Dato for udgivelse
20 Mar 2002 12:15
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. februar 2002
SKM-nummer
SKM2002.186.LSR
Myndighed
Landsskatteretten
Sagsnummer
2-1-1811-0735
Dokument type
Kendelse
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
SKAT internt
Emneord
Udgift, afskrivning, forventning, princip
Resumé

En tidligere godkendt skønsmæssigt opgjort aktivering af et selskabs udgifter vedrørende egne projekter medførte ikke, at selskabet ud fra forventningsprincippet kunne støtte ret på dette princip for efterfølgende år, hvor selskabet rent faktisk var i besiddelse af en ikke skønsbaseret opgørelse af udgifterne.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4


A A/S klager for indkomstårene 1997 og 1998 over, at  Told- og Skattestyrelsen ikke har godkendt det af selskabet selvangivne vedrørende egenprojektering.

Det klagende selskab har for indkomståret 1997, 1998 og 1999 aktiveret 3 procent af summen af færdige projekter som udgifterne til egenprojektering.

Det fremgår af sagen, at selskabet i de pågældende indkomstår har drevet virksomhed med fremstilling og markedsføring af finkemikalier, herunder plantebeskyttelsesmidler i form af pesticider.

Selskabet har i de pågældende indkomstår haft en tegnestue og en planlægningsafdeling, der blandt andet har udført opgaver i forbindelse med selskabets egne investeringsprojekter. For tegnestuens vedkommende har selskabet fremlagt en opgørelse over forbruget af henholdsvis ingeniør-assistent-, elev- og planlægningstimer. Opgørelserne for indkomstårene 1998 og 1999 er opdelt i timer medgået til driftsprojekter, investeringsprojekter, øvrig assistance, andet og fravær. For indkomståret 1997 er opgørelsen alene opdelt i timer medgået til projekter og andet.

Efter det klagende selskabs egne beregninger udgør timer medgået til investeringsprojekter i indkomstårene 1998 og 1999 henholdsvis 79 procent og 69 procent af det samlede timeforbrug. Tegnestuens samlede udgifter for indkomstårene 1998 og 1999 har været henholdsvis 14.637.000 kr. og 14.494.000 kr., hvilket svarer til udgifter til investeringsprojekter med henholdsvis 11.563.000 kr. og 10.000.000 kr., beregnet som henholdsvis 79 procent af 14.637.000 kr. og 69 procent af 14.494.000 kr.

For indkomståret 1997 har det klagende selskab ikke foretaget en opdeling af timer medgået til driftsprojekter henholdsvis investeringsprojekter, men 96 procent af de samlede projekter har været investeringsprojekter, svarende til niveauet for indkomstårene 1998 og 1999. De samlede udgifter til tegnestuen er ligeledes på niveau med indkomstårene 1998 og 1999, idet de samlede omkostninger har været 14.521.000 kr. Et gennemsnit af timer medgået til driftsprojekter i indkomstårene 1998 og 1999 som antallet af timer medgået til driftsprojekter i indkomståret 1997 betyder en andel for investeringsprojekter på 76 procent, svarende til 11.035.000 kr.

Planlægningsafdelingen har for indkomstårene haft en samlet udgift på henholdsvis 2.601.000 kr., 2.604.000 kr. og 2.598.000 kr. Afdelingens lønudgifter har for indkomstårene 1998 og 1999 udgjort henholdsvis 92 procent og 96 procent af de samlede udgifter. Selskabet har beregnet, at en trediedel af afdelingens samlede omkostninger er medgået til investeringsprojekter, svarende til henholdsvis 858.330 kr., 859.320 kr. og 857.340 kr. for indkomstårene 1997, 1998 og 1999.

Da timeopgørelserne ikke har været direkte beregnet på registrering af forholdet mellem investeringsprojekter og andet arbejde, har selskabet ønsket de fremkomne beløb reduceret, hvilket Told- og Skattestyrelsen har accepteret, hvorfor beløbene er blevet nedsat med 10 procent.

Told- og Skattestyrelsen har for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 forhøjet det klagende selskabs indkomstopgørelse med henholdsvis 4.925.000 kr., 3.852.000 kr. og 881.000 kr.

Forhøjelserne er fremkommet ved følgende beregninger for de respektive indkomstår:

Indkomståret 1997:

 

Beregnet aktivering af egenprojektering:

11.894.000 kr.

- Foretaget aktivering af egenprojektering:

4.078.000 kr.

Meraktivering:

7.816.000 kr.

- Reduktion med 10 procent:

781.000 kr.

Ikke godkendt fradrag:

7.035.000 kr.

Yderligere afskrivning som følge af meraktivering i 1997:

2.110.000 kr.

Forhøjelse:

4.925.000 kr.

Indkomståret 1998:

 

Beregnet aktivering af egenprojektering:

12.422.000 kr.

- Foretaget aktivering af egenprojektering:

3.963.000 kr.

Meraktivering:

8.459.000 kr.

- Reduktion med 10 procent:

846.000 kr.

Ikke godkendt fradrag:

7.613.000 kr.

Yderligere afskrivning som følge af meraktivering i 1997 og 1998:

3.761.000 kr.

Forhøjelse:

3.852.000 kr.

Indkomståret 1999:

 

Beregnet aktivering af egenprojektering:

10.713.000 kr.

- Foretaget aktivering af egenprojektering:

5.135.000 kr.

Meraktivering:

5.578.000 kr.

- Reduktion med 10 procent:

558.000 kr.

Ikke godkendt fradrag:

5.020.000 kr.

Yderligere afskrivning som følge af meraktivering i 1997, 1998 og 1999:

4.139.000 kr.

Forhøjelse:

881.000 kr.

Til støtte herfor har Told- og Skattestyrelsen anført, at det beløb, som selskabet skal medregne til afskrivningssaldoen, er de faktisk afholdte udgifter til investeringsprojekterne.

Endvidere har Told- og Skattestyrelsen afvist, at der ved amtsligningsrådets kendelse fra 1983 er etableret en retsbeskyttet forventning hos det klagende selskab, som udelukker en ændring af projekteringstillægget på 3 procent. Told- og Skattestyrelsen har herved henvist til, at amtsligningsrådets kendelse har baseret sig på et skønsmæssigt grundlag vedrørende udgifterne til egenprojektering som følge af manglende mulighed for en præcis opgørelse af de medgåede omkostninger til investeringsprojekter. Vedrørende et notat fra januar 1982 har styrelsen bemærket, at det heraf netop fremgår, at man skønsmæssigt har antaget, at en trediedel af anlægsafdelingens kapacitetsomkostninger i procent af projektomkostningerne skulle aktiveres.

Styrelsen har videre anført, at der for de omhandlede indkomstår, i modsætning til det i 1983 foretagne skøn, foreligger et dokumenteret grundlag for fastsættelsen af de omkostninger, der er medgået til frembringelse af anlægsaktiverne. Således har styrelsen henvist til, at forudsætningen for vurderingen i amtsligningsrådets kendelse er bristet, hvilket det klagende selskab efter styrelsens opfattelse er fuldt vidende om, og selskabet derfor ikke har en retsbeskyttet forventning om aktivering af udgifter til investeringsprojekter.

Selskabets repræsentant har over for Landsskatteretten nedlagt påstand om, at selskabets indkomstopgørelse for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 nedsættes i overensstemmelse med det selvangivne.

Til støtte herfor har repræsentanterne anført, at selskabet er bibragt en retsbeskyttet forventning ved amtsligningsrådets kendelse af 1983, som efter repræsentantens opfattelse medfører, at en ændring af princippet for aktivering af udgifter til egenprojektering alene kan ske med fremtidig virkning.

Repræsentanten har således bemærket, at selskabet er enig i, at aktivering af egenprojektering skal ske med de til investeringsprojekterne faktisk medgåede omkostninger, og at den metode, som Told- og Skattestyrelsen har anvist til opgørelse heraf, giver et retvisende billede af det beløb, som skal aktiveres.

Derimod har repræsentanten henvist til, at principskiftet fra medregning af 3 procent til den anviste metode ikke kan ske med tilbagevirkende kraft for indkomstårene 1997, 1998 og 1999, men tidligst med virkning for indkomståret 2000 grundet den retsbeskyttede forventning.

Vedrørende kendelsen fra amtsligningsrådet har repræsentanten bemærket, at denne er resultatet af en gennemgribende revision af selskabets selvangivelser for indkomstårene 1976-1980, og at amtsligningsrådet i den forbindelse godkendte, at tillæg til anlægsinvesteringer for værdi af egenprojekteringsarbejde kunne ske med 3 procent. Disse 3 procent er fremkommet som et vægtet gennemsnit over en årrække af en trediedel af kapacitetsomkostningerne i anlægsafdelingen. Om denne beregning har repræsentanten anført, at den fremgår af et notat fra januar 1982, der er indgået som dokument i den omtalte revision af selskabet, og dette notat har dannet grundlag for godkendelsen af aktiveringsprincippet.

I relation til Told- og Skattestyrelsens bemærkninger vedrørende forventningsprincippet, har repræsentanten anført, at styrelsen har antaget, at medregningsprocenten ikke har været genstand for drøftelse og vurdering i forbindelse med den omtalte revision, og kendelsen ikke indeholder nogen tilkendegivelse om den fremtidige behandling af problemstillingen. Dette er efter repræsentantens opfattelse ikke korrekt, og repræsentanten har herved henvist til indholdet af notatet, ligesom repræsentanten har bemærket, at styrelsen ikke har fremfundet dokumentation for, at amtsligningsrådets kendelse i denne relation har været begrænset til at angå alene de i denne omhandlede indkomstår. Repræsentanten har videre anført, at det forhold, at skattemyndighederne ikke har kunnet fremfinde dokumentation vedrørende kendelsen, ikke bør komme det klagende selskab til skade.

Endelig har repræsentanten henvist til, at skattemyndighederne ikke har anfægtet selskabets aktivering af udgifter til egenprojektering indtil revisionen i 2000.

Indledningsvis skal Landsskatteretten bemærke, at der efter retspraksis er en række betingelser, der alle skal være opfyldte, for at en skatteyder kan støtte ret på en tilkendegivelse efter det individuelle forventningsprincip. Efter disse betingelser skal den omhandlede tilkendegivelse blandt andet have været egnet til at have indflydelse på skatteyderens dispositioner, der skal være tale om en direkte og positiv tilkendegivelse, og tilkendegivelsen skal være klar og uden forbehold.

Retten finder, at det klagende selskab som udgangspunkt har opnået en retsbeskyttet forventning om fordelingen af udgifterne til egenprojektering ved amtsligningsrådets kendelse af 2. marts 1983. Der er herved særlig henset til, at tilkendegivelsen har været rettet direkte til det klagende selskab, at selskabet har disponeret i overensstemmelse hermed, og tilkendegivelsen har angået et faktisk skøn vedrørende udgifterne til egenprojektering.

Efterfølgende er selskabet blevet i stand til og har rent faktisk foretaget en opgørelse af udgifterne til egenprojektering, der ikke er baseret på et skøn. Herefter finder retten i overensstemmelse med Told- og Skattestyrelsen, at forudsætningerne for amtsligningsrådets tilkendegivelse er bristet, hvilket må have stået det klagende selskab klart. Da det er en betingelse for at have en retsbeskyttet forventning, at forholdene på tidspunktet for påberåbelsen af den retsbeskyttede forventning er identiske med forholdene på tidspunktet for tilkendegivelsen, finder retten ikke, at det klagende selskab har en retsbeskyttet forventning vedrørende aktivering af udgifter til egenprojektering for de omhandlede indkomstår, og de påklagede skatteansættelser stadfæstes derfor.