Dato for udgivelse
29 Jun 2012 13:32
Dato for afsagt dom/kendelse
26 Jun 2012 10:32
SKM-nummer
SKM2012.419.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
12-100047
Dokument type
Bindende svar
Emneord
Skat, indkomst og fradrag, selskabsbeskatning
Resumé

A Holding A/S og tilhørende datterselskaber har været omfattet af rentebegrænsningsreglen i selskabsskattelovens § 11C - Fradragsbeskæring efter EBIT-modellen.

Selskaber, der indgår i en sambeskatning, opgør den skattepligtige indkomst og nettofinansieringsudgifter samlet. Beskårne finansieringsudgifter fremføres samlet for de sambeskattede selskaber hos administrationsselskabet. Spørgsmålet er herefter, hvorledes der skal forholdes med de fremførte beskårne finansieringsudgifter, når sambeskatningskredsen ændres som følge af ændring i de hidtil sambeskattede selskabers overliggende ejerkreds, og hvorefter selskaber forlader sambeskatningskredsen hørende til administrationsselskabet, A Holding A/S.

Skatterådet bekræfter, at fremført EBIT-saldo, jf. selskabsskattelovens §11C, stk. 2, 5 pkt., fuldt ud forbliver hos A Holding A/S (administrationsselskabet) ved ændring i sambeskatningskredsen.

Hjemmel

Selskabsskatteloven § 11C

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 11C.

Henvisning

Ligningsvejledningen 2012-1, afsnit S.I.5.


Spørgsmål

Kan det bekræftes at fremført EBIT-saldo, jf. selskabsskattelovens §11C, stk. 2, 5 pkt. fuldt ud forbliver hos A Holding A/S (administrationsselskabet) ved ændring i sambeskatningskredsen som beskrevet under sagens faktiske forhold ?

Svar

Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

A Holding A/S koncernen består af Moderselskabet A Holding A/S og en række danske datterselskaber. Frem til og med 2009 omfattede sambeskatningskredsen alene A Holding A/S og dennes datterselskaber, og A Holding A/S var som øverste moderselskab administrationsselskab i sambeskatningen.

A Holding A/S har i en årrække været ultimativt ejet af det udenlandske selskab B, der ud over A Holding A/S ikke kontrollerer andre danske selskaber jf. SEL § 31C.

Som følge af at C erhvervede aktiemajoriteten i B, og dermed kontrollerede B, jf SEL §31 C, indtrådte A Holding A/S med virkning fra indkomståret 2010 i sambeskatning med de øvrige danske selskaber, som C i forvejen kontrollerede.

Der er tale om en søsterselskabssambeskatning, hvor A Holding A/S blev valgt som administrationsselskab (og dermed overtog rettigheder og pligter fra det hidtidige administrationsselskab for de øvrige C kontrollerede selskaber).

Medio marts 2012 har C afhændet en del af sin aktiepost i B, hvorved C ikke længere kontrollerer B eller Bs underliggende datterselskaber, herunder A Holding A/S.

A Holding A/S fortsætter som administrationsselskab i en sambeskatning omfattende A Holding A/S og dennes datterselskaber. De øvrige C kontrollerede selskaber fortsætter med at være sambeskattede, dog vil disse selskaber vælge et nyt administrationsselskab i stedet for A Holding A/S.

Sambeskatningskredsen opdeles således i 2 af hinanden uafhængige kredse.

I den periode hvor A Holding A/S har virket som administrationsselskab, er der blevet oparbejdet en betydelig EBIT saldo efter selskabsskattelovens §11C. Det er alene datterselskaber til A Holding A/S som er blevet rentefradragsbegrænset efter selskabsskattelovens §11C, idet de øvrige selskaber i sambeskatningen ikke har haft nævneværdige nettofinansieringsudgifter. De beskårne nettofinansieringsudgifter fremføres samlet af administrationsselskabet A Holding A/S, jf. SEL §11C, stk. 2, 5. pkt. Pr 31. december 2011 udgør de fremførte, beskårne nettofinansieringsudgifter et skønnet beløb på ... mio.kr. Pr. 31. december 2009, hvor C selskaberne blev omfattet af sambeskatning med A Holding A/S, udgjorde EBIT-saldoen et beløb på ... mio.kr.

Spørgers opfattelse og begrundelse

A Holding A/S har været administrationsselskab i hele den periode hvor EBIT saldoen efter selskabsskattelovens § 11C, stk. 2, 5. pkt. er blevet oparbejdet. Efter Cs frasalg af B fortsætter A Holding A/S som administrationsselskab for en sambeskatningskreds omfattende selskabet og dets dattervirksomheder.

I henhold til selskabsskattelovens § 11 C, stk. 2, 5. pkt. fremføres beskårne nettofinansieringsudgifter ("EBIT-saldoen") samlet for de sambeskattede selskaber af administrationsselskabet. Ved skift af administrationsselskab overgår rettigheder og pligter til det nye administrationsselskab jf. selskabsskattelovens §31, stk. 4.

Uagtet at de tilbageværende C kontrollerede selskaber som følge af A Holding A/S´ udtræden af sambeskatningen, er nødsaget til at vælge et nyt administrationsselskab for de øvrige C selskaber, så ophører A Holding A/S ikke med at være administrationsselskab, idet A Holding A/S fortsætter som administrationsselskab for en reduceret sambeskatningskreds omfattende selskabet og dets dattervirksomheder.

Af selskabsskattelovens § 31, stk. 4, fremgår det, at ved skift af administrationsselskab overgår rettigheder og pligter til det nye administrationsselskab. Der står ikke anført hverken i selskabsskattelovens § 31 eller selskabsskattelovens §11 C, at disse rettigheder og pligter skulle omfatte EBIT-saldoen. Det kan tillige diskuteres om mulighed for fremførsel af beskårne EBIT-renter ikke snarere er en mulighed for anvendelse af et eventual aktiv snarere end noget som kan karakteriseres som en rettighed. I den forbindelse kan det også bemærkes, at det, jf. selskabsskattelovens § 31 stk. 5, alene fremgår, at det tidligere administrationsselskab skal forpligte sig til betaling af et beløb svarende til de forpligtelser, der overføres til det nye administrationsselskab. Bestemmelsen regulerer således på ingen måde afregning af det eventual aktiv som en EBIT-saldo er, hvilket understøtter, at EBIT-saldoen i denne forbindelse ikke er at betragte som en rettighed som automatisk overdrages ved skift af administrationsselskab.

En automatisk overdragelse af EBIT-saldoen ved skift af administrationsselskab ville endvidere efter repræsentantens opfattelse modsætningsvis indebære omgåelsesmuligheder fra reglerne om handel med underskudsselskab i form af konvertering til "handel med EBIT-underskud".

På baggrund af ovennævnte er det derfor repræsentantens opfattelse, at EBIT-saldoen forbliver hos A Holding A/S og således ikke overgår til det nye administrationsselskab som vælges af de tilbageværende C kontrollerede danske selskaber. 

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Det ønskes bekræftet, at fremført EBIT-saldo jf. selskabsskattelovens § 11C, stk. 2, 5 pkt. fuldt ud forbliver hos A Holding A/S (administrationsselskabet) ved ændring i sambeskatningskredsen som beskrevet under sagens faktiske forhold.

Det er oplyst, at fra medio marts 2012 kontrollerer C ikke længere B, herunder A Holding A/S og tilhørende datterselskaber m.v. A Holding A/S fortsætter som administrationsselskab i en sambeskatning omfattende A Holding A/S og dennes datterselskaber. De øvrige C kontrollerede selskaber fortsætter med at være sambeskattede, dog vil disse selskaber vælge et nyt administrationsselskab i stedet for A Holding A/S. Sambeskatningskredsen opdeles således i 2 af hinanden uafhængige kredse.

A Holding A/S og tilhørende datterselskaber har været omfattet af rentebegrænsningsreglen i selskabsskattelovens § 11C - Fradragsbeskæring efter EBIT-modellen.

I selskabsskattelovens § 11 C er det fastsat:

Stk. 1. Den skattepligtige indkomst før nettofinansieringsudgifter, jf. § 11 B, stk. 4, for selskaber, der er omfattet af § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 i, 3 a-6, § 2, stk. 1, litra a og b, eller kulbrinteskattelovens § 21, stk. 4, kan maksimalt nedsættes med 80 pct. som følge af nettofinansieringsudgifterne efter eventuel fradragsbeskæring efter § 11 B. Den skattepligtige indkomst og nettofinansieringsudgifterne korrigeres for nettokurstab, der ikke beskæres efter § 11 B, stk. 1, 3. pkt. Beskæringen kan maksimalt nedsætte indkomstårets fradragsberettigede nettofinansieringsudgifter til grundbeløbet efter § 11 B, stk. 3, og stk. 7, 2. pkt. Er den skattepligtige indkomst før nettofinansieringsudgifter negativ, kan de fradragsberettigede nettofinansieringsudgifter ikke overstige beløbet i 3. pkt. Beskårne nettofinansieringsudgifter efter 1.-4. pkt. kan fremføres til fradrag i efterfølgende indkomstår. Fremførte nettofinansieringsudgifter indgår i beregningen efter 1. pkt. i efterfølgende indkomstår.

Stk. 2. Selskaber, der indgår i en sambeskatning efter § 31 eller § 31 A, opgør den skattepligtige indkomst og nettofinansieringsudgifter samlet. Grundbeløbet gælder samlet for de sambeskattede selskaber. Hvis der foretages fradragsbeskæring, reduceres selskabernes fradragsberettigede nettofinansieringsudgifter forholdsmæssigt, i det omfang det enkelte selskabs nettofinansieringsudgifter overstiger 80 pct. af selskabets skattepligtige indkomst før nettofinansieringsudgifter. Hvis den tildelte fradragsbeskæring overstiger nettofinansieringsudgifterne i enkelte af selskaberne, fordeles den overskydende fradragsbeskæring forholdsmæssigt. Beskårne finansieringsudgifter fremføres samlet for de sambeskattede selskaber hos administrationsselskabet. Ved ophørsspaltning af administrationsselskabet fordeles de fremførselsberettigede finansieringsudgifter forholdsmæssigt efter den skattemæssige værdi i de modtagende selskaber.

Det fremgår af bestemmelsen i § 11 C, at den skattepligtige indkomst før rentefradrag (EBIT - earnings before interest and taxes - indkomst før renter og skat) højst kan nedbringes med 80 pct. som følge af nettofinansieringsudgifter efter begrænsning ifølge renteloftet. Disse begrænsninger finder først anvendelse, når koncernens nettofinansieringsudgifter overstiger et grundbeløb (2011 på 21,3 mio. kr.).

Det fremgår videre, at beskårne nettofinansieringsudgifter efter 1.-4. pkt. kan fremføres til fradrag i efterfølgende indkomstår. Fremførte nettofinansieringsudgifter indgår i beregningen efter 1. pkt. i efterfølgende indkomstår. Selskaber, der indgår i en sambeskatning efter § 31 eller § 31 A, opgør den skattepligtige indkomst og nettofinansieringsudgifter samlet. Beskårne finansieringsudgifter fremføres samlet for de sambeskattede selskaber hos administrationsselskabet.

Spørgsmålet er herefter, hvorledes der skal forholdes med de fremførte beskårne finansieringsudgifter, når sambeskatningskredsen ændres som følge af ændring i de hidtil sambeskattede selskabers overliggende ejerkreds, og hvorefter selskaber forlader sambeskatningskredsen hørende til administrationsselskabet, A Holding A/S.

Af selskabsskattelovens § 31, stk. 4, fremgår det, at ved national sambeskatning udpeges det øverste moderselskab, der deltager i sambeskatningen, som administrationsselskab i sambeskatningen. Såfremt administrationsselskabet ikke længere indgår i koncernen, eller såfremt et andet selskab bliver øverste danske moderselskab, skal der udpeges et nyt administrationsselskab. Administrationsselskabets rettigheder og forpligtelser overføres til det nye administrationsselskab. Det tidligere administrationsselskab skal forpligte sig til betaling af et beløb svarende til de forpligtelser, der overføres til det nye administrationsselskab. Betaling som nævnt i 5. pkt. har ingen skattemæssige konsekvenser for betaleren eller modtageren.

Det er herved fastsat, at administrationsselskabets rettigheder og forpligtelser overføres til det nye administrationsselskab.

Spørgsmålet er imidlertid, om de efter selskabsskattelovens § 11 C, stk. 2, anførte "fremførte beskårne finansieringsudgifter", falder ind under bestemmelsen i selskabsskattelovens § 31, stk. 4, om at rettigheder og forpligtelser overføres til det nye administrationsselskab.

Af bestemmelsens ordlyd fremgår intet nærmere herom. Det er alene anført, at "ved ophørsspaltning af administrationsselskabet fordeles de fremførselsberettigede finansieringsudgifter forholdsmæssigt efter den skattemæssige værdi i de modtagende selskaber."

I nærværende sag er der ikke tale om ophørsspaltning af administrationsselskabet, men derimod består administrationsselskabet, A Holding A/S. Dog forlader en del af de under sambeskatningen hørende selskaber denne sambeskatningskreds på grund af ejerforholdsændring og deraf følgende ophør af koncernforbindelse.

Ved SKM2008.240.DEP, har Skatteministeriet kommenteret FSR´s henvendelser af 5. november 2007 og 29. februar 2008 til Skatteministeriet vedrørende reglerne vedtaget ved lov nr. 540 af 6. juni 2007. Det er herved anført:

"§ 11 C, stk. 1, 4. pkt. og stk. 2

Det bedes bekræftet, at fremførte fradrag efter stk. 1, 4. pkt., som et selskab har realiseret og fremfører som selvstændigt ikke-sambeskattet selskab eller som administrationsselskab for en sambeskatning, alene kan anvendes af selskabet/selskaberne i den hidtidige sambeskatning, hvis selskabet overgår til en ny koncern og dermed indtræder i en ny sambeskatning med et andet administrationsselskab, og at de beskrevne nettofinansieringsudgifter bevares af administrationsselskabet og kan anvendes af dette i sambeskatningen, uanset at det selskab, som har realiseret udgifterne, ikke længere deltager i sambeskatningen.

Tilsvarende som nævnt ovenfor vedrørende kurstab, der fremføres efter § 11 B, bedes det oplyst, hvordan der skal forholdes med beskårne nettofinansieringsudgifter, der fremføres af et administrationsselskab, hvis administrationsselskabet eller det sambeskattede selskab, der har realiseret nettofinansieringsudgifterne, indgår i en omstrukturering, hvor selskabet enten ophører eller overdrager en del af sin virksomhed. Endvidere ønskes det afklaret, hvordan der skal forholdes med de fremførbare nettofinansieringsudgifter, hvis sambeskatningen får et nyt administrationsselskab, f.eks. i forbindelse med en aktieombytning.

Skatteministeriets kommentar:

...

Selskaber, der indgår i en sambeskatning, opgør den skattepligtige indkomst og nettofinansieringsudgifter samlet, jf. SEL § 11 C, stk. 2, 1. pkt. Beskårne finansieringsudgifter fremføres samlet for de sambeskattede selskaber hos administrationsselskabet, jf. SEL § 11 C, stk. 2, 4. pkt.

Det medfører, at hvis et selskab, der har realiseret og hidtil fremført beskårne finansieringsudgifter som selvstændigt selskab, overgår til en koncern og dermed indgår i en sambeskatning, skal selskabets beskårne finansieringsudgifter fremføres hos administrationsselskabet.

Det kan bekræftes, at beskårne finansieringsudgifter, der fremføres hos administrationsselskabet efter SEL § 11 C, stk. 2, 4. pkt., bevares hos administrationsselskabet, selv om det selskab, der har realiseret udgifterne, træder ud af sambeskatningen. Administrationsselskabet kan kompensere det selskab, der træder ud af sambeskatningen, for de "mistede" finansieringsudgifter, ved at yde et skattefrit tilskud til selskabet i forbindelse med sambeskatningens ophør, jf. SEL § 31 D.

Det fremgår af SEL § 11 C, stk. 2, sidste pkt., at ved en ophørsspaltning af administrationsselskabet, der på de sambeskattede selskabers vegne fremfører beskårne finansieringsudgifter, skal de fremførselsberettigede finansieringsudgifter fordeles forholdsmæssigt på de modtagende selskaber efter den skattemæssige værdi i disse selskaber. Det fremgår således, at de fremførselsberettigede finansieringsudgifter, skal kunne fremføres af de modtagende selskaber.

Ved skift af administrationsselskab som nævnt i SEL § 31, stk. 4, overføres administrationsselskabets rettigheder og forpligtelser til det nye administrationsselskab, herunder dem der følger af SEL § 11 C, stk. 2.

Det betyder, at hvis et administrationsselskab for en sambeskatning overgår til en ny koncern, og dermed indtræder i en ny sambeskatning, hvor et andet selskab er administrationsselskab, skal de beskårne nettofinansieringsudgifter, som det første selskab har fremført i medfør af SEL § 11 C, stk. 2, overføres til det andet (administrations)selskab og fremføres hos dette selskab.

SEL § 31, stk. 4 medfører, at hvis administrationsselskabet, der fremfører beskårne finansieringsudgifter efter SEL § 11 C, stk. 2, ophører ved en fusion, vil det selskab, der bliver nyt administrationsselskab skulle overtage det ophørte administrationsselskabs adgang til at fremføre beskårne finansieringsudgifter efter SEL § 11 C, stk. 2.

Tilsvarende gælder i den situation, hvor der sker en aktieombytning og et andet selskab dermed opnår ejerskab til aktiekapitalen i administrationsselskabet. SEL § 31, stk. 4 medfører, at hvis et administrationsselskab, der fremfører beskårne finansieringsudgifter efter SEL § 11 C, stk. 2, overtages af et andet selskab som led i en aktieombytning, vil det selskab, der bliver nyt administrationsselskab, skulle overtage adgangen til at fremføre beskårne finansieringsudgifter efter SEL § 11 C, stk. 2.

I den situation, hvor en del af de beskårne finansieringsudgifter er realiseret af et sambeskattet selskab, som ophører eller overdrager en del af sin virksomhed, skal de pågældende beskårne finansieringsudgifter ikke overføres til det modtagende selskab. De beskårne nettofinansieringsudgifter forbliver i administrationsselskabet.

"

Af ovenstående bemærkninger i SKM2008.240.DEP, fremgår det, at beskårne finansieringsudgifter, der fremføres hos administrationsselskabet efter SEL § 11 C, stk. 2, 4. pkt., bevares hos administrationsselskabet, selv om de selskaber, der har realiseret udgifterne, træder ud af sambeskatningen. I det omfang de selskaber, der har realiseret udgifterne, ikke længere deltager i sambeskatningen under A Holding A/S, kan administrationsselskabet imidlertid kompensere selskaberne, der træder ud af sambeskatningen, for de "mistede" finansieringsudgifter, ved at yde et skattefrit tilskud til selskaberne i forbindelse med sambeskatningens ophør, jf. SEL § 31 D.

Skatteministeriet bemærker, at det dog her er oplyst, at det alene er datterselskaber til A Holding A/S, som er blevet rentefradragsbegrænset efter selskabsskattelovens § 11 C, idet de øvrige selskaber i sambeskatningen ikke har haft nævneværdige nettofinansieringsudgifter, og de beskrevne nettofinansieringsudgifter er således i al væsentlighed opstået og realiseret af selskaber hørende under A Holding A/S´ sambeskatningsgrene på tidspunktet for etableringen af sambeskatningen med C-selskaberne.

Beskårne finansieringsudgifter, der fremføres hos administrationsselskabet efter SEL § 11 C, stk. 2, 4. pkt., bevares således hos administrationsselskabet, A Holding A/S.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling og begrundelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter