidspunktet forudsatte indeksering (inflation) for det pågældende år.

Det er vores opfattelse, at summen af disse elementer - tilskrivningen med Finanstilsynets rentediskonteringskurve med tillæg differencen (positiv eller negativ) mellem den forudsatte og den faktiske inflation men uden særskilt bruttofisering for PALskat (da denne opnås ved, at nutidsværdien af PALskat er indeholdt i den depotværdi som tilskrives, jf.spm. 6a) - udgør det fulde PAL-skattepligtige afkast i henhold til PAL § 4a, stk. 1, nr. 1-4.

En sammenfattende beskrivelse af PALgrundlaget samt et eksempel på beregning af den årlige tilskrivning til depoterne er vedlagt som bilag 4.

Som det allerede er understreget, så er tallene, herunder i bilag 4, alene illustrative, idet de er baseret på de seneste drøftelser med LIV. Forudsætningerne for de oplyste tal kan skifte frem til gennemførelsen af overdragelsen. Formålet med eksemplerne er således at illustrere principperne i tilskrivningen til depoterne, og at illustrere hvilke principper der vil danne basis for det løbende PALgrundlag.

LIV vil foretage en årlig teknisk tilskrivning til depoterne baseret på Finanstilsynets diskonteringsrentekurve med tillæg af differencen mellem den forudsatte og den faktiske indeksering. 

Reguleringen af depoterne sker som en teknisk beregning. Der påbegyndes først udbetalinger fra genforsikringsselskabet, når der fra de enkelte depoter påbegyndes udbetaling. Dog vil der komme årlige betalinger fra genforsikringsselskabet til LIV til dækning af PALskat opgjort på grundlag af ovennævnte reguleringer.

Pensionsudbetalinger til de pensionsberettigede foretages af LIV som selvstændigt forpligtet. Under genforsikringsaftalen modtager LIV beløb svarende til pensionsudbetalingerne.

Det bemærkes, at der ikke vil være uallokerede reserver (ved et eventuelt genkøb af policen), da alt allokeres enten til de enkelte depoter ved overførslen eller til afdækning af de afledte risici.

Endelig bemærkes, at en forenklet forklaring af PALopgørelsen er vedlagt som bilag 5.

Ad spm. 6a om, at der ikke skal ske tillæg af bruttotilskrivning til dækning af PALskat

Der henvises til beskrivelsen af tilskrivningsmekanismen under spm. 6, idet opmærksomheden særligt henledes på, at depoterne er beregnet ved brug af Finanstilsynets rentediskonteringskurve med fradrag af PALskattesatsen, mens tilskrivningen til depoterne vil ske efter den ikke-justerede rentediskonteringskurve.

Den årlige tilskrivning vil derfor ikke nødvendiggøre en bruttofisering for at dække PALskatten, da nutidsværdien af PALskat er indregnet ved opgørelsen af depoterne på overdragelsestidspunktet (ved at indregne PALskat i Finanstilsynets diskonteringsrentekurve ved diskonteringen af de forventede pensionsudbetalinger), samtidigt med den årlige tilskrivning sker med den rene diskonteringsrentekurve, hvorved sikres den nødvendige mertilskrivning til dækning af PALskat.

Ad spm. 6b om engangsjusteringer som følge af ændrede forudsætninger

Som nævnt under spm. 6 vil der ved eksternaliseringen blive oprettet et individuelt depot for hver individuel forsikringstager med en årlig tilskrivning. Depotstørrelsen ved eksternaliseringen vil blive opgjort på grundlag af de forventede fremtidige betalinger til forsikringstagerne, idet der tages højde for den forventede indeksering, der tilbagediskonteres til gennemførelsestidspunktet på grundlag af Finanstilsynets diskonteringsrentekurve.

På grundlag af Finanstilsynets diskonteringsrentekurve på overdragelsestidspunktet - og efter indregning af PALskat - kan FF opgøres ved at tilbagediskontere de fremtidige udbetalinger.

Såfremt den bagvedliggende levetidsforudsætning ændrer sig, kan LIV vælge at opskrive den forsikringsmæssige hensættelse og dermed depoterne med et éngangsbeløb for at afdække den øgede forventede levetid. Da Finanstilsynets diskonteringsrentekurve fastlægges ved overdragelsen og forbliver den samme, vil de årlige tilskrivninger herefter blive foretaget med en uændret rentesats, men på grundlag af et højere depot. 

Såfremt de bagvedliggende forudsætninger ændrer sig i modsat retning, kan der blive tale om en engangsjustering i den modsatte retning (en nedskrivning af depotet).

Det er vores opfattelse at selve justeringen ikke skal anses som "andre beløb, som tilskrives depotet, og som hidrører fra investeringsafkast", jf. PAL § 4a, stk. 2, nr. 2. Ændringen vil udgøre en engangsændring af depotet, som ikke skal indgå i det pågældende års PALgrundlag (i opad- eller nedadgående retning).

Mens det således er vores opfattelse, at engangsop- eller nedskrivninger ikke i indgår i PALgrundlaget, i de år justeringerne måtte blive foretaget, skal det efterfølgende løbende "afkast" af sådanne justeringer i form af tilskrivninger til det justerede depot indgå i PALgrundlaget på lige fod med tilskrivningerne hidrørende fra den ikke-justerede del af depotet.

Ad spm. 7 om supplerende engangsydelser

20-25 medlemmer har påbegyndt deres opsparing til pension før den 1. januar 1983. Disse medlemmer kan derfor kun foretage overførsler af hele ordninger uden skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser, jf. PBL § 41, stk. 1.

PBL § 41, stk. 1, nr. 8, indeholder hjemmel til, at supplerende engangsydelser kan overføres til kapitalforsikring i et livsforsikringsselskab, når overførslen sker som led i overførsel af pensionstilsagnene efter kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser.

Såfremt pensionskasseordningen for hvert medlem opfattes som én pensionsordning, vil overførslen indebære en deloverførsel til henholdsvis en livsvarig livrente og en kapitalforsikring. Dette vil indebære skattemæssige uhensigtsmæssigheder for de medlemmer, der har påbegyndt opsparingen før 1. januar 1983. Endvidere må det forventes, at Finanstilsynet ikke vil kunne godkende eksternaliseringen, hvis den indebærer en ikke-uvæsentligt forringet skattemæssig position for enkelte medlemmer.

Efter vor opfattelse skal pensionsordningerne i de to pensionskasser imidlertid opfattes som to pensionsordninger, dvs. en livsvarig, løbende ydelse (skattekode 1-ordning) og en supplerende engangsydelse (skattekode 16-ordning). Selv om pensionsordningerne oprindeligt udspringer af samme ordning, er der siden 1995 gennemført separat lovgivning for de supplerende engangsydelser, som har fået deres egen bestemmelse i PBL § 29 A, ligesom de supplerende engangsydelser har en selvstændig skattemæssig behandling.

Hertil kommer, at PBL § 41, stk. 1, nr. 8, må antages udtømmende at have taget stilling til behandlingen af alle aktiver og passiver ved eksternalisering af firmapensionskasser til LIV efter kap. 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser.

PBL § 41, stk. 1, nr. 8, blev indsat (dengang som nr. 9) ved lovforslag L 60 fremsat den 5. november 2003 og senere vedtaget som lov nr. 457 af 9. juni 2004.

Følgende fremgår af de almindelige bemærkninger til lovforslaget (FT 2003-04, tillæg A, sp. 1972) (vi har fremhævet de væsentligste afsnit med fed skrift):

"Overførsel af supplerende éngangsydelse til kapitalforsikring

Hel eller delvis afvikling af en pensionskasse kan ske ved overførsel af alle eller en del af pensionskassens pensionsordninger til et livsforsikringsselskab eller til en anden pensionskasse. Regler herom findes for firmapensionskassernes vedkommende i kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser og for de tværgående pensionskassers vedkommende i kapitel 14 i lov om finansiel virksomhed. I begge tilfælde skal overdragelsen tillades af Finanstilsynet. Overdragelse til forsikringsselskaber kan også ske med forsikringstagernes accept.

De skattebegunstigede pensionsordninger, som pensionskasserne kan tilbyde efter pensionsbeskatningsloven, er som udgangspunkt pensionsordninger med løbende udbetalinger, jf. pensionsbeskatningslovens § 2, nr. 4. Det accepteres dog skattemæssigt, at en del af pensionsordningen kan udbetales til medlemmet som en supplerende éngangsydelse, der i visse henseender undergives samme skattemæssige behandling som en kapitalpensionsordning, jf. bl.a. pensionsbeskatningslovens § 29 A, hvorefter der betales en afgift på 40 pct. ved udbetaling efter medlemmets fyldte 60. år m.v.

Når Finanstilsynet tillader overførsel af alle eller en del af en pensionskasses pensionsordninger (bestandsoverdragelse) til et livsforsikringsselskab eller en anden pensionskasse, stilles der af hensyn til pensionskassemedlemmerne krav om, at det modtagende forsikringsselskab eller den modtagende pensionskasse særskilt skal afdække en eventuel forpligtelse til at udbetale supplerende éngangsydelse. Sker bestandsoverdragelsen til et livsforsikringsselskab, vil dette alene kunne opfylde kravet om en særskilt afdækning ved at afdække denne del af ordningen som en kapitalforsikring i pensionsøjemed. Det skyldes, at livsforsikringsselskaber ikke kan udbyde supplerende éngangsydelser.

Denne overdragelsessituation er der efter de gældende regler i pensionsbeskatningsloven ikke skattemæssigt taget hensyn til.

Overførsel af en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1 til en anden pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1 anses som udgangspunkt for at være en udbetaling af den førstnævnte pensionsordning i utide og en samtidig indbetaling til den anden pensionsordning. Dette indebærer bl.a., at der skal betales en afgift på 60 pct. af indeståendet på den førstnævnte pensionsordning, og at der ikke er ubegrænset fradragsret for indbetalingen til den anden pensionsordning.

Pensionsbeskatningslovens § 41 indeholder en udtømmende opregning af en række situationer, hvor overførsel af en pensionsordning omfattet af pensionsbeskatningslovens kapitel 1 ikke skal behandles som ud- og indbetaling.

Efter pensionsbeskatningslovens § 41, stk. 1, der bl.a. omhandler overførsel af hele pensionsordninger, kan overførsel af en pensionsordning med løbende udbetalinger alene (med ovennævnte retsvirkninger) ske til en anden pensionsordning med løbende udbetalinger. Der kan således ikke ske overførsel (med ovennævnte retsvirkninger) af en del af en pensionskasseordning til en kapitalforsikring.

Opretholdelse af pensionsbeskatningslovens § 41 i den nuværende ordlyd findes at stride imod pensionskassemedlemmernes interesser i tilfælde, hvor der i pensionskassens ydelsessammensætning indgår supplerende éngangsydelse, og hvor bestandsoverdragelse af pensionskassens pensionsordninger eller en del af disse kommer på tale.

Det foreslås derfor, at der ved en tilføjelse til pensionsbeskatningslovens § 41, stk. 1, indføres hjemmel til, at den del af en pensionskasseordning, der udgøres af supplerende éngangsydelse, kan overføres til en kapitalforsikring i pensionsøjemed, uden at dette skattemæssigt betragtes som ud- og indbetaling, når overførslen sker som led i en bestandsoverdragelse."

I de specielle bemærkninger (FT 2003-04, tillæg A, sp. 1999) anføres (vi har fremhævet det væsentligste afsnit med fed skrift):

"Det foreslås, at der indføres hjemmel til, at den del af en pensionskasseordning, der udgøres af supplerende éngangsydelse, kan overføres til en kapitalforsikring i pensionsøjemed, uden at dette skattemæssigt skal betragtes som ind- og udbetaling, når overførslen sker som led i en bestandsoverdragelse af alle eller en del af pensionskassens pensionsordninger til et livsforsikringsselskab.

En sådan overførsel vil herefter kunne ske, uden at der skal opkræves 60 pct. i afgift af udbetalingen fra den ophørende pensionskasseordning efter pensionsbeskatningslovens § 29, stk. 1, og uden at pensionskassemedlemmets adgang til og fradragsret for indbetalinger til øvrige kapitalpensionsordninger efter pensionsbeskatningslovens §§ 16 og 18 berøres af overførslen.

Forslaget vil kun omfatte situationer, hvor overførslen sker som led i en bestandsoverdragelse efter kapitel 16 i lov om forsikringsvirksomhed eller som led i en overførsel af pensionstilsagnene efter kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser. Forslaget omfatter endvidere kun overførsel af hele ordninger."

Hensigten med PBL § 41, stk. 1, nr. 8, må således have været i alle tilfælde at gøre det muligt at foretage en bestandsoverdragelse uden afgiftsmæssige konsekvenser for pensionsopsparere med supplerende engangsydelser. Når der i de specielle bemærkninger henvises til, at forslaget kun omfatter overførsel af hele ordninger, må det skulle forstås sådan, at der ikke må blive nogen del af pensionsordningen tilbage i pensionskassen, ligesom der ikke må ske opdeling af den supplerende engangsydelse på flere kapitalforsikringer. Det kan imidlertid ikke have været lovgivers intention at hindre bestandsoverdragelse, for så vidt angår pensionstilsagn etableret før 1. januar 1983.

Vor konklusion er på denne baggrund, at også medlemmer med opsparing påbegyndt før 1. januar 1983 har adgang til at overføre supplerende engangsydelser til kapitalforsikring uden skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser i forbindelse med eksternaliseringen.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Ad spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at den beskrevne overdragelse af pensionstilsagn fra de to pensionskasser (eksternalisering) ikke udløser 60 % PBL afgift.

1.1 Konsekvenser for de afgivne pensionskasser

Lovgrundlag

Pensionsafkastbeskatningsloven § 24

Stk. 1. Når skattepligten for de skattepligtige, der er nævnt i § 1, stk. 2, ophører, skal der senest 3 måneder efter ophøret indgives endelig opgørelse af beskatningsgrundlaget og den skattepligtige del heraf samt af skatten for det løbende indkomstår og for det foregående indkomstår til told- og skatteforvaltningen, hvis der ikke er indgivet endelig opgørelse for dette. Skyldige skattebeløb med tillæg af eventuelle renter efter stk. 2 indbetales samtidig med indsendelse af opgørelserne. Ved den endelige opgørelse af beskatningsgrundlaget anses et værdipapir for afstået på tidspunktet for skattepligtens ophør for et beløb svarende til handelsværdien på ophørstidspunktet.

Stk. 2. Af den beregnede endelige skat for det foregående indkomstår beregnes der renter fra den 20. februar i det løbende indkomstår, til betaling sker. Renten svarer til den rente, der er nævnt i § 27, stk. 5, for det løbende indkomstår. Betales skatten for sent, beregnes renten efter 1. pkt. dog kun til den sidste rettidige indbetalingsdag. Ved rettidig betaling af skatten for det løbende indkomstår beregnes der ikke renter. Hvis indbetaling af skatten ikke finder sted inden udløbet af den frist, der er nævnt i stk. 1, beregnes renter efter § 28 til betaling sker.

Begrundelse

Skatteministeriet er enigt i, at de afgivne pensionskasser alene er omfattet af PAL, og der skal ved opløsningen foretages en afsluttende PAL-opgørelse efter PAL § 24.

1.2 Konsekvenser for medlemmerne

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 41.

Overførsel af en hel ordning eller en delvis overførsel af en forsikring eller en pensionsaftale eller lignende, der ikke var i kraft ved udgangen af 1982, jf. § 10 i pensionsafkastbeskatningsloven, eller en opsparingsordning, der ikke er omfattet af ovennævnte lovs § 10, stk. 1, til en anden bestående eller nyoprettet ordning for samme person eller en ægtefælle efter udlodning til denne i medfør af § 30, stk. 2, behandles ikke som ud- og indbetaling, jf. dog stk. 9, hvis overførslen sker:

  1. mellem pensionsordninger med løbende udbetalinger bortset fra ophørende livrenter,
  2. fra en rateforsikring i pensionsøjemed, rateopsparing i pensionsøjemed eller en ophørende livrente til en pensionsordning med løbende udbetalinger bortset fra en ophørende livrente, jf. dog stk. 8,
  3. fra en rateforsikring i pensionsøjemed, rateopsparing i pensionsøjemed eller en ophørende livrente til en anden rateforsikring i pensionsøjemed, rateopsparing i pensionsøjemed eller en ophørende livrente, som er oprettet efter lovens ikrafttræden, jf. dog stk. 8, medmindre kun en af pensionsordningerne omfattes af § 15 A eller der er tale om en overførsel efter første udbetaling fra en af ordningerne, jf. dog stk. 10,
  4. fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en pensionsordning med løbende udbetalinger,
  5. fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en anden kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed, som er oprettet efter lovens ikrafttræden,
  6. fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed, jf. dog stk. 8,
  7. fra en konto i Lønmodtagernes Dyrtidsfond, jf. § 7 a i lov om Lønmodtagernes Dyrtidsfond, til en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed, til en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed, som er oprettet efter lovens ikrafttræden eller til en pensionsordning med løbende udbetalinger, eller
  8. fra den del af en pensionsordning med løbende udbetalinger omfattet af § 2, nr. 4, eller § 7, der udgøres af en supplerende engangsydelse, til en kapitalforsikring i pensionsøjemed, når overdragelsen sker som led i en overførsel af pensionstilsagnene efter kapitel 8 i lov om tilsyn med firmapensionskasser eller som led i en bestandsoverdragelse efter lov om finansiel virksomhed §§ 233-235.

Stk. 2. Det samme gælder overførsel af en indeksordning fra et forsikringsselskab til et andet eller fra et pengeinstitut m.v. til et andet, i det omfang sådan overførsel kan ske efter de regler, som finansministeren har fastsat herom.

Stk. 3. Deloverførsel af beløb fra en ordning til en anden ordning behandles uanset stk. 1 ikke som en ud- og indbetaling, hvis overførslen sker

  1. til forsikringer, der alene kommer til udbetaling i tilfælde af den forsikredes død eller invaliditet,
  2. til en pensionsordning ved et nyt ansættelsesforhold, når der efter lov, vedtægter eller lignende regler kun er hjemmel til at overføre en del af en ordning,
  3. fra en ordning af en del af årets bidrag, præmier og indbetalinger til en anden ordning efter stk. 1,
  4. mellem ordninger som nævnt i stk. 1, nr. 2, 4 eller 6, i det indkomstår, hvori ordningerne påbegyndes udbetalt. Det er en betingelse, at kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed udbetales fuldt ud i det nævnte indkomstår, og at rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed samt pensionsordninger med løbende udbetalinger påbegyndes udbetalt i det nævnte indkomstår.

Stk. 4. Ved deloverførsel af beløb fra en ordning til en anden ordning efter stk. 1, 2 eller 3 anses den overførte del fortrinsvis at hidrøre fra de senest indbetalte bidrag eller præmier.

Stk. 5. Overførsel fra en pensionsordning med løbende udbetalinger, fra en rateforsikring eller fra en rateopsparing i pensionsøjemed, fra en kapitalforsikring eller opsparing i pensionsøjemed til en ordning for samme person oprettet efter vedtægten for tjenestemænd i De Europæiske Fællesskaber behandles ikke som ud- eller indbetaling. Det samme gælder tilbageførsel af det overførte beløb med tilskrevne renter og bonus m.v. til en ordning for samme person omfattet af stk. 1, nr. 1.

Stk. 6. Udbetales udtrædelsesgodtgørelse fra Fællesskabernes pensionsordning, indbetales den del af godtgørelsen, der hidrører fra det overførte beløb med tilskrevne renter og bonus m.v., til den danske stat. Det indbetalte beløb kan enten overføres til en pensionsordning omfattet af stk. 1, nr. 1, eller udbetales efter fradrag af afgift. Afgiften udgør 60 pct. uanset indbetalingstidspunktet. Ved udbetaling efter den tidligere ejers død udgør afgiften dog 40 pct. af det udbetalte beløb. Det beløb, der i henhold til 1. pkt. indbetales til den danske stat, forrentes af den danske stat over for den pågældende person indtil overførsel eller udbetaling, jf. 2. pkt., med den til enhver tid gældende rentesats for den danske stats indskud i Nationalbanken.

Stk. 7. Bestemmelserne i §§ 38 og 39 om, hvem afgiftspligten påhviler, om klageadgang m.v. finder tilsvarende anvendelse, når beløbet er indbetalt efter stk. 6. Skatteministeren fastsætter nærmere regler om, hvorledes indbetaling af beløbet efter stk. 6 skal ske. Skatteministeren fastsætter endvidere bestemmelser om, til hvilken myndighed klage over afgiftsberegning skal rettes.

Stk. 8. Stk. 1, nr. 2, finder ikke anvendelse, hvis overførslen sker fra en rateforsikring eller en rateopsparing i pensionsøjemed, som er omfattet af § 15 B. For rateforsikringer og rateopsparinger i pensionsøjemed omfattet af § 15 B finder stk. 1, nr. 3, alene anvendelse, hvis der sker overførsel af en hel ordning omfattet af § 15 B til en nyoprettet ordning omfattet af § 15 B. Stk. 1, nr. 6, finder ikke anvendelse, hvis der sker overførsel til en rateforsikring eller en rateopsparing i pensionsøjemed, som er omfattet af § 15 B.

Stk. 9. Stk. 1 finder ikke anvendelse, hvis indbetalingen i forbindelse med overførslen til en ordning omfattet af kapitel 1, jf. § 15 C, er skattebegunstiget i udlandet. Stk. 1 finder endvidere ikke anvendelse ved overførsel til en ordning omfattet af § 15 D.

Stk. 10. Overførsel efter stk. 1, nr. 3, fra en rateforsikring i pensionsøjemed, en rateopsparing i pensionsøjemed eller en ophørende livrente under udbetaling kan ske til en anden rateforsikring i pensionsøjemed, rateopsparing i pensionsøjemed eller ophørende livrente, der er under udbetaling, såfremt sidste udbetaling fra den ordning, hvortil overførslen sker, aftales tidligst at skulle ske i det kalenderår, hvor sidste udbetaling fra den overførte ordning ville være sket. Overførsel som nævnt i 1. pkt. af en ordning, der ikke er under udbetaling, kan ske til en anden ordning, der er under udbetaling, såfremt sidste udbetaling fra den ordning, hvortil overførslen sker, aftales tidligst at skulle ske i det kalenderår, hvor sidste udbetaling fra den overførte ordning ville kunne være sket. Ved overførsel som nævnt i 1. og 2. pkt. kan sidste udbetaling ikke aftales til et tidligere tidspunkt end det tidspunkt, hvor sidste udbetaling fra den ordning, hvortil overførslen sker, ellers var aftalt at skulle ske. De nye rater eller løbende ydelser beregnes med virkning fra førstkommende kalenderårs begyndelse. Ved overførsel som nævnt i 1. pkt. kan de terminer for de enkelte udbetalinger, der oprindelig er valgt i den overførte ordning, alene ændres til månedlige eller kvartalsvise terminer. Ved overførsel til en rateopsparing i pensionsøjemed finder § 11 A, stk. 2, tilsvarende anvendelse. Frem til førstkommende kalenderårs begyndelse fastholdes de hidtidige udbetalingers terminer og størrelse. Ved deloverførsel fordeles de på overførselstidspunktet resterende aftalte udbetalinger for det kalenderår, hvori overførslen er sket, forholdsmæssigt mellem den ordning, overførslen er sket fra, og den ordning, overførslen er sket til, på grundlag af den enkelte ordnings forholdsmæssige andel af værdien på overførselstidspunktet.

Begrundelse

Det er Skatteministeriets opfattelse, at overførslen af pensionstilsagnene er omfattet af PBL § 41, og overførslen kan dermed foretages uden skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser for de pensionsberettigede.

Overførsel fra den livsvarige del af pensionskasseordningen kan således overføres til en livsvarig livrente, jf. PBL § 41, stk. 1, nr.1, mens kompensationen for folkepensions/ATP mv. kan overføres til ophørende livrente, jf. PBL § 41, stk. 1, nr. 3. Supplerende engangsydelser vil blive behandlet under spørgsmål 7.

1.3 Konsekvenser for A

Begrundelse

Det er Skatteministeriets opfattelse, at overførslen ikke har nogen skattemæssig betydning for A. Der er herved lagt vægt på, at overførslen af pensionstilsagnene alene beror på en aftale mellem pensionskasserne, de enkelte medlemmer og LIV. Se dog besvarelsen af spørgsmål 3-5.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med Ja.

Ad spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at overdragelse af et pensionstilsagn fra de to pensionskasser til LIV ikke udløser moms for de to pensionskasser eller stempelafgift for de pensionsberettigede (de (tidligere) medlemmer af de ophørte pensionskasser).

Lovgrundlag

Momslovens § 13, stk. 1:

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

10) Forsikrings- og genforsikringsvirksomhed, herunder ydelser i forbindelse med sådan en virksomhed, som udføres af forsikringsmæglere og formidlere.

 (...)

Stempelafgiftslovens § 69, stk. 2:

Stk. 2. Overdrager et forsikringsselskab sin forsikringsbestand eller en bestemt del af denne til et andet selskab efter godkendelse fra Finanstilsynet, er det andet forsikringsselskabs indtræden i de af overdragelsesaftalen omfattede forsikringskontrakter stempelfri.

Begrundelse

Moms:

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at pensionsordningerne med de enkelte medarbejdere overdrages til et nyt selskab.

A indgår aftale med et eksternt forsikringsselskab, der beregner en præmie for hvert enkelt medlem af pensionskasserne for at honorere forpligtelserne i henhold til pensionsordningerne. betaler præmien med de midler, der er indbetalt til firmapensionskasserne. Hvis de indbetalte midler ikke er tilstrækkelige, indskyder A det manglende beløb enten som indskud i pensionskasserne eller ved efterbetaling til forsikringsselskabet.

Forsikringsselskabet udsteder individuelle policer til de enkelte medlemmer.

Den transaktion, der skal vurderes er efter Skatteministeriets opfattelse As køb af LIVs ydelse i forhold til at honorere forpligtelserne overfor de enkelte medlemmer.

Det fremgår af den Juridiske Vejledning 2012-2, afsnit D.A.5.10, at forsikringstransaktioner i henhold til momssystemdirektivet skal eller kan defineres som transaktioner, hvor en forsikringsgiver påtager sig - mod betaling af en præmie og i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden - at betale den ydelse til den forsikrede, der er blevet aftalt ved kontraktens indgåelse.

Det er på den baggrund Skatteministeriets opfattelse, at den ydelse A køber af LIV, er herefter fritaget for moms i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 10.

Der skal således ikke afregnes moms af vederlaget til LIV.

Stempelafgift:

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at de to firmapensionskasser ønsker at foretage en overdragelse af pensionstilsagnene (eksternalisering) til et selvstændigt selskab, som overtager pensionsforpligtelserne mv.

Det er endvidere oplyst, at det ved besvarelsen kan lægges til grund, at eksternaliseringen vil blive godkendt af Finanstilsynet.

Det fremgår af stempelafgiftslovens § 69, stk. 2, at såfremt et forsikringsselskab overdrager sin forsikringsbestand eller en bestemt del af denne til et andet selskab efter godkendelse fra Finanstilsynet, er det andet forsikringsselskabs indtræden i de af overdragelsesaftalen omfattede forsikringskontrakter stempelfri.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at As overdragelse af pensionstilsagnene til LIV er omfattet af bestemmelsen.

Det bemærkes, at der herved ikke er taget stilling til, hvorvidt dele af de omhandlede forsikringer er omfattet af bilag 7 til lov om finansiel virksomhed. Der er endvidere ikke taget stilling til genforsikringssituationen.

Det bemærkes, at stempelafgiftsloven ophæves med virkning fra 1. januar 2013.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 2 bevares med Ja.

Ad spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at de bidrag fra A til de to pensionskasser, der måtte være behov for i forbindelse med eksternaliseringen for at sikre tilstrækkelige midler til dækning af pensionstilsagn (præmie i forbindelse med overdragelse), er fuldt fradragsberettigede for A ved opgørelsen af den selskabsskattepligtige indkomst.

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 23, stk. 1.

Ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst sidestilles beløb, som af den pågældende indbetales til en af kapitel 1 omfattet ordning for en arbejdstager, der er ansat hos den pågældende, med beløb, der er udbetalt til arbejdstageren selv. (...) Det samme gælder beløb, der indbetales til en tidligere arbejdstagers pensionsordning, der er omfattet af kapitel 1, og beløb, der efter en arbejdstagers beløb indbetales til sikring af ægtefælle- eller samleverpension, samleverpension eller børnepension efter § 2, nr. 4.

Selskabsskattelovens § 11 A, stk. 1.

Forsikringspræmier fra et selskab eller en forening mv., som ikke er et forsikringsselskab, til et koncernforbundet selskab mv., jf. ligningslovens § 2, kan ikke fradrages i den skattepligtige indkomst, medmindre forsikringsselskabet i ikke uvæsentligt omfang tegner tilsvarende forsikringer for uafhængige parter. Forsikringspræmier betalt til et uafhængigt forsikringsselskab anses for omfattet af 1. pkt., i det omfang risikoen genforsikres hos et selskab mv., der er koncernforbundet, jf. ligningslovens § 2, med det selskab mv., der betaler præmierne. Uanset 1. og 2. pkt. kan præmierne trækkes fra, i det omfang det godtgøres, at risikoen genforsikres hos et uafhængigt selskab eller forening mv.

Ligningslovens § 2

Stk. 1. Skattepligtige,

  1. hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,
  2. der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,
  3. der er koncernforbundet med en juridisk person,
  4. der har et fast driftssted beliggende i udlandet,
  5. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller
  6. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4,

skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Med juridiske personer i nr. 1 og stk. 3 sidestilles selskaber og foreninger m.v., der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.

Stk. 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestemmende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af koncernforbundne selskaber, jf. stk. 3, af personlige aktionærer og deres nærtstående, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6, eller af en fond eller trust stiftet af moderselskabet selv eller af de nævnte koncernforbundne selskaber, nærtstående m.v. eller af fonde eller truster stiftet af disse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af andre selskabsdeltagere, med hvem selskabsdeltageren har en aftale om udøvelse af fælles bestemmende indflydelse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af en person omfattet af kildeskattelovens § 1 eller et dødsbo omfattet af dødsboskattelovens § 1, stk. 2, i fællesskab med nærtstående eller i fællesskab med en fond eller trust stiftet af den skattepligtige eller dennes nærtstående eller fonde eller truster stiftet af disse. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtskabsforhold.

Stk. 3. Ved koncernforbundne juridiske personer forstås juridiske personer, hvor samme kreds af selskabsdeltagere har bestemmende indflydelse, eller hvor der er fælles ledelse.

Stk. 4. En juridisk eller fysisk person anses for udenlandsk, hvis personen er hjemmehørende i en fremmed stat, Færøerne eller Grønland, herunder efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Stk. 5. Ved ændringer i ansættelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst i henhold til stk. 1, kan den skattepligtige undgå yderligere følgeændringer (sekundære justeringer) ved at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i stk. 1 anvendte priser og vilkår. Ved kontrollerede transaktioner med udenlandske fysiske og juridiske personer og faste driftssteder finder 1. pkt. kun anvendelse, såfremt den pågældende udenlandske skattemyndighed foretager en beskatning, der er i overensstemmelse med de priser og vilkår, der er lagt til grund ved ansættelsen af den skattepligtige indkomst i henhold til stk. 1.

Stk. 6. Det er en forudsætning for at nedsætte ansættelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst i henhold til stk. 1, at der foretages en korresponderende forhøjelse af den anden part. Det er en forudsætning for forhøjelse af anskaffelsessummer, at der foretages en korresponderende ansættelse af den anden part. Ved kontrollerede transaktioner med udenlandske fysiske eller juridiske personer og faste driftssteder er det en forudsætning, at den korresponderende indkomst medregnes ved indkomstopgørelsen i det pågældende andet land.

Begrundelse

A har oplyst, at pensionskasserne i forbindelse med (de tidligere) medlemmers indgåelse af pensionerne har forpligtet sig til en bestemt dækning.

Ved opgørelse af As skattepligtige indkomst sidestilles indbetalinger til pensionsordninger som udgangspunkt med udbetaling af løn til en arbejdstager, jf. PBL § 23. Der er som hovedregel fradragsret for udgifter til løn, jf. statsskattelovens § 6 litra a.

Spørgsmålet er dog, om As betaling til de to pensionskasser, er omfattet af selskabsskattelovens (SEL) § 11 A, stk. 1, hvorefter denne fradragsret begrænses.

Bestemmelsen i SEL § 11 A blev indført ved L 2000 1284.

Det fremgår af forarbejderne (LFF 2000-10-04, nr. 35), at formålet med bestemmelsen var, at resultatet af en selvforsikring skattemæssigt blev den samme, uanset hvordan man indrettede sig. Det skal således ikke være muligt at opnå fradrag for selvforsikring blot ved at oprette et koncerninternt forsikringsselskab.

Der blev i forbindelse med lovforslagets høring modtaget følgende forslag:

"Det kunne overvejes at begrænse lovreglen til skadesforsikringsselskaber. En stor del af de ansattes overenskomstmæssige livs- og pensionsordninger i større pengeinstitutter er eksempelvis tegnet i koncernforbundne livforsikringsselskaber."

Der blev dog ikke ændret i det fremsatte forslag angående dette spørgsmål.

Det er således Skatteministeriets opfattelse, at den vedtagne lovregel i § 11 A omfatter såvel skadesforsikringer som livs- og pensionsordninger.

Det fremgår af SEL § 11 A, stk. 1, 1 pkt., at forsikringspræmier fra et selskab eller en forening mv., som ikke er et forsikringsselskab, til et koncernforbundet selskab mv., jf. ligningslovens § 2, ikke kan fradrages i den skattepligtige indkomst, medmindre forsikringsselskabet i ikke uvæsentligt omfang tegner tilsvarende forsikringer for uafhængige parter.

De to pensionskasser kan ikke anses for at være koncernforbundne med A, jf. ligningslovens § 2, idet A ikke har ejerandele i pensionskasserne eller har bestemmende indflydelse heri. Pensionskasserne er selvstændige juridiske personer med egen ledelse.

Betalingerne er dermed ikke omfattet af SEL § 11 A, stk. 1, 1. pkt., der omhandler betalinger til koncernforbundne selskaber.

Forsikringspræmier betalt til et uafhængigt forsikringsselskab anses for omfattet af 1. pkt., i det omfang risikoen genforsikres hos et selskab mv., der er koncernforbundet, jf. ligningslovens § 2, med det selskab mv., der betaler præmierne, jf. § 11 A, stk. 1, 2. pkt.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at As betalinger til pensionskasserne, ikke er omfattet af SEL § 11 A, stk. 1.

Der er herved lagt vægt på, at bidragene betales til de to pensionskasser, som er uafhængige af A, jf. ligningslovens § 2.

Der er endvidere lagt vægt på, at de to pensionskasser ophører, og at det er i den forbindelse, at midlerne bliver overført til LIV som betaling for, at de overtager pensionsforpligtelserne.

Det er på den baggrund Skatteministeriets opfattelse, at SEL § 11 A ikke finder anvendelse på de bidrag fra A til de to pensionskasser, der måtte være behov for i forbindelse med eksternaliseringen for at sikre tilstrækkelige midler til dækning af pensionstilsagn (præmie i forbindelse med overdragelse), hvorfor disse bidrag er fuldt fradragsberettigede for A ved opgørelsen af den selskabsskattepligtige indkomst.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at A har fradrag for disse bidrag, jf. PBL § 23.

Dette gælder efter Skatteministeriets opfattelse tillige for den del af beløbet, som LIV, efter overtagelsen af forsikringsbestanden, vil indregne til dækning af omkostninger til administration af pensionsforpligtelserne samt til genforsikring

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 3 bevares med Ja.

Ad spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at det eventuelle yderligere bidrag fra A til de to pensionskasser (regulering af præmie for overdragelse af pensionsforpligtelserne indenfor en rimelig tidsramme efter eksternaliseringen) er fuldt ud fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige hos de pensionsberettigede (de tidligere medlemmer af de ophørte pensionskasser).

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 11 A, stk. 1.

Pensionsbeskatningslovens § 23.

Pensionsbeskatningslovens § 19, stk. 1.

Ved opgørelsen af en arbejdstagers skattepligtige indkomst medregnes ikke beløb, der af arbejdsgiveren indbetales til en af kapitel 1 omfattet ordning for arbejdstageren, herunder indbetalinger til Arbejdsmarkedets Tillægspension vedrørende arbejdsgiverbetalte dagpengeydelser i henhold til lov om sygedagpenge. Det samme gælder indbetalinger fra en tidligere arbejdsgiver til en af kapitel 1 omfattet ordning. Er der sket afgiftsberigtigelse af en kapitalforsikring eller en opsparing i pensionsøjemed efter § 25, stk. 1, nr. 1, ved udbetaling til ejeren, efter at efterlønsalderen, jf. § 74 i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., er nået, medregnes beløb, der af arbejdsgiveren eller en tidligere arbejdsgiver indbetales til en kapitalforsikring eller en opsparing i pensionsøjemed i de indkomstår, der følger efter indkomståret, hvori den eller de første kapitalforsikringer eller opsparinger i pensionsøjemed er afgiftsberigtiget, dog ved opgørelsen af arbejdstagerens skattepligtige indkomst. Efter arbejdstagerens død medregnes indbetalinger fra afdødes tidligere arbejdsgiver til sikring af ægtefælle- eller samleverpension, samleverpension eller børnepension efter § 2, nr. 4, heller ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for ægtefællen, den fraskilte ægtefælle, samleveren, jf. § 2, nr. 4, litra e, børnene eller afdødes bo. Retten til at bortse fra arbejdsgiverens indbetalinger til en indeksordning er begrænset på samme måde som fradragsretten for egne indbetalinger, jf. § 18, stk. 1, 8. pkt. Retten til at bortse fra arbejdsgiverens indbetalinger til en rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed omfattet af § 15 B er begrænset på samme måde som fradragsretten for egne præmier og bidrag, jf. § 15 B, stk. 6.

Begrundelse

Det er Skatteministeriets opfattelse, at de eventuelle yderligere bidrag må sidestilles med indbetalingerne under spørgsmål 3, og der er dermed også fradragsret for disse, jf. argumentationen ovenfor.

Indbetalingerne må anses for arbejdsgiverbidrag efter PBL § 19 og er derfor ikke skattepligtige for de pensionsberettigede, jf. PBL § 19, stk. 1, inden for de sædvanlige grænseværdier.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4 bevares med Ja.

Ad spørgsmål 4a

Det ønskes bekræftet, at fremtidige, yderligere bidrag fra A til LIV som følge af senere forhøjelse af PALskatten er fuldt fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige for de pensionsberettigede.

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 19

Pensionsbeskatningslovens § 23

Selskabsskattelovens § 11 A, stk. 1.

Begrundelse

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at pensionstilsagnene er uafhængige af det aktuelle niveau for PAL-beskatning, og at en eventuel forhøjelse af PAL-skattesatsen vil resultere i, at A som arbejdsgiver skal indbetale et ekstra bidrag til LIV til dækning af den yderligere PAL-skat. Ved opgørelsen af As skattepligtige indkomst sidestilles indbetalinger, herunder indbetalinger af engangsbeløb, til pensionsordninger, med udbetaling af løn til en arbejdstager, jf. PBL § 23.

Der er som hovedregel fradrag for udgifter til løn, jf. statsskattelovens § 6 litra a.

Det følger dog af SEL § 11 A, stk. 1, 2. pkt., at forsikringspræmier betalt til et uafhængigt forsikringsselskab ikke kan fradrages i de skattepligtige indkomst, i det omfang risikoen genforsikres hos et selskab mv., der er koncernforbundet, jf. ligningslovens § 2, med det selskab mv., der betaler præmierne. Dette gælder med mindre det selskab, der genforsikres hos, i ikke uvæsentligt omfang tegner tilsvarende forsikringer for uafhængige parter, jf. SEL § 11 A, stk. 1, 1. pkt. in fine.

I nærværende situation indbetales præmien til LIV, som er et uafhængigt forsikringsselskab. LIV genforsikrer risikoen hos D, som efter det oplyste er koncernforbundet med A, der betaler præmierne.

Det lægges ved besvarelsen til grund, at D slet ikke eller alene i uvæsentligt omfang tegner lignende forsikringer for uafhængige parter.

Det er på den baggrund Skatteministeriets opfattelse, at A ikke kan få fradrag for præmieindbetalingerne til LIV, idet LIV genforsikrer risikoen hos D, som er koncernforbundet med A, jf. SEL § 11 A, stk. 1, 2. pkt., jf. 1. pkt.

Dette gælder uanset, at betalingen skyldes en regulering til afdækning af en eventuel forhøjelse af PAL-skatten, der som hovedregel vil være fradragsberettiget, jf. PBL § 23. SEL § 11 A er således efter Skatteministeriets opfattelse undtagelsen til hovedreglen i de specielle situationer, hvor der anvendes koncernintern genforsikring.

Indbetalingerne er dog ikke er skattepligtige for de pensionsberettigede, jf. PBL § 19, stk. 1, inden for de sædvanlige grænseværdier, idet indbetalingerne efter det oplyste fortsat foretages til en af pensionsbeskatningslovens kapitel 1 omfattet pensionsordning for arbejdstageren.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4a bevares med Nej, se dog begrundelsen.

Ad spørgsmål 4b

Det ønskes bekræftet, at fremtidige, yderligere bidrag fra A til LIV som følge af senere nedsættelser af folkepensionens grundbeløb eller som følge af forhøjelser af folkepensionsalderen vil være fuldt fradragsberettigede for A og ligeledes ikke betragtes som skattepligtige for de pensionsberettigede.

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 16, stk. 2.

Til rateforsikring i pensionsøjemed, rateopsparing i pensionsøjemed og ophørende livrenter kan for et indkomstår i alt anvendes et grundbeløb på højst 50.000 kr. (2010-niveau) for hver person. 1. pkt. gælder dog ikke for ordninger omfattet af §§ 15, 15 A og 15 B. Grundbeløbet reguleres efter personskattelovens § 20.

Pensionsbeskatningslovens § 19

Pensionsbeskatningslovens § 21, stk. 2.

Stk. 2. Er der i et indkomstår af en arbejdstagers arbejdsgivere indbetalt større beløb end fastsat i § 16, stk. 2, til ophørende livrenter, rateforsikring eller rateopsparing i pensionsøjemed for arbejdstageren, skal det overskydende beløb medregnes ved opgørelsen af arbejdstagerens skattepligtige indkomst for det pågældende indkomstår som personlig indkomst.

Pensionsbeskatningslovens § 23.

Begrundelse

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at pensionstilsagnene beregnes som en procentdel af medlemmernes slutløn på pensioneringstidspunktet, men at udbetalinger fra pensionsordningerne nedsættes som følge af udbetaling af folkepension og ATP. Bidrag fra A til dækning af den forøgede udbetaling i perioden fra medlemmernes pensionering indtil retten til folkepension indtræder, behandles som omfattet af ratepensionsloftet (p.t. 50.000 kr.). Såfremt folkepensionens grundbeløb nedsættes eller folkepensionsalderen hæves, vil disse ændringer medføre en forhøjelse af LIVs forpligtelser overfor de forsikrede. I denne situation skal A i henhold til overdragelsesaftalen indbetale yderligere bidrag til LIV. 

Ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst sidestilles indbetalinger, herunder indbetalinger af engangsbeløb, til pensionsordninger, som hovedregel med udbetaling af løn til en arbejdstager, jf. PBL § 23. Der er som hovedregel fradrag for udgifter til løn, jf. statsskattelovens § 6 litra a.

Det er dog Skatteministeriets opfattelse, at også As yderligere bidrag til LIV som følge af senere nedsættelser af folkepensionens grundbeløb eller som følge af forhøjelser af folkepensionsalderen er omfattet af SEL § 11 A, og der er dermed ikke fradrag for disse indbetalinger, jf. argumentationen ovenfor.

Indbetalingerne er ikke skattepligtige for de pensionsberettigede, jf. PBL § 19, stk. 1, jf. argumentationen ovenfor.

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at yderligere bidrag fra A i den situation, hvor folkepensionens grundbeløb nedsættes vil medgå til at forhøje den livsvarige del af pensionen. Skatteministeriet er af den opfattelse, at disse yderligere indbetalinger skal behandles efter bortseelsesreglerne i PBL § 19 for livsvarige livrenter, og dermed ikke blive omfattet af loftet på 50.000 kr. for indbetaling på ophørende livrente, jf. PBL § 16, stk. 2 og PBL § 21, stk. 2. 

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 4b bevares med Nej, se dog begrundelsen.

Ad spørgsmål 5

Det ønskes bekræftet, at eventuelle tilbagebetalinger fra LIV til A (regulering inden for en rimelig tidsramme efter eksternaliseringen af for meget betalt præmie for overdragelse af pensionsforpligtelserne) vil reducere As fradrag efter PBL § 23, samt at eventuelt afregnet AMbidrag af den for meget betalte præmie vil blive tilbagebetalt.

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 23

Praksis

SKM2002.285.TSS

Tilbageregulering af for meget tilbageholdt arbejdsmarkedsbidrag af en arbejdsgiveradministreret pensionsordning, jf. pensionsbeskatningslovens § 19, skal ske til pensionsinstituttet og ikke til ejeren af ordningen. Følger den manglende bidragspligt af arbejdsmarkedsfondslovens fritagelsesregler, kan pensionsinstituttet, i år hvor endelig afregning ikke har fundet sted, tilbageføre eventuelle a conto indbetalte bidrag ved at regulere herfor i den endelige indbetaling pr. 1. april i det efterfølgende år. I øvrige situationer indgiver pensionsinstituttet en efterangivelse og tilbageposterer beløbet, hvorefter told- og skatteregionen vil foranledige beløbet tilbagebetalt.

Begrundelse

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at det forventes, at A som sponsor/arbejdsgiver skal indskyde yderligere midler i begge pensionskasser. Når den endelige præmie kendes umiddelbart efter overdragelsen, kan der blive tale om en efterregulering af præmien, herunder en tilbagebetaling til A, såfremt den foreløbigt beregnede præmie var for høj.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der i dette spørgsmål er tale om en regulering af de midler, som er blevet overført fra pensionskasserne til LIV i forbindelse med, at pensionskasserne ophører.

Det er, som anført under spørgsmål 3 og 4, Skatteministeriets opfattelse, at der er fradrag for de indbetalinger, som A har betalt til pensionskasserne før disse ophører, jf. PBL § 23.

Skatteministeriet er derfor af den opfattelse, at et eventuelt opnået fradrag efter PBL § 23 skal tilbagereguleres, såfremt der sker en tilbagebetaling til A.

Det er endvidere Skatteministeriets opfattelse, at for meget indbetalt AM-bidrag i denne situation vil blive tilbagebetalt efter principperne i SKM 2002.285.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 5 bevares med Ja.

Ad spørgsmål 5a

Kan det bekræftes, at fremtidige tilbagebetalinger fra LIV til A, som følge af senere nedsættelse af PALskatten, er skattepligtige for A og ikke udløser 60% i PBL afgift hos de pensionsberettigede som "ophævelse i utide".

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 17

Stk. 1. Er der indgået en aftale mellem en arbejdstager og dennes arbejdsgiver om en pensionsordning som nævnt i § 2, nr. 4, §§ 5-13 og 15 B, har det ingen betydning for den skattemæssige behandling af pensionsordningen, at arbejdsgiveren har taget forbehold om:

  1. at bonus fra forsikring helt eller delvis skal tilfalde arbejdsgiveren selv,
  2. at værdien af forsikringen eller det indestående beløb på kontoen m.v. helt eller delvis skal tilfalde arbejdsgiveren selv i tilfælde af, at arbejdsforholdet af andre grunde end arbejdstagerens død eller erhvervsudygtighed ophører før det fyldte 30. år og før udløbet af en periode på indtil 5 år efter forsikringens eller kontoens oprettelse,
  3. at alderspension for tiden indtil fratrædelsestidspunktet skal tilfalde arbejdsgiveren,
  4. at invalidepension skal tilfalde arbejdsgiveren for den tid, hvori arbejdstageren modtager sin hidtidige gage,
  5. at ægtefælle- og samleverpension og børnepension, der kommer til udbetaling i den tid, hvori der efter dødsfald udbetales fra arbejdsgiver til de pågældende efterladte, skal tilfalde arbejdsgiveren,
  6. at pensionsbidrag, der er forudbetalt for hele indkomståret eller for en del af dette, helt eller delvis skal tilfalde arbejdsgiveren i tilfælde af, at arbejdsforholdet ophører på et tidspunkt, hvor arbejdstageren ikke har optjent det forudbetalte bidrag. Forbeholdet kan dog højst omfatte den del af pensionsbidraget, der vedrører tiden efter ansættelsesforholdets ophør,
  7. at der kan ske udbetaling af midler fra en firmapensionskasse til arbejdsgiveren i forbindelse med pensionskassens opløsning, eller
  8. at der kan ske udbetaling af midler fra en pensionskasse med ydelsesdefinerede pensionsordninger til arbejdsgiveren, jf. § 11 a i lov om tilsyn med firmapensionskasser.

Stk. 2. For et forbehold, som før lovens ikrafttræden er optaget i en pensionsaftale, og som har været foreneligt med § 2 i lov om beskatningen af renteforsikringer m.v., gælder stk. 1 kun i det omfang, forbeholdet vedrører forhøjelser som nævnt i § 7, stk. 2, § 9, stk. 2, § 11, stk. 2, og § 13, stk. 2.

Pensionsbeskatningslovens § 24

Ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst medregnes beløb, der måtte tilfalde ham i medfør af et forbehold som nævnt i § 17, stk. 1, nr. 1-6, når arbejdsgiveren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst har fradraget sine indbetalinger til ordningen.

Begrundelse

Det fremgår af de faktiske oplysninger, at pensionstilsagnene er uafhængige af det aktuelle niveau for PAL-beskatning, og at en eventuel nedsættelse af PAL-skattesatsen vil resultere i, at A som arbejdsgiver vil modtage en tilbagebetaling fra LIV. PBL § 17 regulerer en arbejdsgivers mulighed for at råde over en ansats pensionsordning, uden at dette ændrer ordningens skattemæssige status. Skatteministeriet er af den opfattelse, at tilbagebetaling af bidrag som følge af en nedsættelse af PAL-skattesatsen er at betragte som en bonus, og at tilbagebetalingen derfor er omfattet af PBL § 17, stk. 1, nr. 1. Tilbagebetalingen vil derfor ikke udløse 60% i afgift hos de pensionsberettigede som ophævelse i utide.

I henhold til PBL § 24 skal der ved opgørelsen af en arbejdsgivers skattepligtige indkomst medregnes beløb, der måtte tilfalde ham i medfør af et forbehold i § 17, når arbejdsgiveren ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst har fradraget indbetalinger til ordningen. Det lægges ved besvarelsen til grund at der spørges til en nedsættelsen af PAL-skatten fra det nuværende niveau med en skattesats på 15,3 %. Skatteministeriet er af den opfattelse at tilbagebetalingen til A som følge af en nedsættelse af PAL-skattesatsen fra det nuværende niveau er skattepligtig for A i medfør af PBL § 24, idet indbetalingerne til afdækning af pensionstilsagnene afgivet på baggrund af den aktuelle skattesats er fradragsberettiget for arbejdsgiveren, jf. besvarelsen af spørgsmål 3 og 4.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 5a bevares med Ja, se dog begrundelsen.

Ad spørgsmål 6

Det ønskes bekræftet, at LIV ved opgørelsen af PALgrundlaget for de enkelte depoter, efter eksternaliseringen, som afkast efter PAL § 4a, stk. 1, nr. 1-4, skal anvende Finanstilsynets rentediskonteringskurve pr. overdragelsesdatoen med tillæg af differencen (positiv eller negativ) mellem den faktiske indeksering og den forudsatte indeksering anvendt ved beregningen af depoterne i forbindelse med eksternaliseringen.

Lovgrundlag

Pensionsafkastbeskatningsloven § 4a, stk.1-2.

Stk. 1 Livsforsikringsselskaber, pensionskasser og pensionsfonde med ordninger omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1 og 4, kan vælge at opgøre det skattepligtige afkast efter stk. 2-10 i stedet for at opgøre det skattepligtige afkast efter § 4. Valget er bindende og træffes ved overgang til beskatning efter denne lov, jf. dog § 31, stk. 3.

Stk. 2. Det skattepligtige afkast opgøres som summen af:

1. Rente i henhold til forsikringsaftalen og rentebonus, der tilskrives depotet fratrukket betaling for garantier og betaling af kursværn. Forsikringens depot opgøres som indbetalte forsikringspræmier og overførsler fra særlige bonushensættelser med fradrag af omkostnings- og risikopræmie og gebyrer og med tillæg af rente i henhold til forsikringsaftalen, omkostnings-, risiko- og rentebonus, hensættelsesforøgelse og -nedsættelse i tilfælde af forsikringsbegivenhedens indtræden og med fradrag af forsikringsudbetalinger.

2. Andre beløb, der tilskrives depotet, og som hidrører fra investeringsafkast.

3. Rentebonus, der ikke er tilskrevet forsikringens depot, men som på anden måde er knyttet til forsikringen eller pensionskasseordningen.

4. Tilskrivning til særlige bonushensættelser tilknyttet forsikringen eller pensionskasseordningen, der stammer fra investeringsafkast.

5. Udbetalinger i årets løb med tillæg af skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2, 2. pkt., der i henhold til pensionsordningen udbetales fra midler fra livsforsikringsselskabets m.v. investeringsafkast direkte til den berettigede.

6. Skattebeløb indeholdt efter § 21, stk. 2, 2. pkt.

Begrundelse

Det fremgår af sagens faktiske oplysninger, at depotværdierne i forbindelse med overdragelsen opgøres ved på aktuarmæssigt grundlag at opregne de kommende udgifter til pensionsudbetalinger, og herefter tilbageregne disse udgifter til deres værdi i dag. Tilbageregningen sker ved hjælp af en rentesats, der er fastsat af Finanstilsynet (diskonteringsrentekurven). Det fremgår endvidere, at pensionstagerne har ret til en inflationssikring af deres pensionstilsagn (indeksering) i et spænd mellem 0 % og 7 %. Ved opgørelsen af depotværdierne i forbindelse med overdragelsen er der allerede indregnet en fremtidig forventet indeksering. I det omfang den faktiske indeksering afviger fra den indregnede forventede indeksering for det pågældende år, vil der ske en justering af tilskrivningen til depotet.

Den årlige tilskrivning på depotet findes ved at depotet forrentes med Finanstilsynets diskonteringsrentekurve, hvor denne rente ikke er reduceret med PAL-skattesatsen. Derved sikres det, at tilskrivningen er stor nok til både at dække skattebetalingen og pensionsforpligtelserne.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at LIV ved opgørelsen af PALgrundlaget efter PAL § 4a, stk. 2, nr. 1-4 for de nævnte tilsagnsordninger, skal anvende Finanstilsynets rentediskonteringskurve pr. overdragelsesdatoen. Det er endvidere Skatteministeriets opfattelse, at diskonteringsrentekurven skal tillægges differencen mellem den faktiske indeksering og den forudsatte indeksering i den udstrækning, at denne difference medfører ændringer i de faktiske udbetalinger til de pensionsberettigede. Der er ved besvarelsen lagt vægt på, at pensionstagerne kun har ret til en indeksering i et spænd mellem 0% og 7%, og at den faktisk indeksering uden for dette spænd ikke kan påvirke beskatningsgrundlaget.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 6 bevares med Ja, se dog begrundelsen.

Ad spørgsmål 6a

Det ønskes bekræftet, at der ikke skal ske tillæg af bruttotilskrivning til dækning af PALskat, da depoterne er beregnet ved brug af Finanstilsynets rentediskonteringskurve justeret for PALskat, mens tilskrivningen til depoterne vil ske efter den ikke-justerede rentediskonteringskurve, hvorfor tilskrivningerne fuldt ud vil tage højde for PALskat.

Lovgrundlag

Pensionsafkastbeskatningsloven § 4a, stk.1-2.

Begrundelse

Det fremgår af sagens faktiske oplysninger, at Finanstilsynets diskonteringsrentekurve med fradrag af PAL-skattesatsen anvendes ved opgørelsen af depoterne på overdragelsesdatoen. Depoterne har derved den nødvendige størrelse, således at de også dækker fremtidige betalinger af PAL-skat. Ved opgørelsen af den årlige tilskrivning til depoterne anvendes derimod Finanstilsynets ikke justerede diskonteringsrentekurve, hvorved forstås, at der ved opgørelsen af renten ikke foretages fradrag for PAL-skat. Det er Skatteministeriets opfattelse, at der ved anvendelse af den "ikke justerede rentediskonteringskurve" derved sker beskatning af en "bruttorente", hvorfor tilskrivningen tager højde for PAL-skat. Det er Skatteministeriets opfattelse, at der ikke er behov for en yderligere "bruttofisering" af den skattepligtige rente.  

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 6a bevares med Ja.

Ad spørgsmål 6b

Det ønskes bekræftet, at eventuelle ændringer i depotværdien på grund af ændringer i den underliggende levetidsforudsætning benyttet til at beregne depotværdierne sammenholdt med forudsætningen på tegningstidspunktet ikke skal medregnes i PALgrundlaget for det pågældende år, når den årlige tilskrivning i form af Finanstilsynets rentediskonteringskurve justeret for den faktiske indeksering tilskrives til det således forhøjede depot.

Lovgrundlag

Pensionsafkastbeskatningslovenloven § 4a, stk.1-2.

Begrundelse

Det fremgår af sagens faktiske oplysninger, at såfremt de bagvedliggende levetidsforudsætninger ændrer sig, kan LIV vælge at opskrive depoterne med et engangsbeløb for at afdække den øgede forventede levetid. Efter PAL § 4a, stk. 2, nr. 2 beskattes andre beløb, der tilskrives depotet, og som vedrører fra investeringsafkastet. Efter Skatteministeriets opfattelse er der på de pågældende tilsagnsordninger ikke en sammenhæng mellem investeringsafkastet og de depotændringer, som følger af ændringer i levetidsforudsætningerne. Der er ved besvarelsen lagt til grund, at de midler LIV anvender til opskrivningen af depoterne ikke hidrører fra LIVs investeringsafkast, men derimod fra fx indbetalte risikopræmier.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 6b bevares med Ja, se dog begrundelsen.

Ad spørgsmål 7

Det ønskes bekræftet, at det ikke betragtes som en deloverførsel efter PBL § 41, stk. 1, med deraf følgende skatte- eller afgiftsmæssige konsekvenser for de medlemmer af pensionskasserne (i) med opsparing fra før 1. januar 1983 og (ii) med ret til supplerende engangsydelser, der måtte vælge at overføre indeståendet på den supplerende engangsydelse til kapitalforsikring efter PBL § 41, stk. 1, nr. 8.

Lovgrundlag

Pensionsbeskatningslovens § 41

Begrundelse

Efter Skatteministeriets opfattelse betragtes en supplerende engangsydelse generelt som en integreret del af en pensionsordning med løbende udbetalinger. Der er dog separate skattekoder og fradragsregler for henholdsvis den supplerende engangsydelse og den del af ordningen, der har løbende udbetalinger. PBL § 41, stk. 1, nr. 8, giver under visse betingelser mulighed for afgiftsfri overførsel af en supplerende engangsydelse til en kapitalforsikring i pensionsøjemed. Efter Skatteministeriets opfattelse medfører denne specifikke lovhjemmel, at supplerende engangsydelser også i relation til overførsler efter PBL § 41, stk. 1, nr. 8, skal betragtes som én separat pensionsordning, og at en sådan overførsel er en overførsel af en hel pensionsordning. Det er derfor Skatteministeriets opfattelse, at også medlemmer med opsparing påbegyndt før 1. januar 1983 har adgang til at overføre supplerende engangsydelser til kapitalforsikring uden skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser. 

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 7 bevares med Ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltrådte Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter