Efter LL § 12 er der begrænset fradragsret for udgifter til ensidigt påtagne løbende ydelser ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Begrænsningen er delt i 3 dele: Beløbsmæssig begrænsning, begrænsning af den kreds af foreninger mv., der kan opnå godkendelse til at modtage fradragsberettigede ydelser, samt begrænsning af den skattemæssige værdi af fradraget.

For løbende ydelser, der udredes efter en gensidigt bebyrdende aftale, se nedenfor under punkt A.F.4.4.5.2.

Af bevismæssige grunde må det, for at der kan gives fradrag, kræves, at der foreligger en skriftlig erklæring, hvori yderen forpligter sig for en periode af ubestemt varighed (fx yderens eller nyderens livstid). Forpligtelsen kan dog tidsbegrænses, men normalt ikke til en periode, der er kortere end 10 år, jf. nedenfor.

Det er en forudsætning for fradrag, at ydelserne både er forfaldne og betalte.

Det er endvidere en forudsætning for fradrag, at den, der modtager løbende ydelser, fører kontrol med forpligtelseserklæringernes overholdelse og om nødvendigt inddriver eventuelle restancer ad retlig vej.  

Ifølge LL § 12 kan løbende underholds- og aftægtsydelser fradrages ved indkomstopgørelsen efter følgende regler:

 

Skematisk oversigt                  

Ydelse til: Ensidigt påtagne ydelser Gensidigt påtagne ydelser aftalt før 1. juli 1999  

Gensidigt påtagne ydelser i forbindelse med aftaler om overdragelser indgået 1. juli 1999 eller senere, se afsnit A.F.4.4.5.2

Foreninger, stiftelser, institutioner mv. godkendt efter LL § 12, stk. 3 (se A.F.4.4.3) 15 pct./15.000 kr. +
Religiøse samfund og frimenigheder godkendt efter LL § 12, stk. 3. (se A.F. 4.4.3) 15 pct./15.000 kr. +
Personer (se A.F.4.4.5)  

 

 

- livsarvinger   (se A.F.4.4.5.1)

 

- børnebørn (se A.F.4.4.5.1)

-

fribolig +

 

-

 

fribolig, dog max. værdi 3.000 kr. pr. barnebarn årligt

+
Foreninger, der ikke er godkendt efter LL § 12, stk. 3 (se A.F.4.4.4 - +
Selvejende institutioner mv., stiftet eller behersket af familien (se A.F.4.4.5.2) - -
 

+ = fuld fradragsret

- = ingen fradragsret

15 pct./15.000 kr. = begrænset fradragsret efter LL § 12, stk. 2.

Der er således ikke fradrag for ensidigt påtaget løbende kontante ydelser til personer. Ensidige løbende ydelser kan kun fratrækkes, hvis modtageren er en godkendt forening mv., eller hvis ydelsen gives til en person i form af en fribolig.

Selv om mundtlige aftaler efter dansk ret er bindende, må det dog af bevismæssige grunde altid kræves, at der foreligger en skriftlig forpligtelseserklæring, som modtageren af tilsagnet også har underskrevet, eller som vedkommende dog bevisligt er gjort bekendt med indholdet af, jf. VLD af 27. dec. 1979 (Skd. 53.166).

En ensidig erklæring fra modtageren om, at denne modtager bestemte ydelser, er ikke tilstrækkelig, LSRM 1973.61 og 1976.67.

Bestemt ydelse
Såfremt forpligtelsen går ud på at erlægge en bestemt sum (eller en bestemt naturalydelse) hvert år, skal yderen - for at opnå fradragsret - være forpligtet for en periode af ubestemt varighed (fx yderens eller nyderens livstid). Forpligtelsen kan dog maksimeres til en forud fastsat periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år.

Afdrag på en nærmere konkretiseret gældsforpligtelse kan ikke fradrages som løbende ydelser. Der er således ikke nogen fradragsret for løbende årlige ydelser, medmindre der indgår et usikkerhedsmoment med hensyn til totalydelsens størrelse. Se endvidere TfS 1999, 672, hvor det ved en overdragelse af et revisionsfirma pr. 30 juni 1994 til et andet revisionsfirma var aftalt, at sælgeren ud over et aftalt overdragelsesvederlag skulle have en omsætningsbestemt provision for perioden indtil den 30. juni 1996. Denne provision anerkendte LSR ikke som en fradragsberettiget løbende ydelse, men den blev anset for at være et tillæg til overdragelsesvederlaget.

Se også TfS 2000, 542, hvor HD stadfæstede ØL's dom (TfS 1999, 98) i en sag, hvor sagsøgerne i 1985 hver købte for en million kr. anparter i et anpartsselskab, der var ejet af en udlandsdansker med bopæl i London. Købesummen skulle betales ved, at køberne årligt betalte sælgeren en indtægtsydelse på 145.200 kr. Ydelsen skulle betales i sælgerens eller hans hustrus levetid og ophøre ved den længstlevendes død, dog senest med betaling af den 12. ydelse. Sælgeren gav transport på de løbende ydelser til et dansk pengeinstitut og overdrog senere rettighederne til et af ham 100 pct. ejet engelsk selskab. Retten fandt, at hele konstruktionen havde til hensigt at give sagsøgerne fradrag for deres indbetaling af anpartskapital, og ydelserne fandtes ikke fradragsberettigede efter LL § 12, stk. 8 (nu stk. 3) om løbende ydelser, og ingen del af ydelserne havde karakter af fradragsberettigede renter.

Ubestemt ydelse
Såfremt forpligtelsen består i en ubestemt ydelse, kan forpligtelsen påtages for en bestemt periode, der normalt ikke må være kortere end 10 år. I disse tilfælde kan også vælges en forpligtelsesperiode af ubestemt varighed.

Et procentmæssigt fastsat fradrag kan beregnes på grundlag af den fulde bruttoindkomst, den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst eller den samlede A-indkomst.

Som eksempler på forpligtelseserklæringer, der kan godkendes, kan nævnes: »Jeg forpligter mig til, så længe jeg lever, dog højst 10 år, at betale 5.000 kr. årligt til Forening N.N. «, eller »Jeg forpligter mig til i 10 år at betale 10 pct. af min skattepligtige indkomst til Forening N.N.«

Når en forpligtelse er begrænset til et bestemt åremål, kan der ikke indrømmes fradrag for ydelser udover den fastsatte periode, medmindre der afgives en ny forpligtelseserklæring, der selvstændigt opfylder betingelserne (herunder også de tidsmæssige) for fradragsret. I SKM2002.269.LR fandt Ligningsrådet, at en gavegiver kunne opretholde sin fradragsret efter LL § 12, stk. 1-3, såfremt en eksisterende kontrakt ved en påtegning herom blev forlænget, så den fortsatte og løb i gavegivers resterende levetid, dog således, at kontrakten efter 10 års løbetid til enhver tid kunne opsiges med udgangen af året. Påtegningen skulle selvstændigt opfylde alle de betingelser, som stilles til en ny forpligtelseserklæring, dvs. at giveren ikke måtte have mulighed for ensidigt at bringe forpligtelsen til ophør, og løbetiden på minimum 10 år skulle være opfyldt. Se endvidere Skatterådsafgørelserne SKM2007.412.SR og SKM2007.490.SR.

Som det fremgår af det foranstående, er der i princippet ikke fradragsret i henhold til en forpligtelseserklæring, som går ud på, at der i en periode af 10 år udredes et bestemt årligt beløb, idet en sådan forpligtelse i realiteten må anses som afdragsvis betaling af en nærmere fikseret gæld.

Kun betalte og forfaldne ydelser
Det er en forudsætning for fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring, at ydelserne både er forfaldne og betalte, jf. LSRM 1973.63.

Forbehold
Forpligtelsen skal være af et vist klart indhold (LSRM 1973.62), men fradragsretten udelukkes ikke ved, at der tages forbehold om, at den forpligtede ikke skal yde bidrag i år, hvor den pågældendes indtægt er under et bestemt på forhånd fastsat beløb, og heller ikke ved, at forpligtelsen betinges af, at de nuværende regler om fradragsret for ydelserne ikke ophæves, jf. fx skd. 24.72.

Forpligtelsen må ikke ensidigt kunne bringes til ophør af den forpligtede. Har en person således påtaget sig en ydelse til en forening, må forpligtelsen ikke gøres betinget af fortsat medlemskab af foreningen, se dog afsnittet om trossamfund.

En skatteyder, der fik et årligt honorar på 3.000 kr. som kirkesanger, og som havde afgivet en erklæring om, at så længe vedkommende var kirkesanger, ville honoraret blive overladt til Ydre Mission, kunne ikke fratrække det afgivne beløb, idet forpligtelsen ensidigt kunne bringes til ophør blot ved opgivelse af bibeskæftigelsen som kirkesanger. Se tilsvarende afgørelse i skd. 31.9.   

Der kan heller ikke foretages fradrag i henhold til en forpligtelseserklæring gående ud på, at man forpligter sig til at betale en procentdel af sin lønindtægt fra en bestemt stilling.

En forpligtelse til at betale et beløb svarende til det udbytte, der hvert år tilfalder yderen fra nogle bestemte aktier, berettiger ikke til fradrag, da yderen ensidigt kan frigøre sig for forpligtelsen ved at sælge aktierne.

Modydelse
I HRD af 30. april 1984 (skd. 70.576) havde skatteyderen påtaget sig en forpligtelse over for en sekterisk institution, hvoraf den pågældende var medlem. Institutionen ydede til gengæld skatteyderen fuldt ophold, kost og forplejning samt godtgørelse for diverse udgifter til skatteyderen og dennes familie. Uanset at familiens forbrug efter det oplyste havde været beskedent, fandtes der at bestå en sådan sammenhæng mellem de betydelige økonomiske forpligtelser, som ægtefællerne havde påtaget sig, og de ydelser, som familien kunne modtage fra institutionen, at de i medfør af forpligtelseserklæringen betalte løbende ydelser ikke kunne antages omfattet af LL § 14, stk. 2 (nu § 12). Se tilsvarende afgørelse Skat nr. 12. jan. 1986, s. 352 (TfS 1986, 83).

Hvis der ikke er grundlag for at anfægte forpligtelseserklæringen, skal de af skatteyderen eventuelt modtagne naturalydelser fra den institution mv., som er berettiget til den løbende ydelse, medregnes til den forpligtedes personlige indkomst.

Ikke arbejdskontrakter
Forpligtelseserklæringen må ikke være et led i en arbejdskontrakt, således at der ved ordningen tilsigtes opnået fradragsret for en ellers ikke-fradragsberettiget, privat lønudgift.

Ikke-opfyldelse
Hvis en forpligtelse ikke fuldt ud opfyldes, må det bero på en konkret bedømmelse, om ikke-opfyldelsen er udtryk for, at der i virkeligheden ikke eksisterer nogen forpligtelse.

Hvor dokumentation for betaling af samtlige pligtige ydelser ikke kan fremvises af den skattepligtige, må fradrag i almindelighed ikke alene nægtes for de betalte ydelser, men kontrakten må anses for ugyldig med den virkning, at fradrag heller ikke kan godkendes for ydelser, der betales i senere år, jf. LSRM 1981.183. Hvor den bidragspligtige må udsætte betalingen på grund af indtrufne uforudsete omstændigheder, såsom arbejdsløshed eller sygdom, bør fradrag dog anerkendes for de betalte ydelser, såfremt det fx ved fremlæggelse af korrespondance eller på anden måde sandsynliggøres, at forpligtelsen er en realitet.

Et medlems udmeldelse af et trossamfund må på grund af disse samfunds særlige karakter medføre, at forpligtelsen i relation til skattereglerne bortfalder for fremtiden, jf. UfR 1981.1070 ØLD, hvor landsretten fandt, at en skatteyders betaling af 10 pct. af hans årlige indkomst havde en sådan sammenhæng med medlemskabet af det pågældende trossamfund, at forpligtelsen ikke burde kunne gøres gældende efter skatteyderens udmeldelse af samfundet.  

En forpligtelseskontrakt kan ikke overflyttes til en ny begunstiget, fx til et nyt trossamfund, men der må indgås en ny kontrakt, der opfylder de almindelige betingelser.  

Kontrol med opfyldelsen
Hvor en skatteyder har påtaget sig en pligt til at udrede en bestemt procentdel af sin indkomst som en løbende årlig ydelse og rent faktisk betaler et à contobeløb i løbet af det indkomstår, hvis indkomstansættelse danner grundlag for beregningen af den endelige ydelse, kan den pågældende fratrække det faktisk betalte beløb, og vil så det følgende år kunne fratrække dels det i dette år betalte acontobeløb samt den betalte difference vedrørende det foregående år, LSRM 1971.70.  

Hvor en ydelse skal beregnes på denne måde, er det en forudsætning for fradrag, at den berettigede fx gennem en skatteattest for yderen bliver gjort bekendt med beregningsgrundlaget.

Efter LL § 12, stk. 1-3, er udgifter til løbende ydelser, som er ensidigt påtaget over for foreninger, stiftelser, institutioner m.v. eller religiøse samfund, som er godkendt af skatteministeren, fradragsberettigede ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det drejer sig om løbende ydelser, som den forpligtede skal have påtaget sig at udrede uden at modtage vederlag herfor.

For personer kan fradraget for udgifter til løbende ydelser højst udgøre 15 pct. af yderens personlige indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst.

Det er nettokapitalindkomsten, der skal lægges til grund for beregningsgrundlaget. Hvis den er negativ, fragår den ikke i beregningsgrundlaget. Den personlige indkomst indgår i beregningsgrundlaget, hvad enten den er positiv eller negativ. Virksomhedsoverskud eller underskud efter reglerne i virksomhedsskatteloven indgår kun i beregningsgrundlaget i det omfang, det overføres til den skattepligtige indkomst.

Den personlige indkomst og nettokapitalindkomsten, der danner grundlag for beregningen af maksimum for fradraget for løbende ydelser, opgøres efter reglerne i PSL. Det er den personlige indkomst før overførsel eller fremførsel af underskud efter PSL § 13 og VSL § 13, der skal anvendes. Ifølge TfS 1996, 840 LSR skal AM-bidrag dog ikke fratrækkes den personlige indkomst ved beregningen af det maksimale fradrag.

Samlevende ægtefæller kan hver for sig fradrage udgifter til løbende ydelser, der ikke overstiger 15 pct. af den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Det forudsætter dog, at den enkelte ægtefælle selv er den forpligtede efter forpligtelseserklæringen. En uudnyttet fradragsmulighed hos den ene ægtefælle kan derfor ikke benyttes af den anden ægtefælle.

Hvis et fradrag for udgifter til løbende ydelser medfører, at en gift persons skattepligtige indkomst bliver negativ, kan underskuddet overføres til fradrag hos ægtefællen efter reglerne i PSL § 13.

Hvis et fradrag for udgifter til løbende ydelser medfører, at den skattepligtige indkomst bliver negativ, kan underskuddet fremføres til fradrag i de efterfølgende 5 indkomstår efter reglerne i PSL § 13.

For selskaber og andre skattepligtige institutioner kan fradraget for udgifter til løbende ydelser højst udgøre 15 pct. af selskabets skattepligtige indkomst. Denne procentdel beregnes af yderens skattepligtige indkomst, før indkomsten er nedbragt med fradrag efter denne bestemmelse.

Ved to højesteretsdomme af 2. juni 1995 (TfS 1995, 454 HRD og TfS 1995, 455 HRD) blev det afgjort, at et hovedanpartsselskab kunne få fradrag for løbende ydelser til et kirkesamfund, selv om det var hovedanpartshaverens ideelle interesse for kirkesamfundet, der havde ført til, at selskaberne påtog sig en løbende forpligtelse. Dommene viser, at der ikke har været grundlag for myndighedernes hidtidige praksis, hvorefter hovedaktionærselskaber er blevet nægtet fradrag efter LL § 12 for løbende udbetalinger til almennyttige formål, når man har anset formålene for sammenfaldende med hovedaktionærernes personlige interesser. Se endvidere TfS 1995, 649 DEP og TfS 1996, 4 TSS.

Den skattepligtige person eller selskab kan altid fradrage udgifter til løbende ydelser med indtil 15.000 kr. årligt. Dette gælder, selv om yderens fradrag efter den ovennævnte 15 pct.'s begrænsning ville udgøre et mindre beløb, og selv om den skattepligtige slet ikke har nogen indkomst i det pågældende indkomstår. Det vil sige, at de foran nævnte indkomstafhængige begrænsninger alene får betydning for skattepligtige, hvis forpligtelse til at udrede løbende ydelser til foreninger m.v. overstiger 15.000 kr. årligt.

 

Eksempel:

1Årlig ydelse 30.000 kr.
 Personlig indkomst + positiv kapitalindkomst på under 100.000 kr.
 Fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst 15.000 kr.
2Årlig ydelse 30.000 kr.
 Personlig indkomst + positiv kapitalindkomst 150.000 kr.
 Fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst 22.500 kr.
3Årlig ydelse 30.000 kr.
 Personlig indkomst + positiv kapitalindkomst på over200.000 kr.
 Fradrag ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst 30.000 kr.
 

15 pct.'s begrænsningen og 15.000 kr.'s-reglen er udtryk for det samlede årlige maksimale fradrag, der kan opnås for løbende ydelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. og til religiøse samfund. Det er derfor uden betydning for fradragsberegningen, om ydelserne tilfalder en eller flere institutioner m.v. eller religiøse samfund.

Den del af udgifterne til løbende ydelser, som i et indkomstår måtte overstige 15.000 kr. eller 15 pct.'s begrænsningen, kan ikke fremføres til fradrag i senere indkomstår.

Overskydende beløb kan heller ikke fradrages efter LL § 8 A, jf. SKM2004.299.VLR. Her fandt landsretten, at fradragsretten for udgifter til løbende ydelser, som den skattepligtige ensidigt har forpligtet sig til at udrede, er udtømmende reguleret i LL § 12, så der ikke tillige er fradragsret efter LL § 8 A for sådanne ydelser.

Fradrag for udgifter til løbende ydelser skal foretages i den skattepligtige indkomst efter reglerne i personskatteloven. Fradrag for løbende ydelser kan ikke foretages i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten.

Fradragsretten for løbende ydelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. og religiøse samfund er betinget af, at institutionen m.v. eller det religiøse samfund, der modtager de løbende ydelser, er godkendt af skatteministeren. Institutionen m.v. eller det religiøse samfund skal være godkendt på det tidspunkt, hvor ydelsen forfalder til betaling. Fradragsretten er  endvidere betinget af, at foreningen m.v. har indberettet indbetalingen til SKAT, jfr. § 8 Æ i skattekontrolloven.

SKAT behandler ansøgninger om godkendelse efter LL § 12, stk. 3 og offentliggør hvert år en liste over de institutioner og religiøse samfund, som er godkendt efter LL § 12, stk. 3.

 

Betingelser for godkendelse
 

Retten til fradrag for udgifter til løbende ydelser efter LL § 12, stk. 3 er betinget af, at ydelsesmodtageren er  godkendt af skatteministeren som berettiget til at modtage ydelser, som kan fradrages ved indkomstopgørelsen. Endvidere skal foreningen mv. indberette indbetalingerne til SKAT i overensstemmelse med skattekontrollovens § 8 Æ

SKAT har i bekendtgørelse nr. 837 af 6. august 2008 fastsat regler om godkendelse efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3. Bekendtgørelsen er indsat som bilag til denne ligningsvejledning.

Godkendelse efter ligningslovens § 12, stk. 3 forudsætter, at foreningen m.v. anvender sine midler til

1) humanitære formål, dvs. afhjælpning af menneskelig nød, eller

2) forskning, dvs. videnskabelig undersøgelse og granskning, eller

3) beskyttelse af naturmiljøet, dvs. bekæmpelse af vand-, luft- og jordforurening, herunder beskyttelse af truede dyre- og plantearter 

Almenvelgørende

En institution betragtes som almenvelgørende, når den alene yder støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske kår.

 

Almennyttig
En institution betragtes som almennyttig, når dens virke i samfundet kan karakteriseres som nyttigt ud fra den opfattelse, der er almindeligt fremherskende i befolkningen. Endvidere skal institutionens formål komme en vis større kreds til gode.

Begreberne almenvelgørende og almennyttig skal således forstås på samme måde, som de forstås i LL § 8 A om fradragsret for gaver til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige institutioner.

 

Humanitære formål
Humanitære formål varetages, når institutionen m.v. bestræber sig på at afhjælpe menneskelig nød. Der tænkes her specielt på sygdomsbekæmpelse og sygdomsforebyggelse. Hjælpeorganisationer, hvis formål er at yde støtte i akutte nødhjælpssituationer i f.eks. udviklingslandene, vil være omfattet af bestemmelsen. Som eksempler herpå kan nævnes organisationer som Dansk Røde Kors, Folkekirkens Nødhjælp, Caritas Danmark, ASF-Dansk Folkehjælp og Dansk Flygtningehjælp. Organisationer, hvis formål er at forebygge og bekæmpe sygdom i Danmark, vil ligeledes være omfattet af bestemmelsen. Som eksempler herpå kan nævnes foreninger, der yder støtte til arbejde mod kræftsygdomme, sukkersyge og hjertesygdomme.

 

Forskning
Forskning forstås som videnskabelig undersøgelse og granskning. Undersøgelserne kan indgå som et led i egentlig grundforskning. De kan også være rettet mod praktiske mål eller anvendelser. Grundforskning er defineret i Ligningsvejledningen Erhvervsdrivende afsnit E.B.3.11. vedrørende LL § 8 B.

 

Beskyttelse af naturmiljøet
Beskyttelse af naturmiljøet skal forstås som bekæmpelse af vand-, luft- og jordforurening, herunder beskyttelse af truede dyre- og plantearter. Det vil sige, at det er det eksterne miljø, der tilgodeses. Som eksempler på foreninger, der omfattes af kriteriet, kan nævnes Verdensnaturfonden og Regnskovsgruppen Nepenthes.

Formål, som ikke er opregnet i LL § 12, stk. 3, berettiger ikke institutioner m.v. til at opnå en godkendelse. Institutioner m.v., der alene tilgodeser f.eks. sociale, uddannelsesmæssige, idrætsmæssige eller kulturelle formål, kan således ikke blive godkendt.

En institution, der varetager et af de 3 nævnte godkendelsesberettigede formål, kan opnå en godkendelse efter LL § 12, stk. 3, selv om institutionen også anvender andre midler til formål, der ikke er godkendelsesberettigede. Det er dog en forudsætning, at institutionens midler i overvejende grad anvendes til godkendelsesberettigede formål.

Godkendelsen betinges af, at institutionen godtgør, at der faktisk anvendes midler til formålet allerede på tidspunktet for godkendelsen, eller at det sandsynliggøres, at der vil blive anvendt midler til formålet i det første indkomstår, godkendelsen vedrører. Herved hindres institutionerne i at indsætte godkendelsesberettigede formål i vedtægterne alene med henblik på at opnå en godkendelse.

 

Religiøse samfund
Religiøse samfund kan godkendes, både efter ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3 hvis de er hjemmehørende her i landet eller i et andet EU/EØS-land.

Ved et religiøst samfund forstås et trossamfund, en sammenslutning af trossamfund eller en organisation, der er oprettet af et eller flere trossamfund. Der kan også være tale om en organisation, der er oprettet af en kreds af trossamfundsmedlemmer. Organisationen skal også opfylde kravet til gudsdyrkelse efter en nærmere udformet lære. 

Udover de kristelige religiøse samfund findes også andre religiøse samfund. Inden for den kristelige del kan nævnes den katolske kirke, metodistkirken, de folkekirkelige organisationer, frimenighederne og de frikirkelige organisationer. Inden for den ikke-kristelige del kan nævnes de mosaiske og muslimske trossamfund.

Ved et trossamfund forstås en sammenslutning eller forsamling (religionssamfund), hvis primære formål er gudsdyrkelse efter en nærmere udformet lære.

Hvis der i tilknytning til et trossamfund er etableret en selvstændig forening eller organisation, som alene tilgodeser f.eks. sociale, uddannelsesmæssige, idrætsmæssige eller kulturelle formål, kan denne ikke godkendes. Godkendelsen er nemlig betinget af, at foreningen eller organisationen, der står som modtager af de løbende ydelser, i væsentlig grad har et religiøst formål.

Det er SKAT, der vurderer, om religiøse samfund har en sådan karakter, at de skal kunne modtage løbende ydelser med fradragsret for yderen. Hvis der opstår tvivl om, hvorvidt en åndelig bevægelse kan karakteriseres som et trossamfund, kan spørgsmålet forelægges for Justitsministeriet til udtalelse.

Sammenslutninger, der ikke kan godkendes som religiøse samfund, anses for at tilhøre gruppen af foreninger, stiftelser, institutioner m.v. Det betyder, at disse sammenslutninger skal varetage humanitære formål, naturbeskyttelsesformål eller forskning, hvis de skal opnå en godkendelse til at modtage løbende ydelser med fradragsvirkning for yderen.

 

Ikke opfyldelse
Såfremt en institution, der er godkendt i henhold til LL § 12, stk. 3, ikke i tilstrækkeligt omfang fører kontrol med erklæringernes overholdelse og om fornødent søger eventuelle restancer inddrevet ad retlig vej, vil det eventuelt kunne medføre bortfald af godkendelsen.

 

Regnskabskrav m.v.
Godkendelsens opretholdelse er betinget af, at institutionerne m.v. og de religiøse samfund anvender alle de midler, der modtages i form af løbende ydelser, indenfor rammerne af godkendelsen.

De godkendte institutioner m.v. og religiøse samfund skal på begæring fra SKAT (Skattecenter Bornholm) ved indsendelse af regnskaber dokumentere, at midlerne er anvendt i overensstemmelse med det godkendte formål. Hvis institutionen har anvendt de modtagne ydelser til ikke godkendte formål, kan SKAT(Skattecenter Bornholm) tilbagekalde godkendelsen. Tilbagekaldelsen vil som udgangspunkt få virkning for fremtiden. En godkendelse kan endvidere tilbagekaldes, hvis regnskaber og specifikationer mv. på begæring ikke indsendes til SKAT (Skattecenter Bornholm), eller hvis midlerne ikke anvendes til det godkendte formål inden rimelig tid. Disse bestemmelser gælder også for religiøse samfund.

Kravet om, at de modtagne ydelser skal anvendes til formålet inden rimelig tid, betyder ikke, at alle ydelserne nødvendigvis skal anvendes i erhvervelsesåret. Hvis særlige forhold gør sig gældende, kan en institution opspare midler i en periode, f.eks. med henblik på anskaffelse af dyrt forskningsmateriel. I sådanne tilfælde skal oplysningerne herom fremgå af regnskaberne.

SKAT (Skattecenter Bornholm) kan konkret indkræve mere specificerede oplysninger til regnskabet, f.eks. hvis foreningen mv. anvender sine midler til aktiviteter udenfor EU/EØS-lande . SKAT (Skattecenter Bornholm) kan således forlange, at en ansøgende forening mv. eller en allerede godkendt forening mv. til dokumentation af det almenvelgørende - eller almennyttige formål fremkommer med oplysninger om projektet i lande uden for EU/EØS-lande, herunder formålet med projektet, den ansvarlige for projektet, budgetrammer, navne på modtagerne af midlerne mv.

Reglerne i LL § 12, stk. 1-3, finder ikke anvendelse på ydelser til sociale fonde. Ved sociale fonde forstås fonde med de formål, der angives i PBL § 52 eller LL § 14 F. For sådanne fonde gælder alene fradragsreglerne i henholdsvis PBL § 52 og LL § 14 F.

For ensidigt påtagne forpligtelser over for andre foreninger mv., der ikke er godkendt efter LL § 12, stk. 3, er der ikke fradragsret.

Der er fradragsret for følgende ydelser til personer:

  1. Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede i form af hel eller delvis fribolig for nyderen (jf. LL § 12, stk. 4). Fradrag for fribolig til et barnebarn er dog begrænset til 3.000 kr. årligt pr. barnebarn, jf. LL § 12, stk. 6.
  2. Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede som led i en gensidigt bebyrdende aftale indgået før den 1. juli 1999 (jf. LL § 12, stk. 7).
  3. Ydelser, som den skattepligtige er forpligtet til at udrede som led i en gensidigt bebyrdende aftale den 1. juli 1999 eller senere, når den nominelle sum af de akkumulerede ydelser overstiger den kapitaliserede værdi af den løbende forpligtelse på aftaletidspunktet, jf. LL § 12, stk. 7 og LL § 12 B.

Udgifter til løbende ydelser, der udredes i form af hel eller delvis fribolig, er fradragsberettigede efter LL § 12, stk. 1 og 4. Ved aftægtsydelser i forbindelse med gensidigt bebyrdende aftaler om overdragelse af et eller flere aktiver gælder LL § 12 B. Se afsnit A.F.4.4.5.2.  Det er en forudsætning at lejekontraktens udformning og parternes forhold i øvrigt tyder på, at ejeren har givet et endeligt og bindende tilsagn om at yde hel eller delvis fribolig. Se således skd. 53.168 (UfR 1980.341 HRD), hvor ejeren udlejede sin ejerlejlighed til sin svigermoder på vilkår, at lejekontrakten var uopsigelig i lejerens levetid. I lejekontrakten var i øvrigt anført, at lejeren var bekendt med, at lejligheden af familiemæssige grunde stilledes til rådighed for hende på de i kontrakten anførte betingelser. Tilsvarende afgørelse foreligger i LSRM 1979.175.

I et tilfælde, hvor en fraskilt kvinde lejede den tidligere ægtefælles parcelhus uopsigeligt, blev differencen mellem den skønsmæssigt fastsatte objektive udlejningsværdi og det aftalte årlige lejebeløb anset for fradragsberettiget for den tidligere ægtefælle som en løbende ydelse omfattet af LL § 12.

Fradragsretten for udgifter til løbende ydelser i form af hel eller delvis fribolig er ubegrænset. Det vil bl.a. sige, at ydelserne er fradragsberettigede, uanset om yderen også er forpligtet til at udrede andre løbende ydelser til institutioner m.v.

Fradragsret for en fribolig efter LL § 12, stk. 4, forudsætter en naturalydelse. Se afgørelsen i Skat 1990.6.472 (TfS 1990, 285), hvor en skatteyder ikke kunne fradrage sin betaling af en del af udgifterne til en ejendom, som blev beboet af skatteyderens svigermoder, men som var ejet af flere familiemedlemmer i fællesskab. Betalingen ansås som en kontantydelse.

Der kan være tale om enten en ejerbolig eller en lejebolig.

Den løbende ydelse er et ligningsmæssigt fradrag. Hvis den skattepligtige ejer friboligen, er det værdien af egen bolig - eller den del heraf, som vedrører friboligen - der fratrækkes.  Herudover er der fradragsret for prioritetsrenter, ejendomsskatter osv., jf. Skat 1986.2.118 (TfS 1985, 642). Er den bolig eller del heraf, der stilles til rådighed, lejet af den skattepligtige, kan lejen eller en forholdsmæssig del heraf fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Fribolig til forældre, hvor friboligen ikke er omfattet af LL § 12, stk. 4, f.eks. hvis der ikke foreligger en bindende forpligtelse, reguleres af LL § 12 A. Vedrørende boliger i øvrigt, der er stillet helt eller delvis til rådighed for andre, se evt. Ligningsvejledningens afsnit A.G og afsnit E.K.1.3.

Ydelser til børn mv.
Efter bestemmelsen i LL § 12, stk. 5, kan der ikke godkendes fradrag, hvor den skattepligtige uden økonomisk vederlag (som gave eller arveforskud) har påtaget sig en løbende ydelse i form af en hel eller delvis fribolig over for livsarvinger og disses ægtefæller (børn, børnebørn m.fl. og disses ægtefæller). Stedbørn og plejebørn sidestilles med livsarvinger.

Bestemmelsen i LL § 12, stk. 5, berører ikke adgangen til at fradrage de i LL § 10 omhandlede underholdsbidrag til børn i anledning af faktisk adskillelse, separation og skilsmisse eller de i LL § 11 omhandlede underholdsbidrag til børn uden for ægteskab.   

Selv om yderen ifølge LL § 12, stk. 5, ikke kan fradrage de ydelser, der udredes til livsarvinger m.fl., skal modtageren alligevel beskattes af de ydelser, der udredes i henhold til en sådan forpligtelse, jf. bl.a. LSRM 1960.175 og 1981.182.

Børnebørn
LL § 12, stk. 6, indeholder en undtagelse fra reglerne om, at ydelser til livsarvinger ikke kan fradrages. Såfremt ydelsen (friboligen) tilkommer et barnebarn af den skattepligtige eller af den med den skattepligtige samlevende ægtefælle, kan den fradrages i det omfang, udgifterne hertil ikke overstiger 3.000 kr. årlig for hvert barnebarn. Fradragsret haves dog kun, hvis en af barnebarnets forældre eller begge dets forældre er afgået ved døden før indkomstårets begyndelse.

Der skal også i disse tilfælde foreligge en bindende forpligtelseserklæring, jf. afsnit A.F.4.4.2.

Ydelser, der forfalder til betaling efter udgangen af det kalenderår, hvori barnebarnet fylder 18 år, kan ikke fradrages.

Gensidige, krydsende forpligtelser
I nogle tilfælde, hvor 2 forældrepar gensidig havde forpligtet sig til at betale det andet pars barn en ydelse, blev fradrag for ydelsen nægtet. Man anerkendte for så vidt, at der var indgået en retlig forpligtelse, men nægtede fradrag med den begrundelse, at ordningen måtte anses for dikteret af ønsket om i strid med bestemmelsen i LL § 14, stk. 3 (nu § 12, stk. 5), at opnå fradragsret for underhold til egne livsarvinger, jf. LSRM 1978.75. Se tilsvarende afgørelse i Skat 1988.4.220 (TfS 1988, 202).

Ydelser til modtagere i udlandet
Når en modtager af en løbende ydelse bor i udlandet, stilles nogle særlige krav i forhold til en indenlandsk modtager, se nærmere herom Ligningsvejledningen 1998 afsnit A.F.4.4.5.1.

Aftaler indgået før 1. juli 1999
Efter LL § 12, stk. 7, er der ubegrænset fradragsret for løbende ydelser, der udredes som led i en gensidigt bebyrdende aftale indgået før 1. juli 1999. Dette gælder, uanset om ydelserne tilfalder personer, dødsboer, selskaber m.v., fonde eller andre institutioner.

Hvis skatteyderen har forpligtet sig til at udrede løbende ydelser mod delvist vederlag, er den del af ydelsen, der svarer til forholdet mellem vederlaget og ydelsens kapitalværdi på tidspunktet for indgåelsen af forpligtelsen, fradragsberettiget. Hvis fx vederlaget har en værdi på 75.000 kr., og den kapitaliserede løbende ydelse har en værdi på 100.000 kr., kan der opnås fradrag for 75.000/100.000 = 75 pct. af de løbende ydelser. Der er dog ikke fradragsret for løbende ydelser, der udredes efter en gensidigt bebyrdende aftale, hvis yderen er forpligtet til at udrede ydelserne til selvejende institutioner, stiftelser og fonde m.v., som er stiftet af yderen. Det samme gælder, hvis institutionen m.v. er stiftet af yderens ægtefælle, af ægtefællernes forældre eller livsarvinger, eller hvis den nævnte personkreds har en bestemmende indflydelse over institutionen m.v. Stedbørn og plejebørn sidestilles med livsarvinger.

For at en modydelse skal kunne gøre ydelser i henhold til forpligtelseserklæringer over for afkom mv. fradragsberettigede, må det kræves, at modydelsen erlægges senest samtidig med forpligtelsens stiftelse, jf. LSRM 1962.57.

Fradrag for løbende ydelser skal som hovedregel foretages i den skattepligtige indkomst. Fradrag for løbende ydelser, der udredes efter en gensidigt bebyrdende aftale, kan dog fradrages i den personlige indkomst, hvis den, som udreder ydelsen, er selvstændig erhvervsdrivende, og ydelsen har karakter af en driftsomkostning i virksomheden. Der henvises i øvrigt til cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om PSL punkt 3.3.1.1.4.

Aftægtsydelser som led i en aftale indgået før 1. juli 1999
Udgifter i forbindelse med aftægtsforhold, som skatteyderen har forpligtet sig til i en gensidigt bebyrdende aftale, kan fratrækkes ved indkomstopgørelsen. Men kun de faktiske afholdte udgifter. Kan der ikke præsteres fyldestgørende regnskab for disse udgifter, må fradragets størrelse fastsættes skønsmæssigt, LSRM 1972.147. At aftægtsmodtageren beskattes af en skønsmæssigt ansat højere værdi af den modtagne aftægt, er uden betydning for aftægtsyderens fradrag, jf. LSRM 1983.97, ligesom det er uden betydning, hvilken værdi aftægten er fastsat til ved en eventuel kapitalisering i skødet eller salgskontrakten, LSRM 1984.66. Ved en gensidig bebyrdende aftale, hvor en ejendoms købspris er sat under hensyntagen til en indrømmet aftægtsforpligtigelse, skal skatteyder medregne den objektive udlejningsværdi af friboligen ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. statsskatteloven § 4b. Skatteyder kan dog samtidig fradrage et tilsvarende beløb som aftægtsydelse, SKM2004.128.LSR. For at en aftægtsydelse kan anses som en del af en gensidigt bebyrdende aftale, er det et krav, at der er sket en reel overdragelse af modydelsen. I TfS 1996, 66 blev fradrag efter LL § 12, stk. 7 (tidligere stk. 8) nægtet ved en overdragelse af aktier fra far til søn, idet faderen havde fået aktierne i håndpant som sikkerhed og endvidere havde beholdt stemmeretten på aktierne. For personligt arbejde med pleje og pasning af aftægtsnydere gives ikke fradrag.

Aftaler indgået 1. juli 1999 eller senere.
I forbindelse med aftaler om overdragelser af et eller flere aktiver kan parterne vælge at indgå en gensidigt bebyrdende aftale om, at en del af købesummen betales med en løbende ydelse. Reglerne om den skattemæssige behandling af sådanne løbende ydelser findes i LL § 12 B, stk. 1-11. På aftaletidspunktet skal der foretages en kapitalisering af den løbende ydelse. Den kapitaliserede værdi skal føres på en saldo, som hvert indkomstår reduceres med de i det pågældende indkomstår betalte ydelsers nominelle værdi. Først i det indkomstår, hvori saldoen bliver negativ, kan yderen fradrage det negative beløb i den skattepligtige indkomst og modtageren skal ligeledes først medregne beløbet til den skattepligtige indkomst i dette indkomstår.

Har skatteyderen forpligtet sig til at udrede en aftægtsydelse i forbindelse med en gensidigt bebyrdende aftale om overdragelse af et eller flere aktiver, kan fradrag for udgifterne i forbindelse med aftægtsforholdet først fratrækkes på det tidspunkt, hvor den nominelle sum af de akkumulerede ydelser overstiger den kapitaliserede værdi af den løbende aftægtsforpligtelse på aftaletidspunktet.

Er der etableret et aftægtsforhold som led i overdragelse af en beboelsesejendom, skal køberen/skatteyderen fra aftaletidspunktet i hvert af de følgende indkomstår indtægtsføre en nettolejeindtægt efter de almindelige regler i SL § 4 b. Selvom der således er en løbende beskatning af lejeindtægten, vil der efter reglerne i LL § 12 B først være fradrag for aftægtsforpligtelsen fra det tidspunkt, hvor saldoen for den kapitaliserede værdi bliver negativ. I det pågældende indkomstår fradrages det negative beløb i den skattepligtige indkomst. I de efterfølgende indkomstår fradrages de faktiske udgifter til aftægtsydelsen, jf. § 12 B, stk. 5. Se SKM2001.135.LR om en overdragelse af en beboelsesejendom fra far til datter med forbehold af en livsvarig bopælsret.