Ligningsvejledningen; Beskatning ved dødsfald 2008-4
Indholdsfortegnelse
Ligningsvejledningen; Beskatning ved dødsfald 2008-4
     Forkortelser
     B.A
          B.A.1 Indledning
               B.A.1.1 Anmeldelse af dødsfaldet
               B.A.1.2 Pligt til at selvangive m.v.
          B.A.2 DBSL's anvendelsesområde
               B.A.2.1 Indledning - § 1
               B.A.2.2 Skattepligtsbestemmelser - § 1, stk. 2-6
     B.B
          B.B.1 Dødsboer, som er selvstændige skattesubjekter
               B.B.1.1 Oversigt over selvstændige skattesubjekter - § 2
               B.B.1.2 Anvendelsesområdet for lovens kapitel 3
               B.B.1.3 Afgrænsningen af dødsboets indkomst - § 4
                    B.B.1.3.1 Hovedregel - § 4, stk. 1
                    B.B.1.3.2 Afdøde var gift ved dødsfaldet - § 4, stk. 2
                    B.B.1.3.3 Opdeling af ægtefællernes formue - § 4, stk. 3
                    B.B.1.3.4 Afdøde var gift ved dødsfaldet og efterlader sig fælleseje og/eller skilsmissesæreje samt fuldstændigt særeje - § 4, stk. 4
                    B.B.1.3.5 Afdøde var gift ved dødsfaldet, og afdødes fuldstændige særeje inddrages helt eller delvis under fællesboet - § 4, stk. 5
                    B.B.1.3.6 Skifte af uskiftet bo og af den efterlevende ægtefælles særeje - § 4, stk. 6
                    B.B.1.3.7 Den skattemæssige behandling af dødsboer efter ægtefæller der afgår ved døden samtidig - § 4, stk. 7
               B.B.1.4 Indkomstskattepligtens varighed - § 5
                    B.B.1.4.1 Hovedregel - § 5, stk. 1
                    B.B.1.4.2 Acontoudlodninger - § 5, stk. 2 og 3
               B.B.1.5 Skattefritagelse - § 6
          B.B.2 Dødsboer, der er fritaget for beskatning
               B.B.2.1 Indledning
               B.B.2.2 Mellemperiodens skattepligtige indkomst mv.
                    B.B.2.2.1 Særregler for opgørelsen af mellemperiodeindkomsten - § 9
                         B.B.2.2.1.1. Skattemæssige afskrivninger - § 9, stk. 2
                         B.B.2.2.1.2 Indtægter, der beskattes efter KSL §§ 48 E og 48 F - § 9, stk. 3
                         B.B.2.2.1.3 Forskudt indkomstår - § 9, stk. 4
                    B.B.2.2.2 Virksomhedsordningen - § 10
                    B.B.2.2.3 Kapitalafkastordningen - § 11
               B.B.2.3 Mellemperiodebeskatning - §§ 12-17
                    B.B.2.3.1 Forskudsskattens endelighed - § 12
                    B.B.2.3.2 Afsluttende skatteansættelse - § 13
                    B.B.2.3.3 Mellemperiodeskat - §§ 14 og 15
                         B.B.2.3.3.1 Skatteberegning ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 14
                         B.B.2.3.3.2 Skatteberegning ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 14
                         B.B.2.3.3.3 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 15
                         B.B.2.3.3.4 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 15
                    B.B.2.3.4 Aktieindkomst ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 16
                    B.B.2.3.5 Skat af aktieindkomst ved dødsfald efter 1. juli 2008 og senere - § 16
                    B.B.2.3.6 CFC-indkomst - § 17
               B.B.2.4 Ophævelse af mellemperiodebeskatning - § 18
          B.B.3 Dødsboer, der ikke er fritaget for beskatning
               B.B.3.1 Indledning
               B.B.3.2 Ikke-skattefritagne dødsboer - § 19
               B.B.3.3 Dødsboets indtræden i afdødes eller den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling - § 20
                    B.B.3.3.1 Indledning
                    B.B.3.3.2 Dødsboets succession
                         B.B.3.3.2.1 Succession i afdødes aktiver og passiver - § 20, stk. 1
                         B.B.3.3.2.2 Succession i den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling - § 20, stk. 2
                         B.B.3.3.2.3 Succession i afdødes underskud - § 20, stk. 3
               B.B.3.4 Indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden - § 21
                    B.B.3.4.1 Særregler for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten - § 22
                         B.B.3.4.1.1 Særregler - § 22, stk.1
                         B.B.3.4.1.2 Indskud på etableringskonto, investeringsfondshenlæggelser og forskudsafskrivninger - § 22, stk. 2-4
                         B.B.3.4.1.3 Indtægter, der beskattes efter KSL §§ 48 E og 48 F - § 22, stk. 5
                         B.B.3.4.1.4 Forskudt indkomstår - § 22, stk. 6
                    B.B.3.4.2 Skattemæssige afskrivninger - § 23
                    B.B.3.4.3 Virksomhedsordningen - § 24
                    B.B.3.4.4 Kapitalafkastordningen - § 25
                    B.B.3.4.5 Mellemrenter, renteudgifter mv. og betaling af arbejdsvederlag - § 26
                    B.B.3.4.6 Dødsboets salg og andre afståelser - §§ 27, 28 og 29
                         B.B.3.4.6.1 Afståelser, der ikke er udlodning - § 27
                         B.B.3.4.6.2 Udlodning med eller uden succession - § 28
                         B.B.3.4.6.3 Begrænsninger i muligheden for at udlodde med succession - § 29
               B.B.3.5 Dødsbobeskatning - §§ 30-33
                    B.B.3.5.1 Dødsboskat ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 30
                         B.B.3.5.1.1 Dødsboskat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 30
                         B.B.3.5.1.2 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 30 a
                    B.B.3.5.2 Underskud - § 31
                    B.B.3.5.3 Aktieindkomst ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 32
                    B.B.3.5.4 Skat af aktieindkomst ved dødsfald 1. juli 2008 og senere -§ 32
                    B.B.3.5.5 CFC-indkomst - § 33
          B.B.4 Beskatning af udlodning hos modtageren
               B.B.4.1 Indledning - § 34
               B.B.4.2 Grundreglerne for beskatning af udlodningsmodtagere - § 35
               B.B.4.3 Succession - §§ 36-38
                    B.B.4.3.1 Betingelser for succession - § 36, stk. 1
                    B.B.4.3.2 Retsvirkningerne af succession - § 36, stk. 2
                    B.B.4.3.3 Særregel om den efterfølgende beskatning af aktionærer, der har erhvervet aktier mv. ved udlodning med succession fra et bo - § 36, stk. 3
                    B.B.4.3.4 Særregel om den efterfølgende beskatning af personer, der har erhvervet visse faste ejendomme ved udlodning med succession - § 36, stk. 4 og stk. 5.
                    B.B.4.3.5 Udlodning til nære slægtninge - § 37, stk. 1
                    B.B.4.3.6 Udlodning til modtagere, der ikke er nære slægtninge - § 37, stk. 1 og 2, Succession begrænset til arvelodden
                    B.B.4.3.7 Udlodningsmodtager er ikke hjemmehørende i Danmark - § 38
               B.B.4.4 Særregler til fordel for den eller dem, der har modtaget afdødes erhvervsvirksomhed ved udlodning - § 39
                    B.B.4.4.1 Erhvervsvirksomhed - § 39, stk. 1
                    B.B.4.4.2 Virksomhedsordningen - § 39, stk.2
                    B.B.4.4.3 Konjunkturudligningsordningen i kapitalafkastordningen - § 39, stk. 3
                    B.B.4.4.4 Fælles regler for kapitalafkastordningen og virksomhedsordningen - § 39, stk. 4
               B.B.4.5 Særregler for beskatningen af udlodningsmodtagere i indkomstårene under og efter skiftet - § 40
          B.B.5 Beskatning af en efterlevende ægtefælle og ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - visse efterladte samlevere
               B.B.5.1 Indledning
               B.B.5.2 Betingelser for anvendelse af lovens kapitel 7 - § 41
               B.B.5.3 Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42
               B.B.5.4 Særregler om opgørelsen af den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst - § 43
                    B.B.5.4.1 Afdødes renteudgifter - § 43, stk. 2
                    B.B.5.4.2 Indskud på etableringskonto - § 43, stk. 3
                    B.B.5.4.3 Gevinst ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån - § 43, stk. 4
               B.B.5.5 Erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44
                    B.B.5.5.1 Efterlevende ægtefælles drift af afdødes erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44, stk.1
                    B.B.5.5.2 Afdødes drift af efterlevendes erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44, stk. 2
               B.B.5.6 Afdøde har drevet en virksomhed, der tilhørte den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret - § 45
                    B.B.5.6.1 Indledning
                    B.B.5.6.2 Forskudsafskrivning og investeringsfondshenlæggelser, § 45, stk. 1 Succession fra dødsårets begyndelse
                    B.B.5.6.3 Virksomhedsordningen - § 45, stk. 2 og 3
                    B.B.5.6.4 Kapitalafkastordningen - § 45, stk. 4 og 5
               B.B.5.7 Den efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen forud for dødsåret - § 46
                    B.B.5.7.1 Indledning
                    B.B.5.7.2 Virksomhedsordningen - § 46, stk. 1
                    B.B.5.7.3 Kapitalafkastordningen - § 46, stk. 2
               B.B.5.8 Den efterlevende ægtefælle har fået udloddet en virksomhed, der tilhørte afdøde - § 47
               B.B.5.9 Den efterlevende ægtefælles virksomhed udloddes til førstafdødes arvinger eller legatarer - § 48
                    B.B.5.9.1 Virksomhedsordningen - § 48, stk. 2
                    B.B.5.9.2 Kapitalafkastordningen - § 48, stk. 3
               B.B.5.10 Underskud - § 49
               B.B.5.11 Indtrædelse i henstandsordninger - § 51
          B.B.6 Insolvente dødsboer - § 52
          B.B.7 Begrænset skattepligtige dødsboer
               B.B.7.1 Indledning
               B.B.7.2 Dødsboets skattemæssige forhold - § 53
               B.B.7.3 Dødsboets indkomstskattepligt mv. - § 54
                    B.B.7.3.1 Dødsboets indkomstskattepligt - § 54, stk. 1
                    B.B.7.3.2 Dødsboet og en evt. efterlevende ægtefælle - § 54, stk. 2
                    B.B.7.3.3 Indkomstskattepligtens varighed - § 54, stk. 3
                    B.B.7.3.4 Skattefritagelse - § 54, stk. 4 og 5
               B.B.7.4 Dødsboer, der er fritaget for beskatning - § 55
                    B.B.7.4.1 Indledning
                    B.B.7.4.2 Mellemperiodebeskatning mv. - § 55
               B.B.7.5 Dødsboer, der ikke er fritaget for beskatning - § 56
                    B.B.7.5.1 Indledning
                    B.B.7.5.2 Bobeskatning mv. - § 56, stk. 2 og 3
               B.B.7.6 Boopgørelse og selvangivelse - § 57
     B.C
          B.C.1 Uskiftede boer mv.
               B.C.1.1 Indledning
               B.C.1.2 Betingelser for anvendelse af reglerne om uskiftede boer mv. - § 58
               B.C.1.3 Den efterlevende ægtefælles indtræden i afdødes skattemæssige stilling - § 59
               B.C.1.4 Indkomstopgørelsen for den efterlevende ægtefælle §§ 60 - 61
                    B.C.1.4.1 Generelle regler - § 60
                    B.C.1.4.2 Ejendomsværdiskat
                    B.C.1.4.3 Kursgevinst ved overtagelse af fast ejendom - § 61, stk. 1
               B.C.1.5 Afdødes indkomst i mellemperioden - § 62
               B.C.1.6 Skatteberegning i dødsåret - § 63
               B.C.1.7 Modregning af afdødes skatter - § 64
               B.C.1.8 Henstandsordninger - § 65
               B.C.1.9 Udlodning til andre arvinger eller legatarer - § 66
               B.C.1.10 Ægtefællerne dør i samme indkomstår
          B.C.2 Skifte af førstafdødes særbo
               B.C.2.1 Anvendelsesområdet for lovens kapitel 11 - § 67
               B.C.2.2 Skattefritagne boer - § 68
               B.C.2.3 Ikke-skattefritagne boer - § 69
               B.C.2.4 Den efterlevende ægtefælle - § 70
          B.C.3 Skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live
               B.C.3.1 Indledning
               B.C.3.2 Oversigt over anvendelsesområdet for lovens kapitel 12 og samspillet med lovens øvrige regler - § 71
               B.C.3.3 Fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevendes ægtefælles levende live - § 72
               B.C.3.4 Beskatning af den efterlevende ægtefælle under skiftet - § 73
                    B.C.3.4.1 Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen - § 74
               B.C.3.5 Underskud - § 75
     B.D
          B.D.1 Boudlæg
               B.D.1.1 Indledning
               B.D.1.2 Afdøde var enlig ved dødsfaldet - § 77
               B.D.1.3 Afdøde var gift ved dødsfaldet - § 78
               B.D.1.4 Beskatningen af den efterlevende ægtefælle - § 79
               B.D.1.5 Beskatning af udlægsmodtageren - § 80
     B.E
          B.E.1 Genoptagelse
               B.E.1.1 Indledning
               B.E.1.2 Beskatning af genoptagelsesboer - § 81
               B.E.1.3 Særregler for ikke-skattefritagne genoptagelsesboer - § 82
               B.E.1.4 Genoptagelse af uskiftet bo mv. - § 83
     B.F
          B.F.1 Værdiansættelse - § 84
     B.G
          B.G.1 Selvangivelse - § 85
          B.G.2 Tillægsskat og efterbetaling
               B.G.2.1 Tillægsskat - § 86
               B.G.2.2 Efterbetaling - § 87
          B.G.3 Hæftelsesregler m.v.
               B.G.3.1 Hæftelse for dødsboskat og skattekrav mod afdøde - § 88
               B.G.3.2 Forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse mv. af skatter omfattet af § 89
     B.H
          B.H.1 Forskellige bestemmelser
               B.H.1.1 Anskaffelsessummen for erhvervelser ved arv fra dødsboer, der hverken har været fuldt eller begrænset skattepligtige til Danmark - § 90
               B.H.1.2 Fordeling af provenuet af dødsboskatten og mellemperiodeskatten - § 92
     B.I
          B.I.1 Straffebestemmelser - §§ 93-95
     B.J
          B.J.1 Definitioner - § 96
               B.J.1.1 Udlodning - § 96, stk. 1
               B.J.1.2 Dødsåret - § 96, stk. 2.
               B.J.1.3 Mellemperioden - § 96, stk. 3.
               B.J.1.4 Boperioden - § 96, stk. 4.
               B.J.1.5 Efterladt samlever - § 96, stk. 5
     B.K
          B.K.1 Ikrafttrædelses- og overgangsbestemmelser
               B.K.1.1 DBSL's ikrafttrædelse - § 97
               B.K.1.2 Overgangsregler for anvendelse af anden lovgivning om dødsboer - § 98
               B.K.1.3 Specifikke overgangsregler for anvendelsen af DBSL - § 99
                    B.K.1.3.1 Overgangsregel for anvendelsen af § 15 og § 30 - § 99, stk. 1 og 2.
                    B.K.1.3.2 Overgangsregel i forbindelse med anvendelsen af § 31 - § 99, stk. 3
                    B.K.1.3.3 Overgangsregel vedrørende arv fra dødsboer, der ikke var omfattet af KSL - § 99, stk. 4
                    B.K.1.3.4 Ikrafttrædelsesregel for anvendelsen af § 74, stk. 4, 2. pkt. - § 99, stk. 5
               B.K.1.4 Genoptagelsesboer - § 99, stk. 6
               B.K.1.5 Dødsfald 1. juli 2008 og senere - efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser
     B.L
          B.L.1 Andre love, der har betydning i relation til dødsboskatteloven.
               B.L.1.1 Proklamareglerne
               B.L.1.2 Insolvente dødsboer - Dødsboskatteloven og Konkursskatteloven
               B.L.1.3 Arbejdsmarkedsbidrag - arbejdsmarkedsbidragsloven
               B.L.1.4 Værdiansættelsesspørgsmål - boafgiftsloven
               B.L.1.5 Oplysningspligt - skattekontrolloven
     B.M
          B.M.1 Satser og grænsebeløb
Forkortelser
Dato for offentliggørelse
15 Oct 2008 07:45
ISBN-nummer
978-87-7059-500-1
Lovforkortelser Følgende love er forkortet i Ligningsvejledningen:

  • AL = Afskrivningsloven
  • AAL = Arveafgiftsloven
  • ABL = Aktieavancebeskatningsloven
  • AMFL = Arbejdsmarkedsfondsloven
  • AMBL = Arbejdsmarkedsbidragsloven
  • APSL = Anpartsselskabsloven
  • ASL = Aktieselskabsloven
  • BAL = Boafgiftsloven
  • DBSL = Dødsboskatteloven
  • DSL = Dødsboskifteloven
  • EBL = Ejendomsavancebeskatningsloven
  • EFL = Erhvervsfondsloven
  • ELBL = Ejerlejlighedsbeskatningsloven
  • ETBL = Etableringskontoloven     
  • EVSL = Ejendomsværdiskatteloven
  • FBL = Fondsbeskatningsloven
  • FL = Fondsloven
  • FUL = Fusionsskatteloven
  • FVL = Forvaltningsloven
  • HUSDY = Husdyrbeskatningsloven
  • IFL = Investeringsfondsloven
  • KSL = Kildeskatteloven
  • KKSL = Konkursskatteloven
  • KGL = Kursgevinstloven
  • KULBR = Kulbrinteskatteloven
  • LOSI = Særlig indkomstskattelov
  • LL = Ligningsloven
  • OFL = Offentlighedsloven
  • PAL = Pensionsafkastsbeskatningsloven
  • PBL = Pensionsbeskatningsloven
  • PSL = Personskatteloven
  • RAL = Realrenteafgiftsloven
  • RFL = Renteforsikringsloven
  • RPL = Retsplejeloven
  • SEL = Selskabsskatteloven
  • SFL = Skatteforvaltningsloven
  • SKL = Skattekontrolloven
  • SSL = Skattestyrelsesloven
  • SL = Statsskatteloven
  • VLL = Varelagerloven
  • VOL = Virksomhedsomdannelsesloven
  • VSL = Virksomhedsskatteloven
  • VURDL = Vurderingsloven
Anden lovgivning, herunder bekendtgørelser og direktiver, der anvendes i teksten, er citeret med type, nr., dato og fulde navn første gang den nævnes i et afsnit, samt angivelse af den fremtidige forkortelse i parentes efter henvisningen.

Alm. forkortelser Følgende almindelige forkortelser anvendes i Ligningsvejledningen:

  • AM-bidrag = Arbejdsmarkedsbidrag
  • ATP-bidrag = Bidrag til arbejdsmarkedets tillægspension
  • bl.a. = Blandt andet
  • ca. = Cirka
  • CFC = Controlled foriegn company
  • d. = Den
  • DBO = Dobbeltbeskatningsoverenskomst
  • DMP = Den midlertidige pensionsopsparing
  • DSB = Danske statsbaner
  • dvs. = Det vil sige
  • EF = Europæiske Fællesskab
  • etc. = Etcetera
  • EU = Europæiske Union
  • EØS = Europæiske Økonomiske Samarbejde
  • f.eks. = For eksempel
  • ff. = Fortsat følgende
  • FIBV = Federation Internationale de Bourses de Valeurs
  • inkl. = Inklusiv
  • jf. = Jævnfør
  • kap. = Kapitel
  • kr. = Kroner
  • lign. = Lignende
  • LO = Landsorganisationen
  • m.fl. = Med flere
  • m.h.t. = Med hensyn til
  • mio. = Million
  • m.m. = Med mere
  • m.v. = Med videre
  • nr. = Nummer
  • OECD = Organization for Economic Cooperation and Development/Organisationen for økonomisk samarbejde og udvikling.
  • p.a. = Pro anno
  • pct. = Procent
  • pkt. = Punkt/punktum
  • pr. = Per
  • SP = Den særlige pensionsopsparing
  • stk. = Stykke
Metriske forkortelser - f.eks. km. , m.
Valutabetegnelser - f.eks. DKK, GBP, EUR, DEM

Selskabsformer Følgende forkortelser for selskabsformer anvendes i Ligningsvejledningen:
  • a.m.b.a. = andelsselskab med begrænset ansvar
  • ApS = anpartsselskab
  • A/S = aktieselskab
  • i/s = interessentskab
  • k/s = kommanditselskab
  • s.m.b.a. = selskab med begrænset ansvar
Henvisninger til tidsskrifter mv. Følgende er de tidsskrifter m.v. som forkortes i Ligningsvejledningen:
  • FOB = Folketingets Ombudsmands Beretning
  • LSRM = Landsskatteretsmeddelelser - f.eks. LSRM 1966, 107 LSR
  • SD-cirkulære = Statsskattedirektoratets cirkulære - f.eks. SD-cirkulære 1980-11
  • skd. = Meddelelser fra Skattedepartementet - skd. 1968.6.109
  • skd.cirkulære = Skattedepartementets cirkulære - skd.cirkulære nr. 24 af 8. januar 1999
  • TfS = Tidskrift for skatter og afgifter - f.eks. TfS 1999, 987 LSR
  • TSS-cirkulære = Told- og Skattestyrelsens cirkulære - f.eks. TSS-cirkulære 1999-14
  • UfR = Ugeskrift for retsvæsen - f.eks. UfR 1978, 556 HRD
  • SKM = Skatteministeriets nyhedsformidling- f.eks. SKM2002.637.HR
Henvisning til instans Bagved henvisningen er der indsat en forkortelse for den institution/instans, der har truffet afgørelsen - f.eks. TfS 1999, 987 LSR. Til dette formål anvendes følgende forkortelser i Ligningsvejledningen:
  • DEP = Skattedepartementet
  • HRD = Højesterets dom
  • HRK = Højesterets kendelse
  • LSR = Landsskatteretten
  • LR = Ligningsrådet
  • SD = Statsskattedirektoratet
  • TSS = Told- og skattestyrelsen
  • VLD = Vestre Landsrets dom
  • VLK = Vestre Landsrets kendelse
  • ØLD = Østre Landsrets dom
  • ØLK = Østre landsrets kendelse
Henvisning til Ligningsvejledningen Henvisninger til Ligningsvejledningen er foretaget således:
  • Hvis henvisningen er til samme bind ser den således ud: ......afsnit A.G.1.1......
  • Hvis henvisningen er til et andet bind ser den således ud: ......LV Almindelig del afsnit A.G.1.1.......
  • Hvis henvisningen er til en tidligere udgave af Ligningsvejledningen ser henvisningen således ud: .....LV 2001 Beskatning ved dødsfald afsnit B.B.1.1.....


B.A
B.A.1 Indledning
B.A.1.1 Anmeldelse af dødsfaldet

Bekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006 af lov om beskatning ved dødsfald (dødsboskatteloven) (DBSL) med ændringer i:

indeholder ikke alene regler om beskatning af dødsboer, men også om beskatning af de personer m.v., der modtager udlodning fra et dødsbo, af personer, hvis ægtefælle er afgået ved døden, og af perioden fra afslutningen af afdødes seneste hele indkomstår frem til dødsfaldet (mellemperioden). Til dødsboskatteloven knytter sig bekendtgørelse nr. 410 af 27. maj 1999 om fritagelse for indberetning af acontoudlodninger fra dødsboer m.v.

Reglerne i DBSL skal læses i sammenhæng med lov nr. 383 af 22. maj 1996 om skifte af dødsboer (DSL) med ændringer i:

  • Lov nr. 1116 af 29. december 1999
  • Lov nr. 215 af 31. marts 2004
  • Lov nr. 447 af 9. juni 2004
  • Lov nr. 428 af 6. juni 2005
  • Lov nr. 554 af 24. juni 2005
  • Lov nr. 538 af 8. juni 2006 (§ 4)
  • Lov nr. 516 af 6. juni 2007 (§ 3)
  • Lov nr. 523 af 6. juni 2007 (§ 13)
  • Lov nr. 521 af 17. juni 2008 (§ 2).

Reglerne skal også læses i sammenhæng med:

Beskrivelsen i Ligningsvejledningen følger lovens systematik. Beskrivelsen af reglerne i Ligningsvejledningen for 2008-3 er gældende for boer vedrørende personer, der er afgået ved døden den 1. januar 2008 eller senere. De beskrevne regler er ligeledes gældende for en efterlevende ægtefælle og modtagere af udlodning efter personer, der er afgået ved døden den 1. januar 2008 eller senere samt for skifte af uskiftede boer i den efterlevende ægtefælles levende live, når anmodningen om skifte er indgivet den 1. januar 2008 eller senere. For så vidt angår de regler, der gjaldt før 1. januar 2008 henvises der til Ligningsvejledningen for 2007. Vejledningen om Beregning af personlige indkomstskatter mv. indeholder i afsnit E beskrivelse af samt eksempler på skatteberegningen ved dødsfald.

B.A.1.2 Pligt til at selvangive m.v.

Reglerne om indberetning om dødsfald m.v. findes i § 8 i bekendtgørelse nr. 421 af 2. maj 2007 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven.

Når der er truffet afgørelse om boets behandlingsmåde, skal skifteretten give SKAT meddelelse herom. Ved udlevering til uskiftet bo og udlæg til efterlevende ægtefælle i henhold til DSL § 22, oplyses efterlevendes personnummer, stilling, navn og adresse.

Meddelelsen skal i privatskiftede boer indeholde oplysning om, hvem der har rådighed over boet (evt. ved vedlæggelse af skifteretsattest).

I privat skiftede boer oplyses endvidere stilling, navn og adresse på den person, der på boets vegne kan modtage meddelelser om afdødes og boets skattemæssige forhold samt om boafgiften.

I bobestyrerboer skal meddelelsen indeholde oplysning om bobestyrerens stilling, navn og adresse.

Hvor afgørelsen om boets behandlingsmåde træffes senere end 4 måneder efter dødsfaldet, skal meddelelsen indeholde oplysning om datoen for afgørelsen af behandlingsmåden.

Hvis en efterlevende ægtefælle er, eller f.eks. på grund af arveafkald bliver eneste arving, når der bortses fra arvinger efter testamente, skal også meddeles til SKAT.

Sker der senere ændringer i boets behandlingsmåde eller andre forhold, som skifteretten har givet skatteforvaltningen meddelelse om, underretter skifteretten SKAT om ændringerne.

De ovenanførte regler om skifterettens underretningspligt overfor SKAT gælder også, hvor et bo genoptages, eller hvor der foretages skifte af uskiftet bo i efterlevendes levende live.

B.A.2 DBSL's anvendelsesområde
B.A.2.1 Indledning - § 1

Hvis afdøde ikke havde selvangivet for året før dødsåret, skal boet selvangive efter de almindelige regler, navnlig SKL § 4.

Hvis boet skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, og det er udleveret til privat skifte, påhviler pligten til at selvangive arvingerne, jfr. DBSL § 85, stk. 1. Ved bobestyrerboer, påhviler pligten bobestyreren, jf. DBSL § 85, stk. 1. Ved boudlæg uden skiftebehandling efter DSL § 18 gælder bestemmelserne i DBSL §§ 77 og 78.

Efterlader afdøde sig en ægtefælle, der i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet får fællesboet udleveret til uskiftet bo, mens afdødes særeje skiftes, påhviler pligten ægtefællen og arvingerne eller dødsboet i forening. Har ægtefællen fået udleveret fællesboet til uskiftet bo i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, og efterlader afdøde sig ikke særeje, eller har ægtefællen fået boet udleveret uden skiftebehandling efter DSL § 22, skal ægtefællen selvangive for afdøde.

Skiftes både fælleseje og særeje i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, skal arvingerne og bobestyreren for de to boer i fællesskab selvangive for afdøde.

B.A.2.2 Skattepligtsbestemmelser - § 1, stk. 2-6

I dødsboskatteloven findes de særlige indkomstskatteregler, der anvendes i forbindelse med dødsfald, jf. § 1, stk. 1.

Loven indeholder ikke alene regler om beskatningen af dødsboer, men også om beskatningen af de personer m.v., der modtager udlodning fra et dødsbo, af personer, hvis ægtefælle er afgået ved døden, og af perioden fra afslutningen af afdødes seneste hele indkomstår frem til dødsfaldet (mellemperioden).

For så vidt angår dødsboerne, indeholder loven således i § 1, stk. 2-4, egentlige skattepligtsbestemmelser.

For så vidt angår de øvrige nævnte, berøres de fundamentale spørgsmål om deres skattepligt til Danmark ikke af loven. De pågældendes skattepligt beror således på de almindelige regler herom, navnlig KSL §§ 1 og 2, jf. LV Dobbeltbeskatning, afsnittene D.A.1 og D.A.2 og SEL §§ 1 og 2, jf. LV Selskaber og aktionærer, afsnittene S.A.1 og S.A.2. Dødsboskatteloven indeholder alene nogle særregler for indkomstopgørelsen, skatteberegningen m.v.

B.B
B.B.1 Dødsboer, som er selvstændige skattesubjekter
B.B.1.1 Oversigt over selvstændige skattesubjekter - § 2

Fuld skattepligt§ 1, stk. 2, er en skattepligtsbestemmelse for de fuldt skattepligtige dødsboer og indeholder samtidig de stedlige og internationale kompetenceregler vedrørende dødsboer.

Skattepligtig efter de danske dødsboskatteregler er således efter § 1, stk. 2, dødsboer, der helt eller delvis skiftes her i Danmark efter DSL § 2. Dødsboer, der behandles efter DSL § 2, men som afsluttes ved boudlæg uden skiftebehandling eller ved udlevering til den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo eller lignende, omfattes dog ikke af reglerne om beskatning af dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter. Om afgrænsningen af de selvstændige skattesubjekter i DBSL § 2 henvises til afsnit B.B.1.1.

Et dødsbo behandles efter DSL § 2, stk. 1, i den retskreds, hvor afdøde havde hjemting efter RPL §§ 235 og 236. Skifte af et uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live behandles dog ved den efterlevendes hjemting, jf. DSL § 2, stk. 1. Skiftet omfatter alle afdødes aktiver og passiver, hvorimod en eventuel efterlevende ægtefælles formue som udgangspunkt ikke omfattes, jf. nærmere dødsboskiftelovens kapitel 18, jf. kapitel 17.

HenvisningsskifteSelv om afdøde ikke havde hjemting her i landet, kan justitsministeren henvise boet eller en del af dette til behandling ved en dansk skifteret, jf. DSL § 2, stk. 2. Sker dette, omfatter den fulde skattepligt den bomasse, der henvises til skifte her i landet.

Begrænset skattepligtEfter § 1, stk. 3, omfatter skattepligten efter dødsboskatteloven også udenlandske boer, der hverken helt eller delvis skiftes her i landet, men som oppebærer en eller flere indtægter som nævnt i KSL § 2 (begrænset skattepligtige dødsboer) jf. LV Dobbeltbeskatning, afsnit D.A.2. Det er en forudsætning, at Danmark ikke efter en indgået dobbeltbeskatningsaftale er afskåret fra at beskatte disse indtægter, bortset fra indkomst, der undergives en særskilt og endelig bruttobeskatning efter KSL § 65 A (udbytter) og § 65 C (royalties) jf. LV Selskaber og aktionærer, afsnittene S.A.2.6 og S.A.2.10.

Udenlandske dødsboer er som udgangspunkt ikke begrænset skattepligtige af renteindtægter.

Herudover gælder skattepligtsbestemmelserne i KSL § 2 for begrænset skattepligtige dødsboer, der alene oppebærer indkomst, som efter KSL § 65 A (udbytter) eller § 65 C (royalty) undergives en særskilt og endelig bruttobeskatning.

Det er ikke en forudsætning for at tale om et begrænset skattepligtigt dødsbo, at skiftet i udlandet behandles som en selvstændig juridisk person, og således er undergivet beskatning som selvstændigt skattesubjekt. Det betyder, at udenlandske boer behandles ens uanset karakteren af den skiftemæssige behandling i udlandet.

Hvis det udenlandske dødsbo som sådant ikke har indkomster, som nævnt i KSL § 2 (eller i kulbrinteskatteloven), finder dødsboskattelovens regler ikke anvendelse på det udenlandske dødsbo. Afdødes indkomst i mellemperioden beskattes i denne situation efter de almindelige regler i personskatteloven og kildeskatteloven og ikke efter dødsboskatteloven.

Royalties og udbytterHvis dødsboet udelukkende har indkomst, som er omfattet af KSL § 65 A (udbytter) eller § 65 C (royalty), beskattes indkomsten også efter de almindelige regler i personskatteloven og kildeskatteloven og ikke efter dødsboskatteloven. Tilsvarende gælder for afdødes indkomst i mellemperioden.

Hvis dødsboet derimod foruden indkomst, der er omfattet af KSL §§ 65 A og 65 C, også har anden indkomst, der er omfattet af KSL § 2 (eller af kulbrinteskatteloven), finder reglerne i dødsboskatteloven anvendelse både på dødsboet og på afdøde. Afdødes indkomst i mellemperioden opgøres og beskattes så efter dødsboskattereglerne.

KulbrinteindkomstEfter § 1, stk. 4, er udenlandske boer skattepligtige (begrænset skattepligtige), hvis de oppebærer indtægter som nævnt i kulbrinteskatteloven, som Danmark ikke efter en indgået dobbeltbeskatningsaftale er afskåret fra at beskatte.

Kongehuset undtaget fra skattepligtEfter § 1, stk. 5, er dødsboer efter personer, der var undtaget fra skattepligt efter KSL § 3, skattefrie. Det vedrører boer efter regenten og dennes ægtefælle samt visse slægtninge til de nævnte, jf. KSL § 3, stk. 1, nr. 1 og 2.

Skattefriheden efter § 1, stk. 5, omfatter selve dødsboet, og der foretages heller ikke en skatteansættelse af mellemperioden, når afdøde var omfattet af KSL § 3, jf. LV Dobbeltbeskatning, afsnit D.A.3. Personer, der selv er skattepligtige, og som modtager udlodning fra et dødsbo, der er omfattet af bestemmelsen, stilles derimod skattemæssigt på samme måde som personer, der modtager udlodning fra et skattefritaget dødsbo.

Lodtagernes skattemæssige stillingI § 1, stk. 6, præciseres lovens betydning for andre end dødsboet. For modtagere af boudlæg eller af udlodning samt for personer, hvis ægtefælle er afgået ved døden, gælder skattelovgivningens almindelige regler med de ændringer, der følger af denne lov. Det drejer sig dels om afdødes efterladte ægtefælle og dels om modtagere af udlodning fra et dødsbo og modtagere af boudlæg. Udlodning og boudlæg kan tilfalde såvel fysiske personer som selskaber, fonde m.v. Udlodning og boudlæg kan også tilfalde offentlige myndigheder m.v., som ikke er indkomstskattepligtige.

B.B.1.2 Anvendelsesområdet for lovens kapitel 3

Nedenfor gennemgås reglerne i § 2, som fastlægger, hvilke boer, der betragtes som selvstændige skattesubjekter. For disse boer finder reglerne om beskatning af skiftede boer i lovens afsnit II (§§ 3-57) anvendelse.

Skattemæssige kontra skiftemæssige boer

Der er ikke overensstemmelse mellem de boer, som i skatteretlig forstand betragtes som selvstændige skattesubjekter, og de boer, der i skifteretlig forstand betragtes som skiftede boer. Det gælder således i de tilfælde, hvor der skifteretligt er tale om et skifte, men hvor boet på grund af den efterlevende ægtefælles stilling ikke betragtes som et selvstændigt skattesubjekt, jf. DBSL § 58, stk. 1, nr. 2-4.

Et dødsbo, der skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1, bortset fra boer, som overtages af en efterlevende ægtefælle efter DBSL § 58, stk. 1, nr. 2-4 eller stk. 2, 1. pkt.

Efterlevende ægtefælle - uskiftet bo m.v.

Hvis afdøde efterlader sig en ægtefælle, der får udleveret boet efter førstafdøde til uskiftet bo, skal beskatning i anledning af dødsfaldet derimod ske efter reglerne om uskiftede boer, jf. § 58, stk. 1, nr. 1. I disse tilfælde foreligger der ikke et selvstændigt skattesubjekt, og beskatningen sker hos den efterlevende ægtefælle.

Reglerne om uskiftede boer i lovens afsnit III finder også anvendelse, når skifte har været indledt, men er afsluttet med, at den efterlevende ægtefælle har overtaget boet, jf. § 58, stk. 2, 1. pkt. Det samme er tilfældet, hvor der skifteretligt er tale om et skifte, men hvor den efterlevende ægtefælle er afdødes eneste legale arving eller dog indtager en sådan særstilling, at boet i skattemæssig henseende ikke betragtes som et selvstændigt skattesubjekt, jf. § 58, stk. 1, nr. 2-4.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er DBSL § 2, stk. 1, nr. 4 ændret. Reglerne om skiftede boer i afsnit II gælder tillige for dødsboer, der udleveres til en efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 4, når den efterlevende ægtefælle har valgt beskatning efter dette afsnit, jf. § 58, stk. 5.

Partielt skifte

De tilfælde, hvor et bo udleveres til uskiftet bo, efter at der er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde, er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 2. Er der foretaget et sådant partielt skifte, således at kun restboet er udleveret til uskiftet bo, skal situationen i skattemæssig henseende behandles som et skifte. Det er SKATs opfattelse, at der ved bedømmelsen af, om DBSL § 58 (om uskiftet bo m.v.) skal finde anvendelse, alene skal lægge skifterettens afgørelse om boets behandling til grund for bedømmelsen. Såfremt skifteretten accepterer, at der er givet afkald f.eks. ned til 1.000 kr. og ikke har gjort brug af DSL § 13, stk. 3, 2. pkt., anses boet for skiftet i skattemæssig henseende. En arvings afkald på arv mod vederlag fra boet anses i denne forbindelse ikke som udskiftning af den pågældende arving, da arvingen ikke deltager i skiftet, jfr. ØLD af 27. juni 1984, TfS 1984, 346, samt TfS 1988,453 (LSR).

Om afgrænsningen af, hvornår et partielt skifte af et uskiftet bo skal behandles efter henholdsvis reglerne om skiftede boer (lovens afsnit II) og uskiftede boer (lovens afsnit III), henvises i øvrigt til § 58, stk. 2 og 3, og afsnit B.C.1.2.

De situationer, hvor en efterlevende ægtefælle indleder et skifte af uskiftet bo i levende live og herunder skifter med alle arvinger og legatarer efter førstafdøde (fuldstændigt skifte), er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 3. Særregler om denne situation findes i lovens kapitel 12 (§§ 71-75), jf. afsnit B.C.3.

Ægtefællerne dør i samme indkomstår

Uskiftede boer og dødsboer efter en efterlevende ægtefælle skiftes i henhold til § 2, stk. 1, nr. 4, ved den sidstafdødes død, når ægtefællerne er afgået ved døden i samme indkomstår. Boerne behandles som selvstændige skattesubjekter, uanset at den sidstafdøde ægtefælle har overtaget det uskiftede bo eller dødsboet efter den førstafdøde ægtefælle efter reglerne i § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt. Beskatningen af dødsboerne sker efter § 66 A. Der henvises i øvrigt til afsnit B.C.1.10, hvis dødsfaldet er sket før 1. juli 2008.

Reglerne for beskatningen er beskrevet under de øvrige afsnit, når dødsfald sker 1. juli 2008 og senere.

Begrænset skattepligtige boer

§ 2, stk. 1, nr. 5, omhandler begrænset skattepligtige dødsboer. Der henvises til B.A.2.2. om § 1, stk. 3 og 4. Med hensyn til disse dødsboer gælder reglerne i §§ 53-57, jf. afsnit B.B.7.

Genoptagelsesboer

§ 2, stk. 1, nr. 6, omhandler genoptagelsesboer. Særregler herom findes i lovens afsnit V, kapitel 14 (§§ 81 - 83). For genoptagelsesboernes vedkommende afhænger deres selvstændige skattesubjektivitet ikke af, hvad det er for et bo, der genoptages, men af, hvordan genoptagelsesboet sluttes. Sker det ved boudlæg eller ved, at en efterlevende ægtefælle overtager boet efter en af reglerne i § 58, er der ikke tale om et selvstændigt skattesubjekt, jf. afsnit B.C.1.2 om § 58.

Blandet formueordning

Det fremgår af § 2, stk. 2, at reglerne om beskatningen af skiftede boer i lovens afsnit II ikke finder anvendelse i fuldt omfang i de tilfælde, hvor en afdød gift person både efterlader sig et fuldstændigt særeje, der skiftes, og et fælleseje og/eller skilsmissesæreje, der udleveres til den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo. Særboet er da omfattet af § 2, stk. 1, nr. 1, men beskatningen er påvirket af, at der ved siden af særboet findes et uskiftet bo. Særreglerne findes i lovens kapitel 11, jf. afsnit B.C.2.

Insolvente boer

For insolvente dødsboer gælder konkursskatteloven, jf. DBSL § 52, som omtalt under afsnittene B.B.6 og B.L.1.2.

For dødsfald 1. juli 2008 eller senere er konkursbeskatningen af insolvente dødsboer ophævet. Reglerne om skattefritagne dødsboer skal anvendes med enkelte tilpasninger. De nye regler findes i DBSL § 52 som er omtalt under afsnit B.B.6. DBSL § 2, stk. 3 er ophævet.

B.B.1.3 Afgrænsningen af dødsboets indkomst - § 4
B.B.1.3.1 Hovedregel - § 4, stk. 1

§ 3

Efter § 3 finder reglerne i § 4 (afgrænsning af dødsboets indkomst), § 5 (indkomstskattepligtens varighed) og § 6 (skattefritagelse) anvendelse på følgende boer:

  • dødsboer, som skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, bortset fra dødsboer, der overtages af en efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 2-4, eller stk. 2, 1. pkt.,
  • dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at der er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde, jf. § 58, stk. 2, 2. pkt.,
  • uskiftede boer, hvor den efterlevende ægtefælle i levende live skifter med alle arvinger og legatarer efter førstafdøde i det i § 71, stk. 3, angivne omfang (fuldstændigt skifte), jf. dog § 72, og
  • uskiftede boer og dødsboer efter en efterlevende ægtefælle, som skiftes ved den efterlevende ægtefælles død, når den efterlevende ægtefælle har overtaget dødsboet efter førstafdøde ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 2-4 eller stk. 2, 1. pkt., og ægtefællerne er afgået ved døden i samme indkomstår, jf. § 66 A, hvis dødsfaldene er sket før 1. juli 2008.
  • genoptagelsesboer, der ikke afsluttes ved boudlæg eller ved, at boet overtages af en efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., i det i §§ 81-83 angivne omfang.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere finder reglerne i kapitel 3 tillige anvendelse for dødsboer omfattet af DBSL § 2, stk. 1, nr. 4 (Skiftede dødsboer, hvor ægtefællen er eneste legale arving - § 58, stk. 1, nr. 4 - og ægtefællen har valgt beskatning efter reglerne om skiftede dødsboer).

B.B.1.3.2 Afdøde var gift ved dødsfaldet - § 4, stk. 2

Boformue inddraget under skiftet

Dødsboets indkomst omfatter indtægter og udgifter af den formue, der tilhører dødsboet, og som er inddraget under skiftet, jf. § 4, stk. 1.

Ved indtægter og udgifter forstås - i overensstemmelse med almindelig skatteretlig terminologi - ikke kun løbende indtægter såsom formueafkast og løbende forfaldne udgifter, men også gevinst og tab ved dødsboets afståelse af aktiver og afvikling af passiver. Når afdøde var gift ved dødsfaldet, forstås ved formue, der er inddraget under skiftet - i forlængelse af DSL § 74 - kun afdødes aktiver og passiver. Den efterlevende ægtefælle beskattes som hovedregel i boperioden af egne indtægter og udgifter uafhængig af beskatningen af dødsboet. Dette gælder også for indtægter og udgifter, der vedrører den efterlevende ægtefælles andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og den efterlevende ægtefælles skilsmissesæreje.

B.B.1.3.3 Opdeling af ægtefællernes formue - § 4, stk. 3

§ 4, stk. 2, indeholder en modifikation til hovedreglen i § 4, stk. 1, og § 42, stk. 1, hvorefter den efterlevende ægtefælle i boperioden beskattes af indtægter og udgifter vedrørende egen formue, se tillige afsnit B.B.5.1.

Bodel og boslodsudveksling

Den efterlevende ægtefælle kan vælge i forbindelse med boslodsudvekslingen at afstå egne aktiver (hidrørende fra bodel eller skilsmissesæreje) til de øvrige arvinger og legatarer efter førstafdøde.

Boindkomst ved udlodning af ægtefællens aktiver

Når den efterlevende ægtefælles aktiver således udloddes til andre arvinger eller legatarer, skal gevinst og tab, der vedrører selve udlodningen, henregnes til dødsboets indkomst og ikke til den efterlevende ægtefælles indkomst, jf. § 42, stk. 2. Det er uden betydning, om gevinst eller tab ved udlodningen konkret er skattepligtig, eller om der ikke sker beskatning, fordi dødsboet som sådant er fritaget for beskatning efter § 6, eller fordi udlodningen sker med succession efter § 36.

Selv om den efterlevende ægtefælles formue ikke inddrages under de almindelige regler i dødsboskifteloven, jf. dennes § 74, er det som hidtil forudsat i arvelovgivningen, at der skal finde en boslodsudveksling sted i forbindelse med dødsfaldet, når ægtefællerne havde fælleseje og/eller skilsmissesæreje. Efter praksis ophører formuefællesskabet pr. dødsdagen. De fællesejeaktiver og passiver, som den efterlevende ægtefælle havde ved dødsfaldet, indgår således i boslodsudvekslingen.

Boslodsudvekslingen sker pr. skæringsdagen

Da boslodsudvekslingen ikke sker ved dødsfaldet, men pr. skæringsdagen, er det imidlertid de pågældende aktivers og passivers værdi på skæringsdagen, der medregnes. Heri ligger, at der medregnes værdistigninger og -tab i boperioden, samt afkast i boperioden.

Skattekorrektion

Det forhold, at afkast på et formuegode, der tilhører den efterlevende ægtefælle, skattemæssigt henregnes til denne, medfører, at det afkast, der skal indgå i boslodsudvekslingen, skal korrigeres for skat.

B.B.1.3.4 Afdøde var gift ved dødsfaldet og efterlader sig fælleseje og/eller skilsmissesæreje samt fuldstændigt særeje - § 4, stk. 4

Opdelingen af ægtefællernes formuer efter § 4, stk. 1 og 2, forudsætter som nævnt, at det kan fastslås, til hvilken ægtefælles formuesfære et konkret aktiv eller passiv hører. Konkrete tvivlsspørgsmål afgøres efter § 4, stk. 3.

§ 4, stk. 3 og DSL § 76 Efter reglerne i § 4, stk. 3, skal den skattemæssige opdeling følge den opdeling, som dødsboet og den efterlevende ægtefælle foretager i henhold til dødsboskifteloven, og som forudsætningsvis følger de familieformueretlige ejerforhold. Det er således fordelingen i boopgørelsen og den i DSL § 76 nævnte opgørelse af den efterlevende ægtefælles aktiver og passiver, der lægges til grund.

Bestemmelsen i § 4, stk. 3, stemmer overens med hovedprincipperne i KSL § 24 A jf. LV Almindelig del, afsnit A.A.4.1 hvorefter positive og negative kapitalindkomstposter i ægtefællernes levende live skal fordeles efter, hvem aktivet eller passivet skal henregnes til efter ægteskabslovgivningen.

Kontrol af opdeling Hvis SKAT konstaterer, at formuefordelingen i en boopgørelse afviger fra den, man måtte forvente ud fra ægtefællernes selvangivelser, har SKAT mulighed for at gøre skifteretten opmærksom herpå. Skifteretten kan da som opfølgning herpå afkræve dødsboet og den efterlevende ægtefælle dokumentation for, at opdelingen er foretaget korrekt, jf. herved bl.a. DSL § 76, stk. 2. Dokumenteres det, at opdelingen er foretaget korrekt, vil SKAT efter omstændighederne kunne drage konsekvensen af, at skatteansættelserne af ægtefællerne i de forudgående indkomstår er foretaget på ukorrekt grundlag.

B.B.1.3.5 Afdøde var gift ved dødsfaldet, og afdødes fuldstændige særeje inddrages helt eller delvis under fællesboet - § 4, stk. 5

Det fastslås i § 4, stk. 4, 1. pkt., at der ved de blandede formueordninger, hvor afdøde efterlader sig såvel fælleseje og/eller skilsmissesæreje som fuldstændigt særeje, som udgangspunkt opstår to adskilte dødsboer, hvoraf det ene (særboet) omfatter afdødes fuldstændige særeje og det andet (fællesboet) afdødes fælleseje samt afdødes hidtidige skilsmissesæreje, der i kraft af reglerne i lov om ægteskabets retsvirkninger bliver fælleseje ved død.

Havde ægtefællerne etableret den særlige formueordning kombinationssæreje, jf. § 28, stk. 2, i lov om ægteskabets retsvirkninger, vil det, der tilhørte den nu afdøde ægtefælles kombinationssæreje, indgå i fællesboet, mens det, der tilhørte den efterlevende ægtefælles kombinationssæreje, bliver dennes fuldstændige særeje ved dødsfaldet.

I § 4, stk. 4, 2. pkt., fastslås det dog, at afdøde kun anses for at efterlade sig ét bo, hvis hele afdødes formue undergives en fælles skiftebehandling, hvilket er almindeligt forekommende i praksis i de tilfælde, hvor begge boer skal skiftes.

Om tilfælde, hvor særboet skiftes, mens fællesboet overtages til uskiftet bo eller lignende, henvises til kapitel 11 (§§ 67-70), jf. afsnit B.C.2.

B.B.1.3.6 Skifte af uskiftet bo og af den efterlevende ægtefælles særeje - § 4, stk. 6

Vederlagskrav Retsvirkningslovens § 23

§ 4, stk. 5, omhandler tilfælde, hvor afdødes fuldstændige særeje helt eller delvis inddrages under fællesboet. Dette kan i visse tilfælde være nødvendigt for at opfylde vederlagskrav efter § 23 i lov om ægteskabets retsvirkninger. I det omfang, dette sker, bestemmes det, at det fuldstændige særeje medregnes til fællesboet. § 4, stk. 5, er således en omfordelingsregel mellem særboet og fællesboet.

Bestemmelsen finder tilsvarende anvendelse, når opfyldelsen af et vederlagskrav nødvendiggør inddragelse af den efterlevende ægtefælles fuldstændige særeje under den efterlevende ægtefælles bodel, jf. herved § 96, stk. 1, 3. pkt.

B.B.1.3.7 Den skattemæssige behandling af dødsboer efter ægtefæller der afgår ved døden samtidig - § 4, stk. 7

Hvis et uskiftet bo vedvarer, indtil den efterlevende ægtefælle dør, behandles et sådant dødsbo skattemæssigt efter de hidtil gældende regler som alle andre skiftede dødsboer. Det gælder også, hvis afdøde efterlader sig et særbo. Der findes ikke særregler i dødsboskatteloven om den skattemæssige behandling i den situation, hvor der både skiftes et uskiftet bo og et særbo.

Det er i § 4, stk. 6, præciseret, at reglerne i dødsboskatteloven om den skattemæssige behandling af boer efter en afdød gift person, som efterlader sig såvel fælleseje som særeje, gælder tilsvarende ved skifte af et uskiftet bo og af den efterlevende ægtefælles særeje ved den efterlevende ægtefælles død. 

Derved tydeliggøres, at reglerne i § 4, stk. 4 om, hvorvidt der er tale om et eller to boer efter en afdød gift person ved anvendelsen af reglerne i dødsboskatteloven, gælder tilsvarende, når der er tale om skifte af et uskiftet bo og et særbo efter en efterlevende ægtefælle (den sidst afdøde ægtefælle).  

Det har bl.a. betydning for anvendelsen af beløbsgrænser, krav om afsluttende skatteansættelse, fordeling af fradrag og hæftelsesregler efter dødsboskatteloven.

Hvis førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo, og ægtefællen derfor skulle have været beskattet efter § 62, anses førstafdødes indkomst som oppebåret af sidstafdøde. Førstafdødes indkomst indgår derfor i det uskiftede bo, og ikke i sidstafdødes særbo.

Reglen har tidligere stået i DBSL kapitel 10 A, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

B.B.1.4 Indkomstskattepligtens varighed - § 5
B.B.1.4.1 Hovedregel - § 5, stk. 1

Afgår ægtefællerne ved døden samtidig, uden at det kan konstateres, om en af ægtefællerne har overlevet den anden, og de derfor ikke har indbyrdes arveret efter arvelovgivningen, betragtes situationen skattemæssigt således, at der foreligger to dødsboer hvert bestående af den pågældende ægtefælles andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og skilsmissesæreje og eventuelle fuldstændige særeje, jf. § 4, stk. 7.

B.B.1.4.2 Acontoudlodninger - § 5, stk. 2 og 3

Boperioden

Dødsboets indkomstskattepligt omfatter boperioden, jf. DBSL § 5, stk. 1. Ved boperioden forstås perioden fra og med dagen efter dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. definitionen i § 96, stk. 4.

Bestemmelsen skal imidlertid for de ikke-skattefritagne boers vedkommende ses i sammenhæng med § 19, stk. 2, der betyder, at også afdødes indkomst i mellemperioden inddrages under dødsbobeskatningen (bobeskatningsperioden). Hvis dødsboet derimod er fritaget for indkomstbeskatning mv. efter § 6, skal mellemperiodeindkomsten beskattes separat efter reglerne i kapitel 4 (§§ 7-18), jf. afsnit B.B.2.

Dødsdag medregnes til mellemperioden

Dødsboets skattepligt begynder ved dødsfaldet - selve den dag, hvor dødsfaldet sker, henregnes til mellemperioden, jf. DBSL § 96, stk. 3 - og varer til og med den skæringsdag, der vælges for boopgørelsen inden for de rammer, der er givet i dødsboskifteloven. Hvis der udarbejdes tillægsopgørelse, varer skattepligten vedrørende aktiver og passiver omfattet af tillægsopgørelsen dog frem til og med skæringsdagen i tillægsopgørelsen, jf. DBSL § 5, stk. 4.

Ved dødsfaldet ophører personens indkomstskattepligt, jf. KSL § 11, og dødsboets indkomstskattepligt træder i stedet herfor. Der opstår derved spørgsmål om, til hvilket skattesubjekt og hvilken periode (mellem- eller boperiode) indtægter og udgifter på selve dødsdagen skal henføres. Det fremgår af DBSL § 96, stk. 3 og 4, at dødsdagen skal henregnes til afdødes mellemperiode. Det får den praktiske konsekvens, at et bo, hvor 1-årsdagen for dødsfaldet er valgt som skæringsdag, får en boperiode på præcis ét år (og ikke ét år og én dag).

For de boer, hvor dødsdagen vælges som skiftemæssig skæringsdag, opstår der ingen egentlig boperiode. Boets indkomstskattepligt får dermed karakter af en engangsbeskatning af avance og tab ved salg og ved udlodning uden succession, jf. DBSL § 5, stk. 5. Anskuet efter en tidslinie sætter engangsbeskatningen ind ved overgangen mellem det døgn, hvori dødsfaldet er sket, og det efterfølgende døgn. På dette tidspunkt sker også overgangen fra afdødes indkomstskattepligt til arvingernes indkomstskattepligt. Se SKM2002.650.LSR, som er omtalt i afsnit B.B.4.2. For de ikke-skattefritagne boer, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag, opgøres bobeskatningsindkomsten (afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst) efter reglerne i DBSL § 19, stk. 2, jf. afsnit B.B.3.2.

B.B.1.5 Skattefritagelse - § 6

DBSL § 5, stk. 2-3, vedrører acontoudlodninger, dvs. udlodninger, der foretages før skæringsdagen i boopgørelsen.

Ved udlodning fra et bo forstås alle afståelser fra et bo til arveladerens efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer. Var afdøde gift ved dødsfaldet, forstås ved udlodning fra boet tillige afståelser fra afdødes efterlevende ægtefælle til andre arvinger, i det omfang de afståede aktiver hidrører fra den efterlevende ægtefælles andel af det hidtidige fælleseje eller skilsmissesæreje, jf. DBSL § 96, stk. 1. Den skatteretlige definition af udlodningsbegrebet er bredere end den skifteretlige definition, idet salg til en arving (såkaldt arvingskøb) i skattemæssig henseende betragtes som udlodning. Se afsnit B.J.1.1 om definitionen på udlodning.

Anmeldelse af acontoudlodning DBSL § 5, stk. 2

Dødsboets skattepligt vedrørende indtægter og udgifter af et acontoudloddet aktiv ophører ved udlodningen, forudsat at dødsboet inden 4 uger fra udlodningstidspunktet giver SKAT følgende oplysninger:

  1. Udlodningsdagen.
  2. Hvad acontoudlodningen omfatter.
  3. Hvem der har modtaget acontoudlodningen.
  4. Værdien af det udloddede på udlodningsdagen.

Udloddes der med succession skal yderligere gives oplysninger om afdødes anskaffelsestidspunkt, -sum og evt. -hensigt. Der er ikke i loven opstillet formkrav til, hvorledes der skal gives oplysning til SKAT om en acontoudlodning. Det må imidlertid antages, at der skal indsendes en særskilt meddelelse indeholdende oplysningerne nævnt under punkterne 1-4, således at der ikke er tvivl om, at der er tale om en meddelelse i henhold til DBSL § 5, stk. 2.

Boets indkomstskattepligt vedrørende acontoudloddede aktiver ophører på udlodningsdagen, jf. DBSL § 5, stk. 2 sammenholdt med DBSL § 35, stk. 1, 1.pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er formuleringen af § 5, stk. 2 ændret og omfatter en yderligere frist for oplysning om acontoudlodning og en præcisering af, at oplysning skal være skriftlig.

Boet skal skriftligt oplyse SKAT om acontoudlodningen senest 4 uger efter udlodningsdagen, idet fristen dog tidligst udløber 4 måneder efter datoen for boets udlevering fra skifteretten.

Oplysningskravet vedrørende acontoudlodninger efter dødsboskattelovens § 5, stk. 2, omfatter ikke indbo, smykker og lign., medmindre disse er anskaffet i spekulationshensigt eller i næringsøjemed, jf. § 1, 1. pkt. i bekendtgørelse nr. 410 af 27. maj 1999 om fritagelse for indberetning af acontoudlodninger fra dødsboer m.v. Oplysningskravet omfatter heller ikke acontoudlodning af kontante beløb, bankindeståender og lign., jf. bekendtgørelsens § 1, 2. pkt. Tidspunktet for acontoudlodning af de nævnte aktiver skal dog oplyses i boopgørelsen jf. § 1, 3. pkt. Boets indkomstskattepligt vedrørende sådanne aktiver ophører på udlodningsdagen, jf. DBSL § 5, stk. 3, 2. pkt.

Værdiansættelsen af acontoudlodningen er bindende for boet m.fl.

Aktiver, der acontoudloddes, skal ansættes til handelsværdien på udlodningstidspunktet, jf. BAL § 12, stk. 1, 2. pkt. Værdiansættelsen er bindende for boet, arvingerne, legatarerne, den efterlevende ægtefælle, selskaberne og repræsentanterne for udenlandske forsikringsselskaber, jf. BAL § 12, stk. 1. Hvis boets værdiansættelse ikke er baseret på en sagkyndig vurdering, kan SKAT, hvis SKAT er uenig i værdiansættelsen enten selv ændre værdiansættelsen eller anmode Skifteretten om at udmelde én eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering. En efterprøvelse af værdiansættelsen finder sted i forbindelse med den endelige boopgørelse. Hvis SKAT vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal SKAT give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Ønsker SKAT sagkyndig vurdering, skal SKAT inden for samme frist rette henvendelse til skifteretten herom, jf. BAL § 12, stk. 2.

Tillægsboopgørelse

Det fremgår af § 5, stk. 4, at i de tilfælde, hvor skifteretten i medfør af DSL § 31, stk. 2 (privat skiftede boer), eller § 66, stk. 3 (bobestyrerboer) har tilladt, at opgørelsen vedrørende nærmere afgrænsede dele af boet foretages efter boets afslutning, vedvarer boets indkomstskattepligt, for så vidt angår indtægter og udgifter, der kan henføres til de omhandlede dele af boet til og med skæringsdagen i tillægsopgørelsen. Skattepligten vedrørende resten af boet ophører allerede på skæringsdagen i boopgørelsen.

B.B.2 Dødsboer, der er fritaget for beskatning
B.B.2.1 Indledning

DBSL § 6 indeholder regler om skattefritagelse for de solvente, fuldt skattepligtige dødsboer, jf. § 3.

Efter § 6, stk. 1, er størrelsen af såvel boets aktiver som nettoformue på den skæringsdag, der er anvendt i boopgørelsen, afgørende for, om boet er fritaget for beskatning. Se SKM2002.35.LSR, hvor et dødsbo solgte en ejendom inden skæringsdagen til tredjemand. Landsskatteretten udtalte, at alene nettoprovenuet ved boets salg af den omhandlede ejendom skulle indgå ved opgørelsen af boets aktiver efter DBSL § 6, stk. 1 - "i hvert fald" da salget var sket til tredjemand.

Aktiverne

Det er ikke summen af aktiver og boets indtægter, som disse kan være vist i boopgørelsen, der er afgørende for, om boet er skattefritaget eller ej.

Når boets evt. skattefrihed efter § 6, stk. 1 skal afgøres, opgøres aktiverne som de værdier, der er i behold på skæringsdagen i boopgørelsen, tillagt værdierne af evt. aktiver, der er acontoudloddet. Se SKM2008.513.BR, hvor aktiverne i et dødsbo - ud over en fast ejendom - bl.a. bestod af kontanter modtaget som vederlag for et solgt driftsmiddel i afdødes tidligere virksomhed. Nogle af kontanterne fra salget var brugt til indfrielse af gæld i det solgte driftsmiddel, skyldig moms mm. samt til indfrielse af privat gæld. Boet påstand var, at det alene var de aktiver, som boet havde til rest på skæringsdagen i boopgørelsen, efter gældsposter var betalt, uanset om den betalte gæld ikke havde sammenhæng med det solgte driftsmiddel, der var afgørende for om boet var skattefritaget eller ikke. Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle, og retten afgjorde sagen til boets fordel.

Har boet solgt et gældsbehæftet aktiv til tredjemand i boperioden, er hverken aktivet eller gælden i behold på skæringsdagen. Det er derimod det, der er trådt i stedet. Provenuet ved salget kan være brugt til indløsning af andre gældsposter eller kan være brugt til anskaffelse af værdipapirer. Afgørende er derfor, hvilke aktiver der reelt er i behold på skæringsdagen (tillagt evt. aktiver, der er acontoudloddet).

Passiverne

Det er ikke summen af passiver og udgifter, som disse kan være vist i boopgørelsen, der regnskabsmæssigt og dermed skattemæssigt anses for boets passiver på skæringsdagen i boopgørelsen.

Derimod indgår de gældsposter, som boet endnu ikke har betalt på skæringsdagen i boopgørelsen, tillagt evt. passiver, der er acontoudloddet.

Nettoformuen

Nettoformuen udgør forskellen mellem de opgjorte aktiver og passiver.

For det enkelte bo er det beløbsgrænserne for det kalenderår, hvori skæringsdagen i boopgørelsen er placeret, der er afgørende. Beløbsgrænserne reguleres, jf. nedenfor.

Hvis afdøde ved dødsfaldet var gift, og der var fælleseje og/eller skilsmissesæreje i ægteskabet, omfatter boopgørelsen såvel afdødes som den efterlevende ægtefælles formue, og beløbsgrænserne anvendes således på den samlede formue, uanset at dødsbobeskatningen i øvrigt som udgangspunkt kun omfatter afdødes formue, jf. § 4, stk. 1.

Beløbsgrænsen for nettoformuen udgør 1.882.400kr. i 2008 (grundbeløb i 1987-niveau 1.065.300 kr.), og beløbsgrænsen for aktivmassen udgør 2.509.900 kr. i 2008 (grundbeløb i 1987-niveau 1.420.400 kr.). Se Skatteministeriets hjemmeside, www.skm.dk

For dødsfaldet 1. juli 2008 og senere gælder, at et dødsbo er skattefritaget, hvis boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsboopgørelse, hver især ikke overstiger et grundbeløb på 1.420.400 kr. (grundbeløb i 1987-niveau), jf. § 6, stk. 1. Beløbsgrænsen udgør 2.509.900 kr. i 2008.

Regulering af beløbsgrænserne PSL § 20

Beløbsgrænserne i DBSL § 6, stk. 1 reguleres efter PSL § 20, jf. DBSL § 6, stk. 6. Med en regulering efter PSL § 20 skal grundbeløbene (1987-niveau) reguleres med et årligt beregnet reguleringstal. Dette reguleringstal udgør 176,7 for 2008.

Indeholdt udbytteskat tilbagebetales ikke

Skattefritagelsen omfatter såvel dødsboskatten, der betales af skattepligtig indkomst, som skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4a, og skat af CFC-indkomst (indkomst fra controlled foreign company, jf. PSL § 4b, jf. LV Selskaber og aktionærer, afsnit S.F.1.2.). Dog skal indeholdt udbytteskat af aktieindkomst ikke tilbagebetales til det skattefritagne bo, jf. § 6, stk. 1, 2. pkt.

Ejendomsværdiskat

Foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet anses for endelige for afdøde for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, jf. EVSL § 15, stk. 2.

Nogle bobestyrerboer ikke skattefritaget

Efter § 6, stk. 2, finder skattefritagelsesbestemmelsen ikke anvendelse i tilfælde, hvor et dødsbo ikke afvikles inden for den længste normale frist i dødsboskifteloven, dvs. bobestyrerboernes 2-årsfrist i § 66, stk. 2.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere er nævnte regel i § 6, stk. 2 ophævet.

Tillægsopgørelse evt. bortfald af skattefritagelse

Efter § 6, stk. 3 bortfalder skattefritagelsen, hvis summen af bobeholdningen ifølge boopgørelsen og tillægsopgørelsen vedrørende de dele af boet, hvis afslutning er udskudt, overstiger beløbsgrænserne i § 6, stk. 1. Det er beløbsgrænserne i det kalenderår, hvor boopgørelsens skæringsdag ligger, der er afgørende, jf. sidste led i § 6, stk. 3, 1. pkt.

I tilfælde, hvor boet efter boopgørelsen var skattefritaget, men efter tillægsopgørelsen bliver skattepligtig, kan der være foretaget skatteansættelse af mellemperioden efter reglerne i kapitel 4 (§§ 13-17). Sådan beskatning ophæves efter § 18, jf. § 6, stk. 3, 2. pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er der kun 1 beløbsgrænse i § 6, stk. 1.
§ 6, stk. 3 er ændret til § 6, stk. 2, men er videreført med uændret indhold.

Blandet formueordning

§ 6, stk. 4, omhandler tilfælde, hvor afdøde var gift og havde en blandet formueordning, hvori der indgår fuldstændigt særeje. I disse tilfælde opstår der som udgangspunkt to boer, jf. § 4, stk. 4, 1. pkt. Skiftes de to boer hver for sig, skal beløbsgrænserne i § 6, stk. 1, anvendes på summen af de to boer. Det er beløbsgrænserne for det kalenderår, hvori skæringsdagen for det først afsluttede bo ligger, der anvendes ved vurderingen af, om boerne er skattepligtige eller ej.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er der kun 1 beløbsgrænse i § 6, stk. 1.
§ 6, stk. 4 er ændret til § 6, stk. 3, men er videreført med uændret indhold.

Successive skifter

Hvis kun særboet skiftes, mens den efterlevende ægtefælle overtager fællesboet til uskiftet bo el.lign., anvendes beløbsgrænserne derimod kun på særboet, jf. § 67, stk. 2. Hvis det uskiftede bo efterfølgende skiftes i den efterlevende ægtefælles levende live, skal beløbsgrænserne dog på tilsvarende måde anvendes på summen af de to boer, jf. § 72, stk. 2, jf. i øvrigt afsnit B.C.3.3. Beløbsgrænserne for det kalenderår, hvori skæringsdagen for det først skiftede bo ligger, skal bruges til afgørelse af, om det uskiftede bo er skattefritaget ved skiftet.

Hvis det uskiftede bo først skiftes ved den efterlevende ægtefælles død, sker der derimod ingen sammenlægning.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er der kun 1 beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Opgørelse af nettoformuen

Efter § 6, stk. 5 fragår beregnet dødsboskat efter § 30, stk. 1-4, ikke ved opgørelsen af boets nettoformue ved anvendelsen af reglerne i § 6, stk. 1, om, hvorvidt boet er fritaget for beskatning, eller om det skal beskattes. Når der er tale om fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live, er det dog den beregnede dødsboskat efter § 30, stk. 1, sammenholdt med § 72, stk. 4, der ikke skal fragå ved opgørelsen af boets nettoformue.

Tilsvarende fragår beregnet dødsboskat ikke i forbindelse med opgørelsen af nettoformuen ved anvendelsen af reglerne i § 6, stk. 3 og 4.

Passivposter, der beregnes efter BAL § 13 a, fragår heller ikke ved opgørelsen af nettoformuen ved anvendelsen af reglerne i DBSL § 6.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere gælder, at såvel dødsboskat beregnet efter §§ 30 og 30 a som restskat eller overskydende skat for mellemperioden beregnet efter §§ 14 og 15 skal holdes uden for både boets aktivmasse og nettoformue ved bedømmelsen af, om boet skattefritaget efter § 6, stk. 1 - 3, jf. § 6, stk. 4, nr. 1 og 2. Dette gælder, hvad enten der er tale om beløb i boets favør eller beløb i det offentliges favør.

Ved bedømmelsen af om boet er skattefritaget efter § 6, stk. 1 - 3, indgår tilbagebetaling efter dødsboskattelovens § 31 (carry back) heller ikke, hverken i aktivmassen eller i nettoformuen, når dødsfaldet er sket den 1. juli 2008 eller senere, ligesom passivposter efter BAL § 13a heller ikke indgår, jf. § 6, stk. 4, nr. 3 og 4.

Eftersom passivposterne indgår i boopgørelsen, er det for bobehandlere, arvinger m.fl. nærliggende at tro, at passivposterne også skal indgå ved opgørelsen af nettoformuen, når boets skattepligt skal bedømmes, men det er ikke tilfældet, eftersom der ikke er tale om et aktualiseret krav mod boet.

Ejerboliger, der skattemæssigt er omfattet af parcelhusreglen, medregnes ikke ved opgørelsen af boets aktiver, jf. § 6, stk. 5, når dødsfaldet er sket 1. juli 2008 eller senere. Ejendomme, der er omfattet af den såkaldte parcelhusregel kan afstås skattefrit. Reglerne findes i EBL § 8, suppleret med § 9 om blandet benyttede ejendomme. Der henvises til LV Erhvervsdrivende del afsnit E.J.1.

B.B.2.2 Mellemperiodens skattepligtige indkomst mv.

Af § 7 fremgår, at kapitel 4 finder anvendelse, når afdødes bo er fritaget for beskatning efter § 6.

§ 7 finder tillige anvendelse på boer, hvor ægtefællerne er afgået ved døden i samme indkomstår, og hvor førstafdøde ægtefælles bo er udlagt til uskiftet bo.

I kraft af henvisningsbestemmelsen i DBSL § 78, stk. 2, finder reglerne i kapitlet også i et vist omfang anvendelse i tilfælde, hvor boet efter en gift person sluttes ved boudlæg.

Beskatning i mellemperioden

Når dødsboet er fritaget for beskatning, er der ikke behov for regler om opgørelse af dødsboets indkomst m.v. Derimod er der behov for regler om beskatning af mellemperioden, dvs. perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår og frem til og med dødsdagen, jf. definitionen i § 96, stk. 3.

Foreløbige skatter anses som udgangspunkt for endelige

Afdøde vil være skattepligtig af mellemperiodeindtægten. Der sker dog ingen skatteansættelse af mellemperioden, medmindre enten dødsboet eller SKAT tager initiativ hertil.

Mellemperiodeskatten er en 50 pct.-proportionalskat, jf. DBSL § 14, stk. 1. Skatteprocenten svarer til dødsboskatteprocenten. Herved opnås, at den beskatning, der finder sted af mellemperioden i de skattefritagne boer, svarer til den beskatning, mellemperioden undergives i de ikke-skattefritagne boer.

Hvis førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo, og ægtefællen derfor skulle have været beskattet efter § 62, indgår førstafdødes indkomst i mellemperioden. Indkomsterne for de to ægtefæller i dødsåret beskattes under ét, og det vil derfor ikke være nødvendigt at foretage en opdeling af indkomsterne på hver af ægtefællerne, således som det sker efter reglerne om uskiftet bo m.v.

Særlige indkomstarter

Beskatningen af aktieindkomst og CFC-indkomst (indkomst fra controlled foreign company, jf. LL § 16 H, jf. LV Selskaber og aktionærer, afsnit S.F.1.2.) sker dog efter særlige regler, ligesom der også sker en særlig beskatning af indkomst, der er valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, jf. LV Dobbeltbeskatning, afsnit D.B.5.1.

B.B.2.2.1 Særregler for opgørelsen af mellemperiodeindkomsten - § 9

DBSL § 8 - hovedreglen§ 8 indeholder hovedreglerne om opgørelsen af den skattepligtige indkomst, aktieindkomsten og CFC-indkomsten i mellemperioden. Opgørelsen sker efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, medmindre andet fremgår af reglerne i kapitel 4.

B.B.2.2.1.1. Skattemæssige afskrivninger - § 9, stk. 2

DBSL § 9 - undtagelser

DBSL § 9 indeholder en række særregler for opgørelsen af mellemperiodeindkomsten. Bestemmelsen er i vidt omfang parallel med DBSL § 22, der angår bobeskatningsindkomsten i de ikke-skattefritagne boer.

Virksomhedsskatte-loven

Efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 1, kan virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen ikke anvendes.

Etableringskonti

Efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 2, kan der ikke foretages indskud på etableringskonto efter dødsfaldet med virkning for mellemperioden, hvorimod indskud som afdøde selv har foretaget før dødsfaldet, ikke skal tilbageføres.

Når den skattepligtige dør, beskattes indskud på etableringskonto, der ikke er anvendt ved dødsfaldet, jf. ETBL § 11. stk. 1. Se nærmere herom i LV Erhvervsdrivende afsnittene E.D.2.8 og E.D.2.9. Efterbeskatningen sker i det år, hvori dødsfaldet er indtrådt. Efterbeskatningskravet er omfattet af DBSL § 87, stk. 4. Efterbeskatningskravet skal fremsættes senest 2 måneder efter, at SKAT har modtaget meddelelse om, at afdødes efterlevende ægtefælle ikke ønsker at overtager afdødes indskud efter DBSL § 43, stk. 3.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder efter DBSL § 9, stk.1, nr. 3, at etableringskontoindskud inklusive tillæg efter etableringskontolovens § 11, stk. 1, medregnes med 67 pct. af beløb, der er fradraget i indkomståret 2002 eller senere, og med 78 pct. af beløb, der er fradraget i indkomståret 2001 eller tidligere, jf. dog § 43, stk. 3.
Efter DBSL § 43, stk.3 gælder, at den efterlevende ægtefælle senest samtidig med indsendelsen af boopgørelsen skal tilkendegive over for SKAT, om afdødes indskud overtages. I tilfælde, hvor der efter reglerne i lov om skifte af dødsboer ikke skal indgives en boopgørelse, skal tilkendegivelsen dog afgives inden for fristerne i § 13, stk. 2.
Overtager den efterlevende ægtefælle ikke afdødes indskud, gælder § 9, stk. 1, nr. 3. Der skal i så fald ske obligatorisk afsluttende ansættelse for mellemperioden efter § 13, stk. 5, nr, 5, jf. afsnit B.B.2.3.2.

Investeringsfond

Af DBSL § 9, stk. 1, nr. 3 fremgår, at der ikke kan henlægges til investeringsfond.

Når den skattepligtige dør, efterbeskattes henlæggelser til investeringsfonds, der ikke er anvendt ved dødsfaldet. Efterbeskatningen sker ved forhøjelse af indkomsten for henlæggelsesårene, jf. IFL § 10, stk. 1. Der beregnes særskilt tillæg efter reglerne i investeringsfondsloven, jf. LV Erhvervsdrivende, afsnit E.D.1. Endvidere gælder kildeskattelovens almindelige regler om procenttillæg til restskat. Efterbeskatningskravet er omfattet af DBSL § 87, stk. 4. Efterbeskatningskravet skal fremsættes senest 2 måneder efter, at SKAT har modtaget meddelelse om, at afdødes efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer ikke overtager investeringsfondshenlæggelserne efter DBSL § 39, stk. 1. Tidligere foretagne henlæggelser til investeringsfonds kan efter de almindelige regler anvendes til forlods afskrivning på anskaffelser i mellemperioden, når anskaffelserne er foretaget af afdøde. Indskud på den særlige konto for investeringsfonds kan være hævet i mellemperioden, mens afdøde levede. Henlæggelserne er imidlertid først anvendt, når de er blevet afskrevet forlods i selvangivelsen for mellemperioden. Hvis der ikke foretages afsluttende ansættelse, efterbeskattes de derfor som ikke-anvendte, medmindre henlæggelserne overtages af en arving m.v. Boet kan godt hæve investeringsfondsmidler til forlods afskrivning på afdødes anskaffelser, men det er en betingelse for hævningen, at der foretages afsluttende ansættelse. Se LV Erhvervsdrivende, afsnit E.D.1.2.2.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglen om investeringsfond taget ud af § 9, stk. 1, nr. 3.
Den gælder dog fortsat, jf. § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008, hvoraf fremgår, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 9, stk. 1, nr. 3, i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

Renter

Efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 4, 1. pkt., skal renteindtægter indtægtsføres og renteudgifter fradrages, hvis de forfalder i mellemperioden. Herudover medregnes beregnede renter fra sidste forfaldsdag til og med dødsdagen, uanset om forfaldsdagen ligger før mellemperiodens begyndelse.

Eksempel:

En person har en fordring på 100.000 kr. Den forrentes med 12 pct. årlig. Renterne forfalder en gang om året den 1. maj. Personen afgår ved døden den 1. juni 2008. Personen havde kalenderårsregnskab, og mellemperioden varer derfor fra den 1. januar 2008 til den 1. juni 2008. De forfaldne renter pr. 1. maj 2008 udgør 12.000 kr. Renter for tiden 1. maj til 1. juni 2008 beregnes til 1.000 kr. Til indtægt i mellemperioden medregnes 13.000 kr.

Hvis personen i stedet var død den 1. april 2008, er der ingen renter, der forfalder i mellemperioden. Til indtægt i mellemperioden medregnes alene de beregnede renter for tiden fra den 1. maj 2007 til og med dødsdagen den 1. april 2008, 11.000 kr.

DBSL § 9, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., indeholder en undtagelse, der sikrer, at LL § 5, stk. 8, jf. LV Almindelig del, afsnit A.E.1.1.2 også finder anvendelse i dødsåret.

LL § 7 O og AL §§ 9, stk. 4 og 21, stk. 6

Efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 5, skal indtægter som nævnt i LL § 7 O, stk. 2, (visse engangsindtægter m.v.) og AL §§ 9, stk. 4 (fortjeneste og tab på driftsmidler og skibe) og 21, stk. 6, (genvundne afskrivninger) opgøres uden de deri nævnte procentnedslag til henholdsvis 85 (LL § 7 O) og 90 pct. (AL §§ 9, stk. 4 og 21, stk. 6).

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglen i nr. 5 ophævet.
Dødsboer, hvor dødsfaldet er sket efter nævnte tidspunkt, har derfor samme procentvise reduktion af tab og fortjenester vedrørende genvundne afskrivninger og reduktion af visse indtægter efter ligningslovens § 7 O, som gælder for levende personer.

Efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 5 udgør beskæftigelsesfradrag efter LL § 9 J og særligt befordringsfradrag efter LL § 9 C, stk. 4 dødsårets forskudsregistrerede fradrag, der omregnes efter mellemperiodens længde, når dødsfaldet er sket 1. juli 2008 eller senere. Det er derfor en forudsætning for fradrag, at disse indgår i forskudsregistreringen for dødsåret. 

Efterlevende ægtefælles deltagelse i afdødes virksomhed

DBSL § 9, stk. 1, nr. 6, omhandler tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle enten har drevet en erhvervsvirksomhed tilhørende afdøde eller har deltaget i væsentligt omfang i driften af afdødes erhvervsvirksomhed. I disse tilfælde kan boet bestemme, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et almindeligt arbejdsvederlag for den indsats, der er ydet i mellemperioden, jf. DBSL § 44, stk. 1. Sker dette, kan et tilsvarende beløb fradrages ved opgørelsen af mellemperiodeindkomsten. Se afsnit B.B.5.5.

Afdødes deltagelse i efterlevende ægtefælles virksomhed

DBSL § 9, stk. 1, nr. 7, omhandler den modsatte situation af DBSL § 9, stk. 1, nr. 6, dvs. tilfælde, hvor afdøde enten har drevet en erhvervsvirksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle eller har deltaget i væsentligt omfang i driften af den efterlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed. Den efterlevende ægtefælle kan i disse tilfælde bestemme, at der til afdødes indkomst i mellemperioden skal medregnes et almindeligt arbejdsvederlag for arbejde i mellemperioden. Den efterlevende ægtefælle kan i så fald fradrage et tilsvarende beløb i sin indkomst fra virksomheden, jf. DBSL § 44, stk. 2.

Havde ægtefællerne indgået en lønaftale som nævnt i KSL § 25 A, stk. 7, jf. LV Almindelig del, afsnit A.A.4.5 vedbliver denne at gælde i mellemperioden, idet en sådan lønaftale anses for at være udtryk for et rimeligt arbejdsvederlag.

Dispositioner efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 6 og 7, er undergivet almindelig ligningsmæssig kontrol, enten i forbindelse med skatteansættelsen af den efterlevende ægtefælle i dødsåret eller i forbindelse med en selvstændig skatteansættelse af afdødes mellemperiode.

B.B.2.2.1.2 Indtægter, der beskattes efter KSL §§ 48 E og 48 F - § 9, stk. 3

DBSL § 9, stk. 2, omhandler skattemæssige afskrivninger i mellemperioden. Udgangspunktet efter DBSL § 8 er, jf. afsnit B.B.2.2. , at der kan foretages afskrivninger efter de almindelige regler på de aktiver, som kunne være gjort til genstand for skattemæssig afskrivning, hvis dødsfaldet ikke var sket.

Omregning

Efter DBSL § 9, stk. 2, opgøres de skattemæssige afskrivninger som helårlige afskrivninger, der omregnes forholdsmæssigt. Det således omregnede beløb udgør de skattemæssige afskrivninger for mellemperioden.

Straksfradrag

Straksfradrag efter AL § 18, stk. 2-4, omfattes ikke af bestemmelserne om skattemæssige afskrivninger i DBSL § 9, stk. 2. Det betyder, at straksfradrag kan foretages med virkning for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i mellemperioden, i det omfang de almindelige betingelser herfor er opfyldt, herunder at ejendommen var ejet af afdøde på dødsfaldstidspunktet. Straksfradraget skal ikke omregnes til mellemperiodens længde.

Når boet er skattefritaget, vil der således kunne foretages straksfradrag for mellemperioden, såfremt betingelserne for straksfradrag er opfyldt senest ved dødsfaldet.

Nedskrivninger

Dødsboskatteloven indeholder ikke regler om nedskrivning på landbrugets besætninger af husdyr. Der kan således med hjemmel i DBSL § 8 foretages nedskrivninger i mellemperioden på dette aktiv uden hensyntagen til dennes længde. Se i øvrigt LV Erhvervsdrivende afsnit E.E.1.

B.B.2.2.1.3 Forskudt indkomstår - § 9, stk. 4

Det fremgår af DBSL § 9, stk. 3, at indtægter, som afdøde har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, ikke skal indgå i opgørelsen af den skattepligtige indkomst for mellemperioden. Indkomsten er dog skattepligtig uanset dødsfaldet. Om KSL §§ 48 E og 48 F, se LV Dobbeltbeskatning afsnit D.B.5.1.

B.B.2.2.2 Virksomhedsordningen - § 10

Bagudforskudt indkomstår

DBSL § 9, stk. 4, fastsætter særlige regler for opgørelsen af den skattepligtige indkomst i mellemperioden i de tilfælde, hvor afdøde havde bagudforskudt indkomstår. Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvis afdødes indkomstår udløb efter udgangen af det kalenderår, det trådte i stedet for (fremadforskudt indkomstår).

Omregning

Efter DBSL § 9, stk. 4, omregnes den normale løbende indkomst i mellemperioden efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket til og med dødsdagen (delperioden) og hele mellemperioden. Engangsindtægter og -udgifter i mellemperioden omregnes ikke, men medregnes fuldt ud i den skattepligtige indkomst i mellemperioden, medmindre der er tale om aktieindkomst eller CFC-indkomst, jf. §§ 16 og 17.

Engangsindtægter og udgifter

Opdelingen mellem engangsindtægter og -udgifter på den ene side og løbende indtægter og udgifter på den anden side foretages som efter den hidtil gældende praksis. Som engangsindtægter og -udgifter betragtes indtægter og udgifter, der ikke påvirkes af indkomstårets længde. Almindelige eksempler på engangsindtægter og -udgifter vil være feriepenge for året før dødsåret, aktieindkomst over bundgrænsen, skattepligtig fortjeneste og tab ved afståelse af formuegoder udenfor næring og underskud fremført fra tidligere indkomstår.

For dødsfald 1. juli 2008 gælder, at aktieindkomst ikke er en del af mellemperiodens skattepligtige indkomst, men opgøres for sig selv. Skat af aktieindkomst beregnes ligesom for levende personer. Se nærmere herom i afsnit B.B.2.3.5.

Løbende indtægter og udgifter

Løbende indtægter og udgifter vil almindeligvis være løn, afskrivninger, renteindtægter og renteudgifter, og indtægter og udgifter ved næringssalg og -køb.

Eksempel på opgørelse af den skattepligtige indkomst for mellemperioden

Eksempel

En person med indkomstår 1. juli - 30. juni dør den 1. februar 2008. Mellemperioden omfatter således 216 dage. Perioden fra og med den 1. januar 2008 til og med dødsdagen omfatter 32 dage (delperioden). Der foreligger følgende oplysninger om afdødes indkomstforhold i mellemperioden:

Løn efter AM-bidrag vedr. indkomståret 2008

140.000 kr.

Feriepenge (optjent før 2008) efter AM-bidrag

9.000 kr.

Renteudgifter

25.000 kr.

Udbytte af aktier

80.000 kr.

   
Opgørelse af skattepligtig indkomst for mellemperioden:  
Løbende indtægter og udgifter:  
(140.000 - 25.000) kr. x 32/216

17.037 kr.

Engangsindtægter og -udgifter:  
Feriepenge

9.000 kr.

86 pct. af aktieindkomst over beløbsgrænsen på
46.700 kr. , jf. DBSL § 16, stk. 2


40.162 kr.

Mellemperiodens skattepligtige indkomst

66.199 kr.

Eksemplets tal er kun gældende for dødsfald før 1. juli 2008. For dødsfald 1. juli 2008 og senere indgår aktieindkomst ikke i mellemperiodens skattepligtige indkomst, Se herom i afsnit B.B.2.3.5.

B.B.2.2.3 Kapitalafkastordningen - § 11

DBSL § 10 indeholder regler om den skattemæssige behandling af en virksomhed, med hensyn til hvilken afdøde eller dennes efterlevende ægtefælle hidtil har anvendt reglerne i virksomhedsskattelovens afsnit I (virksomhedsordningen jf. LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2).

Efter § 9, stk. 1, nr. 1, jf. ovenfor, kan virksomhedsordningen ikke anvendes ved opgørelsen af afdødes indkomst for mellemperioden.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i mellemperioden skal (som udgangspunkt) medregnes dels afdødes indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat, jf. § 10, stk. 1, dels - i det omfang boet omfatter en virksomhed, der tilhørte afdøde, og som har været omfattet af den efterlevende ægtefælles virksomhedsordning - den efterlevende ægtefælles indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat, jf. § 10, stk. 2.

Konto for opsparet overskud

Efter DBSL § 10, stk. 1, skal indestående på afdødes konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat og med fradrag af et reguleret grundbeløb på 83.300 kr., 147.200 kr. i 2008 medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for mellemperioden.

Ét grundbeløbsfradrag

Der gives kun ét fradrag for grundbeløbet. I de tilfælde, hvor der opgøres skattepligtig indkomst for mellemperioden såvel for et bo bestående af afdødes hidtidige fælleseje og skilsmissesæreje som for afdødes særbo, fordeles grundbeløbet.

Forholdsmæssig fordeling af fradrag ved flere boer

Fordelingen sker forholdsmæssigt under hensyn til det indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat, der skal medregnes ved indkomstopgørelsen for henholdsvis fællesejet og det fuldstændige særeje.

Foreløbig virksomhedsskat vedr. opsparet overskud modregnes i mellemperiodeskatten

Der skal oprettes separate konti for opsparet overskud for hver periode, hvor virksomhedsskatteprocenten er ændret.

Virksomhedsskatteprocenten er gennem årene ændret og udgør:

 

Indkomstår

Virksomhedsskattepct.

1987-1990

50

1991

38

1992-1998

34

1999-2000

32

2001-2004

30

2005-2006

28

2007 og senere

25

 

Fradraget foretages først i tidligst opsparet overskud jf. § 10, stk. 1, 3. pkt., dvs. 147.200 kr.´s - fradraget i 2008 skal fragå i ældre opsparet overskud forud for nyere opsparet overskud. Den foreløbige virksomhedsskat vedrørende den del af det opsparede overskud, der beskattes, modregnes i mellemperiodeskatten, jf. § 15, stk. 3. Se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.12.4.

Efterlevende ægtefælles anvendelse af virksomhedsordningen på afdødes virksomhed

§ 10, stk. 2, angår tilfælde, hvor afdødes efterlevende ægtefælle anvendte virksomhedsordningen ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret på en virksomhed, der tilhører afdøde. I så fald skal den efterlevende ægtefælles opsparede overskud ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret medregnes ved opgørelsen af det beløb, der beskattes efter § 10, stk. 1. Uanset om begge ægtefæller anvendte virksomhedsordningen, gives der kun ét fradrag på 147.200 kr. i 2008 og bestemmelsen om, at fradraget foretages først i tidligst opsparet overskud, gælder for ægtefællernes opsparede overskud under ét.

Hvis afdøde anvendte kapitalafkastordningen og den efterlevende ægtefælle virksomhedsordningen, sker opgørelsen af mellemperiodeindkomsten som udgangspunkt efter § 11, stk. 1. I disse tilfælde sammenlægges den efterlevende ægtefælles opsparede overskud i virksomhedsordningen med afdødes henlæggelse til konjunkturudligning, og der gives også her kun ét fradrag for grundbeløbet, jf. § 10, stk. 2. Herved ligestilles ægtefæller, der anvendte hver sin ordning, med ægtefæller, der begge anvendte virksomhedsordningen eller begge anvendte kapitalafkastordningen.

Om det tilfælde, hvor afdøde anvendte virksomhedsordningen og den efterlevende ægtefælle kapitalafkastordningen, henvises til afsnit B.B.2.2.3.

Anvendte den efterlevende ægtefælle virksomhedsordningen på indkomst fra en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle selv, gælder de almindelige regler i virksomhedsskattelovens afsnit I i dødsåret og de efterfølgende indkomstår, jf. hovedreglen i § 48 omtalt i afsnit B.B.5.9.

Udlodning af efterlevende ægtefælles virksomhed til andre arvinger

Der gælder dog, jf. § 48, stk. 2, en undtagelse for det tilfælde, hvor en virksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle udloddes til andre arvinger eller legatarer. I disse tilfælde skal den del af ægtefællens indestående på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, der vedrører virksomheden, med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af det beløb, der skal beskattes efter § 10, stk. 1, eller - hvis afdøde anvendte kapitalafkastordningen - efter § 11, stk. 1.

Flere virksomheder

§ 10, stk. 3, indeholder særlige regler for det tilfælde, hvor boet kun omfatter én/nogle af flere virksomheder, der ved anvendelsen af virksomhedsordningen er blevet behandlet som én virksomhed. Det vil sige den situation, hvor boet efter afdøde omfatter én eller flere virksomheder, der tilhørte afdøde, og som har været drevet af afdøde eller den efterlevende ægtefælle sammen med én eller flere virksomheder tilhørende den efterlevende ægtefælle. Det vil også sige den situation, hvor afdødes særbo skiftes adskilt fra fællesboet og omfatter én eller flere virksomheder, der har været drevet af afdøde eller den efterlevende ægtefælle sammen med én eller flere virksomheder tilhørende afdødes andel af det hidtidige fælleseje og skilsmissesæreje.

Efter § 10, stk. 3, sker der i sådanne tilfælde beskatning i boet efter reglerne i § 10, stk. 1 og 2, af en forholdsmæssig del af indestående på konto for opsparet overskud med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat. Beregningen af den forholdsmæssige del af indestående på konto for opsparet overskud sker på samme måde, som når den skattepligtige ophører med at drive én af flere virksomheder, uden at virksomheden afstås, jf. VSL § 15 a, stk. 3, jf. LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.15.1.5.

Der skal oprettes separate konti for opsparet overskud for hver periode, hvor virksomhedsskatteprocenter er ændret. Hvis der foreligger flere konti for opsparet overskud, skal der medregnes en forholdsmæssig del af hver af disse. Se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.12.4.

Konto for opsparet overskud overtages i forbindelse med udlodning

Ifølge § 10, stk. 4, skal der ikke ske beskatning i det omfang indestående på konto for opsparet overskud overtages af den, til hvem virksomheden udloddes, jf. afsnit B.B.4.4.2 om § 39, stk. 2. Også i skattefritagne boer er det efter § 39, stk. 2, muligt at overtage indestående på konto for opsparet overskud. Der skal heller ikke ske beskatning i det tilfælde, hvor en efterlevende ægtefælle med virkning fra begyndelsen af dødsåret vælger at indtræde i afdødes virksomhedsordning med hensyn til en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle selv i medfør af § 45, stk. 2, jf. afsnit B.B.5.6.3.

Efter § 10, stk. 5, reguleres beløbsgrænsen for fradraget i § 10, stk. 1, efter PSL § 20. Grundbeløbet er på den baggrund fastsat i 1987- niveau. Med en regulering efter PSL § 20 skal grundbeløbet reguleres med et årligt beregnet reguleringstal. Dette reguleringstal udgør 176,7 i 2008. Derved bliver fradraget 147.200 kr. i 2008.

B.B.2.3 Mellemperiodebeskatning - §§ 12-17
B.B.2.3.1 Forskudsskattens endelighed - § 12

DBSL § 11 indeholder regler om den skattemæssige behandling af en virksomhed, med hensyn til hvilken afdøde eller den efterlevende ægtefælle hidtil har anvendt reglerne i virksomhedsskattelovens afsnit II, jf. LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.3 (kapitalafkastordningen), når der er foretaget henlæggelse til konjunkturudligning.

Reglerne vedrørende beskatning af indestående på konjunkturudligningskontoen svarer til de regler, der gælder for beskatning af indestående på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen.

Efter § 9, stk. 1, nr. 1, jf. ovenfor, kan kapitalafkastordningen ikke anvendes ved opgørelsen af afdødes indkomst for mellemperioden.

Konjunkturudlignings-
kontoen

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for mellemperioden skal (som udgangspunkt) medregnes dels afdødes indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den dertil svarende konjunkturudligningsskat, jf. § 11, stk. 1 dels - i det omfang boet omfatter en virksomhed der tilhørte afdøde, og som har været omfattet af den efterlevende ægtefælles kapitalafkastordning - den efterlevende ægtefælles indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den dertil svarende konjunkturudligningsskat, jf. § 11, stk. 2.

Efter § 11, stk. 1, skal afdødes indestående på konjunkturudligningskontoen ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret med tillæg af den hertil svarende konjunkturudligningsskat og med fradrag af 147.200 kr. i 2008 medregnes ved opgørelsen af mellemperiodeindkomsten.

Ét grundbeløbsfradrag

Der gives kun et fradrag for grundbeløbet. Grundbeløbet fordeles i de tilfælde, hvor der opgøres en skattepligtig indkomst for mellemperioden såvel for et bo bestående af afdødes hidtidige fælleseje og skilsmissesæreje som for afdødes særbo.

Fordeling af fradrag ved flere boer

Fordelingen sker forholdsmæssigt under hensyn til det indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af hertil svarende konjunkturudligningsskat, der skal medregnes ved indkomstopgørelsen for henholdsvis fællesejet og det fuldstændige særeje.

Fradraget foretages først i tidligste henlæggelser til konjunkturudligning, jf. § 11, stk. 1, sidste pkt.

Foreløbig konjunktur-udligningsskat modregnes i mellemperiodeskatten

Ved skatteberegningen modregnes den foreløbige konjunkturudligningsskat vedrørende den del af henlæggelsen, der beskattes, i mellemperiodeskatten, jf. § 15, stk. 3.

Efterlevende ægte-fælles anvendelse af kapitalafkastordningen på afdødes virksomhed

§ 11, stk. 2, angår tilfælde, hvor afdødes efterlevende ægtefælle anvendte kapitalafkastordningen ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret, på en virksomhed, der tilhører afdøde. I så fald skal den efterlevende ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret medregnes ved opgørelsen af det beløb, der beskattes efter § 11, stk. 1. Uanset om begge ægtefæller anvendte kapitalafkastordningen, gives der kun ét fradrag for grundbeløbet på 147.200 kr. i 2008. 

Blandet virksomhedsordning og kapitalafkastordning

Hvis afdøde anvendte virksomhedsordningen og den efterlevende ægtefælle kapitalafkastordningen, sker opgørelsen af indkomsten i mellemperioden som udgangspunkt efter § 10, stk. 1. I disse tilfælde sammenlægges den efterlevende ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning i kapitalafkastordningen med afdødes opsparede overskud i virksomhedsordningen, og der gives også her kun ét fradrag for grundbeløbet, jf. § 11, stk. 2. Herved ligestilles ægtefæller, der anvendte hver sin ordning, med ægtefæller, der begge anvendte virksomhedsordningen eller begge anvendte kapitalafkastordningen.

Om det tilfælde, hvor afdøde anvendte kapitalafkastordningen og den efterlevende ægtefælle virksomhedsordningen, henvises til afsnit B.B.2.2.2.

Anvendte den efterlevende ægtefælle kapitalafkastordningen på indkomst fra virksomhed, der tilhørte den efterlevende ægtefælle selv, gælder de almindelige regler i virksomhedsskattelovens afsnit II i dødsåret og de efterfølgende indkomstår, jf. hovedreglen i DBSL § 48, stk.1, omtalt i afsnit B.B.5.9.

Udlodning af den efterlevende ægtefælles virksomhed til andre arvinger

Der gælder dog, jf. § 48, stk. 3, en undtagelse for det tilfælde, hvor en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle, udloddes til andre arvinger eller legatarer. I disse tilfælde skal den del af ægtefællens indestående på konjunkturudligningskontoen ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, der vedrører virksomheden, med tillæg af hertil svarende konjunkturudligningsskat medregnes ved opgørelsen af det beløb, der skal beskattes efter § 11, stk. 1, eller - hvis afdøde anvendte virksomhedsordningen - efter § 10, stk. 1.

Flere virksomheder

§ 11, stk. 3, indeholder særlige regler for tilfælde, hvor boet kun omfatter en/nogle af flere virksomheder, der ved anvendelsen af kapitalafkastordningen er blevet behandlet som én virksomhed.

I sådanne tilfælde skal der ske beskatning i mellemperioden efter reglerne i § 11, stk. 1 og 2, af en forholdsmæssig del af indestående på konjunkturudligningskontoen. Den forholdsmæssige del beregnes efter forholdet mellem den del af kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, der kan henføres til den nævnte virksomhed, og hele kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af dette indkomstår. Kapitalafkastgrundlaget ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret opgøres som værdien af aktiver, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, ved udløbet af dette indkomstår. Ved opgørelsen af kapitalafkastet i kapitalafkastordningen gælder nogle undtagelser fra hovedreglen om, at der alene medregnes værdien af aktiver, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt, jf. VSL § 22 a, stk. 6 og 7. Efter dødsboskatteloven gælder disse undtagelser også ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget for den virksomhed, der indgår i boet, og hele kapitalafkastgrundlaget. Om opgørelse af kapitalafkastgrundlaget henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.3.1.7.

Konjunkturudlignings-
kontoen overtages ved udlodning

Ifølge § 11, stk. 4, sker der ikke beskatning, i det omfang indestående på konjunkturudligningskontoen overtages af den, til hvem virksomheden udloddes, efter § 39, stk. 3, jf. afsnit B.B.4.4.3. Også i skattefritagne boer er det efter § 39, stk. 3, muligt at overtage indestående på konjunkturudligningskontoen. Der sker heller ikke beskatning i boet i det tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle med virkning fra begyndelsen af dødsåret indtræder i afdødes kapitalafkastordning med hensyn til en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle selv. Der henvises til afsnit B.B.5.6.4. vedrørende § 45, stk. 4. Bestemmelsen er parallel med § 10, stk. 4, vedrørende virksomhedsordningen.

Efter § 11, stk. 5, reguleres beløbsgrænsen for fradraget i § 11, stk. 1, efter PSL § 20. Beløbsgrænsen er sammenfaldende med beløbsgrænsen i DBSL § 10, stk. 1.

B.B.2.3.2 Afsluttende skatteansættelse - § 13

DBSL § 12 indeholder hovedreglen for den skattemæssige afslutning af mellemperioden, nemlig at der ikke foretages yderligere.

Foreløbige skatter

Efter § 12, stk. 1, skal afdødes indkomstskatter for mellemperioden således anses for endeligt afgjort med betalingen af foreløbige skatter for mellemperioden. Det samme gælder restskat, der er overført til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter, jf. KSL § 61, stk. 3, samt forfaldne skatterestancer overført efter KSL § 61 A. Overskydende skat fra tidligere indkomstår, der efter KSL § 62 C, stk. 2, er overført til dødsåret, fordi beløbet er for lille til at begrunde selvstændig udbetaling, anses for indregnet i de foreløbige indkomstskattebeløb.

Skyldige renter m.v. fra tidligere indkomstår, der er overført til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter efter KSL § 61 samt forfaldne skatterestancer fra tidligere indkomstår, der er overført til opkrævning efter reglerne i KSL § 61, stk. 3, jf. KSL § 61 A, er ligeledes omfattet af endelighedsbestemmelsen i § 12, stk. 1.

A-skat

Endvidere medregnes til de foreløbige skatter, A-skat, som er indeholdt vedrørende indtægter, der er erhvervet i mellemperioden. Det kan forekomme ved forskudt indkomstår, at der efter den 1. januar indeholdes A-skat, der vedrører afdødes indtægter i indkomståret før mellemperioden. Disse A-skatter medregnes ikke i den foreløbige skattebetaling. Omvendt kan der i tiden umiddelbart før dødsfaldet være indtjent A-indkomst, hvori indeholdelse først kan ske efter dødsfaldet, f.eks. løn, der betales bagud, eller feriepenge. Den skat, der efter dødsfaldet indeholdes i en sådan indkomst, medregnes ved opgørelsen af den foreløbige skattebetaling for mellemperioden.

A-skat, som fejlagtigt ikke har været indeholdt, skal indbetales og medregnes i det foreløbige skattebeløb.

B-Skat

Endvidere medregnes pålignede rater af B-skat, der er forfaldne før dødsfaldet. Forfaldne rater, som ikke er indbetalt, skal indbetales og medregnes i det samlede foreløbige skattebeløb, selv om den sidste rettidige indbetalingsdag ligger efter dødsdagen. Allerede indbetalte rater, som ikke var forfaldne på dødsdagen medregnes ikke. De skal tilbagebetales.

Udbytteskat

Indeholdt udbytteskat af udbytter, der er deklareret (vedtaget på generalforsamlingen) i mellemperioden, medregnes ligeledes i de foreløbige skatter.

Frivillige indbetalinger KSL § 59

Frivillige indbetalinger efter KSL § 59 vedrørende mellemperioden medregnes i den foreløbige skat. (Det bemærkes, at indbetalinger foretaget før den 1. juli i dødsåret, anses at vedrøre det forudgående indkomstår og ikke mellemperioden). Frivillige indbetalinger kan ikke foretages efter dødsfaldet.

Manglende indeholdelse af A-skat, KSL § 68

Til de foreløbige skatter medregnes endvidere beløb, der før dødsfaldet er givet afdøde pålæg om at indbetale efter KSL § 68, selv om betalingen ikke er sket inden dødsfaldet.

KSL § 55Foreløbig skat, der er tilbagebetalt efter KSL § 55, fratrækkes ved opgørelsen af den foreløbige skat for mellemperioden.

Ejendomsværdiskat

Foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, anses for endelige for afdøde for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, jf. EVSL § 15, stk. 2. Hvis afdøde har afhændet sin bolig inden dødsfaldet, vil den foreløbige ejendomsværdiskat, der er betalt indtil afhændelsesdatoen være endelig. I perioden fra afhændelsesdatoen til dødsfaldet har afdøde ikke ejet ejendommen og skal derfor ikke svare ejendomsværdiskat. Evt. betalt ejendomsværdiskat, som er opkrævet for denne periode, kan kræves tilbagebetalt af boet.

Forskudt indkomstår

§ 12, stk. 2, indeholder regler om opgørelsen af de foreløbige skatter for mellemperioden i tilfælde, hvor afdøde havde forskudt indkomstår. Om forskudt indkomstår henvises generelt til afsnit B.J.1.3.

Opgørelsesreglerne er nødvendige, fordi den foreløbige skattebetaling altid starter 1. januar, uanset om indkomståret er forskudt. Som hovedregel er den foreløbige skattebetaling for mellemperioden begyndt den 1. januar i det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf.  § 12, stk. 2, 1. og 2. pkt. Dette gælder således i alle tilfælde med bagudforskudt indkomstår og i de tilfælde med fremadforskudt indkomstår, hvor dødsfaldet er indtruffet inden for det kalenderår, som det fremadforskudte indkomstår træder i stedet for.

Er der tale om et fremadforskudt indkomstår (dvs. hvor indkomståret udløber efter udgangen af det kalenderår som det træder i stedet for) og dødsfaldet indtræffer 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, medregnes tillige de foreløbige indkomstskattebeløb som forfaldt til betaling eller som skulle indeholdes af indtægter indtjent i kalenderåret forud for det år, hvori dødsfaldet fandt sted, jf. DBSL § 12, stk. 2.

Eksempel

Et eksempel fra kalenderåret 2007: hvis indkomståret er fremadforskudt, så det dækker perioden 1. marts 2007 - 28. februar 2008, og hvis dødsfaldet er indtruffet den 31. december 2007, så er mellemperioden på 10 mdr. (1. marts - 31. december 2007), og den foreløbige skattebetaling for mellemperioden er påbegyndt den 1. januar 2007, jf. DBSL § 12, stk. 2, 1. pkt.

Er dødsfaldet i ovenstående eksempel derimod sket den 31. januar 2008, er mellemperioden på 11 mdr. (1. marts 2007 - 31. januar 2008) - og den foreløbige skattebetaling for denne mellemperiode er påbegyndt den 1. januar 2007, dvs. i kalenderåret forud for dødsåret, jf. DBSL § 12, stk. 2, 3. pkt.

B.B.2.3.3 Mellemperiodeskat - §§ 14 og 15
B.B.2.3.3.1 Skatteberegning ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 14

§ 13 indeholder reglerne om, hvornår der skal foretages selvstændig afsluttende skatteansættelse af mellemperioden med den virkning, at hovedreglen i § 12 ikke gælder.

SKAT og boet kan kræve afsluttende ansættelse.

Hvis afdøde efterlader sig såvel et fællesbo som et særbo og disse skiftes hver for sig, kan hvert af boerne kræve afsluttende skatteansættelse for mellemperioden. Krav fremsat af det ene af boerne har virkning for begge boer, når dødsfaldet er sket 1. juli 2008 og senere.

Boets frist - 6 mdr.

§ 13, stk. 2, omhandler fristen for dødsboets fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse. Dødsboets krav skal fremsættes senest 6 måneder efter dødsfaldet og ledsages af en selvangivelse for mellemperioden for afdøde. Hvis boets behandlingsmåde først afgøres mere end 4 måneder efter dødsfaldet, har boet dog altid en frist på 2 måneder til at fremsætte kravet.

6-måneders-fristen er suppleret med regler om, at en eventuel mellemperiodebeskatning ophæves:

  1. hvis boet efterfølgende skulle vise sig ikke at være skattefritaget, jf. § 18,
  2. hvis boet overgår til insolvensbehandling, jf. § 52, stk. 3, eller
  3. hvis boet overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo eller lignende, jf. § 58, stk. 2.

SKATs frist - 3 mdr. - hovedreglen

§ 13, stk. 3, omhandler fristen SKATs krav om afsluttende skatteansættelse. SKAT har en frist på 3 måneder fra modtagelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen til at fremsætte krav om afsluttende ansættelse.

Der er ikke hjemmel til at kræve afsluttende skatteansættelse, hvis den anførte frist overskrides, jf. dog nedenfor.

Undtagelse 1:
Forsæt eller groft uagtsomt forhold - SFL § 27, stk. 1, nr. 5

Såfremt der foreligger et forhold, som nævnt i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, gælder 3-måneders fristen ikke, jf. § 87, stk. 2, 1. pkt. En ændring af en skatteansættelse i henhold til SFL § 27, stk. 1, nr. 5 skal foretages inden rimelig tid efter, at den skatteansættende myndighed har fået kendskab til de korrekte faktiske forhold, jf. SFL § 27, stk. 2. Om SFL § 27 henvises til afsnit G.1.1.2. i juridisk vejledning om Processuelle regler på SKATs område. Om efterbetaling se afsnit B.G.2.2.

Undtagelse 2: Anmodning om oplysninger SKL § 6 C, stk. 1

Der gælder endvidere en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet ikke har opfyldt en anmodning fra SKAT om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL senest 2 måneder før udløbet af 3-måneders-fristen. Undtagelsen betyder, at 3-måneders-fristen udskydes således, at fristen først udløber 2 måneder efter, at SKAT har modtaget oplysningerne, jf. § 87, stk. 3.

Selvangivelsesfrist

I tilfælde, hvor SKAT har krævet afsluttende skatteansættelse, har boet en frist på 3 måneder til at selvangive for mellemperioden for afdøde, jf. § 13, stk. 3, 2. pkt.

KSL §§ 48 E og 48 F - endelig beskatning

Efter § 13, stk. 4, kan der ikke kræves afsluttende skatteansættelse vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F. Efter KSL §§ 48 E og 48 F kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast skat på 25 pct. Skat vedrørende en sådan indkomst bliver endelig ved den skattepligtiges død. Om KSL §§ 48 E og 48 F, se LV Dobbeltbeskatning afsnit D.B.5.1.

§ 13, stk. 5-7, omhandler nogle tilfælde, hvor afsluttende skatteansættelse for mellemperioden er obligatorisk. Fælles herfor er, at der har været tale om selvstændig erhvervsvirksomhed. Det drejer sig dels om tilfælde, hvor afdøde og/eller afdødes efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en virksomhed, der tilhørte afdøde, og dels om tilfælde, hvor der efter § 9, stk. 1, nr. 6 eller 7, skal overføres beløb mellem ægtefællerne, fordi den ene ægtefælle i mellemperioden har drevet den andens virksomhed eller i væsentligt omfang deltaget i driften heraf.

Virksomhedsordningen

Efter § 13, stk. 5, nr. 1, skal der foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen, og indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret overstiger et grundbeløb på 83.300 kr. Grundbeløbet er i 1987-niveau og udgør 147.200 kr. i 2008. 

Kapitalafkastordningen

Efter § 13, stk. 5, nr. 2, skal der tilsvarende foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen og indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den hertil svarende konjunkturudligningsskat ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret overstiger 147.200 kr.  i 2008.

Arbejdsvederlag fastsat

Ifølge § 13, stk. 5, nr. 3 og 4, skal der foretages afsluttende skatteansættelse, når boet bestemmer, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et vederlag for arbejde ydet i afdødes virksomhed i mellemperioden, eller når den efterlevende ægtefælle omvendt bestemmer, at der i afdødes mellemperiodeindkomst skal medtages et vederlag for arbejde ydet i den efterlevende ægtefælles virksomhed i mellemperioden.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, jf. § 13, stk. 5, nr. 5, at der tillige skal foretages afsluttende ansættelse, hvis afdøde har foretaget indskud på etableringskonto, der ikke overtages af en efterlevende ægtefælle efter § 43, stk. 3.

Efterlevendes opsparing efter VSL - afdødes virksomhed

I § 13, stk. 6, der er et tillæg til § 13, stk. 5, nr. 1 og 2, er det bestemt, at hvis den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret før dødsåret anvendte virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en erhvervsvirksomhed, der indgår i boet efter afdøde, skal ægtefællens opsparede overskud eller henlæggelse til konjunkturudligning med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat eller den dertil hørende konjunkturudligningsskat medregnes ved afgørelsen af, om der skal foretages afsluttende skatteansættelse efter § 13, stk. 5, nr. 1 og 2. Der skal således foretages afsluttende skatteansættelse, hvis ægtefællerne hver for sig eller sammen når op over beløbsgrænsen i § 13, stk. 5, på 147.200 kr. i 2008. Beløbsgrænsen gælder også, hvis den ene ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen og den anden kapitalafkastordningen. I denne situation anvendes beløbsgrænsen således på summen af den ene ægtefælles opsparede overskud og den anden ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning. Hermed ligestilles ægtefæller, der har anvendt hver sin ordning, med ægtefæller, der begge har anvendt virksomhedsordningen eller begge har anvendt kapitalafkastordningen.

Selvangivelsesfrister

Efter § 13, stk. 7, har boet en selvangivelsesfrist på 6 måneder fra dødsdagen, dog altid 2 måneder efter boets behandlingsmåde er afgjort i de tilfælde, hvor afsluttende skatteansættelse er obligatorisk efter § 13, stk. 5, nr. 1-3.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, jf. DBSL § 13, stk. 7, følgende:
Når afsluttende skatteansættelse skal ske efter stk. 5, skal der selvangives for mellemperioden senest samtidig med, at boopgørelsen indsendes. I tilfælde, hvor der efter reglerne i lov om skifte af dødsboer ikke skal indgives en boopgørelse, gælder dog fristerne i stk. 2

Arbejdsvederlag

I de i stk. 5, nr. 4, nævnte tilfælde, træffes afgørelsen om, hvorvidt afdøde skal beskattes af et beløb, af den efterlevende ægtefælle, jf. § 9, stk. 1, nr. 7. Denne afgørelse vil skulle træffes i forbindelse med den efterlevende ægtefælles selvangivelse for dødsåret, idet afgørelsen er en forudsætning for, at ægtefællen kan foretage et tilsvarende fradrag i sin indkomst, jf. § 44, stk. 2. Fristen for selvangivelse for mellemperioden udskydes i disse tilfælde, så den er sammenfaldende med fristen for den efterlevende ægtefælles indgivelse af selvangivelse for dødsåret, jf. § 13, stk. 7, 2. pkt.

Henstand og sanktioner

Efter § 13, stk. 8, finder de almindelige regler i skattekontrolloven om adgangen til efter anmodning

  1. at give henstand med indgivelse af en selvangivelse,
  2. om beregning af skattetillæg for ikke rettidig selvangivelse,
  3. om adgangen til at søge en selvangivelse fremtvunget ved pålæg af daglige bøder og
  4. om adgangen til at foretage skatteansættelsen skønsmæssigt, hvis selvangivelsen ikke foreligger på ansættelsestidspunktet,

tilsvarende anvendelse på de særlige selvangivelsesfrister efter § 13, stk. 2, 3 og 7. Om skattekontrolloven se LV Almindelig del afsnit A.I.

B.B.2.3.3.2 Skatteberegning ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 14

DBSL § 14 indeholder regler om beskatning af mellemperiodens skattepligtige indkomst. Beskatningen sker på samme måde som beskatningen af hele bobeskatningsindkomsten i de ikke-skattefritagne boer, jf. § 30.

Se afsnit E.3.1. i vejledningen Beregning af personlige indkomstskatter m.v.

Proportionalskat 50 pct.

Ifølge § 14, stk. 1, beskattes den skattepligtige indkomst i mellemperioden med 50 pct.

Månedligt fradrag

Efter § 14, stk. 2, gives der et fradrag i skatten for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori dødsfaldet er sket. Fradragets grundbeløb, der fastsat i 1987-niveau, udgør 1.000 kr. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20, jf. § 14, stk. 3, og udgør 1.800 kr. i 2008. Hvis afdøde anvendte et bagudforskudt indkomstår (dvs. et indkomstår som udløber inden udgangen af det kalenderår der træder i stedet for), gives fradraget først fra begyndelsen af det kalenderår, hvori dødsfaldet sker, jf. § 14, stk. 2, 2. pkt.).

Fradraget efter § 14, stk. 2, svarer til det fradrag, der gives for mellemperioden i boer der skal betale dødsboskat, jf. § 30, stk. 3.

Aktieindkomst og CFC-indkomstEventuel aktieindkomst, der ikke overstiger en bestemt beløbsgrænse, og eventuel CFC-indkomst beskattes særskilt, jf. henholdsvis afsnit B.B.2.3.4 om § 16 og afsnit B.B.2.3.6 om § 17.

B.B.2.3.3.3 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 15

Når dødsfald er sket 1. juli 2008 og senere er skatteberegningsreglerne ændret, især reglerne om beskatning af aktieindkomst, jf. DBSL § 16. Reglerne er nærmere beskrevet i afsnit B.B.2.3.5.

§ 14, stk. 1 er samtidig blevet ændret, idet der ud over 50 pct. skat af mellemperiodens skattepligtige indkomst også betales skat af aktieindkomst efter § 16, stk. 1.

Hvis aktieindkomsten er negativ, beregnes der negativ skat af aktieindkomsten, og denne skal efter stk. 1 modregnes i mellemperiodeskatten, i det omfang den kan rummes deri. Negativ aktieskat herudover udbetales ikke.

Månedligt fradrag

Efter § 14, stk. 2 og 3, gives der et fradrag i skatten for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori dødsfaldet er sket. Fradragets grundbeløb, der fastsat i 1987-niveau, udgør 1.000 kr. Grundbeløbene i stk. 2 og 3 reguleres efter PSL § 20, jf. § 14, stk. 5, og udgør 1.800 kr. i 2008. Hvis afdøde anvendte et bagudforskudt indkomstår (dvs. et indkomstår som udløber inden udgangen af det kalenderår der træder i stedet for), gives fradraget først fra begyndelsen af det kalenderår, hvori dødsfaldet sker).

Fradraget efter § 14, stk. 2, svarer til det fradrag, der gives for mellemperioden i boer der skal betale dødsboskat, jf. § 30, stk. 3.

Ægtefællerne dør i samme indkomstår og førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo. Sidst afdøde skulle have været beskattet efter § 62.

Ved skatteberegningen indrømmes der et ekstra fradrag i mellemperiodeskatten, regnet fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori den førstafdøde ægtefælle er afgået ved døden.

Bestemmelsen har tidligere stået i kapitel 10 A, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at hvis afdødes skattepligtige indkomst i mellemperioden er negativ, men aktieindkomsten er positiv, fastslår et nyt stk. 4, at underskuddet i skattepligtig indkomst skal kunne modregnes i aktieindkomsten, i det omfang det kan rummes heri. Herved opnås et tilsvarende samlet resultat som efter gældende ret, hvor positiv aktieindkomst omregnes og lægges til den skattepligtige indkomst, hvorved den kan nedbringe et underskud i skattepligtig indkomst.

B.B.2.3.3.4 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 15

§ 15 indeholder regler om betaling af manglende skat og udbetaling af for meget betalt skat for mellemperioden.

§ 15 forudsætter, at der foretages en sammenligning mellem beregnet og foreløbig betalt skat.

Opgørelse af mellem-periodeskatten

I § 15, stk. 1 og 2, angives det, hvordan man når frem til den beregnede skat for mellemperioden.

Beløbet fremkommer som summen af den beregnede mellemperiodeskat efter § 14 med tillæg af eventuel overført restskat m.v. efter KSL § 61, stk. 3, og § 61 A, og med fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt. (indregnet overskydende skat), og PSL § 8 a, stk. 5 (negativ skat af aktieindkomst).

Virksomhedsskat og konjunkturudlignings-skat

I de i §§ 10 og 11 nævnte tilfælde indgår den til det beskattede opsparede overskud svarende virksomhedsskat og den til den beskattede henlæggelse til konjunkturudligning svarende konjunkturudligningsskat ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 15, stk. 4 og 5, jf. § 15, stk. 3.

Eksempel vedrørende virksomhedsskat (Dødsfald i 2008):

Indestående på konto for opsparet overskud for 2005

 360.000 kr.

+ den betalte virksomhedsskat

 140.000 kr.

 

 500.000 kr.

- grænse for medregning (i 2008)

 147.200 kr.

Medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i mellemperioden, DBSL § 10, stk. 1

 352.800 kr.

Ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskatter skal der i eksemplet kun indgå 28 pct. af 352.800 kr. svarende til 58.784 kr. Der sker således ikke modregning i mellemperiodeskatten af den til grundbeløbet (147.200 kr. i 2008) svarende virksomhedsskat.

Aktieindkomst

Afdødes aktieindkomst i mellemperioden, der ikke overstiger 46.700 kr. i 2008 anses for endeligt beskattet efter reglerne i PSL § 8 a, stk. 1, jf. DBSL § 16, stk. 1. Den udbytteskat, der i medfør af KSL § 65 er indeholdt af aktieindkomst, der overstiger 46.700 kr. i 2008, indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i DBSL § 15, stk. 4 og 5. Se nærmere herom i afsnit B.B.2.3.4.

Betaling af restskat

Efter § 15, stk. 4, opgøres de foreløbige indkomstskattebeløb som summen af indkomstskattebeløb, der er forfaldne før dødsfaldet, eller som skulle indeholdes af indtægter, som er indtjent før dødsfaldet. Hvis differencen mellem det samlede skattebeløb opgjort efter § 15, stk. 1 og 2, og de foreløbige indkomstskattebeløb udgør et grundbeløb på 17.850 kr., 31.600 kr. i 2008. Alene den del af restskatten, der overstiger 31.600 kr., skal betales.

Fællesbo og særbo skiftes hver for sig

Hvis afdødes fællesbo og særbo skiftes hver for sig, fordeles betalingen forholdsmæssigt imellem de to boer efter forholdet mellem den skattepligtige indkomst i mellemperioden, der kan henføres til hvert af de to boer. Boerne hæfter solidarisk for indbetalingen, jf. § 88, stk. 1, 2. pkt.

Udbetaling af overskydende skat

§ 15, stk. 5, fastsætter regler for udbetaling af et eventuelt overskydende skattebeløb. Hvis differencen mellem de foreløbige skattebeløb opgjort efter § 15, stk. 4, jf. § 16, stk. 2 og 3, og det beregnede skattebeløb efter § 15, stk. 1 og 2, udgør et grundbeløb på 1.500 kr., 2.700 kr. i 2008 eller derover, skal det for meget betalte beløb udbetales til dødsboet. Hvis afdødes fællesbo og særbo skiftes hver for sig, gælder reglerne i § 15, stk. 4, tilsvarende.

Forskudt indkomstår

Hvis afdøde anvendte et forskudt indkomstår, gælder reglerne i § 12, stk. 2, jf. afsnit B.B.2.3.1. ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb efter § 15, stk. 4 og 5, jf. § 16, stk. 2 og 3.

Regulering af grundbeløb

Grundbeløbene er i 1987-niveau og reguleres efter PSL § 20, jf. § 15, stk. 6.

KSL §§ 48 E og 48 F endelig beskatning

Skat af indkomst, som afdøde tidligere har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, medregnes ikke til afdødes foreløbige indkomstskattebeløb. Den indeholdte skat vedrørende sådan indkomst er endelig, og der kan ikke kræves afsluttende ansættelse vedrørende denne indkomst, jf. § 13, stk. 4.

B.B.2.3.4 Aktieindkomst ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 16

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglerne om skatteberegning ændret i forhold til reglerne for skatteberegning ved dødsfald før 1. juli 2008. Det gælder især reglerne om beskatning af aktieindkomst.

Aktieindkomst

Afdødes aktieindkomst i mellemperioden, der ikke overstiger 46.700 kr. i 2008 anses ikke for endeligt beskattet efter reglerne i PSL § 8 a, stk. 1, jf. DBSL § 16, stk. 3, hvorefter hele den indeholdte udbytteskat efter KSL § 65 indgår ved opgørelse af de foreløbige indkomstskattebeløb i DBSL § 15, stk. 4 og 5. Se nærmere herom i afsnit B.B.2.3.4.1

Betaling af restskat

Efter § 15, stk. 4, opgøres de foreløbige indkomstskattebeløb som summen af indkomstskattebeløb, der er forfaldne før dødsfaldet, eller som skulle indeholdes af indtægter, som er indtjent før dødsfaldet. Hvis differencen mellem det samlede skattebeløb opgjort efter § 15, stk. 1 og 2, og de foreløbige indkomstskattebeløb udgør et grundbeløb på 17.850 kr., 31.600 kr. i 2008. Alene den del af restskatten, der overstiger 31.600 kr., skal betales.

Fællesbo og særbo skiftes hver for sig

Hvis afdødes fællesbo og særbo skiftes hver for sig, fordeles betalingen forholdsmæssigt imellem de to boer efter forholdet mellem summen af den skattepligtige indkomst og aktieindkomsten i mellemperioden, der kan henføres til hvert af de to boer. Har det ene bo negativ sum af skattepligtig indkomst og aktieindkomst i mellemperioden, ansættes beløbet ved fordelingen mellem de to boer til 0 kr., jf. § 15, stk. 4, 2. og 3. pkt.

Boerne hæfter solidarisk for indbetalingen, jf. § 88, stk. 1, 2. pkt.

Udbetaling af overskydende skat

§ 15, stk. 5, fastsætter regler for udbetaling af et eventuelt overskydende skattebeløb. Hvis differencen mellem de foreløbige skattebeløb opgjort efter § 15, stk. 4, jf. § 16, stk. 3, og det beregnede skattebeløb efter § 15, stk. 1 og 2, udgør et grundbeløb på 1.500 kr., 2.700 kr. i 2008 eller derover, skal det for meget betalte beløb udbetales til dødsboet.

Hvis afdødes fællesbo og særbo skiftes hver for sig, gælder reglerne i § 15, stk. 4, 2. og 3. pkt. tilsvarende.

Forskudt indkomstår

Hvis afdøde anvendte et forskudt indkomstår, gælder reglerne i § 12, stk. 2, jf. afsnit B.B.2.3.1. ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb efter § 15, stk. 4 og 5.

Insolvens som følge af restskat

§ 15, stk. 6 er en særlig maksimeringsregel, der tilsigter at hindre, at et bo kan ændre status fra solvent til insolvent alene på grund af, at der opgøres et krav på dødsboskat m.v.

Bestemmelsen går ud på, at hvis boet bliver insolvent som følge af restskat for mellemperioden, nedsættes restskatten til et beløb svarende til boets aktiver med fradrag af alle passiver undtagen den opgjorte restskat. Er der foretaget acontoudlodninger før boets afslutning, forhøjes skatten med værdien af acontoudlodningerne.

Regulering af grundbeløb

Grundbeløbene er i 1987-niveau og reguleres efter PSL § 20, jf. § 15, stk. 7.

KSL §§ 48 E og 48 F endelig beskatning

Skat af indkomst, som afdøde tidligere har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, medregnes ikke til afdødes foreløbige indkomstskattebeløb. Den indeholdte skat vedrørende sådan indkomst er endelig, og der kan ikke kræves afsluttende ansættelse vedrørende denne indkomst, jf. § 13, stk. 4.

B.B.2.3.5 Skat af aktieindkomst ved dødsfald efter 1. juli 2008 og senere - § 16

Aktieindkomst under grundbeløb

DBSL § 16, stk. 1, omhandler tilfælde, hvor aktieindkomsten for mellemperioden ikke overstiger et grundbeløb på 26.400 kr., der udgør 46.700 kr. i 2008, jf. PSL § 8 a, stk. 2, 1. pkt. Aktieindkomst, der ikke overstiger den nævnte beløbsgrænse, medregnes ikke til den skattepligtige indkomst, men beskattes endeligt efter PSL § 8 a, stk. 1, dvs. med 28 pct.

Aktieindkomst over grundbeløb

I PSL's § 8a, stk. 2, 2. pkt. er indført et nyt grænsebeløb på 58.050 kr., der udgør 102.600 kr. i 2008. § 16, stk. 2 omhandler aktieindkomst, der ligger mellem de to beløbsgrænser, 46.700 kr. og 102.600 kr., skal medregnes til mellemperiodeindkomsten med 86 pct., og aktieindkomst, der overstiger 102.600 kr. i 2008 medregnes i mellemperiodeindkomsten med 90 pct.

Samtidig med indførelsen af 90 pct. beskatning af aktieindkomst, der overstiger det nye grænsebeløb, jf. § 16, stk. 2, er bestemmelsen ikke blevet konsekvensrettet vedrørende overgangssaldo efter ABL § 45 A. Personer skal først betale skat af aktieindkomst over 58.050 kr. (102.600 kr. i 2008) med 45 pct., når nettoaktieindkomst skattepligtig i 2007 og senere indkomstår overstiger overgangssaldoen opgjort efter ABL § 45 A. Skatteministeren har i svar på spørgsmål stillet af Foreningen af Statsautoriserede Revisorer i forbindelse med behandlingen af lovforslag L213 (lov nr. 540 af 06/06/2007 - CFC-beskatning og indgreb mod kapitalfonde m.v.) tilkendegivet, at dødsboet kan anvende en eventuel resterende del af overgangssaldoen efter ABL § 45 A. Se om overgangssaldo efter ABL § 45 A i LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.3.3.13.

Den udbytteskat, der i medfør af KL § 65 er indeholdt i den del af udbyttet, der ikke kan rummes i aktieindkomst beskattet efter PSL § 8 a, stk. 1, indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 15, stk. 4 og 5.

§ 16, stk. 2, omhandler tilfælde, hvor aktieindkomsten for mellemperioden overstiger den nævnte beløbsgrænse. 86 pct. af sådan aktieindkomst medregnes til mellemperiodeindkomsten.

Udbytteskat overstiger skatteprocent af aktieindkomst

§ 16, stk. 3, omhandler tilfælde, hvor den indeholdte udbytteskat udgør mere end 28 pct. af den samlede aktieindkomst. I denne situation indgår det overskydende beløb ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 15, stk. 4 og 5. Denne situation kan forekomme, hvor der er konstateret tab, der er fradragsberettigede i aktieindkomst. Er aktieindkomsten negativ, skal hele den indeholdte udbytteskat indgå ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 15, stk. 4 og 5, jf. stk. 3, sidste punktum, jf. afsnit B.B.2.3.3.2 ovenfor.

Negativ aktieindkomst

§ 16, stk. 4, omhandler tilfælde, hvor aktieindkomsten er negativ. I disse tilfælde gives fradrag i mellemperiodeindkomsten. Fradraget udgør 56 pct. af negativ aktieindkomst, der ikke overstiger beløbsgrænsen i PSL § 8 a, stk. 2, 1. pkt., der udgør 46.700 i 2008. Af aktieindkomst, der ligger mellem de to beløbsgrænser i PSL § 8a, stk. 2, 46.700 kr. og 102.600 kr. i 2008, udgør fradraget 86 pct. Af aktieindkomst, der overstiger 102.600 kr. i 2008, fratrækkes 90 pct. i mellemperiodeindkomsten.

B.B.2.3.6 CFC-indkomst - § 17

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er beskatning af afdødes aktieindkomst i mellemperioden ændret, så der beregnes skat af aktieindkomst ligesom for personer, jf. lov nr. 521 af 17. juni 2008.

Skat af aktieindkomst - stk. 1

DBSL § 16, stk. 1 fastsætter regler for, hvordan skatten af aktieindkomsten beregnes. Først nedsættes aktieindkomsten med eventuel negativ skattepligtig indkomst i mellemperioden, respektive eventuel negativ bobeskatningsindkomst. Herefter udgøres skatten af summen af

  • 28 pct. af beløb, der overstiger beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 (46.700 kr. i 2008),
  • 43 pct. af beløb, der ligger mellem beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 og stk. 2, 2. pkt. (46.700 kr. i 2008) og beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 2. pkt. (102.600 kr. i 2008) og
  • 45 pct. af beløb, der ligger over beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 2. pkt. (102.600 kr. i 2008).

Skatteprocenter og beløbsgrænser svarer til, hvad der gælder for personer efter personskattelovens § 8 a.

Positiv overgangssaldo efter ABL § 45 A - stk. 2

Stk. 2 skal ses i sammenhæng med den overgangsordning, der blev indført i forbindelse med forhøjelsen af aktieindkomstbeskatningen for fysiske personer ved lov nr. 540 af 6. juni 2007.

Overgangsordningen indebærer, at fysiske personer - hvis visse nærmere betingelser er opfyldt - skal opgøre en såkaldt overgangssaldo efter bestemmelserne i aktieavancebeskatningslovens § 45 A. Når en eventuel overgangssaldo er opgjort, skal saldoen nedskrives med den positive nettoaktieindkomst, som personen erhverver i indkomståret 2007 og senere indkomstår.

Så længe overgangssaldoen er positiv, vil den fysiske person alene blive beskattet af sin aktieindkomst med de hidtil gældende satser på 28 procent henholdsvis 43 procent. Overgangsordningen indebærer således, at personen først vil blive beskattet med den forhøjede sats på 45 procent, når vedkommendes aktieindkomst i et indkomstår ikke længere kan rummes i overgangssaldoen. Personen vil i så fald blive beskattet med den forhøjede sats af den del af aktieindkomsten, der ikke kan rummes i overgangssaldoen, jf. bestemmelsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 3. pkt.

Bestemmelsen i § 16, stk. 2 indebærer, at dødsboet indtræder i den afdødes eventuelle overgangssaldo. Bestemmelserne indebærer således, at dødsboet først vil blive beskattet med den forhøjede sats på 45 procent, når aktieindkomsten ikke længere kan rummes i afdødes overgangssaldo.

Se nærmere om overgangssaldo efter ABL § 45 A i LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.3.3.13.

Udbytteskat efter KSL § 65 - stk. 3

Stk. 3 fastslår, at den indeholdte udbytteskat indgår ved opgørelsen af foreløbige indkomstskattebeløb, som skal godskrives henholdsvis afdøde i mellemperioden. Det medfører, at indeholdt udbytteskat af aktieindkomst under beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1, undtagelsesvis ikke bliver endelig i det indkomstår, hvori personen er afgået ved døden.

Negativ aktieindkomst - stk. 4

Stk. 4 fastslår, at hvis aktieindkomsten er negativ, skal der beregnes en negativ skat. Stk. 4 afspejler stk. 1 om beregning af positiv skat, der følger personskattelovens beløbsgrænser og procentsatser.

Ægtefællerne dør i samme indkomstår - stk. 5

Stk. 5 handler om situationen, hvor ægtefællerne dør i samme indkomstår, og hvor førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo. Efterlevende ægtefælle skulle have været beskattet efter § 62.

Ved anvendelsen af reglerne om beskatningen af aktieindkomst, fordobles beløbsgrænserne i PSL § 8 a, stk. 1 og 2.

Reglen har tidligere stået i kapitel 10 A, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

B.B.2.4 Ophævelse af mellemperiodebeskatning - § 18

Beskatning af CFC-indkomst sker særskilt med 25 pct., jf. DSBL § 17. Dette svarer til beskatningen af CFC-indkomst, når boet ikke er fritaget for beskatning, jf. afsnit B.B.3.5.5.

Reglerne i § 92, stk. 4, om afregning af provenuet af dødsboskat og mellemperiodeskat mellem staten og kommuner og amtskommuner finder tilsvarende anvendelse i forbindelse med afregning af skat af CFC-indkomst i mellemperioden.

B.B.3 Dødsboer, der ikke er fritaget for beskatning
B.B.3.1 Indledning

§ 18 vedrører den situation, hvor der er foretaget afsluttende skatteansættelse af mellemperioden efter de foranstående regler i urigtig formodning om, at dødsboet er skattefritaget efter § 6, og hvor det efterfølgende viser sig, at boets formue bevirker, at det alligevel ikke er fritaget for beskatning.

Boet bliver skattepligtigt

Når dødsboet ikke er skattefritaget, indgår mellemperiodeindkomsten som en integreret del af bobeskatningsindkomsten, jf. § 19, stk. 2. Som konsekvens heraf bestemmes i § 18, stk. 1, at en eventuel mellemperiodebeskatning så skal ophæves.

Er der foretaget afsluttende skatteansættelse af mellemperioden, kan denne, jf. § 15, efter omstændighederne have medført enten, at boet er blevet afkrævet yderligere skat vedrørende mellemperioden, eller at boet har fået udbetalt for meget betalt skat.

Indbetalte mellemperiodeskatter modregnes i dødsboskatten

Efter § 18, stk. 2, skal eventuelle indbetalte beløb ikke straks udbetales til dødsboet, men i stedet godskrives boet ved opkrævningen af dødsboskatten. Hvis modregning ikke fuldt ud kan ske i dødsboskatten, har boet krav på udbetaling af restbeløbet.

Genopkrævning

Ifølge § 18, stk. 3, skal eventuelle udbetalinger til dødsboet genopkræves i forbindelse med opkrævningen af dødsboskatten og behandles som en del af denne med hensyn til inddrivelse og hæftelse.

B.B.3.2 Ikke-skattefritagne dødsboer - § 19

Kapitel 5 (§§ 19-33) i dødsboskatteloven indeholder reglerne om beskatning af dødsboer, der er omfattet af kapitel 3, og som ikke er fritaget for beskatning efter § 6.

Reglerne i kapitel 5 finder i kraft af henvisningsbestemmelserne i § 53, stk. 2, og § 71, stk. 3, i vidt omfang tilsvarende anvendelse på begrænset skattepligtige boer og fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live.

Da hele boperioden og mellemperioden beskattes under ét hos dødsboer, der ikke er fritaget for beskatning, indeholder kapitlet også reglerne om beskatning af mellemperiodeindkomsten.

Dødsboet skal selvangive den samlede indkomst i mellemperioden og boperioden (bobeskatningsperioden). Dødsboskatten er en proportional beskatning, jf. § 30, stk. 1.

Beskatningen af aktieindkomst og CFC-indkomst (indkomst fra controlled foreign company, jf. LL § 16 H) sker dog efter særlige regler, ligesom der også sker en særlig beskatning af indkomst, der er valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F.

B.B.3.3 Dødsboets indtræden i afdødes eller den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling - § 20
B.B.3.3.1 Indledning

I DBSL § 19, stk. 1, fastslås, at regelsættet i lovens kapitel 5 gælder, hvor dødsboet ikke er fritaget for beskatning efter § 6.

Bobeskatningsperiode (mellemperiode + boperiode)

§ 19, stk. 2, indeholder den centrale regel om, at dødsboet ikke kun beskattes af egen indkomst, men tillige af afdødes mellemperiodeindkomst. I bestemmelsen defineres først en periode, bobeskatningsperioden, der strækker sig fra begyndelsen af mellemperioden til slutningen af boperioden, således som disse er fastlagt ved § 96, stk. 3 og 4. I modsætning til begreberne mellemperiode og boperiode anvendes begrebet bobeskatningsperiode kun i nærværende kapitel, altså kun for de ikke-skattefritagne boer.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere indeholder stk. 2, 2.-3. pkt. bestemmelser om beskatning, når begge ægtefæller dør i samme indkomstår. Hvis førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo, og ægtefællen derfor skulle have været beskattet efter § 62, anses førstafdødes indkomst som oppebåret af sidst afdøde. Førstafdødes indkomst indgår derfor i bobeskatningsindkomsten.
Reglen har tidligere stået i kapitel 10 A, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 er § 19 blevet tilføjet et nyt stykke 3, der fastslår, at afdødes og dødsboets aktieindkomst opgøres samlet for bobeskatningsperioden. Aktieindkomsten indgår ikke i begrebet bobeskatningsindkomst, som kun omfatter skattepligtig indkomst.

Se om beskatning af aktieindkomst ved dødsfald 1. juli 2008 og senere i afsnit B.B.3.5.4.

Bobeskatnings-indkomsten

Den skattepligtige indkomst opgøres under ét for hele bobeskatningsperioden og betegnes bobeskatningsindkomsten. Som udgangspunkt er reglerne i §§ 22-26 om opgørelsen af bobeskatningsindkomsten fælles for hele bobeskatningsperioden, idet visse af reglerne dog kun finder anvendelse vedrørende forhold og dispositioner i boperioden. Også bestemmelserne i §§ 27-29, jf. afsnit B.B.3.4.6 om salg og udlodning anvendes kun på dispositioner i boperioden, jf. dog nedenfor. Beskatningsreglerne i §§ 30-33, jf. afsnit B.B.3.5 er fælles for hele bobeskatningsperioden.

For de boer, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag, opstår der ingen egentlig boperiode. Disse boer vil alligevel kunne foretage salg med virkning fra dødsdagen og udlodninger efter reglerne i §§ 27-29. Bobeskatningsindkomsten opgøres også i disse tilfælde under ét for hele bobeskatningsperioden og omfatter eventuelle avancer og tab ved salg eller udlodning uden succession samt afdødes mellemperiodeindkomst. Der henvises i øvrigt til afsnit B.B.1.4.1. om dødsboer, hvor dødsdagen vælges som skiftemæssig skæringsdag.

B.B.3.3.2 Dødsboets succession
B.B.3.3.2.1 Succession i afdødes aktiver og passiver - § 20, stk. 1

I DBSL § 20 findes de centrale regler om dødsboets indtræden i afdødes skattemæssige stilling (skattemæssig succession). § 20, stk. 1, omhandler aktiver og passiver og § 20, stk. 3, afdødes underskud fra tidligere indkomstår.

Boets succession

I tilknytning til § 20, stk. 1, findes der i § 20, stk. 2, regler om dødsboets indtræden i den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling.
Ud over denne successionsregel findes der to andre regelsæt om succession af tilsvarende karakter i dødsboskatteloven.

Efterlevende ægtefælles succession

Af disse er § 59, jf. nærmere under afsnit B.C.1.3., der omhandler den efterlevende ægtefælles indtræden i afdødes skattemæssige stilling i tilfælde af uskiftet bo eller lign., parallel med den her omhandlede bestemmelse.

Udlodningsmodtagers succession

Det andet regelsæt, der omhandler udlodningsmodtagerens succession i dødsboets skattemæssige stilling, adskiller sig derimod væsentligt fra de to ovennævnte. Når dødsboet er succederet i et aktiv efter § 20, stk. 1, vil denne succession, medmindre aktivet afhændes af boet til en udenforstående, blive efterfulgt af udlodning af aktivet til en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar. Ved en sådan udlodning kan modtageren enten indtræde i boets skattemæssige stilling (succedere), eller udlodningen kan skattemæssigt sidestilles med en afhændelse af aktivet til udenforstående, jf. § 28 m.fl., der nærmere er beskrevet under afsnit B.B.3.4.6.

B.B.3.3.2.2 Succession i den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling - § 20, stk. 2

Ifølge § 20, stk. 1, indtræder dødsboet i enhver henseende i afdødes skattemæssige stilling (succederer) med hensyn til afdødes aktiver og passiver, der er inddraget under skiftet. Se TfS 1996, 177, hvor et bo blev anset for skattepligtigt af avance ved salg af malerier.

Successionsudelukkelse

I anden lovgivning kan der være regler, som indebærer, at dødsboet ikke indtræder i afdødes skattemæssige stilling. I lov om kommunal ejendomsskat § 29 A er der således regler om, at der ydes delvis godtgørelse for betalte grundskatter til ejere af ejendomme, der tilbageføres fra byzone til landzone. Størrelsen af denne godtgørelse afhænger af, hvor lang tid ejeren af ejendommen på tilbageførselstidspunktet har været ejer af ejendommen. I relation til disse regler anses der at indtræde et ejerskifte, når en ejendom efter et dødsfald overtages af et dødsbo, jf. HRD af 15. januar 1996 (UfR 1996 s. 492 ff.). Retsstillingen på dette område berøres ikke af dødsboskatteloven.

Fuld succession

Indholdet af § 20, stk. 1, er, at dødsboet stilles på samme måde, som afdøde ville have været, hvis dødsfaldet ikke var indtruffet. Har afdøde således f.eks. foretaget skattemæssige afskrivninger på sine aktiver, kan boet fortsætte afskrivningerne på afdødes grundlag uden afbrydelser. På tilsvarende måde betragtes aktiverne ved dødsboets senere salg til udenforstående, som om de var anskaffet af boet på de tidspunkter og til den pris, hvortil de er anskaffet af afdøde, og i øvrigt på de vilkår, der gjaldt for afdøde. Også afdødes spekulationshensigt eller næringsstatus succederer boet i. Det gælder, hvad enten der er tale om oprindelig eller efterfølgende næring eller spekulationshensigt, jf. bestemmelsens sidste punktum.

Det er uden betydning, hvordan afdødes anskaffelsesvilkår er fremkommet. Bestemmelsen gælder således ganske tilsvarende, hvis afdøde i sin tid har erhvervet aktivet ved udlæg eller udlodning med succession fra et dødsbo eller på anden måde er succederet i den forrige ejers skattemæssige stilling.

Om succession i anparter og disses anskaffelsestidspunkt, se LV Erhvervsdrivende afsnit E.F.1.14.

Succession i passiver

§ 20, stk. 1, indeholder udtrykkelig hjemmel til succession i afdødes passiver. Dette har bl.a. relevans i de særlige tilfælde, hvor personers passivposter er skatterelevante efter kursgevinstloven, f.eks. i næringstilfælde og ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån.

§ 20, stk. 1, indebærer, at dødsboet succederer i afdødes adgang til at fremføre overskydende tab på aktier m.v. omfattet af aktieavancebeskatningsloven.

B.B.3.3.2.3 Succession i afdødes underskud - § 20, stk. 3

Efter § 20, stk. 2, gælder en særregel for de tilfælde, hvor gevinst og tab ved udlodning af en efterlevende ægtefælles aktiver til andre arvinger og legatarer efter førstafdøde skal henregnes til bobeskatningsindkomsten, jf. herved § 4, stk. 2.

Succession i efterlevende ægtefælles aktiver, der udloddes

Særreglen skal ses i sammenhæng med reglen i § 42, hvorefter den efterlevende ægtefælle beskattes i boperioden af hele sin indkomst inklusive eget formueafkast uanset formueordning. Dog skal eventuel gevinst eller tab ved udlodning af den efterlevende ægtefælles aktiver til andre arvinger eller legatarer ikke henregnes til ægtefællens, men til dødsboets indkomst, jf. § 4, stk. 2, og § 42, stk. 2. Det er uden betydning, om gevinst konkret beskattes, eller om den ikke beskattes, fordi modtageren succederer efter § 36.

Særreglen betyder, at boet i de nævnte tilfælde indtræder i den efterlevende ægtefælles skattemæssige stilling på samme måde, som boet efter § 20, stk. 1, indtræder i afdødes skattemæssige stilling.

B.B.3.4 Indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden - § 21

Underskudsfremførsel

Ifølge § 20, stk. 3 kan underskud, som afdøde kunne have fremført til fradrag i dødsårets skattepligtige indkomst, i stedet fradrages i bobeskatningsindkomsten. Der foretages ikke omregning af underskuddet til skatteværdi, forinden modregning finder sted. Dødsåret er defineret ved § 96, stk. 2.

Bestemmelsen indebærer, at underskud i afdødes skattepligtige indkomst før dødsfaldet kan fradrages i bobeskatningsindkomsten.

Med hensyn til reglerne for fremførsel af underskud henvises til LV Almindelig del afsnit A.A.2.3. samt til LV Selskaber og aktionærer afsnit S.C.1.2.2.7.

B.B.3.4.1 Særregler for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten - § 22
B.B.3.4.1.1 Særregler - § 22, stk.1

§ 21, stk. 1 og 2, indeholder hovedreglerne for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten (skattepligtig indkomst i bobeskatningsperioden), samt bobeskatningsperiodens aktieindkomst og CFC-indkomst (indkomst fra controlled foreign company, jf. LL § 16 H). Opgørelserne sker efter samme grundprincipper som for personer. De efterfølgende bestemmelser indeholder en række særregler, der fraviger dette.

Aktieindkomst

For så vidt angår aktieindkomst opgøres denne som udgangspunkt på samme måde for dødsboer som for personer. Derimod beskattes aktieindkomst ikke på samme måde i dødsboerne som hos personer, jf. § 32, der er nærmere beskrevet under afsnit B.B.3.5.3 samt under afsnit B.B.3.5.4, når dødsfaldet er sket 1. juli 2008 og senere.

CFC-indkomst

Også en eventuel CFC-indkomst skal opgøres på samme måde for dødsboerne som for personer, dvs. efter LL § 16 H, mens der gælder en særregel for beskatningen, jf. § 33 i DBSL. Om LL § 16 H, se LV Selskaber og aktionærer afsnit S.F.1.2.

Dødsårets regler gældende

Efter § 21, stk. 3, skal indkomstopgørelsen for hele bobeskatningsperioden foretages efter de regler, der gælder for dødsåret. Reglens anvendelsesområde omfatter også de beløbsgrænser, procentsatser og lign., der er fastsat ved eller i henhold til lov, og som ændres eller kan blive ændret i bobeskatningsperioden. Se til illustration heraf afgørelsen i TfS 2000, 687 (LSR).

B.B.3.4.1.2 Indskud på etableringskonto, investeringsfondshenlæggelser og forskudsafskrivninger - § 22, stk. 2-4

§ 22, stk. 1, opregner en række særregler for indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden:

Virksomhedsskatteloven kan ikke anvendes

Efter § 22, stk. 1, nr. 1, kan virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen i henhold til virksomhedsskatteloven således ikke anvendes.

Indskud på etableringskonto udelukket efter dødsfald

Efter § 22, stk. 1, nr. 2, kan der ikke foretages indskud på etableringskonto efter dødsfaldet. Indskud, som afdøde har foretaget før dødsfaldet, tillægges derimod virkning.

For dødsfald 1. juli 2007 og senere gælder efter DBSL § 22, stk. 1, nr. 3, at etableringskontoindskud inklusive tillæg efter etableringskontolovens § 11, stk. 1, medregnes med 67 pct. af beløb, der er fradraget i indkomståret 2002 eller senere, og med 78 pct. af beløb, der er fradraget i indkomståret 2001 eller tidligere, jf. dog § 43, stk. 3.
Efter DBSL § 43, stk.3 gælder, at den efterlevende ægtefælle senest samtidig med indsendelsen af boopgørelsen skal tilkendegive over for SKAT, om afdødes indskud overtages. I tilfælde, hvor der efter reglerne i lov om skifte af dødsboer ikke skal indgives en boopgørelse, skal tilkendegivelsen dog afgives inden for fristerne i § 13, stk. 2.
Overtager den efterlevende ægtefælle ikke afdødes indskud, gælder § 22, stk. 1, nr.3

Renter

Efter § 22, stk. 1, nr. 4, 1. pkt., skal renteindtægter indtægtsføres og renteudgifter fradrages, hvis de forfalder i bobeskatningsperioden. Herudover medregnes beregnede renter fra sidste forfaldsdag til og med skæringsdagen i boopgørelsen. Det gælder, uanset om forfaldsdagen ligger før mellemperiodens begyndelse.

§ 22, stk. 1, nr. 4, 2. pkt., indeholder en undtagelse for så vidt angår renteudgifter, som på grund af afdødes forhold var omfattet af LL § 5, stk. 8, jf. LV Almindelig del afsnit A.E.1.1.2. Sådanne renteudgifter kan kun fradrages i bobeskatningsindkomsten, i det omfang de er betalt enten af afdøde i mellemperioden eller af boet.

LL § 7 O og AL § 9, stk. 4, og § 21, stk. 6

Efter § 22, stk. 1, nr. 5, skal indtægter som nævnt i LL § 7 O (gratialer mv.) og AL § 9, stk. 4 (fortjeneste og tab på driftsmidler og skibe), og § 21, stk. 6, (genvundne afskrivninger) opgøres uden det deri nævnte nedslag på henholdsvis 85 pct. (LL § 7 O) og 90 pct. (AL §§ 9, stk. 4 og 21, stk. 6). Der gives dog et nedslag på 8.000 kr. ved gaver, godtgørelser og gratialer fra den afdødes arbejdsgiver, såfremt betingelserne herfor i LL § 7 U er opfyldt.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglen i nr. 5 ophævet.
Dødsboer, hvor dødsfaldet er sket efter nævnte tidspunkt, har derfor samme procentvise reduktion af tab og fortjenester vedrørende genvundne afskrivninger og reduktion af visse indtægter efter ligningslovens § 7 O, som gælder for levende personer.

Efter DBSL § 22, stk. 1, nr. 5 udgør beskæftigelsesfradrag efter LL § 9 J og særligt befordringsfradrag efter LL § 9 C, stk. 4 dødsårets forskudsregistrerede fradrag, der omregnes efter mellemperiodens længde, når dødsfaldet er sket 1. juli 2008 eller senere. Det er derfor en forudsætning for fradrag, at disse indgår i forskudsregistreringen for dødsåret.

Ægtefællens deltagelse i den anden ægtefælles erhvervsvirksomhed

DBSL § 22, stk. 1, nr. 6 og 7, omhandler situationer, hvor den ene af to ægtefæller enten har drevet eller været medarbejdende i den anden ægtefælles erhvervsvirksomhed i mellemperioden. Der henvises til afsnit B.B.2.2.1. om DBSL § 9, stk. 1, nr. 6 og 7. Med hensyn til tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle i boperioden driver afdødes virksomhed, henvises endvidere til afsnit B.B.3.4.5 om DBSL § 26, stk. 3.

Ubeskattet vederlag for forsknings- og udviklingsarbejde, LL § 27 EDBSL § 22, stk. 1, nr. 8, indeholder en særregel for vederlag som nævnt i LL § 27 E. Efter § 27 E, stk. 1, kan personer vælge, at vederlag, som vedkommende modtager ved afhændelse af et forsknings- eller udviklingsarbejde, ikke skal beskattes i afhændelsesåret, men fordeles efter personens eget valg over en 10-års-periode, der starter med afhændelsesåret. Reglerne i LL § 27 E er nærmere omtalt i afsnit 6.2. i Skatteministeriets cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven.

Hvis personen dør inden for den nævnte 10-års-periode, således at en del af vederlaget henstår som ubeskattet ved dødsfaldet, skal denne del af vederlaget efter reglen i § 22, stk. 1, nr. 8, beskattes i dødsboet.

Straksfradrag

§ 22, stk. 1, nr. 9, omhandler udgifter til ombygning eller forbedring af afskrivningsberettigede bygninger og installationer i sådanne bygninger. Sådanne udgifter kan efter bestemmelserne i AL § 18, stk. 2-5, i det omfang årets udgift ikke overstiger 5 pct. af et beregningsgrundlag, fradrages i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori udgiften til ombygningen eller forbedringen afholdes (det såkaldte straksfradrag).

Straksfradrag efter AL § 18, stk. 2-5, omfattes ikke af bestemmelserne om skattemæssige afskrivninger i § 23 i DBSL.

Det betyder, at straksfradrag kan foretages med virkning for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, i det omfang de almindelige betingelser herfor er opfyldt. Der henvises herom til LV Erhvervsdrivende afsnit E.C.4.4.4. Straksfradraget skal ikke omregnes i forhold til bobeskatningsperiodens længde.

De her omhandlede boer ville ikke - uden særskilt lovhjemmel herfor - kunne foretage straksfradrag. Det skyldes, at der i henhold til AL § 18, stk. 3, 2.pkt., ikke kan foretages straksfradrag i det indkomstår, hvori bygningen eller installationen afhændes mv. Da den skattepligtige indkomst i mellemperioden og boperioden (tilsammen bobeskatningsperioden) skal opgøres under ét, jf. § 19, stk. 2, kan denne betingelse ikke opfyldes i boer, der ikke er fritaget for beskatning.

Efter § 22, stk. 1, nr. 9, har de her omtalte boer imidlertid adgang til at foretage straksfradrag efter reglerne i AL § 18, stk. 2-5. Adgangen til straksfradrag gælder såvel udgifter til ombygning eller forbedring afholdt af afdøde i mellemperioden som udgifter afholdt af boet i boperioden.

Bygninger/installationer skal tilhøre boet på skæringsdagen

Adgangen til straksfradrag gælder for udgifter til ombygning eller forbedring af afskrivningsberettigede bygninger og installationer i sådanne bygninger, der ikke er anskaffet i bobeskatningsperioden, og som henregnes til dødsboet på skæringsdagen i boopgørelsen. Boet kan således ikke foretage straksfradrag for udgifter til ombygning eller forbedring af en bygning, der acontoudloddes.

B.B.3.4.1.3 Indtægter, der beskattes efter KSL §§ 48 E og 48 F - § 22, stk. 5

I tilknytning til § 22, stk. 1, nr. 2 og 3, er det i § 22, stk. 2-4, bestemt, at dødsboer ej heller skal kunne hæve indskud på afdødes etableringskonto eller afdødes investeringsfondshenlæggelser til finansiering af egne anskaffelser eller foretage forskudsafskrivninger vedrørende egne anskaffelser.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at

  • stk. 1, nr. 3 er ophævet vedrørende investeringsfond og er erstattet af et helt andet indhold
  • stk. 3 er ophævet, hvorefter stk. 4-6 er blevet stk. 3-5.

Den ophævede regel i § 22, stk. 1, nr. 3 gælder dog fortsat, jf. § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008, hvoraf blandt andet fremgår, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 22, stk. 1, nr. 3, i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

Forskudsafskrivninger

Boet kan anvende afdødes indskud på etableringskonto eller investeringsfondshenlæggelser til finansiering af afdødes anskaffelser i mellemperioden, og boet kan tillige foretage forskudsafskrivninger vedrørende afdødes planlagte eller kontraherede anskaffelser i mellemperioden. Et dødsbo, der ønsker at benytte sig af disse muligheder, må på forlangende dokumentere, at anskaffelsen er foretaget af afdøde før dødsfaldet.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglen i § 22, stk. 3 om, at dødsboet ikke kan hæve investeringsfondshenlæggelser til forlods afskrivning på dødsboets anskaffelser, ophævet.

Den gælder dog fortsat, jf. § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008, hvoraf blandt andet fremgår, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 22, stk. 3 i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

B.B.3.4.1.4 Forskudt indkomstår - § 22, stk. 6

Endelig beskatning

Efter § 22, stk. 5, skal indtægter, som afdøde har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, ikke indgå i opgørelsen af bobeskatningsindkomsten. Indkomsten er dog skattepligtig uanset dødsfaldet, jf. DBSL § 30, stk. 8, hvorefter skat vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter den nævnte bestemmelse i kildeskatteloven bliver endelig ved dødsfaldet. Der henvises i øvrigt til LV Dobbeltbeskatning afsnit D.B.5.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere fremgår det af DBSL § 30 a, stk. 4, at skat vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, bliver endelig ved dødsfaldet.

B.B.3.4.2 Skattemæssige afskrivninger - § 23

Bestemmelsen i DBSL § 22, stk. 6, om opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, når afdøde har anvendt et bagudforskudt indkomstår, er parallel til bestemmelsen i § 9, stk. 4, vedrørende boer, der er fritaget for beskatning, jf. afsnit B.B.2.2.1.3 om denne bestemmelse.

For de her omhandlede boer opgøres indkomsten under ét for perioden fra udløbet af afdødes sidste indkomstår forud for dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. § 19, stk. 2. Omregningen af indkomsten i bobeskatningsperioden sker efter forholdet mellem perioden fra 1. januar i dødsåret (kalenderåret) til og med skæringsdagen i boopgørelsen og bobeskatningsperioden.

Ved omregningen ses bort fra indtægter og udgifter, der ikke hører til den normale løbende indkomst. Disse indtægter og udgifter (engangsbeløb) tillægges og fradrages den omregnede indkomst, hvorefter bobeskatningsindkomsten fremkommer.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at aktieindkomst ikke er en del af bobeskatningsindkomsten, men opgøres for sig selv. Skat af aktieindkomst beregnes herefter ligesom for levende personer. Se nærmere herom i afsnit B.B.3.5.4.

Eksempel:

En person med indkomstår 1. juli - 30. juni dør den 1. februar 2007. Boet, der ikke er fritaget for beskatning, afsluttes med skæringsdag den 1. februar 2008. Perioden fra og med 1. januar i dødsåret (2007) til og med skæringsdagen i boopgørelsen omfatter 397 dage. Perioden fra udløbet af afdødes sidste indkomstår før dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen omfatter 581 dage. Det medfører, at 397/581 af de løbende indtægter og udgifter i bobeskatningsperioden skal medregnes til bobeskatningsindkomsten.

Det er kun løbende indtægter og udgifter, der omregnes. Engangsindtægter og -udgifter medregnes fuldt ud til bobeskatningsindkomsten, medmindre der er tale om aktieindkomst eller CFC-indkomst, jf. §§ 32 og 33. Der henvises til eksemplet vedrørende § 9, stk. 4, i afsnit B.B.2.2.1.3 samt til afsnit B.B.3.5.3 (dødsfald før 1. juli 2008) og afsnit B.B.3.5.4 (dødsfald 1. juli 2008 og senere).

B.B.3.4.3 Virksomhedsordningen - § 24

§ 23 vedrører bobeskatningsperiodens skattemæssige afskrivninger og skal ses i sammenhæng med reglerne i § 19, stk. 2, hvorefter bobeskatningsperioden ikke opdeles i indkomstår. Da skattemæssige afskrivninger efter de almindelige regler i afskrivningsloven relaterer sig til de enkelte indkomstår, er enkelte særregler nødvendige.

Bestemmelsen regulerer størrelsen af de skattemæssige afskrivninger i bobeskatningsperioden, alt efter om perioden er kortere eller længere end et år.

Betingelser

§ 23, stk. 1, 1. pkt., indeholder en bestemmelse om særlige betingelser for at foretage afskrivninger i bobeskatningsperioden.

Aktivet skal tilhøre boet på boopgørelsens skæringsdag

For det første skal de pågældende aktiver tilhøre dødsboet på skæringsdagen i boopgørelsen eller en tillægsopgørelse. Dette svarer til afskrivningsreglernes almindelige betingelse om, at aktivet ikke må være solgt i indkomståret.

Aktivet skal som udgangspunkt udloddes med succession

For det andet skal det være en betingelse, at aktiverne udloddes med succession, dvs. at modtageren succederer i dødsboets skattemæssige stilling.

Begge betingelser skal være opfyldt. Det har bl.a. den konsekvens, at der ikke kan afskrives i bobeskatningsperioden på aktiver, der acontoudloddes med succession. I disse tilfælde succederer modtageren i den skattemæssige værdi ved udgangen af indkomståret før dødsåret.

Uden succession

Efter § 23, stk. 1, 2. pkt., kan endvidere foretages skattemæssige afskrivninger efter § 23, stk. 2 og 3, på afskrivningsberettigede bygninger og installationer, der henregnes til dødsboet på skæringsdagen i boopgørelsen, hvis udlodning uden succession ikke medfører beskatning af genvundne afskrivninger i boet.

Efterlevende ægtefælles afskrivningsberettigede aktiver

Hvis det er en efterlevende ægtefælles aktiver, der udloddes med succession, kan der ikke foretages skattemæssige afskrivninger i bobeskatningsindkomsten, idet indtægter og udgifter vedrørende de pågældende aktiver indtil udlodningstidspunktet medregnes i den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst, jf. § 42, stk. 2, 2. pkt., se afsnit B.B.5.3.

Omregning

Efter § 23, stk. 2, opgøres de skattemæssige afskrivninger, når bobeskatningsperioden er kortere end et år, som helårlige afskrivninger, der omregnes forholdsmæssigt. Det således omregnede beløb udgør boets skattemæssige afskrivninger for bobeskatningsperioden.

Andre skattemæssige afskrivninger end saldoafskrivninger

Ifølge § 23, stk. 3, 1. pkt., opgøres skattemæssige afskrivninger, når bobeskatningsperioden er længere end et år, som helårlige afskrivninger, der omregnes i forhold til den del af bobeskatningsperioden, hvori aktivet har været afdødes eller i boets eje. Bestemmelsen omfatter andre skattemæssige afskrivninger end saldoafskrivninger på driftsmidler og skibe som omhandlet i AL kapitel 2.

Saldoafskrivninger

§ 23, stk. 4, omhandler skattemæssige afskrivninger på driftsmidler og skibe som omhandlet i AL kapitel 2. Disse afskrivninger foretages som saldoafskrivninger. I disse tilfælde kan der kun foretages ét års skattemæssige afskrivninger, uanset hvor lang bobeskatningsperioden er.

Blandet benyttede driftsmidler

Med hensyn til blandet benyttede driftsmidler, jf. AL kapitel 2, må spørgsmålet om, i hvilket omfang et sådant driftsmiddel er benyttet erhvervsmæssigt/privat, afgøres efter en helhedsvurdering omfattende hele bobeskatningsperioden.

Nedskrivninger

Dødsboskatteloven omhandler ikke nedskrivninger, f.eks. på landbrugets besætninger af husdyr. Der kan således foretages nedskrivninger uden hensyntagen til bobeskatningsperiodens længde, men der kan kun nedskrives med de gældende satser én gang, nemlig ved udgangen af bobeskatningsperioden. Se i øvrigt LV Erhvervsdrivende afsnit E.E.1.

B.B.3.4.4 Kapitalafkastordningen - § 25

§ 24 indeholder regler om den skattemæssige behandling af en virksomhed med hensyn til hvilken afdøde eller dennes efterlevende ægtefælle hidtil har anvendt reglerne i VSL afsnit I (virksomhedsordningen).

Virksomhedsordningen kan ikke anvendes

Efter § 22, stk. 1, nr. 1, jf. ovenfor, kan virksomhedsordningen ikke anvendes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten.

Konto for opsparet overskud

§ 24 omhandler medregning af afdødes og en eventuel efterlevende ægtefælles indestående på konto for opsparet overskud til bobeskatningsindkomsten. Bestemmelsen svarer til bestemmelsen i § 10 om medregning af afdødes og en eventuel efterlevende ægtefælles indestående på konto for opsparet overskud ved opgørelsen af mellemperiodens skattepligtige indkomst, når boet er fritaget for beskatning efter § 6. Der henvises til afsnit B.B.2.2.2 om § 10. Om virksomhedsordningen i øvrigt se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.

B.B.3.4.5 Mellemrenter, renteudgifter mv. og betaling af arbejdsvederlag - § 26

DBSL § 25 indeholder regler om den skattemæssige behandling af en virksomhed, med hensyn til hvilken afdøde eller den efterlevende ægtefælle hidtil har anvendt reglerne i VSL afsnit II (kapitalafkastordningen), når der er foretaget henlæggelse til konjunkturudligning.

Kapitalafkastordningen kan ikke anvendes

Efter § 22, stk. 1, nr. 1, jf. ovenfor, kan kapitalafkastordningen ikke anvendes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten.

Konjunkturudligningskonto

§ 25 omhandler medregning af afdødes og en eventuel efterlevende ægtefælles indestående på konjunkturudligningskontoen til bobeskatningsindkomsten. Bestemmelsen svarer til bestemmelsen i § 11 om medregning af afdødes og en eventuel efterlevende ægtefælles indestående på konjunkturudligningskontoen ved opgørelsen af mellemperiodens skattepligtige indkomst, når boet er fritaget for beskatning efter § 6. Der henvises til afsnit B.B.2.2.3 om § 11. Om kapitalafkastordningen i øvrigt se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.3.

B.B.3.4.6 Dødsboets salg og andre afståelser - §§ 27, 28 og 29

Efter § 26, stk. 1, er renter, som en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar betaler til dødsboet i forbindelse med udlodningen af et aktiv, ikke skattepligtige for boet.

Der er tale om de såkaldte mellemrenter, som efter en udbredt skifteretlig praksis anvendes ved acontoudlodning af aktiver, der er karakteriseret ved, at de ville have givet boet et afkast, hvis boet havde beholdt aktiverne indtil skæringsdagen. Hovedeksemplerne er kontanter og værdipapirer. Efter praksis beregnes mellemrenten ud fra, hvad boet kunne have tjent, med fradrag af, hvad boet i så fald skulle have betalt i skat. I konsekvens heraf anses mellemrenten efter praksis ikke for at have indvirkning på hverken boets eller arvingernes skattetilsvar.

Den modsvarende regel, hvorefter modtageren af acontoudlodning ikke har fradragsret for erlagt mellemrente, er placeret i DBSL § 40, stk. 1, se afsnit B.B.4.5. Som et eksempel på, at et rentebeløb udbetalt til boet ikke kunne anses for mellemrente, kan nævnes LSRM. 1981.28, hvor boet blev anset for skattepligtigt af et rentebeløb fra et pantebrev, som afdødes enke havde udstedt i forbindelse med udlæg af boets ejendom til hende. Pantebrevet blev udlagt til afdødes søn pr. skæringsdagen. Retten fandt, at disse renter var skattepligtige i boet, da det drejede sig om et reelt tilgodehavende hos enken. Der kan endvidere henvises til SKM2001.306.LSR (kendelsen blev indbragt for domstolene. Sagen er efterfølgende hævet).

Rente eller udbytte af boslod m.v.

I henhold til § 26, stk. 2, er beløb, som et dødsbo udbetaler som rente eller udbytte af boslod, arvelod eller legat, ikke fradragsberettigede, som renteudgifter el.lign. ville have været, men skal behandles, som om der var tale om henholdsvis boslod, arvelod eller legat.

Den modsvarende skattefrihed på modtagersiden fremgår af § 40, stk. 2, se afsnit B.B.4.5.

Boets fradrag for arbejdsvederlag til arving, ægtefælle eller legatar

Efter § 26, stk. 3, har boet i tilfælde, hvor afdødes efterlevende ægtefælle eller en arving eller legatar i boet efter afdøde har udført arbejde for boet, fradragsret for et arbejdsvederlag, der svarer til, hvad boet skulle have betalt for at få den pågældende arbejdsopgave udført af andre. Dette gælder, uanset hvilket arbejdsvederlag boet rent faktisk måtte have ydet den pågældende. Efter den modsvarende bestemmelse i § 40, stk. 3, skal den, der udfører arbejdet, i sin indkomstopgørelse medregne det således beregnede vederlag.

Reglerne medfører, at f.eks. en efterlevende ægtefælle ikke kan arbejde gratis for boet og derved opnå, at arbejdsvederlag konverteres fra en skattepligtig lønindkomst til en forøget bos- eller arvelod. Har den efterlevende ægtefælle før dødsfaldet været aflønnet i henhold til en lønaftale med afdøde som nævnt i KSL § 25 A, stk. 7, jf. LV Almindelig del afsnit A.A.4.5 er konsekvensen af nærværende bestemmelse, at lønaftalen kan fortsætte.

Indeholdelse af A-skat

Et skattepligtigt vederlag vil som hovedregel være A-skattepligtigt for modtageren. Det vil sige, at dødsboet skal registreres som indeholdelsespligtig, hvis dette ikke allerede er sket som følge af, at dødsboet beskæftiger andre.

Bospecifik arbejdsydelse af ikke ubetydeligt omfang

Den arbejdsindsats, der ydes af den pågældende person, skal have et ikke ubetydeligt omfang, før der bliver tale om beskatning af et beregnet arbejdsvederlag. Derudover er det af betydning, om der er tale om en bospecifik arbejdsydelse. Hvis afdødes pårørende f.eks. har arrangeret begravelsen, ryddeliggjort afdødes bolig og bortskaffet værdiløst indbo eller lign., skal de ikke beskattes af et beregnet arbejdsvederlag herfor. Dette gælder, selv om boet, hvis den pågældende ikke havde påtaget sig opgaven, måtte have betalt andre derfor.

B.B.3.4.6.1 Afståelser, der ikke er udlodning - § 27

§§ 27, 28 og 29 fastlægger reglerne om avancebeskatningen af dødsboet ved afståelse af boets aktiver. § 27 omhandler umiddelbart alle afståelser, der ikke klassificeres som udlodning, mens §§ 28 og 29 kun omhandler udlodning, herunder både udlodning med og uden succession.

B.B.3.4.6.2 Udlodning med eller uden succession - § 28

Efter § 27, stk. 1, 1. pkt., er det hovedreglen, at dødsboets salg og andre afståelser behandles efter skattelovgivningens almindelige regler.

Ved § 27, stk. 1, 2. pkt., er det præciseret, at udlodning omfattes af §§ 28 og 29.

Henvisningsbestemmelsen betyder ikke, at beskatning efter reglerne i § 27 er udelukket, hvis der er tale om udlodning, men derimod at man ved udlodning må referere til §§ 28 og 29, hvis man ønsker at få fastslået, om der skal ske beskatning efter § 27 eller ej.

Det er reglerne for personers indkomstopgørelse, der finder anvendelse, jf. § 21. Det bemærkes i den forbindelse, at dødsboet er indtrådt i afdødes skattemæssige stilling, jf. § 20.

Parcelhusregel

§ 27, stk. 2, omhandler nogle særregler om fortjeneste eller tab omfattet af EBL § 8 (parcelhusreglen), eller § 9 (stuehuse og blandede ejendomme). Efter parcelhusreglen er fortjeneste skattefri, hvis en række betingelser er opfyldt, jf. EBL § 8, stk. 1. Blandt betingelserne er, at ejendommen skal have tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af ejerperioden. Se nærmere om reglen LV Erhvervsdrivende afsnit E.J.1.

Blandede ejendomme

Ved et dødsbos afståelse af en ejendom, der på afståelsestidspunktet var omfattet af VURDL § 33, stk. 1, 5 eller 7, 1. pkt. er den del af fortjenesten, der vedrører stuehuset med tilhørende grund og have eller ejerboligen, skattefri efter tilsvarende regler som gælder for parcelhuse, jf. § 27, stk. 2, 2. pkt., jf. EBL § 9.

Efter § 27, stk. 2, 3. pkt. er dødsboet ved afståelse af en landbrugsejendom m.v. eller en blandet benyttet ejendom, hvor afståelsen også omfatter boligdelen, ved avanceopgørelsen berettiget til bundfradraget efter EBL § 6, stk. 2 uagtet at dødsboet i sagens natur ikke kan opfylde bestemmelsens beboelseskrav. Det er dog en betingelse, at der ved en afståelse før dødsfaldet kunne være givet et bundfradrag, 259.800 kr. i 2008.

EBL § 8, stk. 4

EBL § 8, stk. 4, omfatter ikke kun ejendomme, idet stk. 4 fritager for beskatning efter aktieavancebeskatningsloven ved afståelse mv. af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med mere end to beboelseslejligheder, hvis lejligheden har tjent til bolig for ejeren. Også fortjeneste ved afståelse omfattet af EBL § 8, stk. 4, er omfattet af fritagelsesreglen i DBSL § 27, stk. 2. Se LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.21.1.

Frigørelsesafgift

§ 27, stk. 4 (som gengivet i lovbekendtgørelse nr. 827 af 22. september 2003) omhandler frigørelsesafgift af fast ejendom, der er erhvervet som led i næring. Efter LL § 4 A, stk. 1, kan sælgeren ved opgørelse af fortjeneste eller tab ved salg af ejendommen fradrage frigørelsesafgift, der er pålagt i vedkommendes ejertid.

Dødsboet kan efter § 27, stk. 4, fradrage frigørelsesafgift, der er pålagt ejendommen i afdødes eller ægtefællens ejertid.

Bestemmelsen er ophævet ved lov nr. 458 af 9. juni 2004. Ophævelsen har virkning for ejendomme, der overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde den 1. januar 2004 eller senere. Bestemmelsen er derfor fortsat gældende for ejendomme, der er zoneinddraget før 1. januar 2004.

B.B.3.4.6.3 Begrænsninger i muligheden for at udlodde med succession - § 29

§ 28 fastlægger de skattemæssige konsekvenser for dødsboet af, at der sker udlodning henholdsvis med succession og uden succession. Derimod er reglerne om de skattemæssige konsekvenser for modtageren af udlodning - med og uden succession - placeret i kapitel 6, jf. afsnit B.B.4 nedenfor.

Konsekvenser for boet

Selve begrebet udlodning er defineret ved § 96, stk. 1, jf. afsnit B.J.1.1. § 28, stk. 1, 1. pkt., fastslår, at fortjeneste ved udlodning med succession ikke skal medregnes ved opgørelsen af dødsboets skattepligtige indkomst (bobeskatningsindkomsten).

Efter § 28, stk. 1, 2. pkt. skal der, såfremt der succederes i de genvundne afskrivninger fra en enkelt eller flere af bygningerne tilhørende samme ejendom, også succederes i ejendomsavancen. Betingelsen gælder dog kun fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven. Næringsejendomme beskattes efter reglerne i SL § 4, hvilket medfører, at der kun skal opgøres én type gevinst. Gevinsten opgøres som afståelsessummen fratrukket ejendommens nedskrevne værdi.

Det vil herefter kun være muligt at succedere i genvundne afskrivninger for en bygning, såfremt der også er en fortjeneste mht. ejendomsavancen for hele den faste ejendom, bygningen er omfattet af. Dette vil dog ofte være tilfældet, når der succederes i de genvundne afskrivninger. Dette skyldes konsekvensen af EBL § 5, stk. 4, nr. 1, hvorefter ejendommens anskaffelsessum skal nedsættes med alle afskrivninger, der ikke beskattes som genvundne afskrivninger, altså alle afskrivninger når der succederes. Det skal påpeges, at denne udregning ikke er den samme som passivpostberegningen. Forskellen består i, at passivposten skal udregnes, som om der var tale om en afståelse, hvorfor anskaffelsessummen kun skal nedsættes med de afskrivninger, der i denne situation ikke var blevet beskattede som genvundne.

Der er valgfrihed mht., hvilke bygninger skatteyderen ønsker at succedere i, men det vil kun være muligt at succedere i genvundne afskrivninger, såfremt betingelserne for succession i ejendomsavancen er opfyldt. Virkningen af at der ikke succederes er, at der sker en sædvanlig avancebeskatning.

Tvunget tabsfradrag i boet

§ 28, stk. 2, angår tilfælde, hvor der ved udlodningen konstateres et tab. Efter bestemmelsen kan der ikke succederes i tab, dvs. at tab altid i skattemæssig henseende skal henføres til boet. Ved tab ligestilles udlodning således altid med salg.

Efter § 28, stk. 2, 2. pkt., skal den afståelsessum, der skal indgå i beregningen af, om en afståelse er sket med fortjeneste eller tab, være den værdi, hvortil aktiverne er opført i boopgørelsen, eventuelt efter at der er foretaget sagkyndig vurdering efter BAL § 12.

Boets valg

§ 28, stk. 3, giver dødsboet adgang til at bestemme, at avancebeskatning skal ske i boet, selv om alle betingelser for udlodning med succession i øvrigt er opfyldt. Bestemmelsen er formuleret således, at avancebeskatning i boet forudsætter en tilkendegivelse fra dette. Hvis boet ikke tilkendegiver, om der ønskes succession eller ej, sker der således succession. Boet kan dog vælge at udlodde et aktiv delvis med og delvis uden succession.

Dette gælder efter § 28, stk. 3, 2. pkt. tillige i det omfang gevinst ved afståelse af aktiver, der tilhører en efterlevende ægtefælle, skal anses som boets indkomst, jf. § 4, stk. 2.

B.B.3.5 Dødsbobeskatning - §§ 30-33
B.B.3.5.1 Dødsboskat ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 30

Kun fysiske personer

Successionsadgangen er generelt begrænset til udlodning til fysiske personer, jf. DBSL § 36, stk. 1, således at juridiske personer ikke kan modtage udlodning med succession.

DBSL § 29 indeholder særregler, der begrænser muligheden for at udlodde visse aktiver med succession.

DBSL § 29, stk. 1, fastslår, at gevinst ved udlodning af aktiver, der ikke udgør en erhvervsvirksomhed eller en ideel andel af denne, altid skal beskattes i boet.

Erhvervsvirksomhed

Udlodning af en erhvervsvirksomhed eller en ideel andel af denne kan ske med succession. Dette svarer til de regler for aktivkredsen, der gælder for succession ved overdragelse i levende live, jf. KSL § 33 C, jf. LV Erhvervsdrivende afsnit E.I.7. SKM2003.215.LR. Ligningsrådet afgav bindende forhåndsbesked om, at en efterlevende ægtefælle og 3 børn som livsarvinger efter afdøde kunne succedere i afdødes beskatning ved salg af fast ejendom som næringsbeskattet efter statsskattelovens § 4, for de ejendomme, der blev udloddet fra boet.

Aktiver og passiver

Der kan som udgangspunkt kun succederes i aktiver. Der kan alene succederes i passiver, der er accessoriske til et udloddet aktiv, hvori der succederes.

Fast ejendom

Bestemmelsen i § 29, stk. 2, er en særregel, der begrænser adgangen til succession ved overtagelsen af fast ejendom. Reglen er formuleret således, at fortjenesten i visse tilfælde skal beskattes i boet, hvilket udelukker succession.

Erhvervsejendomme

Der kan ikke succederes i fast ejendom, medmindre mere end halvdelen af ejendommen blev anvendt i afdødes eller den efterlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed. Ved opgørelsen af den erhvervsmæssige andel lægges den ejendomsværdimæssige fordeling mellem erhverv og beboelse til grund. Udlejning af anden fast ejendom end fast ejendom som nævnt i VURDL § 33, stk. 4 og 7 (bortforpagtning af landbrugsejendomme), anses ikke i denne forbindelse for erhvervsvirksomhed. Som udgangspunkt skal fortjeneste ved udlodning af anden fast ejendom beskattes på samme måde som fortjeneste ved salg, jf. § 29, stk. 2, 1.pkt., jf. § 27, stk. 1.

Ejendomme, der benyttes til privat beboelse

Det er i modsætning til erhvervsejendommene ikke muligt at succedere i ejendomme, der benyttes til privat beboelse, jf. § 29, stk. 2, jf. § 27, stk. 1 og 2. Hvis ejendommen omfattes af EBL § 8 (parcelhusreglen) er fortjenesten imidlertid ikke skattepligtig, og hvis ejendommen omfattes af EBL § 9 (stuehuse og blandede ejendomme), er fortjenesten kun delvis skattepligtig, jf. henvisningen til § 27, stk. 2.

Aktier - 1 pct.-kravet

For at en fysisk person skal kunne succedere ved udlodning af aktier (børsnoterede som unoterede), er det en generel betingelse, at udlodningen til den enkelte modtager udgør mindst 1 pct. af aktiekapitalen i det pågældende selskab, jf. § 29, stk. 3, 4. pkt. Dette krav gælder ikke ved udlodning til den efterlevende ægtefælle, jf. § 29, stk. 5.

Aktier omfattet af ABL §§ 12, 21 stk. 1 og 22

Successionsreglerne i dødsboskatteloven angående aktier er tilnærmet reglerne for succession i levende live, som fastsat i ABL §§ 34 og 35. Succession er udelukket i aktier omfattet af ABL §§ 12, 21 stk.1 og 22, når selskabets virksomhed i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom (se TfS 2000.348) besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, jf. § 29, stk. 3, 1. pkt.

Virksomhed ved bortforpagtning af landbrugsejendomme mv., jf. VURDL § 33, stk. 4 og 7, anses ikke som udlejning af fast ejendom, og der kan succederes i aktier i en sådan virksomhed, forudsat at 1 pct.-kravet er opfyldt.

Procentgrænsen i DBSL § 29, stk. 3, 5. pkt. er ændret fra 50 pct. til 75 pct. med virkning for dødsfald 1. januar 2007 eller senere. Succession i aktier er herefter udelukket, hvis selskabets virksomhed i overvejende grad består i udlejning af fast ejendom, besiddelse af kontanter, værdipapirer eller lignende, når 75 pct. eller mere af selskabets indtægter stammer fra sådan aktivitet. Ved selskabets indtægter forstås den regnskabsmæssige nettoomsætning tillagt summen af øvrige regnskabsførte indtægter, opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår. Succession er endvidere udelukket, hvis handelsværdien af selskabets handelsejendomme, kontanter, værdipapirer eller lignende udgør 75 pct. eller mere af handelsværdien af selskabets samlede aktiver på overdragelsestidspunktet eller opgjort som gennemsnittet af de seneste 3 regnskabsår. Se SKM2006.548.SR

Ændringen af procentgrænsen betyder herefter, at hvis blot under 75 pct. af selskabets samlede aktiver og indtægter hidrører fra finansielle aktiver og udlejning af fast ejendom, kan der ske succession i aktier udloddet fra et dødsbo, såfremt de øvrige betingelser herfor er opfyldt.

Den ændrede procentgrænse gælder ikke ved dødsfald før 1. januar 2007, selv om skæringsdagen i boopgørelsen ligger i 2007 eller senere.

Besiddelse af andele omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 18 (andelsbeviser) anses ved væsentlighedsbedømmelsen ikke som besiddelse af værdipapirer.

Aktier i datterselskaber

Afkastet og værdien af aktier i datterselskaber, hvori selskabet m.v. direkte eller indirekte ejer mindst 25 pct. af aktiekapitalen, medregnes ikke. I stedet medregnes en til ejerforholdet svarende del af selskabets indtægter og aktiver ved væsentlighedsbedømmelsen, jf. 7. og 8. pkt. Ved væsentlighedsbedømmelsen ses der bort fra indkomst ved udlejning af fast ejendom mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber. Fast ejendom, som udlejes mellem selskabet og et datterselskab eller mellem datterselskaber, og som lejer anvender i driften anses ved bedømmelsen ikke som en udlejningsejendom.

Aktier i et selskab, der udøver næring ved køb og salg af værdipapirer eller driver finansieringsvirksomhed

Der kan uanset det foran anførte altid ske succession, hvis selskabet udøver næring ved køb og salg af værdipapirer. Se SKM2003.513.LR. Der kan endvidere ske succession, hvis selskabet driver finansieringsvirksomhed, jf. § 29, stk. 3, 2. pkt.

Efterlevende ægtefælle

Efter § 29, stk. 5, finder følgende stykker ikke anvendelse ved udlodning til en efterlevende ægtefælle - § 29, stk. 1, om gevinst ved udlodning af aktiver, § 29, stk. 3, om gevinst ved udlodning af aktier mv. omfattet af ABL §§ 12, 21 stk. 1 eller 22, og § 29, stk. 4, om gevinst ved udlodning af aktier omfattet af ABL § 19.

B.B.3.5.1.1 Dødsboskat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 30

Proportionalskat 50 pct.

Efter DBSL § 30, stk. 1, er dødsboskatten en proportionalskat. Den skal beregnes af hele bobeskatningsindkomsten, jf. § 19, stk. 2. Skatteprocenten er 50.

Månedligt bofradrag

Ifølge § 30, stk. 2, gives der i dødsboets beregnede skat et bofradrag med et grundbeløb på 2.800 kr. (1987-niveau) svarende til 5.000 kr. i 2008, pr. påbegyndt måned fra og med måneden efter den måned, hvori dødsfaldet er sket, og til og med den måned, hvori skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsopgørelse, er placeret. Der gives højest bofradrag i 12 måneder.

Når skifteretten efter DSL § 31, stk. 2, eller § 66, stk. 3, har tilladt, at man udskyder afviklingen af afgrænsede dele af boet, vedvarer dødsboets skattepligt med hensyn til disse dele af boet frem til skæringsdagen i tillægsopgørelsen, jf. DBSL § 5, stk. 4. Der gives ikke yderligere bofradrag for perioden fra skæringsdagen i boopgørelsen til skæringsdagen i tillægsopgørelsen. Bofradrag og mellemperiodefradrag, der ikke har kunnet udnyttes frem til skæringsdagen i boopgørelsen, kan imidlertid udnyttes i eventuel indkomst af de afgrænsede dele af boet frem til skæringsdagen i tillægsopgørelsen.

Månedligt mellemperiodefradrag

§ 30, stk. 3, om mellemperiodefradrag har sammenhæng med bestemmelsen i § 19, stk. 2, om, at dødsbobeskatningen omfatter både mellem- og boperioden.

For denne periode gives et fradrag pr. måned, der er fastsat til 1.000 kr. i 1987-niveau svarende til 1.800 kr. i 2008.

Eksempel: En person dør den 14. august 2008, og det konstateres ved boafslutningen, at boet ikke er skattefritaget. Den afdødes indkomst fra indkomstårets begyndelse (1. januar) til boets afslutning den 15. februar året efter gøres herefter op under ét, og der beregnes en proportional skat på 50 pct. af den samlede indkomst.

Den beregnede skat reduceres med et mellemperiodefradrag på 8 x 1.800 kr. = 14.400 kr. (januar til og med august) plus et bofradrag på 6 x 5.000kr. = 30.000 kr. (september til og med februar) eller i alt et fradrag i den beregnede 50 pct.-skat på 44.400 kr. Hvis afdøde anvendte et bagudforskudt indkomstår, (dvs. et indkomstår, der påbegyndes inden starten af det kalenderår, hvori dødsfaldet sker) gives fradraget dog først med virkning fra begyndelsen af det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. § 30, stk. 3, 2. pkt.

To boer

§ 30, stk. 4, indeholder en regel om fordeling af fradragene efter § 30, stk. 2 og 3, i tilfælde, hvor der som følge af en gift persons død opstår to boer, der skiftes hver for sig, jf. herved § 4, stk. 4.

Fradragene fordeles på de to boer efter forholdet mellem fællesboets skattepligtige indkomst og særboets skattepligtige indkomst. Afsluttes de to boer på to forskellige tidspunkter, foretages fordelingen alligevel på basis af den samlede skattepligtige indkomst. Det er således ikke nødvendigt at foretage en periodeopdeling af indtægter og udgifter i det bo, der har den længste boperiode. Til gengæld må bobehandlerne være opmærksom på, at endelig skatteberegning for det først afsluttede bo ikke kan foretages, før begge boerne er afsluttet.

Opgørelse af dødsboskatten

§ 30, stk. 5, beskriver hvorledes dødsboskatten m.v. opgøres. Til den opgjorte dødsboskat tillægges evt. overført restskat m.v. efter KSL § 61, stk. 3 og evt. overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt. (indregnet overskydende skat) fradrages. Hvis der er overført forfaldne skatterestancer fra tidligere indkomstår til opkrævning efter reglerne i KSL § 61, stk. 3, jf. lovens § 61 A, medregnes disse restancer også ved opgørelsen af beløbet efter § 30, stk. 5. 

Negativ skat af aktieindkomst

§ 30, stk. 6 omhandler afdødes negative skat af aktieindkomst efter PSL § 8 a, stk. 5. Sådan skat, som ikke har kunnet modregnes i afdødes slutskat m.v. for årene forud for dødsåret, fremføres til modregning i dødsboskatten m.v. opgjort efter § 30, stk. 5, i det omfang beløbet kan rummes i dødsboskatten. Et eventuelt overskydende beløb (dvs. som ikke kan rummes i dødsboskatten) udbetales ikke.

Virksomheds-
ordningen/Kapital-
afkastordningen
§ 30, stk. 7, fastslår, at hvis der i bobeskatningsperioden skal ske beskatning af indestående på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen eller beskatning af indestående på konjunkturudligningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret efter henholdsvis §§ 24 og 25, indgår den til det beskattede opsparede overskud henholdsvis den til den beskattede henlæggelse svarende virksomhedsskat og konjunkturudligningsskat i de foreløbige indkomstskattebeløb som nævnt i § 30, stk. 8, 1. pkt.

Forudbetalte skatter godskrives

Efter § 30, stk. 8, 1. pkt., skal afdødes forudbetalte skatter i mellemperioden som hovedregel godskrives boet. Bestemmelsen er en umiddelbar konsekvens af reglen i § 19, stk. 2, hvorefter mellemperioden og boperioden beskattes under ét.

Indeholdt udbytteskat

Afdødes aktieindkomst i bobeskatningsperioden, der ikke overstiger 46.700 kr. i 2008 anses for endeligt beskattet efter reglerne i PSL § 8 a, stk. 1, jf. DBSL § 32, stk. 1. Den udbytteskat, der i medfør af KSL § 65 er indeholdt af aktieindkomst, der overstiger 46.700 kr. i 2008, indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i DBSL § 30, stk. 8. Se nærmere herom i afsnit B.B.3.5.3.

KSL §§ 48 E og 48 F - endelig beskatning

Endvidere skal 25 pct.-skatten efter KSL §§ 48 E og 48 F, ikke godskrives dødsboet, jf. § 30, stk. 8, 2. pkt. Efter denne bestemmelse i kildeskatteloven kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast skat på 25 pct. 25 pct.-skatten er i enhver henseende beskatningen af personens øvrige indkomst uvedkommende.

Ejendomsværdiskat

Foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, anses for endelige for afdøde for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, jf. EVSL § 15, stk. 2.

Forskudt indkomstår

Som anført i afsnit B.B.2.3.1 om § 12, stk. 2, falder den foreløbige skattebetaling ikke sammen med optjeningsperioden, når afdøde har forskudt indkomstår.

§ 30, stk. 9, skal sikre, at dødsboet også godskrives afdødes foreløbige skatter, som er indeholdt eller forfaldet i perioden fra 1. januar i det forskudte indkomstår til dødsfaldet, og som vedrører indtjeningen i det forskudte indkomstår efter dødsfaldet.

Ligesom § 30, stk. 8, omfatter § 30, stk. 9 ikke indeholdt udbytteskat efter KSL § 65 af aktieindkomst og skat vedrørende indkomst, som afdøde tillige har valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F.

I det omfang de i stk. 8, 1. pkt. nævnte indkomstskattebeløb ikke kan rummes i den efter stk. 5 og 6 opgjorte dødsboskat m.v., udbetales de til dødsboet, jf. § 30, stk. 10.

Regulering PSL § 20

Efter § 30, stk. 11, skal beløbsgrænserne for fradragene i dødsboskatten efter § 30, stk. 2 og 3, reguleres efter PSL § 20. Grundbeløbene er på den baggrund fastsat i 1987-niveau. Med en regulering efter PSL § 20 skal grundbeløbene reguleres med et årligt beregnet reguleringstal. Dette reguleringstal udgør 176,7 i 2008. Derved bliver bofradraget 5.000 kr. i 2008 og mellemperiodefradraget 1.800 kr. i 2008 pr. påbegyndt måned.

Dødsårets fradragssatser

De nævnte fradrag reguleres efter de regler, der gælder for dødsåret. Det betyder, at fradragenes størrelse er uændret i hele bobeskatningsperioden.

B.B.3.5.1.2 Restskat eller overskydende skat ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - § 30 a

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er den tidligere bestemmelse opbrudt i to paragraffer. § 30 handler om selve beregningen af dødsboskatten, mens § 30 a handler om efterfølgende reguleringer som følge af overført restskat, negativ skat af aktieindkomst, indeholdte indkomstskattebeløb m.v. Opdelingen svarer til opdelingen mellem § 14 og § 15 i kapitel 4, der handler om mellemperiodeskat i de skattefritagne boer.

Der er endvidere en række ændringer som følge af

  • omlægningen af beskatningen af aktieindkomst efter dødsboskatteloven,
  • ændrede fordelingsregler, hvor afdøde efterlader sig to boer, der skiftes hver for sig og
  • særligt kapitel i dødsboskatteloven om skifte af uskiftet bo ved længstlevendes død, når begge ægtefæller er døde inden for samme indkomstår er afskaffet.

Proportionalskat 50 pct. - stk. 1

§ 30, stk. 1, 1. pkt., fastslår indledningsvis, at der betales dødsboskat med 50 pct. af bobeskatningsindkomsten.

2. pkt. fastslår endvidere, at der betales skat af aktieindkomst efter § 32, stk. 1. Bestemmelsen hjemler således den separate beskatning af aktieindkomst.

Efter 3. og 4. pkt. modregnes negativ skat af aktieindkomst beregnet efter § 32, stk. 4, i dødsboskatten i det omfang, den negative skat kan rummes heri. Et eventuelt overskydende negativt aktieskattebeløb skal udbetales til dødsboet efter reglerne i § 31. Dette svarer til, at der efter gældende ret er mulighed for at få negativ aktieindkomst overført til fradrag i bobeskatningsindkomsten og at få underskud i bobeskatningsindkomst udbetalt, jf. den tidligere lovs § 32, stk. 4, og § 31.

Månedligt bofradrag - stk. 2

Efter stk. 2 gives der i dødsboets beregnede skat et bofradrag med et grundbeløb på 2.800 kr. (1987-niveau) svarende til 5.000 kr. i 2008, pr. påbegyndt måned fra og med måneden efter den måned, hvori dødsfaldet er sket, og til og med den måned, hvori skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsopgørelse, er placeret. Der gives højest bofradrag i 12 måneder.

Når skifteretten efter DSL § 31, stk. 2, eller § 66, stk. 3, har tilladt, at man udskyder afviklingen af afgrænsede dele af boet, vedvarer dødsboets skattepligt med hensyn til disse dele af boet frem til skæringsdagen i tillægsopgørelsen, jf. DBSL § 5, stk. 4. Der gives ikke yderligere bofradrag for perioden fra skæringsdagen i boopgørelsen til skæringsdagen i tillægsopgørelsen. Bofradrag og mellemperiodefradrag, der ikke har kunnet udnyttes frem til skæringsdagen i boopgørelsen, kan imidlertid udnyttes i eventuel indkomst af de afgrænsede dele af boet frem til skæringsdagen i tillægsopgørelsen.

Månedligt mellemperiodefradrag - stk. 3

Stk. 3, om mellemperiodefradrag har sammenhæng med bestemmelsen i § 19, stk. 2, om, at dødsbobeskatningen omfatter både mellem- og boperioden.

For denne periode gives et fradrag pr. måned, der er fastsat til 1.000 kr. i 1987-niveau svarende til 1.800 kr. i 2008.

Eksempel: En person dør den 14. august 2008, og det konstateres ved boafslutningen, at boet ikke er skattefritaget. Den afdødes indkomst fra indkomstårets begyndelse (1. januar) til boets afslutning den 15. februar året efter gøres herefter op under ét, og der beregnes en proportional skat på 50 pct. af den samlede indkomst.

Den beregnede skat reduceres med et mellemperiodefradrag på 8 x 1.800 kr. = 14.400 kr. (januar til og med august) plus et bofradrag på 6 x 5.000kr. = 30.000 kr. (september til og med februar) eller i alt et fradrag i den beregnede 50 pct.-skat på 44.400 kr. Hvis afdøde anvendte et bagudforskudt indkomstår, (dvs. et indkomstår, der påbegyndes inden starten af det kalenderår, hvori dødsfaldet sker) gives fradraget dog først med virkning fra begyndelsen af det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. § 30, stk. 3, 2. pkt.

Ægtefællerne dør i samme indkomstår - stk. 4

Stk. 4 indeholder en regel for ægtefæller, der dør i samme indkomstår, og førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo. Sidst afdøde skulle have været beskattet efter § 62.

Ved skatteberegningen indrømmes der et ekstra fradrag i mellemperiodeskatten, regnet fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori den førstafdøde ægtefælle er afgået ved døden. 

Bestemmelsen har tidligere stået i kapitel 10 A, der er ophævet for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

Modregning af negativ bobeskatningsindkomst i aktieindkomst - stk. 5

Der er indsat et nyt stk. 5 om modregning af negativ bobeskatningsindkomst i positiv aktieindkomst. Bestemmelsen svarer til det nye stk. 4 i dødsboskattelovens § 14 vedrørende de skattefritagne dødsboer.

Regulering PSL § 20 - stk. 6

Efter stk. 6, skal beløbsgrænserne for fradragene i dødsboskatten efter § 30, stk. 2 - 4, reguleres efter PSL § 20. Grundbeløbene er på den baggrund fastsat i 1987-niveau. Med en regulering efter PSL § 20 skal grundbeløbene reguleres med et årligt beregnet reguleringstal. Dette reguleringstal udgør 176,7 i 2008. Derved bliver bofradraget 5.000 kr. i 2008 og mellemperiodefradraget 1.800 kr. i 2008 pr. påbegyndt måned.

Stk. 6 er en videreførelse af den tidligere bestemmelse i § 30, stk. 11 med den tilføjelse, at reguleringen også omfatter det ekstra mellemperiodefradrag efter stk. 4

Dødsårets fradragssatser

De nævnte fradrag reguleres efter de regler, der gælder for dødsåret. Det betyder, at fradragenes størrelse er uændret i hele bobeskatningsperioden.
B.B.3.5.2 Underskud - § 31

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er den tidligere bestemmelse opbrudt i to paragraffer. § 30 handler om selve beregningen af dødsboskatten, mens § 30 a handler om efterfølgende reguleringer som følge af overført restskat, negativ skat af aktieindkomst, indeholdte indkomstskattebeløb m.v. Opdelingen svarer til opdelingen mellem § 14 og § 15 i kapitel 4, der handler om mellemperiodeskat i de skattefritagne boer.

Opgørelse af dødsboskatten - stk. 1

Stk. 1 svarer til tidligere bestemmelse i § 30, stk. 5, og fastslår, at der, når dødsboskatten er opgjort efter § 30, foretages regulering med eventuel overført restskat efter kildeskattelovens § 61, stk. 3, og § 61 A og fradrag for eventuelt overført beløb efter kildeskattelovens § 62, stk. 2, 2. pkt.

Negativ aktieskat overført fra tidligere år - stk. 2

Stk. 2 omhandler afdødes negative skat af aktieindkomst efter PSL § 8 a, stk. 5. Sådan skat, som ikke har kunnet modregnes i afdødes slutskat m.v. for årene forud for dødsåret, fremføres til modregning i dødsboskatten m.v. opgjort efter stk. 1, i det omfang beløbet kan rummes i dødsboskatten. Et eventuelt overskydende beløb (dvs. som ikke kan rummes i dødsboskatten) udbetales ikke.

Stk. 2 er en videreførelse af den tidligere bestemmelse i § 30, stk. 6.

Virksomhedsordning og kapitalafkatsordning - stk. 3

Stk. 3 fastslår, at hvis der i bobeskatningsperioden skal ske beskatning af indestående på konto for opsparet overskud i virksomhedsordningen eller beskatning af indestående på konjunkturudligningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret efter henholdsvis §§ 24 og 25, indgår den til det beskattede opsparede overskud henholdsvis den til den beskattede henlæggelse svarende virksomhedsskat og konjunkturudligningsskat i de foreløbige indkomstskattebeløb.

Stk. 3 er en videreførelse af den tidligere bestemmelse i § 30, stk. 7.

Forudbetalte skatter godskrives - stk. 4

Efter stk. 4, 1. pkt., skal afdødes forudbetalte skatter i mellemperioden som hovedregel godskrives boet. Bestemmelsen er en umiddelbar konsekvens af reglen i § 19, stk. 2, hvorefter mellemperioden og boperioden beskattes under ét.

Indeholdt udbytteskat

Den fulde udbytteskat, der i medfør af KSL § 65 er indeholdt af aktieindkomst, indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i DBSL § 30 a, stk. 4. Se nærmere herom i afsnit B.B.3.5.3.

KSL §§ 48 E og 48 F - endelig beskatning - stk. 4, 2, pkt.

Endvidere skal 25 pct.-skatten efter KSL § 48 E, ikke godskrives dødsboet, jf. § 30 a, stk. 4, 2. pkt. Efter denne bestemmelse i kildeskatteloven kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast skat på 25 pct.
25 pct.-skatten er i enhver henseende beskatningen af personens øvrige indkomst uvedkommende.

B.B.3.5.3 Aktieindkomst ved dødsfald før 1. juli 2008 - § 32

§ 31 omfatter regler om udbetaling af negativ skat til et dødsbo, der ikke kan udnytte et underskud i bobeskatningsindkomsten. Reglen gælder dog ikke, hvis dødsboets skattefritagelse er bortfaldet i medfør af § 6, stk. 2.

Efter § 31 skal dødsboet have udbetalt et beløb svarende til 30 pct. af et konstateret underskud i bobeskatningsindkomsten. Beløbet kan dog ikke overstige summen af de skatter, afdøde har betalt af skattepligtig indkomst og aktieindkomst i de to senest afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet, samt de skatter, en efterlevende ægtefælle har betalt af skattepligtig indkomst og aktieindkomst i de to senest afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet, i dødsåret og i indkomstår, der fuldt ud omfattes af boperioden. Skat af indkomst, der er valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F, indgår ikke ved opgørelsen af de betalte skatter.

Carry Back

Beløbet skal således opfattes som en tilbagebetaling af for meget betalt skat, som afdøde og en eventuel ægtefælle har betalt dels i årene forud for dødsfaldet og dels i boperioden.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at § 31 er blevet ændret og opdelt i 3 stykker. Endvidere er et nyt stk. 4 kommet til.

Stk.1 svarer til de tidligere bestemmelse om tilbagebetaling af 30 pct. negativ bobeskatningsindkomst i § 31, 1. pkt., dog er tilføjet:

  • at underskud i bobeskatningsindkomsten først skal modregnes med positiv aktieindkomst i det omfang, den kan rummes samt i 2. pkt.
  • at skat af negativ aktieindkomst fremover også skal kunne udbetales til dødsboet, i det omfang den ikke kan rummes i dødsboskatten, jf. § 30, stk. 1.

Stk. 2 svarer til den tidligere bestemmelse om maksimering af tilbagebetalingsbeløbet i § 31, 2. pkt., der dog også skal gælde for udbetaling af negativ aktieskat.

Stk. 3 svarer til den tidligere bestemmelse i § 31, 3. pkt. om, at skat af indkomst, der er valgt beskattet efter KSL §§ 48 E og 48 F ikke indgår i de betalte skatter, der er maksimum for tilbagebetalingsbeløbet.

Den tidligere bestemmelse i § 31, 4. pkt. er bortfaldet som følge af ophævelsen af § 6, stk. 2, (bortfald af skattefritagelse, hvis skifteretten har bestemt at skæringsdagen udskydes i bobestyrerboer, jf. DSL § 66, stk. 2).

Stk. 4 er en ny bestemmelse i forhold til tidligere § 31 og handler om den situation, hvor en afdød gift person efterlader sig både et fællesbo og et særbo, og boerne skiftes hver for sig. Beregningen af tilbagebetalingsbeløb sker for begge boer under ét. Det beløb, der kommer til udbetaling efter § 31, skal fordeles mellem de to boer i forhold til summen af bobeskatningsindkomst og aktieindkomst i hvert af de to boer. Har det ene af boerne positiv sum af bobeskatningsindkomst og aktieindkomst, sker hele udbetalingen til det bo, der har negativ sum.

Beregningen af tilbagebetalingsbeløb kan efter de samlede bestemmelser i § 31 opstilles således:

Negativ bobeskatningsindkomst
minus positiv aktieindkomst, der kan rummes heri
= Grundlag for beregning af tilbagebetaling

30 pct. af grundlag for tilbagebetaling (evt. 0, hvis bobeskatningsindkomst er positiv)
plus negativ aktieskat, der ikke kan rummes i beregnet dødsboskat efter § 30, stk. 1
= beregnet tilbagebetalingsbeløb efter § 31, stk. 1.

Maksimeret til:
Afdødes betalte skatter af skattepligtig indkomst og aktieindkomst i de to senest afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet
plus efterlevende ægtefælles betalte skatter af skattepligtig indkomst og af aktieindkomst i de to senest afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet, i dødsåret og i indkomstår, der fuldt ud er omfattet af boperioden
= maksimumsbeløb for udbetaling efter § 31, stk. 2.

Fordeling mellem særbo og fællesbo, der skiftes hver for sig efter § 31, stk. 4:
Forhold mellem summen af bobeskatningsindkomst og aktieindkomst i hvert af de to boer. Har det ene af boerne positiv sum af bobeskatningsindkomst og aktieindkomst, sker hele udbetalingen til det bo, der har negativ sum.

B.B.3.5.4 Skat af aktieindkomst ved dødsfald 1. juli 2008 og senere -§ 32

§ 32 omhandler den skattemæssige behandling af aktieindkomst i et dødsbo.

Separat opgørelse

Efter § 21, stk. 2, opgøres aktieindkomsten i bobeskatningsperioden som udgangspunkt på samme måde som aktieindkomst for personer, medmindre andet følger af reglerne i dødsboskatteloven.

§ 32, stk. 1, omhandler tilfælde, hvor aktieindkomsten for bobeskatningsperioden ikke overstiger et grundbeløb på 26.400 kr., der udgør 46.700 kr. i 2008, jf. PSL § 8 a, stk. 1. Efter § 32, stk. 1, skal sådan aktieindkomst ikke medregnes til bobeskatningsindkomsten (den skattepligtige indkomst, jf. § 19, stk. 2), men beskattes endeligt efter PSL § 8 a, stk. 1, dvs. med 28 pct. Se SKM2002.367.LSR.

I PSL's § 8a, stk. 2, 2. pkt. er indført et nyt grænsebeløb på 58.050 kr., der udgør 102.600 kr. i 2008. § 32, stk. 2 omhandler aktieindkomst, der ligger mellem de to beløbsgrænser, 46.700 kr. og 102.600 kr., skal medregnes til bobeskatningsindkomsten med 86 pct., og aktieindkomst, der overstiger 102.600 kr. i 2008, medregnes i bobeskatningsindkomsten med 90 pct.

Samtidig med indførelsen af, at 90 pct. af aktieindkomst, der overstiger det nye grænsebeløb, indgår i bobeskatningsindkomsten, er bestemmelsen ikke blevet konsekvensrettet vedrørende overgangssaldo efter ABL § 45 A. Personer skal først betale skat af aktieindkomst over 58.050 kr. (102.600 kr. i 2008) med 45 pct., når nettoaktieindkomst, der er skattepligtig i 2007 og senere indkomstår, overstiger overgangssaldoen opgjort efter ABL § 45 A. Skatteministeren har i svar på spørgsmål stillet af Foreningen af Statsautoriserede Revisorer i forbindelse med behandlingen af lovforslag L213 (lov nr. 540 af 6. juni 2007 - CFC-beskatning og indgreb mod kapitalfonde m.v.) tilkendegivet, at dødsboet kan anvende en eventuel resterende del af overgangssaldoen efter ABL § 45 A. Se om overgangssaldo efter ABL § 45 A i LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.3.3.13.

Den udbytteskat, der i medfør af KL § 65 er indeholdt i den del af udbyttet, der ikke kan rummes i aktieindkomst beskattet efter PSL § 8 a, stk. 1, indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 30, stk. 8.

Udbytteskat

§ 32, stk. 3, omhandler tilfælde, hvor den indeholdte udbytteskat konkret overstiger den i PSL § 8 a, stk. 1, nævnte procent af den samlede aktieindkomst i bobeskatningsperioden. Denne situation kan forekomme, hvor der er konstateret tab, der er fradragsberettigede i aktieindkomst. Det overskydende beløb indgår ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb efter § 30, stk. 8, 1. pkt. Hvis aktieindkomsten er negativ, indgår hele den indeholdte udbytteskat ved opgørelsen af de foreløbige indkomstskattebeløb i § 30, stk. 8, 1. pkt.

Negativ aktieindkomst

§ 32, stk. 4, omhandler tilfælde, hvor aktieindkomsten er negativ. I disse tilfælde gives der et fradrag i bobeskatningsindkomsten. Fradraget udgør 56 pct. af negativ aktieindkomst, der ikke overstiger beløbsgrænsen i PSL § 8 a, stk. 2, 1. pkt. 46.700 i 2008. Af aktieindkomst, der ligger mellem de to beløbsgrænser, 46.700 kr. og 102.600 kr., udgør fradraget 86 pct. Af aktieindkomst, der overstiger 102.600 kr. i 2008, fratrækkes 90 pct. i bobeskatningsindkomsten.

B.B.3.5.5 CFC-indkomst - § 33

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er beskatning af dødsboets aktieindkomst ændret, så der beregnes skat af aktieindkomst som for personer, jf. lov nr. 521 af 17. juni 2008.

Skat af aktieindkomst - stk. 1

DBSL § 32, stk. 1 fastsætter regler for, hvordan skatten af aktieindkomsten beregnes. Først nedsættes aktieindkomsten med eventuel negativ bobeskatningsindkomst. Herefter udgør skatten summen af:

  • 28 pct. af beløb, der overstiger beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 (46.700 kr. i 2008)
  • 43 pct. af beløb, der ligger mellem beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 og stk. 2, 2. pkt. henholdsvis 46.700 kr. (i 2008) og 102.600 kr. (i 2008)
  • 45 pct. af beløb, der ligger over beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 2. pkt. 102.600 kr. (i 2008).

Skatteprocenter og beløbsgrænser svarer til, hvad der gælder for personer efter personskattelovens § 8 a.

Positiv overgangssaldo efter ABL § 45 A - stk. 2

Stk. 2 skal ses i sammenhæng med den overgangsordning, der blev indført i forbindelse med forhøjelsen af aktieindkomstbeskatningen for fysiske personer ved lov nr. 540 af 6. juni 2007.

Overgangsordningen indebærer, at fysiske personer - hvis visse nærmere betingelser er opfyldt - skal opgøre en såkaldt overgangssaldo efter bestemmelserne i aktieavancebeskatningslovens § 45 A. Når en eventuel overgangssaldo er opgjort, skal saldoen nedskrives med den positive nettoaktieindkomst, som personen erhverver i indkomståret 2007 og senere indkomstår.

Så længe overgangssaldoen er positiv, vil den fysiske person alene blive beskattet af sin aktieindkomst med de hidtil gældende satser på 28 procent henholdsvis 43 procent. Overgangsordningen indebærer således, at personen først vil blive beskattet med den forhøjede sats på 45 procent, når vedkommendes aktieindkomst i et indkomstår ikke længere kan rummes i overgangssaldoen. Personen vil i så fald blive beskattet med den forhøjede sats af den del af aktieindkomsten, der ikke kan rummes i overgangssaldoen, jf. bestemmelsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 3. pkt.

Bestemmelsen i § 32, stk. 2 indebærer, at dødsboet indtræder i den afdødes eventuelle overgangssaldo. Bestemmelserne indebærer således, at dødsboet først vil blive beskattet med den forhøjede sats på 45 procent, når aktieindkomsten ikke længere kan rummes i afdødes overgangssaldo.

Se nærmere om overgangssaldo efter ABL § 45 A i LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.3.3.13.

Udbytteskat efter KSL § 65 - stk. 3

Stk. 3 fastslår, at den indeholdte udbytteskat indgår ved opgørelsen af foreløbige indkomstskattebeløb, som skal godskrives bobeskatningsperioden. Det medfører, at indeholdt udbytteskat af aktieindkomst under beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1, undtagelsesvis ikke bliver endelig i det indkomstår, hvori personen er afgået ved døden.

Negativ aktieindkomst - stk. 4

Stk. 4 foreskriver, at hvis aktieindkomsten er negativ, skal der beregnes en negativ skat. Stk. 4 afspejler stk. 1 om beregning af positiv skat, der følger personskattelovens beløbsgrænser og procentsatser. Det vil sige:

  • 28 pct. af beløb, der overstiger beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 (46.700 kr. i 2008)
  • 43 pct. af beløb, der ligger mellem beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 1 og stk. 2, 2. pkt. henholdsvis 46.700 kr. (i 2008) og 102.600 kr. (i 2008) og
  • 45 pct. af beløb, der ligger over beløbsgrænsen i personskattelovens § 8 a, stk. 2, 2. pkt. 102.600 kr. (i 2008).

Ægtefællerne dør i samme indkomstår

Stk. 5 handler om situationen, hvor ægtefællerne dør i samme indkomstår, og hvor førstafdødes bo er udlagt til uskiftet bo. Efterlevende ægtefælle skulle have været beskattet efter § 62.

Ved anvendelsen af reglerne om beskatningen af aktieindkomst, fordobles beløbsgrænserne i PSL § 8 a, stk. 1 og 2.

Reglen har tidligere stået i kapitel 10 A, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

B.B.4 Beskatning af udlodning hos modtageren
B.B.4.1 Indledning - § 34

CFC-indkomst beskattes særskilt med 25 pct., jf. DBSL § 33. Dette indebærer, at dødsboet beskattet på samme måde af CFC-indkomst, som personen i levende live ville være blevet, jf. PSL § 8 b. CFC-indkomsten opgøres samlet for hele bobeskatningsperioden, jf. forudsætningsvis § 21, stk. 2, 1. pkt.

B.B.4.2 Grundreglerne for beskatning af udlodningsmodtagere - § 35

Bestemmelsen i § 34 fastlægger anvendelsesområdet for reglerne i DBSL's kapitel 6 (§§ 34-40) om beskatning af udlodning hos modtageren. Det er udlodning fra dødsboer, der omfattes af § 3, dvs. de solvente, fuldt skattepligtige dødsboer. Reglerne finder tilsvarende anvendelse ved begrænset skattepligtige boer, jf. § 53, stk. 2, og ved fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live, jf. § 71, stk. 3. Reglerne gælder både for de ikke-skattefritagne og de skattefritagne boer. En del af reglerne finder dog ikke anvendelse, hvis boet er skattefritaget; det gælder bl.a. reglerne om skattemæssig succession i §§ 36-38.

B.B.4.3 Succession - §§ 36-38

Det fremgår af § 35, stk. 1, 1. pkt., at modtagerens skattepligt vedrørende de udloddede aktiver begynder, når boets skattepligt ophører efter § 5. Det er uden betydning, om det pågældende bo konkret er fritaget for beskatning efter reglerne i § 6.

Skæringsdagen afgørende

Det afgørende for skattepligtens overgang er skæringsdagen i den pågældende boopgørelse og således ikke, hvornår aktivet rent faktisk overgives til modtageren. Der vil ofte være en vis tidsforskydning, således at aktiver af væsentlig værdi først overgives, når boopgørelsen er blevet endelig. Dette har ingen skattemæssige konsekvenser.

En fortjeneste ved salg af en ejendom efter skæringsdatoen i et dødsbo var ikke omfattet af parcelhusreglen, idet fortjenesten ikke kunne henføres til dødsboet. Boets skæringsdag var af arvingerne fastsat til dødsdagen. Fortjenesten var herefter skattepligtig for arvingerne, jf. SKM2002.650.LSR.

Renteperiodisering

Det fremgår af § 35, stk. 1, 2. pkt., at renteindtægter periodiseres således, at udlodningsmodtageren kan fradrage påløbne renter i tiden fra sidste forfaldsdag i boperioden/mellemperioden og frem til skæringsdagen i de første forfaldne renter efter skæringsdagen.

Efterfølgende beskatning af udlægsmodtager

Efter § 35, stk. 1, 3. pkt., gælder skattelovgivningens almindelige regler som udgangspunkt for den efterfølgende beskatning af udlodningsmodtageren. §§ 36-40 indeholder en række særregler, der fraviger dette.

Efter § 35, stk. 2, skal modtageren som anskaffelsessum for aktivet som hovedregel regne med den værdi, som aktivet er sat til ved udlodningen. Dette gælder imidlertid ikke, når udlodningen sker med succession i henhold til §§ 36-38.

B.B.4.3.1 Betingelser for succession - § 36, stk. 1

§ 36 indeholder de centrale regler om succession ved udlodning fra et dødsbo m.v. I modsætning til den succession, der omhandles af § 20, stk. 1, (dødsboets succession i afdødes skattemæssige stilling), er succession i forbindelse med udlodning ikke obligatorisk, men afhænger af en række forhold med hensyn til boet, de pågældende aktiver og udlodningsmodtagerne. Endvidere kan der ikke succederes i passiver alene, hvilket har sammenhæng med, at dødsbobehandlingen bl.a. har til formål at få afviklet afdødes gældsposter.

B.B.4.3.2 Retsvirkningerne af succession - § 36, stk. 2

Hovedbetingelserne for succession er følgende:

  1. Der kan kun ske succession i forbindelse med udlodning.
  2. Dødsboet må ikke være skattefritaget efter § 6.
  3. Der kan kun succederes med hensyn til aktiver. 
  4. Der kan alene succederes i gevinst.
  5. Kun fysiske personer kan succedere.

Ad betingelse 1:

I § 96, stk. 1, er udlodning fra et bo defineret som alle afståelser fra boet til arveladerens efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer.

Arvingskøb

Der er således også tale om udlodning, hvis arvingen m.fl. køber aktivet af dødsboet, såkaldt arvingskøb. Definitionen gælder også, hvis den pågældende modtager køber værdier, der overstiger vedkommendes lod i boet, jf. afsnit B.J.1.1 om definitionen på udlodning.

Succession ved såkaldt arvingskøb kan kun finde sted for en begrænset personkreds, jf. afsnit B.B.4.3.6.

Af § 96, stk. 1, 2. pkt. fremgår, at såfremt afdøde var gift ved dødsfaldet, forstås ved udlodning fra boet tillige afståelser fra afdødes efterlevende ægtefælle til andre arvinger eller legatarer i boperioden, jf. dog § 5, stk. 4.

Salg til tredjemand

Salg eller anden afståelse til nogen, der ikke er arveladerens efterlevende ægtefælle, arving eller legatar, er derimod ikke udlodning, og der kan ikke ske succession ved sådanne afståelser. Salg eller anden afståelse, der er sket i mellemperioden, er heller ikke udlodning, uanset om afståelsen er sket til ægtefællen eller en person, der senere konstateres at være arving eller legatar.

Ad betingelse 2:

Der henvises til afsnit B.B.2 for en gennemgang af reglerne om skattefritagelse.

Ad betingelse 3:

Lovteksten omtaler kun succession med hensyn til aktiver.

Aktiver udloddes med accessoriske passiver

Udlodning af passiver forekommer i praksis i forbindelse med udlodning af et aktiv, således f.eks. når der udloddes en fast ejendom med indestående prioritetsgæld, eller efter omstændighederne når der udloddes en erhvervsvirksomhed i drift. Hvis udlodningen af det pågældende aktiv sker med succession, og hvis modtageren over for kreditor overtager gældshæftelsen vedrørende de vedhængende passiver, er det anerkendt i praksis, at udlodningsmodtageren tillige har succederet skattemæssigt med hensyn til de vedhængende passiver, uanset at den gældende lovtekst ikke omtaler sådan succession.

Ikke accessoriske passiver

Derimod kendes der i praksis ikke succession med hensyn til passiver, der ikke kan anses for accessoriske i forhold til et udloddet aktiv.

Succession udelukket

Der gælder endvidere nogle objektive regler gående ud på, at der ikke kan succederes i visse aktivtyper. Regler herom er placeret i § 29, jf. afsnit B.B.3.4.6.3. Disse regler er formuleret således, at beskatning altid skal ske i boet. Dette indebærer, at succession er udelukket.

Ad betingelse 4:

Endvidere er det en betingelse for succession, at der ved udlodningen konstateres en gevinst. Konstateres der et tab, behandles udlodningen som et salg. Det vil sige, at tabet er fradragsberettiget i boet, jf. herved § 28, stk. 2, og afsnit B.B.3.4.6.2.

Ad betingelse 5:

Det er endvidere en betingelse for succession, at modtageren af det udloddede aktiv er en fysisk person. Den fysiske person skal være enten arveladerens efterlevende ægtefælle, en arving eller en legatar, jf. betingelse nr. 1.

Boet kan beslutte beskatning i boet

I tilknytning til de objektive regler gælder endvidere, at boet i ethvert tilfælde kan beslutte, at der skal ske beskatning i boet, selv om alle øvrige betingelser for succession er opfyldt, jf. henvisningen i § 36, stk. 1, 2. pkt. til § 28, stk. 3.

Se endvidere afsnit B.B.3.4.6.2. Hvis boet vælger, at beskatningen skal ske i boet, kan der således ikke succederes.

Delvis salg af aktiver

Det er muligt at acontoudlodde en del af et aktiv med succession og at sælge denne andel under bobehandlingen sammen med boets resterende andel, jf. LSRM 1982.131.

B.B.4.3.3 Særregel om den efterfølgende beskatning af aktionærer, der har erhvervet aktier mv. ved udlodning med succession fra et bo - § 36, stk. 3

§ 36, stk. 2, beskriver retsvirkningerne af successionen.

Skattemæssig ligestilling med boet

Det fremgår af § 36, stk. 2, 1. og 2. pkt., at en udlodningsmodtager, der succederer, skattemæssigt skal stilles på samme måde som den, der anskaffede aktivet, selv ville have været. Ligestillingen gælder såvel for den løbende beskatning af modtageren i dennes ejertid, f.eks. med hensyn til afskrivninger og nedskrivninger, som for en eventuel avancebeskatning ved modtagerens senere afståelse af aktivet. Der succederes også i den oprindelige erhververs spekulationshensigt eller status som næringsdrivende.

Det er dødsboets skattemæssige stilling, udlodningsmodtageren succederer i. Forud for denne succession ligger som altovervejende hovedregel dødsboets succession i afdødes skattemæssige stilling efter § 20, stk. 1, eventuelt i en ægtefælles stilling efter § 20, stk. 2. Der er ved § 36, stk. 2, også udtrykkelig lovhjemmel for de skattemæssige konsekvenser af succession i aktiver, der undtagelsesvis måtte være anskaffet af dødsboet.

Passivposter ved boafgiftsberegning

For skatterelevante aktiver skal der ved beregningen af boafgifter i henhold til lov om boafgifter (BAL) beregnes en passivpost, der modsvarer den latente skattebyrde, som modtageren påtager sig ved udlodningen. Beregningen sker efter BAL § 13 a. Der skal ligeledes beregnes en passivpost ved en efterlevende ægtefælles overtagelse af aktiver, der hidrører fra den efterlevende ægtefælles andel af fællesboet, jf. BAL § 13 a, stk. 1, 3. punktum. Se afsnit B.L.1.4.

Passivposten beregnes på grundlag af den laveste mulige skattepligtige fortjeneste, som ville være fremkommet, hvis dødsboet havde solgt aktivet på skæringsdagen i boopgørelsen. Dermed sikres, at det ikke vil være muligt at spekulere i forskellige indgangsværdier. Bliver passivposten negativ, skal denne sættes til 0 kr. Hvis aktivet er blevet acontoudloddet, og der er givet meddelelse herom til SKAT, jf. DBSL § 5, stk. 2, træder udlodningsdagen i stedet for skæringsdagen. Indtræder en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar i dødsboets skattemæssige stilling i forhold til en fast ejendom beregnes passivposten udelukkende på grundlag af den eller de gevinster, hvori der indtrædes.

Skattemæssig kvalifikation binder

Er der ved udlodningen beregnet passivpost efter BAL § 13 a vedrørende det pågældende aktiv, lægges de omstændigheder med hensyn til anskaffelsestid og anskaffelseshensigt, som blev lagt til grund ved beregningen af passivposten, til grund for beskatningen af aktivet hos modtageren. Det betyder eksempelvis, at hvis et udloddet aktiv ved passivpostberegningen er anset for at være erhvervet som led i næring, vil aktivet ved modtagerens efterfølgende salg skulle beskattes som et næringsaktiv, uanset hvor længe modtageren har ejet aktivet og uanset modtagerens forhold i øvrigt. Derimod anses aktivet ikke for anskaffet til det beløb, som blev lagt til grund ved beregningen af passivposten, jf. DSBL § 36, stk. 2, 3. pkt.

Husdyrbesætningsloven

Med hensyn til succession i landbrugets besætninger af husdyr henvises nærmere til § 8, stk. 10, i HUSDY.

Ligningsrådet har i en bindende forhåndsbesked taget stilling til, hvorledes anskaffelsessummen for en landbrugsejendom, der var udloddet med succession fra et dødsbo, ved senere delafståelse af ejendommen skulle nedsættes med vederlag for afståelse af en mælkekvote, som afdøde havde modtaget. SKM 2005.261.LR

B.B.4.3.4 Særregel om den efterfølgende beskatning af personer, der har erhvervet visse faste ejendomme ved udlodning med succession - § 36, stk. 4 og stk. 5.

Aktionærer, der havde hovedaktionærstatus den 18. maj 1993, og som afstår aktier erhvervet før den 19. maj 1993 med fortjeneste, er efter reglerne i ABL § 47, stk. 1, berettiget til et nedslag i den skattepligtige fortjeneste. Udlodningsmodtagere, der afstår hovedaktionæraktier, som de har fået udloddet med skattemæssig succession, skal ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for dette nedslag anvende udlodningsværdien i stedet for afståelsessummen, jf. § 36, stk. 3. Ved opgørelsen af besiddelsestiden medregnes såvel afdødes som udlodningsmodtagerens besiddelsestid.

B.B.4.3.5 Udlodning til nære slægtninge - § 37, stk. 1

DBSL § 36, stk. 4

§ 36, stk. 4 (som gengivet i lovbekendtgørelse nr. 827 af 22. september 2003) indeholder en særregel om den efterfølgende beskatning af personer, som har erhvervet visse faste ejendomme ved udlodning med succession. Særreglen angår faste ejendomme, der er erhvervet som led i næring, og som er pålagt frigørelsesafgift. Sælgeren af en sådan ejendom kan efter LL § 4 A, stk. 1, ved opgørelse af fortjeneste eller tab ved salget fradrage frigørelsesafgift, der er pålagt i vedkommendes ejertid.

Hvis udlodningsmodtageren efterfølgende sælger en sådan fast ejendom, kan modtageren fradrage frigørelsesafgift, der er pålagt i afdødes, en efterlevende ægtefælles eller dødsboets ejertid, medmindre frigørelsesafgiften forinden er tilbagebetalt eller bortfaldet. Ved beregning af passivpost efter BAL § 13 a skal tages hensyn til, at frigørelsesafgiften er fradragsberettiget.

Dette gælder dog ikke, hvis frigørelsesafgiften er tilbagebetalt eller bortfaldet i medfør af frigørelsesafgiftslovens § 8 A.

Bestemmelsen er ophævet ved lov nr. 458 af 9. juni 2004. Ophævelsen har virkning for ejendomme, der overføres fra landzone til byzone eller sommerhusområde den 1. januar 2004 eller senere. Bestemmelsen er derfor fortsat gældende for ejendomme, der er zoneinddraget før 1. januar 2004.

DBSL § 36, stk. 4

Det er muligt at succedere i ejendomsavancen, uden at der succederes i afskrivninger eller kun i en del af disse, hvorfor det i bestemmelsen er fastsat, at erhververen også skal nedsætte anskaffelsessummen i ejendomsavanceopgørelsen med et beløb svarende til, hvad dødsboet skulle have nedsat anskaffelsessummen med, såfremt den faste ejendom var blevet solgt. Der henvises til EBL § 5, stk. 4, nr. 1 - 5, men ikke til nr. 6. Baggrunden for dette er, at når der ikke opgøres en ejendomsavance, vil mælkekvoter ikke indgå som en forhøjelse, hvorfor der ej heller skal ske nedsættelse.

Uden ændringen vil den senere ejendomsavanceopgørelse ikke være neutral i forhold til foretagne afskrivninger. Neutraliteten i ejendomsavancen var det princip, der blev gennemført med pinsepakkens ændringer i aktieavancebeskatningsloven og ejendomsavancebeskatningsloven. Formålet var, at en værdiforringelse kun skulle give ét fradrag i form af afskrivninger. Ejendomsavancebeskatningsloven skulle kun beskatte en eventuel stigning, renset for afskrivninger, i ejendommens handelsværdi. Loven sikrer på denne måde, at neutraliteten i ejendomsavancen i forhold til foretagne afskrivninger, også gælder i successionssituationen.

B.B.4.3.6 Udlodning til modtagere, der ikke er nære slægtninge - § 37, stk. 1 og 2, Succession begrænset til arvelodden

Som det fremgår af afsnit B.J.1.1. er der tale om udlodning, selv om den pågældende (ved at yde boet helt eller delvist vederlag) modtager aktiver, hvis værdi overstiger vedkommendes andel i boet.

Den fuldt successionsberettigede personkreds

Kun en begrænset kreds af modtagere kan imidlertid succedere fuldt ud i forbindelse med en udlodning, der overstiger deres andel i boet. Hertil kræves således, at modtageren er afdødes efterlevende ægtefælle, barn, barnebarn, bror eller søster, brors eller søsters barn eller barnebarn. Adoptivforhold og stedbarnsforhold sidestilles med naturligt slægtskabsforhold, hvilket for så vidt angår adoptivforhold stiftet den 1. januar 1957 eller senere allerede fremgår af adoptionslovens § 16, jf. DBSL § 37, stk. 1, 1. og 2. pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at personkredsen er udvidet i DBSL § 37, stk. 1, 1. pkt. således, at også en efterladt samlever får adgang til at succedere i værdier, der overstiger den pågældendes - testamentariske - arvelod. Se samleverdefinitionen i DBSL § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

B.B.4.3.7 Udlodningsmodtager er ikke hjemmehørende i Danmark - § 38

I tilfælde, hvor modtageren ikke er afdødes efterlevende ægtefælle, barn, barnebarn, bror eller søster, brors eller søsters barn eller barnebarn, kan der efter § 37, stk. 1, 3. og 4. pkt. kun ske udlodning med succession i værdier, der svarer til andelen af boet. Udlodning, der overstiger modtagerens andel i boet sker uden succession med deraf følgende retsvirkninger for boet og modtageren. Overskydende udlodning anses således for omfattet af henholdsvis § 27 (salg fra dødsbo) og § 35 (indkomstskattepligt for modtageren).

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere omfatter personkredsen i § 37, stk. 1, 1. pkt. også efterladte samlevere. Der henvises til samleverdefinitionen i DBSL § 96, stk. 5. og afsnit B.J.1.5.

Fortrinsvis succession i senest erhvervede aktiver

Efter § 37, stk. 1, 5. pkt. gælder, at i tilfælde hvor der i en samlet udlodning indgår aktiver med forskellige anskaffelsestidspunkter, skal gevinst vedrørende de først anskaffede aktiver beskattes i boet, mens der kan succederes i de yngste aktiver. Selv om bestemmelsen efter sin ordlyd finder anvendelse på alle aktiver, kan bestemmelsen kun anses at have betydning, når udlodningen består af aktiver, hvor individualisering er vanskelig, såsom aktier, obligationer el.lign.

Aktivets bruttoværdi efter fradrag for evt. passivpost

I henhold til § 37, stk. 2, skal der ved afgørelsen af, om en afståelse til en arving eller legatar, der ikke er omfattet af personkredsen i nærværende afsnit, overstiger den pågældendes andel i boet, tages hensyn til beregnede passivposter efter BAL § 13 a.

Baggrunden for denne særregel i forhold til passiver, der udgøres af udækkede gældsposter, er, at passivposter efter BAL § 13 a er begrænset til tilfælde, hvor der til overtagelsen er knyttet et eventuelt fremtidigt skattetilsvar. Hertil kommer, at passivposten er maksimeret ved lov, således at dødsboet og modtageren ikke frit kan regulere størrelsen i opadgående retning. Som følge heraf kan disse passivposter fragå ved opgørelsen af aktivets værdi, mens det modsatte gælder for passiver, med hensyn til hvilke det står dødsboet og modtageren frit for at vælge, om passivet skal følge aktivet eller dækkes af boet forud for udlodningen.

B.B.4.4 Særregler til fordel for den eller dem, der har modtaget afdødes erhvervsvirksomhed ved udlodning - § 39
B.B.4.4.1 Erhvervsvirksomhed - § 39, stk. 1

En udlodningsmodtager, der ikke er hjemmehørende i Danmark kan kun succedere i aktiver, hvis aktivet efter udlodningen fortsat kan beskattes her i landet, herunder efter indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst, jf. § 38. Bestemmelsen omfatter udlodningsmodtagere, der forud for udlodningen slet ikke var skattepligtige til Danmark, begrænset skattepligtige modtagere samt modtagere, der er fuldt skattepligtige til Danmark, men som i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i udlandet.

Succession forudsætter, at aktivet fortsat kan beskattes i Danmark

Det sikres således, at aktiver, hvorpå der hviler latente skatter som følge af genvundne afskrivninger eller kapitalgevinster, kun kan udloddes med succession til udenlandske personer, hvis aktivet efter udlodningen fortsat kan beskattes i Danmark. Det er således en betingelse, at hverken de interne danske skattepligtsregler eller en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst medfører, at en fortjeneste ved afståelse af aktivet efter udlodningen ikke kan beskattes her i landet.

I praksis vil en udenlandsk udlodningsmodtager herefter kunne succedere i aktiver knyttet til et fast driftssted eller i en fast ejendom beliggende her i landet. Det er en betingelse for at anse en ejendom for delvist benyttet i en erhvervsvirksomhed, at ejendommen for mere end halvdelens vedkommende benyttes erhvervsmæssigt. Ved denne vurdering lægges den ejendomsmæssige fordeling mellem erhverv og beboelse til grund. Udlejning af fast ejendom, bortset fra bortforpagtning af landsbrugsejendomme mv., vurderingslovens § 33, stk. 4 og 7, anses fortsat ikke for erhvervsvirksomhed. Se TfS 1999,626. Ved et videresalg, ophør af det faste driftssted osv. vil fortjenesten blive beskattet i Danmark efter de almindelige regler herom.

B.B.4.4.2 Virksomhedsordningen - § 39, stk.2

Efter DBSL § 39, stk. 1, kan modtageren af en erhvervsvirksomhed overtage forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser på de for afdøde gældende betingelser. I tilfælde af, at den efterlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed udloddes, sker overtagelsen på de for denne gældende betingelser.

Kun én arving kan overtage forskudsafskrivninger

Reglerne gælder kun til fordel for én person. Hvis virksomheden udloddes til flere i forening, kan kun én af disse således udnytte hver enkelt regel. Baggrunden herfor skal søges i reglerne om efterbeskatning. Skal forskudsafskrivningerne eller investeringsfondshenlæggelserne efterbeskattes, skal efterbeskatningen gennemføres ved genoptagelse af afdødes skatteansættelser, jf. herved § 87, stk. 4. Hvis overtagelsen skulle kunne fordeles på flere udlodningsmodtagere, ville det være nødvendigt at fastsætte særdeles komplicerede regler for efterbeskatning i de tilfælde hvor kun nogle af modtagerne udnyttede deres andel af forskudsafskrivningerne eller investeringsfondshenlæggelserne, eller hvis én af udlodningsmodtagerne anmodede om efterbeskatning før tiden efter de almindelige regler herom i henholdsvis afskrivningsloven og investeringsfondsloven (se forarbejderne til DBSL § 39). Vedrørende efterbeskatning af forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser, se henholdsvis LV Erhvervsdrivende afsnittene E.C.3.11. og E.D.1.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at særregler om den skattemæssige behandling af investeringsfondshenlæggelser er fjernet fra den aktuelle version af dødsboskatteloven, men dog således, at ifald der skulle blive behov for reglerne, gælder disse fortsat. Af § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008 fremgår blandt andet, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 39, stk. 1, nr. 2, § 87, stk. 4, og § 88, stk. 4, i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

B.B.4.4.3 Konjunkturudligningsordningen i kapitalafkastordningen - § 39, stk. 3

Konto for opsparet overskud kan overtages

Efter § 39, stk. 2, kan den, der overtager en virksomhed, med hensyn til hvilken afdøde eller dennes ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen i indkomståret forud for dødsåret, overtage indestående på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret.

Flere lodtagere

Den, der overtager en del af en erhvervsvirksomhed, kan kun overtage en forholdsmæssig del af indestående på konto for opsparet overskud. Det vil sige, at overtager flere udlodningsmodtagere virksomheden i sameje, kan de overtage indestående på konto for opsparet overskud i samme forhold, som de overtager virksomheden.

Flere virksomheder

Overtages én af flere virksomheder, jf. VSL § 2, stk. 3, fordeles det opsparede overskud mellem virksomhederne efter reglerne i DBSL § 10, stk. 3. Boet kan således ikke bestemme, hvem af modtagerne, der skal overtage indestående på konto for opsparet overskud eller en del deraf.

Efterbeskatning

Modtagerne kan afslå helt eller delvist at overtage indestående på konto for opsparet overskud, selv om de overtager virksomheden eller en del af den. Afslaget betyder, at den pågældende del af kontoen skal efterbeskattes. Den kan ikke overtages af en medarving, uanset om arvingen eventuelt også overtager noget af virksomheden.

Overtagelse mulig uanset succession eller fritagelse for bobeskatning

Det er ikke en forudsætning for at overtage konto for opsparet overskud, at virksomheden, hvortil det opsparede overskud knytter sig, overtages med succession. Indestående på konto for opsparet overskud kan overtages, selv om boet er fritaget for beskatning i medfør af § 6. Se om virksomhedsordningen LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.

Subjektive betingelser

Det er en forudsætning for overtagelse af indestående på konto for opsparet overskud, at modtageren selv opfylder kravene i virksomhedsskattelovens afsnit I. Det er bl.a. en forudsætning, at modtageren er skattepligtig her i landet af den virksomhed, hvortil det opsparede overskud knytter sig. Udlodningsmodtagere, der er begrænset skattepligtige, og udlodningsmodtagere, der er fuldt skattepligtige, men som i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst er hjemmehørende i udlandet, vil således kun kunne overtage indestående på konto for opsparet overskud knyttet til et fast driftssted beliggende her i landet.

Det er også en forudsætning for at overtage konto for opsparet overskud, at modtageren overtager virksomheden eller en del deraf for at føre den videre.

VSL § 15 b

Hvis udlodningsmodtageren efter at have overtaget konto for opsparet overskud ikke anvender virksomhedsordningen, gælder de almindelige regler om beskatning af opsparet overskud ved ophør med at anvende virksomhedsordningen, jf. VSL § 15 b.

Fradrag i ægtefællens slutskat

Når virksomhedens konto for opsparet overskud overtages efter dødsboskattelovens § 39, stk. 2, skal en resterende virksomhedsskat fradrages i en ægtefælles slutskat m.v., hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår. Virksomhedsskat, som herefter resterer, fremføres til fradrag i den beregnede slutskat m.v. i de følgende indkomstår, jf. VSL § 10, stk. 4. (se lov nr. 313 af 21. maj 2002 vedrørende strukturtilpasninger m.v. og lempelse af tabs- og underskudsregler).

B.B.4.4.4 Fælles regler for kapitalafkastordningen og virksomhedsordningen - § 39, stk. 4

I § 39, stk. 3, bestemmes, at i de tilfælde, hvor afdøde eller den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen, jf. virksomhedsskattelovens afsnit II, kan den, som virksomheden udloddes til, overtage indestående på konjunkturudligningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret.

Konjunkturudligningskontoen kan overtages

Den, som en del af virksomheden eller en af flere virksomheder udloddes til, kan overtage en forholdsmæssig del af indestående på konjunkturudligningskontoen.

Subjektive betingelser

Det er en betingelse for overtagelse af konjunkturudligningskontoen, at modtageren selv opfylder kravene i virksomhedsskattelovens afsnit II.

Reglerne om overtagelse af indestående på konjunkturudligningskonto er parallelle med reglerne om overtagelse af konto for opsparet overskud. Der henvises til afsnit B.B.4.4.2. Se om kapitalafkastordningen LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.3.

Når en virksomheds konto for konjunkturudligning overtages efter reglen i DBSL § 39, stk. 3, skal en resterende konjunkturudligningsskat fradrages i en ægtefælles slutskat m.v., hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af det pågældende indkomstår. Virksomhedsskat, som herefter resterer, fremføres til fradrag i den beregnede slutskat m.v. i de følgende indkomstår, jf. VSL § 22b, stk. 6.

B.B.4.5 Særregler for beskatningen af udlodningsmodtagere i indkomstårene under og efter skiftet - § 40

Efter § 39, stk. 4, kan en modtager, der falder uden for den i § 37, stk. 1, 1. og 2. pkt., nævnte personkreds (visse nære slægtninge) højst overtage et indestående på konto for opsparet overskud eller et indestående på konjunkturudligningskonto, der svarer til vedkommendes andel i boet, jf. § 39, stk. 4.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere er personkredsen i DBSL § 37, stk. 1, 1. pkt. udvidet til også at omfatte visse efterladte samlevere. Der henvises til DBSL § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

B.B.5 Beskatning af en efterlevende ægtefælle og ved dødsfald 1. juli 2008 og senere - visse efterladte samlevere
B.B.5.1 Indledning

Mellemrente

Efter § 40, stk. 1, er renter, som udlodningsmodtageren har tilsvaret boet i forbindelse med en acontoudlodning, ikke fradragsberettigede for udlodningsmodtageren. Bestemmelsen modsvarer § 26, stk. 1, hvorefter sådanne beløb ikke er skattepligtige for boet. Se SKM2001.306.LSR, hvor en efterlevende ægtefælle overtog en fast ejendom i forbindelse med privat skifte. Den efterlevende ægtefælle overtog ikke den indestående prioritetsgæld, men optog et nyt ejerskiftelån. Et rentebeløb, som den efterlevende ægtefælle havde tilsvaret boet i forbindelse hermed blev anset som mellemrenter, og var derfor ikke fradragsberettigede. Landsskatterettens kendelse blev indbragt for Landsretten. Sagen er efterfølgende hævet.

Rente og udbytte af boslod og arv

Efter § 40, stk. 2, er beløb, som et bo udbetaler som renter eller udbytte af boslod, arvelod eller legat, ikke skattepligtige for modtageren. Bestemmelsen modsvarer § 26, stk. 2, hvorefter sådanne udgifter i boet skal behandles, som om der var tale om boslod, arvelod eller legat. Det betyder, at de ikke er fradragsberettigede i bobeskatningsindkomsten.

Beskatning af udbetalt arbejdsvederlag

I henhold til § 40, stk. 3, skal en udlodningsmodtager, der udfører arbejde for boet, beskattes af et arbejdsvederlag, der svarer til, hvad boet skulle have betalt andre for at udføre opgaverne. Dette gælder, uanset hvilket arbejdsvederlag der måtte være aftalt mellem boet og den pågældende. Bestemmelsen modsvarer § 26, stk. 3, hvorefter boet har fradragsret for et sådant arbejdsvederlag.

Lejebetaling

Såfremt den efterlevende ægtefælle, arving eller legatar har betalt leje for at bo i afdødes ejendom under skiftet af dødsboet, får vedkommende fradrag for den del af den betalte leje, der ikke overstiger 250 pct. af den endeligt opgjorte ejendomsværdiskat, jf. DBSL § 40, stk. 4, 1. pkt. Overskydende lejebetalinger kan ikke fradrages ved indkomstopgørelsen.

Lejeværdi, SL § 4, litra b, 2. pkt.

Hvor afdøde var beskattet af lejeværdi efter statsskattelovens § 4, litra b, 2. pkt., medregner modtageren dog som hidtil skønsmæssigt fastsat lejeværdi i sin skattepligtige indkomst, som om han var ejer af ejendommen, jf. DBSL § 40, stk. 4, 2. pkt.

Ejendomsværdiskat

Hvis en ægtefælle, arving eller legatar under skiftet af et dødsbo, bebor en ejendom eller benytter en fritidsbolig, for hvilken afdøde er blevet beskattet efter ejendomsværdiskatteloven, stilles ægtefællen, arvingen eller legataren som ejer af ejendommen, jf. § 1, stk. 3 i EVSL.

B.B.5.2 Betingelser for anvendelse af lovens kapitel 7 - § 41

I dette afsnit behandles beskatningsreglerne, der gælder for den efterlevende ægtefælle, hvor boet efter den førstafdøde skiftes helt i tilknytning til dødsfaldet, og afdøde efterlader sig andre legale arvinger end den efterlevende ægtefælle.

For den efterlevende ægtefælle gælder en række særlige regler om beskatningen i dødsåret. Reglerne angår dels den efterlevende ægtefælles beskatning i dødsåret og under bobehandlingen, hvor boet skiftes i tilslutning til dødsfaldet, og dels de situationer, hvor den efterlevende ægtefælle er eneste arving eller i øvrigt overtager dødsboet til uskiftet bo. Endvidere angår reglerne udlodning af den efterlevende ægtefælles aktiver til andre arvinger efter boslodsudveksling, herunder efter den efterlevende ægtefælles ønske, som led i skiftet efter den førstafdøde, samt ved skifte af det uskiftede bo i den efterlevende ægtefælles levende live.

Til forståelse af baggrunden for dødsboskattelovens regler redegøres i det følgende kort for de almindelige regler i ægteskabsretten om formueforholdene mellem ægtefæller, som også efter dødsboskatteloven er afgørende for omfanget af den efterlevende ægtefælles beskatning i dødsåret og under dødsbobehandlingen.

I levende live råder og hæfter hver ægtefælle som hovedregel over sine egne aktiver og passiver (bodel og evt. særeje). Ved dødsfaldet er det afgørende, om aktiverne behandles som fælleseje (herunder skilsmissesæreje) eller som førstafdødes eller som den efterlevende ægtefælles fuldstændige særeje. Det normale er, at ægtefæller har fælleseje, idet oprettelse af andre formueordninger som skilsmissesæreje og fuldstændigt særeje kræver ægtepagt herom mellem ægtefællerne eller en tredjemandsbestemmelse i forbindelse med arv eller gave.

Aktiver, der ved død behandles som fuldstændigt særeje, tilhører kun den pågældende ægtefælle, og den løbende beskatning heraf sker hos den pågældende (eller dennes dødsbo). Ved afgørelse af, hvilken ægtefælle et aktiv eller passiv tilhørte ved dødsfaldet, lægges fordelingen i boopgørelsen samt den i § 76 i lov om skifte af dødsboer (DSL) nævnte opgørelse af den efterlevende ægtefælles aktiver og passiver til grund. Efter § 76 udfærdiger den efterlevende ægtefælle en opgørelse over samtlige sine aktiver og passiver med angivelse af, om disse er fælleseje eller fuldstændigt særeje. Ægtefællen skal efter anmodning dokumentere oplysningernes rigtighed.

Med baggrund i denne opgørelse over fordelingen af fællesboets aktiver og passiver beskattes den efterlevende ægtefælle af sin del af fællesboet og den efterlevende ægtefælles fuldstændige særeje, og boet af afdødes del af fællesboet og afdødes fuldstændige særeje. Dette gælder både i mellemperioden, dødsåret og følgende år, for boets vedkommende til skæringsdagen i den endelige boopgørelse eller eventuel udlodning før.

Opgørelsen over fordelingen af fællesboets aktiver og passiver pr. dødsdagen skal indsendes sammen med boets åbningsstatus og kan give anledning til at begære afsluttende ansættelse for mellemperioden, hvis fordelingen afviger fra den fordeling, som kunne forventes efter ægtefællernes selvangivelser for tidligere år og dermed forskudsbeskatningen i mellemperioden.

Lovens kapitel 7 (§§ 41-51) indeholder de særregler om beskatning af afdødes efterlevende ægtefælle, som medfører den ovennævnte retsstilling for den efterlevende ægtefælle. Reglerne gælder kun, når boet efter afdøde skiftes og omfattes af § 3. Ved uskiftet bo og lignende gælder i stedet reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66). Reglerne knytter sig både til ikke-skattefritagne og skattefritagne boer.

Kapitel 7 indeholder regler om den efterlevende ægtefælles indkomstopgørelse, skatteberegningen og indtræden i afdødes skatte- og afgiftsmæssige henstandsordninger.

Reglerne i kapitel 7 knytter sig til reglerne i kapitel 6, (§§ 34 - 40) som gælder for beskatningen af alle arvinger, der modtager udlodning fra et dødsbo, herunder også for ægtefællen.

Når dødsfald har fundet sted den 1. juli 2008 og senere er efterladte samlevere, der arver efter testamente, jf. DBSL § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5 omfattet af kapitel 6, men som udgangspunkt ikke af kapitel 7.

Enkelte af bestemmelserne i kapitel 7 finder dog også anvendelse på efterladte samlevere, der arver efter testamente, jf. DBSL § 41, stk. 2, idet reglerne i § 42, stk. 1, 2. pkt. og § 43, stk. 1, 2 og 4 også finder anvendelse, når afdøde efterlader sig en samlever, jf. § 96, stk. 5 og boet efter afdøde omfattes af § 3.

B.B.5.3 Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42

DBSL § 41 fastlægger, under hvilke forudsætninger reglerne i kapitel 7 (§§ 42-51) om beskatning af afdødes efterlevende ægtefælle finder anvendelse.

Ikke separeret

Efter § 41 skal afdøde for det første have været gift (og ikke separeret) ved dødsfaldet. For det andet skal der være tale om et bo, der er omfattet af § 3, dvs. et solvent, fuldt skattepligtigt dødsbo mv., der skiftes, og som anses som et selvstændigt skattesubjekt.

Reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66) jf. afsnit B.C.1, omhandler beskatningen af den efterlevende ægtefælle, når boet ikke er et selvstændigt skattesubjekt.

Separerede sidestilles med andre udlodningsmodtagere

Hvis afdøde var separeret ved dødsfaldet, og den efterlevende fraseparerede ægtefælle modtager arv, er ægtefællen med hensyn til udlodning stillet som alle andre udlodningsmodtagere, dvs. at reglerne i kapitel 6 (§§ 34-40) jf. afsnit B.B.4, finder anvendelse, mens kapitel 7 (§§ 41-51) derimod ikke finder anvendelse.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at DBSL § 41, stk. 2 afgrænser, hvilke af kapitlets bestemmelser der finder anvendelse på visse efterladte samlevere, jf. DBSL § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

B.B.5.4 Særregler om opgørelsen af den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst - § 43

I § 42, stk. 1, fastslås det, at den efterlevende ægtefælle i dødsåret og de efterfølgende indkomstår beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler med de ændringer, der følger af § 42, stk. 2, og §§ 43-49. Den efterlevende ægtefælle beskattes efter personbeskatningsreglerne i dødsåret og i de øvrige indkomstår under boperioden som udgangspunkt uden hensyn til formueordningen. Reglen skal ses i sammenhæng med de skiftemæssige regler, hvorefter den efterlevende ægtefælle under skiftet bevarer sin fulde rådighed over sin del af ægtefællernes hidtidige fælleseje og skilsmissesæreje, jf. DSL § 75.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er § 42, stk. 1 er ændret således, at reglerne også gælder for en samlever. Om samlever, se § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

Formueopdeling på dødsdagen

Bestemmelsen forudsætter, at der foretages en fuldstændig opdeling af ægtefællernes respektive formuer på dødsdagen, jf. herved § 4, stk. 3, og afsnit B.B.1.3.3., samt indledningen ovenfor.

Hvis boet og den efterlevende ægtefælle tilkendegiver, at de ikke kan afgøre, hvem et formuegode eller en gæld vedrører, skal de ligeledes tilkendegive, om de kan tiltræde, at halvdelen medregnes hos den efterlevende ægtefælle eller i overensstemmelse med den fordeling, som afspejles i parternes senest indgivne selvangivelse, når åbningsstatus indgives.

Når skatteforvaltningen modtager åbningsstatus og den ovennævnte fordelingsopgørelse, skal den sammenholde disse med parternes forskudsregistrering.

Hvis det viser sig, at førstafdøde gennem forskudsregistreringen får fradrag for en udgift, som den efterlevende ægtefælle også får fradrag for, hvis fordelingen i åbningsstatus og fordelingsopgørelse lægges til grund, taler dette for at forlange afsluttende ansættelse for mellemperioden, hvis betingelserne herfor i øvrigt er opfyldte. Tilsvarende gælder, hvis skatteforvaltningen kan se, at den længstlevende gennem den foretagne fordeling beskattes af en indtægt, som afdøde også beskattes af i mellemperioden.

Udlodning til andre af efterlevende ægtefælles formue

Efter § 42, stk. 2, fraviges reglen om fuld personbeskatning af den efterlevende ægtefælle i tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælles aktiver som led i en materiel boslodsudveksling overdrages til boet med henblik på udlodning til andre arvinger og legatarer efter førstafdøde.

§ 42, stk. 2, betyder således, at den efterlevende ægtefælle ikke er skattepligtig af gevinst og tab i forbindelse med udlodning til andre arvinger eller legatarer af den efterlevende ægtefælles formue.

I henhold til § 4, stk. 2, og § 20, stk. 2, påhviler skattepligten vedrørende gevinst og tab ved udlodningen dødsboet, og dødsboet succederer i disse tilfælde i den efterlevende ægtefælles stilling. Skattepligten ligger således hos dødsboet, hvad enten dette konkret er skattefritaget eller ej. Er dødsboet ikke skattefritaget kan modtageren endvidere succedere, dvs. at modtagerens adgang til udlodning med succession ikke påvirkes af, at aktivet hidrører fra den efterlevende ægtefælles del af formuen.

Indtil udlodningen anses indtægter og udgifter vedrørende det udloddede som den efterlevende ægtefælles indkomst, jf. § 42, stk. 2, 2. pkt.

B.B.5.4.1 Afdødes renteudgifter - § 43, stk. 2

Som omtalt under afsnit B.B.4 er den efterlevende ægtefælle som modtager af udlodning omfattet af bestemmelserne i kapitel 6 (§§ 34-40), jf. § 43, stk. 1.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er også efterladte samlevere omfattet af reglerne i DBSL kapitel 6 (§§ 34 -40), jf. § 41, stk. 2.

B.B.5.4.2 Indskud på etableringskonto - § 43, stk. 3

Fradragstidspunktet, LL § 5, stk. 8, 1. pkt.

Efter LL § 5, stk. 8, 1. pkt., kan renteudgifter først fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori betaling sker, hvis renteudgifter mv. for tidligere indkomstår i samme gældsforhold ikke er betalt inden udgangen af indkomståret.

Renter betalt af den efterlevende ægtefælle

Den efterlevende ægtefælle kan ifølge § 43, stk. 2, fradrage sine udgifter til betaling af afdødes renteudgifter, der på grund af afdødes forhold var omfattet af LL § 5, stk. 8, 1. pkt. Dette gælder, hvad enten betalingen sker i dødsåret, i efterfølgende indkomstår under skiftet eller i indkomstår, der ligger efter skiftets afslutning.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere er fradragsretten efter § 43, stk. 2 udvidet til også at omfatte visse efterladte samlevere, jf. § 41, stk. 2. Der henvises til samleverdefinition i § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

B.B.5.4.3 Gevinst ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån - § 43, stk. 4

I henhold til § 43, stk. 3 gælder, at den efterlevende ægtefælle kan overtage afdødes indskud på etableringskonto, men således, at overtagelsen sker på de for afdøde gældende betingelser.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at den efterlevende ægtefælle senest samtidig med indsendelsen af boopgørelsen skal tilkendegive over for SKAT, om afdødes indskud overtages. I tilfælde, hvor der efter reglerne i lov om skifte af dødsboer ikke skal indgives en boopgørelse, skal tilkendegivelsen dog afgives inden for fristerne i § 13, stk. 2.

Overtager den efterlevende ægtefælle ikke afdødes indskud, gælder § 9, stk. 1, nr. 3. Der skal i så fald ske obligatorisk afsluttende ansættelse for mellemperioden efter § 13, stk. 5, nr, 5, jf. afsnit B.B.2.3.2. Er boet ikke skattefritaget sker beskatning efter § 22, stk. 1 nr. 3.

Reglen om overtagelse af afdødes indskud på afdødes indskud på etableringskonto gælder ikke for visse efterladte samlevere.

B.B.5.5 Erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44

§ 43, stk. 4 rummer en henvisning til reglerne om beskatning af gevinst ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån.

Hovedreglen er, at gevinst, som en debitor opnår ved hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af kontantlån, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. KGL § 22, stk. 3, 1. pkt. En række situationer er dog under visse betingelser undtaget fra beskatningen. Dette gælder bl.a. ægtefællens indfrielse i forbindelse med ejerskifte, der skyldes den tidligere ejers død, jf. KGL § 22, stk. 4.

Gevinst ved hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af kontantlån, som sker i forbindelse med en efterlevende ægtefælles overtagelse af en fast ejendom i forbindelse med skifte af et dødsbo eller ved udlevering til ægtefællen, herunder til hensidden i uskiftet bo, skal således ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt den afdøde ægtefælle på tidspunktet for dødsfaldet var ejer af den faste ejendom, og indfrielsen sker inden for en periode fra 6 måneder før til 6 måneder efter udlodningstidspunktet eller tidspunktet for udlevering, jf. KGL § 22, stk. 4.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere gælder, at § 43, stk. 4 også omfatter visse efterladte samlevere, jf. § 41, stk. 2. Der henvises til samleverdefinition i § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5.

B.B.5.5.1 Efterlevende ægtefælles drift af afdødes erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44, stk.1

Bestemmelsen angår ligesom de efterfølgende §§ 45-48 tilfælde, hvor afdøde eller den efterlevende ægtefælle har drevet erhvervsvirksomhed.

B.B.5.5.2 Afdødes drift af efterlevendes erhvervsvirksomhed i mellemperioden - § 44, stk. 2

§ 44, stk. 1, omhandler tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle i mellemperioden enten har drevet en erhvervsvirksomhed tilhørende afdøde eller har deltaget i væsentligt omfang i driften af afdødes erhvervsvirksomhed. I disse tilfælde kan boet bestemme, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et almindeligt arbejdsvederlag for den indsats, der er ydet i mellemperioden.

Beskatning af arbejdsvederlag

Det bemærkes, at bestemmelsen kun finder anvendelse på en arbejdsindsats, der er ydet i mellemperioden. Hvis den efterlevende ægtefælle arbejder videre efter dødsfaldet, gælder i stedet § 40, stk. 3. For så vidt angår vederlagsfastsættelsen er de to bestemmelser parallelle, men efter § 40, stk. 3, er beskatning af vederlaget efter dødsfaldet obligatorisk.

B.B.5.6 Afdøde har drevet en virksomhed, der tilhørte den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret - § 45
B.B.5.6.1 Indledning

§ 44, stk. 2, omhandler tilfælde, hvor afdøde i mellemperioden enten har drevet en erhvervsvirksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle eller har deltaget i væsentligt omfang i driften af en erhvervsvirksomhed, der tilhørte og i overvejende grad blev drevet af den efterlevende ægtefælle.

Fradrag for arbejdsvederlag

I disse tilfælde kan den efterlevende ægtefælle fradrage et beløb, der svarer til den betaling, der skulle være ydet andre for udførelsen af et arbejde af samme art og omfang i sin indkomst i virksomheden.

Det er en betingelse herfor, at et tilsvarende beløb medregnes ved en selvstændig skatteansættelse af afdødes indkomst i mellemperioden efter § 13, jf. § 9, stk. 1, nr. 7 eller medregnes til bobeskatningsindkomsten efter § 22, stk. 1, nr. 7.

B.B.5.6.2 Forskudsafskrivning og investeringsfondshenlæggelser, § 45, stk. 1 Succession fra dødsårets begyndelse

Den efterlevende ægtefælle har i visse relationer adgang til at succedere i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til en sådan virksomhed.

§ 45 har sammenhæng med reglerne i KSL § 25 A. KSL § 25 A, stk. 1 gælder for indkomstår, hvor begge ægtefællerne er i live og samlevende ved indkomstårets udløb, jf. KSL § 4. Ifølge KSL § 25 A, stk. 1, skal indkomst, der vedrører en erhvervsvirksomhed, medregnes ved indkomstopgørelsen for den ægtefælle, der driver virksomheden, selv om den anden ægtefælle ejer virksomheden. Anvendes virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen, er det også den, der driver virksomheden, der kan foretage opsparing af virksomhedens overskud eller henlæggelse til konjunkturudligning.

Virksomhedsskatteloven indeholder ikke bestemmelser om de tilfælde, hvor driften af en virksomhed overgår fra den ene ægtefælle til den anden. Det antages dog i praksis vedrørende virksomhedsordningen, at anvendelse af de generelle bestemmelser i KSL § 25 A ikke indebærer, at virksomhedsordningen anses for ophørt. Det vil sige, at der sker succession mellem ægtefællerne.

Da KSL § 25 A, stk. 1, imidlertid ikke finder anvendelse i dødsåret, beskattes indtægter og udgifter af virksomheden i hele dødsåret hos den efterlevende ægtefælle. De særlige successionsregler skal ses i sammenhæng hermed.

B.B.5.6.3 Virksomhedsordningen - § 45, stk. 2 og 3

Det fastslås i § 45, stk. 1, at den efterlevende ægtefælle kan overtage afdødes forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser på de for afdøde gældende betingelser. Overtagelsen sker med virkning fra dødsårets begyndelse.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er reglen om investeringsfond taget ud af § 45, stk. 1.
Den gælder dog fortsat, jf. § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008, hvoraf fremgår, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 45, stk. 1 i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

B.B.5.6.4 Kapitalafkastordningen - § 45, stk. 4 og 5

Konto for opsparet overskudHvis afdøde ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen på indkomst fra en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle, er udgangspunktet, at indestående på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret skal medregnes til afdødes mellemperiodeindkomst eller bobeskatningsindkomsten, jf. § 10, stk. 1, og § 24, stk. 1.

Ægtefælle kan vælge succession§ 45, stk. 2 og 3, har sammenhæng med § 10, stk. 4, og § 24, stk. 4. Det gælder herefter, at der i de tilfælde, hvor virksomheden tilhører den efterlevende ægtefælle, ikke skal ske beskatning, hvis den efterlevende ægtefælle vælger at indtræde i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til konto for opsparet overskud.

Ifølge § 45, stk. 2, kan den efterlevende ægtefælle vælge med virkning fra begyndelsen af dødsåret at indtræde i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til indestående på konto for opsparet overskud, indskudskonto og mellemregningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret.

Flere virksomhederHvis virksomheden udgør én af flere virksomheder, kan den efterlevende ægtefælle indtræde i afdødes skattemæssige stilling for så vidt angår en forholdsmæssig del af indestående på konto for opsparet overskud, indskudskonto og mellemregningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, jf. § 45, stk. 3. Reglerne for beregningen af den forholdsmæssige del svarer til reglerne i § 10, stk. 3.

B.B.5.7 Den efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen forud for dødsåret - § 46
B.B.5.7.1 Indledning

Bestemmelserne i § 45, stk. 4 og 5, vedrører kapitalafkastordningen og er udformet, så de er parallelle med de regler, der gælder for virksomhedsordningen. Reglerne har sammenhæng med § 11, stk. 4, og § 25, stk.  4.

B.B.5.7.2 Virksomhedsordningen - § 46, stk. 1

§ 46 omhandler tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen, jf. stk. 1, eller kapitalafkastordningen, jf. stk. 2, både omfattende en virksomhed, der tilhører afdøde, og en virksomhed, der tilhører den efterlevende ægtefælle selv.

Blandet ejerforhold - flere virksomheder

For virksomhedsordningens vedkommende omhandles denne situation i DBSL § 10, stk. 2, jf. stk. 3, og § 24, stk. 2, jf. stk. 3. For kapitalafkastordningens vedkommende omhandles situationen i § 11, stk. 2, jf. stk. 3, og § 25, stk. 2, jf. stk. 3.

B.B.5.7.3 Kapitalafkastordningen - § 46, stk. 2

I henhold til § 10 og § 24 gælder, at hvis den efterlevende ægtefælle ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen på en virksomhed, der tilhører afdøde, skal der ske efterbeskatning af indestående på konto for opsparet overskud ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, idet sådant indestående medregnes til afdødes mellemperiodeindkomst eller bobeskatningsindkomsten. Hvis virksomheden udgør én af flere virksomheder, skal der medregnes en forholdsmæssig del af indeståendet. Det gælder dog ikke i det omfang, det opsparede overskud overtages med succession efter reglerne i § 39, stk. 2, jf. afsnit B.B.4.4.2.

§ 46, stk. 1, indeholder regler om regulering af den efterlevende ægtefælles kapitalafkastgrundlag, konto for opsparet overskud og indskudskonto i det tilfælde, hvor én af flere virksomheder tilhørte afdøde, mens én eller flere andre virksomheder tilhørte den efterlevende ægtefælle.

Det gælder herefter, at kapitalafkastgrundlaget, konto for opsparet overskud og indskudskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret nedsættes med en forholdsmæssig andel.
Regulering af indskudskonto og konto for opsparet overskud i forbindelse med, at én af flere virksomheder overføres fra den efterlevende ægtefælles virksomhedsordning til boet efter afdøde, sker uden om hæverækkefølgen i VSL § 5.

Udlodning til andre af efterlevendes virksomhed

§ 46, stk. 1, 2.-4. pkt., finder via en henvisning tilsvarende anvendelse i det i § 48, stk. 2, nævnte tilfælde, hvor en virksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle udloddes til andre arvinger eller legatarer.

B.B.5.8 Den efterlevende ægtefælle har fået udloddet en virksomhed, der tilhørte afdøde - § 47

I henhold til § 11 og § 25 gælder, at hvis den efterlevende ægtefælle ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen på en virksomhed, der tilhører afdøde, skal der ske efterbeskatning af indestående på konjunkturudligningskontoen ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret, idet sådant indestående skal medregnes til afdødes mellemperiodeindkomst eller til bobeskatningsindkomsten. Hvis virksomheden udgør én af flere virksomheder, skal der medregnes en forholdsmæssig del af indeståendet. Det gælder dog ikke i det omfang, henlæggelsen til konjunkturudligning overtages med succession efter reglerne i § 39, stk. 3.

Forholdsmæssig regulering af konjunktur-udligningskontoen

§ 46, stk. 2, indeholder regler om forholdsmæssig deling af den efterlevende ægtefælles konjunkturudligningskonto i tilfælde, hvor én af flere virksomheder tilhørte afdøde, mens én eller flere andre virksomheder tilhørte den efterlevende ægtefælle.
Indestående på konjunkturudligningskontoen ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret deles under hensyn til den del af kapitalafkastgrundlaget, der kan henføres til henholdsvis den af afdøde ejede virksomhed og den resterende virksomhed. § 11, stk. 3, 3. og 4. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Udlodning til andre af efterlevendes virksomhed

§ 46, stk. 2, 2. og 3. pkt., finder via en henvisning tilsvarende anvendelse i det i § 48, stk. 3, nævnte tilfælde, hvor en virksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle udloddes til andre arvinger eller legatarer.

B.B.5.9 Den efterlevende ægtefælles virksomhed udloddes til førstafdødes arvinger eller legatarer - § 48

DBSL § 47 indeholder særregler for den efterfølgende beskatning af en efterlevende ægtefælle, der har modtaget en selvstændig erhvervsvirksomhed, en del heraf eller én af flere virksomheder, der før dødsfaldet var ejet af afdøde, og hvor virksomhedsordningen, jf. virksomhedsskattelovens afsnit I, tidligere har været anvendt. Det er uden betydning, hvem der forud for dødsfaldet drev virksomheden og anvendte virksomhedsordningen på den. Om virksomhedsskattelovens afsnit I se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.

Indskudskontoen - succession

Hovedreglen går ud på, at den efterlevende ægtefælle kan overtage indestående på indskudskontoen. Bestemmelsen finder også anvendelse, når boet er fritaget for beskatning efter § 6.

Konto for opsparet overskud

Hvis den efterlevende ægtefælle i forbindelse med udlodning overtager indestående på konto for opsparet overskud efter § 39, stk. 2, skal ægtefællen samtidig overtage indestående på indskudskontoen.

B.B.5.9.1 Virksomhedsordningen - § 48, stk. 2

DBSL § 48 omhandler den situation, hvor den efterlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, hvorpå ægtefællen har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen, udloddes til andre arvinger eller legatarer efter førstafdøde som led i boslodsudvekslingen.

Efter hovedreglen i § 42, stk. 1, finder skattelovgivningens almindelige regler for personer anvendelse på den efterlevende ægtefælle i dødsåret og de efterfølgende indkomstår. Den efterlevende ægtefælle beskattes herefter af indtægter og udgifter vedrørende sin andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og sit skilsmissesæreje foruden sit fuldstændige særeje.

§ 48, stk. 1, er for så vidt en gentagelse af princippet i § 42, stk. 1, med hensyn til virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen, idet der samtidig henvises til særreglerne nedenfor om udlodning i § 48, stk. 2 og 3.

B.B.5.9.2 Kapitalafkastordningen - § 48, stk. 3

Konto for opsparet overskud

Det bestemmes i § 48, stk. 2, at udloddes en erhvervsvirksomhed, en del af en erhvervsvirksomhed eller én af flere virksomheder tilhørende den efterlevende ægtefælle til andre arvinger eller legatarer efter afdøde, skal indestående på konto for opsparet overskud, eventuelt en forholdsmæssig del heraf, ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret med tillæg af dertil svarende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af det beløb, der skal beskattes i mellemperioden efter § 10, stk. 1, eller § 11, stk. 1, eller i bobeskatningsperioden efter § 24, stk. 1, eller § 25, stk. 1. For den del, der ikke udloddes efter denne regel, kan den efterlevende ægtefælle fortsat anvende virksomhedsordningen.

Hel eller delvis udlodning

Der skal dog ikke ske beskatning i det omfang, indeståendet overtages af den, til hvem virksomheden udloddes, jf. § 39 og afsnit B.B.4.4.

Reglen gælder kun ved udlodning, dvs. når andre arvinger eller legatarer efter førstafdøde skal overtage virksomheden, jf. definitionen af udlodning i § 96, stk. 1.

Ægtefællen beholder virksomheden

Skal den efterlevende ægtefælle beholde virksomheden, men vælger ægtefællen ikke at fortsætte i egen virksomhedsordning, skal der ske beskatning af indestående på konto for opsparet overskud hos ægtefællen efter reglerne i VSL § 15 b.

Deludlodning

Det fremgår af § 48, stk. 2, at udloddes en del af en erhvervsvirksomhed tilhørende den efterlevende ægtefælle til andre arvinger eller legatarer efter afdøde, skal en forholdsmæssig del af konto for opsparet overskud med tilhørende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst i mellemperioden eller bobeskatningsindkomsten.

B.B.5.10 Underskud - § 49

I henhold til § 48 stk. 3, gælder der parallelle regler vedrørende kapitalafkastordningen.

B.B.5.11 Indtrædelse i henstandsordninger - § 51

Der er ikke adgang til at overføre underskud mellem den efterlevende ægtefælle og dødsboet og ej heller mellem den efterlevende ægtefælle og afdødes mellemperiodeindkomst.

B.B.6 Insolvente dødsboer - § 52

Ved udredningen af en afdød persons forhold konstateres det lejlighedsvis, at SKAT har givet afdøde henstand med betaling af visse skatter og afgifter efter regler herom. Som altovervejende hovedregel bortfalder sådanne henstandsaftaler ved dødsfaldet. I visse tilfælde har en efterlevende ægtefælle dog mulighed for at indtræde i en henstandsordning.

Henstand efter ABL § 38, stk. 6

Efter ABL § 38, stk. 1-3, skal der ved skattepligtsophør i forbindelse med fraflytning - under visse betingelser - ske beskatning af urealiserede fortjenester, der er optjent på visse aktier indtil tidspunktet for fraflytningen. Efter ABL § 38, stk. 6, kan aktionæren mod sikkerhed og betaling af tillæg få henstand med betaling af den pålignede skat af de urealiserede fortjenester.

Henstandsbeløbet forfalder til betaling, når aktierne afstås eller aktionæren dør, se LV Selskaber og aktionærer afsnit S.G.19.6. En efterlevende ægtefælle kan i henhold til DBSL § 51, stk. 1 indtræde i den afdøde ægtefælles henstand med betaling af skatter efter aktieavancebeskatningsloven, uden at det er nødvendigt med en særlig tilladelse.

Henstand med betaling af ejendomsskatter

En ægtefælle, som overtager afdødes ejendom, har i henhold til lov om lån til betaling af ejendomsskatter (lovbekendtgørelse nr. 192 af 20. marts 2003 om lån til betaling af ejendomsskatter), § 5, stk. 1 krav på, at allerede ydede lån til betaling af ejendomsskatter med tilskrevne renter forbliver indestående i ejendommen. Kommunalbestyrelsen kan endvidere give tilladelse til, at der fortsat ydes lån til betaling af kommende ejendomsskatter.

B.B.7 Begrænset skattepligtige dødsboer
B.B.7.1 Indledning

§ 52 omhandler insolvente dødsboer, dvs. dødsboer, med hensyn til hvilke skifteretten har truffet bestemmelse om insolvensbehandling efter DSL § 69.

Efter DSL § 70 skal de insolvente dødsboer undergives en modificeret konkursbehandling. Af DBSL § 52, stk. 2 fremgår, at insolvente dødsboer omfattes af konkursskattelovens kapitel 3 A, jf. afsnit B.L.1.2 og LV 2008-2 Erhvervsdrivende afsnit E.L.1.5

Efterfølgende beslutning om insolvensbehandling - § 52, stk. 3

Er der foretaget afsluttende ansættelse af en afdød efter §§ 13-16 ophæves en eventuel beskatning, når skifteretten i medfør af DSL § 69 efterfølgende træffer beslutning om, at boet skal undergives insolvensbehandling. Indbetalte beløb efter DBSL § 15, stk. 4 godskrives boet ved opkrævning af den beregnede skat af konkursindkomsten. I det omfang sådan godskrivning ikke kan ske, udbetales beløbet til boet.

Genoptagelse - § 52, stk. 4

Såfremt skifteretten træffer bestemmelse om, at dødsboet skal genoptages og undergives insolvensbehandling, ophæves beskatningen efter §§ 4-51 eller §§ 58-65. Har boet indbetalt beløb i henhold til § 15, stk. 4, godskrives det indbetalte beløb ved opkrævning af den beregnede skat af konkursindkomsten.

Ophævelse af insolvensbehandlingen - § 52, stk. 5

Såfremt insolvensbehandlingen ophæves, jf. DSL § 73, ophæves konkursbeskatningen - og reglerne i dødsboskatteloven anvendes.

For dødsfald den 1. juli 2008 eller senere er konkursbeskatningen af insolvente dødsboer ophævet. Reglerne om skattefritagne dødsboer skal med enkelte tilpasninger herefter anvendes. De nye regler om insolvente boer findes i DBSL § 52.

Når dødsfald sker 1. juli 2008 eller senere, og skifteretten har truffet beslutning om insolvensbehandling, behandles dødsboet skattemæssigt som et skattefritaget dødsbo uanset værdien af boets aktiver i åbningsstatus, jf. DBSL § 52, stk. 1.

Reglerne gælder for boer, der er selvstændige skattesubjekter efter DBSL § 2, dog bortset fra dødsboer, der behandles i udlandet og er begænset skattepligtige efter § 1, stk. 3. Begrænset skattepligtige dødsboer behandles udelukkende efter reglerne i kapitel 9 i DBSL.

Reglerne i DBSL kapitel 4 (§§ 7 - 18) om dødsboer, der er fritaget for beskatning finder som udgangspunkt anvendelse, jf. dog DBSL § 52, stk. 2. For den efterlevende ægtefælle finder DBSL kapitel 7 (§§ 41 - 51) anvendelse.

Det følger af DBSL § 52, stk. 2, at der ikke kan kræves afsluttende skatteansættelse for mellemperioden, når dødsfald har fundet sted den 1. juli 2008 eller senere, hverken fra boet eller fra SKATs side.

Hvis krav om afsluttende skatteansættelse for mellemperioden er rejst, før skifteretten træffer afgørelse om insolvensbehandling, bortfalder kravet, jf. § 52, stk. 2, 2.pkt.

Hvis en afsluttende skatteansættelse for mellemperioden er gennemført, før skifteretten træffer beslutning om insolvensbehandling, ophæves en sådan beskatning. Beløb, som boet har indbetalt forud for beslutningen om insolvensbehandling, anses dog som endelig betaling af afdødes indkomstskatter for mellemperioden, ligesom eventuelle beløb, der er udbetalt til boet, ikke skal tilbagebetales, jf. § 52, stk. 2, 4. og 5. pkt.

DBSL § 52, stk. 3 handler om den situation, hvor boet både skifte- og skattemæssigt er afsluttet, inden skifteretten beslutter, at dødsboet som helhed skal genoptages og undergives insolvensbehandling.

Den beskatning, der tidligere er gennemført efter dødsboskatteloven skal ophæves uanset om boet har været behandlet som skattefritaget eller som ikke skattefritaget. Det fremgår dog af DBSL § 52, stk. 3, 2 pkt., at mellemperiodeskatten i de skattefritagne boer bliver endelig med den virkning, at hverken indbetalt eller tilbagebetalt mellemperiodeskat kan kræves tilbageført.

Hvis et bo ændrer status fra insolvent til solvent skal boet beskattes efter de almindelige regler i DBSL. Dødsboet overgår til solvent bobehandling fra det tidspunkt, hvor kreditorerne er dækket eller er sikret dækning, jf. DSL § 73.

Beskatning af et ikke skattefritaget bo iværksættes således i forbindelse med indsendelsen af boopgørelsen.

Det fremgår af DBSL § 52, stk. 4, 2 og 3 pkt. at hvis boet efter DBSL § 6, stk. 1 er fritaget for beskatning, skal der kun ske afsluttende beskatning af indkomsten for mellemperioden, hvis dette følger af DBSL § 13, stk. 5 (obligatorisk mellemperiodeansættelse) eller hvis boet kræver det, jf. DBSL § 13, stk. 2. Boets krav om afsluttende ansættelse skal fremsendes senest samtidig med indsendelse af boopgørelsen.

B.B.7.2 Dødsboets skattemæssige forhold - § 53

DBSL's kapitel 9 indeholder reglerne om begrænset skattepligtige dødsboer.

Reglerne for de begrænset skattepligtige boer er i videst muligt omfang udformet i overensstemmelse med de regler, der gælder for fuldt skattepligtige boer. Det forhold, at udenlandske boer ikke er omfattet af dødsboskifteloven, medfører dog, at der er foretaget en række nødvendige justeringer (modifikationer). Endvidere gælder, at den skattepligtige indkomst ikke omfatter hele det udenlandske bos indkomst, men kun indkomst omfattet af KSL § 2 og kulbrinteskatteloven, som Danmark ikke efter en indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst er afskåret fra at beskatte. Endelig er der foretaget visse justeringer som følge af, at en eventuel efterlevende ægtefælle typisk slet ikke er skattepligtig til Danmark.

Kapitlet indledes med en bestemmelse, der fastlægger anvendelsesområdet og hovedprincipperne, jf. § 53. Herefter gælder bestemmelserne i kapitel 3-7 (§§ 3-51) og kapitel 15-21 (§§ 84-96) som udgangspunkt også for de begrænset skattepligtige dødsboer.

Kapitel 9 er herefter opbygget således, at § 54 indeholder justeringer til anvendelsen af kapitel 3, som vedrører dødsboets skattemæssige forhold, § 55 til kapitel 4 mv. (skattefritagne boer) og § 56 til kapitel 5 mv. (ikke-skattefritagne boer). I § 57 findes der særregler om boopgørelser, selvangivelser mv. i de begrænset skattepligtige boer.

B.B.7.3 Dødsboets indkomstskattepligt mv. - § 54
B.B.7.3.1 Dødsboets indkomstskattepligt - § 54, stk. 1

§ 53, stk. 1, fastlægger anvendelsesområdet for kapitel 9, jf. ovenfor under afsnit B.B.7.1. Reglerne anvendes i forbindelse med dødsboer, der behandles i udlandet, og som oppebærer visse former for indkomst, der er omfattet af KSL § 2, eller som er omfattet af kulbrinteskatteloven, jf. DBSL § 2, stk. 1, nr. 5, og § 1, stk. 3 og 4.

Skattepligt, jf. § 1, stk. 2-6

Der henvises i øvrigt til afsnit B.A.2.2. (skattepligtsbestemmelser), hvori der nærmere redegøres for, i hvilket omfang dødsboskatteloven finder anvendelse på begrænset skattepligtige dødsboer og på beskatningen af afdødes indkomst i mellemperioden.

Efter § 53, stk. 2, er det hovedreglen, at reglerne for fuldt skattepligtige dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter, anvendes tilsvarende på udenlandske boer, når bortses fra reglerne om insolvente dødsboer, jf. nedenfor. Det gælder såvel beskatningsreglerne i kapitel 3-7 (§§ 3-51) som de fælles regler i kapitel 15-21 (§§ 84-96) om værdiansættelse, selvangivelse, hæftelse mv. Anvendelsen af de almindelige regler på begrænset skattepligtige boer er dog modificeret i §§ 54-57.

Udenlandsk skiftemåde uden betydning

Den skattemæssige behandling af det begrænset skattepligtige bo i Danmark gælder, uanset hvilken skiftemæssig behandlingsmetode, der anvendes på det begrænset skattepligtige dødsbo i udlandet, uanset om afdødes efterlevende ægtefælle skulle være enearving, og uanset om der i udlandet undtagelsesvis skulle være regler svarende til de danske regler om uskiftet bo. Reglerne i lovens afsnit III om uskiftet bo mv. er hermed uden betydning for begrænset skattepligtige boer. Også reglerne i DBSL afsnit IV om boudlæg er uden betydning, idet de forudsætter en dansk skifterets medvirken.

Insolvente dødsboer

Om et begrænset skattepligtigt bo er insolvent, herunder eventuelt taget under konkursbehandling i udlandet, er uden betydning for behandlingen efter dødsboskatteloven.

B.B.7.3.2 Dødsboet og en evt. efterlevende ægtefælle - § 54, stk. 2

I DBSL § 54, stk. 1, afgrænses indkomstskattepligten. Bestemmelsen udgør således en modifikation til § 4, stk. 1. Indkomstskattepligten omfatter herefter kun indkomst omfattet af KSL § 2 eller kulbrinteskatteloven. Boets udenlandske indtægter og udgifter er ikke omfattet af den danske skattepligt.

Beskatningsgrundlag

KSL § 2, jf. samme lovs § 43, omfatter lønindkomst, anden A-indkomst, indkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed gennem et fast driftssted eller fast sted, indkomst fra fast ejendom, udbytter, royalties og indkomst fra udøvelse af rådgivnings- eller konsulentvirksomhed for en dansk virksomhed, der hidrører her fra landet.

I praksis vil der formentlig alene blive tale om indkomst fra en fast ejendom eller et fast driftssted beliggende her i landet, jf. KSL § 2, stk. 1, nr. 4 eller 5, samt udbytter og royalties, der imidlertid beskattes særskilt, jf. nedenfor i afsnit B.B.7.4 og B.B.7.5 om §§ 55 og 56.

Dobbeltbeskatningsaftaler

Indkomst, som Danmark i henhold til en indgået dobbeltbeskatningsaftale vedrørende indkomst og formue er afskåret fra at beskatte, er ikke omfattet af skattepligten og vil ikke skulle indgå ved indkomstopgørelsen eller ved skatteberegningen. Som altovervejende hovedregel vil der dog være parallelitet mellem KSL § 2 (og kulbrinteskatteloven) på den ene side og dobbeltbeskatningsaftalerne på den anden side, da den begrænsede skattepligt efter kildeskatteloven stort set kun omfatter indkomster, som Danmark som kildeland og/eller arbejdsland kan beskatte.

B.B.7.3.3 Indkomstskattepligtens varighed - § 54, stk. 3

DBSL § 54, stk. 2, omhandler tilfælde, hvor afdøde var gift ved dødsfaldet, og udgør en modifikation til § 4, stk. 4. Afdødes aktiver og passiver skal altid behandles som ét samlet bo. Det er altså uden betydning, om afdødes danske formue (efter danske eller udenlandske regler) består af både fuldstændigt særeje og fælleseje/skilsmissesæreje.

B.B.7.3.4 Skattefritagelse - § 54, stk. 4 og 5

I § 54, stk. 3, fastslås det, at boets skattepligt består i perioden fra dagen efter dødsdagen til den dag, hvor det sidste aktiv omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 4 (dansk fast driftssted) eller nr. 5 (dansk fast ejendom) eller af kulbrinteskatteloven, udloddes. Bestemmelsen, der udgør en modifikation til § 5, stk. 1, betyder, at den faktiske udlodningsdag for boets sidste danske aktiv her træder i stedet for skæringsdagen i boopgørelsen.

B.B.7.4 Dødsboer, der er fritaget for beskatning - § 55
B.B.7.4.1 Indledning

Skattefritagelsesreglen i § 6, stk. 1, gælder også for begrænset skattepligtige boer, jf. henvisningen i § 53, stk. 2.

Hvilke aktiver og passiver?

For begrænset skattepligtige boer gælder dog en særregel ved anvendelsen af skattefritagelsesreglen. Ved bedømmelsen af, om boet er skattefritaget, indgår således alene aktiver og passiver omfattet af KSL § 2, stk. 1, nr. 4 (fast driftssted) eller nr. 5 (fast ejendom) eller af kulbrinteskatteloven, som Danmark ikke efter en indgået dobbeltbeskatningsaftale er afskåret fra at beskatte, jf. § 54, stk. 4. Afdødes øvrige danske aktiver og nettoformue (f.eks. danske aktier), samt udenlandske aktiver og nettoformue indgår ikke i bedømmelsen.

Særlig boopgørelse, jf. § 57, stk. 1

Ved den nærmere bedømmelse af, om betingelserne for skattefritagelse er opfyldt, anvendes boets aktiver og nettoformue i den særlige boopgørelse, der skal indsendes efter § 57.

Tidsfrist for særlig boopgørelse

Da den særlige boopgørelse først skal indsendes, når det sidste skattepligtige danske aktiv er udloddet, jf. § 57, stk. 1, er reglen i § 6, stk. 3, om opgørelse af visse afgrænsede dele af boet efter boets afslutning uden relevans for de begrænset skattepligtige boer.

Det følger af § 54, stk. 5, at udenlandske boer altid skal beskattes, hvis den særlige boopgørelse som nævnt i § 57 ikke er indsendt senest to år og tre måneder efter dødsfaldet. Dette gælder, selv om betingelserne for skattefritagelse i § 54, stk. 4, er opfyldt. Reglen svarer tilnærmelsesvis til reglen i § 6, stk. 2, om fuldt skattepligtige boer, der behandles ved bobestyrer.

B.B.7.4.2 Mellemperiodebeskatning mv. - § 55

§ 55 indeholder regler om begrænset skattepligtige boer, der efter § 6, jf. § 54, stk. 4, er fritaget for beskatning, jf. § 55, stk. 1.

Virkning af skattefritagelse

Virkningen af, at boet er fritaget for beskatning, er, at der alene skal ske beskatning af den begrænset skattepligtige, nu afdøde persons indkomst i mellemperioden, samt af udlodningsmodtagere og afdødes eventuelle efterlevende ægtefælle. Kapitel 4 - (§§ 7-18 mellemperiodebeskatning) - og kapitel 6 og 7 - (§§ 34-51 beskatning af udlodning hos modtageren og beskatning af en efterlevende ægtefælle) - finder anvendelse med de modifikationer, der fremgår af § 55, stk. 2 og 3, jf. nedenfor under afsnit B.B.7.4.2.

B.B.7.5 Dødsboer, der ikke er fritaget for beskatning - § 56
B.B.7.5.1 Indledning

Mellemperiodebeskatningen sker i henhold til § 55, efter reglerne i kapitel 4 med de nødvendige tilpasninger, som følger af, at der er tale om en begrænset skattepligtig person.

Tidsmæssig afgrænsning

Mellemperioden afgrænses tidsmæssigt på samme måde, hvad enten afdøde var fuldt eller begrænset skattepligtig, jf. herved definitionen i § 96, stk. 3. Grundreglen i § 12, hvorefter afdødes indkomstskatter for mellemperioden som udgangspunkt anses for afgjort med betalingen af de forfaldne foreløbige skatter, gælder ligeledes for de begrænset skattepligtige, og der kan kræves afsluttende skatteansættelse efter § 13.

Indkomst der er endeligt beskattet § 55, stk. 2

Efter § 55, stk. 2, kan der dog ikke kræves afsluttende ansættelse efter § 13 af indkomst, som efter kildeskatteloven undergives endelig beskatning af bruttobeløbet. Det drejer sig om indkomst i mellemperioden, der er undergivet bruttobeskatning efter KSL § 48 B (arbejdsudleje), § 65, § 65 A (udbytter) og § 65 C (royalties). Det samme gælder for indkomst efter kulbrinteskattelovens § 21, stk. 2 (kulbrintearbejdere) samt efter § 9, stk. 1 i sømandsskatteloven. Skatten af sådan indkomst bliver endelig ved den skattepligtiges død. Dette er i overensstemmelse med princippet for bruttobeskattet lønindkomst efter KSL §§ 48 E og 48 F, jf. herved § 13, stk. 4.

Frist for afsluttende ansættelse § 55, stk. 3

§ 55, stk. 3, indeholder en undtagelse til de almindelige fristregler for krav om afsluttende skatteansættelse for mellemperioden, jf. § 13, stk. 2 og 3, se afsnit B.B.2.3.2.

De almindelige frister for de fuldt skattepligtige boer regnes for boets vedkommende fra dødsdagen og for SKATs vedkommende fra modtagelsen af en åbningsstatus for boet. For de begrænset skattepligtige boers vedkommende stilles der imidlertid ikke krav om indsendelse af en åbningsstatus. Den særlige boopgørelse, der skal indsendes senest 3 måneder efter udlodningen af boets sidste danske aktiv efter § 57, jf. afsnit B.B.7.6, indeholder alene en afsluttende status. Fristerne for at kræve afsluttende skatteansættelse, når der er tale om et begrænset skattepligtigt bo, er i stedet kædet sammen med indsendelsen af boopgørelsen, således at krav fra boets side senest skal rejses samtidig med indsendelsen, jf. herved § 57, stk. 2, nr. 4, og således at krav fra SKATs side senest skal rejses tre måneder efter indsendelsen, jf. § 55, stk. 3.

B.B.7.5.2 Bobeskatning mv. - § 56, stk. 2 og 3

§ 56 vedrører de begrænset skattepligtige boer, som undtagelsesvis ikke er skattefritaget efter § 6, jf. § 54, stk. 4.

§ 56, stk. 1

Efter § 56, stk. 1, finder reglerne i DBSL's kapitel 5 om dødsbobeskatning af de fuldt skattepligtige dødsboer, kapitel 6 om udlodningsmodtagere og DBSL's kapitel 7 om den efterlevende ægtefælle som udgangspunkt tilsvarende anvendelse.

B.B.7.6 Boopgørelse og selvangivelse - § 57

§ 56, stk. 2 Indkomst der er endelig beskattet

§ 56, stk. 2, indeholder regler svarende til § 55, stk. 2, for de skattefritagne boer, hvorefter visse indkomster, der undergives en særskilt og endelig bruttobeskatning, ikke skal medregnes til bobeskatningsindkomsten. Det drejer sig om indkomst, der er undergivet bruttobeskatning efter KSL § 48 B (arbejdsudleje), § 65, § 65 A (udbytter) og § 65 C (royalties). Det samme gælder for indkomst efter kulbrinteskattelovens § 21, stk. 2 (kulbrintearbejdere) samt efter § 9, stk. 1 i sømandsbeskatningsloven.

§ 56, stk. 3 Kun betalt dansk skat medregnes

§ 56, stk. 3, indeholder et supplement til § 31 om udbetaling på grund af underskud i bobeskatningsindkomst. Det præciseres, at der for de begrænset skattepligtige boers vedkommende kun kan medregnes betalt dansk skat. Til betalt dansk skat medregnes skat som nævnt i § 56, stk. 2, 2. pkt. (bruttobeskattet indkomst).

B.C
B.C.1 Uskiftede boer mv.
B.C.1.1 Indledning

DBSL § 57 indeholder regler om boopgørelse og selvangivelse i begrænset skattepligtige boer.

Særlig boopgørelse

Efter § 57, stk. 1, skal der i alle begrænset skattepligtige boer indsendes en boopgørelse.

Det er uden betydning for pligten til at indsende boopgørelse, om boet konkret er skattefritaget efter § 6, jf. § 54, stk. 4. SKATs grundlag for at vurdere skattepligten tilvejebringes ved, at der kræves indgivet en særlig boopgørelse, der kun omfatter oplysninger om dansk formue. Oplysningspligten kan således ikke opfyldes ved indsendelse af boopgørelse el.lign. i det udenlandske skiftede dødsbo.

Indsendelsesfrist

Boopgørelsen skal indsendes til SKAT senest tre måneder efter, at det sidste danske aktiv er udloddet. Fristen svarer herved til den frist, der efter DSL § 32 som hovedregel gælder for udarbejdelsen af boopgørelse ved privat skifte (3 måneder fra skæringsdagen). Hvornår det udenlandske bo afsluttes, er derimod uden betydning for fristen.

Værdiansættelse

Hvis SKAT ikke kan godkende værdiansættelsen i en boopgørelse, gælder § 84, dvs. reglerne i BAL § 12, ligesom ved fuldt skattepligtige dødsboer.

§ 57, stk. 2 Boopgørelsens indhold

§ 57, stk. 2, indeholder regler om, hvad den særlige boopgørelse skal indeholde.

Efter § 57, stk. 2, nr. 1, skal der oplyses om afdødes identitet og om dødsdagen.

I henhold til § 57, stk. 2, nr. 2, skal boopgørelsen indeholde en opgørelse af boets skattepligtige aktiver og nettoformue, dvs. formue omfattet af KSL § 2, stk. 1, litra d (fast driftssted), eller litra e (fast ejendom), eller kulbrinteskatteloven, samt for hvert aktiv udlodningstidspunktet og handelsværdien på dette tidspunkt.

Boet skal efter § 57, stk. 2, nr. 3, også oplyse om, til hvem de skattepligtige aktiver er udloddet. Hvis boet efter de oplysninger, der skal gives efter § 57, stk. 2, nr. 2, ikke er skattefritaget, og udlodning er sket uden succession, skal dette angives i boopgørelsen. I modsat fald gælder formodningsreglen for, at der er sket succession. Se hertil afsnit B.B.4.3.7 om § 38.

Hvis boet efter de oplysninger, der skal gives efter § 57, stk. 2, nr. 2, er skattefritaget, skal det efter § 57, stk. 2, nr. 4, oplyses, om der ønskes afsluttende skatteansættelse efter § 13, og i bekræftende fald skal selvangivelse for mellemperioden vedlægges.

§ 57, stk. 3 Selvangivelse

Begrænset skattepligtige boer, der ikke er fritaget for beskatning efter § 6, skal indsende en selvangivelse samtidig med boopgørelsen.

Dog skal begrænsede skattepligtige dødsboer, der er omfattet af skattefritagelsen i § 6, men som ikke har indsendt den særlige boopgørelse efter § 57, stk. 1, senest 2 år og 3 måneder efter dødsfaldet, altid beskattes, jf. § 54, stk. 5. Selvangivelsen skal i disse tilfælde også indsendes samtidig med boopgørelsen.

§ 57, stk. 4 Skæringsdag

§ 57, stk. 4, fastslår, at boopgørelsen i de begrænset skattepligtige boer er speciel derved, at boet ikke vilkårligt kan vælge en skæringsdag (inden for skiftelovgivningens rammer), men at skæringsdagen er lig den faktiske udlodningsdag for boets sidste aktiv. De øvrige aktiver anses for udloddet a conto på deres faktiske udlodningsdage. Der skal dog ikke ske indberetning til SKAT af sådanne acontoudlodninger.

B.C.1.2 Betingelser for anvendelse af reglerne om uskiftede boer mv. - § 58

Ved en efterlevende ægtefælles overtagelse af boet til uskiftet bo foretages der altid afsluttende skatteansættelse af afdødes mellemperiode. Skatten opkræves hos ægtefællen, der samtidig får modregnet forskudsskatten.

Der foretages dels en skatteansættelse af afdødes indkomst og dels en skatteansættelse af den efterlevende ægtefælles indkomst. Der beregnes indkomstskat på grundlag af hver af de to ansættelser, og den efterlevende ægtefælle svarer skat med summen af de beregnede skattebeløb.

I DBSL's kapitel 10 (§§ 58-66) findes reglerne om beskatning af den efterlevende ægtefælle, der overtager hele boet efter førstafdøde eller dog den altovervejende del deraf.

Der indledes med en bestemmelse i § 58, der afgrænser anvendelsesområdet over for anvendelsesområdet for lovens afsnit II (§§ 2-57). Kapitlet omfatter derudover regler om beskatningen af den efterlevende ægtefælle i førstafdødes dødsår og i de efterfølgende indkomstår, herunder regler om ægtefællens indtræden i afdødes skattemæssige stilling, skatteberegningsregler og regler om indtræden i afdødes henstandsordninger. Endelig findes der en bestemmelse om den skattemæssige behandling dels hos den efterlevende ægtefælle, dels hos modtageren af udlodning fra et uskiftet bo.

Det bemærkes, at kapitlet også omfatter boer, der skifteretligt er anset som skiftede boer, men som anses for uskiftede i skatteretlig forstand, således boer hvor den efterlevende ægtefælle er den eneste legale arving. Omvendt omfatter kapitlet ikke alle uskiftede boer, idet boer, der udleveres til uskiftet bo efter der er skiftet med en eller flere livsarvinger, i skatteretlig forstand anses for skiftede boer.

B.C.1.3 Den efterlevende ægtefælles indtræden i afdødes skattemæssige stilling - § 59

§ 58, stk. 1, indeholder en afgrænsning af, i hvilke tilfælde reglerne i kapitel 10 (§§ 59-66) om uskiftede boer i modsætning til reglerne i lovens afsnit II (§§ 2-57) om skiftede boer (selvstændige skattesubjekter) finder anvendelse.

Ikke separeret ved dødsfaldet

En grundlæggende betingelse er, at afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet. Boets skiftemæssige status og eventuelle arvingers identitet fremgår af skifteretsattesten.

Uskiftet bo ved dødsfaldet - § 58, stk.1, nr.1

§ 58, stk. 1, nr. 1, angår tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet får boet udleveret til uskiftet bo.

Etablering af uskiftet bo forudsætter, at der forud for dødsfaldet forelå fælleseje eller skilsmissesæreje hos mindst én af ægtefællerne. Skilsmissesæreje bliver ved dødsfaldet fælleseje efter bestemmelsen i § 28, stk. 1, nr. 1, i lov om ægteskabets retsvirkninger. Skilsmissesæreje indgår derfor også i det uskiftede bo.

Den efterlevende ægtefælles fuldstændige særeje og rettigheder, der er udtaget i medfør af § 15, stk. 2, i lov om ægteskabets retsvirkninger, indgår ikke i det uskiftede bo. Skattepligtigt afkast vil dog blive berørt af beregningsreglerne for indkomstskat i dødsåret i § 63, idet bestemmelsen omfatter hele ægtefællens skattepligtige indkomst. Det er ligeledes uden betydning for fremførslen af underskud efter § 59, stk. 5, hvordan den efterlevende ægtefælles indkomst er sammensat.

Det er tillige en forudsætning for uskiftet bo, at den førstafdøde ægtefælle efterlader sig livsarvinger. Efterlader førstafdøde sig ikke livsarvinger, eller giver alle livsarvinger arveafkald, kan § 58, stk.1, nr. 1, ikke finde anvendelse, men udlevering til den efterlevende ægtefælle som enearving har samme skattemæssige konsekvenser for ægtefællen, jf. § 58, stk. 1, nr. 3 og 4.

Endelig forudsætter udlevering til uskiftet bo, at der fremsættes anmodning derom, jf. arvelovens § 20. Skifteretten foretager således ikke udleveringen automatisk.

Arveafkald

Der er ikke skiftet med personer, der har givet rettidigt og fuldstændigt; arveafkald. Dette gælder, uanset om der ydes vederlag for afkaldet, idet afkaldsgiveren ikke deltager i skiftet. Se afsnit B.B.1.1 vedrørende partielt skifte.

Se nedenfor om virkningerne af en efterlevende ægtefælles afkald på arv til fordel for afdødes forældre, SKM2002.370.LSR.

Boet udleveret efter DSL § 22 - § 58, stk. 1, nr. 2

§ 58, stk. 1, nr. 2, angår tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet får udleveret boet efter førstafdøde efter reglen i DSL § 22.

DSL § 22, stk. 1, omhandler tilfælde, hvor skifteretten skønner, at der under hensyn til de særligt begunstigende arveregler i arvelovens § 11, stk. 1 og 2

Efter arvelovens § 11, stk. 1 har den efterlevende ægtefælle ret til forlods at udtage genstande, som udelukkende tjener til den pågældendes personlige brug, for så vidt deres værdi ikke står i misforhold til ægtefællernes formueforhold. Den efterlevende ægtefælle har endvidere ret til forlods at udtage genstande, der er erhvervet til børnenes brug.

Efter arvelovens § 11, stk. 2, har den efterlevende ægtefælle altid ret til af boet at udtage så meget, at værdien heraf sammenlagt med den efterlevendes bos- og arvelod samt fuldstændige særeje udgør indtil 600.000 kr.(2008), jf. bekendtgørelse nr. 1093 af 7. november 2006 om regulering af beløb i henhold til arveloven.

Efterlevende ægtefælles vederlagskrav

Efter § 23 i lov om ægteskabets retsvirkninger kan en ægtefælle forlange vederlag, bl.a. hvis den anden ægtefælle ved misbrug af sin rådighed over fælleseje el.lign. i væsentlig grad har formindsket den del af fællesboet, som den pågældende råder over.

Efter DSL § 22, stk. 2, kan skifteretten i særlige tilfælde bestemme, at udlevering efter § 22, stk. 1, ikke må ske, selv om betingelserne herfor i øvrigt er opfyldt.

Udlevering til forenklet privat skifte (DSL § 34) - § 58, stk. 1, nr. 3

§ 58, stk. 1, nr. 3, i DBSL angår tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle som enearving får udleveret hele boet efter førstafdøde efter bestemmelsen i DSL § 34 om forenklet privat skifte. Der gælder en række betingelser for denne udlevering til forenklet privat skifte:

  1. betingelserne for privat skifte skal være opfyldt,
  2. der må ikke i boet være legatarer,
  3. afdøde og den efterlevende ægtefælle må ikke være separeret, og
  4. den efterlevende ægtefælle skal indtræde i afdødes skattemæssige stilling.

Hvis den efterlevende ægtefælle benytter adgangen efter § 59, stk. 2 og 3, til ikke at indtræde i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til forskudsafskrivninger, investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud, vil betingelserne for udlevering efter DSL § 34 imidlertid ikke være opfyldt

Udlevering efter DSL § 34 kan omfatte såvel afdødes fælleseje og skilsmissesæreje som afdødes fuldstændige særeje.

Efterlevende ægtefælle er eneste legale arving - § 58, stk.1, nr. 4

§ 58, stk. 1, nr. 4, omfatter alle tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle er eneste legale arving, dvs. alle tilfælde, hvor førstafdøde ikke efterlader sig livsarvinger. Dødsbobeskatning kan således ikke opnås gennem indsættelse af testamentariske arvinger eller legatarer, se SKM2007.138.ØLR.

En efterlevende ægtefælle gav afkald på arv til fordel for afdødes forældre. Der skulle ikke ske beskatning efter DBSL kapitel 10, jf. § 58, stk. 1, nr. 4, af den efterlevende ægtefælle, idet hun ikke kunne anses for at være legal arving eller testamentsarving i boet, se SKM2002.370.LSR.

Uskiftet bo efter § 58, stk. 2, 1. og 2. pkt.

Efter § 58, stk. 2, 1. pkt., gælder reglerne i kapitel 10, hvad enten et uskiftet bo etableres umiddelbart i forbindelse med dødsfaldet, eller der i første omgang påbegyndes et skifte. Hvis der forud for udleveringen af boet til den efterlevende ægtefælle er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde, kan reglerne dog ikke finde anvendelse, jf. § 58, stk. 2. 2. pkt. Sådanne kombinationer af skifte og uskiftet bo omfattes i stedet af reglerne i lovens afsnit II, §§ 3-57, jf. § 2, stk. 1, nr. 2, således at det uskiftede bo skatteretligt udgør en udlodning til den efterlevende ægtefælle.

Kapitel 10 (§§ 58-66) gælder tilsvarende i situationer, hvor et påbegyndt egentligt skifte munder ud i udlodning af hele boet til den efterlevende ægtefælle efter bestemmelserne i arvelovens §§ 11, stk. 1 og 2, dvs. tilfælde, hvor DSL § 22 kunne have været anvendt, hvis man umiddelbart havde haft overblik over boets størrelse.

§ 58, stk. 2, 3.-5. pkt.

I henhold til § 58, stk. 2, 3. pkt., ophæves en eventuel mellemperiodebeskatning af afdøde. Har dødsboet således indbetalt beløb, skal disse godskrives ægtefællen, jf. § 58, stk. 2, 4. pkt. Har dødsboet modtaget beløb, som nu skal tilbagebetales, opkræves disse i forbindelse med den efterlevende ægtefælles skat for det indkomstår, hvor overtagelsen er sket, og behandles som en del af den efterlevende ægtefælles indkomstskatter med hensyn til hæftelse og inddrivelse, jf. § 58, stk. 2, 5. pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er 5. pkt. ændret således, at reguleringsbeløbene fremover ikke skal indgå i den efterlevende ægtefælles skatteansættelser og skatteberegninger. I stedet skal indbetalt restskat umiddelbart udbetales til den efterlevende ægtefælle, mens overskydende skat genopkræves hos ægtefællen. Det svarer til praksis før lovændringen.

Førstafdøde efterlader sig både fælleseje og fuldstændigt særeje - § 58, stk. 3

Bestemmelsen i § 58, stk. 3, omhandler tilfælde, hvor førstafdøde efterlader sig både fælleseje og/eller skilsmissesæreje og fuldstændigt særeje.

Ved afgørelsen af, hvilke beskatningsregler der skal finde anvendelse ved sådanne blandede formueordninger, tages udgangspunkt i, hvad der sker med fællesboet.

Hvis såvel fællesboet som særboet overtages af den efterlevende ægtefælle efter en af reglerne i § 58, stk. 1 eller stk. 2, 1. pkt., (ikke nødvendigvis den samme regel for henholdsvis fællesboet og særboet), skal beskatningen af den efterlevende ægtefælle fuldt ud ske efter reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66), idet afdøde i så fald kun anses for at efterlade sig ét bo. Hvis et af boerne overtages af den efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., mens det andet bo sluttes ved boudlæg uden skiftebehandling i medfør af § 18 i DSL (boudlæg) gælder reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66), jf. § 58, stk. 3, 3. pkt., se dog § 80 og afsnit B.D.1.5.

Hvis fællesboet overtages af den efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., mens særboet skiftes, gælder reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66) dog med de ændringer, der følger af §§ 67-70, se afsnit B.C.2.

Som det fremgår af teksten ovenfor, finder reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66) i visse tilfælde anvendelse på førstafdødes fuldstændige særeje.

§ 58, stk. 4

Det fremgår af § 58, stk. 4, at i tilfælde, hvor udlevering til uskiftet bo efter stk. 1 omfatter aktiver og passiver fra førstafdødes fuldstændige særeje, anses disse skatteretligt som hidrørende fra førstafdødes andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er indføjet nyt stk. 5 hvorefter den efterlevende ægtefælle, uanset reglerne om beskatning efter afsnit III, kan fravælge universalsuccession i de tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle er den eneste legale arving efter førstafdøde, jf. DBSL § 58, stk. 1 nr. 4. Valget skal træffes under ét for hele boet.

Erklæring om, at den efterlevende ægtefælle ønsker beskatning efter afsnit II, skal indgives samtidig med indgivelse af en opgørelse over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen.

B.C.1.4 Indkomstopgørelsen for den efterlevende ægtefælle §§ 60 - 61
B.C.1.4.1 Generelle regler - § 60

§ 59, stk. 1

§ 59, stk. 1, fastlægger omfanget af den efterlevende ægtefælles succession i afdødes skattemæssige stilling. Bestemmelsen svarer til reglerne om dødsboets succession i afdødes stilling, jf. § 20, stk. 1, se afsnit B.B.3.3. Den efterlevende ægtefælle indtræder herefter i afdødes skattemæssige stilling. Aktiverne anses for erhvervet af den efterlevende ægtefælle på de tidspunkter, til de beløb og under de omstændigheder, som de i sin tid er erhvervet af afdøde på.

Konto for opsparet overskud og indskudskonto

Den efterlevende ægtefælle kan indtræde i afdødes stilling vedrørende indestående på konto for opsparet overskud og indskudskonto i alle de tilfælde, der er opregnet i § 58, stk. 1, og stk. 2, 1. pkt. Dette gælder også fuldstændigt særeje.

Flere virksomheder i virksomhedsordningen

Reglerne i VSL § 2, stk. 3, om, at flere virksomheder i relation til virksomhedsordningen anses som én virksomhed, indebærer, at ægtefællen, hvis denne forud for dødsfaldet drev sin egen virksomhed og ikke anvendte virksomhedsordningen på denne virksomhed, men derimod kapitalafkastordningen, må vælge enten at gå over til at anvende virksomhedsordningen eller at gå over til at anvende kapitalafkastordningen på begge (alle) virksomheder. Om VSL § 2, stk. 3, henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.2.3.

Ønsker den efterlevende ægtefælle ikke at indtræde i afdødes stilling vedrørende indeståendet på konto for opsparet overskud og indskudskonto, gælder de almindelige regler om beskatning af opsparet overskud ved ophør, jf. VSL § 15 b.

Konjunkturudlignings-kontoen

Reglen i § 59, stk. 1, indebærer, at den efterlevende ægtefælle kan indtræde i afdødes stilling vedrørende indestående på konjunkturudligningskontoen i alle de tilfælde, hvor reglerne om uskiftet bo mv. finder anvendelse, jf. § 58, stk. 1, og stk. 2, 1. pkt., se afsnit B.C.1.2.

Flere virksomheder i kapitalafkastordningen

Det gælder også i relation til anvendelsen af reglerne i kapitalafkastordningen, at flere virksomheder anses som én virksomhed. Dette indebærer, at ægtefællen, hvis denne forud for dødsfaldet drev sin egen virksomhed og ikke anvendte kapitalafkastordningen, må vælge enten at gå over til at anvende kapitalafkastordningen eller at gå over til at anvende virksomhedsordningen på begge (alle) virksomheder.

Ønsker den efterlevende ægtefælle ikke at indtræde i afdødes stilling vedrørende indestående på konjunkturudligningskontoen, gælder de almindelige regler om beskatning af henlæggelse til konjunkturudligning ved ophør, jf. VSL § 22 b, stk. 8, 1. pkt., se LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.3.2.9.

Hvis den efterlevende ægtefælle i forbindelse med ophøret med at anvende kapitalafkastordningen går over til at anvende virksomhedsordningen, anses indestående på konjunkturudligningskontoen som indestående på konto for opsparet overskud, jf. VSL § 22 b, stk. 8, 4. pkt.

Erklæring om fravalg af succession i relation til visse dispositioner - § 59, stk. 2

Det gælder efter § 59, stk. 2, at den efterlevende ægtefælle uanset stk. 1 skal kunne vælge ikke at succedere med hensyn til afdødes forskudsafskrivninger, investeringsfondshenlæggelser og etableringskontoindskud.

Udgangspunktet er, at der sker overtagelse i overensstemmelse med successionsreglen i § 59, stk. 1, og at ægtefællen således, jf. § 59, stk. 3, må afgive en erklæring derom, hvis overtagelse ikke ønskes.

Frist senest ved indgivelse af formueoversigt - § 59, stk. 3

Erklæringen efter § 59, stk. 3, skal afgives samtidig med indgivelsen af en opgørelse over afdødes eller det uskiftede bos aktiver og passiver på dødsdagen. Baggrunden herfor er, at SKAT i så fald kan iværksætte efterbeskatning af afdøde straks ved modtagelsen af formueoversigt efter arvelovens § 22, jf. herved § 87, stk. 4. Hertil kommer, at erklæringen i de tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle er enearving, betyder, at udlevering til forenklet privat skifte efter DSL § 34 ikke kan ske.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere gælder, at erklæringen efter § 59, stk. 3 skal afgives overfor SKAT senest samtidig med, at en formueoversigt, som nævnt i arvelovens § 22 vedrørende uskiftede boer eller en opgørelse over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen indgives til skifteretten.

Efterbeskatning

Hvis den efterlevende ægtefælle ikke succederer, skal der ske efterbeskatning af forskudsafskrivninger, investeringsfondshenlæggelser og indskud på etableringskonto.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at særregler om den skattemæssige behandling af investeringsfondshenlæggelser er fjernet fra den aktuelle version af dødsboskatteloven, men dog således, at ifald der skulle blive behov for reglerne, gælder disse fortsat. Af § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008 fremgår blandt andet, at i det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 59, stk. 2, nr. 2, § 87, stk. 4, og § 88, stk. 4, i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse.

AL § 35, stk. 1, og IFL § 10, stk. 1

Efterbeskatning af forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser sker i de indkomstår, hvori forskudsafskrivning eller investeringsfondshenlæggelse er foretaget, jf. AL § 35, stk. 1, se LV Erhvervsdrivende afsnit E.C.3.11 og IFL § 10, stk. 1, se LV Erhvervsdrivende afsnit E.D.1.2.2. Efterbeskatningen sker ved genoptagelse af afdødes skatteansættelser for de pågældende indkomstår.

Hvis den efterlevende ægtefælle overtager forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser, og der efterfølgende skal ske efterbeskatning, sker dette ligeledes ved genoptagelse af afdødes skatteansættelser i de indkomstår, hvori de pågældende dispositioner er foretaget.

Der henvises til bemærkningerne ovenfor om efterbeskatning og investeringsfondshenlæggelser.

Begrænset adgang til at forskudsafskrive

I følge AL § 28, stk. 2 kan der alene forskudsafskrives på driftsmidler, hvis der senest 3. oktober 2000 er indgået bindende aftale om levering af driftsmidler, eller når den skattepligtige senest den 3. oktober 2000 har planlagt fremstilling af et sådant aktiv i egen virksomhed. Det vil sige, at adgangen til at forskudsafskrive på driftsmidler er ophævet med virkning for bindende aftaler om levering, som indgås den 4. oktober 2000 eller senere. For skibe er adgangen til forskudsafskrivninger uændret. Der henvises i øvrigt til LV Erhvervsdrivende afsnit E.C.3. Om efterbeskatning i øvrigt efter IFL henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.D.1.2.2.

ETBL § 11, stk. 1

Hvis den efterlevende ægtefælle ikke succederer i indskud på etableringskonto, efterbeskattes afdødes indskud på etableringskonto i dødsåret, uanset henlæggelsestidspunktet, jf. ETBL § 11, stk. 1. Om efterbeskatning i øvrigt efter ETBL henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.D.2.8.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at beskatningen af afdødes indskud sker i dødsåret og indgår i skatteansættelsen vedrørende afdødes mellemperiode, når den efterlevende ægtefælle ikke succederer i afdødes indskud. Se nærmere i afsnit B.C.1.5.

Afdøde drev erhvervsvirksomhed - obligatorisk succession fra begyndelsen af dødsåret - § 59, stk. 4

§ 59, stk. 4, omhandler den situation, hvor afdøde ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret drev en erhvervsvirksomhed. Den efterlevende ægtefælle indtræder i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til virksomheden med virkning fra begyndelsen af dødsåret. Dette gælder uanset hvem der ejede virksomheden. Hvis afdøde anvendte virksomhedsordningen, indtræder den efterlevende ægtefælle med virkning fra dødsårets begyndelse i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til indestående på konto for opsparet overskud, indskudskonto, kapitalafkastgrundlag og mellemregningskonto ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret.

Hvis afdøde anvendte kapitalafkastordningen, indtræder den efterlevende ægtefælle tilsvarende i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til indestående på konjunkturudligningskonto.

Den efterlevende ægtefælles indtræden sker allerede med virkning fra begyndelsen af dødsåret. Dette er en fravigelse i forhold til den almindelige successionsregel i stk. 1, der begrebsmæssigt har dødsdagen som skæringsdag.

Indkomst i dødsåret, der vedrører en virksomhed som nævnt i § 59, stk. 4, opgøres for begge ægtefæller under ét for hele dødsåret. Indkomsten fordeles herefter forholdsmæssigt mellem ægtefællerne, jf. § 60, stk. 2.

Ophørspension

En efterlevende ægtefælle, der succederer i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til en virksomhed, som afdøde drev ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret har mulighed for at oprette en pensionsordning i henhold til PBL § 15 A om pensionsordninger for tidligere selvstændigt erhvervsdrivende, idet den efterlevende ægtefælle anses for at have drevet selvstændig erhvervsvirksomhed i samme periode som afdøde. Se SKM2002.21.LR.

Underskud - § 59, stk. 5

Efter § 59, stk. 5, gælder, at underskud i førstafdødes indkomst i årene forud for dødsåret og for dødsåret kan overføres til fradrag i den efterlevende ægtefælles indkomst efter de regler, der ville have været gældende for førstafdøde. Hvis underskuddet skal fradrages i dødsåret, fradrages det først i ansættelsen, der omfatter afdødes indkomst, og derefter i ansættelsen af længstlevendes øvrige indkomst i dødsåret.

Om underskudsfremførelse ved gældseftergivelse, se SKM2004.494.LSR: Et underskud fra en afdød ægtefælle kunne ikke fremføres af den efterlevende ægtefælle, der efter en gældseftergivelse havde fået boet udlagt til hensidden i uskiftet bo.

B.C.1.4.2 Ejendomsværdiskat

Bestemmelsen angår opgørelsen af den efterlevende ægtefælles egen indkomst i dødsåret og de efterfølgende indkomstår.

Almindelige regler for personbeskatning - personskatteloven

§ 60 stk. 1, fastslår, at den efterlevende ægtefælles indkomst som hovedregel opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler. Da også beskatningen foregår efter de almindelige regler for personbeskatning, gælder hovedreglen for alle de indkomsttyper, der skal opgøres efter personskatteloven.

Indkomst fra erhvervsvirksomhed

Efter § 60, stk. 2, skal indkomst i mellemperioden, der hidrører fra erhvervsvirksomhed, medregnes ved indkomstopgørelsen hos den ægtefælle, der drev eller i overvejende grad drev virksomheden. Bestemmelsen er en tidsmæssig videreførelse af princippet i KSL § 25 A, stk. 1, der imidlertid, jf. § 25 A, stk. 6, ikke umiddelbart finder anvendelse i dødsåret.

Som en undtagelse gælder det dog, jf. henvisningen til § 59, stk. 4, at indkomst i dødsåret der hidrører fra en virksomhed, som afdøde drev i året forud for dødsåret, opgøres for begge ægtefæller under ét for hele dødsåret. Indkomsten fordeles i disse tilfælde forholdsmæssigt mellem ægtefællerne, jf. § 60, stk. 2, 2. pkt. Fordelingen af indkomsten mellem ægtefællerne sker i forhold til de perioder ægtefællerne hver især har drevet virksomheden.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder en særbestemmelse om medarbejdende ægtefælle for dødsåret. Bestemmelsen gælder kun, hvis afdøde var forskudsregistreret som medarbejdende ægtefælle efter KL § 25 A, stk. 3. Der tages udgangspunkt i den forskudsregistrerede beløbsstørrelse. Efter reglen overføres et beløb til beskatning hos den nu afdøde, medarbejdende ægtefælle i mellemperioden. Beløbet skal forholdsmæssigt svare til det forskudsregistrerede beløb i det antal påbegyndte måneder af indkomståret, hvori den nu afdøde medarbejdende ægtefælle har været i live, jf. § 60, stk. 2, 3. og 4. pkt. Er dødsfaldet fx sket den 5. oktober, overføres et beløb svarende til 10/12 af det forskudsregistrerede beløb til beskatning hos afdøde.

Skattemæssige afskrivninger

I KSL § 26 A, stk. 1, 2. pkt. er det bestemt, at der i det indkomstår, hvori en af ægtefællerne dør, foretages skattemæssige afskrivninger på aktiver, der anvendes i en af ægtefællernes erhvervsvirksomhed, hos den ægtefælle, som skal medregne indkomst fra virksomheden til sin skattepligtige indkomst.

Afskrivningsretten følger således også beskatningen af virksomhedens indkomst, når reglerne om uskiftet bo mv. finder anvendelse.

B.C.1.4.3 Kursgevinst ved overtagelse af fast ejendom - § 61, stk. 1

Hvis en ægtefælle, arving eller legatar under skiftet af et dødsbo, bebor en ejendom eller benytter en fritidsbolig, for hvilken afdøde er blevet beskattet efter ejendomsværdiskatteloven, stilles ægtefællen, arvingen eller legataren som ejer af ejendommen, jf. EVSL § 1, stk. 3.

Den beregnede ejendomsværdiskat nedsættes efter EVSL § 6, stk. 1, tilsvarende for en efterlevende ægtefælle, som ikke opfylder betingelserne for nedsættelse, og som bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle, jf. EVSL § 6, stk. 2. til en efterlevende ægtefælle, som ikke opfylder betingelserne for nedsættelse, og som bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle.

B.C.1.5 Afdødes indkomst i mellemperioden - § 62

Ekstraordinær indfrielse af kontantlån

DBSL § 61, stk. 1, rummer en henvisning til reglerne om beskatning af gevinst ved ekstraordinær indfrielse af kontantlån, jf. KGL § 22, stk. 4. Se evt. LV Almindelig del afsnit A.D.2.7.5

Hovedreglen er, at gevinst, som en debitor opnår ved hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af et kontantlån, skal medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. En række situationer er dog under visse betingelser undtaget fra beskatningen. Dette gælder bl.a. ægtefællens indfrielse i forbindelse med ejerskifte, der skyldes den tidligere ejers død.

Gevinst ved hel eller delvis ekstraordinær indfrielse af kontantlån, som sker i forbindelse med en efterlevende ægtefælles overtagelse af en fast ejendom i forbindelse med dødsboets udlevering til ægtefællen til uskiftet bo, skal således ikke medregnes ved indkomstopgørelsen, såfremt den afdøde ægtefælle på tidspunktet for dødsfaldet var ejer af den faste ejendom og indfrielsen sker inden for en periode fra 6 måneder før til 6 måneder efter tidspunktet for udlevering.

B.C.1.6 Skatteberegning i dødsåret - § 63

Bestemmelsen angår afdødes indkomst i mellemperioden, jf. herved definitionen i § 96, stk. 3.

Det fastslås ved § 62, stk. 1, 1. pkt., at den efterlevende ægtefælle er skattepligtig af afdødes indkomst i mellemperioden. Dog skal den efterlevende ægtefælle efter 2. pkt. ikke beskattes af afdødes indkomst, der er beskattet efter KSL § 48 E. Endvidere gælder det, at betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, anses for at være endelige, jf. EVSL § 15, stk. 2, 1. pkt. Såfremt afdøde ikke har betalt foreløbig ejendomsværdiskat i mellemperioden finder reglerne om hæfte m.v. i DBSL § 88, stk. 1-3 og 5 tilsvarende anvendelse, jf. EVSL § 15, stk. 2, 3. pkt. Afdødes indkomst skal efter § 62, stk. 2, opgøres efter de almindelige regler for personer med de undtagelser, der følger af § 59, stk. 4, og § 60, stk. 2. Se om arbejdsmarkedsbidrag for afdød medarbejdende ægtefælle, SKM2003.573.LSR.

Om skatteberegningen for dødsåret gælder der særlige regler, jf. § 63, se afsnit B.C.1.6.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder en række særbestemmelser.

Efter DBSL § 62, stk. 3 beregnes beskæftigelsesfradrag efter LL § 9 J og særligt befordringsfradrag efter LL § 9 C, stk. 4 på grundlag af de faktiske indkomster i mellemperioden efter de regler, der ville have været gældende, hvis dødsfaldet ikke var indtrådt. Bestemmelsen gælder for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

DBSL § 62, stk. 4 bestemmer, at afdødes indskud på etableringskonto inklusivt tillæg efter etableringskontolovens § 11, stk. 1 skal indgå i afdødes indkomst for mellemperioden, i den udstrækning, at den efterlevende ægtefælle ikke ønsker at overtage indskuddene jf. DBSL § 59, stk. 2 nr. 2. Bestemmelsen gælder for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

For dødsfaldet 1. juli 2008 og senere gælder et nyt stk. 5. Reglen er en særlig definitionsbestemmelse, der bestemmer, at i tilfælde, hvor afdøde havde et forskudt indkomstår, der udløb inden udgangen af det kalenderår, det trådte i stedet for (bagudforskudt indkomstår), er mellemperioden og dødsåret sammenfaldende. Definitionen skal alene anvendes i tilfælde, hvor dødsfaldet er sket i perioden mellem udløbet af det bagudforskudte indkomstår og udløbet af kalenderåret.

Såvel mellemperiode som dødsår er i disse tilfælde defineret som perioden fra slutningen af det sidst afsluttede indkomstår til og med dødsdagen.

Definitionen strider imod den særlige definition af dødsåret ved bagudforskudt indkomstår i dødsboskattelovens § 96, stk. 2, hvor det fastslås, at dødsåret her omfatter både det seneste afsluttede indkomstår og mellemperioden. Den særlige definition muliggør, at man - i disse særlige tilfælde - undlader at genoptage det afsluttede bagudforskudte indkomstår. Lovgivningen er hermed formelt bragt i overensstemmelse med en praksis, der har eksisteret før dødsboskatteloven, og som er videreført under dødsboskatteloven med reference til dennes generelle bemærkninger, afsnit 3, om, at ».foreslås reglerne om uskiftet bo og boudlæg (begravelsesudlæg) videreført uden væsentlige ændringer.«

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder et nyt stk. 6 om overførsel af underskud fra den længstlevende ægtefælle til den førstafdøde ægtefælles indkomst i mellemperioden. De underskud, der kan overføres, er længstlevendes underskud i førstafdødes dødsår og i årene forinden. Ved underskudsfremførslen gælder de regler, der ville have været gældende, hvis førstafdøde havde været i live ved indkomstårets udløb. Det drejer sig om regler om underskudsfremførsel i personskatteloven og virksomhedsskatteloven.
Der er tale om lovfæstelse af en fast administrativ praksis, der hidtil har været baseret på analogislutninger fra personskatteloven og virksomhedsskatteloven.

B.C.1.7 Modregning af afdødes skatter - § 64

Bestemmelsen indeholder særregler for skatteberegningen for den efterlevende ægtefælle i dødsåret under hensyn til, at den efterlevende ægtefælle i dette år ud over skat af egen indkomst også skal svare skat af afdødes indkomst i mellemperioden.

Der henvises i øvrigt til vejledningen Beregning af personlige indkomstskatter mv. afsnit E.4.2, hvor principperne for skatteberegningen nærmere er gennemgået.

Én skatteansættelse for hver ægtefælle - § 63, stk. 1

Det fastslås i § 63, stk. 1, at beskatningen foregår ved, at der foretages én skatteansættelse af afdødes mellemperiode og én skatteansættelse af den efterlevende ægtefælle for hele dødsåret. Der beregnes indkomstskat på grundlag af hver af de to ansættelser, idet den kommunale indkomstskat og kirkeskat for så vidt angår afdødes skatteansættelse beregnes med de procenter, der gjaldt for afdøde, og for så vidt angår den efterlevende ægtefælles skatteansættelse beregnes med de procenter, der gælder for den efterlevende ægtefælle. Begge skatteberegninger foretages ud fra de almindelige regler for personer, og for afdødes vedkommende sker der omregning til helårsindkomst efter PSL § 14, stk. 1, jf. § 63, stk. 2.

§ 63, stk. 2, 1. pkt. - helårsomregning af afdødes indkomst

§ 63, stk. 2, 1. pkt., medfører, at der ved beregningen af afdødes indkomstskat vedrørende afdødes indkomst skal ske omregning til helårsindkomst og der beregnes en helårsskat som nedsættes efter forholdet mellem delårsbeløbene og helårsbeløbene, jf. PSL § 14. Den beregnede skat af afdødes indkomst i mellemperioden nedsættes således kun med et forholdsmæssigt personfradrag og et forholdsmæssigt mellemskattebundfradrag. Dette modsvarer omtrent det fradrag, der gives i mellemskatteperioden/dødsboskatten ved skiftede boer, og som her erstatter det personfradrag som afdøde i levende live ville være berettiget til efter de almindelige regler.

§ 63, stk. 2, 2. pkt. - ingen omregning af afdødes kapitalindkomst

I § 63, stk. 2, 2. pkt., fastslås, at afdødes kapitalindkomst i mellemperioden skal indgå i afdødes helårsindkomst uden omregning. Denne undtagelse skal ses på baggrund af, at den efterlevende ægtefælle efter reglerne om uskiftet bo indtræder i afdødes skattemæssige stilling på dødsdagen og hermed også overtager afdødes kapitalindkomst pr. denne dag. Hvis afdødes kapitalindkomst blev omregnet til helårsindkomst, ville omregningen medføre, at afdødes beregnede kapitalindkomst fra dødsdagen ville indgå ved skatteberegningen både hos afdøde og hos den efterlevende ægtefælle. For at undgå denne dobbeltregning skal afdødes kapitalindkomst i mellemperioden indgå i helårsindkomsten uden omregning.

§ 63, stk. 2, 3. pkt. - modregning af kapitalindkomst

Efter § 63, stk. 2, 3. pkt., skal der i de tilfælde, hvor den ene ægtefælle har negativ kapitalindkomst, ske modregning af beløbet i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlagene for bundskat, mellemskat og topskat. Som nævnt ovenfor indgår afdødes kapitalindkomst i mellemperioden uden omregning i afdødes helårsindkomst. Som følge heraf er det også afdødes kapitalindkomst i mellemperioden, der uden omregning anvendes i forbindelse med en eventuel udligning af ægtefællernes kapitalindkomst.

§ 63, stk. 3 og 5 - uudnyttet personfradrag

Den afdøde og den efterlevende ægtefælle tildeles hver et personfradrag ved skatteberegningen. Efter § 63, stk. 3, gælder, at skatteværdien af den uudnyttede del af personfradraget hos en af ægtefællerne i dødsåret kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter. Efter § 63, stk. 5, 1. pkt., skal afdødes uudnyttede personfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede personfradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af det uudnyttede personfradrag, der kan overføres fra afdøde til den efterlevende ægtefælle, beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret, jf. § 63, stk. 5, 2. pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at reglen i stk. 5 om overførsel af en forholdsmæssig del af uudnyttede fradrag efter stk. 3 er ophævet. Herefter overføres det fulde uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten til længstlevende.

§ 63, stk. 4 og 5 - uudnyttet mellemskatte-bundfradrag

Ved beregning af mellemskatten efter PSL § 5, nr. 2, tildeles den afdøde ægtefælle og den efterlevende ægtefælle hver et mellemskattebundfradrag efter PSL § 6 a, stk. 1. Uudnyttet mellemskattebundfradrag hos en af ægtefællerne overføres til forhøjelse af den anden ægtefælles mellemskattebundfradrag, jf. § 63, stk. 4. Afdødes uudnyttede mellemskattebundfradrag beregnes efter § 63, stk. 5, 1. pkt., som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede mellemskattebundfradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af det uudnyttede mellemskattebundfradrag, der kan overføres fra afdøde til den efterlevende ægtefælle, beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret, jf. § 63, stk. 5, 2. pkt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at reglen i stk. 5 om overførsel af en forholdsmæssig del af uudnyttede fradrag efter stk. 4 er ophævet. Herefter overføres det fulde uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten til længstlevende.

Fremad forskudt indkomstår

Hvis afdøde anvendte et fremadforskudt indkomstår (dvs. indkomståret udløber efter udgangen af det kalenderår, det træder i stede for) og dødsfaldet finder sted den 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, svarer de uudnyttede fradrag, der kan overføres til ægtefællen, til afdødes uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

Topskat

Der gælder ikke særlige regler for beregning af topskat eller for overførsel af uudnyttede fradrag m.v. ved topskatteberegningen.

§ 63, stk. 6 - særregel om aktieindkomst

Bestemmelsen om forholdsmæssig beregning af uudnyttede fradrag ved overførsel til den efterlevende ægtefælle omfatter ikke reglerne om aktieindkomst, idet ægtefællerne har to fulde grundbeløb tilsammen i relation til progressionsgrænserne for aktieindkomst. Dette gælder begge grundbeløb efter PSL § 8a, stk. 2.

§ 63, stk. 7

Bestemmelserne i § 63, stk. 2, 3. pkt. og stk. 3-6 betinges af, at ægtefællerne var samlevende ved dødsfaldet, og at den efterlevende ægtefælle ikke er samlevende med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret, jf. § 63, stk. 7.

Ikke samlevende

Hvis ægtefællerne ikke var samlevende i skattemæssig henseende ved dødsfaldet, kan modregning af den ene ægtefælles negative kapitalindkomst i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst samt overførsel af mellemskattebundfradrag, personfradrag og grundbeløbet vedrørende aktieindkomst (PSL § 8 a) ikke ske.

B.C.1.8 Henstandsordninger - § 65

Resterende virksomhedsskat eller konjunkturudligningsskat - § 64, stk. 1

I henhold til § 64, stk. 1, kan resterende virksomhedsskat og resterende konjunkturudligningsskat overføres til ægtefællen efter henholdsvis § 10, stk. 4 og § 22 b, stk. 6 i VSL (DBSL er ved lov nr. 521 af 17. juni 2008 blevet konsekvensændret som følge af lov nr. 1283 af 20. december 2000, som har virkning fra den 1. januar 2001).

Efter VSL § 10, stk. 4 og § 22 b, stk. 6, jf. DBSL § 39, stk. 2 og 3 skal en resterende virksomhedsskat fradrages i den længstlevende ægtefælles slutskat m.v., når længstlevende overtager afdødes konto for opsparet overskud/konto for konjunkturudligning i henhold til DBSL § 39, stk. 2 og 3. Det er en betingelse, at ægtefællerne var gift og samlevende ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret.

Der kan højst refunderes en virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat, der svarer til årets slutskat m.v. En overskydende virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat føres frem til modregning i den beregnede slutskat m.v. i de følgende indkomstår.(Se i øvrigt § 15 i lov nr. 313 af 21. maj 2002 om strukturtilpasninger m.v., hvor der bl.a. blev gennemført en lempelse af underskudsreglerne i virksomhedsskatteloven.)

Negativ aktieindkomst - § 64, stk. 2

Efter bestemmelsen i § 64, stk. 2, kan afdødes negative skat af aktieindkomst efter PSL § 8 a, stk. 5, i det omfang den ikke har kunnet modregnes i afdødes slutskat i årene forud for dødsåret eller i slutskatten vedrørende afdødes mellemperiode, overføres til modregning i den efterlevende ægtefælles skat.

§ 64, stk. 3, 1. pkt.

I § 64, stk. 3, 1. pkt., er det bestemt, at foreløbige indkomstskattebeløb der er betalt af én af ægtefællerne i mellemperioden overføres til den efterlevende ægtefælle.

§ 64, stk. 3, 2. pkt. - KSL § 48 E beskatning

Det fremgår dog af § 64, stk. 3, 2. pkt., at skatten af indkomst, som afdøde har oppebåret i mellemperioden, og som er blevet beskattet efter reglerne i KSL § 48 E, bliver endelig ved dødsfaldet. Se LV Dobbeltbeskatning afsnit D.B.5 om KSL § 48 E.

Overskydende skat - § 64, stk. 4

Endelig gælder det i henhold til § 64, stk. 4, at når den efterlevende ægtefælle har fået boet efter førstafdøde udleveret efter DSL § 22, tilfalder eventuel overskydende skat ægtefællen uden om dødsboet. Det gælder såvel overskydende skat for mellemperioden som overskydende skat for tidligere indkomstår. Det er ligeledes uden betydning, om den overskydende skat vedrører afdøde eller den efterlevende ægtefælle selv. Også overskydende skat for år, der ligger længere tilbage end det seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet, er omfattet.

B.C.1.9 Udlodning til andre arvinger eller legatarer - § 66

§ 65 omfatter tilfælde, hvor SKAT har givet afdøde henstand med betaling af visse skatter og afgifter efter regler herom. Den efterlevende ægtefælle har mulighed for at indtræde i sådanne henstandsordninger på de vilkår som gjaldt for afdøde.

Bestemmelsen er parallel med bestemmelsen i § 51, og der henvises til afsnit B.B.5.11.

B.C.1.10 Ægtefællerne dør i samme indkomstår

Som det fremgår af § 58, stk. 2, jf. afsnit B.C.1.2, er det hensigten, at reglerne i DBSL's kapitel 10 om beskatningen af den efterlevende ægtefælle også skal finde anvendelse, hvis der, før den efterlevende ægtefælle overtager boet til uskiftet bo, er skiftet med legatarer og/eller med arvinger, der ikke er livsarvinger efter førstafdøde. I disse tilfælde er der i skifteretlig henseende tale om et skifte, det vil bl.a. sige, at der skal udarbejdes en boopgørelse.

Reglerne i kapitel 10 finder også anvendelse, hvis den efterlevende ægtefælle er afdødes eneste legale arving, selv om der eventuelt er skiftet ved førstafdødes død med testamentariske arvinger eller legatarer, jf. § 58, stk. 1, nr. 4.

§ 66 regulerer de indkomstskattemæssige forhold dels for den efterlevende ægtefælle og dels for udlodningsmodtagerne i tilfælde, hvor en sådan udlodning er sket. Bestemmelsen svarer i vidt omfang til de tilsvarende regler for de skiftede boer, jf. § 5, se afsnit B.B.1.4 og § 35, se afsnit B.B.4.2.

Efterlevende ægtefælles skattepligt ophører ved udlodning/skæringsdag

Det gælder efter § 66, stk. 1, at den efterlevende ægtefælles skattepligt vedrørende udloddede aktiver som hovedregel skal ophøre på skæringsdagen i boopgørelsen. Den efterlevende ægtefælle skal skattemæssigt behandles på tilsvarende måde som et dødsbo, der var omfattet af lovens afsnit II (selvstændigt skattesubjekt) ville have været.

Renteperiodisering

Dette indebærer for det første, jf. § 66, stk. 1, 2. pkt., at renter skal periodiseres på samme måde, som hvis der havde foreligget et skattemæssigt dødsbo, sml. § 9, stk. 1, nr. 4, se afsnit B.B.2.2.1. og § 22, stk. 1, nr. 4, se afsnit B.B.3.4.1.1.

Succession/ikke- succession

Det medfører dernæst, at udlodningen kan ske enten uden succession eller med succession, forudsat at de øvrige betingelser herfor er opfyldt, herunder kravene i § 37 (afsnit B.B.4.3.6) til den familiemæssige tilknytning mellem den førstafdøde ægtefælle og udlodningsmodtageren.

Ved udlodning uden succession stilles ægtefællen, som om aktivet var solgt på skæringsdagen til den værdi, hvortil aktivet er optaget i boopgørelsen, jf. herved §§ 28 (afsnit B.B.3.4.6.2) og 29. (afsnit B.B.3.4.6.3) Adgangen til udlodning med succession er efter § 36, stk. 1, betinget af, at dødsboet ikke er fritaget for beskatning. Ved afgørelsen af, om det uskiftede bo ville have været fritaget for beskatning, skal der, jf. § 66, stk. 1, 3. pkt., tages udgangspunkt i værdierne i boopgørelsen. Disse sammenholdes med beløbsgrænserne i § 6, stk. 1, om skattefritagelse.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at der kun er én beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

For dødsfald 1. juli 2008 eller senere er personkredsen i DBSL § 37, stk. 1, 1. pkt. udvidet til også at omfatte visse efterladte samlevere. Der henvises til DBSL § 96, stk. 5 og afsnit B.J.1.5

Acontoudlodning

§ 66, stk. 2-4, vedrører acontoudlodninger. Den efterlevende ægtefælles skattepligt skal kunne bringes til ophør ved acontoudlodninger på tilsvarende måde, som dødsboets skattepligt kan bringes til ophør efter § 5, stk. 2-3, se afsnit B.B.1.4.2.

Indberetning om acontoudlodning

Det vil sige, at den efterlevende ægtefælles indkomstskattepligt ophører vedrørende det udloddede, hvis ægtefællen inden 4 uger fra udlodningen til SKAT oplyser:

  1. udlodningsdagen,
  2. hvilke aktiver og passiver acontoudlodningen omfatter,
  3. hvem der har modtaget acontoudlodning og
  4. værdien af de udloddede aktiver og passiver på udlodningsdagen
  5. Den efterlevende ægtefælle skal i øvrigt stilles på tilsvarende måde som ved udlodning efter § 66, stk. 1.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder en ændring i § 66, stk. 2, som omfatter en yderligere frist for oplysning om acontoudlodning og en præcisering af, at oplysning skal være skriftlig.

Boet skal skriftligt oplyse SKAT om acontoudlodningen senest 4 uger efter udlodningsdagen, idet fristen dog tidligst udløber 4 måneder efter datoen for boets udlevering fra skifteretten.

Undtagelse fra oplysningskrav

Oplysningskravet vedrørende acontoudlodninger efter § 5, stk. 2, omfatter ikke indbo, smykker og lign., med mindre disse er anskaffet i spekulationshensigt eller i næringsøjemed. Oplysningskravet omfatter heller ikke acontoudlodning af kontante beløb, bankindeståender og lign. Tidspunktet for acontoudlodning af de nævnte aktiver skal dog oplyses i boopgørelsen, jf. bekendtgørelse nr. 410 af 27.maj 1999 om fritagelse for indberetning af acontoudlodninger.

Tillægsopgørelsen

§ 66, stk. 5, omhandler tilfælde, hvor der ud over boopgørelsen også udarbejdes tillægsboopgørelse vedrørende enkelte aktiver og passiver efter skifterettens nærmere bestemmelse. Den efterlevende ægtefælles indkomstskattepligt ophører i disse tilfælde først på den i tillægsopgørelsen valgte skæringsdag, når udlodning sker til andre end ægtefællen.

Udlodningsmodtagerens skattemæssige situation

§ 66, stk. 6, omhandler udlodningsmodtagerens skattemæssige situation. Denne påvirkes ikke af, at der er tale om udlodning fra et bo, der ikke er et selvstændigt skattesubjekt. Modtagerens indkomstskattepligt begynder samtidig med, at indkomstskattepligten for den efterlevende ægtefælle ophører efter § 66, stk. 1-5. Herved opnås kontinuitet i beskatningen ligesom i skiftesituationen, jf. § 35, stk. 1.

Det gælder endvidere, at reglerne i kapitel 6 (§§ 34-40) om udlodning henholdsvis med og uden succession finder tilsvarende anvendelse. Der henvises til afsnit B.B.4. om §§ 35-40.

B.C.2 Skifte af førstafdødes særbo
B.C.2.1 Anvendelsesområdet for lovens kapitel 11 - § 67

Dødsboskattelovens kapitel 10 A omhandler beskatning i forbindelse med skifte af et uskiftet bo eller af dødsboet efter en efterlevende ægtefælle, der har været omfattet af de særlige regler om uskiftet bo m.v. i afsnit III, kapitel 10, når den efterlevende ægtefælle er afgået ved døden i samme indkomstår som den førstafdøde ægtefælle. Det drejer sig om de tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle ved førstafdøde ægtefælles død har fået udleveret ægtefællernes hidtidige fællesbo eller skilsmissesæreje til uskiftet bo efter § 58, stk. 1, nr. 1, eller har overtaget dødsboet efter førstafdøde ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 2-4, eller stk. 2, 1. pkt., se afsnit B.C.1.2. Efter reglerne om uskiftet bo m.v. beskattes førstafdødes indkomst i dennes mellemperiode hos den efterlevende ægtefælle i dødsåret.

De almindelige regler for beskatning af dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter, finder med visse tilpasninger anvendelse i disse tilfælde ved skifte af det uskiftede bo eller af dødsboet efter den sidstafdøde ægtefælle (den efterlevende ægtefælle), jf. henvisningen i § 66 A, stk. 2 til afsnit I, II og V-XI, som finder anvendelse dog med de modifikationer, der fremgår af § 66 A, stk. 2, 2. - 6. pkt.

§ 66 A, stk. 1 - anvendelsesområde

Når der er tale om skifte af et uskiftet bo ved den sidstafdøde ægtefælles død, beskattes det uskiftede bo som hovedregel efter de almindelige regler i dødsboskatteloven for dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter. Tilsvarende gælder ved skifte af dødsboet efter den sidstafdøde ægtefælle, når ægtefællen ved den førstafdøde ægtefælles død har overtaget dødsboet efter sin ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 2-4, eller stk. 2, 1. pkt., jf. § 66 stk. 1.

Reglerne gælder uanset, om boet er fritaget for dødsbobeskatning, og der derfor alene kan blive tale om mellemperiodebeskatning, eller om der skal foretages egentlig dødsbobeskatning af boet. Ved opgørelsen af den sidstafdøde ægtefælles skattepligtige indkomst m.v. for mellemperioden efter de egentlige dødsboskatteregler anvendes de almindelige regler for opgørelse af en afdød persons indkomst for mellemperioden efter dødsboskatteloven, jf. § 66 A, stk. 2, 1. pkt. 

Én indkomstopgørelse

Endvidere medregnes ved indkomstopgørelsen den førstafdøde ægtefælles skattepligtige indkomst m.v. i førstafdødes mellemperiode. Den førstafdøde ægtefælles indkomst opgøres ligeledes efter de almindelige dødsboskatteregler, jf. § 66 A, stk. 2, 2. pkt.

Indkomsterne for de to ægtefæller i dødsåret beskattes under ét, og det vil derfor ikke være nødvendigt at foretage en opdeling af indkomsterne på hver af ægtefællerne, således som det sker efter reglerne om uskiftet bo m.v. 

Mellemperiodefradrag

Ved selve skatteberegningen indrømmes der et ekstra fradrag i mellemperiodeskatten efter henholdsvis § 14, stk. 2, eller § 30, stk. 3, regnet fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori den førstafdøde ægtefælle er afgået ved døden, jf. § 66 A, stk. 2, 3. pkt. 

Negativ skat

Endvidere medregnes den førstafdøde ægtefælles negative skat efter personskattelovens § 8 a, stk. 5, i det omfang den ikke har kunnet modregnes i slutskatten for årene forud for dødsåret, sammen med det tilsvarende beløb vedrørende den sidstafdøde ægtefælle ved opgørelsen af det beløb, der kan modregnes i slutskatten efter § 15, stk. 2, eller § 30, stk. 6, i DBSL, jf. § 66 A, stk. 2, 4. pkt. 

Aktieindkomst

Herudover foretages der ved anvendelsen af reglerne i henholdsvis § 16 (afsnit B.B.2.3.4.) og § 32 (afsnit B.B.3.5.3.) om beskatningen af aktieindkomst, en fordobling af beløbsgrænsen i PSL § 8 a, stk. 1, jf. § 66 A, stk. 2, 5. pkt. 

Foreløbige skatter

Foreløbige indkomstskattebeløb, der er betalt af førstafdøde ægtefælle vedrørende dennes mellemperiode, godskrives den sidstafdøde ægtefælle, jf. § 66 A, stk. 2, 6. pkt. 

Skifte af førstafdødes særbo

Hvis førstafdødes særbo er skiftet, uden at den sidstafdøde ægtefælle har overtaget det efter DBSL § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., gælder reglerne i kapitel 11 (afsnit B.C.2.) I det omfang førstafdøde ægtefælles indkomster m.v. vedrører særboet som nævnt i kapitel 11, medregnes de ikke ved opgørelsen af mellemperiode- eller bobeskatningsindkomsten, ligesom de pågældende skatter m.v. vedrørende særboet ikke medregnes ved opgørelsen af førstafdødes foreløbige skatter m.v., der godskrives den sidstafdøde ægtefælle, jf. § 66 A, stk. 3. Det gælder også for førstafdødes negative skat efter PSL § 8 a, stk. 5. Reglerne i § 66 A, stk. 1-3 finder tillige anvendelse ved skifte af uskiftet bo og den sidstafdøde ægtefælles særbo, når det uskiftede bo og særboet undergives en fælles skiftebehandling, jf. § 66 A, stk. 4. Hvis boerne skiftes hver for sig, gælder reglerne kun for det uskiftede bo, mens den sidstafdøde ægtefælles særbo beskattes efter de almindelige regler i dødsboskatteloven. 

Boudlæg

Hvis det uskiftede bo eller dødsboet efter den sidstafdøde ægtefælle er sluttet med boudlæg i medfør af § 18 i dødsboskifteloven, gælder reglerne i afsnit IV, jf. § 66 A, stk. 5. 

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at § 66 A er ophævet. De enkelte bestemmelser er i stedet placeret i afsnit II i tilknytning til de bestemmelser, hvor de er relevante. Der er i den forbindelse ingen materielle ændringer bortset fra sådanne, der følger af øvrige elementer i lov nr. 521 af 17. juni 2009.

B.C.2.2 Skattefritagne boer - § 68

Samtidigt fællesbo og særbo

Lovens kapitel 11 indeholder de fornødne særregler for situationer, hvor der er tale om skifte af afdødes særbo efter reglerne i lovens afsnit II (§§ 2-57), samtidig med at fællesboet overtages af den efterlevende ægtefælle efter reglerne i kapitel 10 (§§ 58-66), se afsnit B.C.1.

Særboet følger således de almindelige regler i lovens afsnit II, hvilket betyder, at afkast af afdødes fuldstændige særeje i mellemperioden beskattes i særboet og ikke hos den efterlevende ægtefælle.

Efter § 67, stk. 1, er anvendelsesområdet for kapitel 11 (§§ 67-70), afgrænset til tilfælde, hvor fællesboet overtages af den efterlevende ægtefælle efter en af reglerne i § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., mens særboet skiftes uden overtagelse efter de nævnte bestemmelser.

Reglerne i dette kapitel gælder kun for så vidt angår særboet, mens fællesboet i enhver henseende henføres til beskatning efter reglerne i lovens kapitel 10 (§§ 58-66) jf. herved § 58, stk. 3, sidste pkt.

Det fastslås i § 67, stk. 2, at reglerne i §§ 3-6, se afsnit B.B.1, finder anvendelse på særboet.

Skattefritaget særbo

Efter § 67, stk. 3, finder §§ 7-18, se afsnit B.B.2 anvendelse for boer, der er skattefritaget efter § 6, med de ændringer der følger af § 68, se afsnit B.C.2.2.

Ikke skattefritaget særbo

Hvis boet ikke er fritaget for beskatning efter § 6, finder §§ 19-33 (afsnit B.B.3) anvendelse med de ændringer, der følger af § 69 (afsnit B.C.2.3) jf. § 67, stk. 4.

Særboets udlodningsmodtagere

For modtagere af udlodning fra et bo, der er omfattet af § 67, stk. 1 (dvs. stammer fra afdødes særbo) gælder §§ 34-40 (afsnit B.B.4), jf. § 67, stk. 5.

For så vidt angår den efterlevende ægtefælle skal denne beskattes efter §§ 59-65 (afsnit B.C.1) på grund af fællesboet med de ændringer, der følger af § 70 (afsnit B.C.2.4), jf. § 67, stk. 6, 1. pkt.

Udlodning til ægtefællen

§ 67, stk. 6, 2. pkt., indeholder den regel, at i det omfang den efterlevende ægtefælle modtager udlodning fra et bo, der er omfattet af stk. 1, gælder dog i stedet §§ 41-48 samt § 51, se afsnit B.B.5. Det vil sige, at ved udlodning, som den efterlevende ægtefælle modtager fra særboet, er det reglerne i kapitel 7 (§§ 41 - 51 om beskatning af den efterlevende ægtefælle), der finder anvendelse. I § 70 findes enkelte særregler om anvendelsen af §§ 59-65 som følge af særboet, se afsnit B.C.2.4.

§ 67, stk. 7 er en ny regel, der gælder, når begge ægtefæller dør i samme indkomstår, og mindst en af ægtefællerne dør 1. juli 2008 eller senere. Reglen har tidligere været placeret i § 66 A, stk. 3, der er ophævet med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere.

Reglen omfatter tilfælde, hvor

  • førstafdødes særbo er skiftet eller er under skifte ved længstlevendes død og
  • fællesboet er udleveret til længstlevende ægtefælles til uskiftet bo.

Bestemmelsen slår fast, at ved skiftet af fællesboet ved længstlevende ægtefælles død gælder, at

  • førstafdødes indkomst - herunder også aktieindkomst - anses for oppebåret af sidstafdøde og indgår i mellemperioden ved et skattefritaget dødsbo eller i bobeskatningsperioden i et dødsbo, der ikke er skattefritaget, med mindre indkomsten vedrører førstafdødes særbo
  • begge beløbsgrænser i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, der fordobles efter henholdsvis DBSL § 16, stk. 5 (skat af aktieindkomst i et skattefritaget dødsbo) og DBSL § 32, stk. 5 (skat af aktieindkomst i et dødsbo, der ikke er skattefritaget), når sidstafdøde også beskattes af førstafdødes aktieindkomst fra fællesboet, skal nedsættes med de grænsebeløb, der er brugt i særboets beregning af skat af aktieindkomst.

Begrænset skattepligtigt særbo

For så vidt der måtte forekomme tilfælde, hvor særboet er begrænset skattepligtigt, vil reglerne i lovens kapitel 9 (§§ 53-57, se afsnit B.B.7) kunne anvendes analogt. Begrænset skattepligt for særboet indebærer typisk, at afdøde var hjemmehørende i udlandet, og overtagelse af fællesboet til uskiftet bo forudsætter almindeligvis, at ægtefællerne var hjemmehørende her ved dødsfaldet.

B.C.2.3 Ikke-skattefritagne boer - § 69

Bestemmelsen omhandler tilfælde, hvor særboet er fritaget for beskatning efter § 6. Se afsnit B.B.1.5. om § 6.

Mellemperiodebe-skatning - § 68, stk. 1

§ 68, stk. 1, fastslår, at reglerne i kapitel 4 (§§ 8-18, se afsnit B.B.2.2, afsnit B.B.2.3 og afsnit B.B.2.4) om mellemperiodebeskatning ved skattefritagne dødsboer finder anvendelse, men kun på afdødes indtægter og udgifter, i det omfang de hidrører fra afdødes fuldstændige særeje. Dette indebærer, at der kan foretages afsluttende skatteansættelse, men kun af særejeindkomst. Afdødes øvrige indkomst, herunder ikke formuerelaterede indtægter som løn, pension og lign., skal beskattes hos den efterlevende ægtefælle, jf. § 62, stk. 1.

Reglen i § 68, stk. 1, om fordeling af afdødes mellemperiodeindkomst mellem særboet og den efterlevende ægtefælle fordrer, at der tillige foretages en fordeling af afdødes forudbetalte skatter for mellemperioden.  

Fordeling af afdødes forudbetalte skatter - § 68, stk. 2

Det fastslås i § 68, stk. 2, at fordelingen af de forudbetalte skatter tager udgangspunkt i afdødes samlede mellemperiodeindkomst. Heraf udskilles den del af mellemperiodeindkomsten, der vedrører særboet. Særboet godskrives så stor en del af de forudbetalte skatter, som svarer til den andel, særejeindkomsten udgør af den samlede mellemperiodeindkomst.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at reglen i § 68, stk. 2 er ændret, således at særboet ikke fremover tvinges til at opgøre en mellemperiodeindkomst til brug for fordelingen af afdødes forskudsbetalte skatter mellem særboet og fællesboet.

Som udgangspunkt skal al foreløbig skat vedrørende afdøde i dødsåret godskrives den efterlevende ægtefælle, jf. § 64, stk. 3. Dog skal indehold udbytteskat efter KSL § 65, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat og acontoskat efter afskrivningslovens § 40 C, stk. 8-10 godskrives i særboets skatteberegning, når de tilhørende indtægter indgår i særboet. Negativ aktieskat efter DBSL § 15, stk. 4 indgår også i særboets skatteberegning, når den negative aktieindkomst vedrører særboet.

B.C.2.4 Den efterlevende ægtefælle - § 70

Bestemmelsen angår de tilfælde, hvor særboet ikke er fritaget for beskatning efter § 6.

§ 69, stk. 1

Det gælder efter § 69, stk. 1, at reglerne i DBSL's kapitel 5 (§§ 19-33) finder anvendelse, men kun for så vidt angår særejet. Se herom afsnit B.B.3.

Fordeling af afdødes forudbetalte skatter - § 69, stk. 2

På samme måde som i de skattefritagne boer, jf. § 68, stk. 2, kræves der en fordeling af afdødes forudbetalte skatter i mellemperioden mellem særboet og den efterlevende ægtefælle. Efter § 69, stk. 2, gælder, at fordelingen foretages på samme måde som efter § 68, stk. 2, jf. afsnit B.C.2.2. Det vil sige, at det i disse tilfælde (men kun disse) er nødvendigt at opdele bobeskatningsindkomsten i indkomst, der er erhvervet før og efter dødsdagen.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at reglen i § 69, stk. 2 er ændret, således at særboet ikke fremover tvinges til at opgøre en mellemperiodeindkomst til brug for fordelingen af afdødes forskudsbetalte skatter mellem særboet og fællesboet.

Som udgangspunkt skal al foreløbig skat vedrørende afdøde i dødsåret godskrives den efterlevende ægtefælle, jf. § 64, stk. 3. Dog skal indehold udbytteskat efter KSL § 65, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat og acontoskat efter afskrivningslovens § 40 C, stk. 8-10 godskrives i særboets skatteberegning, når de tilhørende indtægter indgår i særboet. Negativ aktieskat efter DBSL § 32, stk. 4 indgår også i særboets skatteberegning, når den negative aktieindkomst vedrører særboet.

B.C.3 Skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live
B.C.3.1 Indledning

§ 70 angår den efterlevende ægtefælle, der som udgangspunkt skal beskattes efter reglerne i kapitel 10 (afsnit B.C.1), jf. herom § 67, stk. 6. Se afsnit B.C.2.1.

Fordeling af mellemperiodeindkomst på særbo/fællesbo - § 70, stk. 1

Der fastslås i § 70, stk. 1, en begrænsning i anvendelsen af § 62, stk. 1. Efter § 62, stk. 1 skal den efterlevende ægtefælle beskattes af afdødes indkomst i mellemperioden, men det gælder efter § 70, stk. 1 ikke i det omfang, afdødes indkomst i mellemperioden henregnes til særboet, jf. herved § 68, stk. 1, se afsnit B.C.2.2, og § 69, stk. 1, se afsnit B.C.2.3.

§ 70, stk. 2

I § 70, stk. 2, fastslås det endvidere, at den efterlevende ægtefælle i disse tilfælde ikke godskrives hele afdødes forudbetalte skat i mellemperioden, jf. herved § 64, stk. 3, se afsnit B.C.1.7, men kun den del, der ikke efter § 68, stk. 2, eller § 69, stk. 2, skal henføres til særboet.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at reglen i § 68, stk. 2 er ændret, således at særboet ikke fremover tvinges til at opgøre en mellemperiodeindkomst til brug for fordelingen af afdødes forskudsbetalte skatter mellem særboet og særboet.

Som udgangspunkt skal al foreløbig skat vedrørende afdøde i dødsåret godskrives den efterlevende ægtefælle, jf. § 64, stk. 3, dog bortset fra skattebeløb, der efter § 68, stk. 2, eller § 69, stk. 2, er henført til særboet.

B.C.3.2 Oversigt over anvendelsesområdet for lovens kapitel 12 og samspillet med lovens øvrige regler - § 71

I DBSL's kapitel 12 (§§ 71 - 75) findes reglerne om beskatning i forbindelse med skifte af et bo i den efterlevende ægtefælles levende live.

Kapitlet regulerer kun forholdene i forbindelse med skifte i den efterlevende ægtefælles levende live. Hvis et uskiftet bo afsluttes ved, at den længstlevende af ægtefællerne dør, behandles dødsboet efter længstlevende efter de almindelige regler i DBSL's afsnit II, se afsnit B.B, eller i tilfælde af boudlæg afsnit IV, se afsnit B.D. Afsluttes det uskiftede bo ved, at begge ægtefæller dør i samme indkomstår, anvendes reglerne i kapitel 10 A (afsnit B.C.1.10).

Ved skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live er der i skiftemæssig henseende tale om et skifte eller i hvert fald om, at egentligt skifte er indledt. Den skattemæssige regulering af denne situation fremgår af reglerne i dette afsnit.

Almindelige regler for skiftede boer

Et uskiftet bo, der skiftes fuldstændigt i den efterlevende ægtefælles levende live, er omfattet af de almindelige regler for skiftede boer i DBSL's afsnit II, dvs. §§ 3-6 (afsnit B.B.1) og §§ 19-52, jf. § 71, stk. 3.

Efter DBSL beskattes den efterlevende ægtefælle efter de almindelige personskatteregler af hele sin formue under et skifte af førstafdødes formue, jf. § 42, stk. 1, se afsnit B.B.5.3 Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42 B.B.5.3. Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42. Der gælder alene den undtagelse, at eventuel beskatning af gevinst og tab ved udlodning af den efterlevende ægtefælles aktiver til andre arvinger og legatarer efter førstafdøde vedrører boet og ikke den efterlevende ægtefælle, jf. § 4, stk. 2 (afsnit B.B.1.3.2), og § 42, stk. 2 (afsnit B.B.5.3 Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42 B.B.5.3 Hovedprincipperne for beskatning af en efterlevende ægtefælle - § 42).

For så vidt angår de uskiftede boer kan der ikke i forbindelse med et skifte i den efterlevende ægtefælles levende live foretages en opdeling i henholdsvis førstafdødes og den efterlevendes formue. Som følge heraf anses hele det uskiftede bos formue under skiftet for den efterlevende ægtefælles formue og beskattes hos denne, jf. princippet i § 42, stk. 2. Det uskiftede bo beskattes i konsekvens heraf alene af eventuel gevinst og tab ved udlodning af boets aktiver til andre arvinger og legatarer efter førstafdøde, jf. § 72, stk. 1, se afsnit B.C.3.3.

Overtagelse til fri rådighed efter alle livsarvingers død

Det er en forudsætning for uskiftet bo, at der er livsarvinger efter førstafdøde. Det vil sige, at det uskiftede bo ophører, hvis alle førstafdødes livsarvinger afgår ved døden før den efterlevende ægtefælle. Efter arvelovens § 34 overtager den efterlevende ægtefælle i denne situation uden skifte det hidtidige uskiftede bo til fri rådighed. Reglerne i DBSL's kapitel 10, se afsnit B.C.1 om uskiftet bo m.v., finder også anvendelse i denne situation.

B.C.3.3 Fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevendes ægtefælles levende live - § 72

§ 71 indeholder en oversigt over kapitlets anvendelsesområde og samspil med lovens øvrige regler.

§ 71, stk. 1

Udgangspunktet i § 71, stk. 1, er, at anvendelsesområdet afgrænses til skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live.

Imødekommelsesdag - § 71, stk. 2

En forudsætning for, at lovens øvrige bestemmelser kan finde anvendelse på disse boer, er, at det fastslås, hvilken dag der skal træde i stedet for dødsdagen. Efter § 71, stk. 2, træder datoen for skifterettens imødekommelse af skifteanmodningen generelt i stedet for dødsdagen. Samtidig defineres denne dato som imødekommelsesdagen.

Fastlæggelsen af imødekommelsesdagen har ingen indflydelse på, hvilke aktiver og passiver der er inddraget under skiftet. Dette reguleres af de arve- og skifteretlige regler, hvilket indebærer, at skiftet omfatter de aktiver og passiver, som tilhørte det uskiftede bo på det tidspunkt, hvor skiftet blev begæret enten af den efterlevende ægtefælle eller af en livsarving.

Et skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live kan afsluttes på en række forskellige måder. Skattemæssigt kan de opdeles i tre tilfældegrupper:

For det første kan skiftet afsluttes ved, at hele det uskiftede bo deles mellem den efterlevende ægtefælle og førstafdødes øvrige arvinger (fuldstændigt skifte), jf. § 71, stk. 3.

Partielt skifte

For det andet kan skiftet afsluttes ved, at den efterlevende ægtefælle på ny får det uskiftede bo udleveret til uskiftet bo, efter at der er skiftet med enkelte arvinger efter førstafdøde, men således, at mindst én livsarving efter førstafdøde ikke har fået sin arv efter førstafdøde udbetalt (partielt skifte), jf. § 71, stk. 4.

Udlevering til efterlevende ægtefælle

For det tredje kan skiftet afsluttes ved, at den efterlevende ægtefælle får hele det uskiftede bo udleveret. Det kan enten være til fornyet uskiftet bo, (det vil sige, at skiftebegæringen tilbagekaldes eller afvises), eller hele boet kan overtages af den efterlevende ægtefælle, fordi der efter reglerne i arvelovens § 11 intet bliver at udlodde til andre arvinger og legatarer, jf. § 71, stk. 4.

§ 71, stk. 3

Efter § 71, stk. 3, omfattes de fuldstændige skifter som udgangspunkt af reglerne i lovens afsnit II om dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter (§§ 3-6 (afsnit B.B.1) og §§ 19-52), men der gælder dog enkelte særregler, jf. § 72 (afsnit B.C.3.3) om boet, §§ 73 (afsnit B.C.3.4) og 74 (afsnit B.C.3.4.1) om den efterlevende ægtefælle og § 75 om underskud. Lovens kapitel 4 om beskatningen af mellemperioden finder ikke anvendelse.

§ 71, stk. 4 - Partielle skifter behandles efter DBSL kap. 10

Efter § 71, stk. 4, skal de partielle skifter ikke skattemæssigt behandles efter reglerne i lovens afsnit II om dødsboer, se afsnit B.B. I stedet skal den efterlevende ægtefælle både under og efter skiftet beskattes efter reglerne i kapitel 10 om uskiftet bo mv., se ovenfor afsnit B.C.3.1. Det samme gælder ved de skifter, der afsluttes helt uden udlodning til andre.

Udlodning - succession

Efter § 71, stk. 4, finder § 66 om udlodning fra de umiddelbart etablerede uskiftede boer tilsvarende anvendelse ved senere partielt skifte af et uskiftet bo, se afsnit B.C.1.9. Dette betyder bl.a., at der er adgang for de udskiftede arvinger efter førstafdøde til at overtage aktiver med succession.

Oprindeligt partielt skifte - § 71, stk. 5

§ 71, stk. 5, indeholder en særregel for tilfælde, hvor det uskiftede bo er etableret, efter at der umiddelbart i forbindelse med dødsfaldet er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde (oprindeligt partielt skifte), jf. § 58, stk. 2, 2. pkt. (afsnit B.C.1.2). I disse tilfælde er beskatningen fra starten sket efter lovens afsnit II (afsnit B.B) jf. § 2, stk. 1, nr. 2. Reglerne i afsnit II, §§ 41-51 (se afsnit B.B.5), finder anvendelse på den efterlevende ægtefælle og reglerne i afsnit II, §§ 34-40 (se afsnit B.B.4), på eventuelle udlodningsmodtagere, hvis et sådant partielt skiftet bo skiftes i den efterlevende ægtefælles levende live. Dette gælder både, når det nye skifte er fuldstændigt, og når det er partielt, jf. henvisningen i § 71, stk. 4.

B.C.3.4 Beskatning af den efterlevende ægtefælle under skiftet - § 73

§ 72 indeholder de særlige regler, der gælder ved anvendelsen af reglerne i DBSL kapitel 3 ( §§ 3-6), se afsnit B.B.1 og kapitel 5 (§§ 19-33), se afsnit B.B.3 på de uskiftede boer, der skiftes fuldstændigt i den efterlevende ægtefælles levende live.

Boets indkomst - § 72, stk. 1

Efter § 72, stk. 1, består boets indkomst alene af gevinst og tab ved udlodning af boets aktiver til andre end den efterlevende ægtefælle. Reglen har sammenhæng med reglen om, at den efterlevende ægtefælle også ved skifte umiddelbart ved dødsfaldet skal beskattes efter de almindelige regler også for så vidt angår formuen, jf. afsnit B.B.5.3 om § 42, stk. 2.

§ 72, stk. 2

Ifølge § 72, stk. 2, gælder der som udgangspunkt samme skattefritagelsesregel for de uskiftede boer som for dødsboer, der umiddelbart omfattes af lovens afsnit II, jf. § 6, se afsnit B.B.1.5.

For skiftebegæringer indgivet 1. juli 2008 og senere gælder kun 1 beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Flere boer

Hvis den førstafdøde ægtefælle efterlod sig et fuldstændigt særeje, skal såvel det uskiftede bo som særboet kunne rummes inden for beløbsgrænserne i § 6, stk. 1. For begge boers vedkommende regnes der med værdierne i boopgørelsen eventuelt med tillæg af værdierne i en tillægsopgørelse, jf. § 6, stk. 3.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er § 6, stk. 3 ændret til § 6, stk. 2, men er videreført uden ændret indhold, og der gælder kun en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Efterlevende ægtefælles arv af førstafdødes særeje

Det bestemmes i § 72, stk. 2, 4. pkt., at i det omfang det uskiftede bo omfatter arv, som den efterlevende ægtefælle har modtaget af førstafdødes fuldstændige særeje, skal sådan arv ikke medregnes til beholdningen i det uskiftede bo ved afgørelsen af, hvorvidt beløbsgrænserne er overholdt.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder kun en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Ingen skattemæssig mellemperiode i ikke skattefritagne boer - § 72, stk. 3

I § 72, stk. 3, er det bestemt, at et bo, der ikke er skattefritaget efter § 6, kun skal beskattes af indkomst som nævnt i § 72, stk. 1, dvs. gevinst og tab ved udlodning til andre arvinger eller legatarer efter førstafdøde end den efterlevende ægtefælle, jf. i øvrigt nedenfor afsnit B.C.3.4 om beskatning af den efterlevende ægtefælle.

Bestemmelsen udgør herved en fravigelse af bestemmelsen i § 19, stk. 2 (afsnit B.B.3.2), hvorefter boet normalt beskattes af indkomsten i hele bobeskatningsperioden, som består af både mellem- og boperiode. I disse boer er der således ingen skattemæssig mellemperiode, jf. også henvisningsbestemmelsen i § 71, stk. 3, hvor §§ 7-18 (afsnit B.B.2), der omhandler beskatning af mellemperioden, når boet er skattefritaget, ikke er medtaget.

Ét bofradrag - § 72, stk. 4 og 5

§ 72, stk. 4 og 5, omhandler bofradrag. Den almindelige regel i § 30, stk. 2, se afsnit B.B.3.5.1, hvorefter bofradragets størrelse afhænger af boperiodens længde, gælder ikke, idet der i stedet tildeles ét fradrag med et grundbeløb på 34.050 kr. Beløbet, der er i 1987-niveau, reguleres efter PSL § 20, jf. § 72, stk. 5. Herved bliver bofradraget 60.200 kr. i 2008. 

B.C.3.4.1 Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen - § 74

§ 73 fastlægger omfanget af den efterlevende ægtefælles indkomstskattepligt under skiftet. I overensstemmelse med reglen om, at kun gevinst og tab ved udlodning til andre arvinger og legatarer skal henføres til boet, jf. § 72, stk. 1, er det bestemt, at den efterlevende ægtefælle i boperioden skal beskattes uden hensyntagen til skiftet. Den efterlevende ægtefælle skal således i boperioden beskattes af indtægter og udgifter vedrørende den formue, der er inddraget under skiftet. Den efterlevende ægtefælle skal dog ikke beskattes af de nævnte gevinster og tab ved udlodning til andre arvinger og legatarer.

B.C.3.5 Underskud - § 75

§ 74 omhandler tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en erhvervsvirksomhed, der tilhørte det uskiftede bo.

§ 74, stk. 1

I § 74, stk. 1, er det bestemt, at virksomhedsskattelovens regler om virksomhedsordningen henholdsvis kapitalafkastordningen finder anvendelse med de ændringer, der findes i § 74, stk. 2 og 3, jf. nedenfor.

I forbindelse med skiftet skal der i visse tilfælde ske efterbeskatning af indestående på konto for opsparet overskud henholdsvis konjunkturudligningskonto.

Virksomhedsordningen - § 74, stk. 2

Det bestemmes i § 74, stk. 2, at hvis der udloddes en erhvervsvirksomhed, en del af en erhvervsvirksomhed eller én af flere virksomheder tilhørende det uskiftede bo, skal indestående på konto for opsparet overskud, eventuelt en forholdsmæssig del heraf, ved udløbet af indkomståret forud for imødekommelsesdagen med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat og med fradrag af et grundbeløb på 147.200 kr. i 2008 medregnes ved opgørelsen af den efterlevende ægtefælles personlige indkomst for imødekommelsesåret. Der skal dog ikke ske beskatning i det omfang indestående på konto for opsparet overskud overtages af den, til hvem virksomheden udloddes. Reglerne i § 39 (afsnit B.B.4.4) finder tilsvarende anvendelse. Det fremgår af disse regler, at der også kan ske overtagelse af indestående på konto for opsparet overskud, når boet er fritaget for beskatning efter § 6.

VSL § 15 b

Reglerne gælder kun, hvis virksomheden udloddes til andre arvinger eller legatarer efter førstafdøde. Hvis den efterlevende ægtefælle skal beholde virksomheden, men vælger ikke at fortsætte med at anvende virksomhedsordningen, skal der ske beskatning af indestående på konto for opsparet overskud hos ægtefællen efter reglerne i VSL § 15 b.

Kapitalafkastordningen - § 74, stk. 3

Efter § 74, stk. 3, gælder tilsvarende regler for kapitalafkastordningen.

§ 74, stk. 4

§ 74, stk. 4, indeholder en bestemmelse om fradrag i den efterlevende ægtefælles slutskat mv. for virksomhedsskat og konjunkturudligningsskat vedrørende opsparet overskud henholdsvis henlæggelse til konjunkturudligning, der beskattes efter § 74, stk. 2 eller 3. Efter § 74, stk. 4, 2. pkt., finder VSL § 10, stk. 3, 3. pkt., henholdsvis § 22 b, stk. 5, 2. pkt., tilsvarende anvendelse.

Regulering af grundbeløb - § 74, stk. 5

Efter § 74, stk. 5, skal grundbeløbene i § 74, stk. 2 og 3, reguleres efter PSL § 20. Grundbeløbene, der svarer til grundbeløbene i §§ 10 og 11 (på 83.300 kr.), er i 1987-niveau og svarer til 147.200 kr. i 2008.

B.D
B.D.1 Boudlæg
B.D.1.1 Indledning

§ 75 indeholder en række regler om underskud dels i den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst og dels i boets skattepligtige indkomst. Bestemmelsen betyder, at de almindelige regler om underskud i § 20, stk. 3, (afsnit B.B.3.3) og § 49 (afsnit B.B.5.10) ikke finder anvendelse.

Overførsel af efterlevende ægtefælles underskud til boet - § 75, stk. 1

§ 75, stk. 1, omhandler den efterlevende ægtefælles underskud i skattepligtig indkomst. Herefter kan underskud, som den efterlevende ægtefælle kunne have fremført til fradrag i sin skattepligtige indkomst i imødekommelsesåret og i de indkomstår, der helt eller delvis omfattes af boperioden, fradrages i boets skattepligtige indkomst. Fradraget forudsætter dog, at underskuddet ikke kan udnyttes hos den efterlevende ægtefælle selv. Et underskud, der er udnyttet i boet, kan ikke overføres til den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst.

Underskud i den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor boet afsluttes, omfattes derimod af § 75, stk. 2.

§ 75, stk. 2

§ 75, stk. 2 omhandler underskud i den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori boet sluttes.

Som hovedregel er der ikke adgang til at overføre den efterlevende ægtefælles underskud til boet.

Hvis boets skæringsdag imidlertid er placeret således, at den er sammenfaldende med udløbet af et indkomstår hos den efterlevende ægtefælle, er der i disse tilfælde adgang til at overføre underskud fra den efterlevende ægtefælle til boet også i det sidste indkomstår.

Overførsel af boets underskud til efterlevende ægtefælle - § 75, stk. 3

Efter § 75, stk. 3, kan underskud i boets skattepligtige indkomst overføres til fradrag i den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst i det seneste indkomstår forud for boets slutning. Hvis skæringsdagen er sammenfaldende med udløbet af den efterlevendes ægtefælles indkomstår, foretages fradraget dog i det pågældende indkomstår.

Carry back - § 75, stk. 4

Ifølge § 75, stk. 4, kan et underskud i boets skattepligtige indkomst, der ikke kan udnyttes ved overførsel til den efterlevende ægtefælle efter § 75, stk. 3, kræves udbetalt med et beløb svarende til 30 pct. af underskuddet. Bestemmelsen udgør en modifikation til § 31, 1. pkt. (afsnit B.B.3.5.2), idet modregning hos den efterlevende ægtefælle skal være forsøgt, før der bliver tale om udbetaling. Begrænsningen i § 31, 2. pkt., der gælder i tilfælde, hvor dødsboets skattefritagelse er bortfaldet i medfør af § 6, stk. 2, finder derimod anvendelse.

Med virkning for skiftebegæringer indgivet 1. juli 2008 og senere er § 75 blevet ændret væsentligt i forhold til de tidligere regler om underskud, idet der ikke mere kan overføres underskud mellem dødsboet og efterlevende ægtefælle.

Efter stk. 1 kan underskud i bobeskatningsindkomsten ikke overføres til den efterlevende ægtefælles skattepligtige indkomst, men kan i stedet umiddelbart udbetales efter reglerne i DBSL § 31.

Efter stk. 2, kan den efterlevende ægtefælles underskud i skattepligtig indkomst ikke overføres til modregning i boet.
Den efterlevende ægtefælle er henvist til at fremføre underskuddet efter personskattelovens regler, hvilket kan ske ubegrænset.

For så vidt indeholder dødsboskattelovens § 75 i den nye affattelse ikke noget, som ikke følger allerede af § 71, stk. 3, sammenholdt med § 31. Bestemmelsen er medtaget af hensyn til overskueligheden i regelsættet i kapitel 12.

B.D.1.2 Afdøde var enlig ved dødsfaldet - § 77

DSL § 18

Efter DSL § 18, stk. 1 udlægges et bos aktiver uden skiftebehandling, når værdien af boets aktiver efter fradrag af rimelige udgifter ved begravelsen, boets behandling og af gæld, som er sikret ved pant eller på anden tilsvarende måde ikke overstiger 35.000 kr. i 2008. Se § 2 i bekendtgørelse nr. 1422 af 11. december 2007 om regulering af beløb i henhold til lov om skifte af dødsboer. Under ganske særlige omstændigheder kan boudlæg finde sted, selvom værdigrænsen på 35.000 kr. overskrides, jf. DSL § 18, stk. 2. Endelig kan skifteretten bestemme, at boet i stedet skal behandles efter dødsboskiftelovens øvrige regler, såfremt der er tvivl om, hvorvidt betingelserne i DSL § 18, stk. 1 er opfyldt, eller såfremt værdien af boets aktiver er betydelige.

DBSL § 76

Anvendelsesområdet i § 76 er tilfælde, hvor boet efter en afdød person er sluttet ved boudlæg efter DSL § 18. De skattemæssige regler om boudlæg adskiller sig grundlæggende fra reglerne i lovens afsnit II og III derved, at de hviler på den forudsætning, at ingen hæfter for afdødes gæld, jf. herved DSL § 19, stk. 2.

Da der ikke opstår et dødsbo i skiftemæssig henseende, er der ikke fastsat særlige regler om beskatningen af selve bomassen. Derimod er der fastsat regler om beskatningen af afdøde i det seneste indkomstår forud for dødsfaldet, af mellemperioden, af en efterlevende ægtefælle og af modtagere af boudlæg.

Systematikken i lovens afsnit er derefter, at § 77 (afsnit B.D.1.2) omhandler tilfælde, hvor afdøde var enlig og §§ 78 (afsnit B.D.1.3) og 79 (afsnit B.D.1.4) tilfælde, hvor afdøde efterlader sig en ægtefælle, mens § 80 (afsnit B.D.1.5) omhandler den skattemæssige behandling af udlægsmodtageren, uanset hvilken forbindelse, der fandtes mellem udlægsmodtageren og afdøde. Anvendelsen af § 80 forudsætter, at udlægsmodtageren er skattepligtig, hvilket ikke nødvendigvis er tilfældet, jf. herved DSL § 19, stk. 1, der udtrykkelig nævner, at boudlæg kan ske til en kommune eller til statskassen.

I tilfælde, hvor en afdød gift person efterlader sig både et fælleseje, herunder et skilsmissesæreje, og et fuldstændigt særeje, og hvor kun det ene af boerne sluttes ved boudlæg, viger § 78 og § 79 for de almindelige regler om beskatning af den efterlevende ægtefælle i henholdsvis lovens kapitel 7 (se afsnit B.B.5) og kapitel 10 (se afsnit B.C.) afhængig af, om betingelserne for overtagelse af det andet bo efter § 58 er opfyldt.

B.D.1.3 Afdøde var gift ved dødsfaldet - § 78

DBSL § 77 vedrører tilfælde, hvor afdøde ved dødsfaldet ikke var gift, herunder tilfælde, hvor afdødes ægteskab var suspenderet ved separation inden dødsfaldet. Endvidere vedrører bestemmelsen tilfælde, hvor afdøde efterlader sig en ægtefælle, der ikke samlevede med afdøde enten ved udløbet af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet eller ved dødsfaldet. Bestemmelsen angår både det seneste indkomstår forud for dødsfaldet og mellemperioden.

Ingen skatteansættelse for seneste indkomstår forud for dødsfaldet

Da ingen hæfter for afdødes eventuelle restskat, er der efter dødsfaldet ingen grund til at iværksætte skatteansættelse af afdødes seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet. Derfor undlades en sådan skatteansættelse. Der stilles dog intet krav om, at en før dødsfaldet foretagen skatteansættelse skal ophæves, da en sådan ophævelse må anses for overflødig. SKAT har intet behov for en selvangivelse, og det påhviler ikke modtageren af boudlægget at indlevere en sådan.

Eventuel restskat

Hvis der er foretaget skatteansættelse forud for dødsfaldet, og denne har resulteret i restskat, hæfter ingen, heller ikke udlægsmodtageren, for restskatten, jf. herved hovedreglen i DSL § 19, stk. 2.

Eventuel overskydende skat

Hvis skatteansættelsen derimod viser, at afdøde har betalt for meget i skat, afhænger det offentliges tilbagebetalingspligt af, hvorvidt tilbagebetalingen er forfaldet til udbetaling før eller efter dødsfaldet. Hvis tilbagebetalingen er forfaldet før dødsfaldet, skal beløbet udbetales til skifteretten. Overskydende skat forfalder senest 1. oktober i slutligningsåret, jf. KSL § 62, stk.3, hvorefter overskydende skat, der ikke er udbetalt, forrentes fra denne dato. Beløbet indgår da i boudlægget. Hvis den overskydende skat ikke var forfalden til udbetaling ved dødsfaldet, udbetales den ikke.

Ingen afsluttende ansættelse for mellemperioden

Der kan ikke foretages afsluttende skatteansættelse af afdødes indkomst i mellemperioden. Det sker ud fra den betragtning, at de forudbetalte skatter i almindelighed dækker skattekravet, at ingen hæfter for en eventuel restskat, og at udbetaling af en eventuel overskydende skat ville sinke skifterettens afgørelse af, hvorvidt boudlæg er muligt.

B.D.1.4 Beskatningen af den efterlevende ægtefælle - § 79

Samlivsbetingelse

DBSL § 78 vedrører tilfælde, hvor afdøde var gift ved dødsfaldet, uden at der forelå separation. Anvendelsen af reglerne forudsætter endvidere, at afdøde var samlevende med ægtefællen. For så vidt angår indkomståret forud for dødsfaldet kræves samliv ved dette indkomstårs udløb, jf. DBSL § 78, stk. 1. For så vidt angår mellemperioden kræves samliv ved dødsfaldet, jf. DBSL § 78, stk. 2

Skatteansættelse foretages for seneste indkomstår inden dødsfaldet

Det fastslås i DBSL § 78, stk. 1, at der, hvis afdøde samlevede med en ægtefælle ved udgangen af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet, skal foretages skatteansættelse af afdøde for dette år. Dette skyldes hensynet til ægtefællens skatteansættelse i det pågældende år, idet de to skatteansættelser er forbundne. Derimod hæfter den efterlevende ægtefælle ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde, hvad enten de er opgjort eller forfaldne før eller efter dødsfaldet.

Ingen hæftelse for restskat

Dette følger allerede af hovedreglen i DSL § 19, stk. 2, men er tillige lovfæstet her. Det er uden betydning, om boudlægget er sket til den efterlevende ægtefælle eller til andre.

Selvangivelse

Af hensyn til skatteansættelsen af den efterlevende ægtefælle vil det være hensigtsmæssigt, hvis den efterlevende ægtefælle indleverer selvangivelse for afdøde i de tilfælde, hvor selvangivelse ikke allerede er indleveret inden dødsfaldet. Den efterlevende ægtefælle er imidlertid ikke forpligtet hertil. SKL § 5, stk. 1 og 2, om fremtvingelse af selvangivelse finder således ikke anvendelse. Indgiver den efterlevende ægtefælle ikke selvangivelse for afdøde, foretages der i stedet skønsmæssig ansættelse, idet SKL § 5, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse.

Afdødes eventuelle overskydende skat

Endvidere gælder, at afdødes eventuelle overskydende skat, der ikke er forfalden ved dødsfaldet, udbetales til den efterlevende ægtefælle uden om boet. Hvis skatten er forfalden forud for dødsfaldet, skal den derimod udbetales til skifteretten og indgår da i boudlægget.

Det er ikke en betingelse for at udbetale overskydende skat til den efterlevende ægtefælle, at boudlægget er sket til denne.

Forskudt indkomstår

Reglen om, at udbetaling til den efterlevende ægtefælle skal ske uden om boet, gælder også, hvis ægtefællerne anvendte et indkomstår, der afveg fra kalenderåret, og den skal i så fald også anvendes på overskydende skat vedrørende kalenderåret forud for det kalenderår, hvori dødsfaldet skete, jf. DBSL § 78, stk. 1, 4. pkt.

Efterlevende ægtefælles begæring om afsluttende ansættelse for mellemperioden

Efter DBSL § 78, stk. 2, gælder at beskatningsforholdene for mellemperioden grundlæggende reguleres på samme måde som ved skattefritagne dødsboer, jf. henvisningen til §§ 7-18, se afsnit B.B.2. Det vil sige, at udgangspunktet, jf. DBSL § 12, se afsnit B.B.2.3.1 er, at betalte foreløbige skatter anses for at dække skattekravene vedrørende mellemperioden. Afsluttende skatteansættelse vedrørende mellemperioden kan kun kræves af en efterlevende ægtefælle, der samlevede med afdøde ved dødsfaldet. Om fristerne for begæring om afsluttende ansættelse gælder reglerne i § 13, se afsnit B.B.2.3.2.

Et eventuelt beregnet skattetilsvar efter § 15, stk. 4, se afsnit B.B.2.3.3.3 (eller B.B.2.3.3.4 for dødsfald 1. juli 2008 og senere), kan ikke opkræves, fordi ingen, heller ikke den efterlevende ægtefælle, hæfter herfor. Derimod skal eventuel beregnet overskydende skat efter § 15, stk. 5, udbetales til den efterlevende ægtefælle uden om boet.

Overskydende skat udbetales til efterlevende ægtefælle, selvom det er en anden person, der har fået boet udlagt. Inden udbetalingen kan afdødes og efterlevendes skatterestancer m.v. modregnes på sædvanlig vis.

B.D.1.5 Beskatning af udlægsmodtageren - § 80

Bestemmelsen angår beskatningen af den efterlevende ægtefælle i dødsåret og i de efterfølgende indkomstår. Det fastslås i DBSL § 79, at beskatningen af den efterlevende ægtefælle ikke påvirkes af, at den anden ægtefælles bo er sluttet ved boudlæg. Det er således skattelovgivningens almindelige regler for personer, der skal anvendes af den efterlevende ægtefælle.

B.E
B.E.1 Genoptagelse
B.E.1.1 Indledning

Ingen adgang til succession

DBSL § 80 vedrører den efterfølgende beskatning af den, der har modtaget et boudlæg, hvori der indgår et skatterelevant aktiv, idet den grundlæggende regel er, at sådanne aktiver beskattes hos udlægsmodtageren efter de almindelige regler i skattelovgivningen. Det vil sige, at der ikke kan ske succession. Udlægsmodtagerens anskaffelsestidspunkt vil være dødsdagen og anskaffelsessummen værdien på dødsdagen. DBSL § 80, stk. 1, finder anvendelse, uanset hvem udlægsmodtageren er (blot vedkommende er skattepligtig), mens DBSL § 80, stk. 2, kun finder anvendelse, hvis udlægsmodtageren er afdødes efterlevende ægtefælle.

Dødsdagen er skæringsdag

I medfør af DBSL § 80, stk. 1, overgår indkomstskattepligten vedrørende udleverede aktiver til udlægsmodtageren med virkning fra dødsdagen.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at indkomstskattepligten overgår til udlægsmodtageren med virkning for dagen efter dødsdagen.

Afdødes etableringskonto

Det fastslås i DBSL § 80, stk. 2, at boudlæg til den efterlevende ægtefælle skal give den efterlevende ægtefælle mulighed for at overtage afdødes etableringskonto på de vilkår, der var gældende for afdøde. Den efterlevende ægtefælle stilles herved på samme måde ved boudlæg som ved de øvrige boafslutningsformer. Indeståendet på etableringskonto medregnes ved afgørelsen af, om boudlæg kan finde sted.

B.E.1.2 Beskatning af genoptagelsesboer - § 81

DBSL kapitel 14 (§§ 81-83) indeholder regler om beskatningen i forbindelse med, at et afsluttet bo genoptages.

Yderligere aktiver og passiver

Det er ikke enhver skifteretlig genoptagelse af et afsluttet bo, der betragtes som genoptagelse i skattemæssig henseende. Skattemæssig genoptagelse forudsætter således normalt, at det efter afslutningen af det oprindelige bo er konstateret, at afdøde efterlod sig yderligere aktiver eller passiver, som ikke var bekendt under skiftebehandlingen. Derimod er der ikke tale om genoptagelse med skattemæssig relevans for boet, hvis boet genoptages, fordi bobeholdningen er fordelt forkert. Om de skifteretlige regler om genoptagelse henvises til DSL § 20 og DSL kapitel 29.

Indtægter og udgifter i genoptagelsesboet

Genoptagelsesboets skattepligt omfatter i almindelighed ikke indtægter og udgifter vedrørende den formue, der var inddraget under den oprindelige skiftebehandling, men kun indtægter og udgifter vedrørende formue, der omfattes af genoptagelsesboet.

Det genoptagne bo og genoptagelsesboet i relation til DBSL § 6, stk. 1

Et genoptagelsesbo er fritaget for beskatning, hvis genoptagelsesboet og det genoptagne bo tilsammen overholder beløbsgrænserne i DBSL § 6, stk. 1, se afsnit B.B.1.5, men genoptagelsen kan dog ikke annullere den oprindelige skattefritagelse af det genoptagne bo. De beløbsgrænser efter dødsboskatteloven, der finder anvendelse på genoptagelsesboet, er de beløbsgrænser, der skulle have fundet anvendelse på det bo, der genoptages.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder kun en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Genoptagelsesboets bobeskatningsperiode

Genoptagelsesboets skattepligt strækker sig tidsmæssigt fra dødsfaldet og frem til skæringsdagen i boopgørelsen i genoptagelsesboet. Hvis genoptagelsesboet ikke er fritaget for beskatning, skal bobeskatningen efter DBSL § 19, stk. 2, se afsnit B.B.3.2, tillige omfatte afdødes mellemperiodeindkomst, men efter sammenhængen kun den mellemperiodeindkomst, der vedrører de nytilkomne aktiver og passiver.

Reglerne i dødsboskatteloven betyder, at genoptagelsesboets skattepligt ikke knyttes til måden, hvorpå det oprindelige bo er behandlet, og at der ikke opstår en periode, hvori ingen kan beskattes af en indkomst.

Andre genoptagelsestilfælde

Den skiftemæssige genoptagelse, der er nødvendig, hvis en arving er overset ved arvedelingen, vil som altovervejende hovedregel ikke have skattemæssige konsekvenser for boet. Tilkomsten af en overset arving kan dog have betydelige skattemæssige konsekvenser, hvis det viser sig, at boet med urette er overtaget af den efterlevende ægtefælle på en af de i § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., nævnte måder. Denne situation er i hovedtræk reguleret ved DBSL § 83, jf. afsnit B.E.1.4.

Se DBSL § 99, stk. 6 for så vidt angår genoptagelse af boer, der ikke var omfattet af dødsboskatteloven. Se afsnit B.K.1.4.

B.E.1.3 Særregler for ikke-skattefritagne genoptagelsesboer - § 82

Genoptagelsesboerne er som udgangspunkt omfattet af samme skatteregler som de genoptagne boer, dvs. enten reglerne i lovens afsnit II (Dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter), se afsnit B.B, eller reglerne i afsnit III (Uskiftet bo m.v.), se afsnit B.C. Om genoptagelse af boudlæg henvises til DSL § 20.

Det genoptagne bo omfattet af DBSL afsnit II (egentligt skifte)

Hvis det genoptagne bo har været omfattet af reglerne i lovens afsnit II (Dødsboer, som er selvstændige skattesubjekter), er der i DBSL § 81, stk. 2-4, samt i DBSL § 82 enkelte tilpasninger i anvendelsen af reglerne i lovens afsnit II på genoptagelsesboet. Boopgørelsen i genoptagelsesboet er ligestillet med en tillægsopgørelse, jf. herved DSL § 31, stk. 2, og § 66, stk. 3.

DBSL § 81, stk. 2, udgør en præcisering i forhold til DBSL § 4, stk. 1, om afgrænsning af boets indkomst og en udvidelse i forhold til den almindelige skattepligtsbestemmelse i DBSL § 5, se afsnit B.B.1.4.

Indkomstskattepligten for et genoptagelsesbo omfatter kun indtægter og udgifter af de nytilkomne aktiver og passiver, der har forårsaget genoptagelsen. Tidsmæssigt udstrækkes skattepligten til at omfatte hele perioden fra dødsfaldet og frem til skæringsdagen i boopgørelsen i genoptagelsesboet. Skattepligtens ophør forrykkes dog som normalt ved acontoudlodning og ved eventuelle tilladelser til tillægsopgørelser.

Udbytteskat

Reglerne om indkomstskattepligtens varighed indebærer, at indeholdt udbytteskat efter KSL § 65 vedrørende aktier m.v., der ikke har været omfattet af det oprindelige bo, ikke skal tilbagebetales til genoptagelsesboet. Dette gælder, selv om begge boerne måtte være skattefritaget efter DBSL § 6, stk. 1, og det gælder uden afbrydelse i den oprindelige boperiode, i perioden frem til beslutningen om genoptagelse og i genoptagelsesboets boperiode.

Skattefritagne genoptagelsesboer

DBSL § 81, stk. 3, omhandler afgrænsningen af skattefritagne genoptagelsesboer. Beløbsgrænserne i DBSL § 6, stk. 1, se afsnit B.B.1.5, gælder, men de finder anvendelse på summen af det genoptagne bo og genoptagelsesboet; sidstnævntes bomasse består som nævnt kun af de nytilkomne aktiver og passiver.

Hvis det genoptagne bo var skattepligtigt, vil genoptagelsesboet også altid være det. Hvis det genoptagne bo var skattefritaget, afhænger det genoptagne bos fritagelse af, hvorvidt de to boer tilsammen overholder de beløbsmæssige begrænsninger i DBSL § 6, stk. 1, eller ej.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder kun en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Genoptagelsesboet ikke skattefrit

Hvis summen af de to boer ligger over beløbsgrænserne i § 6, stk. 1, er genoptagelsesboet skattepligtigt. Det genoptagne bo bliver dog ikke skattepligtigt, hvor det før var skattefritaget, jf. herved DBSL § 81, stk. 4.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder kun en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

B.E.1.4 Genoptagelse af uskiftet bo mv. - § 83

DBSL § 82 rummer nogle særregler for de genoptagelsesboer, der ikke er skattefritaget efter § 6.

DBSL § 82, stk. 1

DBSL § 82, stk. 1, omfatter tilfælde, hvor hverken genoptagelsesboet eller det genoptagne bo er fritaget for beskatning efter DBSL § 6.

Uudnyttede bofradrag i det genoptagne bo

Genoptagelsesboet kan kun opnå bofradrag efter DBSL § 30, stk. 2, se afsnit B.B.3.5.1, i det omfang, fradraget ikke er opbrugt i det genoptagne bo. Hvis det genoptagne bo både har oppebåret bofradrag efter DBSL § 30, stk. 2, og fradrag for mellemperioden efter DBSL § 30, stk. 3, anses mellemperiodefradraget for opbrugt først.

Intet mellemperiodefradrag for genoptagelsesboet

Derimod tildeles der ikke genoptagelsesboet selvstændigt fradrag for mellemperioden efter DBSL § 30, stk. 3, se afsnit B.B.3.5.1. Dette gælder, uanset hvor lang mellemperioden måtte have været i det oprindelige bo. Det maksimale fradrag, der kan overføres fra det genoptagne bo til genoptagelsesboet, er herefter det fulde bofradrag efter DBSL § 30, stk. 2, se afsnit B.B.3.5.1, i det indkomstår, der er relevant for det genoptagne bo.

DBSL § 82, stk. 2

Ifølge DBSL § 82, stk. 2, gælder, at i tilfælde, hvor det genoptagne bo var fritaget for beskatning efter DBSL § 6, og genoptagelsesboet ikke er skattefritaget, gives der i genoptagelsesboets skat fuldt bofradrag efter DBSL § 30, stk. 2. Derimod gives der heller ikke i disse boer fradrag for mellemperioden efter DBSL § 30, stk. 3.

B.F
B.F.1 Værdiansættelse - § 84

DBSL § 83 omhandler tilfælde, hvor det genoptagne bo oprindelig er afsluttet ved, at den efterlevende ægtefælle har overtaget det efter en af bestemmelserne i DBSL § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., se afsnit B.C.1.2.

Hvis det efterfølgende godtgøres, at man har forbigået en anden arving efter førstafdøde, kan dette efter omstændighederne betyde, at betingelserne for at udlevere boet efter § 58 ikke længere er til stede, og at den efterlevende ægtefælle må udrede dele af sin formue til den forbigåede arving. Boet er imidlertid rent faktisk overtaget efter § 58, og den efterlevende ægtefælle har været undergivet beskatning, også vedrørende afkast af det, der oprindelig var afdødes formue, efter reglerne i DBSL kapitel 10 (Uskiftet bo mv.).

Ligeledes kan fremkomsten af oversete, ikke prækluderede passiver efter boets udlevering til uskiftet bo betyde, at boet efter afdøde bliver insolvent, og at den efterlevende ægtefælle derfor ønsker at gøre brug af sin ret til at træde tilbage fra udleveringen, jf. herved arvelovens § 25, stk. 2.

Kap. 10 - beskatning ophæves - DBSL afsnit II anvendes

I disse tilfælde ophæves beskatningen efter kapitel 10 (Uskiftet bo m.v.) af den efterlevende ægtefælle samtidig med, at genoptagelsesboet, der her omfatter hele det oprindelig udleverede bo, undergives beskatning efter lovens afsnit II (§§ 2- 57 om dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter), herunder eventuelt beskatning som insolvent bo efter konkursskattelovens regler, jf. DBSL § 52, se afsnit B.B.6.

B.G
B.G.1 Selvangivelse - § 85

Efter DBSL § 84 gælder BAL § 12 for værdiansættelser i dødsboer. Der henvises til afsnit B.L.1.4 om værdiansættelsesspørgsmål og § 12 i BAL (lovbekendtgørelse nr. 1159 af 4. oktober 2007).

B.G.2 Tillægsskat og efterbetaling
B.G.2.1 Tillægsskat - § 86

Efter DBSL § 85, stk. 1, skal et dødsbo, der ikke er fritaget for beskatning, selvangive bobeskatningsindkomsten. Da hele indkomsten i bobeskatningsperioden opgøres under ét, jf. DBSL § 19, stk. 2, se afsnit B.B.3.2, skal der kun indgives én selvangivelse for hele perioden. Dødsboer, der er skattefritaget efter DBSL § 6, skal derimod ikke selvangive.

Selvangivelsespligten følger den almindelige selvangivelsespligt efter § 1, jf. § 2, i SKL (lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24. november 2005).

Hvem påhviler selvangivelsespligten

Selvangivelsespligten påhviler arvingerne, hvis boet er udleveret til privat skifte, og bobestyreren, hvis der er tale om et bobestyrerskifte. Ved privat skifte af et uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live påhviler selvangivelsespligten dog kun den efterlevende ægtefælle.

Selvangivelsesfrist

Ifølge DBSL § 85, stk. 2, skal selvangivelsen af bobeskatningsindkomsten indgives senest samtidig med, at boopgørelsen indsendes til SKAT efter dødsboskiftelovens bestemmelser herom. I privat skiftede boer skal boopgørelsen efter DSL § 32 indgives til SKAT inden 3 måneder fra den valgte skæringsdag. Uanset valg af skæringsdag har arvingerne dog altid en frist på 9 måneder fra dødsdagen til indsendelse af opgørelsen. I bobestyrerboer skal boopgørelsen efter DSL § 68, stk. 3, indsendes til SKAT inden 2 uger efter, at opgørelsen er endelig. Boopgørelsen anses for endelig, når den ikke er påklaget inden 4 uger efter det afsluttende bomøde, jf. DSL § 68, stk. 2.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere er DSL § 32, stk. 1 ændret således, at boopgørelsen inden 3 måneder efter den valgte skæringsdag, skal sendes ind til skifteretten i to eksemplarer. Skifteretten videresender herefter et eksemplar af opgørelsen til SKAT.

Tillægsopgørelse

Dødsboskifteloven giver mulighed for, at man med skifterettens tilladelse kan vente med at indsende opgørelse af nærmere afgrænsede dele af boet til efter boets afslutning. I sådanne tilfælde skal der samtidig med tillægsopgørelsen indsendes et tillæg til selvangivelsen.

Skattekontrolloven

I henhold til DBSL § 85, stk. 3, finder de almindelige regler i skattekontrolloven om adgangen til efter anmodning at give henstand med indgivelse af en selvangivelse, om beregning af skattetillæg for ikke rettidig selvangivelse, om adgangen til at søge en selvangivelse fremtvunget ved pålæg af daglige bøder og om adgangen til at foretage skatteansættelsen skønsmæssigt, hvis selvangivelsen ikke foreligger på ansættelsestidspunktet, tilsvarende anvendelse på de særlige selvangivelsesfrister efter DBSL § 85, stk. 2.

B.G.2.2 Efterbetaling - § 87

Reglerne om tillægsskat er ophævet ved § 2 i lov nr. 1058 af 17. december 2002. Ophævelsen af regelsættet har virkning for boer vedrørende personer, der afgår ved døden den 1. januar 2003 eller senere, for beskatningen af efterlevende ægtefæller efter personer, der afgår ved døden den 1. januar 2003 eller senere, samt for skifte af uskiftede boer i den efterlevende ægtefælles levende live, når anmodning om skifte indgives den 1. januar 2003 eller senere. Justitsministeriet har ved brev af 3. juli 2003 oplyst, at det er Justitsministeriets opfattelse, at tillægsskatten efter den nu ophævede § 86 i dødsboskatteloven må anses som en straf i Den Europæiske Menneskerettighedskonventions forstand, og at det derfor vil være i strid med konventionens artikel 6, stk. 2, at anvende denne bestemmelse over for dødsboer/ arvinger, i hvert fald når der ikke før dødsfaldet er blevet taget stilling til spørgsmålet om den afdødes skyld. Betalte tillægsskatter, som ikke er forældede, skal følgelig tilbagebetales, ligesom eventuelt ikke betalte tillægsskatter skal frafaldes.

 

B.G.3 Hæftelsesregler m.v.
B.G.3.1 Hæftelse for dødsboskat og skattekrav mod afdøde - § 88

DBSL § 87 vedrører hovedsagelig afdødes ubetalte skatter for årene før dødsåret, jf. dog nedenfor om præklusion af skattekrav efter stk. 5.

§ 87, stk. 1

Efter DBSL § 87, stk. 1, gælder bestemmelsen, hvis den skattepligtige er afgået ved døden, og det konstateres, at afdøde har betalt for lidt i skat. Er disse kriterier opfyldt, hæftes der efter DBSL § 88 for den manglende skattebetaling.

Opgørelse af skattekrav

Skattekravet/efterbetalingskravet kan være opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse eller på grundlag af et skøn over den manglende skattebetaling.

Egentlig skatteansættelse

Er skattekravet opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse, finder de almindelige regler om skatteansættelse i skatteforvaltningsloven anvendelse med de fristmodifikationer, der følger af stk. 2 og 3 i DBSL § 87.

Skønsmæssig ansættelse

Er skattekravet ikke opgjort på grundlag af en egentlig skatteansættelse, men på grundlag af et skøn over størrelsen af den manglende skattebetaling, forudsætter opkrævning af efterbetalingskravet, at der enten er indgået forlig herom eller afsagt en civilretlig dom herom, jf. SL § 42. I begge situationer antages de almindelige fristregler i SFL §§ 26 og 27 for forhøjelse af en skatteansættelse at finde anvendelse.

SKATs anmeldelsesfrist - § 87, stk. 2

Efter DBSL § 87, stk. 2, ophører hæftelsen for en manglende skattebetaling som udgangspunkt 3 måneder efter, at SKAT har modtaget en opgørelse over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen, hvis ikke SKAT har anmeldt efterbetalingskravet inden udløbet af denne frist.

For dødsfald den 1. juli 2008 og senere er DBSL § 87, stk. 2 ændret således, at formueoversigten som nævnt i arvelovens § 22, træder i stedet for den hidtil krævede åbningsstatus vedrørende uskiftede boer.

Med arvelovens § 22 pålægges det en længstlevende ægtefælle i et uskiftet bo, at indlevere en formueoversigt til skifteretten inden 6 måneder efter dødsfaldet. Formueoversigten skal bl.a. specificere afdødes og længstlevendes fællesejemidler samt begge ægtefællers eventuelle fuldstændige særejer. Formueoversigten skal indgives i 2 eksemplarer til skifteretten og skifteretten skal videresende det ene eksemplar til SKAT.

Fremrykket frist for at selvangive og opgørelsen over aktiver og passiver

I DBSL § 87, stk. 2, 2. pkt. er fastsat en særlig frist for at selvangive for året før dødsåret, hvis opgørelsen indgives inden udløbet af den almindelige selvangivelsesfrist i SKL § 4. Selvangivelsesfristen fremrykkes herefter til tidspunktet for indsendelse af opgørelsen. Hvis opgørelsen f.eks. indgives den 1. februar, fremrykkes selvangivelsesfristen, der normalt er den 1. maj (ved fortrykt selvangivelse), derfor til den 1. februar.

Hvis afdøde var gift og samlevende med ægtefællen ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret, jf. KSL § 4, skal der selvangives for begge ægtefæller for, at der kan udskrives årsopgørelse. Som følge heraf fremrykkes fristen for at selvangive i disse tilfælde både for afdøde og for ægtefællen.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere løber fristen for SKATs krav vedrørende indkomstår forud for dødsåret tidligst fra udløbet af selvangivelsesfristen selv om åbningsstatus - eller for uskiftede boers vedkommende formueoversigt - er indsendt forinden.

Hvis åbningsstatus - eller for uskiftede boers vedkommende formueoversigt - indgives inden udløbet af fristen for at indsende selvangivelse for indkomståret før dødsåret efter SKL § 4, skal skattekrav fremsættes senest 3 måneder efter selvangivelsesfristens udløb, jf. DBSL § 87, stk. 2, 2. pkt.

Hvis SKAT ønsker at gøre yderligere krav gældende i forhold til årsopgørelsen, skal dette således ske senest den 1. august, henholdsvis den 1. oktober i dødsåret, afhængig af, om afdøde var pensionist/lønmodtager eller selvstændig. Der henvises til SKL § 4.

Frist for at selvangive og meddelelse om udlevering efter DSL § 22

I tilfælde, hvor et dødsbo udleveres til den efterlevende ægtefælle efter DSL § 22, foreligger der ikke en opgørelse over boets aktiver og passiver på dødsdagen. I følge § 87, stk. 2, 3. pkt. skal skattekrav i denne situation fremsættes overfor den efterlevende ægtefælle senest 3 måneder efter modtagelsen af såvel selvangivelsen for indkomståret forud for dødsåret for afdøde og en eventuel sambeskattet ægtefælle, jf. KSL § 4, som meddelelsen fra skifteretten om, at boet er udleveret i medfør af DSL § 22.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere skal skattekravet, når boet er udleveret efter reglerne om suppleringsarv i DSL § 22, fremsættes overfor den efterlevende ægtefælle senest 3 måneder efter, at SKAT har fået meddelelse om skifteformen, jf. DBSL § 87, stk. 2, 3. pkt.

Hvis skifteretten træffer afgørelse om at udlevere boet efter DSL § 22 inden fristen for at selvangive for indkomståret før dødsåret udløber, jf. SKL § 4, skal skattekravet dog først fremsættes senest 3 måneder efter at fristen for at selvangive er udløbet, jf. DBSL § 87. stk. 2, 4. pkt.

Formalia

Der stilles ikke krav om, at der er foretaget en endelig opgørelse af efterbetalingskravet inden fristens udløb, f.eks. i form af et forslag til ændring af skatteansættelsen som nævnt i § 20 i SFL, men kravsanmeldelsen skal for at kunne tillægges retsvirkning - angive det faktiske og retlige grundlag for kravets fremsættelse.

Fristen på 3 måneder for fremsættelse af krav om efterbetaling gælder ikke, hvis den manglende skattebetaling skyldes et forhold som nævnt i SFL § 27, stk. 1, nr. 5, dvs. et forhold, hvor den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. I disse tilfælde reguleres fristen for at gøre et efterbetalingskrav gældende af reglerne i forældelsesloven af 1908 om forældelse af skattekrav.

Inden udløbet af fristerne for underretning må boets behandling ikke afsluttes, medmindre der for statskassens vedkommende foreligger en erklæring om, at sådanne krav ikke vil blive fremsat.

Undtagelse fra fristreglerne - § 87, stk. 3

Ifølge DBSL § 87, stk. 3, er der en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet m.v. ikke har opfyldt en anmodning fra SKAT om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL, inden for en nærmere fastsat frist. I disse tilfælde udskydes 3-måneders-fristen efter § 87, stk. 2, således, at den først udløber 2 måneder efter, at SKAT har modtaget oplysningerne.

Hvis boet selv korrigerer en mangelfuld åbningsstatus på et relevant punkt kan det efter omstændighederne medføre, at der løber en ny frist for fremsættelse af efterbetalingskrav og eventuelt en ny frist for krav om afsluttende ansættelse.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere er DBSL § 87, stk. 3 videreført med en lidt ændret formulering, men med uændret indhold.

Særlige efterbetalingskrav - § 87, stk. 4

DBSL § 87, stk. 4, undtager visse efterbetalingskrav fra fristen i DBSL § 87, stk. 2. Det drejer sig om efterbetalingskrav, der skyldes genbeskatning af afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser. Når boet skiftes, kan disse i et vist omfang overtages af afdødes efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer i forbindelse med boets udlodning, og i så fald skal der ikke ske efterbetaling. Ved udløbet af den i DBSL § 87, stk. 2, nævnte frist vil der ikke i alle tilfælde være klarhed over, hvorvidt der skal ske overtagelse. I stedet for fristen i DBSL § 87, stk. 2, gælder en frist på 2 måneder fra SKATs modtagelse af meddelelse om, at overtagelse ikke skal ske. SKAT bliver i alle tilfælde senest underrettet herom ved modtagelsen af boopgørelsen. Boet kan tillige bringe fristen til at løbe ved at give SKAT en særskilt meddelelse om, at efterbetaling ønskes. Er der klarhed over forholdene, kan denne meddelelse gives samtidig med indsendelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver ved dødsfaldet.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder efter DBSL § 87, stk. 4, at efterbetalingskrav, der hidrører fra afdødes forskudsafskrivninger, skal - uanset fristen i stk. 2 - fremsættes senest 2 måneder efter, at SKAT har modtaget meddelelse om, at afdødes efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer ikke skal overtage forskudsafskrivninger efter § 39, stk. 1.

For så vidt angår tilfælde, hvor en efterlevende ægtefælle overtager boet til uskiftet bo, skal der gives meddelelse om, at den efterlevende ægtefælle ikke vil overtage afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser, samtidig med indgivelsen af en opgørelse over det uskiftede bos aktiver og passiver, jf. DBSL § 59, stk. 3, se afsnit B.C.1.3. I disse tilfælde omfattes de særlige efterbetalingskrav således af de almindelige fristregler i DBSL § 87, stk. 2.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder, at ved uskiftet bo, hvor den efterlevende ægtefælle ikke ønsker at overtage afdødes forskudafskrivninger eller indskud på etableringskonto, skal ægtefællen give en erklæring herom overfor SKAT senest samtidig med, at formueoversigt efter arvelovens § 22 eller åbningsstatus indgives til Skifteretten, jf. DBSL 59, stk. 3.

Efterbetalingskrav, der hidrører fra afdødes forskudsafskrivninger, skal SKAT fremsætte senest 2 måneder efter, at SKAT har modtaget meddelelse om, at forskudsafskrivningerne ikke overtages, jf. DBSL § 87, stk. 4.

Efterbetalingskrav, der hidrører fra afdødes etableringskontoindskud tillægges afdødes indkomst for mellemperioden jf. DBSL 62, stk. 4.

Proklama - § 87, stk. 5

I DSL kapitel 20 er fastsat regler om, at der i dødsboer skal udstedes proklama med den virkning, at krav mod afdøde, der ikke anmeldes rettidigt, prækluderes. Denne regel gælder generelt, såfremt der ikke i anden lovgivning er fastsat særlige regler om præklusion, herunder regler i skatte- og afgiftslovgivningen.

I DBSL § 87 er der fastsat særlige regler for, hvornår skattekrav skal anmeldes for ikke at blive prækluderet. Skattekrav, der er opgjort på tidspunktet for proklamaets udstedelse, er omfattet af de almindelige regler i dødsboskifteloven om, at krav, der ikke anmeldes inden en nærmere angiven frist, prækluderes, jf. DBSL § 87, stk. 5. Proklamareglen gælder dog ikke for restskatter m.v., der er overført efter KSL § 61, stk. 3, og § 61 A, til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter. Det betyder, at de nævnte restskatter m.v., ikke skal fremsættes i dødsboet inden proklamafristens udløb for at undgå præklusion. Indregnede restskatter m.v., som ikke er betalt på dødstidspunktet, men som skal betales, skal dog anmeldes i dødsboet men ikke nødvendigvis indenfor proklamafristen.

Derimod vil andre opgjorte restskatter m.v. fortsat skulle anmeldes i boet indenfor proklamafristen. Om modregning i prækluderet krav, se SKM2004.120.ØLR.

Skattekrav, der er under påklage, anses for opgjort forud for proklamaets udstedelse, uanset at opgørelsen ikke er endelig. Sådanne krav er således omfattet af et proklama.

For dødsfald 1. juli 2008 gælder, at bestemmelsen i § 87, stk. 5 grundlæggende er bevaret, men er omformuleret under hensyntagen til, at den nye arvelov indfører proklama også ved uskiftet bo og i boer, der udleveres til en efterlevende ægtefælle efter reglerne om suppleringsarv i DSL § 22. Proklama udstedt i disse tilfælde omfatter skattekrav i nøjagtig samme omfang som proklama udstedt i de skiftede boer.

B.G.3.2 Forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse mv. af skatter omfattet af § 89

DBSL § 88 omfatter hæftelsesregler for dødsboskat, mellemperiodeskat, afdødes restskat samt efterbetalings- og tillægsskattekrav.

Skiftet bo - boet hæfter - § 88, stk. 1

Efter DBSL § 88, stk. 1, påhviler betalingen, når boet er undergivet skifte, som hovedregel boet. DSL § 27 finder tilsvarende anvendelse. Det betyder, at privatskiftende arvinger, der har delt boet imellem sig uden at sikre sig, at boets gældsposter er afviklet, som hovedregel hæfter personligt og solidarisk for gælden. Der gælder efter DBSL § 88, stk. 1, en tilsvarende hæftelsesbestemmelse for uprækluderede skattekrav mod afdøde.

Hæftelsen gælder således også, selvom dødsboets eller mellemperiodens skatteansættelser ændres af SKAT efter boets afslutning.

Uskiftet bo - ægtefællen hæfter - § 88, stk. 2

DBSL § 88, stk. 2, omhandler uskiftet bo og lignende. Her påhviler betalingen af afdødes restskat samt eventuelle efterbetalings- og tillægsskattekrav den efterlevende ægtefælle, jf. dog DBSL § 88, stk. 4 og 5. På grund af reglerne i DBSL kapitel 10, se afsnit B.C, om beskatningen af den efterlevende ægtefælle kommer dødsboskat og mellemperiodeskat ikke på tale.

Særbo

Hvis afdøde ud over fællesboet også efterlod sig et særbo, som er skiftet, hæfter særboet og den efterlevende ægtefælle solidarisk for afdødes restskat og efterbetalingskrav, hvorimod særboet alene hæfter for dødsboskatten eller for mellemperiodeskat, der vedrører særboet.

Fuldstændigt skifte af uskiftet bo i længstlevendes levende live - § 88, stk. 3

DBSL § 88, stk. 3, omhandler fuldstændigt skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live. Betalingen af boskatten påhviler her både den efterlevende ægtefælle og boet, ved privat skifte dog suppleret af bestemmelsen i DSL § 27. Krav efter DBSL §§ 86-87 kommer yderst sjældent på tale, eftersom den efterlevende ægtefælle er i live, og skiftet ikke starter en ny frist for anmeldelse af krav mod afdøde, efter at den almindelige frist herfor efter DBSL § 87, stk. 2, er udløbet.

Efterlevendes egen skat

Skattekrav mod den efterlevende ægtefælle selv omfattes af de almindelige regler i bl.a. kildeskatteloven.

Afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfonds-henlæggelser - § 88, stk. 4

DBSL § 88, stk. 4, udgør en modifikation til DBSL § 88, stk. 1, hvorefter boet og ved privat skifte eventuelt arvingerne hæfter for efterbetalingskrav omfattet af DBSL § 87. Det drejer sig om efterbetalingskrav, der skyldes genbeskatning af afdødes forskudsafskrivninger, indskud på etableringskonto og investeringsfondshenlæggelser. Disse kan i et vist omfang overtages af en efterlevende ægtefælle, arvinger og legatarer i forbindelse med boets udlodning. Sker dette, og opfylder udlodningsmodtageren ikke siden kravene til udnyttelse af det overtagne, skal efterbetalingen for så vidt angår forskudsafskrivninger og investeringsfondshenlæggelser foregå ved genoptagelse af afdødes skatteansættelse for de indkomstår, hvori dispositionen er foretaget.

I disse tilfælde påhviler efterbetalingskravet ikke det afsluttede bo eller dettes øvrige arvinger, men derimod alene den pågældende udlodningsmodtager.

I følge ETBL § 11, stk. 1, sker efterbeskatningen vedrørende indskud på etableringskonto ved, at de ikke hævede indskud med tillæg medregnes i den skattepligtige indkomst i dødsåret.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder efter § 88, stk. 4, at efterbetalingskrav efter § 87, der vedrører afdødes forskudsafskrivninger, som er overtaget af en arving eller legatar efter DBSL § 39, stk. 1, påhviler betalingen kun den, der har overtaget afdødes forskudsafskrivninger.

Boets overgang til insolvensbehandling - tilbagelevering - § 88, stk. 5

DBSL § 88, stk. 5, er en særregel, der fritager afdødes efterlevende ægtefælle og arvinger for hæftelsen efter DBSL § 88, stk. 1-4, hvis boet efter afdøde overgår til insolvensbehandling, og de pågældende tilbageleverer, hvad de har modtaget efter reglerne i DSL § 104.

Reglen gælder, hvad enten overgangen til insolvensbehandling sker under et skifte, jf. herved bl.a. DSL § 29, eller et én gang afsluttet bo genoptages med henblik på insolvensbehandling, jf. herved bl.a. DSL § 23 og arvelovens § 25, stk. 2, om tilfælde, hvor boet er udleveret til den efterlevende ægtefælle efter henholdsvis DSL § 22 eller til uskiftet bo ud fra en urigtig antagelse om solvens.

Ophævelse af dødsbobeskatning eller mellemperiode-beskatning

Efter DBSL § 52, stk. 3 og 4, skal en eventuelt gennemført dødsbobeskatning eller mellemperiodebeskatning ophæves. Heraf følger, at i tilfælde hvor afdødes bo overgår til insolvensbehandling, og de ovenfor nævnte betingelser er opfyldt, har DBSL § 88 kun relevans for afdødes restskat samt efterbetalings- og tillægsskattekrav.

Insolvente dødsboer behandles i skattemæssig henseende som konkursboer, se nærmere LV Erhvervsdrivende afsnit E.L.

B.H
B.H.1 Forskellige bestemmelser
B.H.1.1 Anskaffelsessummen for erhvervelser ved arv fra dødsboer, der hverken har været fuldt eller begrænset skattepligtige til Danmark - § 90

Hovedregel - skattelovgivningens almindelige regler

Efter DBSL § 89, stk. 1 anvendes skattelovgivningens almindelige regler om forfaldstidspunkt, forrentning, opkrævning og inddrivelse af personskatter på der skatter, der er omfattet af dødsboskatteloven med de undtagelser der følger af DBSL § 89, stk. 2-5. For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder undtagelser, der følger af DBSL § 89, stk. 2-11.

DBSL § 89 omfatter ikke alene mellemperiodeskat ved afsluttende skatteansættelse efter reglerne i DBSL §§ 7-18, se afsnit B.B.2, og dødsboskat, der er opgjort efter reglerne i DBSL §§ 19-33, se B.B.3, men også beregnet skat i dødsboer efter dødsboskatteloven i andre situationer. Det drejer sig om skat f.eks. i begrænset skattepligtige dødsboer (kapitel 9), se afsnit B.B.7, ved skifte af førstafdødes særbo (kapitel 11), se afsnit B.C.2, ved skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live (kapitel 12), se afsnit B.C.3, og i genoptagelsesboer (kapitel 14), se afsnit B.E.

Ud over mellemperiodeskat og dødsboskat omfatter reglerne også skat af CFC-indkomst, der vedrører mellemperioden eller bobeskatningsperioden.

Renter ved ændret skatteberegning

§ 89 indeholder ikke særskilte bestemmelser om forrentning ved ændret skatteberegning, når en tidligere foretagen skatteansættelse er blevet ændret. Reglerne i KL § 62 A om forrentning gælder derfor i dette tilfælde.

Renter beregnes svarende til renten i henhold til § 7, stk. 2, i lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v. med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned. Størrelsen af basisrenterne efter opkrævningslovens § 7, stk. 2 fremgår af Skatteministeriets hjemmeside. For 2008 er basisrenten fastsat til 0,2 procentpoint, jf. SKM2007.940.SKAT.

Med virkning for dødsfald 1. juli 2008 og senere indeholder § 89, stk. 6-11 bestemmelser om forrentning ved ændret skatteberegning for mellemperioden eller for bobeskatningsperioden. Se nedenfor.

Undtagelse 1 - forfaldstidspunktet

Mellemperiodeskatten og dødsboskatten forfalder til betaling den 1. i den anden kalendermåned efter udskrivningsdatoen for skattekravet, med sidste rettidige betalingsdag den 20. i samme måned, jf. DBSL § 89, stk. 2. Dette gælder også en efterfølgende korrektion af skatteansættelsen, der resulterer i en skatteforhøjelse.

Undtagelse 2 - tillægsopgørelsens forfaldstidspunkt

Skifteretten kan i medfør af dødsboskifteloven tillade, at opgørelse vedrørende afgrænsede dele af boet først foretages efter boets slutning. I sådanne tilfælde indsender boet en tillægsboopgørelse og, hvis det skal betale dødsboskat, skal der selvangives herom, jf. DBSL § 85, stk. 2, se afsnit B.G.1. Selvangivelsen danner således basis for opgørelse og opkrævning af eventuel skyldig dødsboskat. I disse situationer forfalder skatten til betaling den 1. i den anden kalendermåned efter udskrivningsdatoen for skattekravet, med sidste rettidige betalingsdag den 20. i samme måned, jf. DBSL § 89, stk. 3.

Undtagelse 3 - forrentning

Hvis der er opkrævet for meget i skat, forrentes den overskydende skat fra den 1. i den anden kalendermåned efter udskrivningsdatoen for den for meget opkrævede skat, hvis tilbagebetaling ikke er sket inden dette tidspunkt. Forrentningen sker med den sats, der er fastsat i KSL § 63. Herved følger rentesatsen automatisk kildeskattelovens rentesats ved eventuelle ændringer heraf, se DBSL § 89, stk. 4.

Undtagelse 4 - Procenttillæg/
procentgodtgørelse

I følge DBSL § 89, stk. 5 finder reglerne i KSL §§ 61 og 62 for så vidt angår henholdsvis procenttillæg og procentgodtgørelse ikke anvendelse ved opkrævning eller tilbagebetaling af skat ved mellemperiode- og dødsbobeskatning. Endvidere kan reglen i KSL § 59 om frivillig indbetaling af restskat ikke anvendes på dødsboer i forbindelse med mellemperiode- eller bobeskatning.

For dødsfald 1. oktober 2008 og senere gælder, at den del af reglerne i kildeskattelovens §§ 61 og 62, der handler om forrentning, hvis udskrivningsdatoen for den første skatteberegning ligger senere end 1. oktober i året efter indkomståret, ikke finder anvendelse for mellemperiode- og dødsboskat. Datoen 1. oktober i året efter indkomståret er ikke relevant her. Forrentning af for sent betalt mellemperiode- eller dødsboskat indgår i stedet i det nye stk. 7.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder et nyt stk. 6. Det vedrører renter efter kildeskattelovens § 63 af ikke rettidig betaling af beløb til det offentlige. Efter kildeskattelovens § 63 skal sådanne renter opgøres en gang om året. Der er indført en særregel i dødsboskatteloven, der sikrer, at sådanne renter for dødsåret og senere indkomstår opgøres og opkræves sammen med mellemperiodeskat eller dødsboskat. Hvis dødsboet er fritaget for beskatning, skal der dog hverken opgøres eller opkræves renter, medmindre der sker afsluttende skatteansættelse af mellemperioden. Hvis to boer efter afdøde skiftes hver for sig, skal rentebeløbet fordeles efter forholdet mellem mellemperiodeindkomst eller bobeskatningsindkomst i de to boer.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder et nyt stk. 7. Det vedrører for sen betaling af mellemperiode- eller dødsboskat. Forrentning efter kildeskattelovens § 63 sker pr. påbegyndt måned, indtil betaling sker.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder nye stk. 8-10. Disse stykker regulerer forrentningen i tilfælde, hvor en skatteansættelse af et dødsbo eller en mellemperiode efterfølgende ændres. Reglerne er parallelle med kildeskattelovens § 62 A for så vidt angår situationer, der udløser forrentning og rentesatsen. Forrentningen starter imidlertid ikke som efter kildeskattelovens § 62 A den 1. oktober i året efter indkomståret, men derimod fra den 1. i den anden kalendermåned regnet fra den første skatteberegning. Forrentningen ophører ved udgangen af den første fulde måned efter udskrivningsdatoen for den ændrede skatteberegning.

Stk. 8 fastlægger renteberegningen når en ændret skatteberegning medfører at der skal betales yderligere restskat for mellemperioden eller yderligere dødsboskat.

Stk. 9 fastlægger renteberegningen, når en ændret skatteberegning medfører opkrævning af et tidligere udbetalt beløb.

Stk. 10 fastlægger renteberegningen, når en ændret skatteberegning medfører udbetaling af tidligere opkrævet restskat for mellemperioden eller tidligere opkrævet dødsboskat.

For dødsfald 1. juli 2008 og senere gælder nyt stk. 11. Det fastslår, at der ikke skal beregnes renter i den særlige situation, hvor der er lavet en skatteansættelse af mellemperioden, og hvor denne ophæves, fordi dødsboet ikke er skattefritaget. Der skal i stedet gennemføres en skatteansættelse af dødsboet. Indbetalte eller udbetalte beløb vedrørende mellemperioden, indgår i skatteberegningen for det ikke-skattefritagne dødsbo, jf. DBSL § 18.

   
B.H.1.2 Fordeling af provenuet af dødsboskatten og mellemperiodeskatten - § 92

Udenlandsk dødsbo

DBSL § 90 fastlægger anskaffelsessummen ved erhvervelser ved arv fra dødsboer, der hverken har været fuldt eller begrænset skattepligtige til Danmark. Det vil sige udenlandske dødsboer samt dødsboer efter personer, der var omfattet af skattefrihedsbestemmelsen i KSL § 3, stk. 1 (medlemmer af kongehuset), se LV Dobbeltbeskatning afsnit D.A.3.1.

Anskaffelsessummen sættes til den værdi, hvoraf der er svaret arveafgift, boafgift eller lignende i udlandet. Er der ikke svaret nogen afgift, sættes anskaffelsessummen til aktivets handelsværdi ved erhvervelsen.

Det er uden betydning, om det udenlandske bo efter udenlandske regler behandles som et selvstændigt skattesubjekt eller ej.

B.I
B.I.1 Straffebestemmelser - §§ 93-95

DBSL § 92 indeholder regler for fordelingen af dødsboskatten og mellemperiodeskatten mellem stat og kommuner. Se SKM2006.592HR.

B.J
B.J.1 Definitioner - § 96

Der er kun selvstændig kriminalisering af enkelte forhold, idet straffebestemmelsen supplerer straffebestemmelserne i BAL kapitel 10 (manglende indgivelse af boopgørelser) og DSL's afsnit III. 

Urigtige eller vildledende oplysninger - § 93, stk. 1, nr. 1

I medfør af DBSL § 93, stk. 1, nr. 1, er der bødestraf for afgivelse af urigtige eller vildledende oplysninger samt fortielse m.v. med hensyn til spørgsmålet, om et dødsbo er skattefritaget efter § 6 eller ej.

Boopgørelse ikke indsendt - § 93, stk. 1, nr. 2

I henhold til DBSL § 93, stk. 1, nr. 2, er der endvidere bødestraf for den, der undlader at indsende den særlige boopgørelse i begrænset skattepligtige boer, jf. DBSL § 57, stk. 1.

§ 93, stk. 2

Det gælder efter DBSL § 93, stk. 2, at i forskrifter, der udfærdiges i medfør af loven, kan der fastsættes straf af bøde for overtrædelse af bestemmelser i forskrifterne.

Forsæt eller skærpende omstændigheder - § 93, stk. 3

Hvis en af de overtrædelser, der er nævnt i DBSL § 93, stk. 1, er begået med forsæt til skatteunddragelse, eller der i øvrigt foreligger skærpende omstændigheder, kan straffen stige til fængsel i indtil 1½ år, jf. DBSL § 93, stk. 3. I særlig grove tilfælde kan straffen stige til 8 år, jf. straffelovens § 289.

Juridiske personer - § 93, stk. 4

Der kan pålægges juridiske personer strafansvar for overtrædelserne efter reglerne i straffelovens 5. kapitel, jf. DBSL § 93, stk. 4.

Ransagning - § 94

Ransagning i sager om overtrædelse af lovens bestemmelser kan anvendes i overensstemmelse med RPL's regler om ransagning i sager, der kan medføre frihedsstraf, jf. DBSL § 94.

Administrativ bødevedtagelse - § 95

Straffesager efter denne lov kan afgøres administrativt, hvis det skønnes, at overtrædelsen ikke vil medføre højere straf end bøde, jf. DBSL § 95.

Den pågældende skal ved administrativ behandling af straffesager vejledes om, at vedkommende, som mulig strafansvarlig, ikke har pligt til at udtale sig om den eventuelle overtrædelse.

B.J.1.1 Udlodning - § 96, stk. 1

I DBSL § 96 er samlet en række definitioner på begreber, der anvendes generelt i denne lov, men hvis indhold ikke kan anses for alment bekendt. Begreber, der kun har relevans i særlige situationer eller i enkelte bestemmelser eller kapitler i denne lov, er derimod defineret på det sted, hvor de finder anvendelse.

B.J.1.2 Dødsåret - § 96, stk. 2.

DBSL § 96, stk. 1, rummer definitionen på begrebet udlodning i denne lov. Alle afståelser fra et bo til en efterlevende ægtefælle, arvinger og legatarer anses for udlodninger i skattemæssig henseende. Enhver afståelse af aktiver til en efterlevende ægtefælle, arvinger eller legatarer i skattemæssig sammenhæng defineres som en udlodning, uanset om der i det konkrete tilfælde er ydet vederlag eller ej. Definitionen gælder også, hvor den pågældende modtager mere end sin andel i boet.

Mens der med efterlevende ægtefælle altid menes afdødes efterlevende ægtefælle, falder afståelse til arvinger og legatarer ind under begrebet udlodning, både når der er tale om afdødes arvinger og legatarer, og når der er tale om en eventuel fra afdøde afvigende arveladers arvinger og legatarer. Dette er bl.a. relevant, når afdøde var en person, der sad i uskiftet bo, således at en del af formuen falder i arv efter den førstafdøde ægtefælle. Sker udlodningen med succession, er det imidlertid afdødes skattemæssige stilling, der succederes i.

Afståelse i mellemperiode ikke udlodning

Selv om afdødes indtægter i mellemperioden beskattes ligesom boets indtægter, er det kun boets afståelser, der falder ind under begrebet udlodning. Afdødes afståelser i mellemperioden er ikke udlodning, selv om det efterfølgende konstateres, at modtageren falder ind under persongruppen.

Udlodning af efterlevendes aktiver

Selv om dødsboets afståelser direkte kun omfatter afståelser af aktiver, der før dødsfaldet tilhørte den afdøde, omfatter begrebet udlodning efter DBSL § 96, stk. 1, 2. pkt. tillige den efterlevende ægtefælles afståelser til andre arvinger og legatarer i boperioden. Eventuel gevinst og tab herved skal henregnes til dødsboet og ikke til den efterlevende ægtefælle, jf. DBSL § 4, stk. 2, og DBSL § 42, stk. 2. Det vil sige, at der ikke sker beskatning, hvis boet er skattefritaget efter DBSL § 6, og at udlodning kan ske med succession, hvis boet ikke er skattefritaget. Udlodning efter DBSL § 96, stk. 1, omfatter således ikke aktiver, der før dødsfaldet tilhørte den efterlevende ægtefælle, medmindre aktivet afstås til andre arvinger eller legatarer.

B.J.1.3 Mellemperioden - § 96, stk. 3.

DBSL § 96, stk. 2, indeholder en definition af begrebet dødsåret. Det fastslås, at der er tale om det indkomstår, hvori dødsfaldet skete.

Forskudt indkomstår

Hvis afdøde efter de almindelige regler herom har valgt at have et indkomstår, der afviger fra kalenderåret, er dødsåret det indkomstår med de af afdøde valgte begyndelses- og afslutningstidspunkter, hvori dødsfaldet er sket, og ikke det kalenderår, hvori dødsfaldet skete.

Hvor afdøde havde bagudforskudt indkomstår, kan mellemperioden i nogle tilfælde vare længere end et år. Dette er tilfældet i de situationer, hvor et dødsfald er sket efter udløb af det forskudte indkomstår og inden udgangen af det kalenderår, det bagudforskudte indkomstår træder i stedet for, jf. DBSL § 96, stk. 2, 2. pkt. I disse tilfælde forstås ved dødsåret perioden fra begyndelsen af det sidst afsluttede indkomstår til og med dødsdagen.

 

B.J.1.4 Boperioden - § 96, stk. 4.

DBSL § 96, stk. 3, fastlægger en definition af begrebet mellemperiode. Herved forstås perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår forud for dødsfaldet til og med dødsdagen.

Forskudt indkomstår

§ 96, stk. 3, 2. pkt., indeholder en definition af mellemperioden for de tilfælde, hvor afdøde anvendte forskudt indkomstår. Mellemperioden er her den periode, der efter reglerne om forskudt indkomstår i kildeskatteloven anses for mellemperioden ved ophør af skattepligt. Om kildeskattelovens regler om forskudt indkomstår henvises til skd.cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 (med senere ændringer), kapitel 6, punkt 137-140.

Bagudforskudt indkomstår

Afdødes indkomstår kan være forskudt således, at det starter tidligere end det kalenderår, det træder i stedet for, f.eks. 1. oktober 2007 i stedet for 1. januar 2008 (bagudforskudt indkomstår): det vil sige, at indkomståret 1. oktober 2007 - 30. september 2008 træder i stedet for kalenderåret 2008.

KSL § 92

Efter KSL § 92 starter mellemperioden ved begyndelsen af det sidst afsluttede indkomstår og løber frem til skattepligtens ophør, såfremt dødsfaldet sker før den 1. januar i det forskudte indkomstår.

Det betyder, at i de situationer, hvor dødsfaldet er sket efter udløbet af det indkomstår, der træder i stedet for kalenderåret, hvor dødsfaldet sker - men inden udgangen af det pågældende kalenderår, bliver mellemperioden længere end et år. 

Eksempel 1:

Indkomståret 2008 dækker perioden fra 1. oktober 2007 til 30. september 2008. Hvis dødsfaldet er sket den 30. november 2008 (det vil sige, at dødsfaldet er sket før 1. januar i indkomståret 2008) bliver mellemperioden præcis 14 måneder: fra 1. oktober 2007 (det vil sige fra begyndelsen af det sidst afsluttede indkomstår - nemlig indkomståret 2007) til og med dødsdagen, den 30. november 2008.

KSL § 93

Når dødsfaldet sker 1. januar eller senere i det bagudforskudte indkomstår starter mellemperioden efter KSL § 93 samtidig med det bagudforskudte indkomstår, der træder i stedet for det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket. Hvis dødsfaldet er sket før udløbet af det indkomstår, der træder i stedet for kalenderåret, bliver mellemperioden herved kortere end et år.

Eksempel 2:

I ovenstående eksempel: hvis dødsfaldet er sket den 31. august 2008, bliver mellemperioden præcis 11 måneder: fra 1. oktober 2007 til og med dødsdagen, den 31. august 2008.

Uskiftet bo

I SKM 2007.287.LSR har landsskatteretten taget stilling til hvilken periode, der skal anses for mellemperioden, når efterlevende ægtefælle har overtaget afdødes bo til uskiftet bo og ægtefællerne har bagudforskudt indkomstår. Indkomståret 2001 dækkede perioden 1. maj 2000 - 30. april 2001, mens indkomståret 2002 dækkede perioden 1. maj 2001 - 30. april 2002. Dødsfaldet skete 22. august 2001. LSR fandt, at der skal indgives selvangivelse for hver af ægtefællerne for indkomståret 2001, da afdøde var i live den 30. april 2001, og at den efterlevende ægtefælle, der sidder i uskiftet bo, for indkomståret 2002 skal medregne afdødes indkomst for perioden 1. maj 2001 til 22. august 2001.

Fremadforskudt indkomstår

Afdødes indkomstår kan også være forskudt således, at det starter senere end det kalenderår, det træder i stedet for, f.eks. 1. marts 2008 i stedet for 1. januar 2008 (fremadforskudt indkomstår), det vil sige, at indkomståret 1. marts 2008 - 28. februar 2009 træder i stedet for året 2008.

KSL § 93

Når indkomståret er fremadforskudt og dødsfaldet sker 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, starter mellemperioden ved begyndelsen af det fremadforskudte indkomstår, der træder i stedet for det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. KSL § 93. Det vil sige, at mellemperioden her ikke kan overstige 12 måneder.

Eksempel 3:

Indkomståret 2008 dækker perioden 1. marts 2008 til 28. februar 2009. Hvis dødsfaldet er sket den 28. februar 2008 er mellemperioden på nøjagtig 12 måneder: fra 1. marts 2007 til og med dødsdagen, den 29. februar 2008 (indkomståret 2007).

Eksempel 4:

Er dødsfaldet i stedet sket den 31. marts 2008, er mellemperioden på præcis 1 måned: 1. - 31. marts 2008 (indkomståret 2008).

B.J.1.5 Efterladt samlever - § 96, stk. 5

DBSL § 96, stk. 4, indeholder en definition af begrebet boperiode, som dækker perioden fra og med dagen efter dødsdagen til og med skæringsdagen i boopgørelsen. Selve dødsdagen er således omfattet af mellemperioden, jf. DBSL § 96, stk. 3, og ikke af boperioden.

Den periode, der udgøres af mellemperioden og boperioden, defineres i DBSL § 19, stk. 2, som bobeskatningsperioden.

Et dødsbo, der vælger dødsdagen som skæringsdag, vil være skattepligtigt af gevinst og tab ved salg og andre afståelser samt ved udlodning uden succession med virkning fra dødsdagen, jf. DBSL § 5, stk. 5.

Der henvises i øvrigt til afsnit B.B.1.4.1, hvor der nærmere er redegjort for den situation, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag i boopgørelsen.

B.K
B.K.1 Ikrafttrædelses- og overgangsbestemmelser
B.K.1.1 DBSL's ikrafttrædelse - § 97

Dødsfald 1. juli 2008 og senere

DBSL § 96, stk. 5 indeholder en definition af en afdød persons efterladte samlever, og definitionen finder anvendelse ved dødsfald den 1. juli 2008 eller senere. Definitionen følger arvelovens kriterier for, hvornår en efterladt samlever kan arve i henhold til et udvidet samlevertestamente, jf. arvelovens §§ 87 - 89.

For at kunne arve hinanden efter et udvidet samlevertestamente skal parterne for det første leve sammen på fælles bopæl ved dødsfaldet. Samlivet anses dog ikke for ophørt, hvis den fælles bopæl er ophørt, fordi en af parterne er blevet institutionsanbragt eller er flyttet i ældrebolig. 

For det andet skal parterne enten have levet sammen i et ægteskabslignende forhold i 2 år forud for dødsfaldet eller 2 år forud for det tidspunkt, hvor en af parterne flyttede på institution eller i ældrebolig, eller have, vente eller have haft fælles barn. I så fald er der ikke noget krav om, at samlivet skal have bestået i 2 år eller være ægteskabslignende.

Det testamente, der foreligger, behøver ikke at opfylde arvelovens krav til et udvidet samlevertestamente, blot betingelserne for at arve i henhold til et sådant er opfyldt, dvs. at opfylder en samlever arvelovens kriterier, skal det ikke være afgørende, om det testamente, der tillægger samleveren arveret, rent faktisk er et udvidet samlevertestamente i arvelovens forstand. Det er således kravene til samlivsforholdets karakter og varighed, der er afgørende, og ikke de formelle krav til testamentet.

Det bemærkes, at samlevende par, hvoraf den ene eller begge er frasepareret eller sidder i uskiftet bo ikke kan behandles som samlevende efter DBSL § 96, stk. 5.

B.K.1.2 Overgangsregler for anvendelse af anden lovgivning om dødsboer - § 98

I henhold til DBSL § 97 trådte loven i kraft den 1. januar 1997. Dødsboskatteloven finder anvendelse på boer, hvor dødsfaldet er sket den 1. januar 1997 eller senere. Hvis afdøde var en person, der sad i uskiftet bo efter en tidligere afdød ægtefælle, er tidspunktet for længstlevendes død afgørende. Ved skifte af et uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live finder loven anvendelse, hvis der fremsættes anmodning om skifte den 1. januar 1997 eller senere.

B.K.1.3 Specifikke overgangsregler for anvendelsen af DBSL - § 99
B.K.1.3.1 Overgangsregel for anvendelsen af § 15 og § 30 - § 99, stk. 1 og 2.

DBSL § 98 fastslår, at KSL og skatte- og afgiftslovgivningens øvrige bestemmelser om dødsboer m.v. finder anvendelse på boer, hvor dødsfaldet (i tilfælde af uskiftet bo længstlevendes dødsfald) er sket før den 1. januar 1997, og hvor skifte af uskiftet bo i den efterlevende ægtefælles levende live er begæret før den 1. januar 1997.

B.K.1.3.2 Overgangsregel i forbindelse med anvendelsen af § 31 - § 99, stk. 3

Hævning af opsparet overskud og henlagt konjunkturudligning

Der henvises til Ligningsvejledningen for 1999, afsnit B.K.I.1.3.1

B.K.1.3.3 Overgangsregel vedrørende arv fra dødsboer, der ikke var omfattet af KSL - § 99, stk. 4

Carry backEfter § 31 kan dødsboer med negativ skattepligtig indkomst få udbetalt et beløb. Dette beløb begrænses dog af, hvad afdøde og dennes eventuelle ægtefælle har betalt i skat i de to indkomstår før dødsfaldet og, for ægtefællens vedkommende, i indkomstårene under boperioden. I bestemmelsen angives, at alene skat af skattepligtig indkomst og aktieindkomst medregnes.
 
Særlig indkomstskat og formueskatHverken særlig indkomstskat, der er afskaffet med virkning fra og med 1996, eller formueskat, der er afskaffet med virkning fra og med 1997, er nævnt i bestemmelsen. Betalt særlig indkomstskat og formueskat indgår i henhold til DBSL § 99, stk. 3, i beregningen, når toårsperioden i DBSL § 31 omfatter 1995 og/eller 1996. Bestemmelsen vil derfor som altovervejende hovedregel være uden betydning, når dødsfaldet er sket efter den 1. januar 1999.

B.K.1.3.4 Ikrafttrædelsesregel for anvendelsen af § 74, stk. 4, 2. pkt. - § 99, stk. 5

Efter DBSL § 99, stk. 4, finder DBSL § 35 om beskatning af udlodning hos modtageren tilsvarende anvendelse på aktiver, der er erhvervet ved udlæg fra et dødsbo, der er skiftet her i landet forud for kildeskattelovens ikrafttræden. Uanset DBSL § 35, stk. 2, finder DBSL §§ 36-38 dog ikke tilsvarende anvendelse.

B.K.1.4 Genoptagelsesboer - § 99, stk. 6

Virksomhedsskat/ KonjunkturudligningsskatEfter DBSL § 74, stk. 4, 2. pkt. kan virksomhedsskat henholdsvis konjunkturudligningsskat, der ikke kan rummes i den efterlevende ægtefælles slutskat mv. for imødekommelsesåret, udbetales kontant.
Om de tidligere gældende regler henvises til LV 1998 Beskatning ved dødsfald afsnit B.K.1.3.1 og LV 1997 Erhvervsdrivende afsnit E.G.1.6.2. Om de nugældende regler i VSL § 10, stk. 3, henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.G.2.12.5.

B.K.1.5 Dødsfald 1. juli 2008 og senere - efterbeskatning af investeringsfondshenlæggelser

Beskatning efter KSL §§ 16-19

Efter DBSL § 99, stk. 6 finder DBSL §§ 81-83 om genoptagelsesboer tilsvarende anvendelse i tilfælde, hvor det genoptagne bo ikke var omfattet af dødsboskatteloven. Hvis det genoptagne bo var omfattet af de hidtil gældende regler i kildeskatteloven, sidestilles boer, der var omfattet af KSL §§ 16-19, med boer, der omfattes af DBSL § 3.

Beløbsgrænser

Uanset DBSL § 81, stk. 1, 2. pkt., skal der anvendes de beløb, der er gældende for det kalenderår, hvori genoptagelsen sker.

For dødsfald 1. juli 2008 gælder, at der kun er en beløbsgrænse i § 6, stk. 1.

Bofradrag

Uanset DBSL § 82 gives der fuldt bofradrag efter DBSL § 30, stk. 2. Tilfælde, hvor den efterlevende ægtefælle er beskattet efter KSL § 29, sidestilles med tilfælde, hvor det genoptagne bo er udleveret til den efterlevende ægtefælle efter DBSL § 58, stk. 1.

B.L
B.L.1 Andre love, der har betydning i relation til dødsboskatteloven.
B.L.1.1 Proklamareglerne

Ved lov nr. 521 af 17. juni 2008 er en række bestemmelser, der vedrører den skattemæssige behandling af investeringsfondshenlæggelser, blevet fjernet fra den aktuelle version af dødsboskatteloven. Uagtet, at man i boet, efter en person, der dør i 2008, finder det usandsynligt, at der findes ubenyttede investeringsfondshenlæggelser, kan dette imidlertid ikke fuldstændig udelukkes.

Muligheden for at foretage efterbeskatning af ubenyttede investeringsfondshenlæggelser ønskes således bevaret, og hjemlen til at foretage efterbeskatning er indsat i § 12 i lov nr. 521 af 17. juni 2008, der har følgende ordlyd:

"I det omfang en person, som er afgået ved døden den 1. juli 2008 eller senere, efterlader sig ikke udnyttede investeringsfondshenlæggelser efter lov om investeringsfonds, finder bestemmelserne om investeringsfondshenlæggelser i § 9, stk. 1, nr. 3, § 22, stk. 1, nr. 3, § 22, stk. 3, § 39, stk. 1, nr. 2, § 45, stk. 1, nr. 2, § 59, stk. 2, nr. 2, § 87, stk. 4, og § 88, stk. 4, i lov om beskatning ved dødsfald, jf. lovbekendtgørelse nr. 908 af 28. august 2006, fortsat anvendelse."

B.L.1.2 Insolvente dødsboer - Dødsboskatteloven og Konkursskatteloven

Obligatorisk proklama

I DSL §§ 81 -83 (kapitel 20) er fastsat regler om, at der i dødsboer skal udstedes proklama med den virkning, at krav mod afdøde, der ikke anmeldes rettidigt, prækluderes. Denne regel gælder generelt, såfremt der ikke i anden lovgivning er fastsat særlige regler om præklusion, herunder regler i skatte- og afgiftslovgivningen.

Efter §§ 81-83 i DSL er udstedelse af proklama obligatorisk i alle egentligt skiftede boer, dvs. privatskiftede boer og bobestyrerbehandlede boer. Med virkning for dødsfald 1. januar 2008 og senere skal også boer udlagt til ægtefællen efter DSL § 22 (ægtefælleudlæg) og efter § 24 (uskiftet bo) udstede proklama. Anmeldelse af eventuelle krav skal foretages af de enkelte kreditorer.

Der skabes således sikkerhed for, dels om boet er solvent eller ej, og dels at afdødes kreditorer får dækning i boets aktiver, inden aktiverne deles mellem arvingerne. Arvingerne sikrer sig samtidig, at de ikke bliver mødt med krav efter boets afslutning.

8 ugers præklusionsfrist

Som hovedregel vil der skulle udstedes proklama umiddelbart efter, at der er truffet afgørelse om et bos behandlingsmåde. Fra proklamaets udstedelse løber der en frist på 8 uger, hvorefter et krav prækluderes, hvis det ikke er opgjort og anmeldt. Kan et krav ikke opgøres endeligt inden for denne frist, kan en skønsmæssig angivelse af kravet anmeldes. Det endeligt opgjorte krav skal da anmeldes inden for en yderligere frist på 8 uger.

Krav der ikke prækluderes

Proklamaet vedrører alle krav mod afdøde indtil dødstidspunktet. Visse nærmere opregnede krav prækluderes dog ikke. Det gælder bl.a. skatter og afgifter i det omfang, det er bestemt i anden lovgivning.

Skattekrav

Efter DBSL § 87, stk. 5, se afsnit B.G.2.2 finder reglerne i dødsboskifteloven om udstedelse af proklama i dødsboer således ikke anvendelse over for skattekrav, medmindre kravet er opgjort på tidspunktet for proklamaets udstedelse. Dette gælder, uanset om skattekravet vedrører indkomstår forud for dødsåret eller mellemperioden. Restskatter m.v., der er overført til dødsåret efter KSL § 61, stk. 3, og § 61 A er dog ikke omfattet af et proklama.

Skattekrav under påklage omfattes af proklama

Skattekrav, der er under påklage, anses for opgjort forud for proklamaets udstedelse, uanset at opgørelsen ikke er endelig. Sådanne krav er således omfattet af et proklama.

B.L.1.3 Arbejdsmarkedsbidrag - arbejdsmarkedsbidragsloven

Insolvensbehandling af dødsboer

Efter DSL § 69 træffer skifteretten afgørelse om insolvensbehandling af insolvente dødsboer og udpeger en bobestyrer, jf. dog DSL § 70, stk. 2, hvorefter der kan træffes afgørelse om udvidet bostyre efter konkurslovens bestemmelser. Når skifteretten efter DSL § 69 har truffet beslutning om insolvensbehandling af et insolvent, fuldt skattepligtigt dødsbo, omfattes dødsboet efter DBSL § 52, stk. 2, af konkursskattelovens regler. Af dødsboskattereglerne er det herefter i disse tilfælde kun DBSL § 52, der finder anvendelse, jf. DBSL § 2, stk. 3. Således finder blandt andet de regler, der gælder for afdødes efterlevende ægtefælle efter DBSL kapitel 7 ikke anvendelse, hvis afdødes bo er taget under konkursbehandling.

Afdøde gift og insolvent ved dødsfaldet

Hvis afdøde var gift ved dødsfaldet, og hvis kun afdøde selv var insolvent, omfatter insolvensbehandlingen kun afdødes formue. Den anden ægtefælles formue opgøres i overensstemmelse med de almindelige regler i dødsboskiftelovens kapitel 16 separat med henblik på boslodsudveksling (det vil her sige overførsel af halvdelen af nettoværdierne i den solvente ægtefælles andel af det hidtidige fælleseje samt skilsmissesæreje uden modydelse). I tilfælde, hvor skifteretten træffer afgørelse om insolvensbehandling af boet, jf. DSL § 69, indebærer konkursskattelovens kapitel 3 A, at afdødes ægtefælle beskattes efter de samme regler som gælder for beskatning af andre fallenters ægtefæller. De særlige regler, der gælder for afdødes ægtefælle efter dødsboskatteloven, finder således ikke anvendelse, hvor afdødes bo er taget under insolvensbehandling.

Efterlevende ægtefælle insolvent

Hvis kun den efterlevende ægtefælle er insolvent, sker en eventuel beskatning af dødsboet, hvad enten den efterlevende ægtefælle er under konkurs eller ej, uafhængigt heraf efter de øvrige bestemmelser i dødsboskatteloven.

Afdøde og efterlevende ægtefælle insolvente

Hvis både afdøde og den efterlevende ægtefælle er insolvente, bliver der tale om to adskilte insolvente/konkursboer med hver sin kreditorkreds.

Ophævelse af evt. mellemperiodebeskatning

Hvis der er iværksat afsluttende skatteansættelse af afdødes indkomst ud fra den urigtige forudsætning, at dødsboet er solvent, men fritaget for beskatning efter DBSL § 6, og skifteretten på et senere tidspunkt træffer bestemmelse om insolvensbehandling af dødsboet, ophæves mellemperiodebeskatningen, og eventuelle beløb, som boet har indbetalt, modregnes i skatten af konkursindkomsten, jf. DBSL § 52, stk. 3, se afsnit B.B.6. I det omfang, dette ikke kan ske, skal beløbet udbetales til boet.

Overskydende skat

Har mellemperiodeskatteansættelsen i stedet resulteret i, at boet har fået et beløb udbetalt efter § 15, stk. 5, er tilbagebetalingskravet omfattet af konkurslovens § 93, nr. 3, idet der er tale om en gældspost, der opstår som umiddelbar følge af beslutningen om insolvensbehandling.

Genoptagelse til insolvensbehandling - ophævelse af sket dødsbobeskatning

Hvis et dødsbo i sin helhed genoptages og undergives insolvensbehandling, ophæves en eventuel dødsbobeskatning eller mellemperiodebeskatning af afdøde, jf. DBSL § 52, stk. 4.

Insolvensbehandling af genoptaget uskiftet bo

DBSL § 52, stk. 4, omfatter tillige tilfælde, hvor et bo, der er udleveret til ægtefællen efter DBSL § 58, se afsnit B.C.1.2, i sin helhed genoptages og undergives insolvensbehandling, jf. herved bl.a. DSL §§ 23 og 34, jf. § 29, og arvelovens § 25, stk. 2. I disse tilfælde ophæves beskatningen af den efterlevende ægtefælle efter DBSL §§ 58-65. Det betyder navnlig, at den efterlevende ægtefælles skatteansættelse for dødsåret må genoptages.

Om de skattemæssige forhold ved insolvensbehandling af dødsboer i øvrigt henvises til LV Erhvervsdrivende afsnit E.L om konkursskatteloven.

For dødsfald den 1. juli 2008 eller senere er konkursbeskatningen af insolvente dødsboer ophævet. Reglerne om skattefritagne dødsboer skal med enkelte tilpasninger herefter anvendes. De nye regler findes i DBSL § 52. Der henvises til afsnit B.B.6.

B.L.1.4 Værdiansættelsesspørgsmål - boafgiftsloven

Ved lov nr. 1235 af 24. oktober 2007 er lovens navn ændret til lov om arbejdsmarkedsbidrag. Samtidig er bidraget med virkning for indkomståret 2008 en skat, der på linie med indkomstskatten kan lempes efter LL §§ 33 og 33 A samt en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Se SKM2007.812.SKAT.

 

I henhold til § 7, stk. 1, i AMBL (lovbekendtgørelse nr. 1018 af 10. oktober 2006) påhviler bidragspligten

  1. personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, Grønland eller Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k.
  2. personer, der modtager fratrædelsesgodtgørelser, efterbetalinger, efterløns- og pensionslignende ydelser, når disse har sammenhæng med et tidligere tjenesteforhold, lønnet tillidshverv eller erhvervsforhold her i landet,
  3. personer, der er skattepligtige efter KSL § 1 af vederlag, honorarer eller anden indkomst for personligt arbejde her i landet uden for tjenesteforhold, som ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed, og
  4. personer omfattet af §§ 2a og 2b i lov om Arbejdsmarkedets Tillægspension, for så vidt angår indbetalinger til Arbejdsmarkedets Tillægspension, jf. § 8, stk. 1, litra c og f.
  5. personer omfattet af LL § 16 A, stk. 10, for så vidt angår udbytte i form af rådighed over bil, sommerbolig, lystbåd og helårsbolig, jf. § 8, stk. 1, litra g.

For bidraget for selvstændige erhvervsdrivende påhviler bidragspligten personer, som er hjemmehørende her i landet og driver selvstændig erhvervsvirksomhed, samt personer, der er hjemmehørende i udlandet Grønland eller Færøerne og driver selvstændig erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet, jf. AMBL § 7, stk. 2.

Betaling af indeholdte og foreløbige forfaldne arbejdsmarkedsbidrag i dødsåret anses endelige for afdøde

Det gælder efter AMBL § 13, stk. 8, at afgår en person, omfattet af AMBL § 7, stk. 1 eller stk. 2, ved døden, anses betalingen af indeholdte bidrag for endelige for afdøde for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted.  Det samme gælder betalingen af foreløbige bidrag efter AMBL § 12 (selvstændige erhvervsdrivende), som forfaldt før dødsfaldet.

Arbejdsmarkedsbidrag af pensionsindbetalinger

Eventuelle pensionsindbetalinger efter AMBL § 8, stk. 1, litra c og f, er ikke omfattet af endelighedsbestemmelsen i AMBL § 13, stk. 8. Dette skyldes, at arbejdsmarkedsbidraget af de omhandlede pensionsindbetalinger som udgangspunkt opkræves og reguleres uafhængigt af afdøde som et mellemværende mellem arbejdsgiveren henholdsvis de kommunale dagpengemyndigheder eller en A-kasse, pensionsinstituttet m.fl. og SKAT, jf. AMBL § 11, stk. 5, og § 13, stk. 2. Eventuelle krav om efterbetaling af for lidt indeholdt arbejdsmarkedsbidrag eller udbetaling af for meget indeholdt arbejdsmarkedsbidrag, jf. lovens § 15, stk. 1, fordrer ikke en slutbidragsopgørelse for den bidragspligtige.

Hæftelse for bidrag forfaldne før dødsfaldet

Er der for en selvstændig erhvervsdrivende ikke sket betaling af foreløbige bidrag, der er forfaldne før dødsfaldet, hæftes der for disse bidrag efter dødsboskattelovens regler om hæftelse, jf. DBSL § 88. Er der for lønmodtagere, for hvem arbejdsgiveren indeholder arbejdsmarkedsbidrag, ikke indeholdt arbejdsmarkedsbidrag eller indeholdt med et for lille beløb, finder arbejdsmarkedsbidragslovens regler om hæftelse og inddrivelse m.v. anvendelse over for arbejdsgiveren, jf. DBSL §§ 87-88.

Hvis det konstateres, at afdøde har betalt for lidt i arbejdsmarkedsbidrag i indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, sker efterbetaling og hæftelse i disse tilfælde efter reglerne herom i DBSL §§ 87-88. Se afsnit B.G.2.2 og afsnit B.G.3.1.

Dette betyder, at såfremt dødsfaldet finder sted, inden der er foretaget en ansættelse af arbejdsmarkedsbidraget, eller inden en eventuel efterfølgende ændret ansættelse heraf, og fremsat eventuelt krav om efterbetaling, opgøres efterbetalingskravet efter de almindelige regler for fremsættelse af krav vedrørende personlige skatter i DBSL § 87.

Hvem hæfter

For skyldige arbejdsmarkedsbidrag hæftes der efter reglerne i DBSL § 88 om hæftelse for personlige skatter, se afsnit B.G.3.1.

Dette betyder, at såfremt boet er undergivet skifte, hæfter boet for de skyldige arbejdsmarkedsbidrag. Såfremt arvingerne har delt boet uden at sikre sig, at boets gældsposter er afviklet, hæfter arvingerne personligt og solidarisk for gælden.

Er boet uskiftet, påhviler betalingen af afdødes arbejdsmarkedsbidrag den efterlevende ægtefælle. Hvis afdøde ud over fællesboet også efterlod sig et særbo, som er skiftet, hæfter særboet og den efterlevende ægtefælle solidarisk for afdødes arbejdsmarkedsbidrag.

Hvis et uskiftet bo skiftes i den efterlevende ægtefælles levende live, hæfter boet og den efterlevende ægtefælle solidarisk for eventuelle krav på arbejdsmarkedsbidrag mod afdøde.

Hvis boet er under insolvensbehandling fritages afdødes efterlevende ægtefælle og arvinger for hæftelsen for skyldige arbejdsmarkedsbidrag.

B.L.1.5 Oplysningspligt - skattekontrolloven

Handelsværdien pr. skæringsdagen/dagen for acontoudlodning

Efter § 12 i BAL gælder, at boet selv foretager værdiansættelsen af et aktiv eller passiv. Værdien ansættes i boopgørelsen til aktivernes handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag.

Hvis et aktiv er udloddet før opgørelsesdagen, og er der givet SKAT meddelelse herom, jf. DBSL § 5, stk. 2, ansættes aktivet dog til værdien på udlodningstidspunktet. Se afsnit B.B.1.4.2 om acontoudlodning og anmeldelse heraf.

Sagkyndig vurdering

Efter reglerne i DSL's kapitel 26 (§§ 93 - 95) kan skifteretten efter anmodning bestemme, at handelsværdien af boets aktiver og passiver skal fastsættes ved en sagkyndig vurdering. Skifteretten vil således efter anmodning kunne træffe bestemmelse om omvurdering,

  1. hvis der er begået fejl ved vurderingens udførelse, som kan have påvirket vurderingsresultatet,
  2. hvis vurderingen i øvrigt ikke er foretaget på betryggende måde, eller
  3. hvis aktivets eller passivets handelsværdi må antages at afvige væsentlig fra vurderingsresultatet.

SKAT kan ikke ændre resultatet af en sagkyndig vurdering. Det er skifterettens afgørelse, om der har foreligget en sagkyndig vurdering.

SKATs muligheder for ændring af værdiansættelse

Hvis en værdiansættelse i en boopgørelse ikke er fastsat ved en sagkyndig vurdering, er SKAT ikke bundet heraf, jf. BAL § 12, stk. 2. SKAT har to muligheder for at få ændret værdiansættelsen. SKAT kan enten anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering, eller SKAT kan ændre den af boet foretagne værdiansættelse.

Frister

Hvis SKAT vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal boet og skifteretten modtage meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse, jf. BAL § 12, stk. 2, 2. pkt. Ønsker SKAT sagkyndig vurdering, skal SKAT inden samme frist rette henvendelse til skifteretten herom, jf. BAL § 12, stk. 2, 3. pkt.

Boets reaktionsmulighed mod ændring i værdiansættelsen

Hvis SKAT vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, kan boet inden 4 uger efter at have modtaget meddelelse om ændringen forlange sagkyndig vurdering. SKAT har således mulighed for at korrigere værdiansættelsen for åbenbare fejl uden udmelding af sagkyndig vurdering. Hvis SKATs ændrede værdiansættelse bygger på andet end retning af fejl, kan den også lægges til grund, hvis boet ikke inden 4 uger anmoder skifteretten om at udmelde en sagkyndig vurdering. SKAT kan således ikke mod boets ønske gennemføre en ændret værdiansættelse, idet boet så kan anmode om sagkyndig vurdering.

Told- og skatteforvaltningen er bundet af en sagkyndig vurdering, der er udmeldt af skifteretten, medmindre betingelserne for omvurdering er til stede, jf. DSL § 94.

Ingen påklage af værdiansættelsen i det ligningsmæssige klagesystem

Det forhold, at skifterettens afgørelser er judicielle, medfører, at der ikke kan klages over værdiansættelse efter det ligningsmæssige klagesystem.

Passivposter - BAL § 13 a

Reglerne om beregning af passivposter i dødsboerne fremgår af BAL § 13 a. Boet skal selv angive passivposterne i boopgørelsen, således at SKAT skal efterprøve beregningen af passivposterne.

Passivposterne anvendes ved beregningen af bo- og tillægsboafgift, idet de fratrækkes i den afgiftspligtige arvebeholdning. Passivposterne anses for udlagt sammen med aktivet, og kan desuden - afhængig af de involverede parters aftale - anvendes ved den interne fordeling af boets beholdning mellem arvingerne.

Passivposter i relation til dødsbobeskatning - BAL § 13a, stk. 1

I relation til dødsbobeskatningen har passivposterne derimod kun betydning i ganske specielle situationer, jf. bl.a. DBSL § 37, stk. 2, om begrænsninger i adgangen til succession, se afsnit B.B.4.3.2.

I det omfang en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar indtræder i et dødsbos skattemæssige stilling efter DBSL § 36 med hensyn til et aktiv, hvortil der er knyttet et eventuelt fremtidigt skattetilsvar, skal der i boopgørelsen beregnes en passivpost til udligning af skattetilsvaret, se afsnit B.B.4.3.2. Passivposten fratrækkes ved opgørelsen af den afgiftspligtige arvebeholdning. I tilfælde af delvis succession skal der ske en forholdsmæssig reduktion af passivposten.

Der skal også beregnes passivpost ved en efterlevende ægtefælles overtagelse af aktiver, der hidrører fra den efterlevende ægtefælles andel af fællesboet.

Beregning af passivposter - BAL § 13a, stk. 2

Passivposterne beregnes på grundlag af den lavest mulige skattepligtige fortjeneste, som ville være fremkommet, hvis aktivet var blevet solgt på skæringsdagen i boopgørelsen. Er aktivet acontoudloddet, og er der givet SKAT meddelelse herom i henhold til DBSL § 5, stk. 2, træder udlodningsdagen dog i stedet for skæringsdagen. Som salgssum anses den værdi, hvortil aktivet skal medtages i boopgørelsen. Ved opgørelsen af fortjeneste, der ville være aktieindkomst, skal der ikke ske nedsættelse efter DBSL § 32, stk. 2 og 4, hvis dødsfaldet er sket før 1. juli 2008.

Aktieindkomst - BAL § 13a, stk. 3

Passivposten udgør 30 pct. af den beregnede fortjeneste, der ikke ville være aktieindkomst. Passivposten af den beregnede fortjeneste, der ville være aktieindkomst, udgør 22 pct.

Konto for opsparet overskud - BAL § 13a, stk. 4

I det omfang konto for opsparet overskud overtages efter DBSL § 39, stk. 2, beregnes der af indestående med tillæg af den hertil svarende virksomhedsskat en passivpost, se afsnit B.B.4.4.2. Der beregnes dog ikke passivpost for overskud opsparet i indkomstårene 1987-90. I øvrigt udgør passivposten følgende andel af beregningsgrundlaget: For overskud opsparet i indkomståret 1991 udgør passivposten 9 pct., og for overskud opsparet i indkomstårene 1992 - 98 udgør passivposten 12 pct. For overskud opsparet i indkomstårene 1999 - 2000 udgør passivposten 13,5 pct. For overskud opsparet i indkomstårene 2001 - 2004 udgør passivposten 15 pct. For overskud opsparet i indkomstårene 2005-2006 udgør passivposten 16,5 pct. For indkomståret 2007 og senere indkomstår beregnes der en passivpost på 18,75 pct.

Konjunkturudlignings-konto - BAL § 13a, stk. 5

I det omfang konjunkturudligningskonto overtages efter DBSL § 39, stk. 3, se afsnit B.B.4.4.3 beregnes der af indeståendet med tillæg af den hertil svarende konkunkturudligningsskat en passivpost på 12 pct. for indkomstårene 1993 - 98. For indkomstårene 1999 - 2000 udgør passivposten 13,5 pct. For indkomstårene 2001 - 2004 udgør passivposten 15 pct. For overskud opsparet i indkomstårene 2005-2006 udgør passivposten 16,5 pct. For indkomståret 2007 og senere indkomstår beregnes der en passivpost på 18,75 pct.

BAL § 13a, stk. 6

Den pågældende efterlevende ægtefælle, arving eller legatar og boet kan aftale at fastsætte en passivpost til en lavere procentdel.

Passivpostberegningen kan påklages til skatteankenævnet

For så vidt angår passivpostberegningen kan SKATs afgørelser som hidtil påklages inden for det ligningsmæssige klagesystem. Dette gælder dog ikke, hvis der bag uenigheden om passivpostberegningen ligger en uenighed om værdiansættelsen af det pågældende aktiv. I så fald skal uenigheden løses i det skiftemæssige vurderingssystem, jf. ovenfor. Det betyder, at passivpostberegningerne fortsat omfattes af det ligningsmæssige klagesystem, men med den indskrænkning, at dette ikke gælder værdiansættelsen af de bagved liggende aktiver. For så vidt angår klagesager ved Landskatteretten er det i SFL § 47, stk. 1, 2. pkt., præciseret, at der ikke kan iværksættes syn og skøn af værdiansættelsen.

B.M
B.M.1 Satser og grænsebeløb

SKAT har til opgave at ansætte skattepligtige i skat. Til det formål er den enkelte skattepligtige pålagt en selvangivelsespligt. Selvangivelsespligten indebærer ikke kun en pligt til at selvangive skatterelevante oplysninger, men også en pligt til efter anmodning at redegøre for grundlaget for de selvangivne oplysninger til brug for SKATs bedømmelse af kvaliteten af disse oplysninger.

Oplysningspligt vedr. afdødes skattemæssige forhold - SKL § 6 C

I de tilfælde, hvor den skattepligtige er afgået ved døden, er oplysningerne om afdødes økonomiske forhold overgået fra afdøde til skifteretten, dødsboet, arvingerne eller en efterlevende ægtefælle. Ifølge SKL § 6 C er de nævnte pålagt en oplysningspligt overfor SKAT vedrørende afdødes skattemæssige forhold. Oplysningspligten omfatter enhver oplysning af betydning for opgørelsen af skattekrav, der udspringer af afdødes skattepligt. Oplysningspligten omfatter også oplysninger om, hvem der er arvinger i boet, og hvorledes boet skiftebehandles.

Udskydelse af anmeldelsesfrist

Oplysningspligtens overholdelse er sanktioneret således, at fristen i § 87, stk. 2, i dødsboskatteloven for SKATs anmeldelse af skattekrav i boet udskydes, hvis en anmodning om oplysninger efter SKL § 6 C, stk. 1, ikke efterkommes indenfor en nærmere angiven rimelig frist, jf. DBSL § 87, stk. 3. Se afsnit B.G.2.2.

Automatisk indberetning

Efter SKL § 6 C, stk. 2, er skifteretterne pålagt at foretage automatiske indberetninger om dødsboer til SKAT efter regler, der er fastsat af skatteministeren. I bekendtgørelse nr. 421 af 2. maj 2007 om indberetningspligter m.v. efter skattekontrolloven er foreskrevet, hvilke booplysninger, der skal indberettes, samt hvornår, i hvilken form og hvortil oplysningerne skal indberettes.

De forskellige satser og grænsebeløb med speciel betydning for dødsboer der er nævnt i loven, udgør reguleret til 2007 og 2008 følgende beløb:

 

1987

2007

2008

Reguleringssats

100,0

172,2

176,7

Aktiver ved boets afslutning, DBSL § 6 

1.420.400

2.446.000

2.509.900

Nettoformue ved boets afslutning, DBSL § 6

1.065.300

1.834.500

1.882.400

Aktiver og nettoformue ved boets afslutning (dødsfald 1. juli 2008 og senere)

1.420.400

-

2.509.900

Restskat for mellemperioden, DBSL § 15

17.850

30.800

31.600

Overskydende skat for mellemperioden, DBSL § 15

1.500

2.600

2.700

Mellemperiodefradrag pr. måned, DBSL §§ 14 og 30

1.000

1.800

1.800

Bofradrag pr. måned, DBSL § 30

2.800

4.900

5.000

Bofradrag ved skifte af uskiftet bo i længstlevendes levende live, DBSL § 72

34.050

58.700

60.200

Grænsebeløb opsparet overskud efter virksomhedsskatteloven, DBSL § 10, § 11, § 13, § 24 og § 25

83.300

143.500

 147.200

Grænsebeløb aktieindkomst, PSL § 8 a, stk. 2, 1. pkt.

26.400

 45.500

 46.700

Grænsebeløb aktieindkomst, PSL § 8 a, stk. 2, 2. pkt.

58.050

-

102.600

Se i øvrigt skatteministeriets hjemmeside om satser og grænser efter dødsboskatteloven

Passivposter efter BAL § 13a:

Fortjeneste, der ikke er aktieindkomst

30,0 pct.

Fortjeneste, der er aktieindkomst

22,0 pct.

Opsparing efter VSL: 50 pct. virksomhedsskat (1987-1990)

 0,0 pct.

Opsparing efter VSL: 38 pct. virksomhedsskat (1991)

 9,0 pct.

Opsparing efter VSL: 34 pct. virksomhedsskat (1992-1998)

 12,0 pct.

Opsparing efter VSL: 32 pct. virksomhedsskat (1999-2000)

 13,5 pct.

Opsparing efter VSL: 30 pct. virksomhedsskat (2001-2004)

 15,0 pct.

Opsparing efter VSL: 28 pct. virksomhedsskat (2005-2006)

 16,5 pct.

Opsparing efter VSL: 25 pct. virksomhedsskat (2007-senere år)

 18,75 pct.

Andre grænsebeløb

 

 2007

2008

 Boudlæg, DBL § 18

34.000

35.000

 Udlæg til ægtefællen, arveloven § 7 b, stk. 2

210.000

 -

 Udlæg til ægtefællen, arveloven § 11

-

 600.000