Dato for udgivelse
13 Oct 2003 14:58
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
29. august 2003
SKM-nummer
SKM2003.438.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
LSR 2-5-1800-0063
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Emneord
Sukkerkvote, køb, fradrag
Resumé
 Udgift til kompensation til køb af sukkerkvote kunne ikke fradrages.
Reference(r)

Statsskatteloven § 5 a

Henvisning
Ligningsvejledningen 2004-1 E.A.2.1.3
Henvisning
Ligningsvejledningen 2003-3 E.E.4.9.4

A klager for indkomstårene 1998 og 1999 over, at de stedlige skattemyndigheder ikke har godkendt fradrag vedr. køb af sukkerkvote, hhv. 5.022 kr. og 12.888 kr. 

Det fremgår af sagen, at klageren, der er landmand, ligesom en række andre landbrugere vest for Storebælt har købt ekstra sukkerkvoter fra Sukkerfabrikken B A/S.

Den omhandlede sukkerkvoteordning var oprindeligt en ren dansk ordning, men den administreres i dag – ligesom mælkekvoteordningen – overordnet af EU med det formål at sikre sukkerroedyrkerne et vist prisniveau differentieret efter produktionskvoter (A og B) primært gennem beskyttelse af den ydre grænse og eksporttilskud.

B A/S ønskede af hensyn til en bedre kapacitetsudnyttelse varigt at overføre et kontraktkvantum fra fabriksområderne øst for Storebælt til kontraktområdet hørende til C Sukkerfabrik over årene 1997, 1998 og 1999. I den forbindelse blev sukkerroedyrkerne øst for Storebælt tilbudt betaling for at opgive dyrkningsretten til sukkerroerne, idet de til gengæld skulle modtage et beløb beregnet pr. ton pol-sukker, de afstod dyrkningsretten til.

De sukkerroedyrkere vest for Storebælt, der havde ejendomme med dyrkningsret, og som op­fyldte visse nærmere angivne krav, kunne erhverve yderligere dyrkningsret til sukkerroer over den nævnte 3 års periode. B A/S har oplyst, at ca. 90 % af sukkerroedyrkerne vest for Storebælt kunne opfylde disse krav, og at samtlige af disse forventedes at ansøge om tilde­ling af yderligere dyrkningsret. Den gennemsnitlige tildeling i hvert af de 3 år skulle blive på 3,44 tons polsukker, svarende til en kontraktudvidelse på 8,7 %. Betalingen for denne kontraktudvidelse ville i gennemsnit andrage 2.924 kr., hvis beløbene var skattefrie og i modsat fald det dobbelte.

Sukkerfabrikkerne indgik individuelle kontrakter med roedyrkerne. Kontrakterne er underlagt EU-bestemmelser om bl.a. minimumpriser og brancheaftaler. I brancheaftalen er i detaljer fastlagt en række forhold mellem dyrkerne (De Danske Sukkerroedyrkere) og fabrikanten (B A/S) vedrørende kvoteforhold, leveringsbetingelser, og ekstra betaling/fradrag for kvalitet m.v.

Sukkerkvoterne kan flyttes direkte mellem landmænd lokalt, men kun når der samtidig flyttes jord, enten gennem køb eller gennem forpagtning, på samme måde som ved flytning af mælkekvoter direkte mellem landmænd lokalt. Sukkerkvoten (dyrkningsretten) hviler således på jorden og ikke på ejeren af ejendommen.

Hvis en ejendom med sukkerkvote sælges, kan ejeren ikke medtage sukkerkvoten til en anden ejendom, og i forpagtningsforhold tilhører sukkerkvoten ejeren (bortforpagteren) af ejendommen.

For mælkekvoter har det såkaldte mælkeudvalg gennem årene tillige administreret forskellige købs- og salgsordninger til indirekte omfordeling af kvoterne. En sådan indirekte omfordeling af sukkerkvoterne var baggrunden for klagerens køb af ekstra sukkerkvote.

Told- og Skattestyrelsen udtalte sig den 20. november 1996 overfor Landbrugsrådet i en orienterende skrivelse om de skattemæssige konsekvenser for de landmænd, der afstod henholdsvis købte sukkerkvoter i henhold til brancheaftale indgået mellem Danske Sukkerroedyrkere og B A/S. Det fremgår heraf bl.a., at Told- og Skattestyrelsen på det foreliggende grundlag anså det vederlag som modtoges for afståelse af dyrkningsret for skattepligtig indkomst som erstatning for fremtidigt indtægtstab, jf. statsskattelovens § 4. Endvidere fremgår, at Told- og Skattestyrelsen anså den betaling for dyrkningsretten som erlagdes fra køberside for at have karakter af en driftsudgift efter statsskattelovens § 6 a. Styrelsen bemærkede afslutningsvis i udtalelsen, at den endelige bedømmelse af forholdene henhører under de kommunale ligningsmyndigheder, hvis afgørelse kan påklages til Landsskatteretten. Endelig kan Landsskatterettens afgørelse indbringes for domstolene.

Klageren har ved opgørelsen af indkomsten foretaget fradrag med 5.022 kr. i 1998 og med 12.888 kr. i 1999.

De stedlige skattemyndigheder har ved den påklagede afgørelse forhøjet klagerens indkomst med tilsvarende beløb.

Skattemyndighederne har bl.a. henvist til, at udgiften til køb af sukkerkvote ikke kan fratrækkes, idet der er tale om køb af et formuegode. Vederlag herfor er skattefri for sælgeren og ikke fradrags- eller afskrivningsberettiget for køberen jf. statsskattelovens § 5, stk., 1, litra a. Landsskatteretten har således for så vidt angår vederlag for afståelse af sukkerkvoter i kendelse refereret i SKM2001.379.LSR/TfS 2001.806 statueret, at afståelsesvederlaget blev betalt for tab af indtægtskilde, og dermed var skattefrit efter statsskattelovens § 5 a.

Der kan ikke efter forventningsprincippet støttes ret på tilkendegivelsen fra 1996 fra Told- og Skattestyrelsen, idet der alene er tale om en foreløbig tilkendegivelse med forbehold for ligningsmyndighedernes senere behandling af spørgsmålet. En bindende forhåndsbesked kan alene indhentes fra Ligningsrådet, jf. reglerne i kapitel 2 A i skattestyrelsesloven.

Afståelsessummen må betragtes som kompensation for indtægtstab i en uvis årrække, dvs. tilsvarende være betaling for et sådant formuegode. Herved vil der være symmetri mellem den skattemæssige behandling af afståelsesvederlag og anskaffelsessummer.

Da der endvidere er tale om betaling for retten til fremtidig leverance af sukkerroer - dvs. for at sikre indkomst i en uvis årrække, ligger betalingen udenfor driftsomkostningsbegrebet, der defineres som udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. § 6 a.

Dermed falder anskaffelsessummen ind under statsskattelovens § 6, sidste pkt., hvorefter den beregnede skatteindtægt er skattepligtig uden hensyn til, hvorledes den anvendes, altså hvad enten den anvendes til formueforøgelse, til forbedring af ejendom eller til udvidelse af næring eller drift m.m., og anskaffelsessummen er dermed ikke fradragsberettiget.

Med hensyn til den subsidiære påstand om afskrivning af anskaffelsessummen efter afskrivningslovens § 40, stk. 2 bemærkes, at sukkerkvoter efter nævnets opfattelse må sidestilles med mælkekvoter og skattemæssigt må behandles på samme måde efter afskrivningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven. I forslaget til den nye afskrivningslov (L 102, 1997/98 (2. samling)) indgik et forslag om at sidestille mælkekvoter med immaterielle anlægsaktiver. Forslaget blev ændret ved Folketingets behandling så at de hidtidige regler i ejendomsavancebeskatningsloven for mælkekvoter blev opretholdt. Anskaffelsessummen for sukkerkvoter kan derfor ikke afskrives efter afskrivningslovens § 40, stk. 2.

Klageren har overfor Landsskatteretten nedlagt påstand om, at indkomsten nedsættes til det selvangivne.

Til støtte for den nedlagte påstand har klageren bl.a. gjort gældende, at retstilstanden forud for Landsskatterettens kendelse af 5. juli 2001 (SKM2001.379.LSR/TfS 2001.806) må anses at have været således, at der kunne foretages fradrag for det betalte vederlag for erhvervelse af yderligere sukkerkvote (dyrkningsret) som en driftsomkostning i medfør af statsskattelovens § 6, litra a, jf. herunder Told- og Skattestyrelsens skrivelse af 20. november 1996 til Landbrugsrådet, som er fremlagt under sagen.

Af ligningsvejledningen for 1999 pkt. E.C.5.3 fremgår endvidere følgende:

”Om afskrivning på dyrkningsrettigheder vedrørende sukkerroer, se Skat 1990.4.299.”

Skat 1990.4.299 indeholder en afgørelse truffet af amtsskatteinspektoratet i Maribo den 9. marts 1990 og tillige offentliggjort i TfS 1990.206. Af denne afgørelse vedrørende de skattemæssige konsekvenser for andelshaverne ved overdragelsen af Sukkerfabrikken Nykøbing F Lmt. fremgår bl.a., at salgssummen ved salg af de under den daværende sag omhandlede dyrkningsretter til sukkerroer, skulle beskattes som særlig indkomst, jf. lov om særlig indkomstskat § 2, nr. 5, og at køber i konsekvens heraf ville have afskrivningsret i henhold til lov om særlig indkomstskat § 15, stk. 1.

Klageren har i kraft heraf for så vidt angår de omhandlede indkomstår forud for 2001 haft en retsbeskyttet berettiget forventning om at blive stillet i overensstemmelse med ligningsvejledningens beskrivelse af hidtidig gældende ret. Udtalelsen fra Told- og Skattestyrelsen af 20. november 1996 må tillige – uanset at det af udtalelsen fremgår, at den endelige bedømmelse af forholdet henhører under ligningsmyndighederne – kunne tillægges en vis værdi.

Landsskatterettens kendelse af 5. juli 2001 kan først tillægges virkning fra og med 2001. Der ses ikke for 1998, 1999 og 2000 at være højere rangerende retskilder, der tilsidesætter henvisningerne i ligningsvejledningen for 1998 og 1999.

Det er yderligere gjort gældende, at der ikke nødvendigvis skal være symmetri mellem bedømmelsen af købers og sælgers forhold, og at købesummen subsidiært må være afskrivningsberettiget efter ligningslovens § 16 F, stk. 2, og ligningslovens § 40, mere subsidiært fradragsberettiget som et udslag af normal driftsrisiko i de respektive indkomstår.

Landsskatteretten skal udtale:

Ved rettens kendelse afsagt den 5. juli 2001 (SKM2001.379.LSR/TfS 2001.806) udtaltes det bl.a., at vederlaget for salg af de omhandlede dyrkningsrettigheder til sukkerroer måtte anses for ydet som en kompensation for indtægtstab i en uvis årrække, og at vederlaget herefter fandtes omfattet af statsskattelovens § 5 a, og således ikke skattepligtigt.

Den omhandlede betaling er ydet som et engangsbeløb og ikke som en løbende ydelse, og betalingen vedrører i høj grad selve retten til at opnå afkast.

Det tiltrædes herefter – i overensstemmelse med principperne i rettens kendelse af 5. juli 2001 – at anskaffelsessummen må anses for vederlag for anskaffelse af en indkomstkilde i en uvis årrække, hvilket falder uden for statsskattelovens driftsomkostningsbegreb.

Dyrkningsretten til sukkeroer kan endvidere ikke anses for en rettighed ifølge en udbytte-, forpagtnings- eller lejekontrakt, jf. afskrivningslovens § 40, stk. 2, samt jf. ligningslovens § 16 F, stk. 2, jf. § 16, stk. 1, nr. 3.

For så vidt angår det i ligningsvejledningen for 1998 og 1999 citerede vedrørende afskrivningsmulighed for sukkerroekvoter bemærkes, at det citerede fremtræder som en isoleret henvisning til én konkret afgørelse uden generel ligningsmæssig stillingtagen. Det bemærkes endvidere, at det i den fremlagte udtalelse fra Told- og Skattestyrelsen af 20. november 1996 er anført, at den endelige afgørelse af spørgsmålet henhører under de lignende myndigheder.

Klageren ses derfor ikke at have haft en retsbeskyttet forventning om at blive stillet bedre, end hvad der i almindelighed følger af gældende ret.

Da retten herefter ikke finder grundlag for at ændre den påklagede afgørelse, stadfæstes denne.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter