Dato for udgivelse
14 Jun 2010 09:58
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
18 May 2010 15:07
SKM-nummer
SKM2010.367.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
6. afd. B-654-08
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning
Emneord
Driftsomkostning, granskning, retsafgift
Resumé

I henhold til Erhvervs- og Selskabsstyrelsens beslutning blev en fond pålagt at gennemføre en granskning i medfør af § 59 i lov om erhvervsdrivende fonde, og på baggrund af konklusionerne i granskningsrapporten blev der anlagt en erstatningssag mod medlemmerne af fondens bestyrelse.

Fonden havde ikke fradragsret for udgifterne til granskningen samt udgifterne til retsafgiften i erstatningssagen mod medlemmerne af fondens bestyrelse.

Granskningsudgifterne vedrørte anlægsformuen og ikke de driftsmæssige aktiviteter i fonden og var derfor hverken fradragsberettigede efter det almindelige eller efter det udvidede driftsomkostningsbegreb for fonde. Og da afholdelsen af granskningsudgifterne heller ikke var udslag af en normal og naturlig driftsrisiko, kunne de heller ikke fradrage som driftstab.

Retsafgiften vedrørende erstatningssagen blev bedømt som et accessorium til granskningsudgifterne - og dermed som ikke fradragsberettigede formueudgifter.

Reference(r)
Statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a
Fondsbeskatningsloven § 3, stk 1
Fondsbeskatningsloven § 4, stk. 2
Henvisning
Ligningsvejledninge 2010-1 E.A.2.1.3
Henvisning
Ligningsvejledningen 2010-1 S.H.16.3
Henvisning
Ligningsvejledningen 2010-1 E.A.2.5

Parter

H1
(advokat Kaspar Lehmann Bastian)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli)

Afsagt af landsdommerne

Ulla Langholz, Henrik Garn og Karsten Ahrentoft Nielsen (kst.)

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt ved byretten og af denne i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, henvist til behandling ved landsretten, drejer sig om fradrag af granskningsudgifter og retsafgifter.

Sagsøgeren, H1, har vedrørende granskningsudgifter nedlagt påstand principalt om, at sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 nedsættes med 2.775.000 kr. og for indkomståret 2002 nedsættes med 2.158.062 kr., subsidiært at ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomstårene 2001 og 2002 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne. Sagsøgeren har vedrørende udgift til retsafgift nedlagt påstand principalt om, at sagsøgte skal anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2003 nedsættes med 245.540 kr., subsidiært at ansættelsen af sagsøgerens indkomst for indkomståret 2003 hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagsfremstilling

I slutningen af 1997 stiftedes H1. Ifølge vedtægterne for fonden var dens formål blandt andet

"at eje anparter i selskabet H1.1X ApS", der efter det for landsretten oplyste senere ændrede navn til H1.1 ApS, samt at eje "anparter eller andre former for ejerandele i selskaber med begrænset hæftelse ...".

Den 5. februar 2001 foreskrev Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i medfør af lov om erhvervsdrivende fonde § 59 granskning af H1. I indledningen til kommissoriet for granskningen nævntes, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen forinden havde

"foretaget undersøgelser vedrørende fondens forhold, herunder omstændighederne i forbindelse med fondens datterselskabs afhændelse af virksomheden "H1.2 ApS"",

og at styrelsen fandt, at

"fortsatte uregelmæssigheder og det hidtidige forløb af afhændelsen af virksomheden "H1.2 ApS", giver anledning til yderligere undersøgelser, med henblik på at afklare, om bestyrelsen har handlet i strid med fondens interesser".

Det nærmere kommissorium for granskningen er medtaget i landsskatteretskendelsen gengivet nedenfor.

Den 1. juli 2002 afgav granskningsmanden, advokat ON, sin beretning på cirka 700 sider opdelt på 7 bind. Beretningsbind 3 vedrører forløbet af år 1998 og angår hovedsagelig udvidelsen af anpartskapitalen fra 200.000 kr. til 600.000 kr. i det af H1 - via datterselskabet H1.1 ApS - ejede H1.2 ApS i forbindelse med en senere indbetaling på 750.000 kr. fra H1.3 B.V., som SL ejede. Beretningsbind 4 vedrører blandt andet en udlodning på 3 mio. kr. i 1999 fra H1.2 ApS, heraf de 2 mio. kr. til H1.3 B.V. Beretningsbind 5 vedrører frasalget af H1.2 ApS år 2000 og vederlæggelsen af de involverede rådgivere, herunder med et honorar på 12.050.000 kr. til SL i forbindelse med H1.1 ApS erhvervelse forinden af H1.3 B.V. inklusive de af dette selskab ejede 2/3 af anparterne i H1.2 ApS. Samlet set omfatter de 7 beretningsbind et bredt og meget omfattende antal emner i relation til fonden.

Den 15. maj 2003 udtog H1 med sine datterselskaber H1.1 ApS og H1.3 B.V. stævning mod den tidligere bestyrelse i H1 for et beløb på 12.258.000 kr., som relaterer sig kapitaludvidelsen i H1.2 ApS, udlodningen til H1.3 B.V. og honorarbetalingen til SL. I stævningen er det om kapitaludvidelsen overordnet gjort gældende, at "bestyrelsen har handlet uagtsomt ved at træffe beslutning om kapitaludvidelse i H1.2 ApS på grundlag af ufuldstændige og urigtige oplysninger om selskabets økonomiske forhold og om erhververen af anparterne". Om udlodningen er det overordnet gjort gældende, at "bestyrelsens beslutning om udlodning af udbytte med 3 millioner kroner, heraf 2 mio. kr. til H1.3 B.V., ikke har været i fondskoncernens interesse". Endelig er det i stævningen i forbindelse med honorarbetalingen til SL overordnet gjort gældende, at "de sagsøgte bestyrelsesmedlemmer har handlet ansvarspådragende ved forsætligt eller uagtsomt at undlade i tide at anfægte overdragelsen af 2/3 af anparterne i H1.2 ApS til H1.3 B.V. (SL)".

Samtidigt med udtagelse af stævningen den 15. maj 2003 betalte H1 til landsretten 245.540 kr. til dækning af retsafgift.

Landsskatteretten afsagde den 22. oktober 2007 en kendelse vedrørende H1, hvoraf det blandt andet fremgår

"...

Sagen drejer sig om ikke godkendt fradrag for udgift til granskning ... og ikke godkendt fradrag for udgift til retsafgift.

Landsskatterettens afgørelse

Indkomståret 2001

Skattepligtig indkomst

Den kommunale skattemyndighed har ikke godkendt fradrag for honorar til granskning, selvangivet med 2.775.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Indkomståret 2002

Skattepligtig indkomst

Den kommunale skattemyndighed har ikke godkendt fradrag for honorar til granskning, selvangivet med 2.158.062 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Indkomståret 2003

Skattepligtig indkomst

...

Den kommunale skattemyndighed har ikke godkendt fradrag for udgift til retsafgift selvangivet med 245.540 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

...

Sagens generelle oplysninger

H1 (fonden) har bl.a. til formål at eje anparter i selskabet H1.1 ApS, at udøve bestemmende indflydelse i dette selskab, og at understøtte dette selskab i form af udlånsvirksomhed.

Fonden anvender kalenderåret som regnskabs- og indkomstår.

Ad honorar til granskning

Sagens oplysninger

Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har 5. februar 2001 begæret granskning af bl.a. fondens forhold. Samtidig blev den hidtidige bestyrelse i fonden suspenderet, og Erhvervs- og Selskabsstyrelsen indsatte en midlertidig bestyrelse. Følgende fremgår af kommissoriet for granskningen

"...

Erhvervs- og Selskabsstyrelsen finder, at de fortsatte uregelmæssigheder og det hidtidige forløb af afhændelsen af virksomheden "H1.2 ApS", giver anledning til yderligere undersøgelser, med henblik på at afklare, om bestyrelsen har handlet i strid med fondens interesser.

Undersøgelseskommissorium.

1.
Granskningsmanden, advokat ON, anmodes om at undersøge og vurdere fondens bestyrelses håndtering og styring af forløbet omkring afhændelsen af virksomheden "H1.2 ApS", herunder om der i forbindelse med indgåelse af salgsaftalen og som følge af denne er sket usædvanlige begunstigelser af bestyrelsesmedlemmer, ledelse og rådgivere.

2.
Seneste korrespondance i sagen (ca. 24-26. januar 2001) vedrørende valutatransaktioner bevirker, at granskningsmanden skal undersøge, hvorvidt der er handlet/spekuleret med fondens/koncernens midler i strid med fondens eller selskabernes vedtægter og interesser eller lovgivningen.

3.
Granskningsmanden anmodes endvidere om at undersøge, hvorvidt PKs forhold til fonden er af sædvanlig forretningsmæssig art, og om aflønningen af direktøren - herunder gennem repræsentationskonto, betaling for advokatbistand, fribolig, m.v. - findes at være inden for sædvanlige forretningsmæssige rammer.

Det må i denne forbindelse vurderes, om fondens og direktørens ejerskab af selskabet og ejendommen ...1, CVR ++, indebærer særlige fordele for direktøren eller nogen til denne nærtstående, som ikke modsvares af ydelser overfor fonden eller datterselskaber.

4.
Endvidere bør granskningen omfatte en undersøgelse af omkostningerne i form af advokat- og konsulenthonorarer, som fonden eller dennes datterselskaber har udbetalt eller forpligtet sig til at betale, herunder om disse kan siges at være rimelige og sædvanlige, henset til at der er involveret bestyrelsesmedlemmer og disse familie i kredsen af rådgivere.

Granskningsmanden anmodes om at undersøge, om der er sket udbetalinger, udlån eller begunstigelser af anden økonomisk eller ideel værdi til fondsbestyrelsens medlemmer, til legatarer, til nærtstående til fondens bestyrelsesmedlemmer, som kan være i modstrid med fondens vedtægter og interesser eller lovgivningen.

5.
Det skal undersøges, hvorvidt fonds-, selskabs- eller skattelovgivningen er overtrådt med risiko for at der kan gøres ansvar gældende overfor ledelsen i fonden eller datterselskaber. Undersøgelsen koncentreres omkring efteråret 1999-2001.

6.
Granskningsmandens undersøgelser skal resultere i en redegørelse, der indeholder en beskrivelse af de faktiske forhold baseret på de foreliggende protokoller, på bogføring og regnskaber, interviews og korrespondance med såvel nuværende som tidligere bestyrelsesmedlemmer, direktører og revisorer samt eventuelle personer med viden om de angivne forhold.

I forbindelse med sine undersøgelser kan granskningsmanden antage revisionsmæssig bistand.

Granskningsberetningen skal indeholde en samlet konklusion, hvori også indgår vurdering af mulighederne for placering af eventuelt erstatnings- eller strafansvar.

..."

Granskningen blev afsluttet 1. juli 2002 med en granskningsrapport, der ifølge ledelsesberetningen indeholder konklusioner og påtaler af forhold, der er anført at være kritisable og i visse tilfælde ansvarspådragende eller direkte ulovlige.

Det er oplyst, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen i 2003 indsatte en permanent uafhængig bestyrelse for fonden.

Der er for 2001 og 2002 selvangivet fradrag for udgifter vedrørende granskning med 2.775.000 kr. henholdsvis 2.158.062 kr.

Fondens direktør, JT, har ved et møde med den kommunale skattemyndighed den 11. april 2005 oplyst, at granskningsrapporten har resulteret i, at de tidligere bestyrelsesmedlemmer er blevet stævnet.

Den kommunale skattemyndigheds afgørelse

De selvangivne fradrag vedrørende udgift til granskning er ikke godkendt.

Fradrag for udgift til revisor kan som udgangspunkt foretages, når udgiften relaterer sig til erhvervelse af skattepligtige indkomster eller afholdelse af fradragsberettigede udgifter.

Fradragsretten skal derfor anskues ud fra det sædvanlige driftsomkostningsbegreb, medmindre der foreligger særlig fradragshjemmel. Dette gælder navnlig i ligningslovens § 8 J, der indrømmer fradrag for advokat- og revisorudgifter mv. i de situationer, hvor der etableres en erhvervsvirksomhed eller der sker udvidelse af en sådan.

Der henvises til Landsskatterettens kendelse i SKM2005.32.LSR, hvor udgift til revisor vedrørende rekonstruktion af kapitalen i et af selskabet ejet datterselskab ikke blev godkendt fradragsberettiget.

Granskningsmandens opgave kan generelt formuleres således: at undersøge om fondens bestyrelse har handlet i strid med fondens vedtægter, interesser og lovgivningen. Formålet med granskningen er således at undersøge, om bestyrelsen har gjort, hvad den burde gøre, for at sikre fondens egenkapital.

Det er udgifterne til granskningen - og ikke udgifter eller tab ved eventuelle besvigelser, som kan henføres til ledelsen - der er til diskussion.

Landsskatteretten har i TfS 1997.502 anset et driftstab, opstået i forbindelse med en direktørs forfalskning af bl.a. fakturaer med det formål at tilegne sig midler tilhørende selskabet, for at være udslag af almindelig driftsrisiko og dermed fradragsberettiget.

Granskningsmandens opgave relaterer sig til kapitalens forvaltning i henhold til fundatsen. Kendelsen kan derfor ikke anvendes i denne sag.

SKM2004.297.HR m.fl. kan heller ikke anvendes til at støtte ret til fradrag efter statsskattelovens § 6 a.

I de situationer, hvor det vurderes, at en udgift kan henføres til den forretningsmæssige aktivitet, er der tale om udgifter, der normalt er disponeret af ledelsen.

Hvad angår granskningsudgiften, er der tale om en udgift, der pålægges fonden af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen for at undersøge, om der er sket uretmæssige "angreb" på fondens egenkapital, herunder forholdene omkring salget af aktierne i H1.2 ApS, som fonden kun indirekte er ejer af.

Det er med andre ord ikke bestyrelsen i fonden, der har besluttet udgiften, således som det er tilfældet med udgifter, der kan henføres til den forretningsmæssige aktivitet.

Udgiften skal relatere sig til den løbende indkomst og skal normalt være disponeret af et ledelsesorgan, med mindre der er tale om et driftstab. Det kan herefter slås fast, at granskningsudgiften ikke er disponeret af et ledelsesorgan, ikke vedrører den løbende drift, jf. statsskattelovens § 6 a, ikke kan henføres til ligningslovens § 8 J og ikke kan anses for et driftstab.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om godkendelse af de selvangivne fradrag vedrørende udgifterne til granskningen.

Formålet med undersøgelseskommissoriet er at vurdere, hvorvidt der har fundet besvigelser sted mod fonden/dennes datterselskaber med henblik på at vurdere, hvorvidt fonden/dennes datterselskaber måtte have tilbagebetalingskrav mod de i kommissoriet nævnte personer. Granskningen har bl.a. resulteret i et forlig om lavere betaling til en af rådgiverne, hvorved fonden opnåede et nedslag på 3 mio. kr. Endvidere verserer der pt. en retssag med selskabets daværende direktør vedrørende honorar.

Højesteret udtalte i SKM2004.297.HR, at

"ifølge aktieselskabslovens § 1, stk. 1 og anpartsselskabslovens § 1, stk. 1 skal aktie- og anpartsselskaber være erhvervsdrivende, og det er i selskabsretten anerkendt, at kravet herom er opfyldt, også for så vidt angår selskaber, hvis virksomhed alene består i at besidde aktier eller anparter i et eller flere datterselskaber. Udgangspunktet må på denne baggrund være, at sådanne moderselskaber også anses for erhvervsdrivende ved anvendelsen af de skatteretlige regler".

Højesterets bemærkninger indebærer, at holdingselskaber samt erhvervsdrivende fonde med et formål svarende til fondens som udgangspunkt skal anses for erhvervsdrivende ved anvendelsen af skatteretlige regler. Dette indebærer bl.a., at den praksis, som har udviklet sig omkring driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, tillige har betydning for holdingselskaber samt erhvervsdrivende fonde, hvis eneste formål er at besidde aktier i selskaber.

Efter fast praksis hjemler statsskattelovens § 6 adgang til at fratrække driftstab ved indkomstopgørelsen ud fra et omkostningslignende synspunkt.

Fradragsretten efter statsskattelovens § 6 omfatter også tab ved underslæb fra de ansattes side, herunder besvigelse foretaget af en direktør, såfremt det lidte tab kan anses for at være udslag af en for virksomheden normal driftsrisiko.

I TfS 1997.502 LSR fandt Landsskatteretten, at et selskabs tab ved en direktørs besvigelser var udslag af en normal driftsrisiko, idet besvigelser af den her omhandlede art, foretaget af en organisatorisk højt placeret medarbejder, kun vanskeligt kunne hindres.

Af kursgevinstlovens § 2 fremgår, at selskaber, fonde og foreninger mv., der er skattepligtige efter selskabsskatteloven eller fondsbeskatningsloven, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregne gevinster/tab på fordringer og gæld, som omfattes af § 1.

§ 1, stk. 1, nr. 1 fastslår, at kursgevinstloven omfatter gevinst/tab ved afståelse eller indfrielse af pengefordringer, herunder obligationer, pantebrev og gældsbreve.

I det omfang der derfor ikke kan indrømmes fradragsret med hjemmel i statsskattelovens § 6 for besvigelse foretaget mod fonden, vil fradragsret skulle indrømmes med hjemmel i kursgevinstlovens § 2, selvom fordringen ikke er erhvervet i tilknytning til den erhvervsmæssige drift af virksomheden i fonden.

Når derfor henses til, at fonden vil have fradrag for tab opstået i forbindelse med besvigelser begået mod fonden, må fonden tillige have fradrag for udgifter, i dette tilfælde granskningshonorar, som er afholdt med henblik på at vurdere, hvorvidt fonden måtte være blevet besveget af den i kommissoriet nævnte gruppe.

Den omstændighed, at udgiften til granskning er afholdt efter statsligt påbud, understøtter ligeledes dette synspunkt.

Udgifterne må i første række anses som fradragsberettigede driftsomkostninger på samme vis som de årlige tilsynsgebyrer, uanset hvilke forhold granskningen vedrører. Udgifterne må i anden række skatteretligt kvalificeres som driftstab på lige fod med de tab, som granskningen har haft til formål at reducere eller undgå, jf. herved i det hele principperne bag Landsskatterettens kendelser, offentliggjort i TfS 1999, nr. 494, og SKM2002.184.LSR

Landskatterettens bemærkninger og begrundelse

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan driftsudgifter, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Anlægsudgifter kan derimod ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6.

Fonde kan foretage fradrag for driftsomkostninger i samme omfang som de tilsvarende udgifter er fradragsberettigede for aktieselskaber, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1. Driftsudgifter defineres i overensstemmelse med statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. selskabsskattelovens § 8, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, såfremt udgiften skal klassificeres som driftsudgift.

I praksis gælder der imidlertid et udvidet driftsomkostningsbegreb for fonde, idet der kan godkendes fradrag for omkostninger, der knytter sig direkte til fondens virksomhed, og som er nødvendige af hensyn til driften af denne.

Fonde kan endvidere foretage fradrag for visse uddelinger, jf. fondsbeskatningslovens § 4, i det omfang, uddelingerne enten er almenvelgørende eller modtagerne er skattepligtige af' uddelingerne. Uddelinger defineres i denne forbindelse som ydelser, der afholdes med henblik på at realisere de formål, der fremgår af fundatsen for fonden.

Det følger af praksis, at udgifter til advokatbistand kan fradrages som driftsudgifter, såfremt bistanden enten vedrører erhvervelsen af indtægter, som skal medregnes ved indkomstopgørelsen, eller vedrører afholdelsen af udgifter, som kan fradrages ved indkomstopgørelsen, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Såfremt advokatbistanden vedrører rene formuedispositioner eller formuesfæren/indtægtskilden, kan udgifterne ikke fradrages.

De omhandlede advokatudgifter til granskning er afholdt som følge af, at Erhvervs- og Selskabsstyrelsen den 5. februar 2001 har begæret granskning af fonden med begrundelsen, at

"de fortsatte uregelmæssigheder og det hidtidige forløb omkring afhændelsen af virksomheden "H1.2 ApS", giver anledning til yderligere undersøgelser, med henblik på at afklare, om bestyrelsen har handlet i strid med fondens interesser".

Formålet med granskningen må dermed antages at vedrøre fremskaffelse af oplysninger til brug for vurderingen af, om bestyrelsen har handlet i strid fondens interesser, hvilket må anses at vedrøre fondens kapitalforhold. Dermed vedrører granskningen fondens anlægsmæssige forhold, hvorfor udgifter forbundet hermed ikke er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, litra a.

Den påklage ansættelse stadfæstes derfor. Afgørelsen er tiltrådt af SKAT.

Ad udgift til retsafgift

Sagens oplysninger

Fonden har selvangivet fradrag med 245.540 kr. vedrørende en retsafgift indbetalt til Østre Landsret i forbindelse med en sag anlagt mod fondens tidligere bestyrelsesmedlemmer med henblik på at vurdere, hvorvidt fonden måtte være blevet besveget. Sagen er anlagt som følge af resultatet af den afholdte granskning af fonden.

Den kommunale skattemyndigheds afgørelse

Det selvangivne fradrag er ikke godkendt.

Udgiften er ikke afholdt for at erhverve, sikre eller vedligeholde en indkomst. Retssagen vedrører selve kapitalen og forvaltningen heraf og er således ikke omfattet af statsskattelovens § 6 a.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om godkendelse af det selvangivne fradrag.

Der er tale om en retsafgift indbetalt til Østre Landsret i forbindelse med en sag anlagt mod fondens tidligere bestyrelsesmedlemmer.

Der henvises til det ovenfor anførte vedrørende honoraret til granskning. Sagen, der blev anlagt mod fondens tidligere bestyrelsesmedlemmer, udsprang af denne granskning, idet formålet med undersøgelseskommissoriet var at vurdere, hvorvidt der havde fundet besvigelser sted mod fonden/dennes datterselskaber. Udgifterne til retsafgiften må med samme begrundelse som anført for så vidt angår udgifterne til granskning godkendes fratrukket.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

I henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, kan driftsudgifter, dvs. udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger, fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Anlægsudgifter kan derimod ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6.

Fonde kan foretage fradrag for driftsomkostninger i samme omfang som de tilsvarende udgifter er fradragsberettigede for aktieselskaber, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1. Driftsudgifter defineres i overensstemmelse med statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, jf. selskabsskattelovens § 8, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1. Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten, såfremt udgiften skal klassificeres som driftsudgift.

I praksis gælder der imidlertid et udvidet driftsomkostningsbegreb for fonde, idet der kan godkendes fradrag for omkostninger, der knytter sig direkte til fondens virksomhed, og som er nødvendige af hensyn til driften af denne. Såfremt udgifter vedrører rene formuedispositioner eller formuesfæren/indtægtskilden, kan udgifterne ikke fradrages.

Udgiften til retsafgift er afholdt som følge af den af Erhvervs- og Selskabsstyrelsen pålagte granskning af fonden. Efter det oplyste er formålet med retssagen at få vurderet, om fonden er blevet besveget af sin tidligere bestyrelse, hvilket må anses at vedrøre fondens kapitalforhold. Da udgiften således vedrører fondens anlægsmæssige forhold, er denne ikke fradragsberettiget i medfør af statsskattelovens § 6, litra a.

Den påklagede ansættelse stadfæstes derfor. Afgørelsen er tiltrådt af SKAT.

..."

Procedure

Sagsøgeren har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvoraf fremgår

"...

Vedrørende granskningsudgifter

Til støtte for de nedlagte påstande gøres det gældende, at sagsøgeren er berettiget til at fradrage granskningsudgifterne i sin skattepligtige indkomst for indkomstårene 2001 og 2002.

Fondes skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter de samme regler, som gælder for aktieselskaber, jf. fondsbeskatningslovens § 3. Fonde har således fradrag for driftsomkostninger og driftstab i samme omfang som aktieselskaber, jf. statsskattelovens § 6. Herudover har fonde imidlertid endvidere fradrag for udgifter, der knytter sig til fondens virksomhed, og som sikrer eller muliggør, at fonden (fortsat) vil være i stand til at opfylde sit formål ifølge vedtægterne ("det udvidede omkostningsbegreb"). Sådanne udgifter sidestilles med driftsomkostninger og driftstab. Fonde har således fradrag for udgifter, selvom udgifterne ikke er forbundet med fondens erhvervsmæssige virksomhed, hvis udgifterne er knyttet til fondens øvrige virksomhed.

Det gøres gældende, at granskningsudgifterne er fradragsberettigede enten som driftsomkostninger eller driftsstab i medfør af statsskattelovens § 6, eller som "driftsomkostninger" eller "driftstab" i medfør af det udvidede omkostningsbegreb for fonde. Det bestrides, at granskningen er et så ekstraordinært skridt, at dette skulle afskære sagsøgeren fra at fradrage granskningsudgifterne, eller at fradrag i øvrigt af andre grunde skulle være udelukket.

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte finde, at der er fradragsret for en del af granskningsudgifterne. Sagen skal i så fald hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne til opgørelse af det fradragsberettigede beløbs størrelse.

Vedrørende udgift til retsafgift

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at sagsøgeren er berettiget til at fradrage retsafgiften på kr. 245.540 i indkomståret 2003.

Der henvises til de vedrørende granskningsudgifterne anførte anbringender.

Retsafgiften kan fradrages i det år, hvor den skal betales, dvs. det år, hvor stævningen indgives. Viser det sig efterfølgende, at retsafgiftsbeløbet fås dækket hos modparten under retssagen, må der ske genoptagelse af skatteansættelsen for det år, hvor stævningen blev indgivet, jf. bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27 (tidligere skattestyrelseslovens § 35), og ske reduktion af det foretagne fradrag. I nærværende sag skal fradraget således foretages i 2003.

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten måtte finde, at der er fradragsret for en del af retsafgiften. Sagen skal i så fald hjemvises til fornyet behandling hos skattemyndighederne til opgørelse af det fradragsberettigede beløbs størrelse.

..."

Sagsøgte har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvoraf blandt andet fremgår

"...

I. Vedr. granskningsudgifterne

Udgifterne til gennemførelse af den i sagen omhandlede granskning i henhold til § 59 i lov om erhvervsdrivende fonde angår tilvejebringelse af et grundlag for Erhvervs- og Selskabsstyrelsens vurdering af, om fondens bestyrelse har overtrådt reglerne om varetagelse af fondens formål og har handlet i strid med fondens interesser. En granskning i henhold til § 59 er et ganske ekstraordinært skridt, som kun iværksættes, når der foreligger et grundlag for en formodning om grove krænkelser af fondens formål og interesser fra bestyrelsens side. Udgiften har intet at gøre med fondens løbende drift, men angår derimod en ekstraordinær foranstaltning til beskyttelse af fondens kapital og eksistens. Udgiften er derfor ikke omfattet af omkostningsbegrebet - heller ikke det udvidede omkostningsbegreb for fonde - men har derimod karakter af en ikke fradragsberettiget formueudgift.

Udgiften kan heller ikke fradrages som driftstab - netop fordi den ikke er relateret til den løbende drift og i øvrigt ikke ligger inden for rammerne af de udgifter, der kan anses for udslag af en normal og naturlig driftsrisiko for en fond.

...

II. Vedr. retsafgift

Udgiften til retsafgift er en sagsomkostning, som foreløbig afholdes af sagsøgeren, men som den pågældende får erstattet, hvis retssagen vindes af sagsøgeren. Det sker på den måde, at den eller de sagsøgte pålægges at betale sagsomkostningerne - og dermed også at yde refusion til sagsøgeren for dennes udgifter til retsafgift. Hvis den sagsøgte ikke kan betale, kan der blive tale om tab på en fordring - nemlig fordringen vedr. betaling af sagsomkostningerne.

På nuværende tidspunkt, hvor retssagen ikke er afgjort, er det for tidligt at forholde sig til spørgsmålet om evt. tab på en fordring vedr. sagsomkostninger. Det er derfor også klart, at 2001 og 2002 ikke er de relevante indkomstår med hensyn til et evt. fradrag for tab på en fordring.

Sagsøgers synspunkt om, at udgifter til retsafgift kan fradrages i det indkomstår, hvor retsafgiften betales, og at der til gengæld skal ske genoptagelse af skatteansættelsen for dette indkomstår, hvis retssagen ender med, at sagsøgeren ikke skal afholde udgifterne (fordi retssagen vindes), er ikke rigtigt. Det følger således at de almindelige regler om rette indkomstperiode (retserhvervelsesprincippet/pligtpådragelsesprincippet), at der ikke kan foretages fradrag, så længe det er uklart, hvorvidt pligten til at afholde udgiften til retsafgiften - på samme måde som øvrige omkostninger ved retssagen - påhviler den ene eller den anden part. At sagsøgeren ved sagens anlæg må foretage udlæg ved betaling af retsafgift, er altså ikke tilstrækkeligt. Genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningsloven bliver derfor ikke aktuelle.

Ud over indsigelserne om rette indkomstperiode m.v. støttes frifindelsespåstanden tillige på de samme synspunkter, som er anført ovenfor om granskningsudgifterne. Selv hvis der havde foreligget en afklaring med hensyn til spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren endeligt skal betale udgifterne til retsafgift m.v., og selv 2003 havde været det rette indkomstår, ville sagsøgeren derfor ikke have haft fradrag for disse udgifter.

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

Fonde kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fradrage driftsomkostninger, det vil sige udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1, og statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Derudover gælder efter praksis for fonde det såkaldte "udvidede driftsomkostningsbegreb", hvorefter også udgifter, der sikrer opfyldelse af en fonds formål, kan fradrages. Derimod berettiger rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til en fonds drift og formål, ikke til fradrag.

Fonde kan på samme måde som for driftsomkostninger få fradrag for driftstab, det vil sige tab, der er udslag af en normal og naturlig driftsrisiko.

Landsretten lægger på baggrund af kommissoriet for granskningen af H1 til grund, at hovedformålet med granskningen har været at undersøge og vurdere fondsbestyrelsens håndtering og styring af forløbet omkring afhændelsen af virksomheden H1.2 ApS. Granskningen vedrørte således anlægsformuen og ikke de driftsmæssige aktiviteter i fonden. Granskningsudgifterne er derfor ikke fradragsberettigede efter det almindelige driftsomkostningsbegreb i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Granskningsudgifterne er heller ikke fradragsberettigede efter det udvidede driftsomkostningsbegreb for fonde, idet udgifterne - uanset at H1 blandt andet havde til formål at eje anparter i det senere H1.1 2000 ApS og andre selskaber med begrænset hæftelse - direkte har vedrørt anbringelsen af Fondens midler, det vil sige har vedrørt grundlaget for Fondens virksomhed (anlægsformuen), og ikke Fondens virksomhed som sådan.

Da afholdelsen af granskningsudgifterne heller ikke kan anses afholdt som udslag af en normal og naturlig driftsrisiko, finder landsretten også af denne grund, at udgifterne ikke kan fradrages som driftstab.

For så vidt angår retsafgiften på 245.540 kr. finder landsretten at kunne lægge til grund, at afgiften, der angår en retssag, som er anlagt den 15. maj 2003 efter fremkomsten i juli 2002 af granskningsmandens beretning, på samme måde som granskningsudgifterne og reelt som et accessorium til disse vedrører rene formuedispositioner, idet retssagen drejer sig et eventuelt bestyrelsesansvar i forbindelse med kapitaludvidelsen i 1998 i H1.2 ApS, udlodningen fra selskabet i 1999 og betalingen, da H1.1 ApS år 2000 erhvervede 2/3 af anparterne i H1.2 ApS. Landsretten finder derfor ikke, at der er hjemmel til at fradrage for retsafgiften.

Landsretten tager således Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge.

Under hensyn til sagens udfald, karakter og omfang, herunder at sagens økonomiske værdi er 2.341.554 kr., skal H1 i sagsomkostninger til Skatteministeriet betale et beløb som nedenfor bestemt til dækning af salær til advokat. Udgifter afholdt til en supplerende materialesamling indgår i omkostningsbeløbet.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal sagsøgeren, H1, inden 14 dage betale 130.000 kr. til sagsøgte, Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8a.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter