SL § 6 indeholder hovedreglen for, hvilke udgifter der kan fratrækkes ved beregningen af den skattepligtige nettoindkomst.

Afsnit E.A.2 indeholder en generel beskrivelse af principperne bag driftsomkostningsbegrebet i SL § 6. I afsnittet om etableringsomkostninger, E.A.2.1.4, omtales desuden i E.A.2.1.4.1 særreglen i LL § 8 I om udgifter til markedsføring og i E.A.2.1.4.2 særreglen i LL § 8 J om visse advokat- og revisorudgifter (jf. dog også afsnit E.B.5).

I Afsnit E.B.3 omtales en lang række ofte forekommende omkostningstyper i en erhvervsvirksomhed såsom løn, rejser, reklame mv. 

Afsnit E.B.5 omhandler udgifter til sagkyndig bistand i skattesager, øvrige advokat- og revisorudgifter samt udgifter til bod og bøder.

De fradragsberettigede driftsomkostninger er i SL § 6, stk. 1, litra a, beskrevet som "de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger". Der skal således foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten.

Ny tekst startSL § 6, stk. 1, litra a, hjemler derimod ikke fradrag for udgifter, som skatteyder kunne have haft, men rent faktisk ikke har haft, se SKM2009.398.ØLRNy tekst slut

Bevisbyrden for at der foreligger en fradragsberettiget driftsomkostning, påhviler som udgangspunkt skatteyderen. Bevisbyrden skærpes, hvis der er personsammenfald, eller parterne er interesseforbundne.

Fastlæggelsen af driftsomkostningsbegrebet giver anledning til 2 hovedafgrænsninger, dels over for private udgifter, dels over for anlægs- og etableringsudgifter.

I SL § 6, stk. 2, beskrives privatforbruget som "udgifter anvendt til egen eller families underhold, betjening, nytte eller behagelighed, ... til gaver eller på anden måde".

I praksis er der ofte tale om en vanskelig bevisbedømmelse af, om en udgift er privat eller erhvervsmæssig. Udgifter, der sædvanligt forekommer for de fleste skatteydere uafhængigt af, om der udfoldes bestræbelser på at erhverve indkomst, vil som hovedregel have karakter af privatforbrug. Dette gælder fx udgifter til beklædning og fortæring og udgifter til privat bolig og husførelse. Uanset at sådanne udgifter indirekte kan siges at være af betydning for muligheden for at erhverve indkomst, er fradrag udelukket, fordi afholdelsen af udgiften ikke kan siges at være foranlediget af ønsket om at erhverve indkomst, men derimod er et udslag af rent private interesser om behovstilfredsstillelse.

Fradragsret kommer dels på tale, hvor erhvervsudøvelsen påfører skatteyderen påviselige merudgifter af den pågældende karakter, dels hvor der i øvrigt påvises en konkret erhvervsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Fradrag indrømmet Ny tekst startSKM2009.368.BR. En advokat kunne fratrække udgiften til internetforbindelse, der gav mulighed for opkobling hjemmefra til advokatvirksomhedens PC-system, idet udgiften således var medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, jf. SL § 6 a, stk. 1, litra a.Ny tekst slut

SKM2003.187.LR. En landmands udgift til sygeforsikring kunne fratrækkes som en driftsudgift, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. En eventuel erstatning skulle medregnes som skattepligtig indtægt efter SL § 4.

SKM2002.279.HR. Fradrag for udgifter til kattehold på en landbrugsejendom. Højesteret lagde til grund, at kattene alene opholdt sig i ejendommens driftsbygninger og ikke havde adgang til stuehuset, og at formålet med katteholdet udelukkende var at bekæmpe rotter og mus i driftsbygningerne. Højesteret fandt herefter, at katteholdet havde en sådan relevant driftsmæssig begrundelse, at udgiften til kattefoder kunne fradrages, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Der var ikke grundlag for at anse en del af udgiften for en privat udgift.

SKM2001.66.ØLR. Landsretten anså udgiften til en interessents hjerteoperation for at være en fradragsberettiget driftsomkostning for medinteressenterne. Interessenten blev anset for indkomstskattepligtig af et tilsvarende beløb. Se nærmere afsnit E.B.3.1.

TfS 1997, 513 LSR. En dyrlæge fik fradrag for udgiften til at anskaffe sig stort kørekort. Landsskatteretten fandt, at udgiften hverken kunne anses for afholdt med henblik på at tilgodese private behov eller med henblik på at ændre eller udvide klagerens indtjeningsgrundlag. Endvidere fandt Landsskatteretten, at der var den for fradrag fornødne direkte tilknytning til indkomsterhvervelsen.

TfS 1996, 161 VLD. En reception afholdt i anledning af direktørens 60-års fødselsdag blev anset for forretningsmæssigt begrundet for virksomheden, hvorefter udgifterne var fradragsberettigede. Se endvidere afsnit E.B.3.7.6.

TfS 1995, 18 LSR. En psykolog blev indrømmet fradrag for udgifter til supervision hos en anden psykolog.

TfS 1994, 132 VLD. Fiskere, der ikke anvender havfradraget, og som har afholdt merudgifter til kost på grund af arbejdet, kan fratrække merudgiften, se endvidere LV Almindelig del A.F.2.11.

TfS 1989, 243 LSR. En tandlæges udgifter til beskyttelsesbriller blev anset for driftsudgifter. Modsat i LSRM 1982, 126 LSR omtalt nedenfor.

Fradrag nægtet

Ny tekst startSKM2009.376.BR. Skatteyderen, der drev en restaurant, ønskede fradrag for udgifter til indkøb af købmandsvarer, i alt ca. 75.000 kr., og havde fremlagt månedsafregninger fra købmanden samt følgesedler og kvitteringer, der dækkede en del af indkøbene. Retten lagde til grund, at der var tale om mange små-indkøb, og udtalte, at sådanne indkøb i almindelighed må anses for privatudgifter, der ikke kan fradrages. Henset til karakteren af indkøbene sammenholdt med det opgjorte privatforbrug og den manglende dokumentation, for en del af indkøbene, fandt retten det ikke godtgjort, at købmandsvarerne var indkøbt til brug i restaurationsvirksomheden.Ny tekst slut

Ny tekst startSKM2009.235.SR. Afgørelsen vedrørte en direktør og hovedaktionær i et selskab. Selskabet havde i en periode på 14 dage afholdt udgifter til personlig beskyttelse af direktøren, idet han oplyste, at han følte sig truet af en af selskabets forretningsforbindelser. Udgiften blev anset som yderligere løn til direktøren, som han således blev beskattet af, idet der ikke forelå tilstrækkelig dokumentation for dels, at der var tale om trusler og dels, at truslerne i givet fald vedrørte selskabet. Ny tekst slut

SKM2008.106.HR (stadfæster SKM2006.171.ØLR). Et selskab havde ikke fradrag for udgifter til et fly, idet udgifterne måtte anses for afholdt i eneanpartshaverens private interesse.

SKM2007.518.ØLR (Appelleret). En sangerinde i et poporkester ønskede fradrag for udgifter til scenebeklædning med 11.620 kr. og til hår og makeup m.v. med 10.499 kr. Skattemyndighederne havde skønsmæssigt anerkendt et fradrag på i alt 5.000 kr., og landsretten fandt, at dette fradrag alene angik udgifterne til scenebeklædning, mens beløbet ikke omfattede udgifter til hår og makeup m.v. Retten fandt ikke, at sagsøgeren havde godtgjort en sådan direkte sammenhæng mellem på den ene side indkomsterhvervelsen og på den anden side udgifterne til beklædning m.v., herunder at udgifterne var merudgifter, at der på trods af udgifternes almindelige karakter af privatudgifter var grundlag for at tillade fradrag i videre omfang end sket.

SKM2007.46.ØLR vedrørte bl.a. spørgsmålet om, hvorvidt et selskab kunne få fradrag for sundhedsudgifter afholdt til fordel for selskabets hovedaktionær, som også var selskabets direktør og eneste ansatte. Landsretten fandt, at sundhedsudgifterne efter deres art som udgangspunkt var af privat karakter, og fandt det ikke godtgjort, at selskabet havde en sådan direkte erhvervsmæssig interesse i at afholde udgifterne, at de kunne betragtes som fradragsberettigede driftsomkostninger.

SKM2006.411.LSR. En tandlæge fik ikke fradrag for udgiften til deltagelse i kursus vedrørende NLP Practitioner, da kurset gik ud over rammerne for ajourføring og vedligeholdelse af den tidligere erhvervede uddannelse som tandlæge. Tandlægen fik heller ikke fradrag for udgifterne til Mensendieck undervisning, da de var af privat karakter.

SKM2007.321.HR (stadfæster SKM2005.170.ØLR). Skatteyderen blev nægtet en lang række fradrag bl.a. for telefon, leje af bil, benzin, parkeringsafgift, Brobizz og advokat, idet det ikke var dokumenteret eller sandsynliggjort, at de fradragne beløb var erhvervsmæssigt begrundet.

SKM2003.255.VLR. Skatteyderne ejede flere sommerhuse, hvor et blev benyttet privat. Landsretten fandt det ikke godtgjort, at nogle udgifter, der ifølge fakturateksten vedrørte det privat benyttede sommerhus, retteligt skulle være afholdt på et af udlejningssommerhusene. Der kunne derfor ikke ske fradrag for disse udgifter.

SKM2008.416.BR. Skatteyderen nægtedes fradrag for udgiften til et kaffestel, da han ikke havde løftet bevisbyrden for, at der ikke var tale om en privatudgift.

TfS 1984, 307 ØLD. Landsretten nægtede en regnskabschef fradrag for en udgift på 9.550 kr. til børnepasning.

LSRM 1984, 98. En hospitalsansat læge, som på grund af et handicap måtte benytte kørestol for at passe sit arbejde, kunne ikke afskrive anskaffelsessummen, idet der blev henset til, at kørestolen - ud over at tjene til udførelsen af det indtægtsgivende arbejde - virkede til afhjælpning af brugerens handicap.

LSRM 1982, 126 LSR. En tandlæges udgifter til briller blev anset for privatudgifter, idet der ikke var tale om specielle arbejdsbriller, men almindelige briller, der kunne anvendes privat.

I praksis opstår der ofte spørgsmål om fordeling af en udgift på henholdsvis fradragsberettigede driftsomkostninger og privatudgifter. Dette gælder fx kørselsudgifter, repræsentationsudgifter, kursus- og rejseudgifter fagforeningskontingenter, se nærmere afsnit E.B.3.

Afgrænsningen af driftsomkostningsbegrebet volder især vanskeligheder over for de anlægs- og etableringsudgifter, der ikke er fradragsberettigede efter LL § 8 I og § 8 J.  

Om udgifter til markedsundersøgelser (LL § 8 I) og til advokat og revisor (LL § 8 J), se E.A.2.1.4.1 - E.A.2.1.4.2.

Anlægs- og etableringsudgifter er, jf. SL § 6, stk. 2, udgifter til formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift. Hvilke udgifter, der kan anses for etableringsudgifter, er nærmere beskrevet nedenfor i afsnit E.A.2.1.4.

Domstolspraksis synes at have vist en tendens til en udvikling af driftsomkostningsbegrebet i retning af en udvidelse af fradragsmulighederne for erhvervsmæssige udgifter, der afholdes inden for de hidtidige naturlige rammer af en igangværende virksomhed.

Det altafgørende for fradragsretten er fortsat, at der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften. Det vil sige, at formålet er at erhverve skattepligtig indkomst, og at disse indkomstbestræbelser ikke overskrider virksomhedens hidtidige rammer, jf. SL § 6, stk. 2, om udvidelse af næring eller drift.

Udgifter, der har til formål at tilvejebringe et nyt indkomstgrundlag, enten i form af start af en helt ny virksomhed eller ved udvidelse af en igangværende virksomhed ud over dens hidtidige rammer, har karakter af etableringsudgifter. Se TfS 1996, 555 LSR.

Driftsmæssig begrundelse

Hvis der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde en udgift, vil der normalt ikke være grundlag for at kritisere størrelsen eller den mere eller mindre rimelige begrundelse for at afholde udgiften, se bl.a. LSRM 1974, 156. Udgifter, der er sædvanligt forekommende i en erhvervsvirksomhed, f.eks. lønudgifter eller lejeudgifter i erhvervslejemål, vil således i almindelighed kunne fratrækkes.

Noget andet er, at en udgifts sædvanlighed ofte vil indgå i overvejelserne over, om der overhovedet er tale om en erhvervsmæssig udgift, se f.eks. LSRM 1974, 159, LSRM 1980, 28 samt SKM2008.4.HR (stadfæster SKM2006.57.ØLR): Et revisionsfirma havde udbetalt et større beløb til en regnskabsassistent end de beløb, der var angivet i de løbende fakturaer fra denne. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at de overskydende beløb var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde revisionsselskabets indkomst, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2006.13.ØLR. Et selskabs advokat- og revisorudgifter i forbindelse med en større omstrukturering af virksomheden kunne hverken fratrækkes efter SL § 6 a, stk. 1, litra a, som en sædvanlig driftsomkostning eller efter LL § 8 J. Landsretten henviste til, at udgifterne var afholdt i forbindelse med selskabets indskrænkning af forretningsaktiviteter, og at udgifterne derfor vedrørte selskabets indkomstgrundlag og ikke den løbende indkomsterhvervelse.

Der kan ikke lægges afgørende vægt på, om en udgift er nødvendig. Se hertil f.eks. SKM2005.198.HR omtalt nedenfor under E.A.2.1.3. Nødvendighed, f.eks. i form af et lovkrav om at afholde udgiften, kan dog i visse tilfælde være af betydning for bevisbedømmelsen af, om der foreligger en driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

I SKM2007.752.ØLR (Appelleret) nægtedes fradrag for en del af af et kontingent, som vedrørte tiden efter en advokatvirksomheds ophør, idet retten ikke fandt det dokumenteret, at advokaten ikke ved henvendelse til advokatsamfundet havde eller kunne have modtaget en delvis tilbagebetaling af kontingentet i overensstemmelse med Advokatsamfundets vedtægt.

Anskaffelse af aktiverDer er ikke fradrag for udgifter til opsparing, jf. SL § 6, stk. 2. Det er derfor som udgangspunkt en forudsætning for fradragsret, at afholdelsen af udgiften har påført skatteyderen et formueforbrug. Hvis udgiften går til anskaffelse af et aktiv med omsætningsværdi, er der alene tale om en omplacering af formue i modsætning til et forbrug af formuen i driftens interesse. Først når og hvis anskaffelsessummen forbruges som følge af den erhvervsmæssige brug af aktivet, indtræder der et forbrug af formuen i driftens interesse, som eventuelt kan fratrækkes efter afskrivningsreglerne.

Som undtagelser til denne hovedregel kan nævnes, at udgifter til anskaffelse af faglitteratur, plader og edb (software) behandles som driftsomkostninger, uanset at der er tale om anskaffelse af aktiver med omsætningsværdi.

Se endvidere afsnit E.C.2.1.2 om de særlige regler om afskrivning på software og E.B.3.11 om anskaffelse af driftsmidler til forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Fradrag indrømmet

Ny tekst startSKM2009.356.SR. Skatterådet bekræftede, at et selskab kunne fradrage en omsætningsbestemt ydelse til velgørende organisationer, der blev udbetalt i henhold til en samarbejdsaftale. Selskabet havde ved indgåelse af aftaler med de pågældende organisationer forpligtet sig direkte til udgiftsafholdelsen over for organisationerne og måtte anses for rette udgiftsholder. Virksomhedens kunder kunne alene agere inden for rammerne af de indgåede aftaler og på den måde, at de kunne vælge, hvilken af de tilknyttede organisationer, der skulle have den omsætningsbestemte ydelse. Da udgifterne måtte anses for afholdt med henblik på afsætning af virksomhedens produkter, var de fradragsberettigede efter SL § 6.Ny tekst slut

Ny tekst startSKM2008.709.SR (Appelleret). Et selskab påtænkte at udbetale et særligt vederlag (bonus) til sine navngivne, men ikke ledende medarbejdere i form af såkaldte fantomaktier uden aktionærers sædvanlige rettigheder. På den måde ville selskabet i et vist omfang sidestille sine medarbejdere med selskabets aktionærer, således at ejere af fantomaktierne modtog udbytte under nærmere anførte betingelser, herunder at der blev udloddet udbytte til de rigtige aktionærer, eller, at selskabets aktier blev solgt. Skatterådet bekræftede bl.a., at selskabet havde fradragsret jf. SL § 6, stk. 1 a, for udgift til bonusbeløb i det indkomstår, hvor beslutningen om at udlodde udbytte blev truffet. Fradragsretten forudsatte dog, at udgifterne ikke kunne henføres til konkrete salgsbestræbelser med hensyn til selskabets aktier. Selskabet havde derimod ikke fradrag for udgift til bonusbeløb, som blev udløst af, at aktierne i selskabet blev solgt.Ny tekst slut

Ny tekst startOm fradrag for bonusudbetalinger se endvidere SKM2009.271.HR og flere andre afgørelser omtalt nedenfor under fradrag nægtet.Ny tekst slut

SKM2008.1025.SR. Et selskab, som solgte medicinsk udstyr til hospitaler på baggrund af offentlige udbud, havde fradrag for udgifter til såkaldte modydelser i form af træning af læger, sygeplejersker og andre, efteruddannelse - evt. konverteret til varekøb - samt for tilskud til løn i forbindelse med forskningsprojekter. Selskabet var kontraktligt forpligtet til at afholde udgifterne.  

SKM2008.154.SR. Skatterådet fandt, at udgifterne til en nærmere beskrevet effektbetaling til en samarbejdspartner for leveret varme var en fradragsberettiget driftsomkostning, jfr. SL § 6, stk. 1, litra a, som kunnne fradrages i takt med de løbende nettoudbetalinger.

SKM2007.415.SR. Skatterådet kunne bekræfte, at kompensation betalt af A til de med A koncernforbundne selskaber B og C, for ophævelse af en leveringsaftale, baseret på en aftale indgået mellem parterne ultimo 2006, var fradragsberettiget i 2006 for A. Skatterådet henviste til oplysningerne om baggrunden for ophævelsen af leveringsaftalen - og den deraf følgende forpligtelse til at betale kompensation - og fandt, at udgiften til kompensation havde den fornødne kvalificerede relation til indkomsten, hvorfor udgiften kunne fradrages i medfør af SL § 6, litra a.

SKM2005.198.HR. Et selskab fik fradrag, jf. SL § 6, stk. 1, litra a, for en udgift til ekstern sagkyndig vurdering af en udlejningsejendom. Vurderingen var foretaget til brug for selskabets årsregnskab. Højesteret henviste til, at udgifter til udarbejdelse af årsregnskab er driftsomkostninger, og fastslog, at dette som udgangspunkt også gælder udgifter til bistand, der ydes til brug for udarbejdelsen af regnskabet. Hverken det forhold, at vurderingshonoraret vedrørte et anlægsaktiv, eller det forhold, at anvendelse af det af revisoren foreslået regnskabsprincip ikke var nødvendig, kunne begrunde en fravigelse af udgangspunktet om fradragsret.

TfS 2000, 243 HRD. Et pengeinstitut havde erhvervet et leasingselskab sammen med andre pengeinstitutter. Pengeinstitutterne stillede garanti i forbindelse med, at leasingselskabet optog et udlandslån. I forbindelse med konstateringen af et betydeligt tab i leasingselskabet blev garantistillelsen afløst af en tabsgaranti fra pengeinstitutterne. Med henvisning til de foreliggende oplysninger om praksis mellem pengeinstitutter sammenholdt med det forhold, at leasingselskabet udadtil blev identificeret med pengeinstitutterne, fandt et flertal i Højesteret, at det måtte antages, at det ville have påvirket den løbende indkomsterhvervelse i pengeinstitutterne, hvis pengeinstitutterne ikke havde påtaget sig forpligtelse til at dække de tab, som leasingselskabet måtte konstatere på indgående leasing- og købekontrakter. Med den begrundelse fandt flertallet, at de udgifter, der fulgte af den forpligtelse pengeinstituttet havde påtaget sig, havde en sådan tilknytning til pengeinstitutternes egen indkomsterhvervelse, at udgifterne var fradragsberettigede i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

UfR 1980, 712 HRD (Trælastkompagniet). Selskabet fik fradrag for en årlig noteringsafgift til Fondsbørsen og for udgifter til ændringer af selskabets vedtægter, som var nødvendige for, at den hidtidige virksomhed kunne fortsætte. Højesterets flertal udtalte følgende: "Efter det foreliggende... findes optagelsen af selskabets aktier til notering på børsen at være af en sådan betydning for selskabets status og almindelige omdømme og dermed for dets indtjeningsmuligheder, at de årlige udgifter til noteringsafgift må anses for en fradragsberettiget driftsudgift efter SL § 6, stk. 1, litra a. De foretagne ændringer af selskabets vedtægter var ubestridt alene foranlediget af de ved aktieselskabsloven af 1973 gennemførte ændringer, der efter lovens § 164, stk. 1, nr. 2, krævedes indarbejdet i vedtægterne for at bringe disse i overensstemmelse med lovens krav, og undladelse heraf ville efter bestemmelsens stk. 3 medføre selskabets opløsning. Under disse omstændigheder findes også udgifterne til vedtægtsændringerne ... at måtte anses for fradragsberettigede driftsudgifter".

UfR 1942, 335 HRD (Skandinavisk Grammofon). Sagen vedrørte fradrag for sagsomkostninger, som et selskab havde afholdt som følge af en strid om selskabets ret til at forhandle et produkt. Fradrag blev indrømmet, fordi udgifterne havde til formål at sikre såvel tidligere opnået fortjeneste som muligheden for fortjeneste ved fortsat salg af produktet. Det bemærkes, at selskabet tabte den underliggende retssag, og at det således var uden afgørende betydning for omkostningsfradraget, at udgifterne var afholdt forgæves.

SKM2003.502.LSR. Udgifter til en retssag i anledning af, at et vogntog væltede, fandtes at ligge inden for sædvanlig driftsrisiko ved drift af en vognmandsvirksomhed. Klageren kunne derfor fradrage advokatomkostninger.

SKM2002.379.LSR. Landsskatteretten fandt, at der forelå en sådan forbindelse mellem selskabets erhvervsvirksomhed og den betalte erstatning, at udgifterne til advokatbistand kunne fradrages ud fra et driftsrisikosynspunkt, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Landsskatteretten henså til, at udgiften var et udslag af en normal driftsrisiko forbundet med udøvelsen af virksomheden, og at markedsføring er et sædvanligt led i driften af en salgsvirksomhed.

TfS 1997, 438 LSR. Indtægter ved tegning af forsikringer for andre forsikringsselskaber (fremmed provision) måtte anses som indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed, jf. dagældende SEL § 17, stk. 5. En del af selskabets faste omkostninger kunne derfor fradrages ved opgørelse af denne indkomst.

Fradrag nægtet

Ny tekst startSKM2009.325.ØLR. Skatteyderen nægtedes fradrag for udgift til indkøb af fremmed arbejdskraft, idet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag, ikke var løftet.Ny tekst slut

SKM2008.651.VLR (tidligere instans SKM2008.2.BR). En kommanditist havde ført en voldgiftssag mod kommanditselskabet med henblik på at få omgjort en generalforsamlingsbeslutning om, at kommanditselskabet skulle erhverve en udlejningsejendom. Retten fandt ikke, at udgifterne til voldgiftssagen havde en sådan direkte og sædvanlig forbindelse til sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse, at udgifterne til voldgiftssagen var fradragsberettigede, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Da udgifterne var afholdt for at hindre købet af ejendommen, var kommanditistens udgifter til advokat heller ikke fradragsberettigede i medfør af LL § 8 J.

SKM2007.892.LSR. En fonds udgifter til granskning og retsafgift fandtes at vedrøre fondens anlægsmæssige forhold, og kunne derfor ikke fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2007.603.LSR. Et selskab fik ikke medhold i, at afholdte udgifter vedrørende en uindregistreret Porsche ejet af selskabet og en uindregistreret Ferrari ejet af søsterselskabet var erhvervsmæssige og dermed fradragsberettiget i henhold til SL § 6, stk. 1, litra a. Bilerne var efter selskabets oplysninger indkøbt til lager for derved at opnå en besparelse ved en senere indregistrering, når bilerne skulle tages i erhvervsmæssig anvendelse. Udgifterne afholdt vedrørende søsterselskabets bil blev endvidere anset for et ikke-fradragsberettiget tilskud til dette.

SKM2008.142.LSR (Appelleret). Et selskab, som drev erhvervsmæssig virksomhed, jf. SKM2004.297.HR, men ikke var næringsdrivende med køb og salg af aktier, jf. SKM2002.284.LSR, havde udbetalt tantieme og bonus til selskabets direktør og medarbejdere vedrørende salg af aktier og en koncernintern overdragelse af aktivitet. Udgifterne til bonus/tantieme måtte anses for at vedrøre selskabets formue. Der var således ikke hjemmel til fradrag for disse udgifter efter SL § 6, stk. 1, litra a, jf. SL § 5.

Ny tekst startSKM2009.271.HR stadfæster SKM2007.534.VLR (tidligere instans SKM2005.482.LSR). Sagen vedrørte fradrag for bonus til direktører. Ejerkredsen bag et selskab overvejede at sælge dette. Som led i salget blev der indgået en aftale med selskabets to direktører, hvorefter de, hvis selskabet blev solgt, ville få en bonus opgjort efter salgsprisen for selskabet. Direktørerne havde i forvejen en aftale om en fastholdelsesbonus. Selskabet blev solgt til en kapitalfond, og selskabet udbetalte i den forbindelse en bonus på ca. 29,3 mio. kr. til de to direktører. Landsretten fandt, at bonussen ikke kunne fratrækkes som en driftsomkostning (fradragsberettiget løn). Retten henviste til, at selskabet efter en samlet vurdering ikke havde godtgjort, at den udbetalte bonus havde haft en sådan tilknytning til selskabets drift, herunder til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, at den kunne karakteriseres som en driftsomkostning, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Landsretten bemærkede herved, at det omfattende ekstraordinære arbejde, som direktørerne udførte ved at fremskaffe dokumentationsmateriale til brug for salget af selskabet og ved at opfylde købernes ønske om oplysning af alle virksomhedens forhold, efter sit formål ikke tjente til at erhverve, sikre eller vedligeholde selskabets indkomst. Arbejdet måtte antages at være af afgørende betydning for værdiansættelsen og dermed for et vellykket salg af virksomheden. Arbejdet havde derfor betydelig værdi for selskabets ejere, og det var ikke godtgjort, at det betydelige bonusbeløb hovedsageligt var et særligt vederlag, dels for det øvrige ledelsesarbejde i tiden efter bonusaftalens indgåelse, og dels for at fastholde direktørerne. Højesteret henviste i lighed med landsretten til, at det fremgik af aftalen om direktørbonus, at direktørernes krav på den aftalte bonus var betinget af, at der skete et endeligt salg af selskaberne, og at direktørerne hver især fortsat var ansat på salgstidspunktet, ligesom det fremgik, at størrelsen af bonussen alene afhang af salgsprisen for selskaberne. Efter indholdet af aftalen om direktørbonus og efter de afgivne forklaringer lagde Højesteret til grund, at aftalen havde til formål at vederlægge de to direktører for at udføre arbejde i forbindelse med salgsbestræbelserne og at sikre, at de forblev ansat, indtil endeligt salg var aftalt, begge dele med henblik på at opnå den højst mulige salgspris for selskaberne. Som anført af landsretten havde den udbetalte bonus således ikke den tilknytning til selskabernes drift, dvs. til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten - der må kræves for, at udgiften kan anses som en driftsomkostning omfattet af SL § 6, stk. 1, litra a. Højesteret stadfæstede derfor dommen.Ny tekst slut

SKM2008.956.SR og SKM2008.957.SR vedrørte et selskabs fradrag for bonus til henholdsvis en salgsdirektør og selskabets administrerende direktør i tilfælde af salg af selskabets aktier eller driftsaktiviteter. Det var i forespørgslen forudsat, at bonusaftalen blev indgået på et tidspunkt, hvor der ikke var aktuelle planer om salg. Skatterådet nægtede fradrag under henvisning til ovennævnte SKM2008.142.LSR (Appelleret) og SKM2007.534.VLR Ny tekst start(nu stadfæstet ved SKM2009.271.HR)Ny tekst slut.  For så vidt angår bonus for salg af driftsaktiviteten afvistes spørgsmålet. Rådet nægtede endvidere selskabet fradrag for bonus i anledning af salg af de holdingselskaber, der ejede koncernen og en søsterkoncern, samt i tilfælde af salg af nogle selskaber i søsterkoncernen. Fradrag herfor nægtedes allerede fordi, selskabet ikke var rette omkostningsbærer. I SKM2008.957.SR nægtedes desuden fradrag for bonusudgiften i tilfælde af, at denne blev fastsat som en kombinationsbonus, der også var afhængig af ansættelsesperioden, og i tilfælde af, at bonusbeløbet var fastsat på forhånd.

Ny tekst startOm fradrag for bonusudgifter se endvidere SKM2008.709.SR omtalt ovenfor under fradrag indrømmet. Selskabet kunne ikke fratrække udgift til bonusbeløb, der blev udløst af, at selskabets aktier blev solgt. Ovenfor omtales ligeledes SKM2008.859.SR, hvor der indrømmedes fradrag for bonus, hvis betingelser ikke var knyttet til salgstransaktioner eller transaktionssummer.Ny tekst slut

SKM2007.384.LSR. Et selskab ønskede fradrag for en række udgifter til egenfremstilling af anlægsaktiver. Landsskatteretten lagde til grund, at udgifterne vedrørte fremstilling af aktiver, der indgik i selskabets anlægsformue, ikke omsætningsformuen. Udgifterne til de pågældende anlæg ville derfor som udgangspunkt ikke være driftsomkostninger omfattet af fradragsretten efter SL § 6 a, men måtte anses for formueudgifter, der kun kunne bringes til fradrag i afskrivningsberettigede anlægsaktiver og derved indgå i opgørelsen af den afskrivningsberettigede saldoværdi. Afholdelsen af udgifterne havde været en forudsætning for, at de pågældende aktiver kunne blive færdiggjort i et sådant omfang, at de kunne anvendes som driftsmidler i virksomheden. Udgifterne kunne derfor tillægges den afskrivningsberettigede saldoværdi for driftsmidler anskaffet i årets løb.

SKM2006.678.LSR. Et selskab, der havde drevet et diskotek, blev nægtet fradrag for udgifter til erstatning udredt som følge af en gæsts tilskadekomst på et toilet, hvor gulvet var tilsmudset i en sådan grad, at det var farligt at færdes på. Landsskatteretten udtalte, at udgifterne ikke kunne betragtes som et udslag af en normal driftsrisiko, og derfor var de ikke fradragsberettigede som driftsomkostninger i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2006.311.SR. Et advokatfirmas betaling af erstatning som følge af rådgivning i forbindelse med salg af et aktieselskab, der blev udsat for selskabstømning, faldt uden for de naturlige rammer for advokatvirksomheden. Erstatningen kunne derfor ikke fradrages som en driftsomkostning. Skatterådet fandt også, at skattemyndighederne ud fra et erstatningsretligt synspunkt, skulle have fuld kompensation for det tab, der dannede grundlag for erstatningsberegningen. Det forhold, at rådgivningen blev givet af en ansat, blev ikke tillagt betydning. Se også SKM2003.111.LSR.

(Om fradrag for erstatningsydelser, se endvidere afsnit E.B.3.9).

SKM2006.319.VLR. Landsretten anså de af et selskab afholdte leasingomkostninger for afholdt i tilknytning til indgåelse af nye leasingaftaler, og ifølge leasinggivernes egen benævnelse af de enkelte omkostninger, antog Landsretten, at der var tale om engangsomkostninger, dels til dækning af leasinggivernes omkostninger i forbindelse med leasingaftalens oprettelse, og dels som viderefakturering af leasinggivernes udgifter til panthaverdeklaration. Landsretten udtalte, at sådanne udgifter i forbindelse med lånefinansiering efter fast praksis ikke er fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. 

SKM2006.244.LSR. En klager ønskede fradrag for udgift til minirensningsanlæg installeret i en aftægtsbolig. Aftægtsboligen var beboet af klageren i fællesskab med aftægtsnyderen, der var hans moder. Ved aftægt fastsættes som udgangspunkt en objektiv udlejningsværdi, hvori de faktiske udgifter vedrørende aftægtsboligen kan fratrækkes. Landsskatteretten fandt imidlertid, at der var tale om et boligfællesskab, og der skulle derfor beregnes ejendomsværdiskat for hele boligen. Landsskatteretten bemærkede, at et aftægtsforhold ikke er omhandlet af erhvervsmæssig virksomhed og dermed ikke kan sidestilles med erhvervsmæssig udlejning. Landsskatteretten fandt derfor, at der ud fra et driftsomkostningssynspunkt ikke var fradrag for udgift til minirensningsanlæg installeret i aftægtsboligen, jfr. SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2004.302.ØLR. Et selskab blev nægtet fradrag, jf. SL §, 6 stk.1, litra a, for utilsigtede lønudgifter, som selskabet havde pådraget sig i henhold til virksomhedsoverdragelsesloven. Udgifterne til retssagen mod lønmodtagerne vedrørende spørgsmålet om selskabets hæftelse for lønkrav i henhold til virksomhedsoverdragelsesloven blev ligeledes nægtet. Selskabet fik ej heller fradrag for udgifterne til erstatningssagen mod advokaten, der havde rådgivet selskabet i forbindelse med overtagelsen af virksomheden og den efterfølgende retssag mod lønmodtagerne.

SKM2004.219.ØLR. Skatteyderen havde selvangivet fradrag for fremmed kørselshjælp. Da skatteyderen ikke kunne dokumentere driftsomkostningerne, lagde landsretten til grund, at fakturaerne var falske.

SKM2003.438.LSR. Udgifter til kompensation til køb af sukkerkvoter kunne ikke fradrages.

TfS 1999, 823 HRD. Udgifter til dækning af generelle omkostninger til husleje, telefon m.v. Fradrag afslået af landsretten med henvisning til virksomhedens beskedne karakter og det forhold, at skatteyderen ikke havde sandsynliggjort en udsigt til en rimelig rentabilitet af den projektudvikling, der var virksomhedens eneste aktivitet. Afgørelsen blev stadfæstet af Højesteret med henvisning til de af landsretten anførte grunde.

I TfS 1985, 747 HRD nægtede Højesteret et selskab fradrag for kloakbidrag og betalinger for tilslutning til et fjernvarmeværk for en ubebygget industrigrund. Grunden blev købt med henblik på udvidelse og udflytning af den bestående produktion, der var spredt på flere forskellige lokaliteter. Selskabet fandt imidlertid en mere velegnet grund og solgte den førstnævnte grund. Fordi selskabet ikke på noget tidspunkt havde udøvet erhvervsmæssig virksomhed på den ubebyggede grund, kunne de omhandlede udgifter, der blev afholdt i ejertiden, ikke fratrækkes - hverken i medfør af LL § 8 C (reglerne er overført til AL § 43) eller SL § 6, stk. 1, litra a. Udgifter til erstatning og sagsomkostninger afholdt i forbindelse med en sag anlagt mod selskabet for uretmæssig anvendelse af et varemærke, som selskabet benyttede som navn, blev anset som fradragsberettigede som driftsudgifter.

Fradrag udelukket Hvis udgiften ikke sigter mod erhvervelse af skattepligtig indkomst, er fradrag udelukket.

SKM2006.672.VLR. Sagsøgeren udlejede to lejligheder i en ejendom. Sagen angik en række spørgsmål om fradrag for forskellige udgifter i udlejningsejendommen. Om en udgift på kr. 719 til anskaffelse af en skattelovsamling, udtalte landsretten, at denne udgift ikke kunne anses at være medgået til sagsøgerens erhvervelse af skattepligtige indtægter, men at skattelovsamlingen måtte anses erhvervet til førelse af hendes skattesager. Udgiften var derfor ikke fradragsberettiget i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2005.428.LSR. Sagen vedrørte et selskabs udgift til fairness opinion i anledning af, at der var blevet afgivet et købstilbud på aktier i selskabet. I henhold til bekendtgørelse nr. 827 af 10. november 1999 skal bestyrelsen i et børsnoteret selskab afgive udtalelse om, hvorvidt den tilbudte kurs er rimelig over for aktionærerne. Til brug for denne redegørelse valgte bestyrelsen i selskabet at indhente en ekstern ekspertvurdering i form af en fairness opinion, og selskabet foretog fradrag for udgiften på 2.000.000 kr. Landsskatteretten anså ikke udgiften for at være fradragsberettiget, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2001.56.VLR og SKM2001.449.ØLR. I begge sager blev fradrag afvist med henvisning til, at det ikke var godtgjort, at de respektive skatteydere havde drevet erhvervsmæssig virksomhed i det pågældende indkomstår.

TfS 1998, 202 ØLD. Udgifter til køb af træer var ikke fradragsberettiget som driftsomkostning i det indkomstår, hvor træerne var købt. Landsretten begrundede afgørelsen med, at udgiften var afholdt til køb af træer på roden. Da træerne stadig var på rod ved årets udgang, ansås udgiften ikke for anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i det pågældende indkomstår.

TfS 1995, 51 LSR. En tidligere landmand blev nægtet fradrag for udgifter til advokat- og revisorbistand i forbindelse med en frivillig akkord, som han indgik ca. et halvt år efter, at han var ophørt med landbrugsvirksomheden. Landsskatteretten bemærkede, at udgifterne kun kunne trækkes fra, hvis de kunne henføres til den aktuelle drift.

TfS 1986, 579 ØLD. En skatteyder fik ikke fradrag for rejseudgifter i forbindelse med tilsyn med en ejendom, der tilhørte skatteyderen, og som var beboet af hans forældre i henhold til en aftægtsaftale indgået i forbindelse med forældrenes afståelse af ejendommen. Landsretten lagde vægt på, at der ikke var tale om erhvervsmæssig udleje, hvorfor skatteyderen ikke modtog nogen løbende erhvervsmæssig indtægt fra ejendommen, og at ejendommen var erhvervet i privat øjemed.

Om udgifter til certificering af kvalitetsstyringssystemer, se E.B.3.15

Formueforvaltning

Ny tekst startIndledningsvis bemærkes, at LL § 8 J ændres med virkning fra og med indkomståret 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 3, og 22, stk. 2 og 19. Se hertil også afsnit E.A.2.1.4.2.Ny tekst slut

Ny tekst startDet fremgår af LL 8 J i den for indkomståret 2010 og fremover gældende affatning, at udgifter til rådgivning vedrørende investering i aktier m.v. med henblik på helt eller delvis at erhverve et eller flere selskaber m.v. med henblik på driften af disse ikke kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.Ny tekst slut

Ny tekst startDet fremgår af bestemmelsens forarbejder, at den finder anvendelse uanset, hvor stor en andel af aktiekapitalen, der erhverves af det pågældende selskab, og uanset, om investoren kun indtræder i ledelsen og driften i et underliggende selskab.Ny tekst slut

Ny tekst startNedenfor beskrives den for indkomstår til og med 2009 gældende praksis.Ny tekst slut

SKM2006.409.LSR. Et holdingselskab kunne fuldt ud fradrage udgifter til ekstern formueforvaltning af aktieportefølje bestående af "andre værdipapirer og kapitalandele". Landsskatteretten henviste til, at ved Højesterets dom af 20. januar 1942, offentliggjort som UfR 1942.278 H, blev det statueret, at en skatteyder kan fradrage de med bestyrelsen af hans formue forbundne udgifter. Landsskatteretten henviste endvidere til, at ifølge LL § 17C er der ikke fradragsret for udgifter til formueadministration, der er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomst, der anses for kapitalindkomst, jf. PSL § 4. Såfremt de nævnte udgifter er afholdt af et selskab, en skattepligtig fond, eller forening, eller afholdt som led i driften af en personligt ejet virksomhed, som beskattes efter virksomhedsskattelovens regler, er der ikke tale om udgifter afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde kapitalindkomst, hvorfor der i disse tilfælde fortsat vil være fradragsret. Se om afgørelsen nedenfor under SKM2008.486.DEP.

SKM2007.587.LSR. Et selskab havde via sin deltagelse i en venturefond, der svarede til et dansk kommanditselskab, afholdt udgifter til "management fee" til komplementaren, der som administrationsselskab foretog investeringer for venturefonden. Landsskatteretten anerkendte fradrag herfor under henvisning til ovennævnte SKM2006.409.LSR og den indhentede syns- og skønserklæring. Se om afgørelsen nedenfor under SKM2008.486.DEP.

SKM2008.484.LSR Et ventureselskab fik godkendt fradrag for advokatudgifter vedrørende overvejelser om eller forsøg på investering i porteføljeselskaber. Landsskatteretten havde nægtet fradrag. Sagen blev indbragt for domstolene, hvorefter Skatteministeriet har taget bekræftende til genmæle. Se kommentaren hertil i SKM2008.486.DEP, nedenfor.

SKM2008.485.LSR (Appelleret). Et ventureselskab fik godkendt fradrag for management fee til en ekstern porteføljeforvalter. Et opstartsfee kunne dog ikke fratrækkes. Sagen er af Skatteministeriet indbragt for domstolene. Se kommentaren hertil i SKM2008.486.DEP, nedenfor. 

Skatteministeriet har i SKM2008.486.DEP kommenteret afgørelserne SKM2008.484.LSR og SKM2008.485.LSR (Appelleret). Følgende fremgår af kommentaren:

"Afgørelserne i SKM2008.484.LSR og SKM2008.485.LSR vedrører begge ventureselskabers adgang til at fradrage honorarer til rådgivning m.v. i forbindelse med aktieinvesteringer. Afgørelsen i SKM2008.484.LSR blev indbragt for domstolene, og Skatteministeriet har nu taget bekræftende til genmæle i sagen. Samtidig har Skatteministeriet indbragt afgørelsen i SKM2008.485.LSR for domstolene.

I. Det juridiske grundlag

Landsskatteretten har truffet flere afgørelser om fradragsret for de udgifter, som ventureselskaber afholder til formueadministration, bl.a. SKM2006.409.LSR og SKM2007.587.LSR. I et svar til Folketingets Skatteudvalg den 17. september 2007 (alm. del - svar på spørgsmål 363) har skatteministeren kommenteret de offentliggjorte afgørelser. Ministeren har i den forbindelse bl.a. anført:

"De to afgørelser understreger, at et selskabs udgifter til formueadministration kan fradrages, hvis udgiften har direkte sammenhæng med selskabets erhvervelse af skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 6 a. Fradrag kan kun nægtes, såfremt dele af de pågældende udgifter ikke har den nødvendige sammenhæng med indkomsterhvervelsen, men snarere tjener til sikring af den del af selskabets formue, som kan afhændes skattefrit. Det bemærkes i den forbindelse, at aktier som udgangspunkt ikke kan afhændes skattefrit.

Det vil i relation til udgifter til administration af en aktieportefølje sige, at fradrag kun kan nægtes, hvis den enkelte formueforvalters investeringsrådgivning kan henføres til aktieinvesteringer, der specifikt er foretaget med henblik på at opnå udbytter og/eller avancer, der ikke er eller kun rent undtagelsesvist vil være skattepligtige."

Udgangspunktet er således, at der er fradrag for ventureselskabers udgifter til formueadministration. Fradrag kan dog nægtes, hvis SKAT kan bevise, at en investeringsrådgivning kan henføres til aktieinvesteringer, som specifikt er foretaget med henblik på at opnå skattefri afkast.

II. SKM2008.484.LSR

Spørgsmålet i sagen var, hvorvidt selskabets udgifter til advokat i forbindelse med påtænkte investeringer i porteføljeaktier var fradragsberettigede driftsudgifter omfattet af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. De udgifter, som selskabet ønskede fradrag for, vedrørte alle investeringer, som ikke blev gennemført.

Skatteministeriet lagde ved sin bedømmelse af sagen til grund, at der ikke var tale om etablering eller udvidelse af venturevirksomheden, når ventureselskabet investerede i en porteføljevirksomhed. Udgifterne i forbindelse hermed skulle således ikke anses for etableringsudgifter.  

Skatteministeriet lagde endvidere til grund, at det var en naturlig del af formueforvaltningen i ventureselskabet, at der blev undersøgt flere investeringsmuligheder end det antal investeringer, som ventureselskabet faktisk endte med at foretage. Udgifter i forbindelse med påtænkte investeringer kunne derfor være fradragsberettigede formueforvaltningsudgifter, selv om nogle af de påtænkte investeringer aldrig blev gennemført.

Som sagen forelå for Landsskatteretten, var der en formodning for, at aktierne i porteføljeselskaberne blev ejet i mere end tre år, således at avancen dermed var skattefri.  

Umiddelbart før hovedforhandlingen i Østre Landsret fremlagde selskabet imidlertid et nyt bilag indeholdende en oversigt over skattefri og skattepligtige aktieavancer. Heraf fremgik bl.a., at selskabet i en periode på 12 år havde realiseret gevinst ved salg af aktier ejet under tre år på ca. 76,6 mio. og tab ved salg af aktier under tre år på ca. 53,6 mio. Gevinsten ved salg af aktier ejet i over tre år var i samme periode på ca. 53,3 mio. kr., mens tabet ved salg af aktier ejet i over tre år var på ca. 28,9 mio. kr.

Efter fremlæggelsen af dette bilag fandt ministeriet, at selskabet havde afkræftet formodningen for, at aktierne i porteføljeselskaberne skulle ejes i mere end tre år. Det kunne derfor ikke længere lægges til grund, at aktieinvesteringerne specifikt var foretaget med henblik på at opnå avancer, som ikke var eller kun rent undtagelsesvis ville være skattepligtige.  

Skatteministeriet tog på den baggrund bekræftende til genmæle.

III. SKM2008.485.LSR

Samtidig med at Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle i ovennævnte sag, besluttede ministeriet at indbringe Landsskatterettens afgørelse i (SKM2008.485.LSR) for domstolene. I afgørelsen fik et ventureselskab adgang til at fradrage udgifter til management fee - bortset fra et opstartsfee som betaling for selskabets etablering af administration m.v. til managementfirmaet.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at der i den pågældende sag er tale om aktieinvesteringer, der specifikt er foretaget med henblik på at opnå skattefrie avancer, og at der derfor ikke er fradragsret efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, for management fee - bortset fra et mindre beløb, der dækker helt almindelige administrationsomkostninger i de pågældende år.

Skatteministeriet bygger bl.a. denne vurdering på, at ventureselskabet typisk har investeret i "meget tidlige" virksomheder, hvor der oftest endnu ikke eksisterede en forretningsplan for virksomheden, men kun en idé, som der formentlig kunne dannes og udvikles en højteknologisk virksomhed fra. I en beskrivelse af selskabet udarbejdet af selskabets daværende direktør fremgik det, at det ville tage mange år og kræve meget kapital at udvikle og sælge denne type af virksomhed til andre aktører.

Endvidere var det oplyst under landsskatteretssagen, at der i en fireårig periode ikke var realiseret avance på aktier ejet under tre år. Af selskabets årsrapporter fremgik om anvendt regnskabspraksis, at kapitalandelene i porteføljeselskaberne forventedes besiddet ud over tre år, hvorefter der ikke var nogen skat ved et salg.

I sagen har Skatteministeriet subsidiært gjort gældende, at en del af de afholdte udgifter til management fee ikke er fradragsberettigede driftsomkostninger til formueadministration, idet der er tale om udgifter, der vedrører porteføljeselskaberne - nemlig udgifter til ledelse af disse.

Managementselskabet udfører - når investeringen er gennemført - et meget omfattende ledelses- og bestyrelsesarbejde. Investeringsmedarbejderne bidrager med sparring og viden om alle aspekter af porteføljeselskabets drift, og der lægges mange arbejdstimer i de enkelte selskaber for at sikre, at de planlagte målsætninger følges med henblik på, at de enkelte selskaber opnår en positiv udvikling. Efter Skatteministeriets opfattelse har vederlag for  dette arbejde ikke karakter af at være udgifter til formueadministration. Derimod er der tale om udgifter, som rettelig burde være båret af projektselskaberne (porteføljeselskaberne), hvorfor ventureselskabet ikke er rette omkostningsbærer i relation til disse udgifter.

Det er Skatteministeriets opfattelse, at Landsskatterettens kendelse i SKM2007.587.LSR og det ovenfor citerede svar fra skatteministeren ikke kan fortolkes således, at ventureselskaberne automatisk kan opnå fradrag for alle udgifter vedrørende deres aktieinvesteringer - blot fordi honoraret benævnes management fee. Skatteministeren udtalte sig generelt om udgifter til formueadministration (herunder udgifter til due diligence), men har ikke forholdt sig specifikt til managementselskabets enkelte ydelser. Den del af et management honorar, som ikke er udtryk for udgifter til formueadministration, kan efter omstændighederne nægtes fradraget, uanset om ventureselskabet har skattepligtige indtægter fra dets investeringer eller ej. Hvis honoraret dækker både ikke-fradragsberettigede og fradragsberettigede udgifter, må der ske en skønsmæssig opdeling.

Det kan oplyses, at Københavns Byret har henvist sagen til Østre Landsret under henvisning til retsplejelovens § 226, stk. 1, idet sagen er af principiel karakter og væsentlig vidererækkende betydning for den fremtidige administration."

SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til rådgivere i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR havde Skatteministeriet taget delvist bekræftende til genmæle, for så vidt angår advokat- og revisorudgifter ved gennemførte køb i henhold til LL § 8 J. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Tilsvarende gjorde sig gældende for så vidt angår skatteyderens udgifter til egne medarbejderes rejser og ophold i forbindelse med gennemførte og ikke gennemførte køb. Afgørelsen er tillige omtalt under E.B.5.3.1 og  E.A.2.1.4.2.

Interesseforbundne parterHvis modtageren af den afholdte driftsudgift er nært forbunden med skatteyderen og dermed har sammenfaldende interesser med denne, må der som forudsætning for omkostningsfradrag stilles krav til skatteyderen om at godtgøre tilstedeværelsen af en driftsmæssig begrundelse for dispositionen. Bevisbyrden skærpes, når der er personsammenfald, eller parterne er interesseforbundne.

Som udgangspunkt må det antages, at driftstilskud fra et moderselskab til et datterselskab ikke er begrundet i hensynet til moderselskabets løbende indtjening, men derimod i andre interesser, der er driften uvedkommende - typisk sikring af formueinteresserne i datterselskabet.

Fradrag indrømmet

Ny tekst startSKM2009.344.BR. En ejendomsmægler havde lagt administrationen af sin virksomhed ud i et selskab, der var ejet af hans børn. Med henvisning til, at det administrationsvederlag, ejendomsmægleren betalte til selskabet, ikke kunne antages at være fastsat på markedsvilkår, anerkendte skattemyndighederne alene fradragsret for en skønsmæssig mindre del af vederlaget. Retten fandt, at Skatteministeriet ikke i tilstrækkelig grad havde sandsynliggjort, at det aftalte administrationsvederlag ikke svarede til markedsvilkår og nedsatte derfor ejendomsmæglerens indkomst med de forhøjelser, skattemyndighederne havde foretaget.Ny tekst slut

SKM2003.146.VLR. Sagen vedrørte spørgsmålet om, hvorvidt et dansk selskab havde fradragsret for betaling af et søsterselskabs udgifter til advokat og erstatning/godtgørelse i anledning af søsterselskabets opsigelse af en agentaftale. Det tyske søsterselskab havde gennem en eksklusivaftale eneforhandlingsretten i Tyskland til det danske selskabs produkter, og det tyske selskab havde indgået en række underaftaler med agenter i Tyskland. På grund af samarbejdsvanskeligheder opsagde det tyske selskab i 1994 agentaftalen. Landsretten fandt, at selskabet havde fradrag for udgifterne som driftsomkostninger. Dette uanset, at retssagen var anlagt mod det tyske selskab, at der ikke eksisterede noget aftaleforhold mellem det danske selskab og agenten i Tyskland, og at det danske selskab ikke havde nogen retlig forpligtigelse over for agenten.

TfS 1999, 730 VLD. Fradrag for erstatning til søsterselskab. Landsretten anså det ikke for godtgjort, at aftalen mellem selskaberne var usædvanlig i forhold til markedsbestemte vilkår for dispositioner foretaget mellem uafhængige parter under samme omstændigheder, hvorfor aftalen skulle respekteres med ret til fradrag for erstatningen til følge.

TfS 1995, 339 VLD. Et moderselskab fik fradrag for kurstab og for tab på tilgodehavender hos dets engelske datterselskab. Medens Landsskatteretten fandt, at der ikke var tale om vareleverancer på normale forretningsmæssige vilkår, men om tilskud, der ikke havde direkte betydning for moderselskabets omsætning og drift, lagde landsretten til grund, at moderselskabets markedsføring gennem datterselskabet på det engelske marked både direkte og indirekte havde stor betydning for moderselskabets afsætning. Udgifterne blev derfor anset for at have været et naturligt led i moderselskabets virksomhed og dermed fradragsberettigede.

I UfR 1984, 90 HRD (Segaltmøllen) fik et selskab fradrag for udgift til betaling af en tidligere samarbejdspartners gæld til tredjemand, hvilket 2 nye samarbejdspartnere havde stillet krav om som betingelse for en fortsættelse af det nyligt indledte samarbejde. Betalingen af gælden ansås for at have en sådan tilknytning til den løbende drift, at den måtte anses for en fradragsberettiget driftsomkostning.

I UfR 1976, 60 HRD (Esso) blev et moderselskabs tilskud til dækning af underskud i dets datterselskaber, som drev tankstationer, og som i kortere eller længere tid ikke kunne drives uden underskud, anset for fradragsberettigede driftsomkostninger. Højesteret udtalte, at udgifterne "havde været et sådant naturligt led i selskabets virksomhed, at de som driftsudgifter har kunnet bringes til fradrag i selskabets indkomst, uanset at dette ikke er sambeskattet med datterselskaberne".

Fradrag nægtetSKM2007.720.VLR. Et selskab havde nægtet at fremlægge dokumentation for, at en række konkrete udgifter var fradragsberettigede. Selskabet henviste til, at udgifterne fremgik af det revisorpåtegnede årsregnskab. Ligningsmyndighederne og Landsskatteretten afviste på den baggrund, at selskabet kunne fradrage omkostningerne. Efter at selskabet havde indbragt afgørelsen for domstolene, fremlagde selskabet dokumentation for en del af udgifterne. Af dokumentationen fremgik, at størstedelen af udgifterne vedrørte aktiver ejet af selskabets hovedaktionær og omkostninger, der kunne henføres til hovedaktionærens forældre. Landsretten fandt, at bevisbyrden for, at udgifterne kunne fradrages som driftsomkostninger, som udgangspunkt påhvilede selskabet. Bevisbyrden var skærpet, da udgifterne knyttede sig til dispositioner mellem interesseforbundne parter. Landsretten fandt det ikke godtgjort, at udgifterne vedrørte selskabets drift, og der kunne derfor ikke indrømmes fradrag.

I SKM2007.445.HR stadfæstede Højesteret landsrettens afgørelse i SKM2005.252.ØLR, hvorved et selskab nægtedes fradrag, jf. SL § 6, stk. 1, litra a, for administrationsvederlag, som selskabet havde betalt til nogle andre selskaber. Retten bemærkede, at selskabet som udgangspunkt havde bevisbyrden for, at administrationsvederlaget udgjorde en fradragsberettiget driftsomkostning. Da administrationsvederlaget var betalt til interesseforbundne selskaber, var bevisbyrden skærpet. Se SKM2005.228.ØLR, hvor landsretten nægtede et datterselskab fradrag for et administrationsvederlag ydet til moderselskabet.

Ny tekst startSKM2009.317.BR. Et selskab havde ikke løftet bevisbyrden for, at selskabet var forpligtet til at betale renter og administrationsomkostninger til et holdingselskab, som var hjemmehørende i Gibraltar. Det blev af byretten lagt til grund, at der var tale om transaktioner mellem interesseforbundne parter, og at der derfor påhvilede selskabet en skærpet bevisbyrde.Ny tekst slut

SKM2003.166.HR. En skatteyder stiftede sammen med sin bror et I/S, som drev byggevirksomhed. Efter en årrække stiftedes et A/S. Der blev indgået en samarbejdsaftale mellem selskabet og I/S'et, hvorefter der ved leverancer ikke blev beregnet avance, og der skete ikke fuld og samtidig fakturering. Samhandelen mellem I/S'et og selskabet skete ved, at I/S'et leverede materialer, arbejdskraft og underleverandørydelser til selskabet, der alene var kontraktpart i forhold til bygherrerne. Højesteret lagde til grund, at I/S'et til selskabet skulle levere ydelser efter tilbud eller efter regning, og at samhandelen derfor ikke kunne være baseret på et princip om resultatdeling. Højesteret fandt derefter, at I/S'et havde erhvervet ret til vederlag fra selskabet ved leveringen af ydelserne, og at vederlaget derfor var umiddelbart skattepligtig indkomst for I/S'et, også selv om leverancerne ikke blev faktureret straks ved leveringen. Skattemyndighederne havde derfor været berettiget til at korrigere I/S'ets indkomst i de tilfælde, hvor I/S'et ikke månedligt havde indtægtsført leverancer til selskabet, eller hvor leverancer var indtægtsført med for høje eller for lave beløb i forhold til I/S'ets egen indkøbspris.

SKM2003.542.ØLR. Landsretten kunne alene tiltræde et skønsmæssigt fradrag for udarbejdelse af regnskaber på i alt 5000 kr., da der var en interesseforbindelse mellem dødsboet og den, der havde udstedt fakturaer på regnskabsmæssig bistand, og som samtidig var den ene af boets 2 arvinger.

SKM2003.257.ØLR. Selskabet fik ikke fradrag for en kautionspræmie til hovedaktionærens ægtefælle.

SKM2002.312.ØLR. En skatteyder indgik i et leasing- og konsignationsarrangement med et selskab, der var ejet af skatteyderens bror og far. Skatteyderen havde ikke godtgjort, at de tilgodehavender, der løbende var blevet opbygget hos selskabet, var fradragsberettigede som driftstab. Skatteyderens tilgodehavende var stadigt stigende, uden at dette gav ham anledning til at betinge fremtidige leverancer af kontant betaling eller til at kræve tilgodehavendet inddrevet eller forrentet.

SKM2001.186.HR. Sagen vedrørte beskatning i forbindelse med transaktioner mellem interesseforbundne parter. Skatteyderen havde ikke godtgjort, at et beløb vedrørende køb af konsulentassistance, som han lod et af ham behersket interessentskab overføre til et af interessentskabet behersket selskab hjemmehørende i Portugal, dækkede en driftsomkostning for interessentskabet. Beløbet kunne derfor ikke fradrages ved hans indkomstopgørelse.

TfS 1999, 376 HRD. En aftale mellem ejeren af et cafeteria og ejerens anpartsselskab om betaling til anpartsselskabet for konsulentbistand ydet til cafeteriaet kunne ikke godkendes skattemæssigt. Landsretten lagde til grund, at aftalen om konsulentbistand ydet af ejeren og dennes hustru ikke tjente noget forretningsmæssigt formål. Højesteret stadfæstede afgørelsen. Højesteret fandt det ikke godtgjort, at beløb overført som betaling for konsulentbistand dækkede en driftsomkostning. Se desuden TfS 2000, 105 HRD (vareleverance mellem 2 selskaber).

TfS 1999, 685 VLD. Skatteyderen havde drevet revisionsvirksomhed med en søn som medinteressent. I forbindelse med overdragelse af virksomheden ønskede skatteyderen fradrag for tab på fordring på medinteressenten. Fordringen på medinteressenten hidrørte dels fra indfrielse af negativ kapitalkonto, dels fra indfrielse af medinteressentens gæld, som interessentskabets midler var stillet til sikkerhed for. Landsretten fandt, at interessentskabets sikkerhedsstillelse ikke kunne anses som en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Landsretten fandt desuden, at medinteressenten, der i den samlede periode havde hævet mere fra kapitalkontoen, end han efter virksomhedens omsætning havde krav på som sin overskudsandel efter interessentskabskontrakten, hermed reelt havde modtaget et lån. Landsretten anså ikke lånet for at være et led i den løbende indkomsterhvervelse for interessentskabet. Tab på fordringen på medinteressenten var derfor ikke fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a.

TfS 1996, 816 VLD. En selvstændigt erhvervsdrivende drev virksomhed som agent på provisionsbasis med et af ham behersket selskab og med udenforstående. Han var agent for et tysk firma, og han købte i firmaet varer, som blev videresolgt til det af ham beherskede selskab. Selskabet blev opløst af skifteretten, da der ikke var aktiver i selskabet. Han foretog ved indkomstopgørelsen fradrag for tab på debitorer for manglende betaling for leverede varer til selskabet. Fradraget blev ikke godkendt af skattemyndighederne, da der ikke bestod et normalt handelsmellemværende mellem ham og selskabet. Landsretten fandt, at tabet måtte anses som et formuetab, der ikke kunne fradrages ved indkomstopgørelsen, da transaktionerne mellem ham og selskabet afgørende adskilte sig fra et normalt forretningsmellemværende mellem uafhængige parter og havde båret præg af hans personlige økonomiske interesser i selskabet.

TfS 1994, 207 HRD. Et dansk selskab, der havde betalt 20 pct. i factoringprovision til et schweizisk selskab, blev nægtet fradrag for den betalte provision. Eneanpartshaveren i det danske selskab havde optionsret til aktierne i det schweiziske selskab, der ikke havde andre aktiviteter end factoring for det danske selskab. Desuden havde selskabet hverken eget kontor eller ansat personale. Højesteret fandt, at der bestod et interessefællesskab mellem de 2 selskaber, og at factoringsudgiften på 20 pct. ikke var forretningsmæssigt begrundet.

I UfR 1979, 731 HRD blev en murermester nægtet fradrag for et tilskud til et af ham stiftet og domineret aktieselskab, hvorigennem han havde opført en ejendom med henblik på salg af aktielejligheder. Højesteret fandt, at der ikke havde været en sådan forbindelse mellem støtten til selskabet og murermesterens løbende indtjening, at der kunne indrømmes fradrag. På linie hermed nægtede Højesteret et moderselskab fradrag for tilskud til dets udenlandske datterselskab, der blev ydet til udligning af datterselskabets driftsunderskud (TfS 1990, 214 HRD).

Rette udgiftsholderFradrag for en udgift forudsætter, at udgiften vedrører den person eller det selskab, der afholder udgiften, og ikke f.eks. andre selskaber inden for samme koncern, se Ligningsrådets bindende forhåndsbesked i TfS 1994, 190 LR om udbetaling af overskudsandele fra et holdingselskab via en medarbejderudbyttefond til alle ansatte inden for samme koncern.

Se også SKM2006.693.ØLR, hvor det sagsøgende selskab drev virksomhed med salg af kopi- og printmateriel. Det sagsøgende selskab lejede lokaler. Lejeaftalen blev indgået i søsterselskabets navn under stiftelse. Det sagsøgende selskab afstod senere fra at placere driften i søsterselskabet, da leverandørerne ikke ville godkende dette. Landsretten udtalte, at da lejeaftalen var indgået af søsterselskabet, var søsterselskabet også den retligt berettigede og forpligtede i henhold til aftalen, og der var ikke anført omstændigheder, der kunne begrunde, at det sagsøgende selskab skulle være rette aftalepart, og dermed berettiget til fradrag for udgifterne til husleje, varme og el, jf. SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). Udgifter, som en projektudbyder havde afholdt til advokat og revisor samt til markedsundersøgelser, som projektudbyderen havde foretaget, kunne fradrages af projektudbyderen som driftsudgifter. Udgifterne kunne derimod ikke fradrages af investorerne (kommanditisterne) i det udbudte projekt i medfør af LL § 8 I eller 8 J. For investorerne var der tale om en del af det samlede honorar til projektudbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder.

Se endvidere SKM2006.649.VLR (Appelleret til Højesteret men efterfølgende hævet) (tidligere instans SKM2005.244.LSR). En deltager i et anpartsprojekt ønskede fradrag for sin andel af en udgift benævnt selskabsadministrationshonorar. Retten anså ikke udgiften for at være en driftsomkostning for kommanditselskabet, der kunne begrunde fradragsret hos kommanditisterne. Til spørgsmålet om, hvilke ydelser honoraret dækkede, var der under vidneforklaringen henvist til en selskabsadministrationsaftale indgået mellem kommanditselskabet og udbyderselskabet. Det fremgik imidlertid af aftalen, at en betydelig del af de ydelser, udbyderselskabet skulle levere til kommanditselskabet, var ydelser, der enten havde vedrørt kommanditisternes - og ikke kommanditselskabets - forhold, eller ikke kunne antages at have haft tilknytning til kommanditselskabets indkomsterhvervelse i det pågældende indkomstår.

SKM2003.3.HR. Højesteret fandt, at det beløb, som et selskab betalte, var vederlag for overdragelse af 50 pct. af aktierne i selskabet, og at beløbet retteligt skulle have været betalt af selskabets aktionærer. Der var derfor ikke tale om en driftsomkostning.

Se endvidere SKM2007.230.ØLR, hvor et selskab ikke kunne foretage fradrag for tab på debitorer, idet det ikke var godtgjort, at betalingsforpligtelsen påhvilede det pågældende selskab.

SKM2007.496.ØLR angik to søsterselskaber, hvoraf det ene havde afholdt de fulde huslejeudgifter vedrørende selskabernes lejemål. Skattemyndighederne nægtede det første selskab fuldt fradrag for huslejeudgifterne og tilskudsbeskattede det andet selskab af dets respektive andel og indrømmede fradrag herfor. Endvidere anså skattemyndighederne, at det første selskab havde afholdt en installationsudgift vedrørende det andet selskabs butik i et af lejemålene, og det andet selskab blev tilsvarende tilskudsbeskattet heraf. Selskaberne gjorde gældende, at det første selskabs betaling af huslejeudgifter var udlignet ved, at det andet selskab havde båret lønudgifter for arbejde udført i det første selskab. Landsretten udtalte, at der på grund af interessefællesskab mellem de to selskaber måtte stilles særlige krav til selskabernes dokumentation for, at de faktiske forhold berettigede til den skete omkostningsfordeling. Landsretten fandt herefter ikke, at der ved interne bilag fra revisor samt vidneforklaringer fra selskabernes direktør og revisor var ført tilstrækkeligt bevis for, at det andet selskab havde stillet arbejdskraft til rådighed for det første selskab. Der var heller ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over lejemålenes fordeling mellem de to selskaber, ligesom retten fandt, at det andet selskab var rette udgiftsbærer vedrørende installationsudgiften.

SKM2007.603.LSR. Et selskab fik ikke medhold i, at afholdte udgifter vedrørende en uindregistreret Porsche ejet af selskabet og en uindregistreret Ferrari ejet af søsterselskabet var erhvervsmæssige og dermed fradragsberettiget i henhold til SL § 6, stk. 1, litra a. Bilerne var efter selskabets oplysninger indkøbt til lager for derved at opnå en besparelse ved en senere indregistrering, når bilerne skulle tages i erhvervsmæssig anvendelse. Udgifterne afholdt vedrørende søsterselskabets bil blev endvidere anset for et ikke-fradragsberettiget tilskud til dette.

Se tillige SKM2004.427.LSR (den efterfølgende retssag omfattede ikke dette spørgsmål) og SKM2007.454.LSR, hvorved et moderselskab nægtedes fradrag for udgifter til køb af aktier i datter-datterselskaber, idet disse udgifter måtte anses at vedrøre datterselskaberne, hvorfor selskabet ikke var rette omkostningsbærer heraf. Afgørelserne er tillige omtalt under E.A.2.1.4.2.

SKM2008.418.BR. Et administrationsselskab havde indgået administrationsaftale med en række kommanditselskaber og interessentskaber, der havde til formål at investere i plantager. Ifølge administrationsaftalerne skulle administrationsselskabet forestå den daglige administration af kommanditselskabernes og interessentskabernes ejendomme, herunder føre bogholderi og lignende. Administrationsselskabet afholdt en række forskellige udgifter til advokat vedrørende kommanditselskaberne og interessentskaberne, herunder udgifter vedrørende bestyrelsesansvar, vurdering af rådgiveransvar i forbindelse med afvikling af investeringsprojekterne, sager mod offentlige myndigheder m.v. Selskabet gjorde gældende, at advokatudgifteme var fradragsberettigede driftsomkostninger. Byretten fandt, at de omtvistede udgifter til advokatbistand i det hele måtte anses at vedrøre de administrerede interessentskaber og kommanditselskaber og deres virksomhed, og at administrationsselskabet ikke havde været forpligtet til at afholde disse. Udgifterne kunne således ikke anses for at være anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde administrationsselskabets indkomst, og de var derfor ikke fradragsberettigede i medfør af SL § 6, stk. 1, a).

Se endvidere SKM2008.485.LSR omtalt ovenfor under SKM2008.486.DEP.

SKM2008.719.ØLR omtales bl.a. under E.A.2.1.4.2.

Udskudte driftsomkostningerI visse tilfælde er der mulighed for at opnå fradrag for "opsatte driftsomkostninger".

SKM2004.114.LR. Ligningsrådet har i en bindende forhåndsbesked udtalt, at udgifter til oprensning af forurenet jord under nærmere angivne forudsætninger, kan fratrækkes efter SL § 6 e som opsatte vedligeholdelsesudgifter eller efter SL § 6 a som opsatte driftsomkostninger, således at fradraget foretages i det år, hvor udgifterne er afholdt.

UfR 1963, 954 HRD (Knuth). En godsejer fik fradrag for et engangsbeløb til 4 ansatte, der blev betalt som kompensation for deres dårlige aflønning gennem en årrække.

UfR 1984, 160 HRD (Træskodommen). Et interessentskab fik fradrag for et tilskud til et af interessenterne ejet aktieselskab, der i 3 år havde produceret træsko, som blev købt af interessentskabet. Interessenterne gjorde gældende, at der var tale om en regulering af den oprindeligt fastsatte afregningspris, der alene havde været fastsat foreløbigt på grund af beregningsvanskeligheder. Højesteret fandt, at tilskuddet var et sådant led i interessenternes virksomhed, at det kunne fradrages.

LSRM 1984, 23 LSR. Udgifter til opgravning af benzintanke i forbindelse med ophør af virksomhed som benzinforhandler blev anset for udskudte driftsomkostninger.

Udgifter i forbindelse med retablering af en losseplads efter endt anvendelse er fradragsberettigede, når de afholdes.

TfS 1992, 581 LSR. Et selskab havde afholdt en udgift til oprensning af en grund, der var forurenet i selskabets besiddelsestid. Landsskatteretten indrømmede selskabet fradrag for udgiften. Landsskatteretten bemærkede, at udgiften ville have været en fradragsberettiget driftsudgift, hvis nutidige miljøkrav havde været gældende på forureningstidspunktet. Da forureningen efter det oplyste var indtrådt som udslag af en naturlig risiko i forbindelse med selskabets produktion, kunne udgiften fratrækkes enten som en opsat vedligeholdelsesudgift i henhold til SL § 6, stk. 1, litra e, eller som en opsat driftsomkostning jfr. SL § 6, stk. 1, litra a. Udgifter til faste installationer, som offentlige myndigheder måtte foreskrive til imødegåelse af forurening, skulle medregnes til driftsbygningens afskrivningsgrundlag.

Se afsnit E.A.2.3 om afskrivning i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a, på udgifter af omkostningskarakter.

Det er en forudsætning for omkostningsfradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, at dispositionen falder inden for virksomhedens naturlige rammer.

Udgifter til tilvejebringelse af et nyt indkomstgrundlag, herunder startudgifter som f.eks. stiftelsesomkostninger, er ikke fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Der er dog fradrag for udgifter til markedsundersøgelser og til advokat og revisor i forbindelse med etablering af ny virksomhed eller udvidelse af bestående virksomhed, jf. LL § 8 I og § 8 J, der er nærmere beskrevet i E.A.2.1.4.1 - E.A.2.1.4.2.

AfgørelserSKM2008.967.HR (Stadfæstelse af SKM2005.450.VLR). Højesteret anså et kommanditselskabs udgift til honorar til udbyderen af det pågældende anpartsprojekt for en etableringsudgift for kommanditselskabet. Afgørelsen er nærmere omtalt under E.C.4.3 og E.F.1.8, samt under E.A.2.1.4.2.  

SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til såvel eksterne rådgivere som til egne medarbejderes rejser og ophold i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR havde Skatteministeriet taget delvist bekræftende til genmæle for så vidt fradrag efter LL § 8 J for advokat- og revisorudgifter ved gennemførte køb. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede, jf. SL § 6, stk. litra a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Afgørelsen er tillige omtalt nedenfor under E.A.2.1.4.2

SKM2008.615.LSR. Et selskab manglede kapacitet til drift af it-systemer for kunder og afholdt udgifter i forbindelse med planlægningen af et byggeri. Da selskabet skiftede ejere, blev kapacitetsbehovet løst, og det planlagte byggeri blev opgivet. Landsskatteretten konkluderede, at udgiften ikke kunne fradrages eller afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgiften havde ikke en direkte forbindelse med indkomsterhvervelsen og vedrørte ikke indtjeningen på det eksisterende indkomstgrundlag. At udgiften efter sin karakter kunne medregnes i afskrivningsgrundlaget, udelukkede i sig selv, at der var tale om en driftsomkostning.

SKM2007.775.HR. Et selskab havde gjort gældende, at udgifter til advokat og revisor i forbindelse med erhvervelse af bestemmende aktieposter i nogle selskaber kunne fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a. Dette begrundedes med, at udgifterne var afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst, idet opkøbene var nødvendige for at selskabet kunne fastholde sin position hos selskabets kunder og dermed sin løbende indkomst. Højesteret fandt imidlertid, at der ved erhvervelsen af aktieposterne skete en udvidelse af den bestående virksomhed ud over dens hidtidige rammer, hvorfor der ikke var fradragsret for de omhandlede udgifter til advokat og revisor efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgifterne ansås i stedet omfattet af LL § 8 J. (Afgørelsen er tillige omtalt under nedenfor under E.A.2.1.4.2 og under E.B.5.3.1.)

SKM2007.468.LSR. En kommanditist kunne ikke fradrage sin andel af en udgift til et rådgivningshonorar, idet dette måtte anses for at vedrøre rådgivning før kommanditselskabets etablering og derfor måtte betragtes som en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift. 

SKM2002.155.HR. Et kommanditselskab ønskede at ansætte 3 personer, som var ansat i K/S B, over for hvilket de 3 personer havde påtaget sig en konkurrenceklausul. Det blev aftalt, at kommanditselskabet skulle overtage virksomheden fra K/S B, og at de 3 personer herved blev frigjort fra konkurrenceklausulen og kunne arbejde for kommanditselskabet. Kommanditselskabet betalte i forbindelse hermed et vederlag på 1,4 mio. kr. betegnet goodwill til K/S B. K/S B havde ikke fraskrevet sig retten til at konkurrere på markedet. Landsskatteretten fandt, at vederlaget udgjorde betaling for, at K/S B ikke påberåbte sig konkurrenceklausulerne. Landsretten afviste desuden, at vederlaget var knyttet til afståelse af kundekreds eller lignende (goodwill). På den baggrund fastslog landsretten, at vederlaget udgjorde en etableringsudgift og ikke en fradragsberettiget driftsudgift. Dommen blev stadfæstet af Højesteret.

TfS 1994, 296 ØLD. Landsretten fandt, at en taxachaufførs udgift til indskud i taxavognmændenes økonomiske forening i forbindelse med etablering som selvstændig vognmand måtte betragtes som en ikke-fradragsberettiget etableringsudgift.

I TfS 1990, 422 ØLD nægtede landsretten et grovvareselskab fradrag for udgifter til kreditprovisioner og stempel ved låneoptagelse, da udgifterne i det væsentligste havde tjent til forbedring af selskabets indtægtsgrundlag. Udgifterne kunne heller ikke fradrages i medfør af LL § 8, stk. 3, litra c.

Se også TfS 1986, 146 LSR, hvor låneomkostninger blev anset for ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter. Se tillige TfS 1989, 575 LSR, LSRM 1972, 81 LSR, LSRM 1982, 69 LSR og skd. 1979.50.224.

Hvis en udgift ikke har til formål at udvide eller forbedre det hidtidige indkomstgrundlag, men derimod alene at sikre de hidtidige indtjeningsmuligheder, er der mulighed for fradrag forudsat, at der kan påvises en aktuel driftsmæssig begrundelse for dispositionen. Hvis den driftsmæssige begrundelse foreligger, udelukker det således ikke fradrag, at udgiften i realiteten indebærer en tidsubestemt sikring af indkomstgrundlaget.

I TfS 1987, 315 HRD betalte et vognmandsfirma i forbindelse med indmeldelse i en fragtmandshal et indskud i fragtmandshallen på 175.000 kr. Ifølge foreningens vedtægter tilfaldt beløbet foreningen endeligt og blev ikke betalt tilbage, da fragtmanden udtrådte af fragtmandshallen. Beløbet blev betalt, for at selskabet kunne få en ny holdeplads til erstatning for en mistet holdeplads i københavnsområdet, hvor man i forvejen drev virksomhed. Højesteret fandt, at formålet med at afholde udgiften i det væsentlige var at sikre virksomhedens hidtidige konkurrencedygtighed og indkomst, og udgiften blev herefter anset for en driftsomkostning, der kunne afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a. Det bemærkes, at der for Højesteret ikke var nedlagt påstand om fradrag for indskuddet i afholdelsesåret. For landsretten var der nedlagt påstand om afskrivning efter dagældende LOSI § 15, stk. 1, jf. § 2, nr. 5, hvilket blev afvist, fordi selskabet ikke erhvervede en rettighed af økonomisk værdi. 

Se også UfR 1980, 712 HRD (Trælastkompagniet), der er omtalt under E.A.2.1.3

I TfS 1988, 321 LSR havde en dyrlæge for at bevare sin indtjening i forbindelse med skærpet konkurrence etableret nye klinikker i omegnen. Klinikkerne blev etableret som selvstændige anpartsselskaber, hvorfra dyrlægen modtog et fast månedligt honorar for udført arbejde. Dyrlægeforeningen anlagde sag mod dyrlægen, idet der ifølge foreningens vedtægter kun måtte oprettes klinikker på den adresse, der var udgangspunkt for dyrlægens praksisudøvelse. Dyrlægen tabte sagen, og skattesagen vedrørte de medgåede sagsomkostninger og en bøde til dyrlægeforeningen på 5.000 kr. Landsskatteretten indrømmede fradrag for udgifterne, der ansås for afholdt for at fastholde et hidtidigt indtægtsgrundlag. Se nærmere E.B.5.5 om fradragsret for bøder.

I en ikke offentliggjort landsskatteretskendelse af 21. september 1987 havde 4 melmøller, der tilsammen stod for alt salg af mel til det danske marked, i fællesskab opkøbt en konkurrerende virksomhed, hvis tilstedeværelse på markedet i en kortvarig periode havde udløst en priskrig med deraf følgende fald i de 4 møllers indtjening. De 4 møller købte virksomheden med det formål at nedlægge den og sikre, at der ikke fremover ville ske mølledrift fra ejendommen, hvilket skete ved at ejendommen blev pålagt en servitut. Ejendommen og produktionsapparatet blev herefter afhændet, hvorved de 4 møller blev påført et tab. En væsentlig årsag til tabet var den servitut, der blev pålagt ejendommen. Landsskatteretten tiltrådte det daværende Statsskattedirektorats indstilling om, at omkostningerne ved servitutten (tabet) var fradragsberettigede.

Efter LL § 8 I er der fradrag for udgifter til undersøgelser af nye markeder med henblik på etablering af en erhvervsvirksomhed eller en bestående erhvervsvirksomhed. LL § 8 I indebærer, at der gives fradrag for nogle driftsudgifter, som har karakter af etableringsudgifter, og som normalt ikke er fradragsberettigede.

Det er en betingelse for fradrag for udgifter til undersøgelser af nye markeder, der er afholdt før etableringen af en erhvervsvirksomhed, at undersøgelserne er medvirkende til, at der rent faktisk sker etablering af en erhvervsvirksomhed, jf. LL § 8 I, stk. 2.

Udgifter til markedsundersøgelser, der afholdes af en bestående erhvervsvirksomhed, kan derimod fradrages, uanset om der sker udvidelse af virksomhed eller ej.

Ved vurdering af, om der er sket etablering af en erhvervsvirksomhed, må der tages udgangspunkt i gældende retningslinier og praksis på området.

Ved udgifter til undersøgelser af nye markeder forstås udgifter, der udelukkende er afholdt med henblik på at undersøge de praktiske og økonomiske muligheder for at opnå salg af varer og tjenesteydelser på nye markeder her eller i udlandet.

Udgifter til ansættelse af en konsulent, der skal undersøge markedsvilkårene, samt udgifter til markedsundersøgelser i forbindelse med betalinger for et lokalt agentbureaus eller en lokal kontaktpersons vurdering af et produkts mulighed for og egnethed til at vinde indpas på et bestemt marked, er omfattet af fradragsretten. Sådanne vurderinger kan være nødvendige for at opnå viden om f.eks. specielle lovgivnings- og handelshindringer, bestemte kutymer og sædvaner, klimatiske forhold m.v. Det er uden betydning for fradragsretten, om det er den skattepligtige selv, der foretager disse undersøgelser, eller om der er tale om betaling til et lokalt agentbureau eller lign.

Efter LL § 8 I, stk. 3, kan udgifter til undersøgelser af nye markeder efter den skattepligtiges eget valg enten fradrages fuldt ud ved indkomstopgørelsen i det indkomstår, hvor udgifterne er afholdt, dog tidligst i det indkomstår, hvori etablering af erhvervsvirksomheden finder sted, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette år og i de følgende 4 indkomstår.

Fradrag for udgifter til repræsentation i forbindelse med markedsundersøgelser er begrænset i overensstemmelse med reglerne i LL § 8, stk. 4, se E.B.3.7.8.

SKM2003.56.ØLR. Fradrag efter LL § 8 I blev nægtet, idet landsretten fandt, at selskabet ikke havde godtgjort, at udviklingsomkostningerne var afholdt enten som egne driftsomkostninger eller som egne udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed eller markedsundersøgelser.

SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). En kommanditist i et 10-mandsprojekt vedrørende en investeringsejendom havde ikke krav på forholdsmæssigt fradrag for sin andel af udbyderens udgifter til markedsundersøgelser. Markedsundersøgelsen var hverken bestilt eller iværksat af kommanditselskabet, men indgik som en del af grundlaget for det af udbyderen udarbejdede prospekt vedrørende ejendomsprojektet. Det færdige projekt blev efterfølgende erhvervet af kommanditisterne. Højesteret fandt, at udbyderens udgifter til markedsundersøgelser kunne fradrages af udbyderen som driftsudgifter, men det beløb, som var opkrævet hos kommanditselskabet, var en del af det samlede honorar til udbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder. Beløbet kunne derfor ikke fradrages af kommanditisterne efter undtagelsesbestemmelserne i LL §§ 8 I eller 8 J. Ny tekst startAfgørelsen er udførligt kommenteret i SKM2009.261.SKAT (styresignal) tilligemed den praksisændring, som dommen gav anledning til vedrørende "brugte anparter".Ny tekst slut

Ny tekst startSKM2009.196.ØLR stadfæstede SKM2004.182.LSR. En investor i et anpartsprojekt nægtedes afskrivning på sin udgift til honorar til udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt (såkaldt "finders fee"). Et rådgivningshonorar skulle bedømmes som en del af det samlede honorar til projektudbyderen og var derfor ikke fradragsberettiget efter LL § 8. Afgørelsen er omtalt i SKM2009.261.SKAT (styresignal).Ny tekst slut

LL § 8 I ophæves

Ny tekst startBemærk, at LL § 8 I er ophævet med virkning fra og med indkomståret 2010. Udgifter omfattet af LL § 8 I, som ville være fradragsberettigede ved etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomheden i indkomståret 2009, kan dog fradrages i indkomståret 2010, hvis etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden først sker i 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 2, og 22, stk. 2 og 19.Ny tekst slut

Efter LL § 8 J er der fradrag for advokat- og revisorudgifter, der er afholdt i forbindelse med etablering af en erhvervsvirksomhed eller udvidelse af en bestående erhvervsvirksomhed. Der vil typisk være tale om udgifter i form af rådgivningshonorarer for udfærdigelse af vedtægter eller kontrakter m.v.

Endvidere er der fradragsret for gebyrer til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Det drejer sig om gebyrer i forbindelse med stiftelse af et selskab eller ved ændring af selskabets vedtægter. Fradragsretten forudsætter, at afholdelsen af udgifterne sker i forbindelse med etablering af en bestående erhvervsvirksomhed.

Begrebet etablering og udvidelse skal fortolkes bredt. LL § 8 J giver bl.a. mulighed for fradrag for advokat- og revisoromkostninger, der er afholdt i forbindelse med en udvidelse af selskabskapitalen eller en børsintroduktion. Bestemmelsen hjemler endvidere fradrag for de udgifter til advokat og revisor, der er afholdt i forbindelse med en omstrukturering af virksomheden, f.eks. ved omdannelse, fusion, spaltning eller tilførsel af aktiver, uanset om det sker skattefrit efter de særlige regler herom i virksomhedsomdannelsesloven og fusionsloven.

Der vil derimod som udgangspunkt ikke være fradrag for udgifter, der f.eks. afholdes i forbindelse med en ændring af virksomhedens stemmeregler eller lign.

Hvis udgifterne er afholdt inden etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden, kan udgifterne først fradrages i det indkomstår, hvor etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden sker. Udgifter, der er afholdt efter etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden, kan fradrages efter de almindelige regler herom.

Der kan kun gives fradrag efter LL § 8 J for de udgiftsarter, der udtrykkeligt er nævnt i lovbestemmelsen. Der er således kun fradrag for udgifter til rådgivning for advokat og revisor, men derimod ikke udgifter til tilsvarende rådgivning, der ydes af f.eks. pengeinstitutter. Udgifter til andre rådgivere omfattes heller ikke af bestemmelsen, selv om det er en advokat eller revisor, som har rekvireret rådgiveren og således er hvervgiver i forhold til en sådan rådgiver og derfor medtager udgiften som udlæg efter regning.

Betegnelsen revisor i LL § 8 J omfatter statsautoriserede revisorer, registrerede revisorer samt medlemmer af Foreningen Danske Revisorer og personer, der kan sidestilles med medlemmer af Foreningen Danske Revisorer. Om en person kan sidestilles med medlemmer af Foreningen Danske Revisorer beror på en konkret vurdering. Normalt vil en person, som udøver erhverv som revisor, kunne sidestilles med medlemmer af nævnte forening.

Virksomheden kan ikke fratrække udgifter efter LL § 8 J, stk. 1, eller lægge udgifterne til anskaffelsessummen efter stk. 3, jf. nedenfor, hvis virksomheden ikke er rette udgiftsbærer. Hvis f.eks. et opkøbt selskab er rette udgiftsbærer af de afholdte advokat- og revisorudgifter eller en del heraf, kan den købende virksomhed ikke fratrække udgifterne efter LL § 8 J, stk. 1, eller tillægge udgifterne til anskaffelsessummen efter stk. 3. Det samme gælder, hvis det ikke er virksomheden selv, men en anden, f.eks. et koncernforbundet selskab, der har købt selskabet, men hvor virksomheden har afholdt udgiften. Se hertil SKM2004.427.LSR, der ligger til grund for ovennævnte SKM2007.775.HR, og SKM2007.454.LSR, der behandler samme problemstilling for efterfølgende indkomstår, samt SKM2004.495.LSR og SKM2005.196.LSR

Endvidere forudsætter fradrag efter LL § 8 J, at udgiften vedrører en investering, der er gennemført. Forgæves afholdte udgifter til advokat og revisor kan således ikke kan fradrages. Se hertil SKM2008.719.ØLR. Et selskab havde kun fradrag for udgifter til advokat og revisor i forbindendelse med, at selskabet selv erhvervede et selskab. Selskabet var derimod ikke rette udgiftsbærer i relation til udgifter forbundet med, at et af selskabet til lejligheden erhvervet holdingselskab erhvervede tre andre selskaber.

Højesteret har ved dom af 23. juni 2004, SKM2004.297.HR, ændret retsstillingen, for så vidt angår holdingselskabers fradragsret i henhold LL § 8 J. Højesteret fastslog i dommen, at aktie- og anpartsselskaber ifølge aktieselskabslovens og anpartsselskabslovens §§ 1, stk. 1, skal være erhvervsdrivende, og at det i selskabsretten er anerkendt, at kravet herom er opfyldt også for så vidt angår selskaber, hvis virksomhed alene består i at besidde aktier eller anparter i et eller flere datterselskaber. Udgangspunktet må på denne baggrund være, at sådanne moderselskaber også anses for erhvervsdrivende ved anvendelse af de skatteretlige regler.

Endvidere fandt Højesteret, at da der hverken i ordlyden af LL § 8 J, i forarbejderne til bestemmelsen eller i oplysninger om selskabets virksomhed er holdepunkt for et modsat resultat, måtte etablering af holdingselskabet herefter anses for etablering af en erhvervsvirksomhed, således at selskabet i medfør af bestemmelsen kunne fradrage udgifter til advokat og revisor afholdt i forbindelse med etableringen. Dette resultat fandt retten også bedst stemmende med skattemyndighedernes anerkendelse af, at selskabet i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a, havde fradragsret for de løbende udgifter til revision og regnskabsassistance.

Det kan på den baggrund fastslås, at stiftelse af et holdingselskab er etablering af en erhvervsvirksomhed omfattet af LL § 8 J, og at stiftelsesomkostninger til advokat og revisor er fradragsberettigede efter LL § 8 J.

SKM2008.589.LSR vedrørte genoptagelse på baggrund af SKM2004.297.HR i en endnu uafsluttet sag vedrørende det til dommen knyttede genoptagelsescirkulære nr. 2004-33. Landsskatteretten pålagde SKAT at genoptage skatteansættelsen for 1997 med henblik på fradrag efter LL § 8 J for advokat- og revisorudgifter afholdt i forbindelse med køb af datterselskabsaktier. 

LL § 8 J, stk. 3Der er ikke fradragsret i tilfælde, hvor de afholdte udgifter i forbindelse med køb eller salg af erhvervsaktiver, herunder aktier, anses som tillæg til købesummen eller fradrag i salgssummen, jf. LL § 8 J, stk. 3. Der skal derfor ske en afgrænsning af de udgifter til advokat og revisor, som må anses for tillæg til købesummen, og som derfor ikke kan fradrages efter stk. 1. Den afholdte udgift vil i disse tilfælde blive behandlet på samme måde som den resterende købe- eller salgssum. Såfremt der eksempelvis er tale om advokat- og revisoromkostninger, der afholdes i forbindelse med erhvervelse af en fast ejendom, skal omkostningerne tillægges købesummen i det omfang, der er praksis herfor. LL § 8 J, stk. 3, indeholder således en undtagelse fra stk. 1, og skatteyderen har ikke valgfrihed med hensyn til, om en advokat- eller revisorudgift skal tillægges købesummen for aktivet efter stk. 3 eller kan fradrages ved indkomstopgørelsen efter stk. 1, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 14.10, samt SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, nedenfor.

Højesteret har ved to domme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, taget stilling til, hvad der skal tillægges anskaffelsessummen, når en virksomhed udvides ved erhvervelse af en bestemmende aktiepost. Ved dommene ændrede Højesteret Østre Landsrets domme i henholdsvis SKM2006.240.ØLR og SKM2006.32.ØLR.

I SKM2007.773.HR havde det pågældende selskab dels erhvervet samtlige aktier i et fransk selskab, dels erhvervet aktierne i et engelsk selskab ved apportindskud af aktierne i forbindelse med kapitalforhøjelse i selskabet. SKM2007.775.HR vedrørte et selskabs erhvervelse af bestemmende aktieposter i 3 selskaber.

Østre Landsret havde i disse sager ændret landsskatterettens kendelser og fundet, at afholdte advokat- og revisorudgifter til due diligence m.v. måtte anses for typiske i forbindelse med aktiekøb af den omhandlede karakter. På den baggrund fandt retten, at advokat- og revisorudgifterne var et naturligt led i de pågældende aktiekøb, og at de afholdte udgifter havde en sådan nær og direkte tilknytning til aktieerhvervelserne, at de måtte anses for tillæg til aktiernes købesum, jf. LL § 8, stk. 3.

Højesteret udtalte, at der i sagerne var tale om udvidelse af bestående erhvervsvirksomhed omfattet af LL § 8 J, stk. 1. Der var endvidere tale om sædvanligt benyttede former for virksomhedsudvidelse, og de udgifter til advokat og revisor, som sagerne angik, var vederlag navnlig for undersøgelse af de overtagne virksomheder (due diligence), rådgivning om skattemæssige og strukturelle forhold, forhandlinger, udarbejdelse af kontrakter og bistand ved gennemførelsen af erhvervelsen. Sådanne udgifter måtte anses for almindeligt forekommende ved de foreliggende former for virksomhedsudvidelse.

Om landsrettens praksis udtalte Højesteret, at en fortolkning af § 8 J, stk. 3, i relation til udgifter til advokat og revisor i forbindelse med virksomhedsudvidelse ved aktieerhvervelse, hvorefter der lægges vægt på, om udgifterne er et naturligt led i aktieerhvervelsen og har nær og direkte tilknytning dertil, vil afgrænse området for stk. 3 så bredt, at det vil omfatte stort set alle advokat- og revisorudgifter, der er afholdt i forbindelse med udvidelsen. En sådan forståelse er hverken i overensstemmelse med ordlyden af og sammenhængen mellem bestemmelserne eller med lovforslagets bemærkninger, hvorefter der typisk vil være fradrag for honorar for rådgivning og udfærdigelse af kontrakter mv. Forståelsen vil medføre, at der ikke gives skattefradrag for almindeligt forekommende udgifter til advokat og revisor ved sædvanlige former for virksomhedsudvidelse som de foreliggende, hvilket vil være i strid med lovens formål om at fremme virksomhedsvækst bl.a. ved skattefradrag for omkostninger til advokat og revisor i forbindelse med udvidelser.

Udtrykket "Udgifter, der må anses for tillæg til en købesum ... for et aktiv" i § 8 J, stk. 3, skal efter forarbejderne forstås i overensstemmelse med hidtidig praksis. Det må antages, at der herved sigtes til praksis vedrørende opgørelse af anskaffelsessummen for et aktiv efter ejendomsavancebeskatningsloven, aktieavancebeskatningsloven eller afskrivningsloven. Denne praksis har i et vist omfang udviklet sig forskelligt fra område til område. For så vidt angår udgifter til advokat og revisor er praksis sparsom, men der er dog fast praksis for, at udgiften til advokat for udfærdigelse af skøde indgår i anskaffelsessummen for en fast ejendom.

Højesteret udtalte videre, at stk. 3 for så vidt angår tilfælde, hvor en virksomhed udvides ved erhvervelse af en bestemmende aktiepost i et andet selskab, må forstås således, at bestemmelsen alene omfatter sådanne udgifter til advokat og revisor, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve aktiekøbet, herunder udgifter til udfærdigelse af transportpåtegninger, noteringer og anmeldelser. Andre udgifter til bistand fra advokat og revisor, herunder bistand i form af undersøgelse og rådgivning, deltagelse i forhandlinger og udfærdigelse af kontrakter, kan ikke anses for tillæg til købesummen. Da der ikke forelå nærmere oplysninger om, hvilken del af udgifterne til advokat og revisor, som efter de anførte retningslinier var omfattet af § 8 J, stk. 3, hjemviste retten sagerne til ligningsmyndighederne til opgørelsen af størrelsen af det beløb, der skulle fratrækkes ved indkomstopgørelsen og det beløb, der skulle tillægges aktiernes anskaffelsessum.

Højesteret tilføjede i SKM2007.773.HR, at det anførte også gælder i tilfælde, hvor erhvervelsen af den bestemt aktiepost sker ved apportindskud i forbindelse med kapitalforhøjelse.

Genoptagelse

SKAT udsendte i anledning af ovennævnte højesteretsdomme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR, SKAT-meddelelse SKM2008.102.SKAT om genoptagelse af skatteansættelsen vedrørende advokat- og revisorudgifter, jf. ligningslovens § 8 J. Meddelelsen er nu bortfaldet.

SKM2008.336.LSR og SKM2008.595.LSR vedrørte genoptagelse i henhold til SKM2008.102.SKAT.

Praksis - fradrag indrømmet

SKM2005.196.LSR. (Appelleret men efterfølgende hævet). Landsskatteretten godkendte fradrag for advokat- og revisorudgifter i forbindelse med køb af aktier i datterselskab med 146.900 kr., jf. LL § 8 J, stk. 1. Ifølge repræsentanten kunne 3.000 kr. henføres direkte til aktiernes anskaffelsessum efter LL § 8 J, stk. 3.

SKM2004.387.LSR. Under henvisning til Højesterets dom i SKM2004.297.HR blev revisorudgifter i forbindelse med udvidelse af aktiekapitalen anerkendt som fradragsberettigede, jf. LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.314.LSR. Et selskabs udgifter til advokat og revisor, der var afholdt i forbindelse med køb af aktiviteterne i et andet selskab var omfattet af ligningslovens § 8 J, stk. 1, og dermed fradragsberettigede. Overdragelsen omfattede ejendomme, driftsmidler og goodwill. Honoraret til advokat og revisor vedrørte udarbejdelse af  due diligence rapport, afholdelse af møder med det sælgende selskab mv. Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at henføre en del af udgifterne til købesummen for de overdragne aktiver, jf. § 8 J, stk. 3.

SKM2001.588.LSR. Revisorudgifter afholdt i forbindelse med skattefri virksomhedsomdannelse blev anset som fradragsberettigede efter LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.240.LSR. Et selskab afholdt revisorudgifter i forbindelse med erhvervelse af hele aktiekapitalen i et andet selskab. Da det fandtes godtgjort, at aktieerhvervelsen var foretaget med henblik på en efterfølgende fusion, var revisorudgiften fradragsberettiget i medfør af LL § 8 J, stk. 1.

SKM2001.471.LSR. Advokat- og revisorudgifter afholdt ved tilførsel af aktiver efter FUL § 15 c blev ligeledes anset som fradragsberettigede efter LL § 8 J, stk. 1.

I TfS 1996.556.LSR. blev der afholdt udgifter til revisor og advokat i forbindelse med udarbejdelse af ny interessentskabskontrakt, som følge af optagelse af en ny medinteressent. Landsskatteretten fandt, at fradraget var berettiget, da omkostningerne var afholdt i forbindelse med udvidelse af en bestående virksomhed.

Fradrag delvis imødekommet

Ny tekst startSKM2009.417.ØLR tidligere instans SKM2005.483.LSR. Landsskatteretten fandt, at et holdingselskabs omkostninger - herunder advokat- og revisorudgifter - i forbindelse med køb af datterselskaber ikke kunne fratrækkes som driftsudgifter eller som udgifter til formueadministration. Advokat- og revisorudgifterne var ikke omfattet af LL § 8 J, stk. 1, om fradrag for udgifter ved etablering eller udvidelse af virksomhed, men ansås som et tillæg til aktiernes anskaffelsessum for aktierne i datterselskaberne omfattet af LL § 8 J, stk. 3. Sagen blev forligt ved landsretten efter principperne i Højesterets to ovennævnte domme, SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR.Ny tekst slut

SKM2008.719.ØLR. Skatteyderen - en telekommunikationsvirksomhed - havde afholdt udgifter til rådgivere i forbindelse med dels faktiske køb af aktier, dels ikke gennemførte køb af aktier. Skatteyderen købte og forsøgte at købe såvel majoritetsaktieposter som minoritetsaktieposter i de undersøgte selskaber. Skatteyderen gjorde gældende, at der forelå formueforvaltning, hvorfor udgifterne knyttet hertil var fradragsberettigede, jf. SL § 6 a. Heri var landsretten ikke enig. Landsretten lagde til grund, at skatteyderens udgiftsafholdelse var et led i skatteyderens ønske om at fastholde og udbygge sin position på telemarkedet og skabe fortsat vækst i form af opbygning af en international forretning. Videre fandt landsretten, at en del af de i sagen omhandlede udgifter var anvendt til advokat- og revisorbistand og ikke til f.eks. investeringsrådgivning. Efter forklaringerne lagde landsretten til grund, at virksomheden ikke ved opkøbene havde fokuseret på, hvordan man kunne komme ud af selskaberne igen. Investeringerne var derfor ikke alene et led i kapitalanbringelse, men udtryk for langsigtede investeringer med henblik på udvidelse af skatteyderens virksomhed, herunder i form af etablering af udenlandske aktiviteter. Derfor var de af skatteyderen afholdte udgifter ikke formueforvaltningsudgifter som led i en aktiv kapitalforvaltning i form af venture-investeringer, men derimod afholdt som led i udvidelse af skatteyderens bestående virksomhed. Der var derfor ikke fradragsret efter SL § 6 a. Retten henviste til, at dette fremgår af bemærkningerne til LL § 8 J og SKM2007.775.HR. For så vidt angår eksterne rådgivningsomkostninger til gennemførte aktiekøb var parterne - efter SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR - enige om, at udgifterne kunne fradrages i medfør af LL § 8 J, stk. 1, i det omfang, omkostningerne udgjorde honorering af revisorer og advokater i forbindelse med markedsundersøgelser, udarbejdelse af kontrakter og bistand i øvrigt i forbindelse med købene. Landsretten udtalte, at LL § 8 J alene giver ret til fradrag, såfremt en etablering eller udvidelse er gennemført, og kun for udgifter til advokat- og revisorbistand samt gebyrer til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Selskabets rådgivningsomkostninger til påtænkte, men ikke gennemførte dispositioner var derfor ikke omfattet af bestemmelsen. Retten fandt endvidere, at selskabets erhvervelse af 5 % af aktierne i et belgisk selskab, hvori selskabets datterselskab i forvejen besad 90 % af aktierne, var udtryk for en udvidelse omfattet af LL § 8 J.

SKM2003.524.LSR. Landsskatteretten fandt, at advokatudgifter vedrørende et køb af et skuffeselskab var fradragsberettigede. Udgifter til udarbejdelse af anpartshaveroverenskomst indgået mellem de to hovedanpartshavere måtte anses for varetagelse af private interesser. Denne udgift var derfor ikke fradragsberettiget.

SKM2003.295.LSR. I forbindelse med udarbejdelse af et byggeprojekt, som skulle udbydes til investorer, blev der godkendt fradrag for revisorhonorarer, for udarbejdelse af årsregnskab og skattebilag samt udarbejdelse af revisorerklæring og budgetredegørelse, jf. LL § 8 J, stk. 1. Et honorar for udarbejdelse af kontrakter og møder med investorerne kunne ikke fradrages. Honorar til advokat for udarbejdelse af skøde samt gennemgang af kontraktsmatriale kunne fradrages med 50 pct., da en del af honoraret dækkede udgifter vedrørende de erhvervede aktiver.

Fradrag nægtetSKM2008.651.VLR (tidligere instans SKM2008.2.BR). En kommanditist havde ført en voldgiftssag mod kommanditselskabet med henblik på at få omgjort en generalforsamlingsbeslutning om, at kommanditselskabet skulle erhverve en udlejningsejendom. Retten fandt ikke, at udgifterne til voldgiftssagen havde en sådan direkte og sædvanlig forbindelse til sagsøgerens løbende indkomsterhvervelse, at udgifterne til voldgiftssagen var fradragsberettigede, jf. SL § 6, stk. 1, litra a. Da udgifterne var afholdt for at hindre købet af ejendommen, var udgifterne til advokat heller ikke fradragsberettigede i medfør af LL § 8 J.

SKM2007.458.LSR. Udgifter til revisor og advokat afholdt i forbindelse med ændringer i ejerforholdene til aktier i et selskab ("elevatormodellen") blev ikke tilladt fratrukket, idet de ikke vedrørte en udvidelse af selskabets virksomhed. Udgifterne kunne heller ikke fratrækkes som driftsudgifter efter SL § 6, stk. 1, litra a.

SKM2007.319.LSR Advokatudgifter afholdt i forbindelse med overtagelse af en banks virksomhed skulle ikke tillægges købesummen for aktierne, men ansås derimod for accessoriske til aktivitetsoverdragelsen og skulle fordeles forholdsmæssigt på de aktiver, der erhvervedes ved overdragelsen af bankaktiviteterne, jf. LL § 8 J, stk. 3. Den forholdsmæssige del af udgiften for aktivet skulle således tillægges købesummen for aktivet og behandles på samme måde som denne.

SKM2005.481.LSR. Et selskab havde afholdt advokatudgifter på 50.000 kr. i forbindelse med stiftelsen af selskabet. Da selskabet ikke havde haft aktiviteter eller ejet aktier/anparter i datterselskaber i stiftelsesåret, var der ikke etableret en erhvervsvirksomhed.  

SKM2004.495.LSR. Et selskab afholdt advokat- og revisorudgifter til stiftelse af et holdingselskab og gennemførelse af en aktieombytning hvorved moderselskabet modtog alle aktierne i selskabet. Disse udgifter måtte anses at vedrøre moderselskabets interesser og ikke selskabets egen indkomsterhvervelse. Udgifterne var derfor ikke fradragsberettigede for selskabet efter SL § 6, stk. 1, litra a, og da selskabet ikke kunne anses for at have fået udvidet sin erhvervsvirksomhed ved disse transaktioner, var udgifterne heller ikke fradragsberettigede i medfør af LL § 8 J. Advokat- og revisorudgifter afholdt i efterfølgende år vedrørende generationsskifte i aktionærkredsen var hverken fradragsberettigede efter SL § 6 a eller efter LL § 8 J, idet udgifterne blev anset for at vedrøre aktionærernes formueforhold. Udgifterne blev anset for maskeret udlodning til aktionærerne, jf. LL § 16 A.

TfS 2000, 188 LSR. Et lægeinteressentskab afholdt advokatomkostninger i forbindelse med overdragelse af en interessentskabsandel. Udgifterne havde efter Landsskatterettens opfattelse ikke tilknytning til den løbende drift, hvorfor fradrag efter SL § 6, stk. 1, litra a, blev afvist. Landsskatteretten afviste desuden fradrag efter LL § 8 J. Landsskatteretten bemærkede, at interessentskabet ved at udskifte en interessent med en anden, således at den nye interessent indtrådte i den tidligere interessents sted, ikke havde udvidet virksomheden i henhold til LL § 8 J.

SKM2008.16.VLR (Appelleret). Udgifter til honorar for oplysninger om kreditværdighed kunne efter deres karakter ikke fradrages efter LL § 8 J, stk. 1.

Anpartsprojekter

  SKM2008.390.SKAT Opgørelse af afskrivningsgrundlaget for investorer i anpartsprojekter, pkt. 9., Ny tekst startog i SKM2009.261.SKAT Ny tekst startOpgørelse af afskrivningsgrundlaget for investorer i anpartsprojekter II - styresignal.Ny tekst slut Ny tekst slut

SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). En kommanditist i et 10-mandsprojekt vedrørende en investeringsejendom havde ikke krav på forholdsmæssigt fradrag i medfør af LL § 8 I eller 8 J for sin andel af udgifter til advokat- og revisor, skønsmæssigt 10.000 kr., som indgik i et rådgivningshonorar til udbyderen. Højesteret fandt, at udbyderens udgifter til markedsundersøgelser kunne fradrages af udbyderen som driftsudgifter, men det beløb, som var opkrævet hos kommanditselskabet, var en del af det samlede honorar til udbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder. Ny tekst startDer skulle således ikke foretages en opdeling.Ny tekst slut Landsretten havde endvidere fundet, at honoraret ikke havde en sådan tilknytning til selve ejendomsoverdragelsen, at det kunne medregnes til den afskrivningsberettigede anskaffelsessum for ejendommen. Skatteyderen frafaldt denne påstand ved Højesteret. Ny tekst startAfgørelsen, samt den praksisændring, den har givet anledning til, er omtalt i SKM2009.261.SKAT.Ny tekst slut

Se tillige TfS 2000, 199 LR, hvor Ligningsrådet fandt, at revisor- og advokatudgifter, der afholdes af udbyder, og som indgår i den samlede pris for et projekt, ikke kan fradrages af investorerne efter LL § 8 J. I tilfælde, hvor udgiften direkte påhviler investorerne, vil den derimod kunne fradrages efter LL § 8 J. Se tilsvarende SKM2008.389.SR

SKM2007.468.LSR vedrørte en kommanditists fradrag for udgifter til advokat og revisor i forbindelse med et udbudt projekt.

Højesteret har i SKM2008.967.HR, der dog ikke omhandler advokat- eller revisorudgifter, fundet, at honorar til udbyderen af et ejendomsinvesteringsprojekt var en etableringudgift for kommanditselskabet. Udgiften kunne derfor ikke medregnes ved opgørelsen af anskaffelsessummen og dermed afskrivningsgrundlaget for en erhvervet hotelejendom. Retten udtalte, at afskrivningsgrundlaget for hotelejendommens bygninger og installationer omfatter den kontante anskaffelsessum. Heri indgår efter praksis - ud over købesummen - alene sådanne udgifter, som kan henføres til berigtigelse og gennemførelse af selve købet af de afskrivningsberettigede aktiver, jf. Højesterets domme gengivet i SKM2007.773.HR og SKM2007.775.HR. (Afgørelsen stadfæster SKM2005.450.VLR).

LL § 8 J ophæves

Ny tekst startBemærk, at LL § 8 J i sin nuværende affatning (jf. lovbekendtgørelse nr. 176 af 11. marts 2009) er ophævet med virkning fra og med indkomståret 2010. Udgifter omfattet af LL § 8 J, som ville være fradragsberettigede ved etablering eller udvidelse af erhvervsvirksomheden i indkomståret 2009, kan dog fradrages i indkomståret 2010, hvis etableringen eller udvidelsen af erhvervsvirksomheden først sker i 2010. Dette fremgår af af Lov nr. 525 af 12. juni 2009 om ændring af aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love §§ 12, nr. 3, og 22, stk. 2 og 19.Ny tekst slut

Udgifter, der afholdes i forbindelse med påbegyndelse af ny virksomhed, og som efter deres art er engangsudgifter, har karakter af etableringsudgifter. Derimod har retten i flere tilfælde indrømmet fradrag for sædvanlige, løbende driftsudgifter, der er afholdt i startfasen.

Fradrag indrømmetTfS 1998, 200 HRD. Udvikling, produktion og salg/udlejning af en enkelt sejlbåd blev af landsretten anset for forgæves forsøg på at etablere selvstændig virksomhed, og et oparbejdet underskud var derfor ikke anset for fradragsberettiget af landsretten. Højesteret ændrede afgørelsen, så skatteyder fik ret til at fradrage underskud. Højesteret fandt bl.a. med henvisning til en under sagen indhentet udtalelse fra Søsportens Brancheforening, at der ved projektets start var realistiske muligheder for, at der kunne opnås indtægter, som stod i rimeligt forhold til den investerede kapital, ligesom Højesteret fandt, at markedsføringen var sket i overensstemmelse med, hvad der var sædvanligt i branchen. Det fremhæves desuden, at der ikke var grundlag for at antage, at de 4 interessenters aftale om at iværksætte projektet i væsentlig grad tilsigtede at opfylde den ene interessents private behov for at deltage i sejlsport.

TfS 1989, 310 LSR, hvor driftsudgifter og afskrivning på en køreskolevogn var fradragsberettigede, selv om der ikke havde været elever i køreskolevirksomheden i startåret.

TfS 1986, 190 LSR, hvor udgifter til annoncer, trykning af materialer m.v. i forbindelse med åbningen af en postordreforretning var fradragsberettigede.

LSRM 1972, 54 LSR, hvor der var fradrag for lønudgifter for tiden forud for forretningens åbning.

LSRM 1971, 142 LSR. Fradrag for lejeudgifter for tiden fra lejemålets indgåelse til åbningen af forretningen.

Fradrag nægtetI TfS 1990, 491 LSR havde en ægtefælle overtaget driften af et hotel efter den anden ægtefælle, der havde standset sine betalinger. Den overtagende ægtefælle var senere dømt til at betale Lønmodtagernes Garantifond det beløb, som garantifonden havde udbetalt i lønninger for tiden inden overtagelsen. Landsskatteretten anså ikke domsbeløbet og sagsomkostninger for fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a, men for ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter.

LSRM 1975, 41 LSR, hvor fradrag for huslejeudgifter, der vedrørte en periode, der lå mere end 6 måneder forud for forretningens åbning blev nægtet.

Sammenfattende kan siges, at udgifter, der har karakter af sædvanlige, løbende driftsudgifter, og som afholdes i tiden umiddelbart forud for starten af virksomheden, er fradragsberettigede.

Selv om en planlagt virksomhed ikke kommer i gang, er der fradrag for sædvanlige løbende driftsudgifter såsom husleje, lønninger, el, varme og lign., som naturligt har måttet afholdes i en kortere tid før starten af virksomheden. Se bl.a. LSRM 1973, 127 LSR og LSRM 1980, 142 LSR.

Se dog TfS 1999, 823 HRD, hvor fradrag for udgifter til generelle omkostninger til husleje, telefon m.v. blev nægtet. Landsretten afviste fradrag med henvisning til virksomhedens beskedne karakter og det forhold, at skatteyderen ikke havde sandsynliggjort en udsigt til en rimelig rentabilitet af den projektudvikling, der var virksomhedens eneste aktivitet. Højesteret stadfæstede afgørelsen med henvisning til de af landsretten anførte grunde.

TfS 1992, 222 LSR. Landsskatteretten nægtede en interessent fradrag for hans andel af underskuddet i en virksomhed, der ikke kom igang. Retten fandt ikke, at udgifter, der for en dels vedkommende vedrørte husleje, lønninger og lign., kunne anses for driftsomkostninger, der var fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Der blev lagt vægt på, at der havde været tale om en påtænkt virksomhed, som ikke havde nogen driftsindtægter, og at udgifterne blev afholdt over et længere tidsrum.

Fradrags- eller afskrivningsretten for andre, mere ekstraordinære erhvervsudgifter er betinget af et igangværende, indtægtsgivende erhverv, således at disse forgæves afholdte udgifter må behandles som ikke-fradragsberettigede etableringsudgifter. Dette gælder f.eks. erstatning for misligholdelse af kontrakt om varekøb, se LSRM 1985, 21 LSR.

Selve den omstændighed, at en udgift har en umiddelbar forbindelse med et selskabs finansielle grundlag (aktie- eller anpartskapitalen) udelukker ikke fradragsret, hvis der i øvrigt foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse for dispositionen. Også i disse tilfælde er det altafgørende, om den driftsmæssige begrundelse falder inden for virksomhedens hidtidige, naturlige rammer.

Som eksempel kan nævnes UfR 1980, 712 HRD (Trælastkompagniet), der er omtalt under E.A.2.1.3, hvor selskabet blev indrømmet fradrag for den årlige noteringsafgift til Fondsbørsen. På linie hermed indrømmede Vestre Landsret i skd. 1981.59.384 fradrag for udgifter til annoncering om aktieudbytte, hvilket skete i henhold til fondsbørsbekendtgørelsen.

Årligt tilbagevendende gebyrer til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen er fradragsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Om gebyrer ved stiftelse, se E.A.2.1.4.2

Fradrag indrømmetSKM2002.571.HR. Højesteret anerkendte, at et selskab havde ret til fradrag for det tab, der opstod ved, at medarbejderaktier blev erhvervet af medarbejderne til favørkurs. Sagen drejede sig om, hvorvidt der var fradragsret for udgiften i medfør af den dagældende LL § 7 A, stk. 1, eller SL § 6, stk. 1, litra a. Højesteret bemærkede, at medarbejderaktieordningen må anses for at være et led i medarbejdernes aflønning. Højesteret fandt, at selskabet er det retssubjekt, der blev forpligtet over for medarbejderne ved ordningen, og selskabet havde det tab, der opstod ved, at aktierne blev erhvervet af medarbejderne til favørkurs. Da det ikke var påvist med tilstrækkelig sikkerhed, at den dagældende LL § 7 A efter ændringen i 1987 udelukker selskabets fradragsret efter SL § 6, stk. 1, litra a, tiltrådte Højesteret, at selskabet har ret til fradrag efter denne bestemmelse.

SKM2007.906.LSR. Fradrag for udgifter ved medarbejderes udnyttelse af en warrant-ordning blev nægtet, da der ikke på tildelingstidspunktet var adgang for medarbejderne til at tegne aktier til favørkurs, men derimod til markedskurs.

Ny tekst startSKM2009.53.SR. I forbindelse med en bankpakke bekræftede Skatterådet, at en tilsagnsprovision var fradragsberettiget som driftsomkostning, jf. SL § 6 a.Ny tekst slut   

Der henvises desuden til E.A.2.1.4 om etableringsudgifter og til omtalen af de forskellige typer driftsomkostninger under E.B.3.

TfS 1989, 204 LSR. Udgifter til aktionærregister, gebyrer til pengeinstitut vedrørende notering af aktier og udbetaling af udbytte blev anset for fradragsberettiget for selskabet.

Hvis udgifterne ikke udelukkende kan anses for afholdt som et led i opretholdelsen af det eksisterende kapitalgrundlag, men derimod afholdes i forbindelse med en udvidelse af dette, må det vurderes konkret om udgifterne kan fratrækkes. 

Fradrag nægtetI TfS 1991, 114 VLD havde en bank i forbindelse med en udvidelse af aktiekapitalen afholdt udgifter til formularsæt, tegningsindbydelser, interimsbeviser, annoncering, gebyr til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, aktiebreve og kuponer, tegningsprovision samt kapitaltilførselsafgift. Udgifterne skyldtes bestemmelser i lovbekendtgørelse nr. 706 af 14. juli 2000 af lov om banker og sparekasser m.v. (bankloven) om, at egenkapitalen skal udgøre mindst 8 pct. af bankens samlede gælds- og garantiforpligtelser. Landsretten anså ikke udgifterne for at være fradragsberettigede, og retten udtalte følgende: "Det lægges som ubestridt til grund, at omkostninger ved kapitaludvidelser sædvanligvis ikke er fradragsberettigede - ej heller gennem afskrivning. Den omstændighed, at bank- og sparekasselovgivningen stiller bestemte krav til et pengeinstituts soliditet, og at dette krav i visse tilfælde kan nødvendiggøre en udvidelse af aktiekapitalen, kan ikke medføre nogen ændring heri, hvorved også bemærkes, at det modsatte resultat ville føre til betydelige afgrænsningsproblemer i praksis. Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge".

I TfS 1990, 384 LSR fandt Landsskatteretten, at udgifter i forbindelse med et selskabs børsintroduktion ikke var fradragsberettigede hverken efter SL § 6, stk. 1, litra a, eller efter LL § 8. Selskabet havde afholdt udgifter til annoncer, konsulent, revisor, udarbejdelse af prospekt og kapitaltilførsel.

TfS 1998, 325 VLD, Forlig ved Højesteret kommenteret i TfS 1998, 346 DEP. Udgifter til annoncering, brochuremateriale m.v. i forbindelse med børsintroduktion blev ikke anset for fradragsberettigede driftsomkostninger omfattet af SL § 6, stk. 1, litra a. Landsretten anså udgifterne for afholdt med henblik på ændring af selskabets indkomstgrundlag. Udgifterne kunne heller ikke fradrages efter LL § 8, idet landsretten bemærkede, at udgifterne i alt væsentligt måtte anses for afholdt med henblik på og til dels som følge af krav stillet i forbindelse med børsintroduktion. Ved Højesteret indgik parterne forlig således, at der blev indrømmet selskabet fradrag for 100.000 kr. efter LL § 8.

Særlige fradragsregler Anlægs-/etableringsbetragtningen i statsskatteloven er i et vist omfang blevet modificeret i senere særlovgivning. Der henvises til:

LL § 8, stk. 1, om rejser og reklameudgifter E.B.3.2 og E.B.3.7.2
LL § 8, stk. 3, om stiftelsesomkostninger og provisioner ved lånoptagelse A.E.1.3
LL § 8 B om forsøgs- og forskningsudgifter E.B.3.11
LL § 8 I om udgifter til markedsundersøgelser E.A.2.1.4.1 og
LL § 8 J om advokat- og revisorudgifter ved etablering E.A.2.1.4.2
AL § 43 om tilslutningsafgifter E.K.2.15

Uafhængigt af almindelige omkostningsbetragtninger er der efter praksis udgifter, som ikke kan fratrækkes, uanset hvor nært eller direkte udgiften i øvrigt måtte være forbundet med den løbende indkomsterhvervelse. Der er i disse tilfælde tale om, at udgiften efter sin art er udelukket fra fradrag.

Dette gælder f.eks. udgifter til støtte af politiske partier eller politiske formål.

Om udgifter til bøder, se nærmere E.B.5.5. Om udgifter til advokat- og revisorbistand i skattesager, se E.B.5.1.  Om udgifter til erstatning, se E.B.3.9.

TfS 1985, 438 HRD. Højesteret nægtede en bygmester fradrag for inkassoomkostninger, som han blev pålagt i forbindelse med for sen betaling af varegæld. Højesteret begrundede afgørelsen med, at inkassoomkostninger ikke kan anses for naturlige og sædvanlige driftsomkostninger. Se endvidere E.B.5.3

SKM2002.493.LSR. Rykkergebyrer blev ikke anset for fradragsberettigede som en driftsomkostning. Rykkergebyrerne var af en sådan karakter, at de ikke kunne anses for omfattet af LL § 8, stk. 3, eller SL § 6, stk. 1, litra a. De ca. 60 rykkerskrivelser, som skatteyderen havde modtaget på grund af manglende betaling af leje af markredskaber mv. kunne ikke karakteriseres som en følge af en normal driftsrisiko.

Efter SL § 6, stk. 1, litra a, sidestilles ordinære afskrivninger med driftsomkostninger. Bestemmelsen er for de fleste erhvervsaktivers vedkommende blevet afløst af særlovgivning, jf. afskrivningsloven. Herudover findes der særlige afskrivningsregler i LL § 8 B, se afsnit E.B.3.11.  

Ved siden af disse særlige afskrivningsregler kan der i et vist omfang afskrives med hjemmel i SL § 6, stk. 1, litra a. Dette gælder f.eks. afskrivning på rationaliseringsudgifter, se nærmere afsnit E.C.5.3.7.

Fradrag indrømmetTfS 1993, 54 LSR. Landsskatteretten fandt, at en forpagters udgifter til miljøforbedrende foranstaltninger på den forpagtede landbrugsejendom ikke var omfattet af dagældende AL § 21 A om straksafskrivning, men at udgifterne kunne afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a.

I TfS 1987, 315 HRD blev et vognmandsfirmas udgifter til indskud i en fragtmandshal anset for afskrivningsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a.

I TfS 1985,6 HRD (Slusedommen) besluttede et skibsværft på grund af afsætningsvanskeligheder at omlægge produktionen fra fiskekuttere til mindre fragtskibe, hvilket nødvendiggjorde en udbygning af en kommunalt ejet sluse. Skibsværftet påtog sig at afholde en del af anlægsudgifterne til bygningen af en ny sluse og påtog sig yderligere visse forpligtelser med hensyn til slusens drift og nedrivning. Højesteret fandt, at udgiften udelukkende var en erhvervsmæssig udgift, der tjente til sikring af værftets fremtidige indkomst, og at udgiften derfor ikke havde en sådan karakter, at den kunne fratrækkes fuldt ud som en driftsomkostning i afholdelsesåret. Efter det oplyste om værftets forpligtelser med hensyn til drift og eventuel nedrivning af slusen fandtes udgiften derimod at have en sådan forbindelse med værftets fremtidige indtægtserhvervelse, at udgiften kunne afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a, idet det fandtes uden betydning, at værftet ikke var ejer af slusen, hvilket alene skyldtes bestemmelse truffet af en anden offentlig myndighed.   

Efter Højesterets dom TfS 1985, 6 HRD, må erhvervsdrivendes bidrag til anlæg af offentlige gågader og parkeringspladser anses for afskrivningsberettigede efter SL § 6, stk. 1, litra a. Afskrivningsperioden kan i almindelighed sættes til 30 år. Det forudsættes, at anlæggene er udsat for en sådan fysisk forringelse, at værdien ikke kan opretholdes gennem normal vedligeholdelse, se TfS 1987.125 DEP og TfS 1987, 109 DEP, hvor selskaber, der som lejere afholdt udgifter til udskibningsanlæg og udgifter til forbedringer af en sejlrende, kunne afskrive udgifterne over 10 år i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a. 

SKM2001.209.LSR. En skatteyder var berettiget til at fradrage udgifter, der medgik til vedligeholdelse og renovering af et vejanlæg som driftsomkostning. Landsskatteretten henviste til, at skatteyder var forpligtet til at afholde udgiften over for grundejerforeningen, at vejanlægget var en forudsætning for, at der kunne udøves erhvervsmæssig virksomhed på ejendommene og, at udgiften derfor ansås for at have en driftsmæssig betydning for skatteyders løbende indtjening. Da skatteyder ikke ejede vejanlægget var det uden betydning for fradragsretten, om udgiften var medgået til dækning af grundejerforeningens drifts- eller anlægsudgifter. 

I TfS 1987, 559 ØLD. havde et selskab afholdt udgifter til anlæg af en rørledning og et jernbanespor i tilslutning til selskabets tanklager, der blev anvendt til opbevaring af flydende ammoniak. Projektet måtte imidlertid opgives bl.a. som følge af miljømæssige protester. Landsretten lagde til grund, at anlægget, herunder projekteringsudgifterne, i fuldført stand ville have været afskrivningsberettiget. Da selskabet desuden havde afholdt udgifterne ud fra berettigede forventninger om at kunne opnå de fornødne tilladelser fra myndighederne til projektets gennemførelse, og da alene kommunens ændrede holdning til projektet havde hindret dets udførelse, fandt Landsretten, at selskabet kunne afskrive de forgæves afholdte udgifter i medfør af SL § 6, stk. 1, litra a.

Fradrag nægtet

SKM2008.615.LSR. Et selskab manglede kapacitet til drift af it-systemer for kunder og afholdt udgifter i forbindelse med planlægningen af et byggeri. Da selskabet skiftede ejere, blev kapacitetsbehovet løst, og det planlagte byggeri blev opgivet. Landsskatteretten konkluderede, at udgiften ikke kunne fradrages eller afskrives efter SL § 6, stk. 1, litra a. Udgiften havde ikke en direkte forbindelse med indkomsterhvervelsen og vedrørte ikke indtjeningen på det eksisterende indkomstgrundlag.

SKM2003.578.LSR. Et selskab kunne ikke afskrive på et tilskud til etablering af en rundkørsel på offentlig vej.

I TfS 1988, 444 SD, blev en virksomhed nægtet afskrivningsadgang på bidrag til offentlige parkeringspladser. Kommunens vedligeholdelsesforpligtelse var her ikke begrænset til vedligeholdelse i dette begrebs skattemæssige forstand, men bestod reelt i, at kommunen skulle sørge for, at parkeringspladserne var til stede og kunne benyttes af virksomhedens kunder i en ubestemt fremtid. Statsskattedirektoratet fandt, at de afholdte udgifter, der tilførte virksomheden et »aktiv« i form af en nytteværdi for driften af virksomheden, bevarede sin værdi for indkomsterhvervelsen i en ubestemt fremtid, hvorfor der ikke indtrådte nogen værdiforringelse af »aktivet«. Der kunne derfor ikke foretages skattemæssige afskrivninger på nogen del af de afholdte udgifter.

Udgifter, der medgår til at sætte et formuegode i samme stand, som det var ved anskaffelsen, kan fratrækkes som vedligeholdelsesudgift efter SL § 6, stk. 1, litra e, forudsat der er tale om udgifter, der vedrører aktiver, hvis udbytte skal medregnes ved indkomstopgørelsen, se UfR 1958, 1173 HRD.

Fradrag indrømmetSKM2008.91.LSR. En skatteyder, som havde fradragsret for de faktiske udgifter vedrørende en ejendom, kunne fradrage udgifter til etablering af et nedsivningsanlæg i tilknytning til ejendommen, jf. SL § 6, litra e, idet der var tale om en bygningsbestanddel og ikke en installation.

SKM2000.378.LSR. Udgift til nedtagning af et ca. 50 år gammelt lavtryksdampanlæg og opsætning af et nyt fjernvarmeanlæg blev anset for en vedligeholdelsesudgift, jf. SL § 6, stk. 1, litra a og e. Landsskatteretten anså den skete udskiftning for en nutidig løsning.

TfS 1999, 51 LSR. Ved udskiftning af bilmotor var bilen tilført en forbedring, da bilen ved reparationen var bragt i en bedre stand, end den var på købstidspunktet. Udgift til udskiftning af bilmotor blev anset for en kombineret vedligeholdelses- og forbedringsudgift. I mangel af nærmere oplysninger blev fordelingen foretaget skønsmæssigt med 50 pct. til henholdsvis vedligeholdelse og forbedring.

Fradrag nægtetSKM2004.62.LSR. Udgifter til udskiftning af PC'ere og netværksplottere kunne ikke fradrages som vedligeholdelsesudgift efter SL § 6, stk. 1, litra e.

SKM2006.154.VLR (tidligere SKM2003.505.LSR). To minkavlere havde afholdt udgifter til minkburblokke bestående af bursektion, redekasse og hvalpenet. Landsretten fandt, at udgifter til udskiftning af minkburblokkene ikke kunne straksafskrives efter reglerne i AL § 6, stk. 1, nr. 2, da minkburblokkene måtte anses for at være bestemt til at blive anvendt sammen med flere andre tilsvarende blokke, idet flere blokke funktionsmæssigt hører naturligt sammen. Landsretten lagde imidlertid skønsmandens forklaring, hvorefter en bursektion og en redekasse kun kan fungere samlet i en minkburblok og ikke hver for sig, til grund. Retten fandt således modsat Landsskatteretten, der opfattede f.eks. bursektionen som et selvstændigt aktiv, at bursektionen måtte opfattes som en del af et samlet aktiv, og at en separat udskiftning af enkeltdele som bursektioner, redekasser og tråd måtte anses som vedligeholdelse af minkburblokkene. Efter bevisførelsen var der ikke grundlag for at fastslå, at de gennemførte udskiftninger af enkeltdelene havde været så omfattende, at der ikke længere var tale om det samme aktiv. Udgifterne til udskiftning kunne derfor fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra e. Udgiften til nyanskaffede minkburblokke kunne ikke fradrages som vedligeholdelsesudgifter efter SL § 6, stk. 1, litra e.

Skatteministeriet, Departementet, har i en kommentar til dommen, SKM2007.113.DEP afsnit 3.2, vedrørende vedligeholdelsesfradrag bl.a. udtalt, at "Skatteministeriet har fået medhold i, at en udskiftning af hele aktivet eller en del heraf kan være så omfattende, at der ikke længere er tale om samme aktiv, hvorfor der begrebsmæssigt ikke kan være tale om "vedligeholdelse", jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, men i den konkrete sag fandt landsretten ikke, at dette var tilfældet.

Dommen er efter Skatteministeriets opfattelse ikke udtryk for, at det forhold, at flere aktiver i henhold til afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2, "anses" for ét driftsmiddel er ensbetydende med, at der også i relation til reglerne om vedligeholdelse og udskiftning er tale om ét aktiv. Et driftsmiddelsæt, der i relation til afskrivningsloven "anses" som ét driftsmiddel, kan bestå af flere aktiver i relation til statsskatteloven.

Tværtimod er det på baggrund af en konkret vurdering, hvor skønsmandens erklæring er tillagt afgørende betydning, at landsretten har fundet, at en bur- og redekasseblok iht. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, hører sammen som ét aktiv, idet de kun kan fungere samlet og ikke hver for sig. Der var derfor ikke tale om, at hele aktivet blev udskiftet, men derimod udelukkende om en udskiftning af en del heraf.

Landsrettens dom ændrer derved ikke ved den hidtidige fortolkning af vedligeholdelsesbestemmelsen i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e, men for så vidt angår minkavlere og andre pelsdyravlere med tilsvarende produktionsmidler, er dommen udtryk for en tilsidesættelse af administrativ praksis, hvorefter burblokke, redekasser og hvalpenet hidtil er blevet anset som selvstændige aktiver hver for sig. Med dommen anses de for at være ét samlet aktiv, så udskiftning af f.eks. en redekasse anses for at være en deludskiftning af det samlede aktiv, minkburblokken. Udgifterne ved en sådan deludskiftning kan derfor fratrækkes, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra e.

For så vidt angår andre former for staldinventar er dommen således ikke en tilbagevenden til den praksis, som fandtes før gennemførelsen af "samlesætreglerne" i afskrivningslovens § 6, stk. 1, nr. 2, hvorefter f.eks. udgifter til anskaffelse af drægtighedsbokse og -skillerum, bindsler og nakkelåse, vandkopper, forværk og skillerum til spaltebokse kunne afskrives særskilt. SKAT må fortsat konkret vurdere, om udskiftning af andre former for staldinventar skal anses for deludskiftning af ét driftsmiddel i relation til statsskatteloven eller en ikke-fradragsberettiget udskiftning af hele driftsmidlet."

SKM2001.631.LSR. Fradrag for hensættelse af udgifter til hovedreparation af et fly blev ikke godkendt, idet udgifterne blev anset for løbende vedligeholdelsesudgifter, der først kunne fratrækkes, når de var afholdt.

Om vedligeholdelsesudgifter vedrørende fast ejendom, se afsnit E.K.2.3.

Der findes ikke i SL § 6 eller andetsteds nogen direkte hjemmel til fradrag af driftstab, men efter fast praksis er der adgang til at fratrække egentlige driftstab ved indkomstopgørelsen ud fra et omkostningslignende synspunkt. 

Det kan være vanskeligt at adskille driftstab fra de ikke fradragsberettigede formuetab. Tab vedrørende privatforbrugsområdet kan ikke fratrækkes, men herudover lader der sig næppe opstille almindelige regler, da man ikke, som det tidligere er sket, kan basere sondringen på forskellen mellem omsætningsaktiver og anlægsaktiver og kun indrømme fradrag for tab på omsætningsaktiver.

TfS 1998, 585 HRD. Et selskab, der alene leasede edb-udstyr og mobiltelefoner til en række kunder, og hverken solgte nyt eller brugt udstyr iøvrigt, solgte efter aftalernes udløb leasingudstyret til kunderne. Højesteret fandt, at salgene ikke henhørte til selskabets næringsvej, hvorfor der ikke var fradrag for tab forbundet hermed.  

TfS 1997, 226 VLD. Tab i forbindelse med fremleje blev anset for et ikke fradragsberettiget formuetab.

TfS 1997, 277 ØLD. En skatteyders hæftelse for gæld i et italiensk selskab måtte efter dansk ret anses for en lovbestemt kautionsforpligtelse, og tabet var derfor et ikke fradragsberettiget formuetab.  

TfS 1996, 251 VLD. En skatteyder drev selvstændig virksomhed fra den 1. juni 1989 - 7. oktober 1991. Virksomhedens varelager blev solgt den 10. september 1992. Skatteyderen anså differencen mellem skattemyndighedernes opgjorte værdi af varelageret på 55.000 kr. og den faktiske salgspris på 2.500 kr., som et fradragsberettiget tab. Retten anså varelageret for overgået til privatsfæren i ophørsåret 1991. Da salget i 1992 herefter ikke var sket som led i næringsvejen blev fradrag nægtet.

Hvor der er tale om driftstab, der består i tab eller forringelse af aktiver, må spørgsmålet om fradragsret afgøres for de enkelte aktivgrupper, idet et fælles synspunkt næppe lader sig opstille. Hvor et driftstab fremkommer ved, at der påføres den skattepligtige et nyt passiv eller pålægges ham en betalingspligt, er det en forudsætning for fradrag, at tabet er påført den pågældende som et udslag af en naturlig driftsrisiko forbundet med driften af den pågældendes virksomhed.

TfS 1999, 329 HRD. Det tab, en tilsynsførende arkitekt havde lidt i forbindelse med en fordring i eget selskab, blev ikke anset for et fradragsberettiget tab. Landsretten bemærkede, at det almindeligvis falder uden for en tilsynsførende arkitekts opgaver, at denne i eget navn bestiller materialer til en bygherre, og at skatteyderen ikke havde godtgjort, at tabet havde en sådan forbindelse med hans indkomster som arkitekt, at tabet var fradragsberettiget. Afgørelsen blev stadfæstet af Højesteret. Højesteret bemærkede, at arkitekten havde tilrettelagt sine forskellige arbejdsfunktioner på en sådan måde, at der var særlig risiko for, at arkitektfirmaet af leverandører kunne blive opfattet som bestiller af varer og, at arkitekten derfor personligt kunne komme til at hæfte for betalingen.

TfS 1998, 5 ØLD. Et interessentskab ejede et hotel, der var bortforpagtet til et anpartsselskab, der ligeledes var ejet af interessentskabet. Interessentskabet gav efterfølgende afkald på forpagtningsafgiften. Landsretten fandt, at afkaldet var givet på et tidspunkt, hvor interessentskabet havde erhvervet ret til afgiften. Afkaldet blev ikke anset for nødvendigt for at sikre interessenternes indkomst, ligesom der var tale om en usædvanlig forretningsmæssig disposition begrundet i interessefællesskabet mellem de 2 selskaber og personkredsen bag selskaberne. Fradrag for tab efter SL § 6, stk. 1, litra a, blev på den baggrund afvist.

TfS 1998, 10 LSR. En direktør og hovedanpartshaver i et selskab havde i spirituspåvirket tilstand totalskadet den bil, selskabet havde stillet til hans rådighed. Med henvisning til grov uagtsomhed udbetalte forsikringsselskabet ikke erstatning. Selskabet, der ikke havde afkrævet erstatning hos skatteyder, kunne ikke fradrage tabet. Selskabets skattemæssige tab blev anset for maskeret udlodning til skatteyder. 

OmsætningsaktiverTab på omsætningsaktiver vil normalt være fradragsberettigede som driftstab. Således er et tab på varelager, såvel ved normalt svind som mere ekstraordinære tab, fradragsberettigede, medmindre tabet er opstået ved ejerens forsætlige skadevoldelse. Om kravene til dokumentation og sandsynliggørelse, se Vestre Landsret i skd. 1983.66.293.

SKM2001.465.LR. En fordring opstået ved salg af varelager og driftsmidler blev nedskrevet i forbindelse med en efterfølgende akkordaftale mellem sælger og køber. Ligningsrådet anså den del af fordringen, der kunne henføres til salg af varelageret for fradragsberettiget efter KGL § 17. Den del af tabet, der kunne henføres til salg af driftsmidler var hverken fradragsberettiget efter KGL § 17 eller SL § 6, litra a.

Også tab ved tyveri fra lageret kan fratrækkes, forudsat at de stjålne varer klart henhører til varelageret og ikke f.eks. er udtaget til ejerens private forbrug.  

Tab på varedebitorer er ligeledes fradragsberettigede, se afsnit E.B.2.6.5. Her omtales Ny tekst startSKM2009.181.SKAT (styresignal), hvor SKAT udtaler, at  et tab, som en virksomhed har lidt ved at have undladt at tilbagesøge moms af varer, som den har købt i et andet EU-land som led i sit erhverv, ikke er et fradragsberettiget driftstab efter SL § 6, stk. 1, litra a, fordi tabet ikke anses for at være udslag af almindelig driftsrisiko.Ny tekst slut 

Tab ved tyveri af kassebeholdninger har givet anledning til mange landsskatteretssager.

I praksis er der ofte tale om et bevisproblem, hvor det påhviler skatteyderen at godtgøre, at tabet har ramt omsætningsformuen, og at der ikke foreligger egen skyld.

Det er normalt en forudsætning for fradrag, at tyveriet er anmeldt til politiet, se LSRM 1969, 128 LSR.

Det er endvidere en forudsætning, at det lidte tab kan dokumenteres via en tilfredsstillende bogføring, se SKM2005.59.VLR, hvor landsretten fandt, at det ikke kunne dokumenteres, at der var stjålet 13.500 kr. fra et pengeskab, hvorfor der ikke var fradrag herfor. Se også LSRM 1969, 37 LSR. 

Med hensyn til kravene om opbevaringsmåden henvises til LSRM 1960, 128 LSR, hvor der blev indrømmet fradrag for tab af en kassebeholdning, der var anbragt i et uaflåst skab i privatboligen, der lå umiddelbart bag forretningen. Tilsvarende afgørelser se LSRM 1952, 145 LSR, LSRM 1958, 114 LSR, LSRM 1964, 124 LSR og LSRM 1977, 49 LSR.

At fradrag for tab ved tyveri af kassebeholdningen fra en tegnebog, som f.eks. er anbragt i privatlejligheden, ikke er udelukket, viser LSRM 1960, 128 LSR og LSRM 1964, 124 LSR. Her var der ingen tvivl om beholdningens karakter af kassebeholdning, og opbevaringsmåden fandtes efter de foreliggende forhold forsvarlig.

I TfS 1996, 297 HRD fandt Højesteret, at indehaveren af en forretning, som fik stjålet penge i et kontorlokale, der stødte op til forretningslokalet, konkret havde udvist uagtsomhed ved midlertidigt at anbringe pengene i kontorlokalet. Da tyveriet imidlertid faldt inden for rammerne af en naturlig driftsrisiko, kunne beløbet fradrages efter SL § 6, stk. 1, litra a.

Hvor en virksomheds kassebeholdning opbevares i indehaverens tegnebog, vil der sædvanligvis være anledning til at foretage en nærmere vurdering af, om den stjålne beholdning fuldt ud har karakter af kassebeholdning. Som regel fører sammenblanding af kassebeholdningen og private midler til, at fradrag nægtes, se LSRM 1952, 146 LSR, LSRM 1962, 116 LSR, LSRM 1964, 123 LSR, LSRM 1967, 127 LSR, LSRM 1968, 38 LSR og LSRM 1969, 37 LSR.

Se LSRM 1975, 44 LSR, og TfS 2000, 531 LSR, hvor Landsskatteretten godkendte fradrag for tab ved tyveri af en ejerandel af en kontantbeholdning, der var opbevaret i et aflåst skab i en fiskekutters styrehus.

Hvis den stjålne kassebeholdning er særlig stor, bør det undersøges, om der er en særlig baggrund for tilstedeværelsen af den store beholdning. Kan det påvises, at der har været særligt store indbetalinger, se LSRM 1960, 128 LSR, eller særligt store hævninger af bankbeholdninger til imødegåelse af store udbetalingskrav i virksomheden, kan fradrag foretages også for betydelige tab.

Se LSRM 1973, 37 LSR, hvor en del af en stjålen kassebeholdning ikke blev anset nødvendig til fyldestgørelse af skatteyderens forpligtelser i relation til hans erhvervsvirksomhed.

I skd. 1984.70.454 indrømmede Østre Landsret fradrag for tab ved tyveri af 72.381 kr., som udgjorde en benzinstations kassebeholdning fra weekendsalget, der var blevet opbevaret i et pengeskab på tankstationen. Det var oplyst, at skatteyderen havde benyttet pengeskabet, fordi der var ret lang vej til den nærmeste døgnboks, hvori salgsindtægterne kunne anbringes. Landsretten lagde til grund, at det stjålne beløb alene stammede fra tankens salgsindtægter, og at de stjålne pengemidler havde været forsvarligt opbevaret. Under hensyn til virksomhedens sædvanlige driftsform og den særlige baggrund for tilstedeværelsen på tanken af de pågældende kasseindtægter weekenden over måtte tabet betragtes som et udslag af driftsrisikoen og dermed som et fradragsberettiget driftstab.

Tab af kontante beholdninger under rejser kan fradrages, når der ikke er tvivl om, at rejsen har karakter af en forretningsrejse, se LSRM 1972, 48 LSR, hvor fradraget dog blev beskåret, da det ikke var godtgjort, at hele beholdningen var bestemt til erhvervsmæssig anvendelse.

Tab af kassebeholdning under privatrejse kan ikke fratrækkes, se LSRM 1964, 123 LSR.

Lønmodtageres begrænsede adgang til at fratrække tab ved tyveri er omtalt i LV Almindelig del afsnit A.F.1.15

Underslæb - BedrageriFradragsretten omfatter også tab ved underslæb fra de ansattes side, men normalt ikke tab ved besvigelser fra ikke-ansattes side, se LSRM 1969, 129 LSR, der dog ikke vedrørte driften.

TfS 2001, 963 LSR. Tab ved en medarbejders underslæb blev anset som fradragsberettiget. Landsskatteretten var betænkelig ved at antage, at der ikke var udøvet fornøden kontrol med den pågældende medarbejder, hvorfor tabet måtte anses for et udslag af en for virksomheden naturlig driftsrisiko.

TfS 1997, 502 LSR. Et selskabs tab ved en direktørs besvigelser var fradragsberettiget efter dagældende KGL § 4, jf. SL §§ 4-6, i det omfang, tabet var udslag af normal driftsrisiko. Af den resterende del af tabet kunne fradrages den del, der efter dagældende KGL § 2 kunne anses for tab på fordringer.

LSRM 1982, 83 LSR. Et aktieselskab, som i årets løb havde 70 ansatte, foretog ved indkomstopgørelsen et fradrag for tab på kassedifferencer på 36.715 kr. Landsskatteretten fandt, at differencerne kunne henføres til uregelmæssigheder fra personalets side og derfor måtte anses for driftstab.

LSRM 1982, 122 LSR. Et selskab, som havde kontrakt med DSB om udkørsel af gods, havde fradraget et tab på 56.450 kr. som følge af besvigelser fra selskabets chauffører. Landsskatteretten godkendte fradraget, da tabet ikke fandtes at overstige, hvad normal driftsrisiko under de oplyste forhold kunne medføre.

I interessentskabsforhold opstår der undertiden spørgsmål om størrelsen af det fradrag, som de enkelte interessenter kan foretage som deres del af underskuddet ved interessentskabets drift. Hvor en interessent i kraft af det solidariske ansvar over for kreditorerne må afholde mere end sin forholdsmæssige andel af et underskud, vil han som regel have fradrag for det tab, som han måtte lide herved.

Fradrag indrømmetØstre Landsret i skd. 1984.68.38. En skatteyder, der drev en byggevirksomhed med en medinteressent, måtte i forbindelse med virksomhedens ophør betale samtlige interessentskabets kreditorer. Landsretten fandt, at interessentskabets underskud var opstået løbende gennem afholdelse af udgifter, som havde været nødvendige for interessentskabets drift, hvorfor skatteyderen kunne fratrække det lidte tab ved sin indkomstopgørelse.

Østre Landsret i skd. 1983.67.402. En dyrlæge og en landmand forpagtede i fællesskab 3 landbrugsejendomme. Det blev anerkendt, at parterne (interessenterne) ved den indbyrdes fordeling kunne forøge driftsunderskuddet med arbejdsvederlag og forrentning af kapitalindeståendet, da fordelingen af disse poster var sagligt begrundet, og der ikke forelå omgåelseshensigt.

LSRM 1982, 82 LSR. En arkitekt drev sammen med en murermester erhvervsmæssig udstykningsvirksomhed. Murermesteren, der tillige drev selvstændig murermestervirksomhed, kom i økonomiske vanskeligheder, hvorfor det daværende toldvæsen gjorde udlæg i hans anpart i interessentskabet. For at undgå, at udstykningsvirksomheden måtte standse med tab, havde arkitekten tiltrådt, at interessentskabet optog lån og betalte gælden til toldvæsenet. Da der var den fornødne forbindelse mellem den tabsgivende disposition og den løbende indtægtserhvervelse, kunne arkitekten fratrække det tab, der var opstået i forbindelse med kompagnonens insolvens. 

Fradrag nægtetSkyldes tabet derimod, at medinteressenten har hævet for meget i selskabet, må tabet normalt anses for et tab på udlån foretaget uden for interessentskabets normale drift. Tabet er derfor ikke fradragsberettiget, se LSRM 1956, 28 LSR, LSRM 1974, 155 LSR og LSRM 1981, 205 LSR.

TfS 2000, 362 HRD, hvor 2 medinteressenters uberettigede hævninger af interessentskabets midler ikke blev anset for foretaget som led i driften af interessentskabet, men med det formål at dække medinteressenternes privatforbrug. Kassekreditten blev indfriet af interessenten i dennes egenskab af solidarisk ansvarlig meddebitor. Fordringerne mod medinteressenterne blev anset for uerholdelige. Højesteret afviste fradrag. Højesteret bemærkede, at tab, der udspringer af, at interessenterne hæver penge til privatforbrug ved trækning af checks på interessentskabets kassekreditkonti, falder uden for rammerne af en naturlig driftsrisiko ved erhvervskonti i interessentskabsform.

I TfS 1996, 256 LSR blev der i forbindelse med en interessents udtræden af et interessentskab konstateret et tab, skønt interessentskabet i den givne periode havde haft overskud. Grundet den solidariske hæftelse led en anden interessent et tab, der ikke blev anset som en fradragsberettiget driftsomkostning. Tabet var en følge af, at den udtrædende interessent havde foretaget sådanne hævninger i selskabet, at interessenten ved sin udtræden, ikke var i stand til at betale den del af gælden, der ifølge parternes aftale påhvilede ham. Landsskatteretten fandt, at tabet var et formuetab. Tabet kunne derfor ikke fradrages ved indkomstopgørelsen, da dette ikke var opstået som følge af interessentskabets drift.

TfS 1997, 619 ØLD. En advokats tab som følge af en medinteressents uberettigede hævninger kunne ikke anses som en naturlig driftsrisiko. Tabet kunne ikke anses som en fradragsberettiget driftsomkostning.

SKM2004.154.VLR. Skatteyderen havde ikke bevist, at han havde et krav mod en medinteressent og havde derfor heller ikke bevist, at han havde lidt et fradragsberettiget tab på et sådan krav.

SKM2002.72.LSR. Tilbagebetaling af et formidlingshonorar, der var modtaget fra de øvrige interessenter som betaling for formidling af deltagelse i et leasingarrangement (10-mandsprojekt), var ikke fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a. Landsskatteretten fandt, at skatteyderens tilbagebetaling af interessenternes indbetalinger til interessentskabet ikke kunne anses som udslag af en almindelig driftsrisiko, og at afholdelsen af udgiften således ikke havde en naturlig, driftsmæssig begrundelse. Landsskatteretten henså særligt til, at leasingarrangementet var et typisk 10-mandsprojekt, der ifølge praksis ikke godkendes i skattemæssig henseende. Det var videre Landsskatterettens opfattelse, at skatteyderen ikke havde en aktuel, driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften i 1998, idet der på dette tidspunkt ikke forelå nogen drift af en erhvervsmæssig virksomhed, som udgiften kunne relateres til.

TfS 1987, 316 VLD. En interessent overtog i forbindelse med interessentskabets opløsning medinteressentens personlige firma. Da overtagelsen ikke fandtes nødvendig for at sikre fortsættelsen af interessentens eget personlige firma, kunne en eftergivelse af et tilgodehavende, der opstod som led i handelen, hverken fradrages som driftsomkostning eller driftstab. 

LSRM 1976, 148 LSR vedrørte et særligt tilfælde, hvor en skatteyder efter sin udtræden af interessentskabet hæftede for betaling af husleje, og hvor hans udgifter derved blev anset for et formuetab. 

UfR 1959, 69 HRD. En skatteyder havde afholdt advokat- og revisorudgifter på grund af uoverensstemmelser med den hidtidige medinteressent i forbindelse med opløsning af interessentskabet og overdragelse af aktiverne heri til et af interessenterne ejet aktieselskab. Skatteyderen gjorde gældende, at udgifterne var afholdt for at sikre og vedligeholde hans indkomst som direktør og bestyrelsesmedlem i selskabet, hvilken indkomst var langt større end aktieudbyttet. Ministeriet gjorde gældende, at udgiften primært var afholdt for at sikre skatteyderens formueinteresser, nemlig fordelingen af aktierne i det nystiftede selskab. Højesteret nægtede fradrag med den begrundelse, at udgiften måtte anses for at vedrøre formuen og kun indirekte havde betydning for skatteyderens indkomst.

Partredere

Fradrag indrømmetSKM2002.184.LSR. Fradrag for tab og omkostninger som følge af en bestyrende reders besvigelse over for et partrederi blev godkendt. Landsskatteretten fandt, at tabet, som følge af besvigelse samt advokatomkostninger var fradragsberettiget, idet tabet var et udslag af en normal driftsrisiko ved partrederi. Landsskatteretten henså til, at de øvrige redere, kort tid efter mistanken om sammenblanding af den bestyrende reders privatøkonomi og partsrederiets økonomi, gennemgik regnskaberne og opdagede besvigelserne. Fordringen imod den bestyrende reder måtte anses som uerholdelig.

TfS 1989, 506 HRD. En partreder, der i almindelighed hæfter pro rata, havde påtaget sig solidarisk hæftelse for bankgælden, der stammede fra køb og drift af partrederiets fiskekutter. Højesteret fandt, at det tab, som partrederen i kraft af det solidariske ansvar led ved indbetaling for en af de andre partredere, var fradragsberettiget. Højesteret udtalte, at den omstændighed, at hæftelsen beroede på en aftale, ikke gav grundlag for at behandle tabet anderledes end et tilsvarende tab, som lides af en interessent i et interessentskab. Se tilsvarende afgørelse TfS 1997, 619 ØLD.

Fradrag nægtetI TfS 1991, 487 VLD nægtede landsretten en partreder fradragsret for indfrielse af medpartrederens gæld på grund af manglende retlig forpligtelse til at pådrage sig solidarisk hæftelse for medpartrederens del af gælden.

TfS 1991, 476 TSS. Et partrederi havde købt et skib. Købesummen fordeltes på 100 anparter, således at der skulle indbetales 20 pct. kontant i forhold til andelene i skibet. Opstod der et behov for likvide midler, skulle der indbetales det nødvendige beløb - ligeledes i forhold til anparterne. Partrederiet optog lån i Danmarks Skibskreditfond, for hvilket der hæftedes solidarisk. Da driften af skibet gav underskud, skulle der indbetales yderligere beløb, bl.a. til betaling af renter og afdrag til Danmarks Skibskreditfond. På grund af den ene partreders manglende betalingsevne måtte de øvrige partredere indbetale det nødvendige beløb. Ligningsrådet fandt, at dette tab vedrørte partredernes indbyrdes økonomiske mellemværende i relation til indkomstkilden, hvorfor det ikke var fradragsberettiget, se også Højesterets dom i TfS 1988, 44 HRD.

Vestre Landsret i skd. 1984.71.713. En partreders indfrielse af 3 insolvente partrederes gæld for at få rederiets skib frigivet til salg kunne hverken anses for en fradragsberettiget handelsomkostning ved opgørelsen af særlig indkomst eller for en driftsudgift efter SL § 6, stk. 1, litra a, eller dennes analogi.

Det er en forudsætning for at fratrække tab som følge af det solidariske ansvar, at tabet er endeligt konstateret, dvs. at det er konstateret, at regreskravet imod medinteressenten er værdiløst, se også LSRM 1971, 38 LSR. 

KommanditisterSKM2005.80.HR. To skatteydere havde deltaget som kommanditister i et kommanditselskab, der drev hotel- og restaurationsvirksomhed. Under sagen gjorde de gældende, at de måtte indbetale et beløb, som følge af medkommanditisters insolvens. De gjorde gældende, at de derfor i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, var berettiget til tabsfradrag. Højesteret bemærkede, at den enkelte kommanditists solidariske hæftelse for de øvrige kommanditisters forpligtelser var påtaget i forbindelse med stiftelsen af kommanditselskabet og indskudsbeløbene ikke blev fuldt indbetalt. Kommanditisternes forpligtelse til at indbetale yderligere beløb blev aktualiseret ved at to af kommanditisterne ikke indbetalte den yderligere del af deres indskud, som skulle medgå til dækning af selskabets underskud. Selvom en væsentlig del af dette underskud ubestridt udgjordes af akkumulerede driftsunderskud, tiltrådte Højesteret, at kommanditisternes betaling til selskabet i henhold til den solidariske begrænsede hæftelse ikke havde en sådan forbindelse til driften af kommanditselskabet, at beløbet var fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

TfS 1998, 517 ØLD. En skatteyder tiltrådte en principaftale om at oprette et interessentskab, som skulle overtage de nødlidende andele med tilhørende gældsforpligtelser i et skibsanpartsprojekt. Landsretten fandt ikke, at der ved aftalen var etableret en hæftelsesordning som i et interessentskab. Skatteyderens tab måtte herefter vurderes som tab lidt af en kommanditist i et kommanditselskab. 

Se endvidere SKM2006.649.VLR (Appelleret til Højesteret, men efterfølgende hævet) (tidligere instans SKM2005.244.LSR). En deltager i et anpartsprojekt ønskede fradrag for sin andel af en udgift, som var benævnt selskabsadministrationshonorar. Retten anså ikke udgiften for at være en driftsomkostning for kommanditselskabet, der kunne begrunde fradragsret hos kommanditisterne. Til spørgsmålet om, hvilke ydelser honoraret dækkede, var der under vidneforklaringen henvist til en selskabsadministrationsaftale indgået mellem kommanditselskabet og udbyderselskabet. Det fremgik imidlertid af aftalen, at en betydelig del af de ydelser, udbyderselskabet skulle levere til kommanditselskabet, var ydelser, der enten havde vedrørt kommanditisternes - og ikke kommanditselskabets - forhold, eller ikke kunne antages at have haft tilknytning til kommanditselskabets indkomsterhvervelse i det pågældende indkomstår.

Se endvidere SKM2008.465.HR (tidligere instans SKM2007.41.ØLR). Udgifter, som en projektudbyder havde afholdt til advokat og revisor samt til markedsundersøgelser, som projektudbyderen havde foretaget, kunne fradrages af projektudbyderen som driftsudgifter. Udgifterne kunne derimod ikke fradrages af investorerne (kommanditisterne) i det udbudte projekt i medfør af LL § 8 I eller 8 J. For investorerne var der tale om en del af det samlede honorar til projektudbyderen i dennes egenskab af projektudvikler og -udbyder.

Om de begrænsede fradragsmuligheder for kommanditister, se afsnit E.F.2.

Erhvervsdrivende personer vil i visse tilfælde kunne fradrage tab på udlån og finansiering og tab, som er opstået ved kaution eller anden sikkerhedsstillelse. Fradragsretten afhænger af, om tabet er lidt i forbindelse med penge- eller vederlagsnæring, jf. KGL § 17, eller - hvis dette ikke er tilfældet - om tabet er fradragsberettiget ud fra et driftsomkostningssynspunkt.

Det er en forudsætning for fradrag ud fra et næringssynspunkt, at der drives erhvervsmæssig udlånsvirksomhed, f.eks. som bankier, vekselerer eller anden finansieringsvirksomhed eller erhvervsmæssig virksomhed med sikkerhedsstillelse som f.eks. bankgarantier, kautionsforsikringer og lign.  

Skattepligtige personer, der driver virksomhed som bankier eller lign., er omfattet af KGL § 13 og beskattes derfor af gevinst og tab på fordringer efter reglerne i kursgevinstloven. KGL § 13 viderefører og præciserer næringsbeskatningen, som før kursgevinstloven skete på grundlag af SL §§ 4-6, og den praksis, der er udviklet på grundlag heraf, vil stadig være vejledende. Se LV almindelig del, afsnit A.D.2.5 om pengenæring - gevinst og tab på fordringer.

Ved afgørelsen af, om der drives erhvervsmæssig finansieringsvirksomhed, må der lægges vægt på omfanget af den hidtidige virksomhed, og det er i denne forbindelse ikke tilstrækkeligt, at den pågældende nu og da har udlånt penge, se LSRM 1963, 123 LSR og LSRM 1985, 76 LSR.   

Det forhold, at udlåneren tidligere har deltaget i spekulationsvirksomhed, berettiger ikke uden videre til fradrag ud fra et næringssynspunkt.    

TfS 1987, 45 VLD. Skatteyder blev nægtet fradrag efter SL § 5, stk. 1, litra a, for tab på pengeudlån, da der alene var ydet 2 lån. Der var derfor ikke tale om næring med pengeudlån.

Finansiering af afbetalingskontrakter betragtes som erhvervsmæssig udlånsvirksomhed, og tab, der lides i forbindelse hermed, vil normalt være fradragsberettigede.

I LSRM 1972, 47 LSR havde en skatteyder afviklet sin forretning og var begyndt at diskontere købekontrakter som et led i anbringelsen af de frigivne midler. Skatteyderen fik dog ikke fradrag for tab, han led i forbindelse med diskonteringen, da diskonteringen fandtes at have karakter af formueplacering.

Se også LV Almindelig del afsnit A.D.2.2. om, hvilke personer og dødsboer, der er omfattet af kursgevinstloven.

Fradrag for tab på fordringer, som er erhvervet som vederlag for varer, tjenesteydelser m.v., jfr. KGL § 17 er omtalt i LV Almindelig del afsnit A.D.2.3.4.1.

Privatpersoners kautionstab vil som udgangspunkt blive anset for et formuetab, der ikke er fradragsret for - hverken efter reglerne i statsskatteloven eller kursgevinstloven.

Erhvervsdrivende personer kan foretage fradrag for tab på kautionsforpligtelser efter reglerne i KGL § 17 sammenholdt med SL § 6, hvis tabet kan anses for et fradragsberettiget driftstab, dvs. ud fra et omkostningslignende synspunkt. Se LV Almindelig del afsnit A.D.2.3.4.1.

Tabet kan i sådanne tilfælde fratrækkes på det tidspunkt, hvor tabet er konstateret i overensstemmelse med reglerne om fradrag for driftstab og tab på debitorer.

Fradrag ud fra et omkostningssynspunkt forudsætter, at kautionsforpligtelsen kan anses for foretaget som et led i de aktuelle bestræbelser på at erhverve skattepligtig indkomst. På linie med den almindelige driftsomkostningsbedømmelse er det afgørende, om der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse, der falder inden for de naturlige rammer af den hidtidige virksomhed.

Tab på kaution, som er påtaget med det formål at udvide indkomstgrundlaget, f.eks. i form af start af produktion eller salg på helt nye forretningsområder, vil således ikke kunne fratrækkes.

Om der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse, beror på en samlet vurdering, hvor der bl.a. må foretages en afvejning af den indkomst, der forventes som følge af kautionen, og den risiko, der løbes.

Mulighed for fradrag opstår typisk i de tilfælde, hvor kautionen påtages for at sikre virksomhedens hidtidige afsætningsmuligheder eller leverancer og derigennem den løbende indtjening. Selve det forhold, at sikringen af indtjeningen er af tidsubestemt virkning, er uden betydning, forudsat at der foreligger en aktuel driftsmæssig begrundelse.

Tilstedeværelsen af en branchemæssig kutyme for at stille sikkerhed for aftageren af ens produkter vil i almindelighed godtgøre den driftsmæssige begrundelse. Dette er f.eks. antaget i praksis vedrørende virksomhed som melgrosserer, vinhandler, bagermester og restauratør. Også i disse tilfælde er det dog en forudsætning for fradrag for et efterfølgende tab, at der er en driftsmæssig begrundelse for dispositionen.

SKM2008.431.HR stadfæstede SKM2007.129.ØLR. Skatteyderen omdannede i marts 1995 en af ham tidligere drevet personlig opfindervirksomhed til et aktieselskab, som han var hovedaktionær i og direktør for. I maj 1995 stillede han sikkerhed for selskabets kassekredit, og i september-oktober 1996 stillede han yderligere sikkerhed for en udvidelse af kreditten. Højesteret fandt ikke, at skatteyderen ved det oplyste om, at ejendomsretten til nogle opfindelser i forbindelse med virksomhedsomdannelsen forblev hos ham, og om karakteren og omfanget af hans efterfølgende personlige virksomhed havde godtgjort, at sikkerhedstillelserne skete for at sikre hans personlige indkomst som opfinder, herunder ved salget af opfindelserne i marts 1998. Der var derfor ikke fradrag for tabet som følge af sikkerhedstillelsen, jf. den daværende § 4 i KGL (nu § 17), jf. SL  § 6, stk. 1, litra a. 

SKM2005.118.HR. Skatteyderen indfriede som kommanditist en kautionsforpligtelse vedrørende kommanditselskabets gæld. Spørgsmålet var herefter, om tabet ved indfrielsen af kautionsforpligtelsen kunne medregnes på en kommanditists fradragskonto, jf. LV afsnit E.F.2.2. Højesteret fandt ikke, at betingelserne for fradragsret var opfyldt.

SKM2003.206.VLR. Landsretten nægtede fradrag for tab på udlån/kautionsforpligtelsen, idet udlånet og kautionen måtte anses at have til formål at udvide indkomstgrundlaget.

TfS 1997, 277 ØLD. Skatteyders hæftelse for et italiensk selskabs gæld måtte efter dansk ret anses som en lovbestemt kautionsforpligtelse og tabet var derfor et ikke-fradragsberetiget formuetab.

Personer vil som udgangspunkt ikke være skattepligtige af gevinst på en fordring, og der er heller ikke fradragsret for et eventuelt tab.

For selvstændigt erhvervsdrivende, der ikke anses for næringsskattepligtige efter KGL § 13, men efter SL §§ 4-6, vil der dog efter en konkret vurdering kunne være fradragsret for tab på udlån ud fra et driftsomkostningssynspunkt, se de under afsnit E.A.2.8.2 omtalte kriterier.

Tab på fordringer i udenlandsk valuta er omtalt i LV Almindelig del afsnit A.D.2.4.

Det er fast antaget i praksis, at der ud fra et omkostningslignende synspunkt ikke er mulighed for at opnå fradrag for tab på aktier m.v., der er omfattet af aktieavancebeskatningsloven. Aktieavancebeskatningsloven indeholder en udtømmende opremsning af fradragsmulighederne for sådanne tab.

Fradrag indrømmet

SKM2003.115.LSR. En kørelærer havde siden starten af virksomheden i 1986 været medlem af en kørelærerforening. Foreningen drev et køreteknisk anlæg, som kørelæreren anvendte i virksomheden. Som følge af foreningens økonomiske vanskeligheder optog medlemmerne i 1995 et banklån, der anvendtes til en rekonstruktion. Kørelærerens tab på fordringen i 1998 ansås for fradragsberettiget ud fra et driftomkostningssynspunkt.

TfS 1999, 182 ØLD En selvskyldnerkaution blev aktualiseret ved 2 selskabers tab på valutaterminsforretninger. Tabet ved kautionistens indfrielse af gæld var omfattet af dagældende KGL § 6, stk. 1.
TfS 1988, 47 LSR Om en landmands udlån til et slagteri.
TfS 1986, 284 DEP Kaution for underentreprenørs leverandør.
Skat 1985.10.281 Om kaution for en leverandør, se også LSRM 1985, 78
LSRM 1983, 65 Kaution for køber af et hus.
LSRM 1981, 105 Kaution for forpagter.

Fradrag nægtetSKM2003.110.LSR. En kørelærer overtog i 1995 en igangværende køreskole. Han overtog køreskolen med de rettigheder og forpligtigelser, der påhvilede den tidligere ejer, hvilket indebar, at han indtrådte som medlem af en kørelærerforening, som drev et køreteknisk anlæg. Han overtog tillige den tidligere ejers andel af et banklån, som medlemmerne havde optaget tidligere i 1995 og som modsvarede en fordring på foreningen. Tab på fordringen i 1998 var ikke fradragsberettiget, idet erhvervelsen af fordringen blev anset for en etableringsudgift.

SKM2002.146.HR. Højesteret kunne efter bevisførelsen ikke tiltræde, at tabet var fradragsberettiget efter KGL § 6, idet hverken regresfordringen eller hovedfordringen var at anse for fordringer i fremmed valuta eller for fordringer reguleret i fremmed valuta.

SKM2007.89.ØLR. Et selskab fik ikke fradrag for selvangivet tab på en fordring. Fordringen angik købesummen vedrørende rettigheder til et EDB-program, som selskabet havde overdraget ved en aftale, som afveg fra normale forretningsmæssigt begrundede dispositioner i en sådan grad, at den blev tilsidesat i skattemæssig henseende.

TfS 1995, 295 HRD Om udlån til og ikke deltagelse i interessentskab.
LSRM 1986, 71 Kaution for brancheforening, forbedring af leverandørveje.
LSRM 1985, 170 Depositum for forpagtningskontrakt, ny virksomhed.
LSRM 1984, 179 Depositum, udvidelse af virksomhed.
LSRM 1983, 166 Advokats kaution for klient.
LSRM 1976, 4 Aktionærers kaution for køber af selskabets ejendom.
LSRM 1973, 36 Kaution for leverandør, nyt virksomhedsområde.
LSRM 1967, 125 Landmandskaution for andelsselskab.
LSRM 1967, 124 Kaution for leverandør, ny produktion.

InteresseforbundneHvis kautionisten/långiveren helt eller delvist er ejer af det retssubjekt, der foretages udlån til, eller stilles sikkerhed for, påhviler der kautionisten/långiveren en tung bevisbyrde for, at dispositionen ikke er foretaget af hensyn til formueinteresserne i støttemodtagerens virksomhed, men derimod er begrundet i hensynet til kautionistens/långiverens egen løbende indtjening. Eksempelvis skal kaution m.v. over for et datterselskab eller en hovedaktionærs kaution over for det af ham ejede selskab behandles på samme måde som kaution m.v. over for uforbundne subjekter - dvs. at der må stilles krav om en aktuel driftsmæssig begrundelse inden for de naturlige rammer af skatteyderens hidtidige virksomhed. I praksis er skatteyderen sjældent i stand til at løfte denne bevisbyrde. Som eksempler kan nævnes: TfS 1993, 78 LSR, ToldSkat Nyt 1992.24.804, TfS 1989, 491 HRD, TfS 1989, 491 HRD, TfS 1989, 260 HRD, TfS 1988, 63 HRD, TfS 1986, 269 ØLD, TfS 1986, 127 ØLD, Skd. 1985.74.465, og Skd. 1985.74.450.

TfS 1998, 314 VLD. Tab på udlån til eget selskab blev ikke anset for fradragsberettiget.

TfS 1998, 255 VLD. Landsretten fandt, at skatteyderen havde erhvervet endelig ret til lejebetaling fra skatteyderens selskab. En tilbageførsel af lejebetaling til selskabet ansås af landsretten for sket med henblik på at sikre selskabets overlevelse. Lejebeløbet skulle med henvisning hertil medregnes ved opgørelsen af skatteyders personlige indkomst. Tilsvarende skulle et beløb, som skatteyder havde erhvervet ret til i forbindelse med varesalg til selskabet, medregnes ved opgørelsen af skatteyders personlige indkomst. Landsretten anså det ikke for godtgjort, at en tilbageførsel af beløbet havde forbindelse med indkomsterhvervelsen i skatteyders personlige virksomhed.

TfS 1996, 713 ØLD. En skatteyder drev et personligt firma, som han omdannede til et selskab med sig selv som direktør og hovedaktionær. Selskabet skulle samarbejde med et egyptisk selskab i forbindelse med opførelse af en cementfabrik. Som led i den indgåede kontrakt stillede et pengeinstitut garantier over for den egyptiske kontraktspart, og hovedaktionæren påtog sig i den forbindelse kautionsforpligtelser over pengeinstituttet. Landsretten fandt, at det tab, som hovedaktionæren led ved at vedstå sig kautionsforpligtelsen, ikke var fradragsberettiget. Retten lagde vægt på, at kautionsforpligtelsen vedrørte en kontrakt, hvori hovedaktionærens selskab og ikke han selv var kontraktspart, og at kautionsforpligtelsen havde tjent til at værne hovedaktionærens kapitalinteresser i selskabet og selskabet som indkomstkilde for ham. 

TfS 1992, 302 ØLD. Et byggeselskab blev nægtet fradrag for tab på kaution for et datterselskab. Moderselskabet havde forpligtet sig til at yde konsulentbistand og kautionerede for datterselskabets byggelån. Til gengæld herfor modtog moderselskabet et fast, månedligt vederlag. Da datterselskabet gik konkurs, blev moderselskabets kautionsforpligtelse aktuel med deraf følgende tab for moderselskabet. Landsretten fandt ikke, at moderselskabet havde været i næring med kaution, og kautionstabet kunne derfor ikke anses for opstået i tilknytning til selskabets løbende indkomsterhvervelse.

I TfS 1991, 282 VLD havde skatteyderen omdannet sin personligt drevne tømrerforretning til et selskab. Efter at selskabet var trådt i likvidation som insolvent, havde skatteyderen som kautionist indfriet selskabets kassekredit. Landsretten fandt, at der ikke var fradragsret for den del af tabet, som måtte hidrøre fra kautionsforpligtelsen, som efter skatteyderens relationer til selskabet måtte anses for et formuetab. Derimod godkendtes fradrag for tilgodehavende husleje og vedligeholdelsesudgifter.

TfS 1991, 239 LSR. En skatteyder havde drevet virksomhed inden for modebranchen, her i landet i form af anpartsselskab, men i andre lande som personlig virksomhed. De personlige virksomheder var bl.a. afhængige af vareleverancer fra selskabet. Skatteyderen havde, medens dette samarbejde stod på, kautioneret for det danske selskabs kassekredit. På grund af selskabets konkurs måtte skatteyderen indløse bankgælden. Landsskatteretten godkendte for den del af tabet, der svarede til kassekredittens maksimum under samarbejdet med de personlige virksomheder. 

I TfS 1990, 275 LSR fandt Landsskatteretten, at et indskud i et andelsselskab til opfyldelse af medlemmernes hæftelse for selskabets forpligtelser var fradragsberettiget efter SL § 6, stk. 1, litra a. Indskuddet var pålagt i henhold til vedtægterne.

Det følger af praksis, at det ikke er en tilstrækkelig driftsmæssig begrundelse, at skatteyderen via kautionen tilstræber at sikre en løbende lønindtægt fra selskabet, f.eks. fra et ansættelsesforhold som direktør. 

Praksis er meget tilbageholdende med at indrømme fradrag for tab på udlån eller ved kaution, der påtages med henblik på at sikre løn og honorarindtægter, se LSRM 1960, 41 LSR, LSRM 1965, 118 LSR, LSRM 1970, 123 LSR, LSRM 1973, 44 LSR, LSRM 1977, 156 LSR, TfS 1995, 17 LSR, og Vestre Landsrets dom i skd. 1979.50.216.

I LSRM 1982, 84 LSR fik et selskab fradrag for et kautionstab, da selskabet sammen med et andet selskab havde kautioneret for en repræsentants optagelse af lån til køb af bil. Repræsentanten var ansat i begge selskaber, der havde samme kundekreds. Påtagelsen af kautionsforpligtelsen blev anset for at være sket i stedet for at købe en firmabil til repræsentanten og dermed en normal driftsmæssig disposition.