Ifølge FUL § 15 d, stk. 1, skal fortjeneste og tab på de af det indskydende selskabs aktiver og passiver, der ved tilførslen bliver knyttet til et dansk selskab eller et udenlandsk selskabs faste driftssted eller faste ejendom her i landet, ikke medregnes ved opgørelsen af det indskydende selskabs skattepligtige indkomst.

FUL § 15 d, stk. 2, omhandler tilførsel af aktiver fra et dansk selskab til et dansk selskab eller et udenlandsk selskab.

Ifølge FUL § 15 d, stk. 2, finder bestemmelserne i FUL § 5 om fusionsdatoen tilsvarende anvendelse. Det vil sige, at datoen for den i forbindelse med tilførslen udarbejdede åbningsstatus for det modtagende selskab i skattemæssig henseende anses for tilførselsdatoen. Det er en betingelse for anvendelse af fusionsskattelovens regler, at tilførselsdatoen er sammenfaldende med skæringsdatoen for det modtagende selskabs regnskabsår. Skal indkomsten i et af de i fusionen deltagende selskaber opgøres efter reglerne i selskabsskattelovens § 31, stk. 3, som følge af, at koncernforbindelsen, jf. selskabsskattelovens § 31 C, er ophørt eller etableret inden eller i forbindelse med fusionen, anvendes tidspunktet for ophøret henholdsvis etableringen af koncernforbindelsen uanset 1. og 2. pkt. som skattemæssig fusionsdato for det pågældende selskab. I tilfælde omfattet af 3. pkt. kræves ikke, at de fusionerende selskaber har samme skattemæssige fusionsdato.

Formforskrifterne i FUL § 6, stk, finder ligeledes tilsvarende anvendelse, jf. FUL § 15 d, stk. 2. Det vil sige, at det modtagende selskab skal indsende genpart af de dokumenter, der efter de selskabsretlige regler skal udarbejdes i forbindelse med tilførslen til Told- og skatteforvaltningen  Der kan ses bort fra fristen, jf. FUL § 6, stk. 6. Der henvises til afsnit S.D.1.7.

Anvendelse af FUL § 8
Bestemmelserne i FUL § 8 om den skattemæssige behandling af de aktiver og passiver, der ved fusionen er i behold i det indskydende selskab, finder tilsvarende anvendelse ved tilførsel af aktiver fra et dansk selskab. Det vil sige, at aktiver og passiver, der ved tilførsel af aktiver overføres fra det indskydende selskab til det modtagende selskab, ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst behandles, som om de var anskaffet af dette selskab på de tidspunkter, hvor de er erhvervet af det indskydende selskab, og for de anskaffelsessummer, hvortil de er erhvervet af dette selskab.

Der henvises til afsnit S.D.1.9.

I TfS 1998, 823 LSR er truffet afgørelse om, at et selskab var berettiget til at fradrage udgifter til personaleforpligtelser, som selskabet havde overtaget fra det indskydende selskab i forbindelse med tilførsel af aktiver fra dette selskab efter fusionsskattelovens regler om skattefri tilførsel af aktiver.

I SKM2005.40.LSR udtaler Landsskatteretten, at successionen efter bl.a. fusionsskattelovens § 8, stk. 1, må anses at være en generel skattemæssig succession i anskaffelsestidspunktet for overtagne aktiver og derfor også succession i erhvervelsestidspunktet i relation til ejertid for så vidt angår sondringen mellem forbedring og vedligeholdelse af fast ejendom efter statsskattelovens § 6. 

I SKM2007.140.SR udtalte Skatterådet, at et modtagende selskab (filial) ved en skattefri tilførsel af aktiver vil succedere i det indskydende selskabs samlede afskrivningsgrundlag vedrørende driftsmidler og afskrivningsberettigede ejendomme, således at filialen kan foretage skattemæssige afskrivninger herpå efter gældende regler. Den danske filial af det nystiftede modtagende selskab fra X-land i tilførslen skal ikke beskattes af såkaldte "group contributions", der overføres fra koncernselskaber i X-land til det nystiftede modtagende selskab i X-land.

I SKM2007.931.SR kunne Skatterådet bekræfte, at samtlige aktiver og passiver, der overføres til det svenske selskab E AB's danske filial D Danmark, herunder immaterielle aktiver og en interessentskabsandel i G I/S, ved den påtænkte skattefri tilførsel af aktiver fra B A/S allokeres til filialen, således at den samlede virksomhed anses for at forblive under dansk beskatning, og aktiverne og passiverne modtages med succession efter fusionsskattelovens § 15 d, stk. 2, jf. § 8, stk. 1.

Skatterådet kunne endvidere bekræfte, at den fra B A/S overførte virksomhed, som fortsat skal drives i Danmark, som følge af tilførslen sammenlægges med E AB's allerede eksisterende filial, således at selskabet efter tilførslen har én filial i Danmark, der foretager én samlet indkomstopgørelse for den sammenlagte danske virksomhed.

I SKM2007.932.LSR fastholder Landsskatteretten, at der i forbindelse med afståelse af en dansk filial til et tysk selskab skal ske good-will beskatning. Afgørelsen er tillige omtalt i afsnit S.D.1.12.1.

I SKM2008.713.SR ønskede en finansiel virksomhed at foretage en skattefri tilførsel af aktiver fra et dansk selskab til en ny dansk filial af et koncernforbundet selskab, beliggende inden for EU. Den skattefri tilførsel af aktiver påtænktes at skulle ske uden tilladelse efter FUL § 15c, stk. 1, 4. pkt.

Skatterådet svarede, at tilførslen af aktiver kunne anses for at opfylde betingelserne i fusionsskatteloven for at kunne ske skattefrit. Skatterådet bemærkede dog, at det danske selskabs udenlandske filialer ville blive afståelsesbeskattet i forbindelse med den skattefri tilførsel af aktiver, da det efter Skatterådets opfattelse ikke er muligt for et fast driftssted at have et under-fast driftssted, og der derfor ikke kan ske succession efter fusionsskatteloven. Det kunne i den forbindelse ikke bekræftes, at værdien af goodwill i de udenlandske filialer kunne fastsættes efter TSS-cirkulære 2000-10 af 28. marts 2000.

Reglerne i FUL § 8, stk. 1-4 finder dog ikke anvendelse på alle det indskydende selskabs aktiver og passiver m.v., jf. nedenfor.

Reglerne i FUL § 8, stk. 5, om den skattemæssige behandling af aktiver og passiver, som det modtagende selskab ikke har erhvervet fra det indskydende selskab finder derimod fuldt ud anvendelse.

Ligeledes finder reglerne i FUL § 8, stk. 6, fuldt ud anvendelse. Hovedreglen i FUL § 8, stk. 6, er, at foreligger der ved fusion i et af selskaberne underskud fra tidligere år, kan dette underskud ikke fradrages ved det modtagende selskabs indkomstopgørelse. Der gøres en undtagelse herfra, når der sker tilførsel mellem sambeskattede selskaber, da underskud, der er opstået, mens selskaberne har været sambeskattet, kan bringes til fradrag. Om anvendelse af FUL § 8, stk. 6 se afsnit S.D.1.9

Foreligger der ved tilførsel af aktiver enten i det indskydende selskab eller i det modtagende selskab underskud fra tidligere år, kan disse underskud ikke fradrages ved det modtagende selskabs indkomstopgørelse. Underskud fra tidligere år i det indskydende selskab kan derimod fremføres i det indskydende selskab efter reglerne i LL § 15.

Også reglen i FUL § 8, stk. 8 om uudnyttede fradragsberettigede tab fra tidligere indkomstår finder anvendelse. Disse tab kan ikke fremføres til fradrag i det modtagende selskab, jf. FUL § 8, stk. 8.

Reglerne i FUL § 8, stk. 1-4 finder alene anvendelse på de af det indskydende danske selskabs aktiver og passiver m.v., der ved tilførslen bliver knyttet til et dansk selskab eller til et udenlandsk selskabs faste driftssted eller faste ejendom her i landet. Det faste driftssted kan være et, der opstår ved tilførslen, men det kan også være et, som det udenlandske modtagende selskab havde i forvejen. For så vidt angår begrebet »fast driftssted« henvises til afsnit S.A.2.2.

Reglerne i FUL § 8, stk. 1-4 finder ikke anvendelse på aktiver og passiver, der ved tilførslen går ud af den danske beskatningsret. Det vil f.eks. sige anlægsaktier (typisk datterselskabsaktier), der ikke bliver knyttet til det udenlandske modtagende selskabs faste driftssted her i landet, men til hovedkontoret i udlandet. Det vil også sige aktiver og passiver i det indskydende danske selskabs faste driftssteder i udlandet, der ved tilførslen bliver knyttet til det modtagende udenlandske selskab. Fortjeneste og tab på sådanne aktiver og passiver skal medregnes ved det indskydende selskabs indkomstopgørelse, jf. FUL § 15 d, stk. 1.

Andre bestemmelser
Reglen i LL § 33, stk. 5, om lempelse for beregnet skat finder også anvendelse ved beskatning af fortjeneste og tab på aktiver og passiver i det indskydende selskabs danske faste driftssteder, der ved tilførslen bliver knyttet til et udenlandsk modtagende selskab.

Ved tilførsel af aktiver skal der ske en fordeling af det indskydende selskabs skattemæssige afskrivninger og henlæggelser m.v.

Det modtagende selskab kan alene overtage den del af det indskydende selskabs skattemæssige afskrivninger, nedskrivninger og henlæggelser, der vedrører den eller de tilførte virksomhedsgrene.

Ved tilførsel af en eller flere grene af en forsikringsvirksomhed, skal sikkerhedsfondshenlæggelser som nævnt i SEL § 13 C, stk. 1, som udgangspunkt fordeles efter forholdet mellem de overførte forsikringer og den samlede forsikringsbestand på tilførselstidspunktet. Denne fordeling af sikkerhedsfondshenlæggelserne kan imidlertid give anledning til en skæv fordeling i de tilfælde, hvor forholdet mellem forsikringsbestanden på tilførselstidspunktet og forsikringsbestanden pr. 31. dec. 1994 ikke er den samme som forholdet mellem sikkerhedsfondshenlæggelserne på tilførselstidspunktet og sikkerhedsfondshenlæggelserne pr. 31. dec. 1994. Told- og Skatteforvaltningen kan derfor fastsætte en anden fordeling.

Ved en tilførsel af aktiver fra et pengeinstitut til et andet pengeinstitut, vil de tilførte udlån indgå i det modtagende selskabs åbningsbalance den 1. januar eller på stiftelsestidspunktet med det indskydende pengeinstituts oprindelige anskaffelsessum (købesum eller udlånsbeløb) reguleret for det indskydende pengeinstituts hensættelser. Hensættelserne, som er fradraget af det indskydende pengeinstitut, indgår på denne måde i det modtagende pengeinstituts åbningsbalance, men kan ikke fradrages hos modtageren. Eventuelle skattemæssige underskud i det indskydende pengeinstitut eller i det modtagende pengeinstitut før tilførselsåret kan ikke fremføres til fradrag i det modtagende pengeinstituts skattepligtige indkomst, jf. FUL § 15 d, stk. 2. Ved tilførsel af aktiver har parterne ikke i samme grad som ved skattefri fusion en fælles interesse i at minimere hensættelses- og afskrivningsbeløb i det indskydende pengeinstitut med henblik på at forhøje det modtagende pengeinstituts anskaffelsessummer. Det skyldes, at et eventuelt underskud i det indskydende pengeinstitut ikke som ved fusion går tabt. I tilfælde, hvor de konkrete omstændigheder er sådan, at det indskydende pengeinstitut har større underskud, end det vil kunne udnytte, vil en sådan fælles interesse imidlertid være til stede. Det er da afgørende for en korrekt skatteopgørelse, at der hos det indskydende pengeinstitut foretages tilstrækkelige hensættelser på de udlån, som overdrages. Det må i denne forbindelse specielt vurderes, om de udlån, som overdrages, er værdiløse ved overdragelsen. Er udlånene værdiløse på tidspunktet for tilførsel af aktiver, betragtes udlånene som realiserede med tab hos det indskydende pengeinstitut, hvorfor successionsprincippet ikke kan finde anvendelse.

Såfremt det indskydende selskab og/ eller det pågældende modtagende selskab er omfattet af acontoskatteordningen, jf. SEL § 29 A, skal det pågældende modtagende selskab være omfattet af acontoskatteordningen, jf. SEL § 30 A, stk. 6. Selskaber, der er omfattet af SEL § 30 A, stk. 6, kan for de to første indkomstår, hvor SEL § 29 A finder anvendelse, anvende indslusningsordningen og indbetale acontoskat senest den 20. marts og den 20. november i indkomståret, jf. SEL § 30 A, stk. 8.

Der henvises for så vidt angår fordeling af acontoskat ved skattefri tilførsel af aktiver til S.E.4.12.4.

FUL § 15 d, stk. 3.
FUL § 15 d, stk. 3, omhandler tilførsel af aktiver fra et udenlandsk selskab til et dansk selskab eller et udenlandsk selskab.

Ifølge FUL § 15 d, stk. 3, finder FUL § 5 om fusionsdatoen og formforskrifterne i FUL § 6, stk. , tilsvarende anvendelse ved tilførsel af aktiver fra et udenlandsk selskab.

Bestemmelserne i FUL § 8 om den skattemæssige behandling af de aktiver og passiver, der ved fusionen er i behold i det indskydende selskab, finder tilsvarende anvendelse ved tilførsel af aktiver fra et udenlandsk selskab.

Reglerne i FUL § 8, stk. 1-4 finder dog ikke anvendelse på alle det indskydende selskabs aktiver og passiver m.v., jf. nedenfor. Reglerne i FUL § 8, stk. 5, om den skattemæssige behandling af aktiver og passiver, som det modtagende selskab ikke har erhvervet fra det indskydende selskab finder derimod fuldt ud anvendelse. Ligeledes finder reglerne i FUL § 8, stk. 6 og 8, fuldt ud anvendelse.

Reglerne i FUL § 8, stk. 1-4 finder alene anvendelse på de af det indskydende udenlandske selskabs aktiver og passiver m.v., der ved tilførslen bliver knyttet til et modtagende dansk selskab eller et modtagende udenlandsk selskabs faste driftssted eller faste ejendom her i landet. Det vil sige i det tilfælde, hvor det udenlandske indskydende selskab har aktiver og passiver m.v., der er knyttet til et fast driftssted her i landet, som ved tilførslen bliver overtaget af et dansk selskab og knyttet til dette selskab afdelinger her i landet. Det vil endvidere sige det tilfælde, hvor det udenlandske indskydende selskab har aktiver og passiver m.v., der er knyttet til et fast driftssted her i landet, som ved tilførslen bliver overtaget af et andet udenlandsk selskab og knyttet til dette selskabs faste driftssted her i landet. Det vil også sige det tilfælde, hvor det indskydende udenlandske selskab har en fast ejendom her i landet, der ved tilførslen bliver overtaget af det modtagende danske eller udenlandske selskab.

Reglerne finder ikke anvendelse på eventuelle aktiver og passiver, der ved tilførslen går ud af den danske beskatningsret. Fortjeneste og tab på sådanne aktiver og passiver skal medregnes ved indkomstopgørelsen for det indskydende selskab, jf. FUL § 15 d, stk. 1.

Der skal ligesom ved tilførsel af aktiver fra et dansk selskab ske en fordeling af det indskydende selskabs skattemæssige afskrivninger og henlæggelser m.v.

Medmindre det indskydende udenlandske selskab ved sidste skatteansættelse forud for tilførslen var sambeskattet med det modtagende danske selskab, jf. SEL § 31, så anses de af det indskydende udenlandske selskabs aktiver og passiver, der som følge af tilførslen er knyttet til det modtagende danske selskabs faste driftssted i udlandet, ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst her i landet for anskaffet til handelsværdien på tilførselstidspunktet. Bestemmelsen svarer til bestemmelsen i FUL § 15, stk. 2.

De af det indskydende selskabs aktiver og passiver, der bliver tilknyttet det modtagende selskabs faste driftssted i udlandet, og som ikke i forvejen er omfattet af dansk beskatning, anses ved opgørelsen af det modtagende selskabs skattepligtige indkomst her i landet for anskaffet til de i selskabsskattelovens § 4 A, stk. 1 og 2, og § 8 B angivne anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter, jf. FUL § 15 d, stk. 3, sidste pkt. Bestemmelsen har virkning for indkomstår, der påbegyndes efter den 9. oktober 2003. For afskrivningsberettigede aktiver, der er erhvervet inden den 9. oktober 2003, anvendes de hidtidige anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter. Ved fastsættelse af anskaffelsessummer og anskaffelsestidspunkter for afskrivningsberettigede aktiver, som erhverves den 9. oktober 2003 eller senere, anvendes bestemmelserne i SEL § 8 B og § 31, stk. 6.

Bestemmelsen i LL § 33, stk. 3 finder også anvendelse ved tilførsel af aktiver.

For så vidt angår anvendelsen af acontoskatteordningen henvises til afsnit S.D.3.6.1.

Regler gældende fra indkomståret 2010 og frem

Lov nr. 525 af 12. juni 2009 (lovforslag L 202) har virkning fra og med indkomståret 2010 (som for selskaber med forskudt indkomstår kan påbegyndes inden kalenderåret 2010).

Reglerne ændrer reglerne for opgørelse af vederlagsaktiernes anskaffelsessum.

FUL § 15 d, stk. 4 ændres, således at aktierne anses for anskaffet til handelsværdien af de tilførte aktiver og passiver. Forudsætningen for at fastsætte anskaffelsessummen for aktierne på baggrund af den skattemæssige værdi af de tilførte aktiver bortfalder med i forlængelse af, at udbytte og aktieavancer vedrørende datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier ikke beskattes.

Ændringerne indebærer umiddelbart, at vederlagsaktierne kan sælges uden beskatning kort efter tilførslen. For at forhindre, at et skattepligtigt salg af aktiver konverteres til en skattefri aktieavance, skal vederlagsaktierne som udgangspunkt beholdes i 3 år, hvis skattefriheden skal bevares for en tilførsel af aktiver, der foretages uden tilladelse fra SKAT. Se hertil afsnit S.D.6.4.3.

Anmeldelsesvilkår
I de tilfælde, hvor tilførslen gennemføres efter tilladelse fra SKAT, forudsættes det, at SKAT i fremtiden vil stille anmeldelsesvilkår, der svarer til den gældende praksis i forbindelse med aktieombytninger.

Den ændrede opgørelse af anskaffelsessummen og harmoniseringen af beskatningen af udbytter og avancer indebærer i øvrigt, at en række regler vedrørende skattefri tilførsel af aktiver er ophævet med virkning for indkomståret 2010.

Det gælder reglerne i § 15 d, stk. 4, 3. og 4. pkt., der fastsætter anskaffelsestidspunktet for vederlagsaktierne henholdsvis de aktier i det modtagende selskab, som det indskydende selskab måtte eje på tilførselstidspunktet. Reglerne i FUL § 15 d, stk 5-8, ophæves tillige med lov nr. 525 af 12. juni 2009.

For en yderligere omtale af anmeldelsesvilkår henvises til S.G.18.7

Regler gældende indtil indkomståret 2010

De aktier eller anparter i det modtagende selskab, som det indskydende selskab modtager som vederlag for tilførslen, anses for erhvervet for et beløb, der svarer til den skattemæssige værdi af de tilførte aktiver og passiver på tilførselsdatoen, jf. FUL § 15 d, stk. 4.

Den skattemæssige værdi af de tilførte aktiver og passiver opgøres efter reglerne i VOL § 4, stk. 2. Det vil sige til det kontante beløb, som ville være opnået ved sædvanligt salg af virksomheden eller virksomhedsgrenen (handelsværdien) med fradrag af den skattepligtige fortjeneste, der ville være konstateret ved et sådant salg. Om opgørelsen af den skattemæssige værdi på en række aktiver henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.H.2.4.

TfS 1986, 607 LSR. Et anpartsselskab, der var stiftet den 8. december 1980 med tilbagevirkende kraft til den 1. juli 1980, solgte i september 1983 nogle aktier, der var erhvervet i forbindelse med omdannelsen af den personligt drevne virksomhed. Revisor gjorde gældende, at aktierne ud fra et successionssynspunkt måtte anses for erhvervet den 1. juli 1980. Landsskatteretten bemærkede, at det forhold, at et selskab var godkendt stiftet med tilbagevirkende kraft, ikke medførte, at anskaffelsestidspunktet for selskabets aktier kunne regnes fra et tidligere tidspunkt end stiftelsestidspunktet, dvs. fra stiftelsesoverenskomstens underskrift.

Selv om afgørelsen vedrører omdannelse af en personligt drevet virksomhed, er princippet det samme ved skattefri tilførsel af aktiver.

De særlige regler i virksomhedsomdannelsesloven for anskaffelsestidspunktet og anskaffelsessummen for aktier i et skuffeselskab, hvortil en virksomhed overdrages, finder ikke anvendelse ved tilførsel af aktiver.

Efter FUL § 15 d, stk. 5, skal det indskydende selskab i forbindelse med indgivelse af selvangivelse for det indkomstår, hvori tilførslen sker, indsende en opgørelse af anskaffelsessummen for aktierne i det modtagende selskab opgjort efter FUL § 15 d, stk. 4. Der foretages ved ligningen en skattemæssig ansættelse af anskaffelsessummen

Negativ anskaffelsessum
FUL § 15 d, stk. 6 omhandler tilfælde, hvor der er negativ anskaffelsessum. Udgør den skattemæssige anskaffelsessum for aktierne eller anparterne efter FUL § 15 d, stk. 4, et negativt beløb, medregnes det negative beløb ved opgørelsen af den skattepligtige fortjeneste eller tab ved afståelse af disse. Afstås aktierne eller anparterne til det selskab, der har udstedt disse, jf. LL § 16 B, og finder aktieavancebeskatningslovens regler om opgørelse af fortjenester og tab ikke anvendelse, medregnes en evt. afståelsessum samt en til den afståede del af aktie- eller anpartskapitalen svarende del af det negative beløb i det indskydende selskabs skattepligtige indkomst. Nedsættes aktie- eller anpartskapitalen, jf. LL § 16 A, og finder aktieavancebeskatningslovens regler om opgørelse af fortjeneste og tab ikke anvendelse, medregnes en evt. udlodning samt en til nedsættelsen af aktie- eller anpartskapitalen svarende del af det negative beløb på samme måde i det indskydende selskabs skattepligtige indkomst. Såfremt de pågældende aktier kunne afstås skattefrit efter aktieavancebeskatningsloven medregnes de negative beløb dog ikke jf. FUL § 15 d, stk. 6, 4. pkt. som indsat ved lov nr. nr 98 af 10. februar 2009.