Ordningen er fra den 1. juli 2004 udvidet til også at omfatte etablering af virksomhed i selskabsform, jf. ETBL § 5, stk. 4. Denne mulighed omtales nedenfor. Først omtales bestemmelsen i ETBL § 5, stk. 2, om etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed i personligt regi. Herefter behandles etablering af virksomhed i selskabsform i afsnit E.D.2.5.1.2.

I ETBL § 5, stk. 2, er der opstillet to betingelser for etablering af selvstændig virksomhed. Den første betingelse er af økonomisk karakter, mens den anden er et krav om en personlig arbejdsindsats. Om kravet om personlig arbejdsindsats, se afsnit E.D.2.5.3.

Økonomisk betingelse. EtableringsgrænseEtablering af selvstændig virksomhed anses at have fundet sted, når den samlede anskaffelsessum for de til brug for virksomheden anskaffede formuegoder overstiger et grundbeløb, som reguleres efter PSL § 20.

Som et led i 2009-skattereformen blev reguleringen efter PSL § 20 suspenderet i 2010. Suspensionen af reguleringen er som en del af Genopretningspakken fra juni 2010 forlænget til også at omfatte 2011, 2012 og 2013.

Ved lov nr. 174 af 4. marts 2011 blev der fastsat et nyt grundbeløb for etableringsgrænsen i 2010-niveau. Beløbet blev fastsat til 80.000 kr. Etableringsgrænsen for henholdsvis 2010 og 2011 er således 80.000 kr., jf. suspensionen af reguleringen efter PSL § 20. For 2008 var beløbet 110.100 kr. og for 2009 113.900 kr.

Den selvstændige virksomhed kan enten være en virksomhed, som kontohaveren selv starter, eller en bestående virksomhed, som kontohaveren overtager. Etablering foreligger også, hvis en mindre bivirksomhed, som skatteyderen hidtil har drevet, nu udvides, således at anskaffelsessummen for virksomhedens aktiver kommer op over etableringsgrænsen for det pågældende år. Om anskaffelse af kommanditanparter, se E.D.2.5.4

Køb af en landbrugsejendom, hvorfra skatteyderen hidtil havde drevet virksomhed med animalsk produktion i lejede stalde, er anset for etablering af ny virksomhed, jf. TfS 1987, 431.

Ved opgørelsen af anskaffelsessummen skal der ikke ske fradrag af gæld, f.eks. prioritetsgæld, der hviler på det pågældende formuegode.

Formuegoder, der er anskaffet i de 3 år, der ligger forud for etableringsåret, indgår i virksomhedens anskaffelsessum. Disse aktiver medregnes med deres fulde anskaffelsessum, selv om der er afskrevet på aktiverne i årene før etableringsåret.

De formuegoder, der kan medregnes ved beregningen af etableringsbeløbet, er først og fremmest de aktiver, hvorpå der kan foretages forlods afskrivning med etableringskontomidler, jf. E.D.2.6. Herudover kan medregnes småaktiver og driftsmidler, hvis levealder ikke overstiger 3 år, uanset om de vælges fradraget eller afskrevet. Ligeledes kan medregnes edb-software samt driftsmidler til forsøgs- og forskningsvirksomhed bortset fra driftsmidler, der anvendes til efterforskning af råstoffer. Blandede driftsmidler kan medregnes med den del af anskaffelsessummen, der svarer til den forventede erhvervsmæssige benyttelse.

En ejendom, der skal anvendes til skatteyderens erhvervsvirksomhed kan medregnes, uanset om bygningen er afskrivningsberettiget. Benyttes ejendommen delvis til private formål, kan kun en forholdsmæssig del af anskaffelsessummen medregnes. 

For bygninger mv., dræningsanlæg, markvandingsanlæg, driftsmidler og skibe samt immaterielle aktiver, hvor anskaffelsessummen efter AL § 45 skal omregnes til kontantværdi, indgår kontantværdien ved opgørelsen af den samlede anskaffelsessum, jf. ETBL § 5, stk. 2, 3. pkt. Se afsnit E.D.2.6. Endvidere kan der medregnes værdien af det varelager, der er anskaffet ved etableringen. Kontohaveren er berettiget til i stedet at medregne værdien af varelageret ved etableringsårets udgang opgjort til fakturapris eller dagspris. Værdien ved indkomstårets udløb skal medregnes i etableringsbeløbet, hvis dette herved når op over henholdsvis 110.100 kr. i 2008 og 113.900 kr. i 2009. Etableringsbeløbet for henholdsvis 2010 og 2011 er 80.000 kr., jf. ovenfor. Selv om anskaffelsessummen for udbyttekontrakter ikke kan forlods afskrives, kan sådanne anskaffelsessummer dog fortsat medregnes ved beregningen af etableringsbeløbet. Det samme gælder anskaffelsessummen for de biler, der ikke kan forlods afskrives (biler, der er indregistreret til privat personbefordring eller til udlejning uden fører eller som last- og varemotorkøretøj, der er berigtiget med halv omsætningsafgift).

Et fastsat depositum i en forpagtningskontrakt kan ikke medregnes som anskaffelsessum i henhold til ETBL § 5, stk. 2.

I den bindende forhåndsbesked SKM2005.17.LR er der taget stilling til, om der kan anvendes etableringskontomidler til forlods afskrivning på aktiver, der er erhvervet ved succession. Ved erhvervelse af en landejendom var skatteyderen indtrådt i overdragerens skattemæssige stilling for så vidt angår ejendomsavance og genvundne afskrivninger. Spørgsmålet var, om der kan foretages forlods afskrivninger på aktiver ved successionen svarende til den uafskrevne del af anskaffelsessummen, som skatteyder har succederet i. Ligningsrådet svarede bekræftende hertil. Med hensyn til anskaffelsestidspunkt i relation til etableringskontoloven for de aktiver, skatteyderen erhverver ved succession, er det samme tidspunkt som det tidspunkt, hvor skatteyderen i øvrigt erhverver ejendommen.

Endvidere indgår udgifter, der er afholdt til brug for virksomheden, i den samlede anskaffelsessum for etableringsgrænsen efter ETBL § 5, stk. 2, som for 2008 er på 110.100 kr. og for 2009 113.900 kr. Etableringsgrænsen for henholdsvis 2010 og 2011 er 80.000 kr., jf. ovenfor. Se afsnit E.D.2.6, hvor udgifter afholdt til brug for virksomheden omtales.

Ved lov nr. 151 af 15. marts 2004 blev der indført mulighed for at anvende indskud på etableringskonto til erhvervelse af virksomhed i selskabsform, dvs. til køb af aktier eller anparter, jf. ETBL § 5, stk. 4. Med erhvervelse sidestilles stiftelse af selskab. Formålet er, at etableringskontoordningen ikke skal gøre forskel mellem køb af et selskab og køb af en virksomhed, der ejes personligt.

En skatteyder kunne hæve etableringskontomidler i forbindelse med investering i et investeringsselskab, jf. ABL § 19, stk. 2, der var et aktieselskab, hvis investeringen udgjorde mindst 25 pct. af selskabskapitalen eller mere end 50 pct. af stemmeværdien. Hvis skatteyderen hævede etableringskontomidler i forbindelse med investeringen i investeringsselskabet, skulle 5 pct. af det hævede beløb medregnes til den personlige indkomst for det indkomstår, i hvilket indskuddet anvendes til erhvervelse af aktier, og i de følgende 9 indkomstår, SKM2010.40.SR

Erhvervelse af virksomhed i selskabsform anses at have fundet sted, når anskaffelsessummen for aktierne eller anparterne inklusive stiftelsesomkostninger overstiger etableringsgrænsen, som udgør 80.000 kr. for henholdsvis 2010 og 2011. Beløbet udgør 110.100 kr. for 2008 og 113.900 kr. for 2009.

Personlig arbejdsindsatsVed etablering af virksomhed i selskabsform kræves, at kontohaveren eller dennes ægtefælle deltager med personlig arbejdsindsats i selskabet i ikke uvæsentligt omfang. Dette krav gælder i det indkomstår, hvor indskud anvendes til stiftelse eller erhvervelse af selskabet og det efterfølgende indkomstår. Erhverves eller stiftes selskabet i en koncernstruktur, stilles der ikke krav om, at arbejdet skal udføres for et bestemt selskab i koncernen. Der stilles blot krav om, at der deltages med personlig arbejdsindsats i et eller flere selskaber i koncernen således, at den samlede arbejdsindsats i de pågældende selskaber opfylder kravet, jf. ETBL § 5, stk. 4, 2. pkt.

Vurderingen af, om den personlige arbejdsindsats i selskabet opfylder lovens krav, foretages på samme måde, som arbejdsindsatsen vurderes i forbindelse med etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. E.D.2.5.3.

Bliver den skattepligtige uarbejdsdygtig som følge af alvorlig sygdom eller varigt nedsat funktionsevne, bortfalder kravet om personlig arbejdsindsats. Reglerne svarer til arbejdsindsatsreglerne, som gælder for de selvstændigt erhvervsdrivende.BetingelserDer er en række betingelser, som skal være opfyldt for, at indskud kan anvendes til stiftelse eller erhvervelse af en virksomhed i selskabsform, jf. ETBL § 7, stk. 2, nr. 1 - 3:

1) Der skal være tale om et kvalificeret aktiekøb, så indehaveren på samme måde som ved etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed kan anses for at have en væsentlig, aktiv interesse i virksomheden. Der stilles således krav om, at kontohaveren, dennes ægtefælle eller begge ægtefæller tilsammen erhverver aktier eller anparter svarende til mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen i selskabet eller svarende til mere end 50 pct. af stemmeværdien. Ved afgørelsen af, om man opfylder kravet til ejerandel eller stemmeandel i selskabet, medregnes alle aktier uanset, hvornår de er anskaffet. Det er derimod alene aktier, der er anskaffet inden for de sidste 3 år, der berettiger til at hæve etableringskontoindskud eller iværksætterkontoindskud. De 3 år er valgt ud fra en antagelse om, at aktier anskaffet inden for de sidste 3 år i mange tilfælde ikke er fuldt ud finansieret.

Eksempel 1
En person ejer 24 pct. af aktiekapitalen i et selskab. Aktieposten er anskaffet for 4 år siden. Der erhverves nu yderligere 5 pct. af aktiekapitalen således, at ejerandelen bliver på 29 pct. Såfremt anskaffelsessummen for denne aktiepost overstiger etableringsgrænsen (anskaffelsessummen er eksempelvis 115.000 kr.) kan der ske hævning af indskuddene svarende til anskaffelsessummen, når de øvrige betingelser i øvrigt er opfyldt. Der kan derimod ikke ske hævning af indskuddene vedrørende de aktier, der er anskaffet for 4 år siden.

Eksempel 2
En person ejer 76 pct. af aktiekapitalen i et selskab. Aktieposten er anskaffet for 4 år siden. Uanset at ejerandelen er mindst 25 pct., kan der ikke ske hævning af indskud, idet anskaffelsessummen for disse aktier ikke tæller med ved opgørelsen af, om etableringsgrænsen er opfyldt. Der erhverves nu yderligere 5 pct. af aktiekapitalen. Såfremt anskaffelsessummen for denne aktiepost overstiger etableringsgrænsen (anskaffelsessummen er eksempelvis 115.000 kr.), kan der ske hævning af indskuddene svarende til anskaffelsessummen.

2) Der skal være tale om et aktivt driftsselskab, hvilket indebærer, at der ikke må være tale om virksomheder med mange finansielle aktiver. Aktierne eller anparterne skal således være i et selskab, hvis virksomhed ikke i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Ny tekst startAfgrænsningen heraf er ændret ved lov nr. 1380 af 28. december 2011Ny tekst slut. Tidligere ansås et selskab i overvejende grad at bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, såfremt mindst 75 pct. af selskabets indtægter i et indkomstår stammer fra sådan virksomhed, eller hvis handelsværdien af selskabets udlejningsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgjorde mindst 75 pct. af handelsværdien af selskabets samlede aktiver opgjort ultimo indkomståret. Ny tekst startVed lovændringen blev begge procentsatser ændret til 50 pct., og ændringen finder anvendelse på hævninger til anskaffelse af aktier og anparter, der finder sted den 1. januar 2012 eller senereNy tekst slut.

3) Erhvervelsen af selskabet skal have krævet fremskaffelse af kapital. Aktierne eller anparterne må således ikke være erhvervet i forbindelse med omdannelsen af en personligt ejet virksomhed efter lov om skattefri virksomhedsomdannelse, som led i en skattefri aktieombytning efter aktieavancebeskatningsloven, som led i en skattefri fusion efter fusionsskatteloven, som arv, arveforskud eller som gave. Det skyldes, at aktierne mv. i disse tilfælde ikke vil være erhvervet på en måde, der har krævet fremskaffelse af kapital.

Betingelserne skal være overholdt i 2 år, jf. ETBL § 7, stk. 11, 7. pkt. Når den 2-årige periode er udløbet, er der ikke længere krav om, at kontohaveren eller ægtefællen eller begge i forening ejer mindst 25 pct. af aktie- og anpartskapitalen eller har mere end 50 pct. af stemmerne. Endvidere vil der heller ikke længere gælde et krav om, at selskabet ikke i overvejende grad må bestå i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende. Uanset de pågældende betingelser bortfalder allerede ved udløbet af den 2-årige periode, skal genbeskatningen dog ske over 10 år. Formålet med en længere periode for genbeskatning af fradragene end den periode, hvor de anførte betingelser skal være opfyldt, er at tage højde for de likviditetsmæssige problemer, som en genbeskatningsperiode på kun 2 år i nogle tilfælde ville kunne medføre.

Betingelserne skal også overholdes ved efterfølgende hævning af etableringskontoindskud til brug for køb af yderligere aktier fra tredjemand eller ved kapitalforhøjelse mv. i selskabet. For så vidt angår kravet om, at der skal ejes mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen, bemærkes, at der ikke stilles krav om, at der eksempelvis erhverves yderligere mindst 25 pct. af aktie- eller anpartskapitalen fra tredjemand, blot den samlede ejerandel er på mindst 25 pct. (eller mere end 50 pct. af stemmeværdien indehaves).

I det bindende svar SKM2011.363.SR fandt Skatterådet, at midler fra en etableringskonto kunne anvendes til køb af aktier i et landbrug, da betingelserne i ETBL var opfyldt vedr. etablering og arbejdsindsats. For den del af købesummen, der blev givet som gave, kunne midler fra en etableringskonto ikke anvendes. En efterfølgende anpartsombytning med aktier i et andet landbrug ændrede ikke på, at betingelserne i ETBL var opfyldt. I det andet selskab, der var erhvervet samtidig med det første selskab, ville anpartsombytningen medføre, at betingelsen for arbejdsindsats blev opfyldt ved selve anpartsombytningen. Midler fra en etableringskonto kunne derfor anvendes vedr. erhvervelsen af dette selskab. Yderligere fandt Skatterådet, at midler fra en etableringskonto kunne anvendes ved en kontant kapitalforhøjelse.

Genbeskatning ETBL § 7, stk. 11 Har en person opnået fradrag ved at indskyde et beløb på en etableringskonto eller iværksætterkonto, og ønsker den pågældende senere at etablere sin virksomhed i selskabsform - eller at købe sig ind i et eksisterende selskab - skal der ske en skattemæssig udligning af det fradrag, som personen tidligere har foretaget.

Den skattemæssige udligning skal ske i form af genbeskatning af de tidligere foretagne fradrag. Genbeskatningen sker over en 10-årig periode med lige store årlige beløb fra og med det indkomstår, hvor indskud anvendes til at erhverve aktier eller anparter for, jf. ETBL § 7, stk. 11, 2. pkt. Denne regel gælder også ved anvendelse af reglerne i ETBL § 4, stk. 2, om fradrag uden indskud, jf. ETBL § 4, stk. 2, 3. pkt. hvorefter beløb, der er fradraget uden indskud, behandles efter reglerne om indskud. 

Genbeskatningen sker ved en forhøjelse af den personlige indkomst. Alle de skattemæssige virkninger holdes hos den person, der har foretaget indskud på etableringskonto.  Selskabets afskrivningsgrundlag bliver således ikke berørt af, at aktierne eller anparterne er købt for etablerings - eller iværksætterkontomidler.

Tillæg til personlig indkomst som procent af de anvendte etableringskontomidler ved genbeskatning fremgår af skemaet:

År for indskud  Årligt tillæg: Samlet tillæg:
1998 eller før880
1999 - 20015,555
2002 eller senere550



Størrelsen af genbeskatning afhænger af, hvornår etableringskontoindskuddene er sket. Dette hænger sammen med, at fradragsværdien af indskud på etableringskonto gradvist er reduceret gennem de seneste år. Tillægget til den personlige indkomst ved etablering i selskabsform er på størrelse med nutidsværdien af forøgelsen af virksomhedens indkomst ved anvendelse af etableringskontoindskuddene efter gældende regler. Desuden er der reguleret for, at tillægget ikke er arbejdsmarkedsbidragspligtigt eller SP-bidragspligtigt.

Genbeskatningen sker således med 80, 55 eller 50 pct., men fordeles med lige store beløb over 10 år. Derved tages der hensyn til, at kontohaveren i årene umiddelbart efter etablering kan have likviditetsmæssige problemer, og at vedkommende eventuelt ikke kan optage lån på normale vilkår.

Genbeskatningen skal ske hos kontohaveren også i det tilfælde, hvor det er ægtefællen, der helt eller delvist anskaffer aktier eller anparter i det pågældende selskab, jf. ETBL § 5, stk. 7, 2. pkt.  Indskud kan hæves ved og efter anskaffelsen af aktier, som ejes eller skal ejes af kontohaverens ægtefælle helt eller delvist. Genbeskatningen skal i dette tilfælde ske hos kontohaveren, idet det er kontohaveren, der ved den tidligere indkomstopgørelse har foretaget fradrag for etableringskontoindskuddene.

Genbeskatningen sker som nævnt ved en forhøjelse af den personlige indkomst. Forhøjelsen er som nævnt dog ikke arbejdsmarkedsbidragspligtig eller SP-bidragspligtig, hvilket skal sammenholdes med, at der er beregnet arbejdsmarkedsbidrag eller SP-bidrag i forbindelse med de tidligere indskud på etableringskontoen.

Ved hævning af beløb fra iværksætterkonto tillægges det hævede indskud med 10 pct. i hvert af de 10 år, ETBL § 7, stk. 11, 6. pkt.

Ophører kontohaverens skattepligt efter kildeskattelovens § 1 af anden grund end ved død, eller går kontohaver konkurs eller dør, medregnes resterende procenttillæg til den personlige indkomst i det indkomstår, hvori skattepligten ophører, eller kontohaveren går konkurs eller dør.

Ved ophør af skattepligt bliver ikke-benyttede indskud efter gældende ret beskattet. Der kan opnås henstand med skattebetalingen efter reglerne i ETBL § 11, stk. 2-8, jf. lov nr. 174 af 4. marts 2011. Se nærmere herom i afsnit E.D.2.8.

Ubenyttede indskud skal således som udgangspunkt medregnes til den skattepligtige indkomst, når kontohaverens skattepligt efter KSL § 1 ophører, jf. ETBL § 11, stk. 2. Efter disse regler skal ikke-hævede indskud tillægges 3 pct. (til og med indkomståret 2001 dog 5 pct.) for hvert år fra udløbet af de indkomstår, hvori indskuddene er fradraget, og indtil udløbet af det indkomstår, hvor skattepligten ophører. Ved ophør af kontohaverens skattepligt efter KSL § 1 skal der betales pct.52,50 pct. afgift af indskudsbeløbet på iværksætterkonto med tillæg af 3 pct. for hvert år fra udløbet af de indkomstår, hvori indskuddene er fradraget, og indtil udløbet af det indkomstår, hvori skattepligten ophører, ETBL § 11, stk.2. Afgiften udgør dog 60 pct. for beløb, der er indskudt til og med indkomståret 2009.

Det samme gælder, hvis kontohaveren og/eller dennes ægtefælles ejerandel falder, så kravet til ejerandel efter ETBL § 7, stk. 2, nr. 1, ikke længere er opfyldt, eller hvis kapitalanbringelsen antager karakter af at være i et selskab med mange finansielle aktiver, jf. ETBL § 7, stk. 2, nr. 2.

Det bemærkes, at indskud, der er hævet i det indkomstår, hvori kravet til ejerandel ikke opfylder ETBL § 7, stk. 2, nr. 1, eller hvor ETBL § 7, stk. 2, nr. 2, ikke længere anses for opfyldt (virksomhed med mange finansielle aktiver), behandles efter ETBL § 11, stk. 9. Det vil sige, at der i dette tilfælde sker beskatning efter reglen i ETBL § 9, stk. 3.

Reglerne i ETBL § 7, stk. 5, 1. og 2. pkt., om hævning fra etableringskonto og iværksætterkonto til etablering af selvstændig erhvervsvirksomhed finder tilsvarende anvendelse, når der hæves fra etableringskonto ved anskaffelse af aktier eller anparter, jf. ETBL § 7, stk. 11, 1. pkt.