Dato for udgivelse
29 Apr 2008 08:18
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
22 Apr 2008 15:36
SKM-nummer
SKM2008.379.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-063722
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Udenlandsk indkomst + Angivelse og betaling
Emneord
Entreprise, arbejdsudleje, udland
Resumé
Skatterådet bekræfter at A skal indeholde arbejdsudlejeskat på grundlag af den mellem Planteskolen og det litauiske firma C indgåede arbejdsaftale om optagning og plantning samt sortering af planter. Der er herved lagt vægt på, at Planteskolen for tidligere år på grundlag af en lignende aftale med det litauiske firma er blevet pålagt at indeholde arbejdsudlejeskat, samt at de to ændringer, der er sket i den nu forelagte kontrakt i forhold til den kontrakt, der var forelagt Landsskatteretten, ikke udgør tilstrækkeligt grundlag for at ændre Landsskatterettens afgørelse.
Hjemmel
07-170256
Reference(r)

Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 4 og § 48 B
Kildeskatteloven § 43, stk. 2, litra h
Kildeskattebekendtgørelsen § 17, nr. 28

Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-2 D.A.2.3.
Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-2 D.D., artikel 15, arbejdsudleje

Spørgsmål

Skal A indeholde arbejdsudlejeskat i relation til den som bilag 1 vedlagte kontrakt?

Svar

Ja, der henvises i øvrigt til SKATs indtilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A har gennem en årrække entreret med en litauisk virksomhed vedrørende udførelse af arbejde for A. Det drejer sig i hovedsagen om prikling og plantesortering.

SKAT har truffet afgørelse om, at A skulle have indeholdt arbejdsudlejeskat i relation til kontrakterne indgået frem til og med 2006. SKATs afgørelser er stadfæstet af Landsskatteretten i en kendelse af 25. september 2007.

De faktiske omstændigheder vedrørende arbejdets udførelse er grundigt beskrevet i Landsskatterettens kendelse. Den kontrakt, der er vedlagt som bilag 1, og som der ønskes bindende svar i relation til, er identisk med de kontrakter, der er omfattet af Landsskatterettens kendelse af 25. september 2007, dog bortset fra følgende modifikationer:

  • Den litauiske virksomhed anvender nu egne maskiner til arbejdets udførelse, mens der tidligere var tale om, at den litauiske virksomhed lejede maskinerne af A.
  • Der er i kontraktens punkt 4, indføjet en bestemmelse om, at A tilbageholder en del af kontraktsummen, indtil det er konstateret, om arbejdet er udført tilfredsstillende.

Det fremgår af sagens oplysninger i Landsskatteretssagen:

Klageren er registreret som gartneri. Virksomheden er personligt ejet af B. På årsplan har virksomheden ca. 17 fuldtidsbeskæftigede lønmodtagere. Heraf er 3 fastansatte funktionærer og resten er beskæftiget i produktionen. Endvidere har virksomheden en del løst ansatte i form af arbejdskraft fra vikarservice samt "B-lønnere" i form af lokale landmænd, der afregnes med som selvstændigt erhvervsdrivende. Endvidere har virksomheden anvendt arbejdskraft fra en litauisk virksomhed, C.

For Landsskatteretten er der fremlagt fem kontrakter indgået mellem klageren og C i henholdsvis 2005 og 2006. Af den ældste kontrakt, underskrevet den 1. juni 2005, fremgår følgende:

"It is hereby agreed that C will undertake to perform the following contract work:

2. Contract work:

235 m2 stone

3. basis of contract.

The following basis in writing shall hold for this contract: The present contract and AB92. (...) C shall be registered for VAT in Denmark. C shall be responsible for conforming to the regulations about work performed by foreign companies in Denmark. C's contact to the Danish authorities shall be of no concern to A.

4. contract sum.

Amount in DKK

235 m2 a 100,-

Total sum excl VAT of 23500,-

5. Time schedule

The work shall be performed during the period of Juni 2005.

6. Delay/Breach of contract.

In case of delays on the part of C giving rise to liability, damages shall be paid in accordance with the Danish law of damages.

Breach of contract shall result in immediate termination.

7. Contact persons.

Contact persons authorised to bind the company:

 For A:

B

 For C:

D

8. Security.

It has been agreed that A an C shall not provide the securities mentioned in AB 92 s 6-7.

9. Insurance.

A shall not take out any separate insurance pursuant to AB 92 s 8."

De efterfølgende indgåede kontrakter for 2005 er dateret henholdsvis den 4. august 2005 (vedrørende august og september 2005) og den 7. november 2005 (vedrørende november og december 2005). En kontrakt er udateret, men oplyses at vedrøre april til juli 2005.

Disse kontrakter har uddybet indholdet af punkterne 2 og 4, men svarer ellers til den første kontrakt. Af kontrakten dateret den 7. november 2005 fremgår eksempelvis følgende:

"2. Contract work:

Transplants:

Lifting of plants and preparation of the plants in planting boxes before the plants are send to a cold store - aproxx. 2,000,000 broadleafspecies.

A plan will be handed out at the first meeting between the supervisors of C and A.

Plant sorting:

Plant sorting of 400,000 conifer and broadleafspecies according to sorting instructions. A sorting plan will be handed out at the first meeting between the supervisors of C and A.

Transport of the plants between place of delivery, place of lifting and sorting room at ...

4. Contract sum.

Plant sorting of 400,000 plants at 0.20 DKK per plant 80,000 DKK

Lifling of plants and preparation for cold store of 2,000,000 broadleaf species at 0.10 DKK per plant 200,000 DKK

The work shall be performed for at total sum excl. VAT of 280,000 DKK

C shall be entitled to invoice A on account for every 400,000 plants sorted or once a month. Before the final settlement, the quality of the performed work shall be examined and any faults shall be deducted from the final settlement. C shall pay a price per week of 5,000 DKK excl. VAT incl. fuels and lubricants etc, spare parts and insurance for hiring of tractor licence no ..., planting machine chassis no ... and building facilities. C shall take care of the maintenance. The rent shall be set off in the final settlement.

A puts housing at disposal at ..."

For så vidt angår 2006 er der fremlagt en kontrakt, dateret den 3. april 2006, der vedrører perioden april til juli 2006. Kontrakten svarer i sin opbygning til de seneste kontrakter vedrørende 2005.

C har for 2005 faktureret klageren for i alt 864.480 kr. og for 2006 i alt for 665.600 kr. (ekskl. moms). Det samlede fakturerede beløb har således udgjort 1.530.080 kr.

Klageren har ifølge fire fakturaer dateret henholdsvis den 30. juni 2005, den 2. september 2005, den 19. december 2005 og den 27. juni 2006, faktureret C for leje af maskiner og bygninger. De fakturerede beløb udgør henholdsvis 30.000 kr., 25.000 kr., 60.000 kr. og 60.000 kr.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

På baggrund af de foreliggende oplyninger er Landsskatteretten enig med skattemyndigheden i, at der er tale om arbejdsudleje. Ved vurderingen har retten bl.a. henset til, at det efter rettens opfattelse er klageren, der har retten til det udførte arbejde og som bærer det primære ansvar/risikoen for, at der er plantet korrekt, at klageren har leveret de småplanter m.v., som skulle sorteres og plantes, ligesom klageren har leveret bl.a. benzin til den til priklingen anvendte maskine. Endelig er lagt vægt på, at klageren - uanset at behovet for løbende instruktioner og tilsyn som følge af arbejdets natur har været begrænset - har givet instruktioner vedrørende det arbejde litauerne skulle udføre.

Uanset om ToldSkat i august 2004 måtte have godkendt en tidligere kontrakt med C, kan dette - henset til såvel forslagene til afgørelse af henholdsvis 30. november 2004 og 21. juni 2005 som afgørelsen af 25. august 2005 vedrørende indkomstårene 2001 til 2004, hvorefter der bl.a. statueres arbejdsudleje - ikke tillægges betydning i den foreliggende sag.

De litauiske arbejdstagere er omfattet af begrænset skattepligt til Danmark, jf. den dagældende kildeskattelovs § 2, stk. 1, litra c, og den gældende kildeskattelovs § 2, stk. 1, nr. 3.

Klageren skal indeholde 30 %'s bruttoskat i de litauiske arbejdstageres løn, jf. henholdsvis den dagældende kildeskattelovs § 2, stk. 3, og § 48 B samt den gældende kildeskattelovs § 2, stk. 4, og § 48 B.

SKAT har beregnet det indeholdelsespligtige beløb som 30 % af det samlede vederlag til C. Da der ikke ses at foreligge oplysninger om de litauiske arbejdstageres løn, er der ikke grundlag for at tilsidesætte dette. Retten lægger til grund, at der ikke er beregnet arbejdsmarkedsbidrag af det udbetalte vederlag, fordi de litauiske medarbejdere var omfattet af social sikring i Litauen.

--------------------------------------

Advokatfirmaet har ved stævning af 23. november 2007 indbragt denne afgørelse for Retten i Viborg.

I forbindelse med viderebehandlingen af det bindende svar har SKAT anmodet om indsendelse af følgende oplysninger. Klientens svar afgives efter hvert spørgsmål:

1. Har A ansatte, der udfører det samme arbejde, som det arbejde, der udføres af ansatte i den litauiske virksomhed, når disse udfører arbejde på A? 

Svar

Plantesorteringen deles op, således at plantepartier over 25.000 planter, som er egnet for udlicitering sorteres af C. Småpartier/ special sorteringer sorteres af vores ansatte.

2. I bekræftende fald i relation til spørgsmål 1, hvorledes aflønnes disse ansatte for det samme arbejde? Der ønskes en talmæssig opgørelse.

Svar

Det er ikke samme arbejde, da vores ansatte udfører special sorteringer samt pakning/udlevering af planter til kunderne.

3. Den litauiske virksomhed har tidligere lejet maskiner til brug for arbejdet hos A. Er det de samme maskiner, som nu anvendes og i bekræftende fald, hvornår har den litauiske virksomhed anskaffet maskinerne, til hvilken pris og hvordan er maskinerne finansieret?

Svar

Et af SKATs anklagepunkter mod A har tidligere været, at C ikke havde egne maskiner. Vi har derfor solgt maskinerne til C, som nu har fuld råderet, betaler for brændstof, forsikringer og har selv ansvar for maskinerne. De kan derfor til hver en tid vælge at transportere maskinerne hjem til Litauen. Maskinerne er finansieret via A, men hvis dette er et problem vil E gerne gå ind i leasingarrangement med C.

4. Hvor befinder maskinerne sig når den litauiske virksomhed ikke udfører arbejde for A?

Svar

Maskinerne opbevares på ... De er ikke til disposition for A.

5. Er der stillet særlige bygninger eller faciliteter til rådighed for maskinerne under arbejdet og i givet fald hvilke?

Svar

De lejer bygninger på ..., hvor de sorterer planter. Prikling foregår i marken.

6. Hvorledes aflønner den litauiske virksomhed sine ansatte, når disse arbejder i Danmark? Er der tale om timelønsbasis, i forhold til det udførte arbejde eller på andre måder og i givet fald hvilke.

Svar

Det er A ubekendt, hvorledes C aflønner deres medarbejdere. SKAT får oplysninger via 7E registreret samt momsbetaling.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er advokatens påstand, at A ikke skal indeholde arbejdsudlejeskat i relation til den vedlagte kontrakt.

I forhold til situationen i Landsskatterettens kendelse er det af afgørende betydning, at den litauiske virksomhed nu anvender egne maskiner, og særligt at den litauiske virksomhed bærer en reel risiko for, at arbejdet er udført korrekt, jvf. kontraktens punkt 4.

Skat udsendte den 5. september 2007 en vejledning på området.

Det fremgår af vejledningen, hvilke kriterier der skal være opfyldte, før at en aftale kan godkendes som en entrepriseaftale.

Advokaten gør gældende, at samtlige kriterier er opfyldte fra As side, således at kontrakten vedlagt som bilag i skal behandles som en entreprisekontrakt med den konsekvens, at A ikke er forpligtet til at indeholde arbejdsudlejeskat.

Advokaten henviser i øvrigt til, at der i vejledningen er henvist til en afgørelse, som fuldstændig svarer til situationen i nærværende sag. Afgørelsen er benævnt "Eksempel 6". Der var tale om indgåelse af kontrakt om okulation. SKAT kom i denne afgørelse frem til, at der ikke skulle indeholdes A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.

SKATs indstilling og begrundelse

A har i årene 2001-2003 indgået aftale med et engelsk foretagende om plantning af frøplanter af nåletræer og løvtræer. Arbejdet foregik med en maskine ejet af A. Landsskatteretten har den 25. september 2007 truffet afgørelse om, at de personer, der udførte arbejdet hos A for det engelske foretagende var arbejdsudlejet. Samme dato har Landsskatterettens vedrørende årene 2005-2006 truffet afgørelse om, at personer, der er ansat hos C, men arbejder hos A med optagning og omplantning i kasser samt sortering af forskellige grundstammer af træer er arbejdsudlejet til A.

Det arbejde, som udførtes i årene 2005 -2006 er således stort set det samme arbejde, som udførtes i 2001-2003. Arbejdet i årene 2005-2006 adskiller sig imidlertid fra arbejdet i de tidligere år derved, at arbejdet nu udførtes med lejet materiel. Det er dog stadig planteskolens materiel, idet materiellet lejes af planteskolen. Dette gjorde imidlertid ikke nogen forskel i Landsskatterettens vurdering af om der var tale om arbejdsudleje eller entreprise. Dette hænger efter SKATs opfattelse sammen med, at det i realiteten blot er et spørgsmål om at hæve "entreprisesummen" med lejeudgiften, så "entreprenøren" har midler til at betale for lejen.

De indgåede kontrakter i 2005 og 2006 med det litauiske firma er imidlertid ændret i forhold til de kontrakter, der er indgået i tidligere år med det engelske firma, idet kontrakterne formelt fremtræder som entrepriseaftaler. Specielt er der i kontrakten vedrørende 2006 indføjet et afsnit om arbejdsledelse, som umiddelbart tilfredsstiller de formelle krav til en entrepriseaftale.

For så vidt angår den nu forelagte kontrakt er der yderligere sket den ændring, at den litauiske virksomhed nu anvender egne maskiner til arbejdets udførelse, og at der i kontraktens punkt 4 er indføjet en bestemmelse om, at A tilbageholder en del af kontraktsummen indtil det er konstateret om arbejdet er udført tilfredsstillende. Bestemmelsen lyder således:

"A shall withhold 10 % of all invoices issued in connection with the lifting of transplants and sorting. The 10 % withheld shall be paid when

  • the lifted transplants return to the nursery from the cold store, and when it is established that the plants are healthy. The time of payment shall be about 1 May 2008. (The risk of cooling damage shall rest with A, who shall be responsible for renting a cold store).
  • the sorted plants are delivered to the customers in the spring of 2008 without any complaints. The time of payment shall be about 30 may 2008.

Ad) egne maskiner

For så vidt angår maskiner er der den 29/6 2006 indgået en aftale om køb af 10 maskiner til en pris af 479.750 inkl. moms. Der betales kontant 95.950 kr. (svarende til moms'en) og resten afdrages og forrentes over 10 år med en ydelse på 51.000 kr. pr. år. til A. Derudover må det antages, at der betales leje af bygninger og forbrugsstoffer m.m.

Til sammenligning skal det bemærkes, at det litauiske firma i indkomståret 2005 ifølge Landsskatterettens sagsfremstilling betalte 3 beløb, 30.000 + 25.000 + 60.000 kr. eller i alt 115.000 kr. for leje af maskiner og bygninger og at der 1 gang i 2006 (27/6) er betalt 60.000 kr. for leje af maskiner og bygninger.

Ifølge Skattecenter Xs sagsfremstilling var leje af traktor og priklemaskine i 2005 fastsat til 50.000 kr. + moms i alt 62.500 kr. og i 2006 fastsat til 60.000 kr. + moms i alt 75.000 kr. Priserne var inkl. forbrugsstoffer, reservedele og forsikringer. Vedligeholdelse påhvilede det litauiske firma.

4 af de overtagne maskiner er fra 1994 eller tidligere, 4 er fra år 2000 eller 2001 og 2 er fra henholdsvis 2005 og 2006. Værdien af maskinerne må antages at være begrænset i 2016. Da maskinerne er anskaffet til brug for arbejdet for A, samt da det litauiske firma nu på 4. år udfører det samme arbejde for planteskolen, samt da maskinerne i disse år fortsat har været opbevaret i planteskolens lokaler mod betaling af leje, finder SKAT ikke, at der er nogen afgørende forskel på om maskinerne er lejet eller ejet.

Det litauiske firmas køb i stedet for leje maskinerne kan derfor ikke tillægges nogen særlig vægt i dette tilfælde.

Ad) kontrakten pkt. 4

Det er uden tvivl en grundlæggende betingelse for at statuere arbejdsudleje, at det er hvervgiveren (A) der bærer ansvaret eller risikoen for arbejdsresultatet. Umiddelbart kan der derfor argumenteres for, at det er det litauiske firma, der bærer ansvaret og risikoen. På den anden side mister Planteskolen fortjenesten på de planter, som går til. Der er altså tale om en deling af risikoen.

Det er endvidere en betingelse, at vederlaget til udlejeren (det litauiske firma) ikke må beregnes efter den tid der er medgået eller under hensyntagen til en anden sammenhæng mellem vederlaget og den løn arbejdstageren får. Hvis det litauiske firma således lønner sine medarbejdere ud fra det antal planter, det lykkes at omplante og det antal sorterede planter, der kan sælges uden klager, vil der være den fornødne sammenhæng mellem vederlæggelsen eventuelt fratrukket de 10 % af det litauiske firma og den løn, som firmaets medarbejdere modtager.

For at få belyst dette punkt har SKAT stillet spørgsmål 6, jf. ovenfor. Planteskolen har imidlertid ikke svaret på spørgsmålet.

På dette grundlag kan den foretagne tilføjelse i kontraktens pkt. 4 derfor ikke tillægges nogen særlig vægt.

Konklusion

Det er en følge af det anførte, at de ansatte i det litauiske firma er omfattet af reglerne om arbejdsudleje og Planteskolen skal indeholde 30 % arbejdsudlejeskat, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 3, og § 48 B, med den samme begrundelse, som er afgivet i Landsskatterettens afgørelse af 25. september 2007:

"På baggrund af de foreliggende oplysninger er Landsskatteretten enig med skattemyndigheden i, at der er tale om arbejdsudleje. Ved vurderingen har retten bl.a. henset til, at det efter rettens opfattelse er klageren, der har retten til det udførte arbejde og som bærer det primære ansvar/risikoen for, at der er plantet korrekt, at klageren har leveret de småplanter m.v., som skulle sorteres og plantes, ligesom klageren har leveret bl.a. benzin til den til priklingen anvendte maskine. Endelig er lagt vægt på, at klageren - uanset at behovet for løbende instruktioner og tilsyn som følge af arbejdets natur har været begrænset - har givet instruktioner vedrørende det arbejde litauerne skulle udføre."

Det lægges i den forbindelse også til grund, at advokatfirmaet har oplyst om, at Statens advokat har meddelt ham, at Skatteministeriet vil begære Landsskatterettens afgørelse vedrørende indkomstårene 2005-2006 stadfæstet ved domstolene.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 5 år fra datoen for Skatterådets afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.

Svaret vil dog ikke være bindende, hvis der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2. Hvis svaret viser sig at være i strid med EU-retten, vil svaret heller ikke være bindende.

Et svar, der vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, er ikke bindende, i det omfang en udenlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3.

Bilag 1         

Contract no. 6

1. The parties:

 As Nursery

A

 As Contractor

C

                                                          

It is hereby agreed that C will undertake to perform the following contract work:

2. Contract work

Lifting of plants:

Lifting of plants and preparation of the plants in planting boxes before the plants are sent to a cold store - approx. 1,000,000 broadleaf species. The transport of the plants from the nursery to the cold store shall be provided by an external carrier.

A plan will be handed out at the first meeting between the supervisors of C and A.

Plant sorting

Plant sorting of 500,000 broadleaf species (age 1/2 and 3/0) according to sorting instructions.

The plants sorted shall be kept in a cold store until the spring of 2008.

Transport of the plants between place of delivery, place of lifting and sorting room at ...

A sorting plan will be handed out at the first meeting between the supervisors of C and A,

3. Basis of contract

The following basis in writing shall hold for this contract: The present contract and AB92.

AB 92 s 1 (6) shall be departed, as contract and meetings shall be in English.

C shall be registered for VAT in Denmark.

C shall be responsible for that the employees have contract of employment with C, have an insurance for each employee and bring E 101 for all the employees, if C can get the E 101.

C shall inform A regarding names, addresses, passport number, arrival and departure time of all the employees for the Danish 7E register at SKAT, no later than the day of arrival.

C shall be responsibte for conforming to the regulations about work performed by foreign companies in Denmark. C's contact to the Danish authorities shall be of no concern to A.

4. Contract sum

Lifting of plants and preparation for cold store of 1,000,000 broadleaf species

at 0.10 DKK per plant 100,000 DKK

Plant sorting of 500,000 broadlead species at 0.23 DKK per plant 115,000 DKK

Total sum excl. VAT of 215,000 DKK

C shall be entitled to invoice A on account for every 400,000 plants transplanted / sorted or once a month. Before the final settlement, the quality of the performed work shall be examined and any faults shall be deducted from the final settlement.

A shall withhold 10 % of all invoices issued in connection with the lifting of transplants and sorting. The 10 % withheld shall be paid when

  • the lifted transplants return to the nursery from the cold store, and when it is established that the plants are healthy. The time of payment shall be about 1 May 2008. (The risk of cooling damage shall rest with A who shall be responsible for renting a cold store).
  • the sorted plants are delivered to the customers in the spring of 2008 without any complaints. The time of payment shall be about 30 may 2008.
C shall bring along the machines to be used. Diesel consumption, etc. shall be paid when C leaves A. On arrival C shall receive a diesel card to be used when refuelling the machines with diesel at A. Total diesel consumption shall be read on the tank on the last day.

A shall make accommodation facilities avaiable at ... to those of Cs employees who wish to make use of this offer. C shall pay a rent of DKK 750 per week or part thereof for accommodation facilities at ... regardless of how many of C's employees would like to stay at ...

5. Time schedule

The work shall be performed during the period of  November - December 2007.

6. Delay/Breach of contract

In case of delays on the part of C giving rise to liability, damages shall be paid in accordance with the Danish general law of damages.

Breach of the contract shall result in immediate termination.

7. Foremanship, etc.

C shall complete the agreed contract using the number of workers C deems necessary in order to complete the work within the period of time allowed.

C shall inform A of the names of one or two C employees who have been assigned foremanship responsibilities on behalf of C.

The foreman shall be responsible for day-to-day contact between C and A and must be able to speak and write English.

The foreman shall be authorised by C to make agreements on its behalf with A on general matters regarding the work.

Besides such agreements, A shall have no authority to give C personnel specific or general instructions regarding the work.

8. Contact persons

Contact persons authorised to bind the company:

 For A:

B

 For C:

D

9. Security

It has been agreed that A and C shall not provide the securities mentioned in AB 92 s 6 - 7.

10. Insurance

A shall not take out any separate insurance pursuant to AB 92 s 8.

11. Signatures

 Date:

Nursery:

A

 Date:

Contractor:

C