Dato for udgivelse
05 Apr 2004 11:09
Dato for afsagt dom/kendelse
18. februar 2004
SKM-nummer
SKM2004.166.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
16. afdeling, B-1938-02
Dokument type
Dom
Emneord
Elafgift, CO2-afgift, grillforretning, godtgørelse, skøn, måling, åbningstid, driftstid, vandvarmer, rumvarmeanlæg
Resumé

Sagen vedrører godtgørelse af elafgift og CO2-afgift. Den afgiftspligtige drev 2 grillforretninger, som alene havde åbent i sommerhalvåret. Der var ikke i de to grillforretninger opsat særskilte målere til måling af elforbrug til varme/varmt vand og til såkaldte procesformål.

Den afgiftspligtige gjorde gældende, at der efter elafgiftslovens § 11, stk. 5, var hjemmel til at foretage en skønsmæssig fordeling af elforbruget i et afgiftspligtigt forbrug til henholdsvis vandvarmere/rumopvarmning og et fradragsberettiget forbrug til procesvarme. Videre gjorde den afgiftspligtige gældende, at beregningen kunne foretages ud fra virksomhedernes konkrete åbningstid, og beregningerne skulle derfor ikke ske ud fra den periode, hvor den afgiftspligtige generelt er omfattet af reglerne.

Landsretten bemærkede, at det påhviler den afgiftspligtige, der kræver tilbagebetaling af elafgift, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Videre fastslog landsretten, at elafgiftslovens § 11, stk. 5, udtømmende opregner de tre metoder, som kan anvendes ved opgørelsen af den elafgift, der ikke kan tilbagebetales efter lovens § 11, stk. 3.

Landsretten fastslog, at der ikke i loven er hjemmel til at foretage fordelingen af elforbruget og dermed elafgiften skønsmæssigt.

Landsretten fastslog videre, at når afgifter efter elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3, for så vidt angår bl.a. vandvarmere og anlæg beregnet til rumvarme kan opgøres på grundlag af den målte driftstid, kan denne driftstid ikke efter en almindelig fortolkning af bestemmelsernes ordlyd kunne forstås som forretningernes åbningstid. Det må derimod forstås som den målte tid, anlæggene har været i drift.

Reference(r)

Elafgiftsloven § 11, stk. 1, jfr. stk. 3
Elafgiftsloven § 11, stk. 5 
Elafgiftsloven § 11, stk. 6
Elafgiftsloven § 11, stk. 7
Kuldioxidafgiftsloven § 9, stk. 4, nr. 3

Henvisning

Punktafgiftsvejledningen 2004 - 1 F.6.8


Parter

Vivi Jelstrup
(advokat Jørgen Bent Thusholdt)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Steffen Sværke)

Afsagt af landsdommerne

V. Rønne, Sanne Kolmos og Kirsten Schmidt (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 1. juli 2002, har sagsøgeren, Vivi Jelstrup, nedlagt endelig påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at elafgiftsloven ikke er til hinder for, at der kan foretages en beregning i forhold til målt driftstid, samt at beregningen af elafgift af forbrug til vandvarmer og rumvarme alene skal ske vedrørende den periode af året, der relaterer sig til tiden, hvor sagsøgerens forretninger har åbent. Subsidiært har sagsøgeren påstået sagen hjemvist til fornyet behandling ved Told- og Skatteregionen.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Told- og Skatteregionen.

Sagsøgeren driver to grillforretninger, som alene har åbent i sommerhalvåret. I den i sagen omhandlede periode 1. januar 1998 - 30. september 1999 var der ikke opsat særskilte elmålere i forretningerne til måling af elforbruget til varme/varmt vand og til såkaldte procesformål. Sagen vedrører først og fremmest spørgsmålet om, hvorvidt der efter elafgiftslovens § 11, stk. 5, er hjemmel til at foretage en skønsmæssig fordeling af sagsøgerens elforbrug i et afgiftspligtigt forbrug til henholdsvis vandvarmere/rumopvarmning og et fradragsberettiget forbrug til procesformål, og om beregningen i givet fald kan foretages ud fra virksomhedens konkrete åbningstider, eller om beregningen skal ske ud fra den periode, hvor den afgiftspligtige generelt er omfattet af reglerne.

Sagens faktiske omstændigheder

Ved skrivelse af 4. februar 2000 til sagsøgeren fremkom Told- og Skatteregion Korsør med forslag til afgørelse om efterbetaling af moms og afgifter for 1998 og 1999. Den 15. februar 2001 traf regionen afgørelse i overensstemmelse med forslaget. Sagsøgeren klagede over afgørelsen, og Landsskatteretten afsagde den 3. april 2002 følgende kendelse:

"...

Klagen vedrører for meget godtgjort elektricitets- og kuldioxidafgift i perioden 1/1-1998 - 30/9-1999.

Det er oplyst, at klageren driver to grillforretninger ved henholdsvis Stillinge Strand på adressen Drøsselbjergvej 104, 4200 Slagelse, samt ved Kobæk Strand på adressen Kobækvej 90, 4230 Skælskør. Begge grillforretninger åbner hvert år omkring den 1. april og lukker igen omkring den 20. september.

Told- og Skatteregion Korsør har i november måned 1999 foretaget en kontrol af klagerens regnskaber og efterfølgende besigtiget ejendommene, hvor det blev konstateret, at der ikke var taget højde for elforbrug til rumvarme og varmt vand.

For så vidt angår grillforretningen ved Stillinge Strand er det oplyst, at forretningen drives i en bygning på ca. 59 m2. Til rumopvarmning og varmt vand findes der i bygningen en enkelt strålevarmer i loftet, en strålevarmeovn, der er termostatstyret til at varme ved temperatur under 5°C samt en vandvarmer. Der findes kun en elmåler i bygningen.

For så vidt angår grillforretningen ved Kobæk Strand er det oplyst, at forretningen drives i en bygning på ca. 160 m2. Til rumopvarmning og varmt vand findes strålevarmere i loftet, el-radiatorer på gæstetoilettet og en vandvarmer i køkkenafdelingen. Der findes to elmålere i bygningen. Endvidere er en del af bygningen - ca. 40m2 - indrettet som privatbolig med køkkenafdeling med komfur, og køle-fryseskab, en lille stue, et soveværelse samt et badeværelse med brus, toilet og håndvask samt vandvarmer. Privatdelen blev ved regionens besigtigelse beboet af en søn til indehaveren. For så vidt angår denne bygning har indehaverens mand, Erik Jelstrup, forklaret overfor regionen, at strålevarmerne kun blev tændt kort tid i starten af sæsonen, og at bygningen om vinteren blev holdt frostfri ved at tænde elradiatorerne i de kolde perioder. Erik Jelstrup forklarede endvidere, at privatdelen af og til blev anvendt til overnatning i sæsonen pga. den lange daglige åbningstid.

Det er yderligere oplyst, at virksomheden har fået opsat særskilte målere i de to forretninger ultimo 1999, således at elforbruget til varme/varmt vand og til proces kan opgøres nøjagtigt.

Regionen har ved den påklagede afgørelse foretaget en efterregulering af elektricitets- og kuldioxidafgifterne samt moms for perioden 1/1-1998 til 30/9-1999 med i alt 43.901 kr. Ved opgørelsen af efterreguleringen har regionen beregnet en kvadratmeterafgift for begge forretninger med henholdsvis 8 kr. pr. m2 for hele 1998, og 9 kr. pr. m2 for de første 9 måneder af 1999. Endvidere har regionen for såvel 1998 som 1999 opgjort den ikke godtgørelsesberettiget elektricitet til de to vandvarmere med hver 3000 W x 350 timer/mdr. x 5½ måned, svarende til den periode, hvor forretningerne i hvert af de to år har haft åbent.

Som begrundelse for afgørelsen har regionen anført, at der ikke i årene 1998 og 1999 er foretaget konkret måling af elforbruget til proces og forbrug af varmt vand og rumvarme. Klageren har således alene mulighed for at få godtgjort elektricitets- og kuldioxidafgift efter reglerne i elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 5-7. Klageren kan dermed ikke opnå godtgørelse for 1998 og 1999 på grundlag af konkrete målinger af elforbruget i et senere år 2000, idet der ikke i elektricitetsafgiftsloven er hjemmel til en sådan fremgangsmåde, ligesom der ikke er mulighed for at tage hensyn til, at klageren er en sæsonbetonet virksomhed. Regionen har endelig henvist til tidligere kendelse afsagt af Landsskatteretten den 13. september 1999.

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at efteropkrævningen af afgifterne nedsættes.

Repræsentanten har til støtte for påstanden gjort gældende, at de omhandlede lokaler i al væsentlighed er uopvarmede i de ca. 6,5 til 7 måneder om året, hvor lokalerne står ubenyttet hen, hvorfor der i denne periode ikke sker opvarmning som forudsat i elektricitetsafgiftsloven. Der sker kun opvarmning i vinterperioden, såfremt der er fare for frostindtrængning, ligesom det i øvrigt bemærkes, at opvarmningen i åbningsperioden begrænser sig til lidt suppleringsvarme i foråret, idet køkkenmaskinerne også afgiver varme.

Repræsentanten har endvidere gjort gældende, at fordelingen mellem fradragsberettiget el til procesformål og el til varme og varmt vand for årene 1998 og 1999, kan tage udgangspunkt i de faktiske målinger, som har været foretaget i løbet af år 2000.

Repræsentanten har endelig til støtte for påstanden gjort gældende, at forbruget i kWh til vandvarmerne ikke skal beregnes efter den maksimale effekt, som foretaget af ToldSkat. I denne forbindelse har repræsentanten bl.a. anført, at effekten for de to vandvarmerne er ansat til 5.775 kWh pr. stk., hvilket i forhold til år 2000 ville have oversteget det samlede målte forbrug for både vandvarmere og øvrigt forbrug til opvarmning.

Landsskatteretten skal udtale

Efter elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 1, kan virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, bortset fra de i stk. 2, nævnte tilfælde, få tilbagebetalt afgiften efter nærværende lov med undtagelse af 1 øre pr. kWh, af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige elektricitet og af den afgiftspligtige elektricitet, der er medgået til fremstilling af varme, der er forbrugt i virksomheden, og som er leveret særskilt til virksomheden fra et fjernvarmeværk eller anden varmeproducent, der er registreret efter merværdiafgiftsloven.

Imidlertid kan tilbagebetaling efter lovens § 11, stk. 3, dog ikke finde sted for afgiftspligtig elektricitet og varme, som forbruges i vandvarmere, varmepumper til opvarmning af brugsvand samt fast installerede elektriske radiatorer, strålevarmeanlæg, varmeblæsere, konvektionsovne, varmepumper og lignende anlæg beregnet til rumopvarmning.

Efter elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 5, kan virksomhederne vælge mellem følgende 3 principper i opgørelsen af den mængde elektricitet, der er omfattet af lovens § 11, stk. 3:

  1. Den faktiske mængde elektricitet forbrugt i de nævnte anlæg opgjort efter måler eller

  2. den fremstillede mængde varme opgjort efter måler multipliceret med 1,1 eller

  3. den installerede effekt multipliceret med 350 timer pr. måned eller den målte driftstid.

Herudover er der i lovens § 11, stk. 6 og 7, mulighed for beregning af en afgift pr. m2.

Endvidere kan der i henhold til kuldioxidafgiftslovens § 9, stk. 4, nr. 3, ydes tilbagebetaling efter bestemmelsens stk. 1 for det forbrug, der er fuldt ud tilbagebetalingsberettiget efter § 11 i elektricitetsafgiftsloven.

Landsskatteretten finder indledningsvis, at der ikke i elektricitetsafgiftsloven er hjemmel til at foretage en skønsmæssig opgørelse af godtgørelsesberettiget afgift, i en situation som den foreliggende, hvor der i den omhandlede periode 1/1-1998 - 30/9-1999 ikke har været opsat målere. Den omstændighed, at der senere er opsat målere, hvis udvisende kan dokumenteres, findes ikke at ændre herved.

Landsskatteretten finder herefter, at der alene kan godkendes tilbagebetaling af afgift efter bestemmelserne i elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 5-7. I denne forbindelse bemærker Landsskatteretten, at anvendelse af disse regler må ske ud fra den periode, hvor klageren generelt er omfattet af reglerne om afgiftsgodtgørelse efter lovens § 11, uanset at de omhandlede forretninger alene har haft åbent i sommersæsonen.

Landsskatteretten finder på samme måde, at der ved beregning af elforbruget til vandvarmerne efter elektricitetsafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 2, skal ganges med det antal måneder, som virksomheden generelt er omfattet af reglerne om afgiftsgodtgørelse efter elektricitetsafgiftslovens § 11. Idet klageren efter de foreliggende oplysninger har været omfattet af reglerne i hele den omhandlede periode, og idet der samtidig ikke har været foretaget konkrete målinger over de enkelte vandvarmeres faktiske driftstid, finder Landsskatteretten, at den ikke-godtgørelsesberettiget mængde elektricitet vedrørende vandvarmerne skal beregnes for hele den omhandlede periode, og således ikke kun for den 5½ måneds periode, hvor forretningerne hvert år har haft åbent.

Landsskatteretten finder herudover ikke grundlag for at tilsidesætte regionens opgørelse, hvorfor den påklagede afgørelse i overensstemmelse med ovennævnte vil være at ændre, således at Told- og Skatteregion Korsør i henhold til Landsskatterettens forretningsorden, bkg. nr. 563 af 2. juli 1999 § 17, stk. 2, anmodes om at foretage den nærmere talmæssige opgørelse.

Herefter bestemmes

Told- og Skatteregion Korsørs afgørelse af 15. februar 2001 ændres.

..."

Ved skrivelse af 15. april 2002 ændrede Told- og Skatteregionen afgiftsberegningen i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse. Under sagen er der enighed om, at den talmæssige opgørelse i denne skrivelse er korrekt, hvis lovens standardberegningsmetode skal anvendes, og hvis beregning skal ske på grundlag af det antal måneder, som virksomheden generelt har været omfattet af reglerne om afgiftsgodtgørelse efter lovens § 11.

Sagsøgeren har til brug for sagen udarbejdet beregninger over det forbrug, der som følge af afgiftsberegningen er til overs til procesformål, hvorefter det årlige forbrug til procesformål skulle være 8.000 kWh i forretningen i Kobæk og 6.000 kWh i forretningen i Stillinge.

Lovens forarbejder

Ved lov nr. 418 af 14. juni 1995 blev bl.a. lov om afgift af elektricitet ændret, og bl.a. blev den nugældende § 11, stk. 3 og 5, indsat. Ordlyden af § 11, stk. 5, nr. 3, var dog i denne lov følgende:

"Virksomheder kan vælge mellem følgende 3 principper i opgørelsen af den mængde elektricitet, som er omfattet af stk. 3:

...

3.) Den installerede effekt multipliceret med 350 timer pr. måned   

..."

Af de almindelige bemærkninger til lovforslaget fremgår følgende vedrørende § 11, stk. 5, nr. 3, jf. Folketingstidende 1994-95, Tillæg A, side 2851:

"...

Det vurderes, at den forenklede opgørelsesregel i de fleste tilfælde vil betyde en vis merbelastning i forhold til, hvis forbruget var opgjort ved måling. Herved gives der ikke incitamenter til, at man undgår måling for at kunne udnytte en billig afgiftsmulighed. I det omfang der måtte ske en for kraftig afgiftsbelastning, vil det give særligt kraftige incitamenter til reduktion af elvarmeeffekten og hermed elvarmeforbruget, hvilket ud fra miljø- og energimæssige hensyn er fordelagtigt.

..."

Af de specielle bemærkninger til ændringerne i § 11 fremgår bl.a., jf. side 2861:

"...

Virksomhederne kan vælge mellem tre opgørelsesprincipper for den ikke tilbagebetalingsberettigede elafgift. For det første kan opgørelsen baseres på en måling af selve elforbruget - alternativt kan den fremstillede mængde varme måles. I praksis kan det dog være vanskeligt at benytte denne metode for radiatoier m.m., mens der vil være en mulighed for vandvarmere . Endelig har virksomheden mulighed for at opgøre forbruget efter en standardsats. Den mest retvisende metode er den første, og satserne er fastsat, så den ofte vil være attraktiv. Valgfriheden er foreslået af hensyn til virksomhedens administrative omkostninger.

..."

Ved lov nr. 1102 af 20. december 1995 blev loven ændret, bl.a. således at der i § 11, stk. 5, nr. 3, efter "350 timer pr. måned" blev indsat: "eller den målte driftstid". Lovens ikrafttræden blev fastsat til den 1. januar 1996. Ændringsloven indeholdt hjemmel for told- og skattemyndighederne til for perioden indtil den 1. juli 1996 i særlige tilfælde at tillade virksomhederne at basere forholdsmæssige fordelinger og mængden af nyttiggjort procesvarme til intern rumopvarmning på andet end direkte måling. Af bemærkningerne til ændringsloven fremgår bl.a., jf. Folketingstidende 1995-96, Tillæg A, side 1883-1885:

"...

Der har fra erhvervenes side især været rejst kritik af, at de nye regler stiller krav om måling af energiforbruget og dets fordeling på procesenergi og rumvarme allerede fra og med 1. januar 1996. For at imødekomme denne kritik foreslås det, at virksomhederne i en overgangsperiode får mulighed for at undlade konkret måling . .....

...

Den tillid der vises over for virksomhederne, ved at lade dem selv angive over for myndighederne og tage udgangspunkt heri, forudsætter, at virksomhederne efterfølgende kan begrunde og dokumentere deres angivelser. Lovene indeholder derfor regler om, hvordan afgiftsgrundlaget skal opgøres, og i vejledninger fra Told- og Skattestyrelsen er det præciseret, at opgørelserne skal baseres på målinger. Da den største godtgørelse gives til proces, er det forbruget hertil, der skal opgøres sammen med det samlede forbrug. Virksomhederne har dermed en egen interesse i, at målere er i drift og virker. Det ville forudsætte en helt anderledes intensiv kontrol, hvis det var myndighederne, der skulle være ansvarlige for opgørelserne.

Disse regler for, hvad der skal opgøres, står i afgiftslovene, der blev vedtaget i foråret, og er klare. Opgørelserne skal baseres på målinger . ...

..."

Med hensyn til ændringen af § 11, stk. 5, nr. 3, fremgår det af Skatteudvalgets betænkning over lovforslaget, jf. Folketingstidende 1995-96, Tillæg B, side 244, at der foruden standardansættelsen på 350 timer pr. måned også gives mulighed for at basere opgørelsen på det faktiske tidsforbrug.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af Erik Jelstrup og Finn Stjernstrøm Nielsen.

Erik Jelstrup har forklaret, at han er sagsøgerens ægtefælle, og at han forestår driften af de to omhandlede grillforretninger, hvis kunder primært er sommerhusgæster. Forretningerne har de sidste 9 år haft åbent fra weekenden før påske, eller senest fra 1. april, til midt i september. Sagsøgerens datter står for den daglige drift af forretningen i Stillinge. Den bolig, der er knyttet til forretningen i Kobæk, har været beboet af sagsøgerens søn i et lille års tid i 1999. I Kobæk er der installeret 30 - 40 elektriske maskiner, herunder fryse-/kølerum. Maskinerne har været i drift i døgnets 24 timer ca. 165 dage om året, svarende til 5 ½ måned. Det er hans fornemmelse, at det daglige forbrug i sommerperioden i Kobæk har været 250 - 300 kWh og lidt mindre i Stillinge. Elforbruget til procesformål har langt oversteget det, der følger af Told- og Skatteregionens beregning i skrivelsen af 15. april 2002. Hvis Told- og Skatteregionens beregning lægges til grund, ville der kun være plads til 3-4 ugers forbrug til procesformål. Om vinteren er der slukket for alle elektriske installationer, og han tilser forretningerne med 2-3 ugers mellemrum. Elradiatorerne er forsynet med termostater, som i vinterperioden sikrer en temperatur på 5°. El-regningerne har været konstante fra år til år.

Finn Stjernstrøm Nielsen har forklaret, at han er registreret revisor, og at han i 6 - 7 år har forestået sagsøgerens bogføring og udarbejdet hendes regnskaber. Forretningerne har i den omhandlede periode haft åbent fra den 3. april til den 27. september 1998 og fra den 26. marts til henholdsvis den 19. og den 20. september 1999. Der har ikke været bogføring i vinterperioden, og han har ved selvsyn konstateret, at forretningerne har været lukket om vinteren. Elforbruget i 1998 og 1999 var på samme niveau som i 2000, hvor bimålere til måling af forbruget vedrørende rumvarme blev opsat. Han mener, at disse bimålere også registrerer forbruget til vandvarmere. Denne opfattelse har han fra Erik Jelstrup, og han har desuden set en skrivelse herom fra elektrikeren. På bimåleren i Kobæk er registreret følgende forbrug: 6.515 kWh i perioden 5. januar 2000 - 3. januar 2001, 9.109 kWh i perioden 3. januar 2001 - 5. januar 2002 og 7.192 kWh i perioden 5. januar - 31. december 2002. På bimåleren i Stillinge er i de samme perioder registreret følgende forbrug: 2.039 kWh, 2.166 kWh og 2.952 kWh. Han har set bimåleren i Kobæk, men ikke den i Stillinge. Han ved ikke, om han har set specifikke regninger vedrørende bimålernes registreringer, men han tror, at der foreligger sådanne regninger.

Procedure

Sagsøgeren har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at Told- og Skatteregionen foretog en korrekt periodisering vedrørende opgørelse af energi til vandvarmere, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3. Efter en almindelig forståelse af ordene "målt driftstid" er der tale om den tid, hvor virksomheden har været i drift, hvilket vil sige 5 ½ måned om året. En beregning på grundlag af 12 måneders driftstid fører, hvilket vidnet Finn Stjernstrøm Nielsen har bekræftet, til, at der kun efterlades henholdsvis 6.000 og 8.000 kWh årligt til procesformål i de to forretninger. Dette er et åbenbart forkert og ganske urimeligt resultat. Såfremt retsanvendelsen fører til et urimeligt resultat i det enkelte tilfælde, har afgiftsmyndighederne en generel hjemmel til at udøve et skøn, og et sådant skøn skal udøves i det foreliggende tilfælde. Den ikke-godtgørelsesberettigede mængde elektricitet vedrørende vandvarmerne må derfor fastsættes under hensyntagen til den periode, hvor forretningerne har haft åbent/ikke har haft åbent i de pågældende år.

Til støtte for den subsidiære påstand om hjemvisning til fornyet behandling ved Told- og Skatteregionen har sagsøgeren anført, at anvendelse af standardberegningsmetoden giver et dokumenteret forkert økonomisk resultat, idet forbruget til procesformål bliver urealistisk lavt. Told- og Skatteregionen bør derfor benytte forvaltningens almindelige hjemmel til at fastsætte afgiften skønsmæssigt.

Sagsøgte har til støtte for sin påstand om frifindelse gjort gældende, at virksomheder, der er registreret efter merværdiafgiftsloven, i henhold til elafgiftslovens § 11, stk. 1, kan få tilbagebetalt afgiften af den afgiftspligtige elektricitet, virksomheden har forbrugt, og - under visse betingelser - afgiften af den afgiftspligtige elektricitet, der er medgået til fremstillingen af varme, der er forbrugt i virksomheden.

Tilbagebetaling kan ikke finde sted for afgiftspligtig elektricitet og varme, der forbruges i vandvarmere, varmepumper til opvarmning af brugsvand samt fastinstallerede elektriske radiatorer, strålevarmeanlæg, varmeblæsere, konvektionsovne, varmepumper og lignende anlæg beregnet til rumopvarmning, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 3.

Den elafgift, der er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, kan alene beregnes på de måder, der er anført i elafgiftslovens § 11, stk. 5, 6 og 7, hvorefter der skal foretages enten en præcis måling eller en standardberegning, og der er derfor ikke hjemmel til at foretage en skønsmæssig fordeling af elforbruget og dermed elafgiften.

Udover at dette resultat følger direkte af ordlyden, fremgår det af lovens forarbejder, at fordelingen ikke kan foretages skønsmæssigt, men at virksomhederne ved opgørelsen af den ikke tilbagebetalingsberettigede elektricitet alene kan vælge mellem de opgørelsesmetoder, der fremgår af loven. Det samme følger i øvrigt af overgangsbestemmelserne i ændringsloven pr. 1. januar 1996, der jo netop kun gav mulighed for skønsmæssig ansættelse i en overgangsperiode indtil 1. juli 1996. Baggrunden herfor er et ønske om at reducere elektricitetsforbruget og skabe incitament til at opsætte målere. For de virksomheder, som ikke opgør forbruget ved hjælp af målere, gælder, at de kan opnå en i forhold til det faktiske forbrug svarende tilbagebetaling af elafgiften ved at opsætte målere.

Opgørelsen af den elafgift vedrørende sagsøgerens to grillforretninger, der er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, kan derfor ikke ske skønsmæssigt.

Sagsøgerens beregninger over, hvor stor en mængde elektricitet, der - såfremt de af myndighederne i medfør af elafgiftslovens §11 beregnede mængder elektricitet medgået til rumopvarmning m.v. lægges til grund - er tilbage til arbejdsmaskiner m.v., bestrides som udokumenterede.

Selvom landsretten måtte lægge sagsøgerens beregninger til grund, har sagsøgte gjort gældende, at sagsøgte skal frifindes, idet det er uden betydning, hvorledes det opgjorte elektricitetsforbrug til rumopvarmning m.v. forholder sig i forhold til det faktiske elektricitetsforbrug i virksomheden. Den elafgift, der er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, kan alene beregnes på de måder, der er anført i elafgiftslovens § 11, stk. 5, 6 og 7, og der er ikke hjemmel til at foretage en skønsmæssig fordeling af elforbruget og dermed af elafgiften. Det er derfor uden betydning, om de beregnede forbrug er urealistiske. Formålet med elafgiftslovens beregningsregler er at motivere virksomhederne til at opsætte målere.

Uanset om det lægges til grund, at de to grillforretninger alene havde åbent en del af året, kan der ikke tages hensyn hertil ved beregningerne i medfør af elafgiftslovens § 11. Ved opgørelsen af den ikke-tilbagebetalingsberettigede elektricitet i medfør af elafgiftslovens § 11 er det den periode, hvori virksomheden generelt har været omfattet af reglerne i elafgiftslovens § 11, der er afgørende.

Der er ikke hjemmel i lovens ordlyd til at foretage fordelingen af elforbruget ud fra virksomhedens åbningstider. Også uden for virksomhedens åbningstider kan anlæggene være i drift, hvilket de som oftest er. En fortolkning, hvorefter det er driftsperioden for anlæggene, der er afgørende, vil føre til væsentlige administrative vanskeligheder, når det skal fastslås, i hvilken periode anlæggene har været i drift.

Det ville i så fald i hver enkelt sag skulle afgøres, om et anlæg har været slukket eller af andre grunde ikke har været i drift. I øvrigt må det lægges til grund, at sagsøgerens søn i en periode uden for forretningernes åbningstid har boet i bygningen i Kobæk, og at elradiatorerne har sikret en temperatur på minimum 5o i vinterperioden. Herudover kan det ikke udelukkes, at også andre anlæg har været i brug i vinterperioden. Igen gælder, at baggrunden for reglerne netop er et ønske om at skabe incitament for virksomhederne til at opsætte målere, hvis virksomhederne mener sig "for hårdt" ramt ved anvendelsen af principperne i elafgiftslovens § 11, stk. 5 - 7.

Sagsøgte har angående sin subsidiære påstand anført, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved afgiftsmyndighederne, hvis landsretten måtte give sagsøgeren helt eller delvis medhold i dennes synspunkter.

Landsrettens bemærkninger

Indledningsvis bemærkes, at det påhviler sagsøgeren, der kræver tilbagebetaling af elafgift, at godtgøre, at hun opfylder betingelserne herfor.

Det fremgår af ordlyden og forarbejderne til elafgiftslovens §11, stk. 5, og tilsvarende af overgangsbestemmelserne i ændringsloven af 20. december 1995, at bestemmelsen i stk. 5 udtømmende opregner de tre metoder, som kan anvendes ved opgørelsen af den elafgift, der ikke kan tilbagebetales efter lovens § 11, stk. 3. Der er således ikke i loven hjemmel til at foretage fordelingen af elforbruget og dermed elafgiften skønsmæssigt.

Efter lovens § 11, stk. 5, nr. 3, kan afgiften efter lovens §11, stk. 3, for så vidt angår bl.a. vandvarmere og anlæg beregnet til rumvarme opgøres på grundlag af den målte driftstid.

Efter en almindelig fortolkning af bestemmelsernes ordlyd kan driftstiden ikke forstås som forretningernes åbningstid, men må forstås som den målte tid, anlæggene nævnt i stk. 3 har været i drift. Konkrete målinger af de nævnte anlægs driftstid er ikke foretaget i forretningerne i den omhandlede periode. Uanset om det lægges til grund, at forretningerne alene har haft åbent i 5 ½ måned om året, findes opgørelsen derfor ikke at kunne ske på grundlag af denne begrænsede periode.

I lovens forarbejder er forudsat, at der ved anvendelse af standardberegningsmetoderne vil kunne fremkomme konkret forkerte resultater, og at dette skulle skabe særligt incitament til at opsætte målere. Sagsøgerens anbringende om tilsidesættelse af standardberegningsmetoden ud fra friere overvejelser vedrørende det konkrete resultats rimelighed kan derfor allerede af den grund ikke føre til et andet resultat.

Sagsøgtes påstand om frifindelse tages derfor til følge.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Inden 14 dage skal sagsøgeren, Vivi Jelstrup, betale 10.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter