Det er en forudsætning for omkostningsfradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, at dispositionen falder inden for virksomhedens naturlige rammer.

Udgifter til tilvejebringelse af et nyt indkomstgrundlag, herunder startudgifter som f.eks. stiftelsesomkostninger, er ikke fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Der er dog fradrag for udgifter til markedsundersøgelser og til advokat og revisor i forbindelse med etablering af ny virksomhed eller udvidelse af bestående virksomhed, jf. LL § 8 I og § 8 J, der er nærmere beskrevet i E.A.2.1.4.1 - E.A.2.1.4.2.

Afgørelser
SKM2008.967.HR (Stadfæstelse af SKM2005.450.VLR). Højesteret anså et kommanditselskabs udgift til honorar til udbyderen af det pågældende anpartsprojekt for en etableringsudgift for kommanditselskabet. Afgørelsen er nærmere omtalt under E.C.4.3 og E.F.1.8, samt under E.A.2.1.4.2.  

SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til såvel eksterne rådgivere som til egne medarbejderes rejser og ophold i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR havde Skatteministeriet taget delvist bekræftende til genmæle for så vidt fradrag efter LL § 8 J for advokat- og revisorudgifter ved gennemførte køb. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede, jf. SL § 6, stk. litra a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Afgørelsen er tillige omtalt nedenfor under E.A.2.1.4.2

SKM2008.615.LSR. Et selskab manglede kapacitet til drift af it-systemer for kunder og afholdt udgifter i forbindelse med planlægningen af et byggeri. Da selskabet skiftede ejere, blev kapacitetsbehovet løst, og det planlagte byggeri blev opgivet. Landsskatteretten konkluderede, at udgiften ikke kunne fradrages eller afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgiften havde ikke en direkte forbindelse med indkomsterhvervelsen og vedrørte ikke indtjeningen på det eksisterende indkomstgrundlag. At udgiften efter sin karakter kunne medregnes i afskrivningsgrundlaget, udelukkede i sig selv, at der var tale om en driftsomkostning.

SKM2007.775.HR. Et selskab havde gjort gældende, at udgifter til advokat og revisor i forbindelse med erhvervelse af bestemmende aktieposter i nogle selskaber kunne fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a. Dette begrundedes med, at udgifterne var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, idet opkøbene var nødvendige for at selskabet kunne fastholde sin position hos selskabets kunder og dermed sin løbende indkomst. Højesteret fandt imidlertid, at der ved erhvervelsen af aktieposterne skete en udvidelse af den bestående virksomhed ud over dens hidtidige rammer, hvorfor der ikke var fradragsret for de omhandlede udgifter til advokat og revisor efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne ansås i stedet omfattet af LL § 8 J. (Afgørelsen er tillige omtalt under nedenfor under E.A.2.1.4.2 og under E.B.5.3.1.)

SKM2007.468.LSR. En kommanditist kunne ikke fradrage sin andel af en udgift til et rådgivningshonorar, idet dette måtte anses for at vedrøre rådgivning før kommanditselskabets etablering og derfor måtte betragtes som en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift. 

SKM2002.155.HR. Et kommanditselskab ønskede at ansætte 3 personer, som var ansat i K/S B, over for hvilket de 3 personer havde påtaget sig en konkurrenceklausul. Det blev aftalt, at kommanditselskabet skulle overtage virksomheden fra K/S B, og at de 3 personer herved blev frigjort fra konkurrenceklausulen og kunne arbejde for kommanditselskabet. Kommanditselskabet betalte i forbindelse hermed et vederlag på 1,4 mio. kr. betegnet goodwill til K/S B. K/S B havde ikke fraskrevet sig retten til at konkurrere på markedet. Landsskatteretten fandt, at vederlaget udgjorde betaling for, at K/S B ikke påberåbte sig konkurrenceklausulerne. Landsretten afviste desuden, at vederlaget var knyttet til afståelse af kundekreds eller lignende (goodwill). På den baggrund fastslog landsretten, at vederlaget udgjorde en etableringsudgift og ikke en fradragsberettiget driftsudgift. Dommen blev stadfæstet af Højesteret.

TfS 1994, 296 ØLD. Landsretten fandt, at en taxachaufførs udgift til indskud i taxavognmændenes økonomiske forening i forbindelse med etablering som selvstændig vognmand måtte betragtes som en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift.

I TfS 1990, 422 ØLD nægtede landsretten et grovvareselskab fradrag for udgifter til kreditprovisioner og stempel ved låneoptagelse, da udgifterne i det væsentligste havde tjent til forbedring af selskabets indtægtsgrundlag. Udgifterne kunne heller ikke fradrages i medfør af LL § 8, stk. 3, litra c.

Se også TfS 1986, 146 LSR, hvor låneomkostninger blev anset for ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter. Se tillige TfS 1989, 575 LSR, LSRM 1972, 81 LSR, LSRM 1982, 69 LSR og skd. 1979.50.224.

Hvis en udgift ikke har til formål at udvide eller forbedre det hidtidige indkomstgrundlag, men derimod alene at sikre de hidtidige indtjeningsmuligheder, er der mulighed for fradrag forudsat, at der kan påvises en aktuel driftsmæssig begrundelse for dispositionen. Hvis den driftsmæssige begrundelse foreligger, udelukker det således ikke fradrag, at udgiften i realiteten indebærer en tidsubestemt sikring af indkomstgrundlaget.

I TfS 1987, 315 HRD betalte et vognmandsfirma i forbindelse med indmeldelse i en fragtmandshal et indskud i fragtmandshallen på 175.000 kr. Ifølge foreningens vedtægter tilfaldt beløbet foreningen endeligt og blev ikke betalt tilbage, da fragtmanden udtrådte af fragtmandshallen. Beløbet blev betalt, for at selskabet kunne få en ny holdeplads til erstatning for en mistet holdeplads i københavnsområdet, hvor man i forvejen drev virksomhed. Højesteret fandt, at formålet med at afholde udgiften i det væsentlige var at sikre virksomhedens hidtidige konkurrencedygtighed og indkomst, og udgiften blev herefter anset for en driftsomkostning, der kunne afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a. Det bemærkes, at der for Højesteret ikke var nedlagt påstand om fradrag for indskuddet i afholdelsesåret. For landsretten var der nedlagt påstand om afskrivning efter dagældende LOSI § 15, stk. 1, jf. § 2, nr. 5, hvilket blev afvist, fordi selskabet ikke erhvervede en rettighed af økonomisk værdi. 

Se også UfR 1980, 712 HRD (Trælastkompagniet), der er omtalt under E.A.2.1.3

I TfS 1988, 321 LSR havde en dyrlæge for at bevare sin indtjening i forbindelse med skærpet konkurrence etableret nye klinikker i omegnen. Klinikkerne blev etableret som selvstændige anpartsselskaber, hvorfra dyrlægen modtog et fast månedligt honorar for udført arbejde. Dyrlægeforeningen anlagde sag mod dyrlægen, idet der ifølge foreningens vedtægter kun måtte oprettes klinikker på den adresse, der var udgangspunkt for dyrlægens praksisudøvelse. Dyrlægen tabte sagen, og skattesagen vedrørte de medgåede sagsomkostninger og en bøde til dyrlægeforeningen på 5.000 kr. Landsskatteretten indrømmede fradrag for udgifterne, der ansås for afholdt for at fastholde et hidtidigt indtægtsgrundlag. Se nærmere E.B.5.5 om fradragsret for bøder.

I en ikke offentliggjort landsskatteretskendelse af 21. september 1987 havde 4 melmøller, der tilsammen stod for alt salg af mel til det danske marked, i fællesskab opkøbt en konkurrerende virksomhed, hvis tilstedeværelse på markedet i en kortvarig periode havde udløst en priskrig med deraf følgende fald i de 4 møllers indtjening. De 4 møller købte virksomheden med det formål at nedlægge den og sikre, at der ikke fremover ville ske mølledrift fra ejendommen, hvilket skete ved at ejendommen blev pålagt en servitut. Ejendommen og produktionsapparatet blev herefter afhændet, hvorved de 4 møller blev påført et tab. En væsentlig årsag til tabet var den servitut, der blev pålagt ejendommen. Landsskatteretten tiltrådte det daværende Statsskattedirektorats indstilling om, at omkostningerne ved servitutten (tabet) var fradragsberettigede.

Efter LL § 8 I er der fradrag for udgifter til undersøgelser af nye markeder med henblik på etablering af en erhvervsvirksomhed eller en bestående erhvervsvirksomhed. LL § 8 I indebærer, at der gives fradrag for nogle driftsudgifter, som har karakter af etableringsudgifter, og som normalt ikke er fradragsberettigede.

Det er en betingelse for fradrag for udgifter til undersøgelser af nye markeder, der er afholdt før etableringen af en erhvervsvirksomhed, at undersøgelserne er medvirkende til, at der rent faktisk sker etablering af en erhvervsvirksomhed, jf. LL § 8 I, stk. 2.

Udgifter til markedsundersøgelser, der afholdes af en bestående erhvervsvirksomhed, kan derimod fradrages, uanset om der sker udvidelse af virksomhed eller ej.

Ved vurdering af, om der er sket etablering af en erhvervsvirksomhed, må der tages udgangspunkt i gældende retningslinier og praksis på området.

Ved udgifter til undersøgelser af nye markeder forstås udgifter, der udelukkende er afholdt med henblik på at undersøge de praktiske og økonomiske muligheder for at opnå salg af varer og tjenesteydelser på nye markeder her eller i udlandet.

Udgifter til ansættelse af en konsulent, der skal undersøge markedsvilkårene, samt udgifter til markedsundersøgelser i forbindelse med betalinger for et lokalt agentbureaus eller en lokal kontaktpersons vurdering af et produkts mulighed for og egnethed til at vinde indpas på et bestemt marked, er omfattet af fradragsretten. Sådanne vurderinger kan være nødvendige for at opnå viden om f.eks. specielle lovgivnings- og handelshindringer, bestemte kutymer og sædvaner, klimatiske forhold m.v. Det er uden betydning for fradragsretten, om det er den skattepligtige selv, der foretager disse undersøgelser, eller om der er tale om betaling til et lokalt agentbureau eller lign.

Efter LL § 8 I, stk. 3, kan udgifter til undersøgelser af nye markeder efter den skattepligtiges eget valg enten fradrages fuldt ud ved indkomstopgørelsen i det indkomstår, hvor udgifterne er afholdt, dog tidligst i det indkomstår, hvori etablering af erhvervsvirksomheden finder sted, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette år og i de følgende 4 indkomstår.

Fradrag for udgifter til repræsentation i forbindelse med markedsundersøgelser er begrænset i overensstemmelse med reglerne i LL § 8, stk. 4, se E.B.3.7.8.

SKM2003.56.ØLR. Fradrag efter LL § 8 I blev nægtet, idet landsretten fandt, at selskabet ikke havde godtgjort, at udviklingsomkostningerne var afholdt enten som egne driftsomkostninger eller som egne udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed eller markedsundersøgelser.

SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). En kommanditist i et 10-mandsprojekt vedrørende en investeringsejendom havde ikke krav på forholdsmæssigt fradrag for sin andel af udbyderens udgifter til markedsundersøgelser. Markedsundersøgelsen var hverken bestilt eller iværksat af kommanditselskabet, men indgik som en del af grundlaget for det af udbyderen udarbejdede prospekt vedrørende ejendomsprojektet. Det færdige projekt blev efterfølgende erhvervet af kommanditisterne. Højesteret fandt, at udbyderens udgifter til markedsundersøgelser kunne fradrages af udbyderen som driftsudgifter, men det beløb, som var opkrævet hos kommanditselskabet, var en del af det samlede honorar til udbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder. Beløbet kunne derfor ikke fradrages af kommanditisterne efter undtagelsesbestemmelserne i LL §§ 8 I eller 8 J. Ny tekst startAfgørelsen er udførligt kommenteret i SKM2009.261.SKAT (styresignal) tilligemed den praksisændring, som dommen gav anledning til vedrørende "brugte anparter".Ny tekst slut

Ny tekst startSKM2009.196.ØLR stadfæstede SKM2004.182.LSR. En investor i et anpartsprojekt nægtedes afskrivning på sin udgift til honorar til udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt (såkaldt "finders fee"). Et rådgivningshonorar skulle bedømmes som en del af det samlede honorar til projektudbyderen og var derfor ikke fradragsberettiget efter LL § 8. Afgørelsen er omtalt i SKM2009.261.SKAT (styresignal).Ny tekst slut

LL § 8 I ophæves

Ny tekst startBemærk, at LL § 8 I er ophævet med virkning fra og med indkomståret 2010. Udgifter omfattet af LL § 8 I, som ville være fradragsberettigede ved etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomheden i indkomståret 2009, kan dog fradrages i indkomståret 2010, hvis etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden først sker i 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 2, og 22, stk. 2 og 19.Ny tekst slut

Efter LL § 8 J er der fradrag for advokat- og revisorudgifter, der er afholdt i forbindelse med etablering af en erhvervsvirksomhed eller udvidelse af en bestående erhvervsvirksomhed. Der vil typisk være tale om udgifter i form af rådgivningshonorarer for udfærdigelse af vedtægter eller kontrakter m.v.

Endvidere er der fradragsret for gebyrer til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det drejer sig om gebyrer i forbindelse med stiftelse af et selskab eller ved ændring af selskabets vedtægter. Fradragsretten forudsætter, at afholdelsen af udgifterne sker i forbindelse med etablering af en bestående erhvervsvirksomhed.

Begrebet etablering og udvidelse skal fortolkes bredt. LL § 8 J giver bl.a. mulighed for fradrag for advokat- og revisoromkostninger, der er afholdt i forbindelse med en udvidelse af selskabskapitalen eller en børsintroduktion. Bestemmelsen hjemler endvidere fradrag for de udgifter til advokat og revisor, der er afholdt i forbindelse med en omstrukturering af virksomheden, f.eks. ved omdannelse, fusion, spaltning eller tilførsel af aktiver, uanset om det sker skattefrit efter de særlige regler herom i virksomhedsomdannelsesloven og fusionsloven.

Der vil derimod som udgangspunkt ikke være fradrag for udgifter, der f.eks. afholdes i forbindelse med en ændring af virksomhedens stemmeregler eller lign.

Hvis udgifterne er afholdt inden etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden, kan udgifterne først fradrages i det indkomstår, hvor etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden sker. Udgifter, der er afholdt efter etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden, kan fradrages efter de almindelige regler herom.

Der kan kun gives fradrag efter LL § 8 J for de udgiftsarter, der udtrykkeligt er nævnt i lovbestemmelsen. Der er således kun fradrag for udgifter til rådgivning for advokat og revisor, men derimod ikke udgifter til tilsvarende rådgivning, der ydes af f.eks. pengeinstitutter. Udgifter til andre rådgivere omfattes heller ikke af bestemmelsen, selv om det er en advokat eller revisor, som har rekvireret rådgiveren og således er hvervgiver i forhold til en sådan rådgiver og derfor medtager udgiften som udlæg efter regning.

Betegnelsen revisor i LL § 8 J omfatter statsautoriserede revisorer, registrerede revisorer samt medlemmer af Foreningen Danske Revisorer og personer, der kan sidestilles med medlemmer af Foreningen Danske Revisorer. Om en person kan sidestilles med medlemmer af Foreningen Danske Revisorer beror på en konkret vurdering. Normalt vil en person, som udøver erhverv som revisor, kunne sidestilles med medlemmer af nævnte forening.

Virksomheden kan ikke fratrække udgifter efter LL § 8 J, stk. 1, eller lægge udgifterne til anskaffelsessummen efter stk. 3, jf. nedenfor, hvis virksomheden ikke er rette udgiftsbærer. Hvis f.eks. et opkøbt selskab er rette udgiftsbærer af de afholdte advokat- og revisorudgifter eller en del heraf, kan den købende virksomhed ikke fratrække udgifterne efter LL § 8 J, stk. 1, eller tillægge udgifterne til anskaffelsessummen efter stk. 3. Det samme gælder, hvis det ikke er virksomheden selv, men en anden, f.eks. et koncernforbundet selskab, der har købt selskabet, men hvor virksomheden har afholdt udgiften. Se hertil SKM2004.427.LSR, der ligger til grund for ovennævnte SKM2007.775.HR, og SKM2007.454.LSR, der behandler samme problemstilling for efterfølgende indkomstår, samt SKM2004.495.LSR og SKM2005.196.LSR

Endvidere forudsætter fradrag efter LL § 8 J, at udgiften vedrører en investering, der er gennemført. Forgæves afholdte udgifter til advokat og revisor kan således ikke kan fradrages. Se hertil SKM2008.719.ØLR. Et selskab havde kun fradrag for udgifter til advokat og revisor i forbindendelse med, at selskabet selv erhvervede et selskab. Selskabet var derimod ikke rette udgiftsbærer i relation til udgifter forbundet med, at et af selskabet til lejligheden erhvervet holdingselskab erhvervede tre andre selskaber.

Højesteret har ved dom af 23. juni 2004, SKM2004.297.HR, ændret retsstillingen, for så vidt angår holdingselskabers fradragsret i henhold LL § 8 J. Højesteret fastslog i dommen, at aktie- og anpartsselskaber ifølge aktieselskabslovens og anpartsselskabslovens §§ 1, stk. 1, skal være erhvervsdrivende, og at det i selskabsretten er anerkendt, at kravet herom er opfyldt også for så vidt angår selskaber, hvis virksomhed alene består i at besidde aktier eller anparter i et eller flere datterselskaber. Udgangspunktet må på denne baggrund være, at sådanne moderselskaber også anses for erhvervsdrivende ved anvendelse af de skatteretlige regler.

Endvidere fandt Højesteret, at da der hverken i ordlyden af LL § 8 J, i forarbejderne til bestemmelsen eller i oplysninger om selskabets virksomhed er holdepunkt for et modsat resultat, måtte etablering af holdingselskabet herefter anses for etablering af en erhvervsvirksomhed, således at selskabet i medfør af bestemmelsen kunne fradrage udgifter til advokat og revisor afholdt i forbindelse med etableringen. Dette resultat fandt retten også bedst stemmende med skattemyndighedernes anerkendelse af, at selskabet i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a, havde fradragsret for de løbende udgifter til revision og regnskabsassistance.

Det kan på den baggrund fastslås, at stiftelse af et holdingselskab er etablering af en erhvervsvirksomhed omfattet af LL § 8 J, og at stiftelsesomkostninger til advokat og revisor er fradragsberettigede efter LL § 8 J.

SKM2008.589.LSR vedrørte genoptagelse på baggrund af SKM2004.297.HR i en endnu uafsluttet sag vedrørende det til dommen knyttede genoptagelsescirkulære nr. 2004-33. Landsskatteretten pålagde SKAT at genoptage skatteansættelsen for 1997 med henblik på fradrag efter LL § 8 J for advokat- og revisorudgifter afholdt i forbindelse med køb af datterselskabsaktier. 

LL § 8 J, stk. 3
Der er ikke fradragsret i tilfælde, hvor de afholdte udgifter i forbindelse med køb eller salg af erhvervsaktiver, herunder aktier, anses som tillæg til købesummen eller fradrag i salgssummen, jf. LL § 8 J, stk. 3. Der skal derfor ske en afgrænsning af de udgifter til advokat og revisor, som må anses for tillæg til købesummen, og som derfor ikke kan fradrages efter stk. 1. Den afholdte udgift vil i disse tilfælde blive behandlet på samme måde som den resterende købe- eller salgssum. Såfremt der eksempelvis er tale om advokat- og revisoromkostninger, der afholdes i forbindelse med erhvervelse af en fast ejendom, skal omkostningerne tillægges købesummen i det omfang, der er praksis herfor. LL § 8 J, stk. 3, indeholder således en undtagelse fra stk. 1, og skatteyderen har ikke valgfrihed med hensyn til, om en advokat- eller revisorudgift skal tillægges købesummen for aktivet efter stk. 3 eller kan fradrages ved indkomstopgørelsen efter stk. 1, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 14.10, samt SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, nedenfor.

Højesteret har ved to domme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, taget stilling til, hvad der skal tillægges anskaffelsessummen, når en virksomhed udvides ved erhvervelse af en bestemmende aktiepost. Ved dommene ændrede Højesteret Østre Landsrets domme i henholdsvis SKM2006.240.ØLR og SKM2006.32.ØLR.

I SKM2007.773.HR havde det pågældende selskab dels erhvervet samtlige aktier i et fransk selskab, dels erhvervet aktierne i et engelsk selskab ved apportindskud af aktierne i forbindelse med kapitalforhøjelse i selskabet. SKM2007.775.HR vedrørte et selskabs erhvervelse af bestemmende aktieposter i 3 selskaber.

Østre Landsret havde i disse sager ændret landsskatterettens kendelser og fundet, at afholdte advokat- og revisorudgifter til due diligence m.v. måtte anses for typiske i forbindelse med aktiekøb af den omhandlede karakter. På den baggrund fandt retten, at advokat- og revisorudgifterne var et naturligt led i de pågældende aktiekøb, og at de afholdte udgifter havde en sådan nær og direkte tilknytning til aktieerhvervelserne, at de måtte anses for tillæg til aktiernes købesum, jf. LL § 8, stk. 3.

Højesteret udtalte, at der i sagerne var tale om udvidelse af bestående erhvervsvirksomhed omfattet af LL § 8 J, stk. 1. Der var endvidere tale om sædvanligt benyttede former for virksomhedsudvidelse, og de udgifter til advokat og revisor, som sagerne angik, var vederlag navnlig for undersøgelse af de overtagne virksomheder (due diligence), rådgivning om skattemæssige og strukturelle forhold, forhandlinger, udarbejdelse af kontrakter og bistand ved gennemførelsen af erhvervelsen. Sådanne udgifter måtte anses for almindeligt forekommende ved de foreliggende former for virksomhedsudvidelse.

Om landsrettens praksis udtalte Højesteret, at en fortolkning af § 8 J, stk. 3, i relation til udgifter til advokat og revisor i forbindelse med virksomhedsudvidelse ved aktieerhvervelse, hvorefter der lægges vægt på, om udgifterne er et naturligt led i aktieerhvervelsen og har nær og direkte tilknytning dertil, vil afgrænse området for stk. 3 så bredt, at det vil omfatte stort set alle advokat- og revisorudgifter, der er afholdt i forbindelse med udvidelsen. En sådan forståelse er hverken i overensstemmelse med ordlyden af og sammenhængen mellem bestemmelserne eller med lovforslagets bemærkninger, hvorefter der typisk vil være fradrag for honorar for rådgivning og udfærdigelse af kontrakter mv. Forståelsen vil medføre, at der ikke gives skattefradrag for almindeligt forekommende udgifter til advokat og revisor ved sædvanlige former for virksomhedsudvidelse som de foreliggende, hvilket vil være i strid med lovens formål om at fremme virksomhedsvækst bl.a. ved skattefradrag for omkostninger til advokat og revisor i forbindelse med udvidelser.

Udtrykket "Udgifter, der må anses for tillæg til en købesum ... for et aktiv" i § 8 J, stk. 3, skal efter forarbejderne forstås i overensstemmelse med hidtidig praksis. Det må antages, at der herved sigtes til praksis vedrørende opgørelse af anskaffelsessummen for et aktiv efter ejendomsavancebeskatningsloven, aktieavancebeskatningsloven eller afskrivningsloven. Denne praksis har i et vist omfang udviklet sig forskelligt fra område til område. For så vidt angår udgifter til advokat og revisor er praksis sparsom, men der er dog fast praksis for, at udgiften til advokat for udfærdigelse af skøde indgår i anskaffelsessummen for en fast ejendom.

Højesteret udtalte videre, at stk. 3 for så vidt angår tilfælde, hvor en virksomhed udvides ved erhvervelse af en bestemmende aktiepost i et andet selskab, må forstås således, at bestemmelsen alene omfatter sådanne udgifter til advokat og revisor, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve aktiekøbet, herunder udgifter til udfærdigelse af transportpåtegninger, noteringer og anmeldelser. Andre udgifter til bistand fra advokat og revisor, herunder bistand i form af undersøgelse og rådgivning, deltagelse i forhandlinger og udfærdigelse af kontrakter, kan ikke anses for tillæg til købesummen. Da der ikke forelå nærmere oplysninger om, hvilken del af udgifterne til advokat og revisor, som efter de anførte retningslinier var omfattet af § 8 J, stk. 3, hjemviste retten sagerne til ligningsmyndighederne til opgørelsen af størrelsen af det beløb, der skulle fratrækkes ved indkomstopgørelsen og det beløb, der skulle tillægges aktiernes anskaffelsessum.

Højesteret tilføjede i SKM2007.773.HR, at det anførte også gælder i tilfælde, hvor erhvervelsen af den bestemt aktiepost sker ved apportindskud i forbindelse med kapitalforhøjelse.

Genoptagelse

SKAT udsendte i anledning af ovennævnte højesteretsdomme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, SKAT-meddelelse SKM2008.102.SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende advokat- og revisorudgifter, jf. ligningslovens § 8 J. Meddelelsen er nu bortfaldet.

SKM2008.336.LSR og SKM2008.595.LSR vedrørte genoptagelse i henhold til SKM2008.102.SKAT.

Praksis - fradrag indrømmet

SKM2005.196.LSR. (Appelleret men efterfølgende hævet). Landsskatteretten godkendte fradrag for advokat- og revisorudgifter i forbindelse med køb af aktier i datterselskab med 146.900 kr., jf. LL § 8 J, stk. 1. Ifølge repræsentanten kunne 3.000 kr. henføres direkte til aktiernes anskaffelsessum efter LL § 8 J, stk. 3.

SKM2004.387.LSR. Under henvisning til Højesterets dom i SKM2004.297.HR blev revisorudgifter i forbindelse med udvidelse af aktiekapitalen anerkendt som fradragsberettigede, jf. LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.314.LSR. Et selskabs udgifter til advokat og revisor, der var afholdt i forbindelse med køb af aktiviteterne i et andet selskab var omfattet af ligningslovens § 8 J, stk. 1, og dermed fradragsberettigede. Overdragelsen omfattede ejendomme, driftsmidler og goodwill. Honoraret til advokat og revisor vedrørte udarbejdelse af  due diligence rapport, afholdelse af møder med det sælgende selskab mv. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at henføre en del af udgifterne til købesummen for de overdragne aktiver, jf. § 8 J, stk. 3.

SKM2001.588.LSR. Revisorudgifter afholdt i forbindelse med skattefri virksomhedsomdannelse blev anset som fradragsberettigede efter LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.240.LSR. Et selskab afholdt revisorudgifter i forbindelse med erhvervelse af hele aktiekapitalen i et andet selskab. Da det fandtes godtgjort, at aktieerhvervelsen var foretaget med henblik på en efterfølgende fusion, var revisorudgiften fradragsberettiget i medfør af LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.471.LSR. Advokat- og revisorudgifter afholdt ved tilførsel af aktiver efter FUL § 15 c blev ligeledes anset som fradragsberettigede efter LL § 8 J, stk. 1.

I TfS 1996.556.LSR. blev der afholdt udgifter til revisor og advokat i forbindelse med udarbejdelse af ny interessentskabskontrakt, som følge af optagelse af en ny medinteressent. Landsskatteretten fandt, at fradraget var berettiget, da omkostningerne var afholdt i forbindelse med udvidelse af en bestående virksomhed.

Fradrag delvis imødekommet

Ny tekst startSKM2009.417.ØLR tidligere instans SKM2005.483.LSR. Landsskatteretten fandt, at et holdingselskabs omkostninger - herunder advokat- og revisorudgifter - i forbindelse med køb af datterselskaber ikke kunne fratrækkes som driftsudgifter eller som udgifter til formueadministration. Advokat- og revisorudgifterne var ikke omfattet af LL § 8 J, stk. 1, om fradrag for udgifter ved etablering eller udvidelse af virksomhed, men ansås som et tillæg til aktiernes anskaffelsessum for aktierne i datterselskaberne omfattet af LL § 8 J, stk. 3. Sagen blev forligt ved landsretten efter principperne i Højesterets to ovennævnte domme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR.Ny tekst slut

SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til rådgivere i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede, jf. SL § 6 a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Retten henviste til, at dette fremgår af bemærkningerne til LL § 8 J og SKM2007.775.HR. For så vidt angår eksterne rådgivningsomkostninger til gennemførte aktiekøb var parterne - efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR - enige om, at udgifterne kunne fradrages i medfør af LL § 8 J, stk. 1, i det omfang, omkostningerne udgjorde honorering af revisorer og advokater i forbindelse med markedsundersøgelser, udarbejdelse af kontrakter og bistand i øvrigt i forbindelse med købene. Landsretten udtalte, at LL § 8 J alene giver ret til fradrag, såfremt en etablering eller udvidelse er gennemført, og kun for udgifter til advokat- og revisorbistand samt gebyrer til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Selskabets rådgivningsomkostninger til påtænkte, men ikke gennemførte dispositioner var derfor ikke omfattet af bestemmelsen. Retten fandt endvidere, at selskabets erhvervelse af 5 % af aktierne i et belgisk selskab, hvori selskabets datterselskab i forvejen besad 90 % af aktierne, var udtryk for en udvidelse omfattet af LL § 8 J.

SKM2003.524.LSR. Landsskatteretten fandt, at advokatudgifter vedrørende et køb af et skuffeselskab var fradragsberettigede. Udgifter til udarbejdelse af anpartshaveroverenskomst indgået mellem de to hovedanpartshavere måtte anses for varetagelse af private interesser. Denne udgift var derfor ikke fradragsberettiget.

SKM2003.295.LSR. I forbindelse med udarbejdelse af et byggeprojekt, som skulle udbydes til investorer, blev der godkendt fradrag for revisorhonorarer, for udarbejdelse af årsregnskab og skattebilag samt udarbejdelse af revisorerklæring og budgetredegørelse, jf. LL § 8 J, stk. 1. Et honorar for udarbejdelse af kontrakter og møder med investorerne kunne ikke fradrages. Honorar til advokat for udarbejdelse af skøde samt gennemgang af kontraktsmatriale kunne fradrages med 50 pct., da en del af honoraret dækkede udgifter vedrørende de erhvervede aktiver.

Fradrag nægtet
SKM2008.651.VLR (tidligere instans SKM2008.2.BR). En kommanditist havde ført en voldgiftssag mod kommanditselskabet med henblik på at få omgjort en generalforsamlingsbeslutning om, at kommanditselskabet skulle erhverve en udlejningsejendom. Retten fandt ikke, at udgifterne til voldgiftssagen havde en sådan direkte og sædvanlig forbindelse til sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse, at udgifterne til voldgiftssagen var fradragsberettigede, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Da udgifterne var afholdt for at hindre købet af ejendommen, var udgifterne til advokat heller ikke fradragsberettigede i medfør af LL § 8 J.

SKM2007.458.LSR. Udgifter til revisor og advokat afholdt i forbindelse med ændringer i ejerforholdene til aktier i et selskab ("elevatormodellen") blev ikke tilladt fratrukket, idet de ikke vedrørte en udvidelse af selskabets virksomhed. Udgifterne kunne heller ikke fratrækkes som driftsudgifter efter SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2007.319.LSR Advokatudgifter afholdt i forbindelse med overtagelse af en banks virksomhed skulle ikke tillægges købesummen for aktierne, men ansås derimod for accessoriske til aktivitetsoverdragelsen og skulle fordeles forholdsmæssigt på de aktiver, der erhvervedes ved overdragelsen af bankaktiviteterne, jf. LL § 8 J, stk. 3. Den forholdsmæssige del af udgiften for aktivet skulle således tillægges købesummen for aktivet og behandles på samme måde som denne.

SKM2005.481.LSR. Et selskab havde afholdt advokatudgifter på 50.000 kr. i forbindelse med stiftelsen af selskabet. Da selskabet ikke havde haft aktiviteter eller ejet aktier/anparter i datterselskaber i stiftelsesåret, var der ikke etableret en erhvervsvirksomhed.  

SKM2004.495.LSR. Et selskab afholdt advokat- og revisorudgifter til stiftelse af et holdingselskab og gennemførelse af en aktieombytning hvorved moderselskabet modtog alle aktierne i selskabet. Disse udgifter måtte anses at vedrøre moderselskabets interesser og ikke selskabets egen indkomsterhvervelse. Udgifterne var derfor ikke fradragsberettigede for selskabet efter SL § 6, stk. 1, litra a, og da selskabet ikke kunne anses for at have fået udvidet sin erhvervsvirksomhed ved disse transaktioner, var udgifterne heller ikke fradragsberettigede i medfør af LL § 8 J. Advokat- og revisorudgifter afholdt i efterfølgende år vedrørende generationsskifte i aktionærkredsen var hverken fradragsberettigede efter SL § 6 a eller efter LL § 8 J, idet udgifterne blev anset for at vedrøre aktionærernes formueforhold. Udgifterne blev anset for maskeret udlodning til aktionærerne, jf. LL § 16 A.

TfS 2000, 188 LSR. Et lægeinteressentskab afholdt advokatomkostninger i forbindelse med overdragelse af en interessentskabsandel. Udgifterne havde efter Landsskatterettens opfattelse ikke tilknytning til den løbende drift, hvorfor fradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, blev afvist. Landsskatteretten afviste desuden fradrag efter LL § 8 J. Landsskatteretten bemærkede, at interessentskabet ved at udskifte en interessent med en anden, således at den nye interessent indtrådte i den tidligere interessents sted, ikke havde udvidet virksomheden i henhold til LL § 8 J.

SKM2008.16.VLR (Appelleret). Udgifter til honorar for oplysninger om kreditværdighed kunne efter deres karakter ikke fradrages efter LL § 8 J, stk. 1.

Anpartsprojekter

  SKM2008.390.SKAT Opgørelse af afskrivningsgrundlaget for investorer i anpartsprojekter, pkt. 9., Ny tekst startog i SKM2009.261.SKAT Ny tekst startOpgørelse af afskrivningsgrundlaget for investorer i anpartsprojekter II - styresignal.Ny tekst slut Ny tekst slut

SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). En kommanditist i et 10-mandsprojekt vedrørende en investeringsejendom havde ikke krav på forholdsmæssigt fradrag i medfør af LL § 8 I eller 8 J for sin andel af udgifter til advokat- og revisor, skønsmæssigt 10.000 kr., som indgik i et rådgivningshonorar til udbyderen. Højesteret fandt, at udbyderens udgifter til markedsundersøgelser kunne fradrages af udbyderen som driftsudgifter, men det beløb, som var opkrævet hos kommanditselskabet, var en del af det samlede honorar til udbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder. Ny tekst startDer skulle således ikke foretages en opdeling.Ny tekst slut Landsretten havde endvidere fundet, at honoraret ikke havde en sådan tilknytning til selve ejendomsoverdragelsen, at det kunne medregnes til den afskrivningsberettigede anskaffelsessum for ejendommen. Skatteyderen frafaldt denne påstand ved Højesteret. Ny tekst startAfgørelsen, samt den praksisændring, den har givet anledning til, er omtalt i SKM2009.261.SKAT.Ny tekst slut

Se tillige TfS 2000, 199 LR, hvor Ligningsrådet fandt, at revisor- og advokatudgifter, der afholdes af udbyder, og som indgår i den samlede pris for et projekt, ikke kan fradrages af investorerne efter LL § 8 J. I tilfælde, hvor udgiften direkte påhviler investorerne, vil den derimod kunne fradrages efter LL § 8 J. Se tilsvarende SKM2008.389.SR

SKM2007.468.LSR vedrørte en kommanditists fradrag for udgifter til advokat og revisor i forbindelse med et udbudt projekt.

Højesteret har i SKM2008.967.HR, der dog ikke omhandler advokat- eller revisorudgifter, fundet, at honorar til udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt var en etableringudgift for kommanditselskabet. Udgiften kunne derfor ikke medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen og dermed afskrivningsgrundlaget for en erhvervet hotelejendom. Retten udtalte, at afskrivningsgrundlaget for hotelejendommens bygninger og installationer omfatter den kontante anskaffelsessum. Heri indgår efter praksis - ud over købesummen - alene sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver, jf. Højesterets domme gengivet i SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR. (Afgørelsen stadfæster SKM2005.450.VLR).

LL § 8 J ophæves

Ny tekst startBemærk, at LL § 8 J i sin nuværende affatning (jf. lovbekendtgørelse nr. 176 af 11. marts 2009) er ophævet med virkning fra og med indkomståret 2010. Udgifter omfattet af LL § 8 J, som ville være fradragsberettigede ved etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomheden i indkomståret 2009, kan dog fradrages i indkomståret 2010, hvis etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden først sker i 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 3, og 22, stk. 2 og 19.Ny tekst slut

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter