Indhold

Dette afsnit handler om beskatning af gevinst på gæld, når debitor får en samlet ordning på sin gæld med alle eller størsteparten af sine kreditorer. 

Afsnittet indeholder:

  • Regel
  • Underskudsbegrænsning
  • Tvangsakkord i rekonstruktion
  • Frivillig akkord
  • Gældssanering
  • Fordringens værdi
  • Ordninger om gældseftergivelse, der falder uden for KGL § 24
  • Ikrafttrædelse og senere lovændringer
  • Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

Regel

Gevinst på gæld som debitor opnår ved tvangsakkord i rekonstruktion, frivillig akkord eller en gældssanering er ikke skattepligtig. Se KGL § 24.

Reglen gælder for selskaber, personer og dødsboer samt pengenæringsdrivende personer og dødsboer.

Skattefritagelsen gælder kun for eftergivelse af gæld ned til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen.

Det vil sige, at skattefritagelsen kun gælder for den del af gældseftergivelsen, som bringer fordringen ned til fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen. Den del af gælden, som er nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, er skattepligtig, medmindre gevinsten er skattefri efter anden lovgivning. Skattefrihed for denne del af gevinsten kan følge af reglerne om skattefrit udbytte i SEL § 13, stk. 1, nr. 2 eller udgøre et skattefrit tilskud efter SEL § 31 D.

Hel eller delvis konvertering af gæld til aktier eller konvertible obligationer, sidestilles med gældsnedsættelse. Se KGL § 24, stk. 1, 3. pkt. 

Gevinst på gæld omfattet af KGL § 21, stk. 2 er skattepligtig. Det vil sige, at debitor beskattes af gevinst på gæld, når debitor eller debitors nærtstående tillige er aktionær i kreditorselskabet, uanset at gælden er værdiløs for kreditor på gældseftergivelsestidspunktet. Se KGL § 24, stk. 3. Stk. 3 har virkning for gæld, der påtages fra og med den 14. august 2012.

Se også afsnit C.B.1.4.3.3 om KGL § 21.

Bemærk

Hvis et lån er ydet på non recourse-vilkår og der sker en indfrielse på grund af non-recourse-vilkåret, hvorved hele eller dele af gælden bortfalder ved indfrielsen, så er der ikke tale om en gældseftergivelse omfattet af KGL § 24. Se SKM2010.42.BR.

Underskudsbegrænsning

Reglen i KGL § 24 skal ses i sammenhæng med reglerne om underskudsfremførsel og underskudsbegrænsning.

Hvis gevinst på gæld som følge af tvangsakkord i rekonstruktion, frivillig akkord eller gældssanering ikke beskattes efter kursgevinstloven, kan der, hvis debitor har et skattemæssig underskud, indtræde underskudsbegrænsning efter SEL § 12 A(selskaber mv.) eller PSL § 13 a (personer).

Vurderingen af, om det er en samlet ordning mellem debitor og dennes kreditorer efter KGL § 24 er den samme som ved reglerne om underskudsbegrænsning.

Se også

Se også afsnit

Eksempel

Debitor har en gæld på 1 mio. kr. Han aftaler med sine kreditorer at betale 600.000 kr. mod at få en saldokvittering på hele beløbet.

Hvis fordringens reelle værdi for kreditor er 600.000 kr., skal debitor ikke beskattes af gældseftergivelsen på 400.000 kr. Har debitor et uudnyttet, fradragsberettiget underskud, skal dette nedsættes med 400.000 kr.

Viser det sig, at fordringens reelle værdi for kreditor er højere end de 600.000 kr., fordi debitor fx har en betalingsevne på 700.000 kr., skal han beskattes af 100.000 kr. (debitors betalingsevne minus det beløb, der rent faktisk betales af debitor), mens hans underskud skal begrænses med de 300.000 kr., som svarer til den skattefrie del af gældseftergivelsen.

Tvangsakkord i rekonstruktion

Reglerne om den skattemæssige behandling af en akkord er i KGL § 24, stk. 1.

Tvangsakkord går ud på, at skifteretten afsiger kendelse om, at debitors formue nedsættes med en procentvis del af gælden og på, at debitors formue helt eller delvist skal realiseres og fordeles blandt kreditorer. Til gengæld frigøres debitor for den gæld, der ikke bliver dækket (likvidationsakkord).

Tvangsakkord kan bestå i en foreløbig henstand med kravene mod debitor. Fordringerne nedsættes ikke, men debitor får udsættelse med at betale gælden (moratorium). Disse tilfælde omfattes ikke af reglerne om den skattemæssige behandling af en akkord. Hvis et moratorium kombineres med en almindelig tvangsakkord og/eller en likvidationsakkord, så kan KGL § 24 fortsat anvendes. Se TfS 1988,125 (LSR).

Frivillig akkord

Frivillig akkord er en aftale om en samlet ordning mellem debitor og dennes kreditorer om bortfald eller nedsættelse af debitors gæld. Formålet med en akkord er, at debitor får en samlet ordning på sine gældsforpligtelser. Det er ingen betingelse, at debitor er insolvent.

Aftalen om frivillig akkord

Der skal foreligge en aftale om frivillig akkord mellem en eller flere kreditorer og debitor. Det kan være en akkordaftale, selvom en enkelt kreditor ikke ønsker at indgå i akkorden. Gælder akkordaftalen efter sit indhold kun, hvis alle kreditorer accepterer aftalen, er aftalen ikke indgået, før den sidste kreditor har accepteret aftalen. Se TfS 1997, 565 (LSR) og TfS 1997, 439 (LSR).

Det er et vilkår, at aftalen handler om gældseftergivelse. Hvis debitor frigøres for gælden efter særlige lånevilkår, er det ikke gældseftergivelse efter KGL § 24. Se SKM2010.42.BR.

Det er uden betydning, om aftalen er indgået her i landet eller i udlandet. Det er også uden betydning, om kreditorerne er hjemmehørende her i landet eller i udlandet.

Hvornår har aftalen retsvirkning

Spørgsmålet om, hvornår der foreligger en aftale om en akkord, afgøres efter de aftaleretlige regler. Det er en forudsætning, at der er indgået en endelig aftale om gældseftergivelse efter KGL § 24.

En aftale om betinget saldokvittering med en hovedkreditor er endelig i det indkomstår, aftalen er indgået. Debitor skal ikke stilles anderledes end den skatteyder, der får akkord eller gældssanering i skifteretten. Se SKM2002.258.HR og SKM2004.265.ØLR.

Et kreditorselskab fratrak i indkomståret 2003 tab på to debitorer, der drev butikker på franchise-basis. Selskabet gjorde gældende, at tabene kunne konstateres og gøres endeligt op i 2003. Selskabet havde et indgående kendskab til sine franchise-tageres økonomi. I november 2003 blev der udarbejdet et udkast til en gældseftergivelsesaftale, som debitorerne ikke ville acceptere. Debitorerne afslog aftalen, fordi de forlangte en større gældseftergivelse, end selskabet ville yde. Byretten kom frem til, at selskabet ikke var berettiget til at fradrage tabene ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2003. Se SKM2008.213.BR og SKM2008.214.BR.

En misligholdelsesklausul i en akkordaftale medfører ikke, at aftalen anses for indgået i et senere indkomstår. Det kan fx være en aftale som er betinget af, at restgælden til hovedkreditor betales over 60 afdrag (resolutiv aftale). Se TfS 1999, 255 (VLD) og TfS 1994, 693 (LSR).

Forskellige typer af frivillige akkorder

En frivillig akkord kan fx opnås ved at

  • kreditor overfor debitor erklærer, at han helt eller delvist giver afkald på sit tilgodehavende. Fx hvis kreditor udsteder en saldokvittering, uden at der er sket betaling.
  • kreditor nedsætter debitors hæftelse, uden at fordringens nominelle værdi nedsættes
  • kreditor ændrer på væsentlige vilkår i fordringen. Se SKM2001.347.HR og Departementets kommentar til afgørelsen i SKM2001.179.DEP. Ændring på væsentlige vilkår i fordringen kan efter Ligningsrådets praksis være, når renten ændres. Se TfS 1995,685 (LR).
  • et aktiv tilbagesælges, fx en anpart, hvor kreditor overtager gælden, der hviler på aktivet, og som debitor hæfter personligt for.
  • kreditor køber et aktiv til en kunstigt fastsat overpris.
  • kreditors kapitalindskud i et selskab bruges til at betale kreditor.

En samlet ordning

Det kan være en samlet ordning, når

  • der sker en ligelig reduktion af de enkelte kreditorers fordringer
  • der ikke er en fuldstændig lighed, fx fordi småkrav får fuld dækning
  • kun en eller enkelte hovedkreditorer er med i ordningen, mens småkrav holdes udenfor.

I Østre Landsret fik Skatteministeriet medhold i, at ændringer af vilkår i en låneaftale var så væsentlige, at lånet måtte anses for indfriet. Gevinsten på gældseftergivelsen var ikke skattefri for debitor. Ordningen, som ikke indebar en nominel nedsættelse af gælden, omfattede 2/3 af den usikrede gældsforpligtelse. Den kreditor, som havde den sidste tredjedel af den usikrede gæld, var ikke omfattet af ordningen.

Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle efter at skatteyder havde fremlagt nye oplysninger ved sagens forberedelse for Højesteret. Se SKM2001.347.HR.

Af Skatteministeriets kommentar til Højesterets afgørelse fremgår det, at praksis om, at en gældseftergivelse som udgangspunkt mindst skal omfatte halvdelen af den usikrede gæld, samt at kun usikrede småkrav udeholdes, stadig gælder. Se SKM2001.179.DEP.

Udgangspunktet er med andre ord, at ordningen skal omfatte mere end 50 pct. af den usikrede gæld, og den resterende usikrede gæld må kun udgøres af småkrav.

Der skal ikke udelukkende lægges vægt på, om ordningen omfatter mere eller mindre end 50 pct. af den samlede usikrede gæld. Skatterådet har udtalt, at den største kreditors gældskonvertering af sin fordring på 67,7 pct. af debitors usikrede gæld, ikke var en samlet ordning efter KGL § 24. Debitors næststørste og tredjestørste kreditorers fordringer udgjorde i alt 28,8 pct. af debitors usikrede gæld. Der var ikke en ligelig reduktion af kreditorernes fordringer. De to fordringer, svarende til 28,8 pct. af den samlede usikrede gæld, kunne ikke betragtes som småkrav. Se SKM2007.677.SR.

I en anden sag var en gældseftergivelse fra kapitalfonde en samlet ordning. Skatterådet lagde vægt på, at 82 pct af den usikrede gæld indgik i ordningen, og det kun var småkrav, som ikke indgik i ordningen. Se SKM2010.95.SR.

Det er kun den usikrede gæld, der indgår i vurderingen af, om der foreligger en frivillig akkord. Se TfS 1995,617 (LR). 

Praksis udelukker dog ikke, at der kan være tale om en samlet ordning, selv om der også indgår gæld, som er sikret. Når de sikrede kreditorer vil indgå i en ordning, er det fordi, der ikke længere er fuld sikkerhed. Sondringen af den sikrede/usikrede gæld skal ske på tidspunktet for gældseftergiivelsen. Se TfS 1994, 834 LR og TfS 1997, 653 LSR.

Landsskatteretten har vurderet, at en kaution kan være en sikkerhedsret på linje med håndpanteret. Kautionisten kunne indfri kautionsforpligtelsen på tidspunktet for gældsnedsættelsen. Det var derfor tale om sikret gæld. Se TfS 1997, 653 (LSR).

Et ægtepars økonomiske forhold skulle vurderes under ét. De havde fået et samlet tilbud fra deres kreditorer. Den delvise eftergivelse af ægteparrets gæld, der udgjorde 82,5 pct. af parrets samlede usikrede gæld, skulle ikke beskattes efter KGL § 24. Se SKM2001.129.LR.

Gældssanering

Skifteretten kan afsige kendelse om gældssanering på skyldners begæring, hvis skyldneren godtgør, at han ikke er i stand til inden for de nærmeste år at opfylde sine gældsforpligtelser, og skyldnerens forhold og omstændighederne i øvrigt taler derfor. 

Resultatet af en gældssaneringssag meddeles til samtlige kendte fordringshavere.

Gældssanering sidestilles med frivillig akkord og tvangsakkord.

Gevinst på gæld som følge af gældssanering skal ikke medregnes til debitors skattepligtige indkomst. Se KGL § 24, stk. 2.

Fordringens værdi

Ved bedømmelsen af, hvilken værdi fordringen har for kreditor på tidspunktet, hvor gælden eftergives, er der flere forhold, der skal tages i betragtning.

Der skal vurderes, hvor stor en del af fordringen, kreditor har udsigt til at inddrive ved tvangsinddrivelse. Har der kort før gældseftergivelsen været afholdt forgæves forsøg på at inddrive fordringen, kan den eftergivne gæld som udgangspunkt anses for at være uden værdi. Det gælder fx hvis debitor har fået en insolvenserklæring ved fogedretten.

Hvis der har været en tvangsakkord efter reglerne i konkursloven, har debitors økonomiske situation været gennemgået. Skifteretten kan nægte at stadfæste en tvangsakkord, hvis dividenden står i misforhold til skyldnerens økonomiske situation. Skifterettens stadfæstelse af en tvangsakkord kan derfor betragtes som et indicium for, at gælden ikke nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på gældseftergivelsestidspunktet.

Ved en frivillig akkord gælder reglerne i konkursloven ikke, og det er derfor op til skattemyndighederne at vurdere, om en sådan akkord har medført, at gælden er nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor.

Når det er en generel ordning for debitor eller en ordning, som tiltrædes af en eller flere hovedkreditorer, vil det normalt indicere, at der er sket nedskrivning af gælden til den reelle værdi.

Det kan også have betydning, om ordningen set fra kreditors side er udtryk for en rimelig forretningsmæssig disposition. Dette kan fx være tilfældet, selv om debitor også efter eftergivelsen har en formue, som er nødvendig for virksomhedens fortsatte drift.

Eksempel på forhold, der har betydning for fordringens værdi

Ved vurderingen skal der ikke tages hensyn til en eventuel ægtefælles formue. Når et ægtepar modtager et samlet tilbud om eftergivelse af deres gæld, vurderes ægteparrets økonomi under ét. Se SKM2001.129.LSR.

Ordninger om gældseftergivelse, der falder uden for KGL § 24

En aftale om gældseftergivelse, der ikke har et sådant omfang, at der kan siges at foreligge en samlet ordning efter KGL § 24, er en singulær gældseftergivelse.

For personer og dødsboer kan en singulær gældseftergivelse være skattepligtig efter KGL § 21. Se afsnit C.B.1.4.3.3 om § 21.

Når gælden er stiftet som led i pengenæring, er en gældseftergivelse omfattet af KGL § 19. Se afsnit C.B.1.4.3.1 om § 19.

Personer og dødsboer, som ikke er pengenæringsdrivende, er skattepligtige af gevinst på gæld i fremmed valuta efter reglen i KGL § 23. Se afsnit C.B.1.4.3.7 om § 23.

Selskaber er skattepligtige af gevinst på gæld efter KGL § 6. Se afsnit C.B.1.3.4.2 om beskatning af selskabers mv. gevinst på gæld.

Bemærk

Den tidligere praksis efter statsskatteloven om behandling af gevinst på gæld som følge af akkord og gældssanering er uden betydning.

xIngen kursgevinstbeskatning af kursgevinst opnået ved ekstraordinær afskrivning eller utilsigtet forældelse konstateret før eller i forbindelse med genoptagelse af sager om inddrivelsex

xI forbindelse med genopretningen af sager om inddrivelse er der ved lov nr. 258 af 10. april 2018 i lov om inddrivelse af gæld til det offentlige indsat en ny bestemmelse, der medfører skattefritagelse i forhold til en eventuel skattepligt efter KGL i den nye lovs § 18 g og § 18 h.x

Ikrafttrædelse og senere lovændringer

KGL § 24 er indsat ved lov nr. 439 af 10. juni 1997 og har virkning for indkomståret 1998. Se afsnit C.B.1.1 om kursgevinstlovens historik.

Der er inden for de senere år sket følgende lovændringer mv.:

Lov nr. og dato

Ændring og baggrund for ændringen

Hvor i loven

926 af 18. september 2012

Ny stk. 3. Beskatning af gevinst på gæld omfattet af KGL § 21, stk. 2, medfører, at KGL § 24 stk. 1 og 2 ikke finder anvendelse.

§ 2, nr. 2

313 af 21. maj 2002

3. punktum i § 24 blev indsat: "Med gældsnedsættelse sidestilles hel eller delvis konvertering af gælden til aktier eller konvertible obligationer." Ændringen har virkning for gæld, der konverteres til aktier eller konvertible obligationer den 2002 eller senere som led i en akkord.

Lovændringen ændrede den retstilstand som fremgik af Skattedepartementet udtalelse i TfS 2000.240.

§ 7, nr. 1

343 af 18. april 2007

I § 24, stk. 1, 2. pkt., indsættes efter »tidspunktet for gældseftergivelsen«: », medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D«.

Det vil sige, at skattefritagelsen for gevinst på gæld ikke gælder i det omfang, gælden nedskrives til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for gældseftergivelsen, medmindre debitor er skattefri af tilskud ydet af kreditor efter selskabsskattelovens § 31 D.

Ændringen skal ses i sammenhæng med ophævelsen af tilskudsbeskatning mellem sambeskattede selskaber og selskaber, der kan sambeskattes.

Ændringen har virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2007 eller senere.

§ 5, nr. 2

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

Højesteretsdomme

SKM2002.258.HR

Når der indgås aftale om betinget saldokvittering med en hovedkreditor, indtræder de skattemæssige konsekvenser i det indkomstår, hvori aftalen er indgået.

 

SKM2001.347.HR

Østre Landsret gav Skatteministeriet medhold i, at vilkårsændringer i en låneaftale var så væsentlige, at lånet ansås for indfriet. Gevinsten på gældseftergivelsen var skattepligtig for debitor. Ordningen omfattede 2/3 af den usikrede gældsforpligtelse. Den kreditor, som havde den sidste tredjedel af den usikrede gæld var ikke omfattet af ordningen (TfS 2000, 605).

Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle efter at skatteyder kom med nye oplysninger i forbindelse med sagens forberedelse for Højesteret.

Af Skatteministeriets kommentar til Højesterets afgørelse, offentliggjort som SKM2001.179.DEP, fremgår det afslutningsvis under overskriften "Konsekvenser for andre sager" at "Østre Landsrets dom i sagen og den efterfølgende højesteretsdom, hvorved ministeriet tog bekræftende til genmæle, ændrer heller ikke ved praksis om, at en gældseftergivelse som udgangspunkt mindst skal omfatte halvdelen af den usikrede gæld, samt at kun usikrede småkrav kan udeholdes. Gælden til [den kreditor, hvis tilgodehavende udgjorde ca. 1/3 af skatteyderens samlede usikrede gældsforpligtelser] var ikke et sådant småkrav."

 

Landsretsdomme

SKM2004.265.ØLR

Når der indgås aftale om betinget saldokvittering med en hovedkreditor, indtræder de skattemæssige konsekvenser i det indkomstår, hvori aftalen er indgået.

 

TfS 1999, 255 (VLR)

Efter akkorden skulle debitor betale 35 pct. af gælden over en 5-årig periode fra 1991-1995. Alle kreditorer havde accepteret aftalen den 2. maj 1991. Akkorden var betinget af, at debitor betalte restgælden til kreditorerne (misligholdelsesklausul). Debitor skulle betale 3.000 kr. om måneden, men kunne ikke betale afdragene. Ordningen blev misligholdt fra 1993.

Vestre Landsret fastslog, at de skattemæssige virkninger af aftalen indtrådte i 1991, selv om aftalen om akkord bortfaldt på grund af misligholdelse.

 

Byretsdomme

SKM2010.42.BR

Et selskab lånte 4 mio. for at købe aktier i et andet selskab. Aktierne blev stillet til sikkerhed for lånet. Selskabet hæftede ikke personligt for lånet. Der skulle ikke betales ordinære ydelser. Lånet skulle forrentes og afdrages, i det omfang de pantsatte aktier blev solgt, eller der skete indfrielse af aktierne eller udlodning af udbytte. Kreditor kunne ikke kræve betaling udover aktiernes værdi. Gælden var stiftet til kurs 100. Kursen ved indfrielse var 0, da aktierne blev solgt for 1 kr. Selskabet havde derfor haft en gevinst på 4 mio., som var skattepligtig efter KGL § 6. Selskabet havde ikke fået eftergivet gælden, men var blevet frigjort for gælden efter de særlige lånevilkår i gældsbrevet ved salg af aktierne til 1 kr.

 

SKM2008.213.BR

Et kreditorselskab fratrak i indkomståret 2003 tab på to debitorer, der drev butikker på franchise-basis. Selskabet havde et indgående kendskab til sine franchise-tageres økonomi. I november 2003 blev der udarbejdet et udkast til en gældseftergivelsesaftale, som debitorerne ikke ville tiltræde. Debitorerne afslog aftalen, fordi de forlangte en større gældseftergivelse, end selskabet ville yde.

Der var ikke fradragsret for tab på fordringer i indkomståret 2003.

Dommen handler om, hvornår der er fradragsret for tab på fordringer (kreditorsiden). Den har også betydning for om, hvornår der foreligger en endelig aftale om akkord (debitorsiden).

SKM2008.214.BR

Et debitorselskab fratrak i indkomståret 2003 tab på to debitorer, der drev butikker på franchise-basis. Selskabet havde et indgående kendskab til sine franchise-tageres økonomi og påtænkte en gældseftergivelse.

Byretten kom frem til, at tabene ikke kunne fradrages i indkomståret 2003. Tabene kunne ikke konstateres og gøres endeligt op i 2003.

Dommen handler om, hvornår der er fradragsret for tab på fordringer (kreditorsiden). Den har også betydning for om, hvornår der foreligger en endelig aftale om akkord (debitorsiden).

Landsskatteretskendelser

SKM2003.281.LSR

En fond købte aktier fra et interesseforbundet selskab til 1 mio. kr.. Fondens havde en fordring på datterselskabet på 1 mio. kr.

Landsskatteretten fandt, at aktiernes værdi var 0 kr. og at fordringens værdi var 200.000 kr.

Landsskatteretten anså køb af aktier for 1 mio. kr. for en gældseftergivelse.

Fonden var kreditor for næsten 100 pct. af selskabets gæld. Aftalen var derfor en samlet ordning. Gælden var nedbragt med 200.000 kr. under den anslåede kursværdi for Fonden. Beløbet på 200.000 kr. var derfor skattepligtigt efter KGL § 24, stk. 1, 2. pkt.

 

SKM2003.226.LSR

En gældseftergivelse på 48,52 pct. af selskabets usikrede gæld var ikke en samlet ordning. Gældseftergivelsen var derfor skattepligtig.

 

TfS 2000, 822

En skatteyder overdrog anparter i et kommanditselskab og blev fritaget for en del af restgælden. Restgælden udgjorde 100 pct. af skatteyderens usikrede gæld på gældseftergivelsestidspunktet.

Fordringen var nedskrevet til en lavere værdi end fordringens reelle værdi på tidspunktet for gældseftergivelsen. Det blev lagt vægt på, at fordringen ikke var forfalden, og at skatteyder havde haft betalingsevne til at fortsætte som deltager i kommanditselskabet.

Gældseftergivelsen var derfor skattepligtig.

 

TfS 1997, 653

Det kan også være en samlet ordning, når gæld, som er sikret, fx ved håndpant, ikke nedsættes samtidigt med debitors øvrige gæld.

Det fremgår af sagen, at kaution var en sikkerhedsret på linje med en håndpanteret. Kautionisten kunne indfri kautionsforpligtelsen på tidspunktet for gældsnedsættelsen. Det var derfor tale om sikret gæld.

 

TfS 1997, 565

En andelskasse tilbød en landbruger delvis gældseftergivelse kombineret med en afdragsordning. Gældseftergivelsen ville medføre en begrænsning i adgangen til underskudsfremførsel. Landbrugere afslog tilbuddet om gældseftergivelse, men aftalte en afdragsordning.

Landsskatteretten var betænkelig ved at fastslå, at der forelå en aftale mellem landbrugeren og andelskassen. Skattefriheden i KGL § 24 er betinget af, at der er en udtrykkelig aftale om gældseftergivelse.

 

TfS 1997, 439

En dividendeudbetaling til en række kreditorer var ikke en frivillig akkord. Der blev lagt vægt på, at ikke alle kreditorer havde tiltrådt forligsforslaget, og at kreditorerne derfor ikke var bundet af forslaget Det blev også lagt vægt på, at hovedkreditor, der var debitors far, ikke havde givet bindende tilsagn om at opgive sit krav.

 

TfS 1995, 906

Anpartshavernes konvertering af lån til anpartskapital til kurs 100 med efterfølgende nedskrivning af kapitalen med 75 pct., var en frivillig akkord.
Alle anpartshavere havde konverteret gæld, i samme forhold, som de ejede selskabskapitalen. Ejerforholdet var ikke ændret efter kapitalnedskrivningen. Før rekonstruktionen havde selskabet en betydelig underbalance, og egenkapitalen var tabt.

 

TfS 1994, 693

Selv om akkordaftalen var betinget af, at restgælden til hovedkreditor blev betalt over 60 afdrag, var aftalen ikke indgået i et senere indkomstår. Misligholdelsesklausulen kunne ikke føre til et andet resultat.

 

TfS 1988, 125

En udsættelse med at betale gælden (moratorium) kombineret med en frivillig akkord var en generel kreditorordning, som var omfattet af akkordpraksis.

 

Skatterådet og Ligningsrådet

xSKM2018.260.SRx

xSkatterådet bekræftede, at der vil være tale om en samlet ordning, jf. KGL § 24, stk. 1, hvis selskabets hovedkreditor akkorderer selskabets gæld, således at der først sker reduktion af selskabets fremførselsberettigede underskud, jf. SEL § 12 A, stk. 1, og § 12 B, og dernæst reduktion i kildeartsbegrænset tab efter ABL § 43, stk. 3.

Skatterådet bekræftede endvidere, at selskabets resterende fremførte aktietab, jf. ABL § 43, stk. 3, kan modregnes i selskabets fremtidige gevinster på porteføljeaktier uanset et eventuelt ejerskifte, jf. SEL § 12 D, stk. l og 2.x

SKM2017.10.SR

Det fremgik af det oplyste, at 82,08 % af den usikrede gæld i Holding B ApS ville indgå i ordningen. Dette medførte, at betingelsen, om at ordningen mindst skal omfatte 50 % af den usikrede gæld, var opfyldt.

Det fremgik af det oplyste, at de kreditorer, der ikke ville indgå i ordningen, havde hhv. 3,47 %, 7,17 %, 6,36 % og 0,92 % af den usikrede gæld. Det var derfor SKATs vurdering, at disse krav kunne sidestilles med småkrav.

Der var derfor tale om en samlet ordning omfattet af KGL § 24.

SKM2011.373.SR

Banken var spørgers eneste usikrede kreditor. Bankens gældseftergivelse kunne derfor anses som en samlet ordning.

Skatterådet lagde bl.a. vægt på, at der ikke var interessefællesskab mellem banken og spørger. Spørger var tidligere ansat i banken. Det havde derfor formodningen mod sig, at banken ved gældseftergivelsen ønskede at begunstige spørger.

Gældseftergivelsen villle ikke være skattepligtig for spørger.  

 

SKM2010.303.SR

Debitor og kreditor var ikke enige om gældens størrelse, men ville indgå en aftale til fuld og endelig dækning af gælden. Debitor havde anerkendt, at gælden udgjorde ca. 30.000.000 kr.

Der var ikke andre usikrede kreditorer.

Efter aftalen skulle debitor betale 4.000 kr. om måneden indtil han fyldte 70 år. Desuden skulle kreditor have transport i salgssummerne (helt eller delvist) for debitors aktiver. Endelig skulle kreditor have uigenkaldelig transport i debitors krav på et betydeligt beløb i overskydende skat for indkomståret 2006. Det var oplyst i sagen, at debitor ikke havde udsigt til store fremtidige forøgelser af formuen.

Skatterådet sagde, at aftalen var en samlet ordning efter KGL § 24, hvor gælden ikke blev nedskrevet til et lavere beløb end værdien for kreditor.

 

SKM2010.95.SR

Skatterådet bekræftede, at en gældseftergivelse fra kapitalfonde var en samlet ordning og derfor skattefri. Skatterådet lagde vægt på, at 82,08 pct. af den usikrede gæld indgik i ordningen. De resterende 17,92 pct. af den usikrede gæld, der ikke var med i ordningen, var fordelt på fire kreditorposter, der udgjorde 0,92 pct. (leverandørgæld mv.), 3,47 pct. (gæld til datterselskab), 6,36 pct. (usikret del af bankgæld) og 7,17 pct. (gæld til datterselskab). Kreditorposterne, der ikke var med i ordningen blev anset for småkrav, der kunne holdes uden for en samlet ordning.

 

SKM2007.677.SR

Debitors næststørste og tredjestørste kreditorers fordringer, udgjorde i alt 28,8 pct. af debitors usikrede gæld. Fordringerne kunne ikke betragtes som småkrav.

Den største kreditors gældskonvertering af sin fordring på 67,7 pct. af debitors usikrede gæld var ikke en samlet ordning efter KGL § 24.

 

SKM2002.188.LR

Et dansk selskab D A/S havde en gæld til to tyske selskaber. D A/S' balance pr. 31.10.2001 viste en negativ egenkapital. De tyske selskaber ville eftergive gælden til D A/S. Gældseftergivelse betød, at D A/S' egenkapital blev positiv. Den usikrede gæld, som skulle eftergives, udgjorde 96 pct. af den samlede gæld.

Gældseftergivelsen var en samlet ordning efter KGL § 24. Gælden blev ikke nedskrevet til et lavere beløb end fordringens værdi for kreditor. Gældseftergivelsen var derfor skattefri. Ligningsrådet sagde, at gældseftergivelsen ville være skattepligtig i det omfang, eftergivelsen medførte, at D A/S' egenkapital blev positiv.

 

SKM2002.32.LR

Et andelsbeskattet moderselskab ønskede at rekonstruere et datterselskab ved gældseftergivelse.

Datterselskabets samlede usikrede gæld var 5 mio. kr.. 80 pct. af de 5 mio. (4 mio. kr.) var gæld til moderselskabet.

Moderselskabets gældseftergivelse på 3 mio. kr. var en samlet ordning og skattefri for datterselskabet.

 

SKM2001.179.DEP

Skatteministeriet kommenterer Højesterets afgørelse, SKM2001.347.HR.

Efter praksis er det et vilkår, at en gældseftergivelse skal omfatte mindst 50 pct. af den usikrede gæld, og den resterende usikrede gæld må kun udgøres af småkrav. "Gælden til [den kreditor, hvis tilgodehavende udgjorde ca. 1/3 af skatteyderens samlede usikrede gældsforpligtelser] var ikke et sådant småkrav."

 

SKM2001.129.LR

Et ægtepar havde modtaget et samlet tilbud fra deres kreditorer om delvis eftergivelse af gæld. Ægteparrets økonomiske forhold skulle vurderes under ét. Ligningsrådet sagde, at eftergivelsen på 82,5 pct. af parrets samlede usikrede gæld, ikke skulle beskattes efter KGL § 24.

 

TfS1997, 729

Ansvarlig lånekapital skulle ikke medvirke til rekonstruktion af selskabet. Der forelå ikke en gældseftergivelse.

 

TfS1995,685

En gældseftergivelse kan udløses ved, at kreditor ændrer på væsentlige vilkår i fordringen.

Ændring på væsentlige vilkår i fordringen kan efter fx være, at renten ændres.

Se også SKM2001.347.HR og Departementets kommentar til afgørelsen i SKM2001.179.DEP.

TfS1995, 617

En moderfond ville konvertere fordring på sit datterselskab til aktiekapital. Ligningsrådet kom frem til, at det var en samlet ordning med en hovedkreditor.

Ligningsrådet lagde vægt på fordringens størrelse og stilling blandt andre usikrede tilgodehavender.

 

TfS1993, 263

Et selskab skulle rekonstrueres med henblik på salg. Rekonstruktionen skulle ske ved at kun eneanpartshaveren eftergav selskabet så stor del af tilgodehavendet, som var nødvendigt for at reetablere anpartskapitalen.

Eneanpartshaveren lånte selskabet 1,2 mio. kr. i 1991. På statustidspunktet den 30/9 1992 forventedes egenkapitalen tabt. Aktivmassen skønnedes at udgøre ca. 6,7 mio. kr., mens gælden skønnedes at udgøre ca. 7,7 mio. kr.

Hovedanpartshaveren var ikke en hovedkreditor (pga. gældens størrelse). Gældseftergivelsen var ikke en samlet ordning med selskabets kreditorer.

Gældseftergivelsen ville derfor være skattepligtig.

(Dagældende KGL § 5, stk. 1)

 

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter