Dato for udgivelse
28 Mar 2008 13:03
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
25 Mar 2008 15:45
SKM-nummer
SKM2008.282.SR
Myndighed
Skatterådet
Sagsnummer
08-047121
Dokument type
Bindende svar
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Selskabsbeskatning + Aktier og andre værdipapirer samt immaterielle rettigheder
Emneord
Skattefri ophørsspaltning uden tilladelse, aktiv/gæld, regnskabsmæssig hensættelse
Resumé
Skatterådet bekræfter, at balancekravet i fusionsskattelovens § 15A, stk. 2, 3. pkt. er opfyldt, såfremt B ApS ophørsspaltes skattefrit uden tilladelse, og det ene modtagende selskab, Newco 1, tilføres 25% af aktierne/anparterne i C A/S og D ApS samt 25% af øvrige aktiver og anden gæld, og det andet modtagende selskab, Newco 2 ApS, tilføres de resterende 75% af aktierne og anparterne i C A/S og D ApS samt de resterende 75% af øvrige aktiver og gæld, jf. udkast til spaltnings- og åbningsbalancer pr. 1/7 2007
Hjemmel
07-179215
Reference(r)
Fusionsskatteloven § 15A, stk. 2, 3. pkt.
Henvisning
Ligningsvejledningen 2008-1 S.D.7.3.

Spørgsmål

Kan SKAT bekræfte, at balancekravet i fusionsskattelovens § 15A, stk. 2, 3. pkt. er opfyldt, såfremt B ApS ophørsspaltes skattefrit uden tilladelse, og det ene modtagende selskab, Newco 1 ApS, tilføres 25% af aktierne/ anparterne i C A/S og D ApS samt 25% af øvrige aktiver og anden gæld, og det andet modtagende selskab, Newco2 ApS, tilføres de resterende 75% af aktierne og anparterne i C A/S og D ApS samt de resterende 75% af øvrige aktiver og gæld, jf. udkast til spaltnings- og åbningsbalancer pr. 1/7 2007.

Svar

Ja. Se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A ejer B ApS 100%.

Pr. 30. juni 2007 ejer B ApS 100% af aktierne/anparterne i C A/S og D ApS.

B ApS har ejet aktierne C A/S siden stiftelsen, dvs. i mere end 3 år.

B ApS har ejet 50% af anparterne i D ApS siden stiftelsen, dvs. i mere end 3 år. De resterende 50% blev erhvervet i efteråret 2006 som følge af, at medejeren E af D ApS afgik ved døden. E var far til A. De resterende 50% af anparterne i B ApS har været ejet i mindre end 3 år.

Udover førnævnte aktie/anpartsbesiddelser er der i B ApS alene tilgodehavender og likvide beholdninger samt en mindre gældspost. Selskabets balance er t.kr. 5.320 og den regnskabsmæssige egenkapital er t.kr. 3.373.

Nuværende ejerstruktur:

Visning af billede: bill1

Datterselskabet D ApS er nødlidende. I årsrapporten for 2006/07 for B ApS er regnskabsmæssigt hensat kr. 1.943.406 til imødegåelse af negativ egenkapital som følge af kautionserklæring afgivet overfor datterselskabets bankforbindelse.

B ApS påtænkes ophørsspaltet til to nye selskaber i forholdet: 75% og 25% med virkning pr. 1/7 2007.

Newco 1 modtager 75% af aktierne/anparterne i C A/S og D ApS samt 75% af øvrige aktiver og anden gæld fra det indskydende selskab (B ApS).

Newco 2 modtager 25% af aktierne/anparterne i C A/S og D ApS samt 25% af øvrige aktiver og anden gæld fra det indskydende selskab (B ApS).

Påtænkt ejerstruktur:

Visning af billede: bill2

Opdelingen af B ApS sker med henblik på en eventuel senere overdragelse af anparterne i Newcso 2 til hovedanpartshaverens ægtefælle, F.

Det centrale spørgsmål i sagen er, hvordan den regnskabsmæssige hensættelse skal behandles ved en skattefri ophørsspaltning uden tilladelse i relation til aktiv/gæld-forholdet jf. fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det følger af fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt., at ved skattefrie ophørsspaltninger uden tilladelse skal der foretages en fordeling af aktiver og gæld mellem nystiftede modtagende selskaber, således at de modtagende selskaber ved spaltningen får samme forhold mellem aktiver og gæld, som det indskydende selskab har inden spaltningen.

Det er forholdet mellem aktiver og gæld, som er afgørende i relation til balancekravet i § 15 a, stk. 2, 3. pkt. Således indgår regnskabsmæssige poster som udskudt skat og andre regnskabsmæssige hensættelser ikke ved opgørelsen af balancekravet.

Således er det vores opfattelse, at den regnskabsmæssige hensættelse på 1.943.406 kr., som er foretaget i indskydende selskab, B ApS, ikke skal indgå ved opgørelsen af balancekravet, når selskabet ophørsspaltes uden tilladelse som beskrevet.

De aktiver og gæld, som indgår ved opgørelsen af balancekravet, består i nærværende tilfælde herefter af

  • Kapitalandele i C A/S og D ApS
  • Tilgodehavender hos datterselskaber og andre
  • Likvider
  • Anden gæld

Vi kan henvise til vedlagte udkast til spaltnings- og åbningsbalancer. Heraf fremgår, at de relevante aktiver og gældsposter ved ophørsspaltningen alle påtænkes fordelt med 25% til det ene modtagende selskab  og med 75% til det andet modtagende selskab.

Dermed vil balancetilpasningskravet i fusionsskattelovens § 15A, stk. 2, 3. pkt. efter vores opfattelse være opfyldt, hvilket vi beder om SKAT's bekræftelse på.

Rådgiver har efterfølgende oplyst telefonisk, at B ApS har ejet aktierne C A/S siden stiftelsen, dvs. i mere end 3 år. B ApS har endvidere ejet 50% af anparterne i D ApS siden stiftelsen, dvs. i mere end 3 år. De resterende 50% af anparterne blev erhvervet i efteråret 2006 som følge af, at medejer F af D ApS afgik ved døden. F var far til A.

Rådgiver har efterfølgende pr. mail oplyst, at omstruktureringen ikke er båret af salgshensigter - hverken vedrørende de ved ophørsspaltningen nystiftede holdingselskaber eller datterselskabet C A/S. Fsva. det nødlidende datterselskab, D ApS, forventes dette selskab afviklet eller opløst, når mellemværende med kreditorerne er blevet afviklet.

Rådgiver har efterfølgende oplyst, at årsagen til, at den regnskabsmæssig hensættelse alene overføres til ét af de modtagende selskaber er, at den pågældende forpligtelse er opstået som led i hovedanpartshaverens dispositioner som direktør i B ApS samt at forpligtelsen er opstået forud for hovedanpartshaverens indgåelse af ægteskab, herunder indgåelse af ægtepagt, i sommeren 2006. Som følge heraf er det fundet naturligt, at samtlige økonomiske konsekvenser fra den pågældende forpligtelse alene skal påhvile det modtagende selskab, som den nuværende hovedanpartshaver efter spaltningen - og efter en eventuel overdragelse af anparterne på det andet modtagende selskab (25%) - forbliver eneejer af (75%). 

SKATs indstilling og begrundelse

Det bemærkes indledningsvist, at der i nedenstående besvarelse ikke er taget stilling til den skattemæssige spaltningsdato.

Ifølge fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 2. pkt., er det en betingelse for kunne gennemføre en ophørsspaltning uden tilladelse, at værdien af de tildelte aktier eller anparter med tillæg af en eventuel kontant udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver.

Handelsværdien skal fastsættes ud fra værdierne pr. den i fusionsskattelovens § 5 omtalte spaltningsdato, jf. bilag 23 til L 110A.

Da der i denne sag er tale om ophørsspaltning af et selskab med alene én hovedaktionær, vil der ikke ske én formueforskydning af værdierne, hvorfor de bogførte værdier kan udgøre handelsværdien, jf. SKM2007.699.SR.

I medfør af fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt., er det tillige en betingelse, at forholdet mellem aktiver og gæld, der overføres til et eller flere modtagende selskaber, svarer til forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab.

Forholdet mellem aktiver og gæld skal opgøres ud fra handelsværdierne på spaltningstidspunktet jf. hertil SKM2007.917.SKAT.

Ifølge lovforarbejderne (L110 af 13. december 2006 § 3, nr. 9) er formålet med § 15 a, stk. 2, 3. pkt. at forhindre, at man - som et alternativ til et skattepligtigt salg af aktiver - foretager en skattefri udspaltning af de pågældende aktiver til et modtagende selskab og samtidig overfører gæld i et forhold, der overstiger forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab, og derved reducerer den skattepligtige avance ved en senere afståelse af aktierne i det modtagende selskab.

Bestemmelsen skal tilsvarende forhindre, at det indskydende selskab via en skattefri spaltning uden tilladelse bliver tømt for værdier ved, at selskabet bliver efterladt med en gæld, der overstiger det hidtidige forhold mellem aktiver og gæld således, at en skattepligtig avance ved salg af aktierne er reduceret.

Af Skatteministeriets svar i bilag 2 og bilag 10 til L110 vedrørende FUL § 15 a, stk. 2, 3. ptk. sidestilles forholdet mellem aktiver og gæld med forholdet mellem aktiver og passiver, hvilket efter SKATs opfattelse medvirker til bestemmelsen åbenhed og mulighed for en udvidet fortolkning jf. SKM2007.917.SKAT.

I denne sag er der tale om ophørsspaltning af et selskab med alene én hovedanpartshaver. Ved dispositionen sker der ikke formueforrykkelse af værdierne.

I denne sag er kautionsforpligtelsen, og dermed den regnskabsmæssige hensættelse, opstået forud for spaltningstidspunktet. Da hensættelsen eksisterer på spaltningstidspunktet, skal den medtages i spaltningsbalancen, hvilket den også er. Om passivposter, herunder regnskabsmæssige hensættelser, ved ophørsspaltninger uden tilladelse i spaltningsbalancen er optaget som en gældspost eller en passivpost er således af mindre betydning jf. SKM2007.917.SKAT, når de selskabsdeltagere, der deltager i omstruktureringen har forholdt til sig til samtlige gælds-/passivposter. I denne sag har selskabsdeltageren forholdt sig til samtlige gælds-/passivposter såvel som aktivposterne.

Aktiv/gæld-forholdet i det indskydende selskab er t.kr. 5.320/4 eller 1.330, hvilket tillige svarer til aktiv/gæld-forholdet vedrørende de aktiver og gældsforpligtelser, der i de angivne forhold (75% og 25%) overdrages til de modtagende selskaber jf. udkast til spaltnings- og åbningsbalancer pr. 1/7 2007.

Da omstruktureringen i denne sag ikke båret af salgshensyn, hvilket konkret er tillagt vægt, da der til de påtænkte nystiftede modtagende selskaber ikke er overført gæld i et forhold, der overstiger forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab, og da det indskydende selskab har én aktionær, er balancekravet i medfør af fusionsskattelovens § 15 a, stk. 2, 3. pkt. iagttaget.

SKAT indstiller på denne baggrund, at spørgsmålet besvares med et "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse.

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode:

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.