| Den skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter SL §§ 4-6. SL's indkomstbegreb bygger på et nettoindkomstprincip, hvorefter det er bruttoindkomsten med fradrag af de udgifter, der i årets løb er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, som skal beskattes. SL §§ 4-6 er i det væsentlige udtryk for dansk skatterets hovedregler om opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det følger af SL § 4 og § 6, at den skattepligtige indkomst er differencen mellem på den ene side de skattepligtige bruttoindtægter, jf. SL § 4, og på den anden side de fradragsberettigede bruttoudgifter, jf. SL § 6. Den skattepligtige indkomst er altså en nettoindkomst. SL § 4 opstiller den almindelige hovedregel for, hvad der henregnes til bruttoindkomsten. Alle indtægter såvel engangsindtægter som tilbagevendende indtægter skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Det er således principielt uden betydning, om indtægten er resultat af positive indkomstbestræbelser eller en uventet erhvervelse f.eks. en gevinst eller gave. Bestemmelsen er ikke en udtømmende opremsning af, hvilke arter af indkomsterhvervelser der kan henføres til bruttoindkomsten. Skattepligten omfatter som udgangspunkt alle erhvervelser af økonomisk værdi. Det er derfor uden betydning, om indtægten fremtræder i form af penge eller andet aktiv af økonomisk værdi. Som en undtagelse fra § 4 opregnes i § 5 en række indtægter, der ikke er skattepligtige, selv om dette måtte følge af § 4. Herudover indeholder den øvrige skattelovgivning samt praksis undtagelser til § 4. |
De indtægter, der indgår i den skattepligtige indkomst, opdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. PSL § 2. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, jf. PSL §§ 4a og 4b. De udgifter, der fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan tillige fratrækkes ved opgørelsen af den personlige indkomst eller kapitalindkomsten, når dette udtrykkeligt er bestemt. Den personlige indkomst omfatter al skattepligtig indkomst, der ikke skal medregnes i kapitalindkomsten, jf. PSL § 3, stk. 1. Personlig indkomst vil først og fremmest omfatte:
Anden skattepligtig indtægt, der ikke er kapitalindkomst, aktieindkomst eller CFC-indkomst, er ligeledes personlig indkomst. Selvstændig virksomhedIndtægt ved selvstændig virksomhed er personlig indkomst. Det er uden betydning, om der foreligger aktiv eller passiv erhvervsvirksomhed. Dog henføres indkomst ved visse passive virksomheder, f.eks. anparter, mindre udlejningsvirksomheder m.v. og udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe, som omhandlet i PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, til kapitalindkomst. Hvis en selvstændig erhvervsdrivende benytter sig af adgangen til at vælge virksomhedsordningen, jf. VSL afsnit I, eller kapitalafkastordningen, jf. VSL afsnit II, er det kun den del af overskuddet, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige selv, der er personlig indkomst. En del af overskuddet i virksomheden betragtes som kapitalafkast, der beregnes efter særlige regler og medregnes til kapitalindkomsten i det omfang, det overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret. Den del af overskuddet, der ikke overføres til den erhvervsdrivende, men opspares i virksomheden, beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 30 pct., jf. VSL § 10, stk. 2, eller foreløbig konjunkturudligningsskat, jf. VSL § 22b, stk. 2. Først når det opsparede overskud senere udtages af virksomheden, beskattes det med tillæg af den tilhørende virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat som personlig indkomst. Ved skatteberegningen fradrages den foreløbige virksomhedsskat i slutskatten. Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan fradrages visse nærmere afgrænsede udgifter, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 1-11. Sædvanligvis vil det for selvstændige erhvervsdrivende være tale om udgifter, der medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, f.eks. lønudgifter, vareindkøb og skattemæssige afskrivninger (efter såvel AL som SL). Fradragsretten omfatter i det hele taget alle driftsomkostninger, der er fradragsberettigede efter SL § 6 a, jf. dog PSL § 3, stk. 2, nr. 1. |
| I PSL § 3, stk. 2, findes en udtømmende opremsning af, hvilke udgifter der kan fratrækkes i den personlige indkomst. Det drejer sig først og fremmest om erhvervsdrivendes driftsomkostninger, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder skattemæssige afskrivninger efter AL og SL. Dog med de undtagelser der er nævnt i PSL § 4, stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 8, samt LL §§ 9G og 13. Endvidere kan befordringsudgifter, der fradrages efter LL § 9B, og AM-bidrag, SP-bidrag og obligatoriske sociale bidrag i samme omfang som nævnt i LL § 8 M, fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst. Herudover kan bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. i samme omfang som det er nævnt i PBL §§ 18 og 52 trækkes fra i den personlige indkomst, jf. dog PSL § 4a, stk. 3. Dette gælder, uanset om der er tale om lønmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende, herunder de der anvender virksomhedsskatteloven. Endelig kan tilbagebetalingspligtig skattepligtig kontanthjælp efter lov om aktiv socialpolitik, kapitel 12, fradrages, jf. LL § 8O. Om det nærmere konkrete indhold af de udgifter, der kan fradrages i den personlige indkomst, henvises til LVA, afsnit A.C og LVE. |
AM/SP-bidrag fragår henholdsvis bortses ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. LL § 8M og § 7L. Indtægter, der ikke udtrykkeligt er nævnt i AMFL, er ikke omfattet af AM-bidragspligten. Om de konkrete indkomstarter, hvoraf der skal betales AM-bidrag og SP-bidrag, henvises til vejledningen "Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag" for lønmodtagere. ►Ved lov nr. 302 af 30. april 2004 er bidraget til den særlige pensionsopsparing midlertidig suspenderet for 2004 og 2005, dvs. satsen er 0,0 pct.◄ AM-bidrag Lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende skal betale AM-bidrag. AM-bidraget er reguleret i AMFL. AM-bidraget beregnes som 8% af det nedenfor anførte grundlag. For personer, der er skattepligtige efter KSL § 1 af vederlag, honorarer eller anden indkomst for personligt arbejde her i landet uden for tjenesteforhold, som ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed, og personer, der er selvstændigt erhvervsdrivende uden for virksomhedsordningen og personer, der anvender virksomhedsordningen VSL afsnit 1, fragår AM-bidraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører. Det samme gælder for personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, Grønland eller Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k. Obligatoriske udenlandske sociale bidrag fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører. Dette gælder for personer, der er skattepligtige efter KSL § 1, som efter en DBO ikke er hjemmehørende i en fremmed stat, Grønland eller Færøerne, og som er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet, jf. § 7, stk. 3 eller 4, i AMFL. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede bidrag, som den indeholdelsespligtige har beregnet og indeholdt ved udbetaling af løn, honorar m.v. vedrørende personer, der er bidragspligtige som lønmodtagere, jf. AMFL § 7, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, samt LL § 7 L. SP-bidrag Den særlige pensionsopsparing beregnes som udgangspunkt med 1 % af det beregningsgrundlag, der danner grundlag for beregning af AM-bidraget, ►dog således at satsen er 0 % for 2004 og 2005◄. Den særlige pensionsopsparing skal betales fra og med det kalenderår, hvori skatteyderen fylder 17 år, og til og med det kalenderår, hvori den ►skattepligtige fylder 65 år den 1. juli 2004 eller senere◄. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fragår SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1. Beregnet SP-bidrag, der er udbetalt i henhold til ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt., fragår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede SP-bidrag, der er opkrævet efter § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1, og indbetalt pensionsopsparing efter § 17 b, stk. 4, og § 17 f, stk. 3, i ATP-loven. Der bortses ikke fra beregnet SP-bidrag, der er udbetalt efter ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt. Bidragspligt for personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed Personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, skal betale AM-bidrag og særlig pensionsopsparing. AM-bidraget og særlig pensionsopsparing er fradragsberettiget i den skattepligtige personlige indkomst vedrørende virksomheden efter LL § 8 M, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 7. Bidragspligten omfatter personer, der efter AMFL § 7, stk. 2, er hjemmehørende her i landet i det omfang, de driver selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om erhvervsvirksomheden eller -virksomhederne drives/udøves i Danmark eller i udlandet. Endvidere påhviler bidragspligten personer, der er hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne og driver selvstændig erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet. Fra dette udgangspunkt gøres dog undtagelser gennem indskrænkninger af bidragsgrundlaget i de tilfælde, hvor der drives virksomhed m.v. i udlandet, Grønland eller Færøerne gennem et fast driftssted m.v., idet indkomst hidrørende derfra normalt ikke skal indgå i bidragsgrundlaget. I TfS 1994, 402, har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at udlejning af et enkelt sommerhus ikke medfører fast driftssted. En person, der boede i USA og udlejede et sommerhus i Danmark, skulle derfor ikke betale AM-bidrag af lejeindtægten. Om opgørelsen af bidragsgrundlaget vedrørende de selvstændige erhvervsdrivende, se LVE, afsnit B.8. |
Kapitalindkomsten omfatter en række specielt opregnede indtægter og udgifter, jf. PSL § 4. PSL § 4 er en udtømmende opremsning af, hvilke indtægter og udgifter, der skal henføres til kapitalindkomst, der således omfatter det samlede nettobeløb af de i § 4 opregnede indkomster og fradrag. Kapitalindkomst omfatter bl.a. renteindtægter og renteudgifter, skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter KGL, samt visse udlodninger fra investeringsforeninger. Der henvises til LVA, afsnit AD, for en nærmere beskrivelse af kapitalindkomst.
Er den periode, hvori den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kortere eller længere end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast, svarende til det antal hele måneder, som regnskabsperioden omfatter, jf. VSL § 22a, stk. 2. Særlig kapitalafkastberegning for aktier og anparterSkattepligtige personer, der erhverver aktier eller anparter i et selskab, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, hvis betingelserne, der er nævnt i VSL § 22c, stk. 2, er opfyldt. Kapitalafkastet fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.
|
| Kapitalindkomsten omfatter såvel positive som negative poster og fremtræder således som et nettobeløb. Ud over negative kapitalindkomstposter, f.eks. renteudgifter, kan der efter PSL § 4, stk. 2, fratrækkes omkostninger, der er medgået til at erhverve, sikre eller vedligeholde kapitalindkomsten. Visse udgifter, f.eks. depotgebyrer og boksleje, kan dog ikke fratrækkes, jf. LL § 17 C. Se LVA, afsnit A.E. Indtægter og udgifter indgår i kapitalindkomsten, selv om der er tale om erhvervsmæssige indtægter og udgifter, jf. dog nedenfor. Det betyder, at f.eks. erhvervsmæssige renteudgifter indgår i kapitalindkomsten, medmindre den skattepligtige har valgt at anvende virksomhedsordningen. Kapitalindtægt, der medregnes til personlig indkomst. I visse tilfælde skal indtægter og udgifter, der normalt beskattes som kapitalindkomst, medregnes i den personlige indkomst, se LVS, afsnit S.F. |
Ligningsmæssige fradrag fratrækkes i den skattepligtige indkomst inden skatteberegningen. Lønmodtagere m.fl. kan som udgangspunkt fradrage deres udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde. SL § 6a giver hjemmel til at fratrække omkostninger, der er forbundet med den indkomstskabende aktivitet. SL § 6a forskelsbehandler ikke mellem lønmodtagere og de selvstændigt erhvervsdrivende, og de grundlæggende betingelser for fradragsret for selvstændigt erhvervsdrivende gælder derfor også for lønmodtagere. Men i praksis er lønmodtageres fradragsret begrænset efter særlige regler i bl.a. LL. BefordringsfradragUdgifter til befordring kan fratrækkes efter reglerne i LL § 9C, stk. 1-9, dvs. befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Fradraget foretages med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Ligningsrådet. Fradraget kan kun foretages for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 kilometer. Udgør befordringen pr. arbejdsdag til og med 100 kilometer, beregnes fradraget med den kilometertakst, som Ligningsrådet fastsætter. For befordring herudover beregnes fradraget med 50 pct. af den fastsatte kilometertakst. ►Der gælder særlige regler for skattepligtige med bopæl i udkantskommuner m.v., jf. LL 9 c, stk. 3◄. Ekstra BefordringsfradragSkattepligtige med en indkomst, der ikke overstiger 218.400 kr. (2004), kan fratrække yderligere 25 pct. af befordringsfradraget, dog højst 6.000 kr. For disse skattepligtige med en indkomst, der overstiger 218.000 kr. reduceres procentsatsen og maksimumsbeløbet på 6.000 kr. med henholdsvis 0,5 procentpoint og 2,0 pct. pr. hele 1.000 kr., som indkomsten overstiger 218.400 kr. (2004), dvs. reguleringen sker først, når indkomsten overstiger 219.399 kr. ►Det ekstra befordringsfradrag beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af de selvangivne indkomster og befordringsfradrag. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt med en indkomst på 268.400 kr. eller større◄. Indkomsten for skattepligtige med en indkomst under og over 218.400 kr. (2004) opgøres efter AMFL § 8, stk. 1, litra a, b, d og e, og § 10 samt ydelser, der udbetales i henhold til § 84 i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., og dagpenge efter lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel bortset fra dagpenge, der erstatter B-indkomst eller ydes som frivillig sikring efter lovens § 20.
1) Indkomsten overstiger med 10.000 kr. Fradragsprocenten reduceres til 25% - 0,5*10.000/1.000% = 20%. Maksimalt fradragsbeløb reduceres til 6.000(1 - 0,02*10) = 4.800 kr. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt, hvis indkomsten overstiger 218.400 kr. med 50.000 kr. eller mere, dvs. indkomsten er 268.400 kr. eller større. Beskæftigelsesfradrag►For indkomstår 2004 og senere indkomstår er der ved lov nr. 442 af 10/6 2003, der er ændret ved lov nr. 302 af 30. april 2004, indført et beskæftigelsesfradrag for lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, jf. LL 9 J, KSL § 5 B, stk. 2 og LL § 8 M, stk. 2. Fradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag, dvs. som et fradrag i den skattepligtige indkomst og beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af selvangivne indkomster. Hvis det opgjorte fradrag er negativt, sættes fradraget til 0 kr.◄ Fradraget udgør 2,5% af et opgjort grundlag, dog kan fradraget højst udgøre grundbeløbet på 4.250 kr. fra og med indkomstår 2004. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 udgør beskræftigelsesfradraget 2,5% af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 7.000 kr. Personkredsen, der kan få fradraget, er lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, der er omfattet af bidragspligten i § 7, stk. 1 og 2 i AMFL samt personer, som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, forudsat, at vederlag m.v. udbetales af arbejdsgivere m.v. omfattet af KSL § 44 eller gennem en befuldmægtiget, jf. KSL § 46. Grundlaget for beregning af fradraget er bidragsgrundlaget, herunder vederlag m.v., i § 8, stk. 1, litra a, b, d, e og g i AMFL, med fradrag af bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. omfattet af PBL § 18. For selvstændigt erhvervsdrivende udgør beregningsgrundlaget de indkomstarter, der er nævnt AMFL § 10, bortset fra bidrag og præmier til pensionsordninger m.v., jf. PBL § 18. AM/SP - bidrag fragår ikke i beregningsgrundlaget. Beskæftigelsesfradraget er ikke et fradrag for udgifter forbundet med erhvervelsen af selve indkomsten, men alene betinget af, at den skattepligtige er erhvervsaktiv med en indkomst, hvoraf der er beregnet AM-bidrag. Det betyder, at den del af beskæftigelsesfradraget, som er beregnet af bidragspligtig udenlandsk indkomst, ikke reducerer den udenlandske indkomst eksempelvis i de tilfælde, hvor der skal beregnes lempelse ved beskatning af udenlandske indkomster her i landet. | ||||||||||||||||||||||
| Begrebet aktieindkomst omfatter udtømmende det samlede beløb af de i PSL § 4a, nævnte former for aktieudbytte, fortjeneste og tab efter ABL §§ 2e og 4 m.v. Aktieindkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, jf. PSL § 4a. I nogle tilfælde beskattes aktieudbytte og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v. som personlig indkomst og kapitalindkomst, se nærmere i LVS, afsnit S.F. og S.G. |
| Hver ægtefælle skal opgøre den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst, kapitalindkomsten, aktieindkomsten og CFC-indkomsten efter de samme regler, som gælder for enlige, medmindre der i lovgivningen er gjort specielle undtagelser. Ægtefællernes indkomst opgøres således hver for sig. |
Hvor der i PSL er fastsat særlige regler for samlevende ægtefæller, gælder reglerne i KSL § 4. Hvorvidt ægtefællerne i relation til skatteberegningen er omfattet af de særlige regler, som ifølge PSL og KSL gælder for ægtefæller, beror på en fortolkning af den enkelte bestemmelse, jf. TfS 1996, 592, om den subsidiære hæftelse for skattekrav mellem ægtefæller, der blev skilt og derefter påny giftede sig. Om ægtefællerne kan anses for at være samlevende i skattemæssig henseende, afgøres ved en fortolkning af KSL § 4, stk. 3-6. Disse bestemmelser afgrænser spørgsmålet i negativ forstand, idet de beskriver, hvornår samlivet i skattemæssig henseende anses for at være ophævet. Ved faktisk samlivsophævelse uden separation eller skilsmisse anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet med udgangen af det indkomstår, i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted, jf. KSL § 4, stk. 4. Eventuelle særlige regler for samlevende ægtefæller vil således også gælde i dette indkomstår. Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen, jf. KSL § 4, stk. 3. Dette indebærer, at ægtefællerne ikke har været samlevende i skattemæssig forstand i hele indkomståret, hvorfor ægtefællerne bliver beskattet som enlige i dette indkomstår med tilbagevirkende kraft fra indkomstårets begyndelse. Genoptager ægtefæller samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt, jf. KSL § 4, stk. 5. Bortfalder fuld skattepligt efter KSL § 1 for en af ægtefællerne eller for begge, anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for skattepligtens bortfald, jf. KSL § 4, stk. 6. Det er således en betingelse for, at ægtefællerne kan anses for samlevende i skattemæssig forstand, at begge er fuldt skattepligtige her til landet efter KSL § 1. I øvrigt anses samlivet kun at være ophævet i skattemæssig forstand, hvis ægtefællerne lever varigt adskilt uden fælles husførelse. En midlertidig adskillelse anses således ikke som samlivsophævelse i skattemæssig forstand.
| ||||||||||||||||||||||
Ægtefællerne skal efter PSL være samlevende ved indkomstårets udløb, for at der kan foretages:
Desuden skal ægtefællerne efter PSL have været samlevende i hele indkomståret, og dette skal udgøre en periode af et helt år, for at der kan foretages:
Opnår den ene af ægtefællerne frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering, skal uudnyttede fradragsberettigede underskud hos denne ægtefælle fra det pågældende og tidligere indkomstår nedsættes. Underskudsbegrænsningen sker, jf. PSL § 13 a, stk. 1, før fradrag efter PSL § 13, stk. 2 og stk. 4, 1. pkt. i den anden ægtefælles personlige indkomst. Hvis den ægtefælle, der ejer en virksomhed, opnår frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering og ikke selv kan foretage den fulde underskudsbegrænsning, skal det overskydende beløb overføres til den ægtefælle, som driver virksomheden. Det er dog kun den del af sidstnævnte ægtefælles underskud, som hidrører fra driften af erhvervsvirksomheden, der kan nedsættes med det overførte beløb, jf. PSL § 13a, stk. 2. |
Den personlige indkomstskat til staten udgør summen af bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst, jf. PSL § 5, og skat af CFC-indkomst. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. PSL § 4a, og § 4b. ►Ved lov nr. 302 af 30. april 2004 ændres LL § 9 J, stk. 2, således at beskæftigelsesfradraget for 2004 og efterfølgende indkomstår højst kan udgøre et grundbeløb på 4.350 kr. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 kan beskæftigelsesfradraget højst udgøre 7.000 kr. Endvidere ændres PSL § 6 a, stk. 2, således at mellemskattebundfradraget for indkomstår 2004 og efterfølgende indkomstår udgør et grundbeløb på 158.300 kr. For 2004 er mellemskattebundfradraget således 254.000 kr◄. I det følgende belyses de skatteberegningsregler, der er omhandlet i PSL §§ 5-8b og EVSL. Om de særlige regler for skat af aktieindkomst og skat af CFC-indkomst, henvises endvidere til afsnit C.5. Om underskuddets betydning for skatteberegningen henvises tillige til afsnit C. Skatterne beregnes i kr. og øre. |
Skattepligtige kan klage over beregningen af skatterne til vedkommende skatteankenævn senest 4 uger efter, at den skattepligtige har modtaget underretning om beregningen, jf. § 17 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 (kildeskattebekendtgørelsen). I tilfælde, hvor den skattepligtige ikke tidligere har modtaget særskilt underretning om skatteansættelsen, kan ansættelsen tillige påklages efter reglerne i skattestyrelsesloven, se vejledningen: Processuelle regler på ToldSkats område . |
BundskatBundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på ►80.000◄ kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2. Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst. |
BundskatBundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på ►80.000◄ kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2.
Det er en forudsætning for anvendelsen af de nævnte regler, at ægtefællerne skattemæssigt anses som samlevende ved indkomstårets udløb. MellemskatBeregningsgrundlaget for mellemskatten opgøres efter PSL § 6 a som den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. I summen af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst gives et bundfradrag på ►254.000◄ kr. (2004). Herved fremkommer beregningsgrundlaget for mellemskatten. Skatten udgør 6 % af beregningsgrundlaget. Hvis en gift person har negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst, inden mellemskat beregnes. Hvis en gift persons personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst er lavere end bundfradraget på ►254.000◄ kr. (2004), forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag med forskelsbeløbet. Forhøjelsen kan dog højst udgøre et beløb svarende til bundfradraget. Hvis den skattepligtige har valgt 25 pct.-beskatning efter KSL § 48 E og er gift, kan der ikke ske overførsel af uudnyttet mellemskattebundfradrag, der tilkommer den skattepligtige i indkomstår, hvor der er valgt 25 pct.-beskatningen, jf. KSL § 48E, stk. 10.
Det er en forudsætning for anvendelsen af de nævnte regler, at ægtefællerne skattemæssigt anses som samlevende ved indkomstårets udløb. Ægtefællernes samlede topskat af nettokapitalindkomst udgør herefter forskellen mellem skatten under pkt. B og skatten under pkt. A hos den ægtefælle, der har det højeste beregningsgrundlag.
2) Der er ikke hjemmel til at overføre uudnyttet bundfradrag til ægtefællen, jf. PSL § 7. Stor negativ nettokapitalindkomstDer gælder for perioden 2000-2005 en overgangsregel i PSL § 25a for personer med stor negativ nettokapitalindkomst i forhold til deres personlige indkomst. For ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb, beregnes skatteværdien af den del af ægtefællernes samlede negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af ægtefællernes samlede personlige indkomst. Hvis den personlige indkomst er negativ eller nul, beregnes skatteværdi af hele den negative nettokapitalindkomst.For indkomståret 2004 beregnes skatteværdien med ►4◄ pct. Den beregnede skatteværdi fradrages i den skattepligtiges beregnede skatter beregnet efter PSL §§ 6, 6a, 7 og 8a, stk. 2, i den nævnte rækkefølge og herefter forholdsmæssigt i skatter til kommune, amtskommune og kirke. For ægtefæller modregnes skatteværdien i de beregnede skatter hos den ægtefælle, der har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den personlige indkomst. Hvis begge ægtefæller har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af deres egen personlige indkomst, fordeles skatteværdien forholdsmæssigt imellem dem. Den beregnede skatteværdi fortabes, i det omfang den ikke kan udnyttes i de nævnte skatter for det pågældende indkomstår. Der er således ikke mulighed for at fremføre uudnyttet skatteværdi i relation til denne overgangsregel. Hvis en gift person helt eller delvis ikke kan udnytte skatteværdien til fradrag i sine skatter, kan den uudnyttede del dog overføres til fradrag i den anden ægtefælles skatter for det pågældende indkomstår. Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ kapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Kommunal og amtskommunal indkomstskat samt kirkeskat beregnes med den for indkomståret gældende beskatningsprocent i skattekommunen. Det vil sige den kommune, hvor den skattepligtige har bopæl den 5. september i året forud for kalenderåret, jf. § 2 i lov om kommunal indkomstskat , amtskommuneskatteloven og lov om folkekirkens økonomi. Pligten til at betale kirkeskat til folkekirken omfatter medlemmer af folkekirken. Beskatningsgrundlaget for de (amts-)kommunale indkomstskatter og kirkeskat er den skattepligtige indkomst. De amtskommunale og kommunale skatteprocenter og kirkeskatteprocenten fastlægges i oktober måned i året forud for indkomståret. Begrænset skattepligtige skal i henhold til § 9 i lov om kommunal indkomstskat betale kommunal og amtskommunal indkomstskat med den gennemsnitlige kommunale og amtskommunale beskatningsprocent for det pågældende indkomstår, nedrundet til nærmeste hele procent. For indkomståret 2004 er procenten fastsat til 32 uden kirkeskat, da de begrænset skattepligtige ikke betaler kirkeskat. |
| Beskatningen af aktieindkomst afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten overstiger et progressionsbundbeløb på ►42.400◄ kr. (2004), jf. PSL § 8 a. Om beskatning af negativ aktieindkomst, se C.5. |
Aktieindkomst, der ikke overstiger ►42.400◄ kr. (2004), beskattes endeligt med 28 pct. |
Aktieindkomst, der overstiger ►42.400◄ kr. (2004), beskattes med 43 pct. af det overskydende beløb. 43 pct.-skatten er i modsætning til 28 pct.-skatten ikke endelig, og der kan således foretages modregning heri af skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst, jf. PSL § 13, stk. 1 og 2, og skatteværdi af personfradrag, jf. PSL §§ 9 og fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst, jf. PSL § 25 a.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Hvis aktieindkomsten er negativ, hvilket kan forekomme ved salg af unoterede aktier og idéaktier, beregnes negativ skatteværdi på 28 pct. af beløb, der ikke overstiger ►42.400◄ kr. (2004), og med 43 pct. af et eventuelt overskydende beløb. Den negative skatteværdi modregnes i den skattepligtiges slutskatter, og et eventuelt overskydende skattebeløb fremføres til modregning i slutskatterne for de efterfølgende indkomstår inklusive indregnet restskat. Skat af negativ aktieindkomst, der opstået i 2002 eller senere, kan fremføres uden tidsbegrænsning. For negativ aktieindkomst, der er opstået før 2002, gælder fortsat fem års fremførelsesret. Negativ aktieindkomst er desuden beskrevet i afsnit C. |
| Hvis et ægtepar er samlevende ved indkomstårets udløb, kan en eventuel uudnyttet del af progressionsbundbeløbet overføres til den anden ægtefælle, jf. PSL § 8a, stk. 4. Det vil sige, at hvis den ene ægtefælles aktieindkomst eksempelvis er 20.000 kr., forhøjes den anden ægtefælles progressionsbundbeløb med differencen mellem 42.400 kr. - 20.000 kr. og udgør herved 42.400 kr. + 22.400 kr. = 64.800 kr. Hvis den ene ægtefælles aktieindkomst er negativ, men nominelt lavere end den anden ægtefælles positive aktieindkomst, modregnes det negative beløb i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, og den anden ægtefælle har derudover to progressionsbundbeløb. Hvis den ene ægtefælle har negativ aktieindkomst, der nominelt overstiger den anden ægtefælles positive aktieindkomst, foretages først modregning. Af det negative nettobeløb beregnes herefter negativ skat på 28 pct. af beløb, der ikke overstiger 84.800 kr., og 43 pct. af et eventuelt overskydende beløb. Har begge ægtefæller negativ aktieindkomst fordeles beløbet på 84.800 kr. forholdsmæssigt mellem ægtefællerne, jf. PSL § 8a, stk. 6. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges øvrige skatter, fradrages i ægtefællens skatter, og et resterende beløb fremføres til modregning i de følgende 5 års skatter, herunder ægtefællens skatter. Skat af negativ aktieindkomst, der er opstået i 2002 eller senere, kan fremføres uden tidsbegrænsning, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002. |
| Fuldt skattepligtige personer her i landet har et personfradrag på ►36.800◄ kr. (2004), jf. PSL § 10, stk. 1. Dog udgør personfradraget et beløb på 27.300 kr. (2004) for personer, som ved indkomstårets udløb ikke er fyldt 18 år og ikke har indgået ægteskab, jf. PSL 10, stk. 2. Der gives personfradrag ved skatteberegningen, idet de beregnede skatter nedsættes med skatteværdien af personfradraget, jf. PSL § 9. De beregnede indkomstskatter til stat, (amts-)kommune samt kirke nedsættes efter PSL § 12, stk. 1, hver for sig med en procentdel af personfradraget. Hvis skatteværdien af det statslige personfradrag ikke kan udnyttes ved beregningen af bundskat, mellemskat, topskat eller skat af aktieindkomst over ►42.400◄ kr. (2004), anvendes den ikke udnyttede del til nedsættelse af de øvrige skatter, jf. PSL § 12, stk. 2. Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst. Der gives ikke personfradrag ved beregningen af skat af indkomst, der er omfattet af 25 pct.-beskatning efter KSL § 48 E (forskere m.v.), jf. PSL § 10, stk. 4. Om denne beskatningsform henvises til LVD, D.B.5. Af indkomst, der ikke er omfattet af 25 pct.-beskatningen, skal der beregnes almindelig indkomstskat, da vedkommende er fuldt skattepligtig af denne indkomst. Det vil sige, at der gives personfradrag ved beregning af indkomstskat af denne indkomst. |
Hvis en gift person, der er samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, efter modregning af skatteværdier af personfradragene i egne indkomstskatter har uudnyttede skatteværdier, omregnes disse til fradragsbeløb og overføres til ægtefællen. Her beregnes skatteværdierne med ægtefællens egne skatteprocenter, og der foretages en lignende modregning som ovenfor anført. Et herefter uudnyttet personfradrag kan ikke fremføres til anvendelse i efterfølgende indkomstår. ►Der gælder særlige overførselsregler vedrørende uudnyttet personfradrag for efterlevende ægtefæller, der hensidder i uskiftet bo, se afsnit E◄. |
| Skatteværdien af personfradraget, jf. PSL § 12, stk. 1, ved beregning af indkomstskat til staten beregnes med skattesatsen i PSL § 6 for bundskatten til staten. Den således beregnede skatteværdi modregnes i bundskatten og eventuelt i mellemskatten, topskatten og skat af aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i PSL § 8 a i nævnte rækkefølge. De (amts-)kommunale indkomstskatter og kirkeskat, jf. PSL §9 og § 12, stk. 1, nedsættes med skatteværdien af personfradraget beregnet med de (amts-)kommunale skatteprocenter og kirkeskatteprocenten for medlemmer af folkekirken. Hvis skatteværdien af personfradraget ved beregning af henholdsvis indkomstskat til staten og de kommunale indkomstskatter overstiger det beregnede skattebeløb, anvendes den uudnyttede del af skatteværdien til nedsættelse af de øvrige indkomstskatter. Uudnyttet personfradrag og bortseelse fra udenlandsk indkomst Ved opgørelsen af eventuelt uudnyttet personfradrag, som efter PSL § 10, stk. 3, kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter, er der ikke hjemmel til at bortse fra udenlandsk indkomst, jf. ØLD af 14. feb. 1974, skd. 57.160 og Skat 1986.11.655 (TfS 1986.576). Om bortseelse fra udenlandsk indkomst, se C.3.3.4. vedr. underskud. |
Begrænset skattepligtige personer er i visse tilfælde berettigede til personfradrag ved skatteberegningen efter tilsvarende regler, som gælder for fuldt skattepligtige personer. Der gives ikke personfradrag ved beregning af skat af indkomst, der er omfattet af reglerne om 30 pct.-beskatning af bruttoindtægten i KSL § 48 C (visse søfolk m.v.), samt for personer, der ansøger om opholdstilladelse efter udlændingelovens § 7, jf. PSL § 10, stk. 5. Er begge ægtefæller begrænset skattepligtige, får hver ægtefælle sit personfradrag ved skatteberegningen. Muligheden for overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller, jf. PSL § 10, stk. 3, forudsætter derimod efter KSL § 4, stk. 2 og 6, at de begge er fuldt skattepligtige her til landet. GrænsegængereGrænsegængere efter KSL § 5 A-D kan højst få ét personfradrag, uanset øvrige skattepligtsforhold inden for samme indkomstår. En person, der for en del af året opfylder betingelserne for og vælger grænsegængerreglerne, og som inden for samme år er fuldt skattepligtig til og hjemmehørende i Danmark, skal have sin skatteberegning foretaget samlet og med ét personfradrag. En person, der alene bliver beskattet som grænsegænger, og som kun er skattepligtig til Danmark i en del af året, har ligeledes et fuldt personfradrag. SKM2002.259.TSS. |
Hvis indkomstansættelsen for en person, ►hvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, jf. KSL § 1◄, omfatter en periode, der er kortere end et år (delårsperiode), skal indkomsten omregnes til helårsindkomst, jf. PSL § 14, stk. 1. Omregningen omfatter skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, der omregnes hver for sig. ►Reglerne om omregning finder ikke anvendelse på aktieindkomst◄. Indkomstskatten beregnes af helårsindkomsten og nedsættes med skatteværdien af personfradrag. De beregnede skatter, opgjort for hver skat for sig, nedsættes efter forholdet mellem indkomsten i delårsperioden og helårsperioden. ►Personer, hvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, kan vælge, at der ikke skal ske helårsomregning. I så fald opgøres den skattepligtige indkomst, personlige indkomst og kapitalindkomst for året som om den fulde skattepligt gælder for hele året. Den samlede indkomstskat nedsættes med det beløb, som forholdsmæssigt falder på den del af indkomsten, som vedrører den periode, hvor personen ikke var skattepligtig. Valget skal træffes ved indgivelse af selvangivelse for det år, hvor skattepligten ophører, og kan omgøres inden udløbet af den i SSL § 3, stk. 1, nævnte frist. Reglerne om fravalg af helårsomregning har virkning fra og med indkomstår 2004, jf. lov nr. 221 af 31. marts 2004, dog kan den skattepligtige, hvis en anmodning herom er indgivet senest den 2. oktober 2004, fravælge helårsomregning med tilbagevirkende kraft for indkomstårene 1996-2003◄. Ekstra befordringsfradrag, jf. LL § 9 C, stk. 4, beregnes på grundlag af delperiodens indkomstgrundlag og delperiodens befordringsfradrag. Befordringsfradrag inkl. eventuelt det ekstra befordringsfradrag indgår herefter i periodens ligningsmæssige fradrag, som omregnes til et helårligt ligningsmæssigt fradrag og fragår ved beregning af helårsskatten.►Tilsvarende gælder beskæftigelsesfradrag i henhold til LL § 9J, LL § 8 M, stk. 2 og KSL § 5 B, stk. 2◄. ►Med virkning fra og med indkomstår 2004 skal indkomst, som begrænset skattepligtige personer i en periode modtager fra her i landet udført arbejde eller virksomhed, ikke omregnes til helårsindkomst. Disse personer har tilsvarende ikke ret til personfradrag. Begrænset skattepligtige, der opfylder betingelserne og vælger at anvende reglerne for grænsegængere, jf. KSL §§ 5 A-5 D, har ret til personfradrag◄. |
| Hvis summen af indkomstskatteprocenterne til staten, den kommunale og den amtskommunale indkomstskatteprocent udgør mere end 59 pct., nedsættes satsen for beregning af topskatten med forskellen mellem summen af skatteprocenterne og 59 pct, jf. PSL § 19. Den beregnede forskel udgør nedslagsprocenten. Der beregnes også nedslag i tilfælde, hvor der for den skattepligtige beregnes topskat, men ikke en eller flere af de øvrige indkomstskatter. Kirkeskatten holdes uden for skatteloftet og skal for medlemmer af folkekirken svares ud over de 59 pct. |
I det følgende belyses skatteberegningen ud fra en række eksempler, der alene skal illustrere de ovenfor beskrevne regler. Følgende skatteprocenter for 2004 anvendes: |
3) 254.000 kr. bundfradrag vedr. mellemskat 2004
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Der betales en direkte ejendomsværdiskat, som opkræves sammen med de personlige indkomstskatter. De regler, der gælder vedrørende forfaldstidspunkt, forrentning, procenttillæg, opkrævning, hæftelse og inddrivelse af indkomstskat som fastsat i KSL, finder også anvendelse for ejendomsværdiskatten, jf. EVSL § 15, stk. 1. Det gælder ligeledes bestemmelserne i KSL § 24 A, 1. og 2. pkt., om fordeling af ejendomsværdiskat mellem ægtefæller. Ejendomsværdiskatten fremgår af forskudsopgørelsen og årsopgørelsen. I henhold SL § 4, litra b, 2. pkt, beskattes ejeren af værdien af bolig i egen ejendom. Der skal ikke beregnes lejeværdi af bolig i egen ejendom efter SL's regler, hvis ejendommen er omfattet af EVSL. Det følger direkte af EVSL § 1, stk. 1, jf. også LL § 15 A. |
Personer som ejer fast ejendom, der er beliggende her i Danmark, og for fuldt skattepligtige efter KSL § 1, skal der også betales ejendomsværdiskat af fast ejendom, der er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland. Er personen efter en indgået DBO hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, skal denne dog kun betale ejendomsværdiskat af fast ejendom beliggende her i Danmark. Personer, der er omfattet af KSL § 3 (Kongen og dennes ægtefælle, medlemmer af det kongelige hus m.v., fremmede staters herværende diplomatiske repræsentanter m.v.), er undtaget fra at betale ejendomsværdiskat Dødsboer skal ikke betale ejendomsværdiskat, men hvis en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar under skiftet af et dødsbo, bebor en ejendom eller benytter en fritidsbolig, som den afdøde er blevet ejendomsværdibeskattet af, skal den efterlevende ægtefælle, arving m.v. betale ejendomsværdiskat af ejendommen. jf. EVSL § 1, stk. 3. |
De ejendomme, som der skal betales ejendomsværdiskat af, er positivt nævnt i EVSL § 4, og omfatter bl.a. ejendomme, som kun indeholder én selvstændig lejlighed, tofamilieshuse, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 6, fordeles på ejendommens to selvstændige lejligheder, stuehuse til landbrugsejendomme m.v. med tilhørende grund og have, for hvilke ejendomsværdien og grundværdien efter VURDL § 33, stk. 4, fordeles på ejendommens stuehus m.v. og på den øvrige ejendom, skovbrugsejendomme, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 7, fordeles på den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige ejendom, ejendomme, som indeholder én eller to selvstændige lejligheder, og som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, således at ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 5, fordeles på den del, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige del af ejendommen, m.fl. |
Ejendomsværdiskatten for de i B.8.3 nævnte danske ejendomme beregnes på grundlag af den laveste af følgende værdier:
Om-, til- eller nybygning m.v.For ejendomme som nævnt i EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, hvor der er foretaget om- eller tilbygning, nybygning m.v., og hvor disse ikke er omfattet af vurderingen pr. 1. oktober i året før indkomståret, men af vurderingen pr. 1. oktober i indkomståret, anvendes ansættelsen i året før indkomståret i stedet for ansættelsen pr. 1. oktober i indkomståret, jf. EVSL § 4 a, stk. 2. Hvis en ejendom, hvorpå der er foretaget nybyggeri, ikke vurderes færdigbygget pr. 1. oktober i året før indkomståret, betales der ikke ejendomsværdiskat i indkomståret Har vurderingsmyndighederne foretaget ansættelser efter VURDL § 33, stk. 12-15, jf. EVSL § 4 a, stk. 2, anvendes disse ansættelser fra og med året efter det år, hvor ansættelserne er foretaget, i stedet for ovennævnte ansættelser.
Beregningsgrundlaget for ejendomme, hvor der er foretaget om-, til- eller nybygning m.v., vil herefter udgøre den laveste værdi af:
TofamilieshuseFor ejendomme omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, udgør beregningsgrundlaget for tofamilieshuse den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, jf. EVSL § 4a, stk. 4. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:
Stuehuse til landbrugsejendomme m.v.For ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 1, nr. 3, udgør beregningsgrundlaget kun den del af ejendomsværdien, der er henført til stuehuset m.v. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:
Skovbrugsejendomme m.v.Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for skovbrugsejendomme, blandede ejendomme med en eller to selvstændige lejligheder, som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt (EVSL § 4, stk. 1, nr. 4 og 5), ejendomme over 5.000 m² omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 9, og ejendomme der er samnoteret med en vindmølleparcel (EVSL § 4, stk. 1, nr. 10) , medregnes kun den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens bolig, jf. EVSL § 4a, stk. 4. Lejligheder i udlejningsejendomme m.v.Beregningsgrundlag for
er den ejendomsværdi, der er ansat for den lejlighed, som ejeren, henholdsvis deltageren, bebor. Udenlandske ejendommeFor udenlandske ejendomme foreligger der ikke nogen dansk ejendomsvurdering. Beregningsgrundlaget for sådanne ejendomme er den laveste af følgende værdier:
jf. EVSL § 4a, stk. 5. Hvis der er foretaget om-, til- eller nybygning på ejendommen efter 1. januar 2001, skal værdien heraf tillægges handelsværdien pr. 1. januar 2001. Erhverves ejendommen efter 1. januar 2001 er beregningsgrundlaget handelsværdien på købstidspunktet med tillæg af eventuel værdi af om-, til- og nybygning. Foretager den fremmede stat ejendomsvurderinger, som afspejler handelsværdien, kan en sådan anvendes som udtryk for handelsværdien. Hvis dette ikke er tilfældet, opgøres handelsværdien efter et skøn af den skattepligtige. Dette skøn kan efterprøves af skattemyndighederne ved ligningen. Forskudt indkomstårAnvender den skattepligtige et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår), beregnes ejendomsværdiskatten på grundlag af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for, jf. EVSL § 4a, stk. 9. For udenlandske ejendomme anvendes handelsværdien pr. 1. januar. |
Ejendomsværdiskattesatsen er 10 promille af den del af det opgjorte beregningsgrundlag, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 30 promille af resten, jf. EVSL § 5. Ejendomsværdiskatten opgøres for ejendommen. |
| Ved lov nr. 290 af 15. maj 2002 er indført regler om nedslag for ind- eller fraflytning af ejendommen og nedslag, hvis ejendommen har været ubeboelig, for 2002 eller senere indkomstår, jf. EVSL § 11.
Nedslag for ind- eller fraflytningErhverves en bolig anses ejendommen for at tjene til bolig fra overtagelsesdagen. Hvis indflytning sker senere end overtagelsesdagen, træder indflytningsdagen dog i stedet for overtagelsesdagen. Afstås eller udlejes hele boligen anses ejendommen for at tjene til bolig til og med overtagelsesdagen. Hvis sælgers udflytning sker tidligere end overtagelsesdagen, træder udflytningsdagen i stedet for overtagelsesdagen. Er den erhvervede eller afståede ejendom et sommerhus eller lignende, finder reglerne om ind- eller fraflytning ikke anvendelse. UbeboelighedDer gives også nedslag for ejendomsværdiskatten, hvis ejendommen har været ubeboelig. En ejendom har været ubeboelig, hvis den skattepligtige midlertidig har været afskåret fra at benytte boligen f.eks. på grund af reparation efter vandskade eller på grund af hærværk, hvor samtlige installationer og ruder var ødelagt, ejendommens elektricitets-, gas- og vandforsyning har været afbrudt. |
Er ejendommen erhvervet senest den 1. juli 1998, gives der to typer af nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat. |
Ejere, der senest den 1. juli 1998 har erhvervet ejendommen, har ret til nedslag i ejendomsværdiskatten. Nedslaget beregnes som 2 promille af det beregningsgrundlag, der er nævnt i B.8.4. Det afgørende her er, at køber har erhvervet ret til ejendommen senest den 1. juli 1998, dvs. at både køber og sælger har underskrevet en købsaftale senest denne dato. Ejere af byggegrunde har kun ret til nedslaget, hvis de har indgået en bindende aftale med en entreprenør eller lign. om opførelse af en bolig på grunden senest den 1. juli 1998, jf. TfS 1998, 579 DødsfaldNedslaget gives tilsvarende til en efterlevende ægtefælle, som ikke opfylder betingelserne for nedsættelse, og som bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle. |
De nævnte ejere af ejendomme i B.8.6.1.1 har herudover ret til et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat. Nedslaget udgør 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed, jf. EVSL § 7. De ejendomstyper, der er berettiget til nedslaget, er de ejendomme, der er nævnt i EVSL § 4, nr. 1, 3-5, 9 og 10. Det gælder tilsvarende for ejendomme som nævnt i nr. 11. Ejere af ejerlejligheder og ejere af fredede ejendomme, der foretager fradrag for driftsudgifter efter LL§ 15 K, kan ikke omfattes af det nævnte nedslag, jf. EVSL § 7. For tofamilieshuse, jf. EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, nedsættes ejendomsværdiskatten for ejendommen med 4 promille af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret. Nedslaget beregnes således på grundlag den samlede ejendomsværdi og kan maksimalt udgøre 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed. Hvis ejendommen ejes af én ejer, dvs. der er én ejerboligværdi og den ene lejlighed f.eks. er udlejet, maksimeres nedslaget til 2.400 kr. (2 gange 1.200 kr.). Hvis ejendommen ejes af to ejere i hver sin lejlighed, maksimeres nedslaget til 1.200 kr. for hver ejer. Tofamilieshuse er ejendomme med to selvstændige lejligheder, hvoraf den ene i almindelighed tjener til bolig for ejeren, jf. VURDL § 33, stk. 6. Vurderingsmyndighederne skal for sådanne ejendomme foretage en fordeling af ejendomsværdien på hver af de to selvstændige lejligheder. Ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder og som i uvæsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, behandles som tofamilieshuse. Er den erhvervsmæssige benyttelse derimod væsentlig, dvs. med en vurdering på 25 pct. erhverv eller mere efter VURDL § 33, stk. 5, dvs. blandede ejendomme som tjener til bolig for ejeren og tillige anvendes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, beregnes der efter tilsvarende regler, som gælder for énfamilieshuse. Beregningsgrundlaget omfatter dog kun den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til ejerens bolig. For tofamilieshuse, som er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, nedsættes ejendomsværdiskatten dog med 4 promille af handelsværdien pr. 1. januar i indkomståret, maksimeret til 1.200 kr. pr selvstændig lejlighed. |
Begge typer nedslag, som nævnt i B.8.6.1.1 og B.8.6.1.2, bortfalder som udgangspunkt ved efterfølgende ejerskifte. Ejerskift mellem ægtefæller anses ikke som ejerskift, der medfører bortfald af nedslag, jf. EVSL § 6, stk. 1 og § 7. Ejes ejendommen eksempelvis i sameje mellem to ægtefæller, og var begge ægtefællerne ejere pr. 1. juli 1998, anses det ikke for ejerskifte, hvis den ene ægtefælle overtager hele ejendommen f.eks. i forbindelse med dødsfald, skilsmisse mv. Ægtefællen får i dette tilfælde fuldt nedslag på grundlag af hele beregningsgrundlaget. Tilsvarende gælder i øvrige samejetilfælde. DødsfaldEn efterlevende ægtefælle, der bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle, vil i alle tilfælde kunne succedere i nedslagene, jf. EVSL § 6, stk. 2 og § 7. Det gælder også selv om ægtefællen ikke var ejer pr. 1. juli 1998. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Selv om den efterlevende ægtefælle indgår nyt ægteskab, ophører retten til at succedere i nedslagene ikke. Den efterlevende ægtefælle behøver ikke selv at opfylde betingelsen.
|
Alle, der har skattepligtige ejendomme, skal som udgangspunkt betaler ens ejendomsværdiskat, evt. med nedslag efter EVSL § 6 og 7, jf. ovenfor. For alderspensionister gælder der et særligt nedslag, jf. EVSL § 8. Ved lov nr. 288 af 5/12 1999 nedsættes folkepensionsalderen fra 67 år til 65. Reglerne betyder,
Personer, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 65 år, jf. ovenfor, får et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse, herunder fritidsboliger der har helårstilladelse, og 2.000 kr. for sommerhuse. Afgår den ene ægtefælle ved døden, indtræder den anden ægtefælle i nedslaget, selv om denne ikke opfylder aldersbetingelsen. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i nedslaget. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse. Nedslaget for alderspensionister er indkomstafhængigt og reguleres efter EVSL § 10, jf. B.8.6.4. Begrænset skattepligtigePersoner, der er hjemmehørende i udlandet, herunder efter en indgået DBO, er ikke berettigede til nedslaget. |
I EVSL findes der i § 9 og 9a regler for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet p.g.a. stigninger i ejendomsvurderingen. |
Reglen i EVSL § 9 gælder følgende personer:
Stigningsbegrænsningsreglen finder anvendelse før en eventuel reduktion i pensionistnedslaget i EVSL § 8 som følge af høje indtægter, se B.8.6.4. Derved sikres, at en eventuel stigning af ejendomsværdiskatten, der skyldes ændrede indtægtsforhold i forhold til det forudgående år, ikke omfattes af stigningsbegrænsningsreglen i § 9. |
For den personkreds, der ikke er nævnt i B.8.6.4.1, er der i EVSL 9a fastsat en grænse for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet. Ejendomsværdiskatten kan efter denne regel højst stige med 2.400 kr. fra det ene år til det andet, dog altid med 20 pct. |
SammenligningsgrundlagBetydningen af den ændrede personstatus fra det ene til det andet år for opgørelsen af det forudgående års ejendomsværdiskat, dvs. sammenligningsgrundlag for året før indkomståret, jf. også B.8.6.4.1, kan sammenfattes i følgende tabeller:
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
EjerskiftBegrænsningsreglerne bortfalder ved ejerskifte for så vidt angår den pågældende ejendom. Køber overtager således ikke sælgers begrænsede ejendomsværdiskat, men betaler fuld (forholdsmæssig) ejendomsværdiskat for det år, hvor køber erhverver ejendommen. Begrænsningsreglerne for boligen finder først anvendelse året efter for den nye ejer. DødsfaldDen efterlevende ægtefælle kan under alle omstændigheder være omfattet af begrænsningsreglen for pensionister m.v. i § 9 under betingelse af, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet, jf. EVSL § 9, stk. 3. I denne situation bliver den efterlevende ægtefælles ejendomsværdiskat således også fremover begrænset efter den gunstigere begrænsningsregel for pensionister m.v., uanset at den pågældende ikke selv opfylder betingelserne for begrænsning efter reglen. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i retten til begrænsning. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse. OmbygningUndergår en ejendom en kraftig stigning i vurdering som følge af ombygning finder begrænsningsreglen ikke anvendelse, hvis ombygningen medfører, at forskelsværdien stiger mere end 100 pct. i forhold til året før. Forskelsværdien opgøres som forskellen mellem ejendommens grundværdi og ejendomsværdien. EjerlejlighederDer beregnes ikke stigningsbegrænsning for ejerlejligheder, der i året forud for indkomståret er frigjort for lejemål. Ej vurderet som helt eller delvis benyttet beboelseBegrænsningsreglerne finder ikke anvendelse, hvis ejendommen ved vurderingen 1. oktober i året forud for indkomståret ikke har været vurderet som helt eller delvis benyttet til beboelse. For dette år betales der således fuld ejendomsværdiskat, evt. med pensionistnedslag. Vurderingsrådet træffer i forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 2 og 3, afgørelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget, som er det tidspunkt, hvor ejendommen kan anvendes som bolig, jf. VURDL § 33, stk. 1. Reglerne i EVSL § 9 og § 9 a anvendes før evt. nedsættelse efter EVSL § 11, stk. 1 og 2. Dvs. inden der sker nedslag i ejendomsværdiskatten som følge af, at ejendommen ikke har været i den skattepligtiges besiddelse og rådighed i hele det pågældende indkomstår, henholdsvis når der er sket en delvis erhvervsmæssig udlejning af ejendommen, uden at det har berettiget til vurderingsfordeling efter VURDL 33, stk. 5. Begrænsningsreglerne anvendes også før eventuelle fradrag for udenlandske betalte skatter efter EVSL § 12. |
Pensionister m.v. omfattet af EVSL § 9I henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-8, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-9 for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003. Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige pensionister m.v., der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9, stk. 2. Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller. Personer omfattet af EVSL § 9aI henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-7, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-7 og § 9a for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003. Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige ikke- pensionister, der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9a, stk. 2. Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller |
Fylder en person 65 år inden udgangen af indkomståret, jf. dog B.8.6.3, får personen et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse og 2.000 kr. for sommerhuse, jf. B.8.6.2. Nedslaget er indkomstafhængigt og reduceres efter EVSL § 10 med en helårsindkomst over en vis størrelse. EnligeHelårsindkomst opgøres som summen af
Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der for enlige overstiger et beløb på ►153.300◄ kr. (2004), jf. EVSL § 10. ÆgteparFor ægtefæller, der er gift og samlevende ved indkomstårets udgang, opgøres helårsindkomsten som summen af :
Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der overstiger et beløb på ►235.800◄ kr. (2004). Reduktionen for både enlige og ægtepar foretages efter, at der er beregnet stigningsbegrænsning efter EVSL § 9. Det betyder, at der til den ejendomsværdiskat, som er opgjort efter reglerne i EVSL §§ 5 til 9, skal lægges et beløb svarende til 5 pct. af den del af indkomsten i indkomståret, der overstiger henholdsvis ►153.300◄ kr. (2004) for enlige og ►235.800◄ kr. (2004) for ægtepar. Det beløb, der skal tillægges, kan dog aldrig blive større end det nedslagsbeløb, pensionisten har fået efter B.8.6.2. Tillægsbeløbet reducerer udelukkende nedslaget i EVSL § 8 og kan ikke formindske ejendomsværdiskatten beregnet i lovens § 9 eller § 9a i de tilfælde denne er negativ, da den årlige stigning i ejendomsværdiskatten minimum kan nedsættes til 0 kr., jf. B.8.11. |
Det følger af EVSL § 11, at ejendomsværdiskatten opgøres på helårsbasis efter §§ 5-10, dvs. B.8.5-B.8.6, for hele ejendommen. Har ejendommen ikke tjent til bolig for den skattepligtige i hele indkomståret, nedsættes den beregnede helårlige ejendomsværdiskat forholdsmæssigt. Det kan f.eks. være tilfældet i det år, hvor ejendommen afstås og fraflytning sker inden ejendommen er solgt, eller udlejes. Det forholdsmæssige nedslag beregnes på grundlag af et indkomstår på 360 dage og 30 dage i hver kalendermåned. |
Fuldt skattepligtige personer skal betale ejendomsværdiskat af ejendomme, der er beliggende i udlandet. I relation til DBO har ejendomsværdiskatten status som en formueskat, og har Danmark indgået en DBO, der omfatter formueskatter, vil ejendomsværdiskatten enten helt bortfalde (exemption) eller skulle reduceres med evt. udenlandsk ejendomsskat (creditmetoden). |
Bebor den skattepligtige selv en ejendom, som ejes i sameje med andre, betales kun ejendomsværdiskat af den del af ejendommen, som svarer til den skattepligtiges ejerandel af ejendommen. Ejendomsværdiskatten for ejendommen beregnes, som om de(n) skattepligtige var eneejer af ejendommen, hvorefter der betales ejendomsværdiskat af den andel, vedkommende ejer. Kun samejere, der anses at benytte ejendommen, betaler ejendomsværdiskat. Øvrige ejere vil efter de almindelige regler blive beskattet af de faktiske lejeindtægter eller en skønsmæssig lejeværdi svarende til markedslejen. For ejere af tofamilieshuse, jf. EVSL § 4a, stk. 4, betales ejendomsværdiskat af den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, dvs. af ejerboligværdien. Ejes lejligheden af flere ejere, betales der ejendomsværdiskat af den andel, som vedkommende ejer af lejligheden. |
Dødsboer er ikke omfattet af EVSL. Det følger af EVSL § 15, stk. 2, at en afdød persons foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, er endelige for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted. Hvis boet er sluttet ved boudlæg i medfør af DSL § 18, er foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat vedrørende indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, og som forfaldt før dødsfaldet, endelige. Er der ikke betalt foreløbig ejendomsværdi eller opstået krav vedrørende skyldig ejendomsværdiskat for indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, finder reglerne om efterbetaling og hæftelse m.v. i DBSL § 87, stk. 1-3 og 5, og § 88, stk. 1-3 og 5, anvendelse. |
Den endelige ejendomsværdiskat kan mindst være 0 kr. En eventuel negativ beregnet ejendomsværdiskat kan ikke modregnes i positiv ejendomsværdiskat for den skattepligtiges øvrige skattepligtige ejendomme. Det følger af, at ejendomsværdiskatten skal opgøres for hver ejendom, og der er ikke hjemmel til modregning. Sammenligningsgrundlaget, jf. B.8.6.4.3, må ligeledes ikke være negativt ved beregning af stigningsbegrænsningen, således at den helårlige ejendomsværdiskat kan stige fra 0 kr. op til 500 kr. (for pensionister m.v.) eller 2.400 kr. (for ikke-pensionister m.v.), før en eventuel nedsættelse efter EVSL §§ 9 og 9 a kan ske. |
| |||||||||||||||||||||||
| Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, personlige indkomst og aktieindkomst kan der undertiden opstå underskud i den skattepligtige indkomst, personlige indkomst samt aktieindkomst. Negativ indkomst kan forekomme som følge af, at den skattepligtige i et indkomstår har numerisk større fradrag end indkomst. Reglerne om den skattemæssige behandling af underskud for personer findes i PSL § 13 og VSL § 13. Underskud i aktieindkomst er reguleret i PSL § 8a. Herudover er reglerne beskrevet i LV, A.A.2.3 og D.B.4.2, D.B.8.3 og D.C.3.5. PSL § 13 er ændret ved lov nr. 313 af 21. maj 2002. |
| PSL § 13 omfatter de underskud, der kan fremkomme ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst og ved opgørelsen af den personlige indkomst. |
| Underskud i skattepligtig indkomst skal efter § 13, stk. 1, så vidt muligt modregnes med skatteværdien i bund-, mellem- og topskat samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i § 8 a på 42.400 kr. (2004). Omregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og fra skatteværdi tilbage til negativ skattepligtig indkomst sker på basis af satserne for de kommunale og amtskommunale skatter og (for medlemmer af folkekirken) kirkeskat. Et fremført underskud i den skattepligtige indkomst omregnes til skatteværdi på grundlag af skatteprocenterne i det indkomstår, hvori det uudnyttede underskud helt eller delvist udlignes i de øvrige beregnede skatter. Hvis skatteværdien af underskuddet er mindre end summen af bund-, mellem-, og topskat samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, foretages modregningen i den nævnte rækkefølge. Modregningen sker, før disse skatter eventuelt bliver nedsat med skatteværdien af personfradrag. Hvis der efter modregningen er en overskydende negativ skatteværdi, omregnes denne til negativ skattepligtig indkomst, der ►fremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)◄. Hvis der herefter er et resterende underskud, omregnes det til skatteværdi og fratrækkes i årets beregnede bund-, mellem- og topskatter samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i PSL § 8 a, stk 1. og 2. Modregningen i de nævnte skatter sker i nævnte rækkefølge. |
| Nedenstående regler anvendes for skattepligtige, der er samlevende med en ægtefælle ved indkomstårets udløb. Efter PSL § 13, stk. 2, skal underskud i skattepligtig indkomst modregnes med skatteværdien i den skattepligtiges øvrige beregnede skatter for det pågældende indkomstår efter samme regler som de ovenfor beskrevne. Hvis der efter denne modregning er en overskydende negativ skatteværdi, skal denne omregnes til negativ skattepligtig indkomst og modregnes i den anden ægtefælles positive skattepligtige indkomst for samme indkomstår. I det omfang sådan modregning ikke kan ske, modregnes skatteværdien af det uudnyttede underskud i ægtefællens beregnede skatter i den ovennævnte rækkefølge. Modregning sker, før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres. Hvis der efter disse modregninger fortsat resterer et uudnyttet underskud, omregnes dette og ►fremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)◄. ►Hvis ægtefællen ligeledes har uudnyttet underskud vedrørende tidligere indkomstår, modregnes ægtefællens egne underskud først, dvs. at der i tilfælde, hvor begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, skal modregnes først med eget underskud, før der kan ske overførsel og modregning af underskud fra den anden ægtefælle (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere modregnes det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet vedrører).◄ Skal skatteværdien af underskud modregnes hos den anden ægtefælle, beregnes skatteværdien med denne ægtefælles skatteprocenter. Ægtefæller kan f.eks have forskellige skatteprocenter, hvis de bor i hver sin kommune (- de kan godt alligevel være samlevende i skattemæssig forstand -), hvis kun den ene er medlem af folkekirken, eller de er blevet gift og flyttet sammen efter 5. september året forud indkomståret. Indkomst, der beskattes i udlandetVed overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomster bort fra personlig indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen gælder dog ikke for indkomst, hvor skatten af indkomsten nedsættes i henhold til LL § 33 A eller § 33 C. En ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst. Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, at der ses bort fra udenlandsk personlig indkomst efter § 13, stk. 5, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har den udenlandske indkomst, eller for den anden ægtefælle. Ved opgørelsen af, om en ægtefælle har underskud, der kan overføres til den anden ægtefælle, ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en DBO eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i DBO beror på en exemption- eller creditlempelse. Den udenlandske indtægt, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Dette er præciseret i selve lovteksten i PSL § 13, stk. 5, hvorefter den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om de pågældende udgifter er omfattet af reglerne i PSL § 3, stk. 2, om fradrag i personlig indkomst. ►Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.◄ |
Er den personlige indkomst negativ, modregnes den i indkomstårets positive kapitalindkomst, inden beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskat opgøres, jf. PSL § 13, stk. 3. Et herefter resterende negativt beløb fremføres til modregning, først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 ►(for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)◄. ►Underskud i personlig indkomst kan kun fremføres◄ i det omfang den negative personlige indkomst ikke kan modregnes i den positive nettokapitalindkomst og personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere indkomstår. Modregningen af negativ personlig indkomst nedsætter således ikke den skattepligtige indkomst i fremførselsårene, men har alene betydning for beregningen af bund-, mellem- og topskatterne.
|
For alle typer af underskud gælder, at underskud kun kan fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis - og i det omfang - det ikke har været muligt at modregne underskuddet i et tidligere indkomstår. Underskud, der er opstået før et indkomstår, hvori den skattepligtige indgår ægteskab, kan fremføres til modregning hos ægtefællen, forudsat at ægtefællerne er samlevende ved udgangen af det indkomstår, hvori modregningen foretages. |
Udnyttelse af underskud sker ved modregning af skatteværdier i skatter og/eller ved modregning af underskud i indkomster. Underskud i skattepligtig indkomst og bundskattegrundlagUnderskud i skattepligtig indkomst, der modregnes efter reglerne i PSL § 13, stk. 1 og 2, fragår ikke ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for bundskat, jf. PSL § 6, stk. 3, sidste punktum. |
Ifølge PSL § 13, stk. 1, 1. punktum, skal skatteværdien af et underskud i skattepligtig indkomst så vidt muligt modregnes i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over ►42.400◄ kr. (►2004◄), dvs. i statsskatter der ikke beregnes af skattepligtig indkomst. Modregningen sker i den nævnte rækkefølge.
I eksemplet er der en resterende skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat (2.410,20 kr. = 11.831,20 kr. - 9.421,00 kr.), der fortabes, på samme måde som fradrag for negativ kapitalindkomst (6.720,00 kr. = 4% af (220.000 kr. - 20% af 260.000 kr.)) fortabes, jf. PSL § 25a.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Hvis der efter modregning i eventuelle statsskatter stadig er et underskud i skattepligtig indkomst, følger det af PSL, § 13, stk. 1, 2. punktum, at dette resterende underskud fremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Inden for en 5 års periode kan underskud i skattepligtig indkomst kun fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i skattepligtig indkomst eller modregnes med skatteværdien i bund-, mellem- og topskat eller skat af aktieindkomst over ►42.400◄ kr. (►2004◄) for et tidligere indkomstår, jf. PSL § 13, stk. 1, 3. punktum. Underskud, der er opstået i 2002, kan fremføres tidsubegrænset.
Når den skattepligtige indkomst skal reduceres med tidligere års underskud, kan det indebære, at den skattepligtige indkomst bliver så lille, at skatten heraf bliver mindre end skatteværdien af personfradraget, og derved går personfradraget helt eller delvis tabt. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Der kan opstå det tilfælde, at der både er underskud i årets skattepligtige indkomst og underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år, og er der bund-, mellem- eller topskat eller skat af aktieindkomst over ►42.400◄ kr. (►2004◄), skal først skatteværdien af årets underskud og dernæst en del af skatteværdien af tidligere års underskud modregnes, hvorefter der bliver et resterende underskud fra før 2002, som enten fremføres eller, hvis det ikke bruges inden for 5 års perioden, bliver forældet.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Det fremgår af PSL § 13, stk. 2, 1. punktum, at underskud, hvoraf værdi ikke er modregnet i skatteyderens statsskatter, skal fradrages i ægtefællens skattepligtige indkomst. Det er en forudsætning for anvendelsen af PSL § 13, stk. 2, at ægtefællerne er gift og samlevende ved indkomstårets udløb. |
Eksempel 19 og 20 illustrerer henholdsvis det tilfælde, hvor den ene ægtefælle ikke kan udnytte sit underskud, der overføres til fradrag fuldt ud i den anden ægtefælles skattepligtige indkomst, og det tilfælde hvor der først sker modregning i egne skatter og dernæst i ægtefællens skattepligtige indkomst.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Hvis der stadig er et underskud i skattepligtig indkomst - efter modregning i egne statsskatter og ægtefælles skattepligtige indkomst - modregnes skatteværdien af dette resterende underskud i ægtefællens statsskatter, jf. PSL § 13, stk. 2, 2. punktum. Modregningen sker efter rækkefølgen: bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over 42.400 kr. (2004). I henhold til PSL § 13, stk. 2, 3. punktum, sker modregning, før ægtefællens egne uudnyttede underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år fremføres.
I eksempel 21 kan ægtefælle 1 ikke udnytte sit underskud til modregning i egne skatter, da denne ikke har statsskatter. Den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefælle 2's skattepligtige indkomst, skal først modregnes. Skatteværdien af det resterende underskud modregnes i ægtefælle 2's bundskat.
I det omfang skatteyderen skal betale statsskat, skal skatteværdien af underskuddet først modregnes heri, jf. eksempel 22. Resterer der herefter et underskud, skal den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefællens skattepligtige indkomst modregnes heri. Er der herefter et yderligere underskud, skal underskuddets skatteværdi modregnes i ægtefællens statsskat.
Eksempel 23 belyser tilfældet, hvor skatteyderen ikke kan udnytte sit underskud, hvorefter skatteværdien af underskuddet bliver modregnet i ægtefællens statsskat, fordi denne ikke har nogen skattepligtig indkomst. | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Hvis der stadig er et underskud i skattepligtig indkomst - efter modregning i egne statsskatter, ægtefælles skattepligtige indkomst og ægtefælles statsskatter - fremføres dette resterende underskud til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende år, jf. PSL § 13, stk. 2, 4. punktum. |
Under dette punkt behandles situationer, hvor en af ægtefællerne eller begge ægtefæller kan udnytte et underskud i skattepligtig indkomst fra et tidligere indkomstår. Her behandles også kombinationen af underskud i indkomståret og underskud fra tidligere år. Hvert år fradrages fremført underskud først i den skattepligtiges indkomst og i øvrigt efter samme regler, som gælder for underskudsåret, jf. PSL § 13, stk. 2, 5. punktum. Dvs. modregning i rækkefølgen: egen skattepligtig indkomst, egne statsskatter, ægtefællens skattepligtige indkomst og til sidst ægtefællens statsskatter. Ifølge PSL § 13, stk. 2, 6. (og sidste) punktum, modregnes - når begge ægtefæller har underskud fra tidligere år - ►den enkelte ægtefælles egne underskud først. Denne regel gælder for underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 -◄ det ældste af underskuddene først, uanset hvilken af ægtefællerne underskuddet vedrører.
I dette eksempel 24 antages, at ægtefælle 1 har et fremført underskud fra tidligere år på 500.000 kr. Heraf bliver 173.000 kr. brugt til modregning i egen skattepligtig indkomst, og skatteværdien af ►34.214◄ kr. bliver brugt til modregning i egne statsskatter (her bundskat). De resterende ►292.786◄ kr. overføres til modregning hos ægtefælle 2, således at 67.000 kr. modregnes i ægtefællens skattepligtige indkomst, og skatteværdien af ►17.108◄ kr. modregnes i ægtefællens statsskatter (her bundskat). Efter anvendelsen af underskuddet hos sig selv og ægtefællen tilbagestår der ►208.678◄ kr., ►og hvis det hidrører fra 1999, vil det være forældet. Hvis underskuddet hidrører fra 2000 - 2001, vil det blive fremført, men det vil være underlagt 5-årsforældelsesreglen. Hvis derimod underskuddet hidrører fra 2002 - 2003 vil det blive fremført uden begrænsninger.◄
►I dette eksempel 25 antages, at ægtefælle 1 har et underskud på 2.000 kr. i 2004, mens ægtefælle 2 har et fremført underskud på 293.000 kr. Det er uden betydning, om det fremførte underskud er opstået i perioden 1999 - 2001 eller i perioden 2002 - 2003, da kun den ene ægtefælle har fremført underskud.◄ Værdien af ægtefælle 1´s underskud bliver modregnet fuldt ud i ægtefælle 1´s egne statsskatter (her bundskat). Af ægtefælle 2´s fremførte underskud bliver 250.000 kr. brugt til modregning i ægtefælle 2´s skattepligtige indkomst. Restunderskuddet på 43.000 kr. har en skatteværdi på 13.824,50 kr., hvoraf mest muligt, nemlig 13.750,00 kr., modregnes i ægtefælle 2´s egne statsskatter (her bundskat). Den herefter resterende skatteværdi på 74,50 kr. bliver modregnet i ægtefælle 1´s resterende statsskatter.
►I dette eksempel 26 antages, at ægtefælle 2 har et underskud på 70.000 kr. i 2004, og at begge ægtefæller til 2004 har fremførte underskud fra hvert af årene 2000 - 2003, samt at ægtefælle 1 har en så stor indkomst i 2004, at alle underskuddene helt eller delvist kan bruges i 2004, bortset fra ægtefælle 2´s underskud opstået i 2002 og 2003. ◄ ►Ingen af de fremførte underskud er omfattet af forældelse, da de for begge ægtefællers vedkommende hidrører fra indkomstår efter 2001.◄ Hvis der havde været et resterende underskud, skulle skatteværdien have været modregnet i ægtefælle 2´s statsskatter (her bundskat = 7.975,00) før videre fremførsel hos ægtefælle 2 af et eventuelt herefter resterende underskud. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Ved overførsel af underskud i den skattepligtige indkomst, som behandlet i C.3.3.1-4 og underskud i den personlige indkomst, jf. C.4, mellem ægtefællerne, ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst og personlige indkomst i denne forbindelse bort fra personlig indkomst der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om disse udgifter er omfattet af PSL § 3, stk. 2. Reglen bestemmer, hvorledes det underskud, der kan overføres til ægtefællen efter PSL § 13, stk. 2 eller 4, skal beregnes, idet det fastslås, at der skal ses bort fra udenlandsk personlig indkomst. Kapitalindkomst, der beskattes i udlandet, indgår derimod på normal vis ved beregningen af det underskud, der overføres til ægtefællen. Reglen bevirker endvidere, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, og at skatteværdien af en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den del af den anden ægtefælles bund-, mellem- eller topskat, som kan henføres til denne anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen efter fradrag af eventuelle ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til den udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, hvilket vil sige, at der kan modregnes i de bund-, mellem- og topskatter, der ikke kan henføres til den udenlandske personlige nettoindkomst, jf. PSL § 13, stk. 5, 2. punktum (se eksempel 33). Ved underskudsopgørelsen ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i en DBO beror på en exemptions- eller creditlempelse. Det er en betingelse for, at der kan bortses fra udenlandsk personlig indkomst, at udlandet kan beskatte indkomsten i sin helhed. Er beskatningsretten f.eks. delt mellem Danmark og udlandet, er denne betingelse ikke opfyldt. Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvor skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til ligningslovens § 33 A eller § 33 C. I disse tilfælde medregnes indkomsten således ved beregningen af underskuddet. Den udenlandske personlige indkomst, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten i vedkommende land reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. ►Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.◄ I det følgende vises virkningerne af reglen i PSL § 13, stk. 5, ved hjælp af eksempler.
I eksempel 27 har Æ1 udenlandsk personlig indkomst og dansk kapitalindkomst, mens Æ2 har dansk personlig indkomst. Den del, der kan overføres til Æ2 er 90.000 kr. - 300.000 kr. = -210.000 kr., heraf kan 145.000 kr. modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. I det omfang der resterer et uudnyttet underskud, her på 65.000 kr. (= 210.000 kr. - 145.000 kr.), kan dette ikke fremføres til efterfølgende indkomstår, da bestemmelsen kun vedrører overførsel af underskud mellem ægtefæller.
I ovenstående eksempel skal de udenlandske ligningsmæssige fradrag fragå i den udenlandske personlige indkomst, før underskud således kan overføres til Æ2.
Hvis Æ1´s danske personlige indkomst i eksempel 29 havde været andet end løn eller dagpenge mv., men fx honorarer (som fagligt kontingent ikke har tilknytning til), ville den del af ligningsmæssige fradrag, der henføres til udenlandsk indkomst, ikke udgøre 3.000 kr., men 4.500 kr. svarende til (4)x[(1)/(1)], fordi (2) ville udgå af brøkens nævner; Æ2´s skattepligtige indkomst ville herefter blive 136.000 kr. efter underskudsoverførsel.
I dette tilfælde har begge ægtefæller udenlandsk personlig indkomst. Beløbet, der kan overføres til Æ2 er således 10.000 kr., men Æ2 kan ikke modregne hele de 10.000 kr., da det følger af PSL § 13, stk. 5, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske personlige indkomst. I eksemplet skal kun 6.000 kr. modregnes i Æ2's skattepligtige indkomst. Kun en del af skatteværdien af de resterende 4.000 kr. kan derefter modregnes i statsskatter hos Æ2, da dennes statsskatter er beregnet af et grundlag, som delvis består af udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5. Den uudnyttede del kan ikke fremføres til efterfølgende indkomstår.
Hvis Æ1 har underskud i skattepligtig indkomst, overføres denne, bortset fra den udenlandske personlige indkomst, til Æ2, der har positiv skattepligtig indkomst. Æ1 har her et underskud i skattepligtig indkomst på -90.000 kr. Den del af indkomsten, der kan overføres til Æ2, er -112.892 kr., idet der bortses fra udenlandsk personlig indkomst på 40.000 kr. ved opgørelsen af underskud. Heraf kan 100.000 kr. modregnes, mens et resterende uudnyttet underskud på 12.892 kr. ikke kan fremføres til efterfølgende indkomstår hos Æ2. Hvis Æ2 havde haft statsskatter, skulle der have været modregnet i disse med skatteværdien af det uudnyttede underskud.
Eksempel 32 viser, hvorledes der først modregnes skatteværdi af det aktuelle års underskud i egne statsskatter, hvorefter der under hensyntagen til PSL § 13, stk. 5, sker overførsel til Æ2 af resterende underskud fra det aktuelle år. Æ2 har efter overførsel af Æ1's aktuelle underskud, hvor der bortses fra den udenlandske personlige indkomst, en skattepligtig indkomst på 22.108 kr. Herefter udnyttes Æ1's fremførte underskud fra tidligere år til modregning i Æ1´s egne statsskatter, før resterende underskud modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. Af det herefter resterende underskud modregnes skatteværdi i Æ2´s statsskatter, og endelig er der et uudnyttet underskud i skattepligtig indkomst på 5.653 kr. til videre fremførsel (eller forældelse).
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| PSL § 13, stk. 3 og 4, fastlægger reglerne for, hvorledes underskud i personlig indkomst skal behandles for enlige og sambeskattede. PSL § 13, stk. 3 og 4, belyses ved en række eksempler. |
Er den personlige indkomst negativ, skal denne modregnes i positiv nettokapitalindkomst, inden beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten opgøres, jf. PSL § 13, stk. 3, 1. pkt.:
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Hvis underskud i den personlige indkomst er så stort, at der efter modregning i kapitalindkomst stadig er et underskud, fremføres dette resterende underskud til fradrag først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for de følgende indkomstår, inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten, jf. PSL § 13, stk. 3, 2. pkt. I eksempel 35 ses, at der efter modregning i kapitalindkomst stadig resterer et underskud i personlig indkomst på 10.000 kr., der fremføres til modregning i de efterfølgende år.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||
| Anvendelsen af et eventuelt fremført underskud i personlig indkomst er reguleret i PSL § 13, stk. 3, 2. og 3. pkt., således at fremført underskud i personlig indkomst fradrages først i positiv nettokapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for de følgende indkomstår inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten. Fradraget kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere indkomstår, jf. PSL § 13, stk. 3, 3. pkt. Eksempel 36-40 viser forskellige virkninger af regelsættet. Forskellen på eksemplerne er, at der i eksempel 36 alene er fremført et underskud i personlig indkomst, mens der i eksempel 37 desuden er fremført et underskud i skattepligtig indkomst. I begge eksempler kan underskuddet i personlig indkomst rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1. I eksempel 38 kan underskuddet ikke rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| PSL § 13, stk. 4, fastlægger regler for, hvorledes underskud i personlig indkomst skal behandles, når den ene eller begge ægtefæller har underskud i den personlige indkomst. Det er en betingelse for at være omfattet af disse regler, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udgang. |
Hvis en gift person har negativ personlig indkomst, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, skal underskuddet, inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten, fradrages i den anden ægtefælles positive personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, jf. PSL § 13, stk. 4, 1. pkt. Ved denne modregning reduceres ægtefællens ►personlige indkomst vedr. statsskat◄, mens den personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, der indgår i ægtefællens skattepligtige indkomst, ikke påvirkes, jf. eksempel 41.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Hvis underskuddet i personlig indkomst ikke kan rummes i ægtefællens personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, modregnes det resterende underskud i ægtefællernes positive nettokapitalindkomst, jf. PSL § 13, stk. 4, 2. pkt., opgjort under ét. Har begge ægtefæller positiv kapitalindkomst, modregnes det negative beløb fortrinsvis i egen kapitalindkomst, jf. PSL § 13, stk. 4, 3. pkt., og derefter i ægtefællens kapitalindkomst, men før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Et underskud i den personlige indkomst, der ikke er anvendt, fremføres inden for de følgende indkomstår, til fradrag inden beregningsgrundlaget for bundskat, mellemskat og topskat efter PSL §§ 6, 6 a og 7 opgøres. Hvert år fradrages således underskuddet i rækkefølgen: først i ægtefællernes positive nettokapitalindkomst opgjort under ét, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, og endelig i ægtefællens personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1. ►Når begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, modregnes ifølge PSL § 13, stk. 4, 8. (og sidste) punktum, den enkelte ægtefælles egne underskud først, hvis det drejer sig om underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 -◄ det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet kan henføres til.
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der bort fra den udenlandske personlige indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. C.3.3.5, ved opgørelsen af ægtefællernes personlige indkomst og skattepligtige indkomst, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen finder dog ikke anvendelse, når skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til LL § 33A eller § 33C.
De følgende 2 eksempler viser konsekvenserne af, at der ved opgørelsen af personlig indkomst efter PSL § 13, stk. 4, skal ske en reduktion af indkomsten omfattet af bortseelsen med ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til samme indkomst.
| ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Beskatning af aktieindkomst er reguleret i PSL § 8 a, således at skat af aktieindkomst, der ikke overstiger ►42.400 kr. (2004)◄, beregnes som en endelig skat på 28%. Skat af den del af aktieindkomst, der overstiger ►42.400 kr. (2004)◄, beregnes som 43% og indgår i slutskatten. Udbytteskatten af denne del, som er indeholdt efter KSL § 65, modregnes i slutskatten efter KSL § 67. Ifølge PSL § 8 a, stk. 3, skal der i slutskatten modregnes den del af en indeholdt udbytteskat, som overstiger 28% af den samlede aktieindkomst. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat. Hvis en del af beløbet ikke kan rummes, udbetales denne del som overskydende skat. Bestemmelsen i PSL § 8 a, stk. 3, får betydning, når skatteyderen på samme tid har aktieudbytte, hvori der er indeholdt dansk udbytteskat, og tab på unoterede danske som udenlandske aktier med mindst 3 års ejertid.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||
| I henhold til PSL § 8 a, stk. 5, beregnes der negativ skat, når aktieindkomsten samlet er negativ. Den negative skat modregnes i slutskatten, og et eventuelt resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de følgende indkomstår. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat. Den negative skat beregnes med 28% af den del af den samlede negative aktieindkomst, der ikke overstiger ►42.400 kr. (2004)◄, og med 43% af den del, der overstiger bundgrænsen.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||
| Ifølge PSL § 8 a, stk. 6, modregnes en ægtefælles negative aktieindkomst i den anden ægtefælles positive aktieindkomst. Det er en forudsætning, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb. Af et eventuelt resterende negativt beløb beregnes negativ skat. Den negative skat modregnes i den skattepligtiges slutskat. Et eventuelt derefter resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de efterfølgende indkomstår. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges slutskat, modregnes i ægtefællens slutskat. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat. Hvis kun den ene ægtefælle har negativ aktieindkomst, beregnes den negative skat med 28% af den del af den samlede negative aktieindkomst, der ikke overstiger ►84.800 kr. (2 x 42.400 kr.)◄, og med 43% af den del, der overstiger ►84.800◄ kr. Hvis begge ægtefæller har negativ aktieindkomst, fordeles de ►84.800◄ kr. forholdsmæssigt mellem ægtefællerne.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Den skattepligtige kan efter reglerne i VSL vælge at drive selvstændig erhvervsvirksomhed ved at anvende reglerne om virksomhedsordningen eller reglerne om kapitalafkastordningen. De selvstændigt erhvervsdrivende, der ikke anvender reglerne i VSL, beskattes efter de almindelige skatteregler for personer i PSL. Skattelovgivningens regler om opgørelse af indkomst af selvstændig erhvervsvirksomhed gælder både for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender PSL's regler, og for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender VSL's regler. Det drejer sig om reglerne i LL, SL, AL m.v. Om opgørelsen af den selvstændige erhvervsvirksomheds indkomst henvises til LVE. VSL supplerer de almindelige regler med skatteberegningsregler for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Bortset fra disse særlige beregningsregler gælder PSL's regler også for de skattepligtige, som anvender VSL's regler. Om skatteberegningsregler for selvstændige erhvervsdrivende, der således anvender virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen, henvises til LVE. |
Underskud i en virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, behandles efter reglerne i VSL § 13, der fastsætter regler om modregning af virksomhedens underskud. Det sker på følgende måde og i denne rækkefølge:
Beløb, der modregnes i kapitalindkomst og personlig indkomst, fradrages tillige i den skattepligtige indkomst, uanset om den skattepligtige indkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 4, jf. punkt C.6.2.1.4). |
| Indkomstårets underskud inden for virksomhedsordningen modregnes efter VSL § 13, stk. 1, i eventuelt opsparet overskud fra tidligere indkomstår. Dette sker ved, at opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten, således at det samlede beløb modsvarer indkomstårets underskud. Konto for opsparet overskud reduceres med et beløb svarende til en procentdel af underskuddet, jf. nedenfor. Ved medregning af opsparet overskud ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten anvendes et først ind-først ud-princip således, at tidligst opsparet overskud medregnes forud for senere opsparet overskud. Anvendes overskud, der er opsparet i indkomståret 2000 eller 2001, reduceres indestående på konto for opsparet overskud med et beløb svarende til 68 pct. Det opsparede overskud med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat medregnes først efter overførsel til medarbejdende ægtefælle.
Den virksomhedsskat, der er betalt af det indtægtsførte opsparede overskud fra tidligere indkomstår, fradrages i den skattepligtiges slutskat m.v. eller udbetales kontant efter reglen i VSL §10, stk. 3. | |||||||||||||||||
| Et virksomhedsunderskud, der ikke kan rummes i opsparet overskud skal efter VSL § 13, stk. 2, modregnes i den skattepligtiges positive nettokapitalindkomst. Hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, fradrages underskuddet med et beløb svarende til ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, uanset om den skattepligtiges kapitalindkomst herefter bliver negativ. Fradraget foretages således hos den, der beskattes af indkomsten fra virksomheden. Herved opnås, at der kan foretages en samlet opgørelse af den skattepligtiges indkomstforhold som følge af virksomhedsordningen, inden der skal foretages overførsel af underskud til en ægtefælle.
Hvis begge ægtefæller har underskud, der ikke kan modregnes i opsparet overskud, og begge har positiv kapitalindkomst, modregnes underskuddet i den pågældendes egen positive kapitalindkomst. Ved opgørelsen af, hvor stor en del af den anden ægtefælles underskud, der kan modregnes, jf. eksemplet ovenfor, indgår den pågældende ægtefælles kapitalindkomst således efter modregning af underskud. | ||||||||||||||||
| Det følger af VSL § 13, stk. 3, at et resterende underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges kapitalindkomst, skal modregnes i den skattepligtiges personlige indkomst. Dette gælder også, selv om den personlige indkomst herved bliver negativ (yderligere negativ). En negativ personlig indkomst overføres til en eventuel samlevende ægtefælle eller fremføres til senere indkomstår uden for virksomhedsordningen efter de almindelige regler om overførsel/fremførsel af negativ personlig indkomst i PSL § 13. Der vil således ikke kunne ske fremførsel af underskud inden for virksomhedsordningen. Akkord Ved akkord skal der ikke foretages særskilt reduktion af fremførselsberettiget virksomhedsunderskud fra tidligere indkomstår. Reduktion af fremførselsberettiget underskud fra tidligere indkomstår sker efter reglerne i PSL § 13 a. |
| VSL § 13, stk. 4, præciserer, at når der efter VSL overføres underskud til modregning i kapitalindkomst eller personlig indkomst uden for virksomhedsordningen, modregnes samtidig et tilsvarende beløb i den skattepligtige indkomst. Efter PSL opgøres indkomstarterne særskilt, og kapitalindkomst og personlig indkomst har alene betydning for bund-, mellem- og topskat. Modregningen af virksomhedsunderskud har tillige betydning for de kommunale skatter. |
| I samme omfang, som der fremføres negativ personlig indkomst til fradrag i den selvstændigt erhvervsdrivendes personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 3 og 4, skal beløbet fradrages i beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidrag. Dette følger af AMFL § 10, stk. 1, 2. pkt., jf. § 10, stk. 2, 3. pkt. |
| Hvis modregning af årets virksomhedsunderskud (jf. ovenstående tvungne
modregningsrækkefølge) skal foretages i den skattepligtiges personlige
indkomst, skal dette ske, før der kan foretages fradrag for bidrag til kapitalpension.
TfS 1990, 459 (LSR). Ved overførsel til ægtefællen eller fremførsel til senere indkomstår efter personskattelovens regler, kan der foretages fradrag for bidrag til kapitalpension før modregning af det overførte/fremførte underskud foretages hos den skattepligtige selv eller ægtefællen. |
| I LL § 33 H er der mulighed for at bortse fra underskud ved beregning af lempelse for udenlandsk skat, se nærmere D.4.8.3. Reglen i LL § 33 H indebærer, at personer, selskaber m.v. og fonde m.v. omfattet af KSL § 1, SEL § 1, herunder selskaber m.v. omfattet af SEL § 31 og § 32, eller FBL § 1, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan vælge at se bort fra underskud her i landet eller i udlandet, Færøerne og Grønland. For personer er det dog en betingelse, at den pågældende underskudsgivende aktivitet indgår i virksomhedsordningen, jf. LL § 33 H, stk. 2. Underskuddet, der ses bort fra, fremføres i stedet efter PSL § 13. Der kan bortses fra en så stor del af underskuddet, at den skattepligtige indkomst svarer til de samlede positive indkomster fra fremmede stater, Færøerne eller Grønland, som er omfattet af LL § 33 eller en tilsvarende creditbestemmelse i en dobbeltbeskatningsaftale. For personer er det den skattepligtige indkomst, der indgår i virksomhedsordningen, der »kan bortses op til«. Skatteyderen kan vælge at bortse fra følgende underskud i indkomståret:
Hvis der bortses fra et beløb mindre end det samlede underskud i det aktuelle år, f.eks. p.g.a. positiv dansk indkomst, fordeles beløbet forholdsvist på de enkelte underskudsgivende kilder. Når skatteyderen helt eller delvist vælger at bortse fra underskud i det aktuelle indkomstår skal der automatisk også bortses fra fremførselsberettiget underskud fra tidligere indkomstår. Dette følger af, at den skattepligtige indkomst efter (hel eller delvis) bortseelse af det pågældende indkomstårs underskud herefter svarer til årets samlede positive indkomster fra fremmede stater, Færøerne og Grønland. I tilfælde, hvor der ikke er underskud i det aktuelle indkomstår, men alene underskud fra et eller flere tidligere indkomstår, vil der kunne bortses fra disse gamle underskud. Er der fremført underskud hidrørende fra flere tidligere indkomstår, og bortses der ikke fra de samlede fremførte underskud, anvendes de ældste underskud først. |
| Underskud i en virksomhed, der omfattes af kapitalafkastordningen, behandles efter reglerne i PSL § 13, se ovenfor. I det omfang, den skattepligtige har foretaget henlæggelser til konjunkturudligning for tidligere indkomstår, skal den skattepligtige indtægtsføre henlæggelser til konjunkturudligning svarende til underskuddet, jf. VSL § 22 b, stk. 7. Herefter skal indkomstårets negative personlige indkomst modregnes i det omfang, der er positiv kapitalindkomst. Hvis den skattepligtige ikke er enlig, sker modregningen først i den anden ægtefælles positive personlige indkomst. Et herefter resterende underskud modregnes i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst. Denne modregning har alene virkning for opgørelsen af beregningsgrundlagene for bund-, mellem- og topskatterne. |
| Hvis en person opnår tvangsakkord, frivillig akkord eller gældssanering, skal det fremførselsberettigede underskud, som beskrevet ovenfor, begrænses efter de særlige regler i PSL § 13 a. For personer, der er omfattet af virksomhedsordningen, gælder underskudsreglerne i virksomhedsskatteloven. I cirk. nr. 68 af 20. maj 1992 til KKSL, pkt. 29, er der givet en definition på begrebet frivillig akkord. Desuden skal der ske underskudsbegrænsning ved konkurs efter KKSL. PSL § 13a er ændret ved lov nr. 313 af 21. maj 2002. |
En akkord eller en gældssanering indebærer, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, hvormed gælden er nedsat. I det omfang akkorden er skattepligtig, skal der ikke ske nogen begrænsning i det fremførselsberettigede underskud. Gældens nedsættelse opgøres fuldt ud som forskellen mellem gældens pålydende og det modtagnes værdi. Underskuddet begrænses med gældseftergivelsen både i den skattepligtige indkomst og i den personlige indkomst. |
| I det tilfælde, hvor der foreligger konkurs, skal der ske begrænsninger i det underskud, der efter de almindelige skatteregler kan fremføres. Det følger af KKSL § 12, stk. 1, at i det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges og senere indkomstår, kan underskud fra tidligere indkomstår kun fradrages i konkursindkomsten, og ikke i indkomst hos skyldneren eller dennes ægtefælle. Underskuddene kan dog kun fradrages i konkursindkomsten, hvis de efter PSL § 13, stk. 1 og 2, kan fradrages i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges. Underskud, der er omfattet af KKSL § 12, stk. 2, kan fremføres i boet under konkursbehandlingen uden hensyn til den tidsmæssige ramme, der er nævnt i de almindelige regler i PSL § 13 om underskudsfremførsel. Det er kun det underskud, der efter PSL § 13, stk. 1 og 2, kan fremføres til fradrag i skyldnerens skattepligtige indkomst, som kan fremføres i boet. Det beløb, der kan fradrages i konkursindkomsten, er det samme beløb, der kunne være fratrukket i skyldnerens skattepligtige indkomst i dekretåret, hvis dekretet ikke var blevet afsagt. Et eventuelt underskud i den personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 3 og 4, kan ikke selvstændigt fremføres. Hvis skyldneren har anvendt virksomhedsordningen, er det dét underskud, der kunne være fratrukket efter virksomhedsordningens regler i dekretåret, der er fradragsberettiget i konkursindkomsten. Det er en forudsætning for fradragsretten, at femårsbegrænsningen ikke er udløbet inden dekretåret. Hvis der er fradragsret i det første år med konkursindkomst, er der imidlertid også fradragsret i de øvrige års konkursindkomst, uanset om femårsbegrænsningen derved overskrides. Underskud, der opstår i konkursindkomsten, mens boet består, kan fradrages i overskud i andre år under konkursen. Underskuddet kan fremføres eller tilbageføres uden tidsmæssig begrænsning, jf. KKSL § 12, stk. 3. Ægtefælle Underskud i konkursindkomsten kan derimod ikke fratrækkes i nogen anden indkomst end konkursindkomsten og kan heller ikke overføres til ægtefællen, jf. KKSL § 12, stk. 4. Hvis en gift person, der erklæres konkurs, ejer en virksomhed, som den anden ægtefælle driver, skal indkomst fra virksomheden fra og med dekretåret henføres til ejerægtefællen og indgå i konkursindkomsten. Det gælder, selv om indkomsten fra virksomheden tidligere blev beskattet hos den ægtefælle, der drev virksomheden. Tidligere års underskud, der stammer fra virksomheden, kan ikke fremføres hos den, der driver virksomheden, hverken i det år, hvori konkursdekretet er afsagt eller i senere indkomstår, jf. KKSL § 12, stk. 5. I stedet fremføres det hos ejerægtefællen, hvor det fradrages i konkursindkomsten. Det kan forekomme, at den ægtefælle, der har drevet den anden ægtefælles virksomhed, ikke alene har underskud fra virksomheden, men i samme år også har andet underskud, der ikke omfattes af konkursen, f.eks. underskud fra fast ejendom. Hvis ægtefællen herudover har lønindkomst, beregnes underskuddet fra virksomheden ved, at man først fratrækker andet underskud i lønindkomsten, jf. KKSL § 12, stk. 6. Et eventuelt positivt resultat nedsætter virksomhedens underskud. Virksomhedens underskud nedsættes altså ikke med hele lønindkomsten. Skat af negativ aktieindkomstRetten til at fremføre skat af negativ aktieindkomst ved konkurs begrænses på samme måde, som gælder for underskud, KKSL § 12 a. I det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges og senere indkomstår, kan resterende negativ skat af negativ aktieindkomst ikke modregnes i slutskat hos den skattepligtige eller dennes ægtefælle. Resterende negativ skat hos skyldneren fra tidligere indkomstår, som efter PSL § 8 a ellers kunne fratrækkes i slutskatten for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges, kan fratrækkes i skatten af konkursindkomsten, jf. KKSL § 12 a, stk. 2. Negativ aktieindkomst, der medtages med 70 pct. i konkursindkomsten efter KKSL § 11, stk. 2, kan ikke fradrages i den øvrige indkomst hos skyldneren eller dennes ægtefælle i indkomstår, hvor skyldnerens bo er under konkursbehandling, eller senere indkomstår, jf. KKSL § 12 a, stk. 3. |
| Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, der betyder, at skattepligtige personer er skattepligtige til Danmark af den fulde indkomst, hvad enten den hidrører fra Danmark eller fra udlandet, jf. SL § 4. Det er i princippet uden betydning, om indtægten er erhvervet ved positiv indkomstbestræbelse, eller den opstår uventet. Har den skattepligtige indkomst, der er erhvervet i udlandet, er denne som udgangspunkt undergivet beskatning i udlandet samt Færøerne og Grønland og samtidig fuld beskatning i Danmark. Der opstår typisk dobbeltbeskatning ved, at en person, som er fuldt skattepligtig i sin bopælsstat, tillige er begrænset skattepligtig i en anden stat. Dobbeltbeskatning kan ligeledes opstå, hvis en person er fuldt skattepligtig i to stater, f.eks. fordi personen har bopæl i begge stater eller har bopæl i den ene stat samtidig med, at der tages længerevarende ophold i den anden stat. Dobbeltbeskatning for en person hjemmehørende her i landet kan løses dels ved hjælp af de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået, dels ved lempelsesreglerne i LL § 33 og § 33 A. Når størrelsen af den lempelse, som den skattepligtige har krav på, skal beregnes, må der tages udgangspunkt i den lempelsesmetode, som skal finde anvendelse. I dobbeltbeskatningsaftalerne kan der være tale om, at metoden er exemption med progressionsforbehold efter gammel metode, exemption med progressionsforbehold efter ny metode eller creditlempelse. Efter LL § 33 er metoden credit, og efter LL § 33 A er der tale om exemption med progressionsforbehold efter ny metode. LL § 33 kan også anvendes i tilfælde af begrænset skattepligt her til landet. Regelsættet er nærmere omtalt i LVD, afsnit D.C.3 og i skm. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, punkt 5. Om lempelse af ejendomsværdiskat, se B.8.8. |
| Den udenlandske indkomst medregnes i den skattepligtige indkomst, og skatten beregnes på normal vis. Der indrømmes herefter et nedslag i den beregnede skat. Nedslaget svarer til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, da størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. |
| Den udenlandske indkomst medregnes ikke i den skattepligtige indkomst. Ved skatteberegningen medtages imidlertid den udenlandske indkomst. Der indrømmes herefter et nedslag i de beregnede skatter, svarende til den del af den samlede beregnede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Lempelse efter denne metode anvendes ved indkomster fra Frankrig og Østrig. De to exemptionsmetoder giver samme størrelse lempelse. Forskellen ligger alene i den betydning, det har i forskellige sammenhænge, at den skattepligtige indkomst efter den gamle metode er mindre. Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, da størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. |
Den udenlandske indkomst medregnes efter creditmetoden ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Herefter ophæves dobbeltbeskatningen ved, at Danmark i de beregnede skatter giver nedslag med det mindste af følgende to beløb:
Med hensyn til begrebet matching credit henvises til LVD, afsnit D.D.2. |
LL § 33 gælder
ikke med hensyn til lønindkomst, der er omfattet af LL § 33 A og 33 C. Hvis en skatteyder har betalt skat i udlandet af en i udlandet (samt Grønland og Færøerne) erhvervet indkomst, har vedkommende krav på et nedslag svarende til:
Beregningen sker efter creditmetoden. Nedslaget må ikke blive større end det skattebeløb, som det pågældende andet land efter en eventuel overenskomst har et ubetinget krav på, jf. LL § 33, stk. 2 (hvis et land opkræver 25 % skat af aktieudbytte, men kun må beskatte aktieudbytte med 15 % i henhold til en DBO, må der kun gives nedslag efter LL § 33 med 15 %, uanset om de resterende 10% bliver refunderet fra det pågældende udland eller ej). I overensstemmelse med LL § 33 nedsættes CFC-skat med den skat, som det udenlandske selskab har betalt af CFC-indkomsten. CFC-beskatning for personer er beskrevet under pkt. 8 i cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997 om international beskatning. |
| Ifølge LL § 33 A, stk. 1, er lønindkomst erhvervet i udlandet under visse betingelser lempelsesberettiget ved skatteberegningen. Beregningen sker efter metoden for ny exemption. Den udenlandske indkomst indgår i den samlede indkomst på normal vis, og indkomsten opgøres efter de i øvrigt gældende regler. Nedslaget udgør den del af den samlede beregnede skat, der herefter falder på den udenlandske indkomst. Ved nedslagsberegningen henføres de ligningsmæssige fradrag, der har direkte tilknytning til erhvervelsen af den udenlandske indkomst, til denne. For lønindkomst, der er omfattet af LL § 33 A, kan der ikke gives creditnedslag efter LL § 33. Hvis der skal gives nedslag for andre indkomstarter samtidig med nedslag efter § 33 A, stk. 1, foretages beregningerne hver for sig med udgangspunkt i den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst og kapitalindkomsten og de dertil svarende danske skatter. |
| I visse tilfælde, hvor Danmark er tillagt beskatningsretten efter en DBO, skal den samlede indkomstskat nedsættes med halvdelen af det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske lønindkomst, jf. |
Den udenlandske indkomst skal opgøres efter danske regler. Udenlandske skatter kan ikke fratrækkes. Der gælder dog en særlig regel for aktieudbytte fra Malaysia, jf. cirk 1997-15 af 26. maj 1997. I lempelsesbrøkerne består tælleren af den udenlandske indkomst og nævneren af den samlede indkomst (globalindkomsten), jf. nærmere nedenfor. Brøken må have en værdi mellem 0 og 1. Hvis værdien er større end 1, ville der ellers blive beregnet lempelse med mere end den beregnede skat. Den lempelsesberettigede udenlandske indkomst skal som hovedregel reduceres med de fradrag, der knytter sig direkte til erhvervelsen af den udenlandske indkomst, det såkaldte nettoprincip, jf. LL § 33 F. Det i LL § 33 F omhandlede nettoprincip finder anvendelse i alle tilfælde, hvor der skal beregnes nedsættelse af dansk skat i henhold til en DBO eller LL § 33. Nettoprincippet gælder alle arter af udenlandsk indkomst, dvs. også for så vidt angår udenlandske rente-, udbytte- og royaltyindtægter, uanset om de pågældende indtægter hidrører fra erhvervsmæssig virksomhed eller ikke. Konsekvenserne ved anvendelse af nettoprincippet kan vises ved nedenstående eksempel.
Beregning af lempelsen sker i alle tilfælde ud fra nedenstående generelle formel, jf. i øvrigt D.4:
I dette eksempel bliver tælleren i brøken således negativ [(-175.000 kr. / 225.000 kr.) x beregnet skat], og der beregnes derfor ikke lempelse. Virkninger af nettoprincippet er således, at der ikke beregnes lempelse i det omfang, de fradrag, der vedrører den udenlandske indkomst, overstiger den udenlandske indkomst. Hvis en udgift ikke kan henføres til enten den danske eller den udenlandske del af en indkomst, skal udgiften fordeles efter forholdet mellem den danske og den udenlandske skattepligtige bruttoindkomst, jf. LL § 33 F, stk. 2. Dette kan f.eks. være tilfældet med fagforeningskontingent. ►Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten. Det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i nogen nedslagsbrøks tæller.◄ | |||||||||||||||||||||||||||||||
Lempelse for udenlandsk indkomst efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6, 6a, 7, 8a og 8b. Det vil sige, at der beregnes en lempelse i bundskat, mellemskat, topskat, skat af aktieindkomst og CFC-skat afhængigt af hvilke beregningsgrundlag, de udenlandske indkomster indgår i. Om beregning af bundskat m.v., se afsnit B. Hvis der er flere indkomster fra samme land, skal lempelsesberegningen ske samlet. Lempelsesberegningen skal dog ske særskilt for hver indkomst, hvis der skal lempes efter forskellige metoder eller - i tilfælde af creditlempelse - hvis indkomsten i det pågældende land er blevet særskilt kildebeskattet. Hvis der er indkomst fra forskellige lande, skal lempelsesberegningerne foretages for hvert enkelt land for sig. Det er alene de udenlandske indkomstarter, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som medtages ved lempelsesberegningen. Den udenlandske skattepligtige indkomst, personlige indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst opgøres efter danske regler. Fradrag i forbindelse med den udenlandske indkomsterhvervelse skal fragå i den udenlandske indkomst (nettoprincippet).
Fremførsel af underskud
vedrørende bundskat, dvs. at nedslag for bundskatten udgør 7.106,00 x 116.000/166.000 = 4.965,64. Bundskat efter nedslag er således 7.106,00 - 4.965,64 = 2.140,36. | |||||||||||||||||||||||||
Nedenstående vises eksempler på lempelsesberegning ved anvendelse af exemptionsmetoden. Nedslag i bundskat beregnes som:
Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om ►indkomster vedr. statsskat◄.
Særskilte beregninger for indkomstarterNår der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller. Har den skattepligtige f.eks. en udenlandsk lønindkomst og en særskilt beskattet renteindkomst, beregnes den maksimale creditlempelse herefter som:
Hvis kapitalindkomsten fra udlandet i eksempel 54 bliver beskattet med 0 kr. i udlandet, skal der ske særskilte beregninger således: Nedslag for udenlandsk lønindkomst udgør 6.816,24 kr. og beregnes som:
der imidlertid bortfalder, da der ikke er betalt skat af kapitalindkomsten i udlandet. Bundskat efter nedslag: 14.696,00 - 6.816,24 = 7.879,76 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Nedslag i mellemskat beregnes som:
Den mellemskat, der indgår i beregningen, er mellemskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v. Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, der indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om ►indkomster vedr. statsskat◄. Hvis der skal foretages særskilt beregning af lempelsen, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, jf. som anført vedrørende beregning af nedslag i bundskat. Nedenfor er vist eksempel på beregning af nedslag i mellemskat.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Nedslag i topskat beregnes som:
Den topskat, der indgår i beregningen, er topskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v. Hvis topskatten er nedsat på grund af nedslag for skatteloftet, er det den nedsatte topskat, som indgår i beregningen. Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om ►indkomster vedr. statsskat mm.◄
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Nedslag i amts-, kommune og kirkeskat beregnes som:
Den skat, der indgår i beregningen, er skatten efter fradrag af skatteværdien af personfradrag samt eventuelt fradrag for negativ kapitalindkomst, jf. PSL § 25 a, i det omfang sidstnævnte fradrag ikke kan rummes i statsskatter. Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for skatten, dvs. i den skattepligtige indkomst.
Når der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i den skattepligtige indkomst, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, dvs. efter samme princip som anført under D.4.2 om beregning af nedslag i bundskat. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||
Nedslag i aktieskat beregnes som:
Den aktieskat, der indgår i beregningen, er aktieskatten efter evt. modregning af resterende skatteværdi af personfradrag m.v. Der kan ikke gives større nedslag end kildestaten er berettiget til efter en DBO.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||
CFC-skat indgår i slutskatten og beregnes med 30% af CFC-indkomsten. CFC-skat nedsættes ikke med skatteværdi af evt. underskud eller evt. resterende skatteværdi af personfradrag, men CFC-skat nedsættes med den underliggende udenlandske selskabsskat. Nedslaget beregnes således som denne selskabsskat. CFC-indkomst indgår ikke i AM-bidragsgrundlaget (og kan ikke være negativ). CFC-indkomst opgøres og behandles for hver sambeskattet ægtefælle for sig og kun for fuldt skattepligtige.
| |||||||||
Har den skattepligtige, der er omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, skattepligtig indkomst, hvori der indgår aktieudbytte efter LL § 16 A fra selskaber, hvis aktier er omfattet af ABL § 2 a, og som er eller har været hjemmehørende i udlandet, kan der eftergives en del af skatten, jf. LL 33 G. Denne særlige eftergivelsesregel vedrører udenlandske udbytter, der ikke beskattes som aktieindkomst, men som kapitalindkomst. Det følger af bestemmelsen, at skatteyder kan få eftergivet en del af skatten, hvis der indgår udbytte beskattet som kapitalindkomst i skatteyders skattepligtige indkomst. Det beløb, der kan eftergives, er maksimeret til det beløb, hvormed summen af
Hvis der er indgået en DBO med den stat, hvor det udbyttegivende selskab er hjemmehørende, kan der dog ikke ved opgørelsen af det beløb, der kan eftergives, indregnes større skattebeløb end de, som den pågældende stat ubetinget har krav på at modtage efter overenskomsten. Eftergivelsesreglen er beskrevet i skm. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 5.5, til LL. Eftergivelsen kan ske ved ansøgning til de regionale told- og skattemyndigheder respektive Københavns og Frederiksbergs skatteforvaltninger, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsen. Eksempel 62 viser, hvorledes eftergivelsesbeløbet beregnes.
Da den beregnede skat ved beskatning af selskabet i Danmark ville være lavere end den beregnede skat ved beskatning af selskabet i udlandet, vil der kunne ske en eftergivelse af skatten på 56.000,00 kr. - 53.740,00 kr. = 2.260,00 kr. (ud over creditlempelsen på 4.000,00 kr.). | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Driver den skattepligtige selvstændig erhvervsvirksomhed i virksomhedsordningen, skal der tillige beregnes lempelse for virksomhedsskatten. Lempelserne beregnes efter alle metoderne med udgangspunkt i den brøk, der i generel form ser således ud:
Når lempelsen er beregnet, må man i credit tilfældene herefter se, om den udenlandske skat eventuelt er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er det mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med. Er der tale om virksomhedsindkomst, og indgår der i virksomhedsindkomsten såvel udenlandske som danske indkomster, opgøres den udenlandske indkomst som den del af den skattepligtige virksomhedsindkomst, der kan henføres til den udenlandske virksomhed. Den ovenfor anførte brøk ser herefter således ud:
Lempelse efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6-8 a. Desuden beregnes en lempelse for virksomhedsskatten. Når der udelukkende er tale om udenlandske indkomster fra samme land, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne følgende brøker: A. Beregning af nedslag i kommunale skatter
B. Beregning af nedslag i bundskat
C. Beregning af nedslag i mellemskat
D. Beregning af nedslag i topskat
E. Beregning af nedslag i virksomhedsskat
|
Til belysning af lempelsesberegningerne, når den skattepligtige har udenlandsk indkomst, der indgår i en virksomhed omfattet af ►PSL eller◄ VSL, vises nedenfor eksempler 63-66.
Lempelsesberegningerne foretages herefter således: Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 30.953,27 kr. og beregnes som:
Lempelse i bundskat er 6.336,70 kr. og beregnes som
Lempelse i mellemskat udgør 3.446,81 kr. og beregnes som
Lempelse i topskat udgør 6.590,43 kr. og beregnes som
Samlet lempelse udgør således 47.327,21 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget.
6) Der skal ikke betales AM/SP-bidrag af den udenlandske del, derfor fratrækkes en forholdsmæssig del af kapitalafkastet og opsparet overskud inkl. virksomhedsskat, jf. AMFL § 10, stk. 2-3. Lempelsesberegningerne foretages herefter således: Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 25.524,95 kr. og beregnes som:
Lempelse i bundskat er 4.376,20 kr. og beregnes som
Lempelse i mellemskat udgør 1.332,70 kr. og beregnes som
Lempelse i topskat udgør 1.319,57 kr. og beregnes som
Lempelse i virksomhedsskat udgør 10.714,50 kr. og beregnes som
Samlet lempelse udgør således 43.267,92 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget. Indgår der i beregningsgrundlaget beløb, der er overført fra en virksomhed omfattet af VSL, anses en andel heraf at hidrøre fra udlandet. Andelen bestemmes for alle skatter som forholdet mellem den udenlandske virksomhedsindkomst og virksomhedens samlede overskud.
Lempelsesberegningen foretages herefter således: Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat er 26.254,84 kr. og beregnes som
Lempelse i bundskat er 4.002,57 kr. og beregnes som
Lempelse i mellemskat er 2.060,68 kr. og beregnes som
Lempelse i topskat er 3.803,49 kr. og beregnes som
Lempelse i virksomhedsskat er 10.714,50 kr. og beregnes som
Den samlede lempelse er således 46.836,08 kr. og er en exemptionslempelse.
7) Årets resterende overskud 460.000+overført fra konto for opsparet overskud 70.000 med tilhørende virksomhedsskat 30.000 Lempelsesberegningen foretages således: Lempelsen i amts-, kommune- og kirkeskat er 37.534,29 kr. og beregnes som:
Lempelse i bundskat er 6.426,74 kr. og beregnes som
Lempelse i mellemskat er 4.124,74 kr. og beregnes som
Lempelse i topskat er 8.624,21 kr. og beregnes som
Den samlede lempelse er 56.709,98 kr. Det fremgår, at hvis der overføres beløb fra konto for opsparet overskud, indgår beløbet og den hertil hørende virksomhedsskat ikke i lempelsesbrøkernes tæller. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
I beregning af dobbeltbeskatningslempelse indgår der således altid et beløb, der beregnes som den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst og globalindkomsten. Beløbet findes ved en brøk, hvor tælleren er dansk skat ganget med indkomsten fra den fremmede stat, og hvor nævneren er den samlede skattepligtige indkomst. Hvis globalindkomsten er lavere end den udenlandske indkomst, som følge af underskud ved anden virksomhed her i landet eller i en (anden) fremmed stat, er der ikke tilstrækkelig dansk skat at give nedslag i. Hvis globalindkomsten er 0 eller negativ, er der slet ikke nogen dansk skat at give nedslag i. Virkninger heraf kan derfor være, at der ikke kan opnås lempelse i år, hvor der ikke betales dansk skat, fordi der ikke er nogen dansk skat at lempe i. I ovennævnte situation giver LL 33 H, stk. 2, den skattepligtige mulighed for at bortse fra underskud, der indgår i virksomhedsordningen. Virkningen af, at der bortses fra underskud, er, at den danske skat, og eventuelt også den samlede udenlandske indkomst, bliver større. Dette forøger beregningsgrundlaget for lempelse og dermed også den beregnede lempelse. Skatteyderen kan ikke vælge at bortse fra et mindre underskud, således at den skattepligtige indkomst svarer til et mindre beløb end den samlede udenlandske positive indkomst. Udenlandsk overskud, der lempes efter exemptionsmetoden eller efter matching creditmetoden i en DBO er ikke omfattet af bestemmelsen. |
| Dette afsnit beskriver skatteberegning ved dødsfald i de tilfælde, hvor der skal ske beskatning i mellemperioden og i boperioden. Endvidere belyses tilfældet, hvor den afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL's skattepligtsbestemmelse i § 3 samt beskatning af efterlevende ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet (uskiftet bo m.v.). Reglerne om dødsboers skattepligt, indkomstopgørelse og skatteberegning findes i dødsboskatteloven (lovbek. nr. 827 af 22. september 2003) med senere ændringer og LVB (beskatning ved dødsfald). DBSL omhandler ikke alene regler om beskatning af dødsboer, men også om personer m.v., der modtager udlodning fra dødsboet, personer hvis ægtefælle er afgået ved døden og for beskatning af indkomsterne i perioden fra afslutningen af afdødes seneste hele indkomstår frem til tidspunktet for dødsfaldet (mellemperioden). Skattemæssigt skelner DBSL grundlæggende mellem skiftede dødsboer, uskiftede dødsboer og boudlæg, således at de skiftede dødsboer anses som selvstændige skattesubjekter, mens der ved de uskiftede boer kun er ét skattesubjekt, nemlig den efterlevende ægtefælle. Enkelte skiftede boer behandles efter reglerne for uskiftet bo. De skiftede dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter er de dødsboer, der er omtalt i DBSL § 2 og omfatter bl.a. de dødsboer, der skiftes i umiddelbart forbindelse med dødsfaldet, dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at det er skiftet med en eller flere livarvinger efter førstafdøde, dødsboer, der behandles i udlandet, og som er skattepligtige af indkomst omfattet af KSL § 2 og kulbrinteskatteloven, som Danmark ifølge indgået DBO ikke er afskåret fra at beskatte. Se nærmere i LVB, afsnit B om hvilke dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter. |
| For dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter, følger det af DBSL § 4, stk. 1, at dødsboets indkomst som hovedregel omfatter indtægter og udgifter af den formue, der tilhører dødsboet, og som er inddraget under skiftet. Ved indtægter og udgifter forstås - i overensstemmelse med almindelig skatteretlig terminologi - ikke kun løbende indtægter som f.eks. formueafkast og løbende forfaldne udgifter, men også gevinst og tab ved dødsboets afståelse af aktiver og afvikling af passiver. Når afdøde var gift ved dødsfaldet omfatter formue, der er inddraget under skiftet, kun afdødes aktiver og passiver. Den efterlevende ægtefælle beskattes som hovedregel i boperioden af egne indtægter og udgifter uafhængig af beskatningen af dødsboet. Dette gælder også for indtægter og udgifter, der vedrører den efterlevende ægtefælles andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og den efterlevende ægtefælles skilsmissesæreje. Dette følger af DBSL § 4, stk. 2, og § 42, stk. 1. Dødsboets skattepligtsperiode Dødsboet er indkomstskattepligt i boperioden, der omfatter perioden fra og med dagen efter dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. DBSL § 96, stk. 4. Bestemmelsen skal imidlertid for de ikke-skattefritagne boer ses i sammenhæng med DBSL § 19, stk. 2, der betyder, at også afdødes indkomst i mellemperioden inddrages under dødsbobeskatningen. Er dødsboet derimod fritaget for indkomstbeskatning m.v. efter DBSL § 6, skal mellemperiodeindkomsten beskattes separat efter reglerne i DBSL kapitel 4. Indkomster i boperioden beskattes ikke. Dødsboets skattepligt begynder ved dødsfaldet - i praksis således, at selve den dag, hvor dødsfaldet sker, henregnes til mellemperioden - og varer til og med den skæringsdag, der vælges for boopgørelsen inden for de rammer, der er givet i DBSL. Hvis der udarbejdes tillægsopgørelse, varer skattepligten vedrørende aktiver og passiver omfattet af tillægsopgørelsen dog frem til og med skæringsdagen i tillægsopgørelsen. Personens indkomstskattepligt ophører ved dødsfaldet, jf. KSL § 11, og dødsboets indkomstskattepligt træder i stedet herfor. Der opstår derved spørgsmål om, til hvilket skattesubjekt og hvilken periode (mellem- eller boperiode) indtægter og udgifter på selve dødsdagen skal henføres. Det fremgår af DBSL § 96, stk. 3 og 4, at dødsdagen skal henregnes til afdødes mellemperiode. Det vil sige, at et bo, hvor 1-årsdagen for dødsfaldet er valgt som skæringsdag, får en boperiode på præcis ét år. For de boer, hvor dødsdagen vælges som skiftemæssig skæringsdag, opstår der ingen egentlig boperiode. Boets indkomstskattepligt får dermed karakter af en éngangsbeskatning af avance og tab ved salg og ved udlodning uden succession. Anskuet efter en tidslinie sætter éngangsbeskatningen ind ved overgangen mellem det døgn, hvori dødsfaldet er sket, og det efterfølgende døgn. På dette tidspunkt sker også overgangen fra afdødes indkomstskattepligt til arvingernes indkomstskattepligt. For de ikke- skattefritagne boer, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag, opgøres bobeskatningsindkomsten (afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst) efter reglerne i § 19, stk. 2. |
| Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af de ovenfor omhandlede indkomster, herunder skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4a, og skat af CFC-indkomst, hvis boets aktiver og nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke tillægsopgørelsen, ikke overstiger henholdsvis ►2.278.400◄ kr. og ►1.708.800◄ kr. (2004). Dog skal der altid beskattes, hvis skifteretten har bestemt, at skæringsdagen for dødsboets boopgørelse udskydes, jf. DBSL § 6, stk. 2. Endvidere skal dødsboet beskattes, hvis skifteretten har tilladt, at opgørelse vedrørende nærmere afgrænsede dele af boet foretages efter boets afslutning, og hvis summen af boets aktiver og nettoformue i henholdsvis boopgørelsen og tillægsopgørelsen overstiger de ovenfor nævnte grænser for det indkomstår, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger, jf. DBSL § 6, stk. 3. Ovennævnte beløbsgrænser reguleres årligt efter reglerne i PSL § 20. |
| Selv om et dødsbo er fritaget for beskatning, skal der i visse tilfælde ske beskatning af indkomster i mellemperioden, dvs. perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår til og med dødsdagen, jf. DBSL § 96, stk. 3. Afdødes skattepligtige indkomst, aktieindkomst og CFC-indkomst for mellemperioden opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, dog opdeles den skattepligtige indkomst ikke i personlig indkomst og kapitalindkomst. CFC-indkomst beskattes særskilt og medregnes derfor ikke til den skattepligtige mellemperiodeindkomst, jf. DBSL §§ 8 og 17. Der er dog særlige regler i DBSL §§ 9-11 for opgørelsen af mellemperiodens skattepligtige indkomst, se nærmere LVB, afsnit B.2. |
| Boperiodens skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL Kapitel 5. Ligeledes opgøres boperiodens skattepligtige aktieindkomst og CFC-indkomst efter skattelovgivningens regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL kapitel 5. Bobeskatningsperiodens CFC-indkomst skal ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, idet CFC-indkomst er særskilt skattepligtig. De særregler, der gælder for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, er bl. a. nævnt i DBSL § 22 og omtalt nærmere i LVB, afsnit B.B.3.4.1. |
| Afdødes indkomstskatter for mellemperioden anses i henhold til DBSL § 12, stk. 1, for endeligt afgjort med betalingen af foreløbige skatter for mellemperioden. Det samme gælder restskat, der er overført til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter, jf. KSL § 61, stk. 3, og § 61 A. Overskydende skat fra tidligere indkomstår, der efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt, er overført til dødsåret, fordi beløbet er for lille til at begrunde selvstændig udbetaling, anses for indregnet i de foreløbige indkomstskattebeløb. A-skat Foreløbige skatter omfatter A-skat, som er indeholdt vedrørende indtægter, der er erhvervet i mellemperioden. Det kan forekomme ved forskudt indkomstår, at der efter den 1. januar indeholdes A-skat, der vedrører afdødes indtægter i indkomståret før mellemperioden. Disse A-skatter medregnes ikke i den foreløbige skattebetaling. Omvendt kan der i tiden umiddelbart før dødsfaldet være indtjent A-indkomst, hvori indeholdelse først kan ske efter dødsfaldet, f. eks løn, der betales bagud, eller feriepenge. Den skat ,der efter dødsfaldet indeholdes i en sådan indkomst, medregnes ved opgørelsen af den foreløbige skattebetaling for mellemperioden. A-skat, som fejlagtigt ikke har været indeholdt, skal indbetales og medregnes i det foreløbige skattebeløb. B-Skat Endvidere medregnes pålignede rater af B-skat, der er forfaldne før dødsfaldet. Forfaldne rater, som ikke er indbetalt, skal indbetales og medregnes i det samlede foreløbige skattebeløb, selv om sidste rettidige indbetalingsdag ligger efter dødsdagen. Allerede indbetalte rater, som ikke var forfaldne på dødsdagen medregnes ikke. De skal tilbagebetales. Udbytteskat Indeholdt udbytteskat af udbytter, der er deklareret (vedtaget på generalforsamlingen) i mellemperioden, medregnes ligeledes i de foreløbige skatter. Frivillige indbetalinger efter KSL § 59 vedrørende mellemperioden medregnes i den foreløbige skat. (Det bemærkes, at indbetalinger foretaget senest den 1. juli i dødsåret, anses at vedrøre det forudgående indkomstår og ikke mellemperioden). Frivillige indbetalinger kan ikke foretages efter dødsfaldet. Til de foreløbige skatter medregnes endvidere beløb, der før dødsfaldet er givet afdøde pålæg om at indbetale efter KSL § 68, selv om betalingen ikke er sket inden dødsfaldet. Foreløbig skat, der er tilbagebetalt efter KSL § 55, fratrækkes ved opgørelsen af den foreløbige skat for mellemperioden. Forskudt indkomstår DBSL § 12, stk. 2, indeholder regler om opgørelsen af de foreløbige skatter for mellemperioden i tilfælde, hvor afdøde havde forskudt indkomstår. Opgørelsesreglerne er nødvendige, fordi den foreløbige skattebetaling altid starter 1. januar, uanset om indkomståret er forskudt. Som hovedregel er den foreløbige skattebetaling for mellemperioden begyndt den 1. januar i det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. 1. og 2. pkt. i § 12, stk. 2. Dette gælder således i alle tilfælde med bagudforskudt indkomstår og i de tilfælde med fremadforskudt indkomstår, hvor dødsfaldet er indtruffet inden for det kalenderår, som det fremadforskudte indkomstår træder i stedet for. |
Den kommunale skattemyndighed og boet kan efter DBSL § 13, stk. 1, kræve afsluttende ansættelse. I tilfælde, hvor afdøde efterlader sig et fællesbo og et særbo, der skiftes hver for sig, kan hvert af boerne uafhængigt af hinanden kræve afsluttende skatteansættelse for sit vedkommende. Afsluttende skatteansættelse kan derimod ikke kræves af afdødes efterlevende ægtefælle på egen hånd. FristerFristen for dødsboets fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse findes i DBSL § 13, stk. 2, hvorefter dødsboets krav skal fremsættes senest 6 måneder efter dødsfaldet og ledsages af en selvangivelse for mellemperioden for afdøde. Hvis boet først bliver udleveret fra skifteretten mere end 4 måneder efter dødsfaldet, har boet dog altid en frist på 2 måneder til at fremsætte kravet. 6-måneders-fristen er suppleret med regler om, at en eventuel mellemperiodebeskatning ophæves, hvis boet enten efterfølgende skulle vise sig ikke at være skattefritaget, jf. DBSL § 18, eller hvis boet overgår til insolvensbehandling, jf. DBSL § 52, stk. 5, eller overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo el.lign., jf. DBSL § 58, stk. 2. Den kommunale skattemyndigheds frist for fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse fremgår af DBSL § 13, stk. 3. Skattemyndigheden har en frist på 3 måneder fra modtagelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen til at fremsætte krav om afsluttende ansættelse. Der er ikke hjemmel til at kræve afsluttende skatteansættelse, hvis den anførte frist overskrides, jf. dog nedenfor. Der gælder ikke nogen frist, hvis der foreligger et forhold som nævnt i SSL § 35, stk. 1, nr. 6, vedrørende mellemperioden, dvs. et forhold, hvor den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. DBSL § 13, stk. 3, jf. § 87, stk. 2. Dette indebærer, at forholdet i disse tilfælde fristmæssigt reguleres af reglerne i forældelsesloven af 1908. Der gælder endvidere en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet ikke har opfyldt en anmodning fra skattemyndighederne om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL senest 2 måneder før udløbet af 3-måneders-fristen. Undtagelsen betyder, at 3-måneders-fristen udskydes således, at fristen først udløber 2 måneder efter, at skattemyndighederne har modtaget oplysningerne. KSL § 48 E Der kan ikke kræves afsluttende skatteansættelse vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter KSL § 48 E, jf. DBSL § 13, stk. 4. Ifølge KSL § 48 E kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast endelig skat på 25 pct. Skat vedrørende en sådan indkomst bliver endelig ved den skattepligtiges død. Obligatorisk afsluttende ansættelseI nogle tilfælde er det obligatorisk at foretage afsluttende skatteansættelse for mellemperioden, jf. DBSL § 13, stk. 5-7. Det drejer sig om selvstændig erhvervsvirksomhed, hvor afdøde og/eller afdødes efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en virksomhed, der tilhørte afdøde, og om tilfælde, hvor der efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 6 eller 7, skal overføres beløb mellem ægtefællerne, fordi den ene ægtefælle i mellemperioden har drevet den andens virksomhed eller i væsentligt omfang deltaget i driften heraf. VirksomhedsordningenDer skal foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen, og indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret overstiger et beløb på ►133.700◄ kr. (2004), jf. DBSL § 10, stk. 1. KapitalafkastordningenDer skal ligeledes foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen og indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den hertil svarende konjunkturudligningsskat ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret overstiger ►133.700◄ kr. (2004), jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 2. ArbejdsvederlagDer skal foretages afsluttende skatteansættelse, når boet bestemmer, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et vederlag for arbejde ydet i afdødes virksomhed i mellemperioden, eller når den efterlevende ægtefælle omvendt bestemmer, at der i afdødes mellemperiodeindkomst skal medtages et vederlag for arbejde ydet i den efterlevende ægtefælles virksomhed i mellemperioden,jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 3 og 4. Hvis den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret før dødsåret anvendte virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en erhvervsvirksomhed, der indgår i boet efter afdøde, skal ægtefællens opsparede overskud eller henlæggelse til konjunkturudligning med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat eller den dertil hørende konjunkturudligningsskat medregnes ved afgørelsen af, om der skal foretages afsluttende skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5. Der skal således foretages afsluttende skatteansættelse, hvis ægtefællerne hver for sig eller sammen når op over beløbsgrænsen ►133.700◄ kr. (2004). Beløbsgrænsen gælder også, hvis den ene ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen og den anden kapitalafkastordningen. I denne situation anvendes beløbsgrænsen således på summen af den ene ægtefælles opsparede overskud og den anden ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning. Hermed ligestilles ægtefæller, der har anvendt hver sin ordning, med ægtefæller, der begge har anvendt virksomhedsordningen eller begge har anvendt kapitalafkastordningen. |
| Dødsboer har en selvangivelsesfrist på 6 måneder fra dødsdagen, i det tilfælde hvor afsluttende skatteansættelse er obligatorisk efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 1-3. Ved obligatorisk skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 4, skal der selvangives for mellemperioden senest ved udløbet af den selvangivelsesfrist, der gælder for den efterlevende ægtefælle for dødsåret, jf. DBSL § 13, stk. 7. |
| Af afdødes opgjorte skattepligtige indkomst i mellemperioden betales ifølge DBSL § 14, stk. 1, mellemperiodeskat med 50%. I mellemperiodeskatten gives der ifølge DBSL § 14, stk. 2, for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned hvor dødsfaldet er sket et fradrag med et beløb på ►1.700◄ kr.(2004). Beløbet reguleres efter PSL § 20. |
| For dødsboer, som ikke er fritaget for beskatning, dvs. dødsboer der ikke er fritaget for beskatning efter DBSL § 6, omfatter bobeskatningsperioden mellemperioden og perioden fra dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen. Der betales en dødsboskat med 50 % af bobeskatningsindkomsten, jf. § 30, stk. 1, i DBSL. I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 2, et bofradrag på ►4.500◄ kr. (2004) pr. påbegyndt måned efter den måned, hvori dødsfaldet er sket. Fradraget gives til og med den måned, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger, dog ikke en tillægsopgørelse. Der gives dog højest bofradrag i 12 måneder. Hvor et uskiftet bo skiftes fuldstændigt i den efterlevende ægtefælles levende live, jf. DBSL § 72, tildeles bofradrag som et engangsbeløb på ►54.700◄ kr. (2004). I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 3, endvidere for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori dødsfaldet er sket, et fradrag med et beløb på ►1.700◄ kr. (2004). |
Efterlader afdøde sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL § 3, beskattes ægtefællen efter reglerne i DBSL, kapitel 7. De boer, der er tale om, er de solvente, fuldt skattepligtige dødsboer, der skiftes, og som anses som et selvstændigt skattesubjekt. Det vil sige:
|
Reglerne om uskiftede boer m.v. gælder ifølge DBSL § 58, stk. 1, når afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og når
Reglerne om uskiftet bo m.v. finder endvidere anvendelse, når et påbegyndt egentligt skifte af et dødsbo, som er et selvstændigt skattesubjekt, afsluttes ved, at boet efter førstafdøde overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo eller ved, at den efterlevende ægtefælle overtager hele boet i medfør af arvelovens § 7 a eller § 7 b. Dette gælder dog ikke, hvis der før en overtagelse til uskiftet bo er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde. DBSL § 63 indeholder særregler for skatteberegningen for den efterlevende ægtefælle i dødsåret under hensyn til, at den efterlevende ægtefælle i dette år ud over skat af egen indkomst også skal svare skat af afdødes indkomst i mellemperioden. Én skatteansættelse for hver ægtefælleDet fastslås i § 63, stk. 1, at beskatningen foregår ved, at der foretages én skatteansættelse af afdødes mellemperiode og én skatteansættelse af den efterlevende ægtefælle for hele dødsåret, hvorefter den efterlevende ægtefælles skat udgør summen af de to beregnede beløb. De kommunale indkomstskatter m.v. beregnes med skatteprocenter, der gælder for den efterlevende ægtefælle. Omregning af delperiodeindkomst til helårsindkomstVed skatteansættelsen af afdøde skal der ske omregning af indkomsten i mellemperioden efter DBSL § 63, stk. 2, jf. PSL § 14, som gælder for andre skattepligtige, hvor indkomstansættelsen omfatter en kortere periode end 1 år. Dog skal afdødes kapitalindkomst i mellemperioden indgå i afdødes helårsindkomst uden omregning. Om omregning til helårsindkomst, se B.5. Negativ nettokapitalindkomstHar den ene ægtefælle negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlagene for bundskat, mellemskat og topskat, jf. PSL §§ 6, 6a og 7. Der skal ikke ske omregning efter PSL § 14 vedrørende afdødes kapitalindkomst i mellemperioden i forbindelse med en eventuel udligning af ægtefællernes kapitalindkomst, jf. DBSL § 63, stk. 2. PersonfradragDen afdøde ægtefælle og efterlevende ægtefælle tildeles hver et personfradrag, og skatteværdien af den uudnyttede del af personfradraget hos en af ægtefællerne i dødsåret kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter. Afdødes uudnyttet personfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af de uudnyttede personfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret. Stor negativ nettokapitalindkomstDen del af den skattepligtiges negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den skattepligtiges personlige indkomst, omregnes til skatteværdi med ►4◄ % (2004). Skatteværdien fradrages i nævnte rækkefølge i den skattepligtiges beregnede skatter efter §§ 6, 6 a, 7 og 8 a, stk. 2, og herefter i skatter til kommune og amtskommune samt kirkelige afgifter, jf. PSL 25 A, stk. 1. PSL § 25 A, stk. 2, kan ikke finde anvendelse, idet bestemmelsen kun gælder for ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb. Det vil sige, at fradrag for stor negativ kapitalindkomst beregnes særskilt for afdøde og længstlevende. I det omfang den ene ægtefælle ikke kan udnytte fradragsværdien, kan fradragsværdien således ikke overføres til udnyttelse hos den anden ægtefælle. MellemskattebundfradragDen afdøde og efterlevende ægtefælle tildeles hver et mellemskattebundfradrag ved beregningen af mellemskatten efter PSL § 6a. Uudnyttede mellemskattebundfradrag hos en af ægtefællerne overføres til forhøjelse af den andens mellemskattebundfradrag. Afdødes uudnyttet mellemskattebundfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af det uudnyttede mellemskattebundfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret. Forskudt indkomstårHvis afdøde anvendte et forskudt indkomstår, der udløb efter udgangen af det kalenderår, det trådte i stedet for (fremadforskudt indkomstår), og dødsfaldet finder sted den 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, svarer de uudnyttede fradrag, der kan overføres til ægtefællen, til afdødes uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for. TopskatteberegningDer gælder ikke særlige regler for beregning af topskat eller for overførsel af uudnyttede fradrag m.v. ved topskatteberegningen. AktieindkomstI DBSL § 63, stk. 6, er endvidere fastsat en regel for opgørelsen af aktieindkomsten i dødsåret. Beskatningen af aktieindkomsten afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten ligger over eller under det i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, nævnte grundbeløb, der i 2004 udgør ►42.400◄ kr. Hvis aktieindkomst for en af ægtefællerne i dødsåret ligger under grænsen, forhøjes den anden ægtefælles grundbeløb tilsvarende. Den anden ægtefælle kan dog højst få et grundbeløb svarende til det dobbelte af det normale. Samlevende ved dødsfaldetEfter § 63, stk. 7, forudsætter overførselsretten vedrørende personfradraget, mellemskattebundfradraget og grundbeløb vedrørende aktieindkomst samt modregning af negativ kapitalindkomst dels, at ægtefællerne var samlevende (i henhold til reglerne i KSL § 4) ved dødsfaldet, og dels, at den efterlevende ægtefælle ikke samlever (i henhold til reglerne i KSL § 4) med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret. Hvis ægtefællerne ikke var samlevende i skattemæssig henseende ved dødsfaldet, kan overførslen ikke ske.
UnderskudUnderskud i den førstafdøde ægtefælles indkomst i årene forud for dødsåret kan overføres til fradrag i den efterlevende ægtefælles indkomst efter de regler, der ville have været gældende for førstafdøde. Underskuddet for afdøde opgøres efter PSL's regler i indkomstår før dødsfaldet kan fradrages i den efterlevende indkomst indenfor 5 år fra underskuddets opståen, hvis underskuddet er opstået før 2002. Underskud, der er opstået i 2002 eller senere, kan fremføres tidsubegrænset. Hvis underskuddet herefter skal fradrages i dødsåret, fradrages det først i ansættelsen, der omfatter afdødes indkomst, og derefter i ansættelsen af efterlevendes øvrige indkomster i dødsåret. Den efterlevendes underskud fratrækkes i dennes ansættelse og derefter i afdødes, inden det viderefremføres. Underskud i den ene ansættelse i dødsåret fratrækkes i den anden. Ved overførsel af underskud fra den ene ansættelse til den anden, anvendes reglerne i PSL's § 13, stk. 2 og 4 analogt. Underskud efter VSL overføres fra den ene ansættelse til den anden i dødsåret og sker reglerne i VSL § 13. Nedslag for udenlandske skatterNedslag for udenlandske skatter beregnes hos den, der har erhvervet den udenlandske indkomst. For afdødes vedkommende beregnes nedslaget ved beregning af delårsskatten. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Det fremgår af kapitel 13 i DBSL, at et bo kan afsluttes ved boudlæg til den efterlevende ægtefælle uden, at der sker skiftebehandling. Dette omfatter sædvanligvis tilfælde, hvor værdien af boets aktiver efter fradrag af rimelige udgifter ved begravelsen, boets behandling og af gæld, ikke overstiger et beløb, der er nævnt i § 18 DSL. Beløbet reguleres årligt efter lov om satsreguleringsprocent. Afdøde - enligeHvis afdøde var ugift, separeret eller efterlader sig en ægtefælle, der ikke var samlevende med afdøde enten ved udløbet af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet eller ved dødsfaldet, foretages der ingen ansættelse vedrørende det seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet eller vedrørende mellemperioden. Ikke forfalden overskydende skat for dette indkomstår udbetales ikke. Afdøde - ikke enligeVar afdøde ved dødsfaldet gift og ikke separeret, og samlevede afdøde med ægtefællen ved udgangen af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet, foretages der skatteansættelse vedrørende afdødes seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet efter de almindelige regler herom. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat, der ikke er forfalden forud for dødsfaldet, udbetales til den efterlevende ægtefælle uden om boet, uanset om boudlægget er sket til denne. Afsluttende skatteansættelse af mellemperioden kan kun kræves af den efterlevende ægtefælle. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat tilfalder den efterlevende ægtefælle uden om boet. Den efterlevende ægtefælleI det tilfælde den efterlevende ægtefælle var samlevende med afdøde ved dødsfaldet og ikke er samlevende med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret, er den efterlevende ægtefælle i dødsåret indkomstskattepligtig efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, herunder indkomst af aktiver, der udleveres fra dødsboet. |
| Indkomstskattesystemet bygger på en beskatning efter samtidighedsprincippet. Det betyder, at der betales skat i takt med indkomsterhvervelsen, men således at der efter indkomstårets udløb udarbejdes en årsopgørelse, hvorefter det beregnes, om de foreløbige skatter har været tilstrækkelige til at dække den skattebetaling, som skatteyderen skal betale i overensstemmelse med den faktiske indkomsterhvervelse. Dette afsnit belyser skatteberegning, der specifikt er rettet mod opgørelsen af den foreløbige skat, forskudsopgørelsen. Reglerne om forskudsopgørelse er reguleret i afsnit V i KSL (Lbk. nr. 678 af 12. august 2002), bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 og bek. nr. 773 af 1. september 2003 vedrørende forskudsopgørelsen for 2004 og skm. cirk. nr. 135 af 4. november 1988 om KSL. Desuden henvises specielt til vejledningen 'Indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag' for en detaljeret gennemgang af nogle af de i dette afsnit omtalte regler om opkrævning af A-skat, hvilke indkomstarter der anses som A-indkomst eller B-indkomst mv. |
| Opkrævning af indkomstskat til staten, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat, kommunal og amtskommunal indkomstskat, ejendomsværdiskat samt kirkeskat sker for personer i overensstemmelse med reglerne i afsnit V i KSL. Derimod sker opkrævning af udbytteskat af aktieudbytte mv. efter reglerne i afsnit VI i KSL. Endelig opkræves royaltyskat af royalty for personer mv., som er skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra i, efter reglerne i KSL § 65 C. Herudover er der i opkrævningsloven fastsat regler for virksomheders m.v. afregning af skatter og afgifter m.v. Disse regler er nærmere beskrevet i vejledningen 'Indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag'. Indkomstskat til staten, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat, kommunal og amtskommunal indkomstskat, ejendomsværdiskat samt kirkeskat betales i løbet af indkomståret med foreløbige beløb. Dette sker enten ved indeholdelse i A-indkomst efter reglerne i KSL §§ 43-49, ved indeholdelse i aktieudbytte mv. efter reglerne i KSL afsnit VI eller ved betaling ved skattebillet i henhold til KSL §§ 50-51A, det vil sige betaling som B-skat i op til 10 rater efter KSL § 58. For personer, der anvender et andet indkomstår end kalenderåret, betales de foreløbige beløb for et givet indkomstår i løbet af det kalenderår, som indkomståret træder i stedet for. Foreløbige beløb, der betales ved indeholdelse efter reglerne i KSL §§ 43-49, benævnes "A-skat", og foreløbige beløb, der betales i henhold til skattebillet, benævnes "B-skat". Skattepligtig indkomst, hvori A-skat skal indeholdes, benævnes "A-indkomst". Skattepligtig indkomst, hvori der hverken skal indeholdes A-skat eller den i KSL afsnit VI omhandlede udbytteskat eller royaltyskat, benævnes "B-indkomst". De foreløbige skattebeløb skal for den enkelte skattepligtige så vidt muligt svare til de skatter, der beregnes efter kalenderårets udløb, jf. KSL § 42. Det således beregnede beløb benævnes "slutskat". |
| I henhold til KSL § 43, stk. 1, omfatter A-indkomst enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser. Herudover har skatteministeren i henhold til KSL § 43, stk. 2, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, kapitel 6, bestemt, at visse indkomstarter skal henregnes til A-indkomst. |
En indkomst anses i henhold til KSL § 44 ikke for A-indkomst, når udbetalingen foretages af: a) Fremmede magters herværende diplomatiske repræsentationer og medlemmer af sådanne samt fremmede magters herværende udsendte konsuler. b) Personer, dødsboer, selskaber, foreninger, institutioner mv., der ikke har hjemting her i landet, medmindre de er skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra d, eller SEL § 2, stk. 1, litra a. Skatteministeren kan ihenhold til KSL § 45 bestemme, når særlige grunde taler herfor, at en vis indkomst eller en vis art af indkomst, der er omfattet af KSL § 43, ikke skal anses for A-indkomst. Ligeledes kan skatteministeren fastsætte mindstegrænser for indeholdelse af A-skat. I bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, kapitel 7, er det bestemt, at følgende indkomstarter ikke skal henregnes til A-indkomst:
Fri telefon anses ikke længere som A-indkomst, idet fri telefon ikke længere er medtaget i § 20 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003. Opstår der tvivl om en indkomst skal anses for A-indkomst eller B-indkomst, træffer vedkommende told- og skatteregion en afgørelse med klageadgang til Landsskatteretten, jf. KSL §§ 86-87. |
| Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter KSL § 43, stk. 2, litra h, påhviler den, for hvem arbejdet udføres (arbejdsudleje). Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten. Indeholdelsen skal foretages ved udbetalingen af A-indkomsten. Har udbetaling ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst, skal indeholdelsen dog foretages på dette tidspunkt. For ydelser, der kommer til udbetaling efter indtjeningsperiodens udløb, såsom feriepenge og søgnehelligdagsbetaling, er der bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 22, fastlagt særlige regler om tidspunktet for indeholdelsen og om, i hvilket indkomstår ydelserne skal beskattes. Indeholdelsen går forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst, herunder modkrav fra den indeholdelsespligtige, jf. KSL § 46, stk. 3. Udbetales A-indkomst af en person, et dødsbo, et selskab, en forening eller en institution mv., som ikke har hjemting her i landet, men som er skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, litra d, eller SEL § 2, stk. 1, litra a, skal indkomsten udbetales gennem en befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, jf. KSL § 46, stk. 4. I så fald påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse. Når særlige forhold taler derfor, kan den stedlige told- og skatteregion fritage en udenlandsk arbejdsgiver for pligten til at have en befuldmægtiget med hjemting her i landet. Når den, for hvis regning den pågældende indkomst udbetales, ikke har hjemsted her i landet, og udbetalingen foretages gennem en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, er indkomsten A-indkomst uanset bestemmelsen i KSL § 44, litra b, og det påhviler den befuldmægtigede at foretage indeholdelse, jf. KSL § 46, stk. 5. |
Til brug ved indeholdelse af foreløbig skat i A-indkomst udstedes et skattekort bestående af et hovedkort og bikort til den skattepligtige, jf. KSL § 48, stk. 1. Hovedkortet skal opbevares af den indeholdelsespligtige indtil kalenderårets udløb jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 31, stk. 2. Kortet skal dog udleveres til indkomstmodtageren, hvis udbetaling af A-indkomst til den pågældende ophører.På hovedkortet er der anført, hvilket beløb der skal fradrages i A-indkomst for henholdsvis en måned, 14 dage, en uge og en dag, forinden indeholdelse foretages, jf. KSL § 48, stk. 2. Fradragsbeløbene udgør forholdsmæssige andele af summen af de fradrag, der må forventes at ville tilkomme den skattepligtige ved den endelige indkomstopgørelse og skatteberegning for det pågældende år. På bikort anføres intet fradragsbeløb. I henhold til KSL 48, stk. 4-5, kan skatteministeren fastsætte regler om afrunding af de beregnede indeholdelsesprocenter.
|
For at opkræve foreløbig skat i løbet af året, der så vidt muligt svarer til årets slutskat, skal der ske en forskudsregistrering af den skattepligtiges forventede indkomstforhold, jf. KSL §§ 52 og 53. Som udgangspunkt foretages forskudsregistreringen automatisk, idet de forventede indkomstforhold ansættes i overensstemmelse med de oplysninger om den skattepligtiges indkomstforhold, som senest er lagt til grund ved skatteligningen. Når forskudsregistreringen foretages på grundlag af slutligningen for det næstsidste år før indkomståret, forhøjes de indkomstbeløb (men ikke fradragsbeløb), der indgår i slutligningen, jf. KSL § 54 og bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 § 2. Størrelsen af forhøjelsen fastsættes i en årlig bekendtgørelse, for 2004 er det bek. nr. 773 af 1. september 2003. Når det efter de foreliggende oplysninger om indkomstforhold i året før indkomståret må antages, at en forskudsregistrering på grundlag af oplysninger fra det næstsidste indkomstår før indkomståret vil afvige væsentligt fra de forventede indkomstforhold, kan forskudsregistreringen i stedet foretages på grundlag af de nævnte oplysninger, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 § 2, stk. 2. I så fald foretages der en lavere procentmæssig forhøjelse af disse indkomstbeløb. Der kan f.eks være tale om, at den skattepligtige har ændret sin forskudsregistrering for året før indkomståret. Begrænset skattepligtige personer, hvis indtægter er omfattet af KSL § 2, stk.1, litra c) (arbejdsudleje), f) (udbytter), og i) (royalty), og hvis indkomstskattepligt er endeligt opfyldt ved den indeholdte skat, forskudsregistreres ikke af disse indtægter. Begrænset skattepligtige, der skal betale endelig skat af udbytter mv. efter KSL § 65 A, (dvs. udbytte efter LL § 16 A, stk.1, hvori der ikke indeholdes udbytteskat og afståelsessummer efter LL § 16B, stk . 2) , skal ikke forskudsregistreres af disse indtægter, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 5. Hvis der ikke tidligere er foretaget ligning eller forskudsregistrering for den skattepligtige, skal denne indsende et forskudsskema, hvor der oplyses om de forventede indkomstforhold, jf. KSL § 52, stk. 2. Selvstændige erhvervsdrivende kan desuden oplyse, om de ønsker deres forskudsskat beregnet efter reglerne i VSL. Indgivelse af skema er forudsætning for at kunne blive forskudsregistreret i overensstemmelse med reglerne i VSL, hvis det ikke af årsopgørelsen for det næstsidste år før indkomståret og forskudsopgørelsen for det sidste år før indkomståret fremgår, at den erhvervsdrivende er tilmeldt virksomhedsordningen. Hvis den skattepligtige antager, at hans indkomstforhold vil afvige væsentligt fra, hvad der er lagt til grund ved den seneste ligning eller forskudsregistrering, kan ny forskudsregistrering foretages ved indsendelse af et forskudsskema. Dette gælder også i den periode, hvori skattekortene, bikortene og skattebilletter skal benyttes, jf. KSL § 53, stk. 3. Ændringen får i så fald kun virkning for fremtidig skattebetaling. Det beror på et skøn fra forskudsregistreringsmyndigheden, i hvilket omfang oplysningerne i et forskudsskema skal lægges til grund ved forskudsregistreringen. I det omfang skattemyndighederne finder den skattepligtiges oplysninger tilstrækkeligt sandsynliggjort, lægges oplysningerne i forskudsskemaet til grund ved forskudsregistreringen. I øvrigt kan skattemyndighederne på eget initiativ fastsætte grundlaget for det foreløbige skattetilsvar efter forventede indkomstforhold, når der efter de foreliggende oplysninger er nærliggende grund til at antage, at indkomstforholdene vil afvige væsentligt fra, hvad der senest er lagt til grund, jf. KSL § 53, stk. 2 og 3. Klage over afgørelseKlage over en afgørelse, der er truffet af den kommunale skattemyndighed vedrørende grundlaget for den foreløbig skat, jf. KSL § 55 B, stk. 1, skal indgives til skatteankenævnet efter reglerne i SSL § 21. Forskudsregistrerings-
Børn, der den 1. januar i indkomståret ikke er fyldt 15 år, forskudsregistreres kun, hvis de forventes at få skattepligtig indkomst i indkomståret. Hvis den skattepligtige ikke er optaget i CSR ved den registrering, der foreligger pr. 5. september i året før indkomståret, foretages forskudsregistreringen i følgende nævnte kommune:
Hvis forskudsregistreringen skal ændres, ændres den af den kommune, i hvilken den pågældende har bopæl på ændringstidspunktet. Har den pågældende ikke bopæl her i landet, ændres den af den kommune, som har foretaget forskudsregistreringen. Forskudt regnskabsårHvis den skattepligtige anvender en fra kalenderåret afvigende regnskabsperiode, træder det til indkomståret svarende kalenderår i stedet for indkomståret ved anvendelsen af reglerne om tidspunkterne for forskudsregistrering og slutligning, jf. § 54 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003. Det vil sige at tidspunkterne i §§ 2-10 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 er de samme, uanset hvorledes regnskabsperioden er placeret. |
Hvor der ifølge foranstående skal tages hensyn til den skattepligtiges forventede indkomstforhold, fastsættes disse, for så vidt andet ikke følger af KSL i §§ 53 og 54, i overensstemmelse med de oplysninger om den skattepligtiges indkomstforhold, som senest er lagt til grund ved skatteligning eller fastsættelse af grundlag for foreløbig skattebetaling, jf. bek. nr. 773 af 1. september 2003. Er der ikke tidligere foretaget ligning eller fastsat grundlag for forskudsopgørelse for den skattepligtige, skal denne redegøre for sine forventede indkomstforhold, jf. KSL § 52, stk. 2. Det beror på et skøn fra vedkommende kommunale skattemyndighed, i hvilket omfang oplysningerne i redegørelsen skal lægges til grund for den foreløbige skattebetaling. Den skattepligtige kan i henhold KSL § 55 begære tilbagebetaling af skat, hvis denne antager, at den allerede betalte foreløbige skat væsentligt vil overstige slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt. Begæring herom skal være fremsat inden udgangen af det kalenderår, hvori den foreløbige skat opkræves. |
Grundlaget for forskudsskatteberegningen er forskudsopgørelsen, der foretages på grundlag af slutligningen (årsopgørelsen) for det næstsidste år før indkomståret eller på grundlag af forskudsopgørelsen for året før indkomståret. I begge tilfælde reguleres de indkomstbeløb, der indgår i forskudsregistreringen, årligt, jf. bek. nr. 773 af 1. september 2003. Ejendomsværdiskat indgår i den samlede forskudsskat på forskudsopgørelsen. I dette afsnit belyses forskudsskatteberegning ved en række eksempler vedrørende indkomståret 2004. |
Indkomster, der indgår i beregning af trækprocent og skattefrit fradrag og i skatteberegninger, er altid efter fradrag af AM-bidrag. Det grundlag, som AM-bidraget (arbejdsmarkedsbidrag ), respektive A-skatten skal indeholdes af, er forskelligt. AM-grundlag er for lønmodtagere bruttovederlaget samt værdien af visse personalegoder. Hovedreglen er, at A-indkomsten opgøres således: AM-grundlaget minus AM-bidrag (hertil skal lægges eventuel A-indkomst, der ikke skal indeholdes AM-bidrag af). Der ses ved opgørelsen af AM-grundlaget og A-indkomsten bort fra arbejdsgiverens indbetalinger til pensionsordninger (herunder ATP) for den ansatte.
I ovenstående eksempel indgår således en A-indkomst på 169.604 kr. i beregningerne. | |||||||||||||||||
I henhold til § 12, stk. 2, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 opgøres den samlede forskudsskat som den skat, der kan beregnes på grundlag af den samlede forskudsregistrerede indkomst mv. med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, forventet ejendomsværdiskat og med fradrag af indeholdt udbytteskat, overført overskydende skat under 100 kr. og godskrevet virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat. I den samlede forskudsskat indgår også ejendomsværdiskatten. I henhold til § 12 A, indregnes der efter restancemyndighedens nærmere bestemmelse endvidere i forskudsskatten forfaldne skatterestancer fra tidligere år, hvis maksimumbeløbet for indregning af restskat ikke er udnyttet fuldt ud til indregning af restskat, jf. KSL § 61 A. Forfaldne skatterestancer omfatter restskat (med tillæg af procenttillæg og morarenter), særlig indkomstskat samt B-skat. Det samlede fradrag på skattekortet beregnes som forskellen mellem på den ene side A-indkomsten og på den anden side summen af den foreløbige skat og eventuel ejendomsværdiskat ganget med 100 og delt med indeholdelsesprocenten før forhøjelse til nærmeste hele procent. Hvis skattekortsfradraget negativt, sættes det til 0. I det omfang, den foreløbige skat ikke kan indeholdes i A-indkomsten, opkræves det overskydende skattebeløb som B-skatterater. |
Reglerne for beregning af indeholdelsesprocent (herefter benævnt "trækprocent") for 2004 findes i bek. nr. 773 af 1. september 2003. Trækprocenten fremkommer ved en oprunding af den uafrundede indeholdelsesprocent. Den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes for 2004 som summen af A + B + C: A: B: Hvis 6 % mellemskatten efter PSL § 6 a uden nedsættelse for personfradrag er større end 0, øges den laveste skatteprocent med:
C: Hvis 15 % topskatten efter PSL § 7 uden nedsættelse for personfradrag og før nedslag for 59% skatteloft er større end 0, øges den laveste skatteprocent med:
Procenterne i A, B og C beregnes hver for sig med to decimaler (der ses bort fra yderligere decimaler). Summen heraf - den uafrundede indeholdelsesprocent - forhøjes til nærmeste hele procent (også hvis decimalerne er 00) og anvendes som trækprocent, jf. § 7, stk. 5, i bek. 773 af 1. september 2003. Hvis den uafrundede indeholdelsesprocent (med fradrag af eventuel kirkeskatteprocent) er større end 59%, sættes den uafrundede indeholdelsesprocent til 59% (med tillæg af eventuel kirkeskatteprocent) og forhøjes herefter til nærmeste hele procent.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Hvis der skal anvendes bruttotrækprocent, sættes skattekortfradraget til 0 kr., og den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes således (med 2 decimaler), jf. KSL § 48, stk. 3 og § 13 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003:
Skattekortfradrag kan beregnes til 92.013 kr. (= 110.400 - 6.922,68 x 100/37,65), jf. beskrivelsen under F.3.3.3. Fradraget kan ikke udnyttes fuldt ud, da A-indkomsten hos hver arbejdsgiver er 55.200 kr. (60.000 kr. - 4.800 kr.). Bruttotrækprocenten beregnes som: 6.922,68 x 100/110.400 = 6,27 dvs. 7 %. | |||||||||||||||||||||||||
Skattekortfradrag (skattefrit fradrag) beregnes som forskellen mellem på den ene side A-indkomst og på den anden side den samlede forskudsskat (jf. afsnit F.3.2.) ganget med 100 og delt med uafrundet indeholdelsesprocent, jf. § 12, stk. 1, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.
Hvis skattekortfradraget beregnes til et negativt beløb, sættes fradraget til 0 og der beregnes B-skat, jf. F.3.3.5. Har en lønmodtager fx flere samtidige arbejdsgivere, kan det forekomme, at skattekortfradraget ikke kan rummes i A-indkomsten hos nogen af de enkelte arbejdsgivere. I sådanne og lignende tilfælde kan der anvendes bruttotrækprocent. Hvis der anvendes bruttotrækprocent sættes skattekortfradraget til 0, og der udregnes i stedet en lavere trækprocent, jf. F.3.3.2. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
Har den skattepligtige A-indkomst, og er den samlede forskudsskat (for andre end alderspensionister ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) 0 eller negativ, vil forskudsregistreringen resultere i et frikort. A-indkomst uden skattetræk (frikortbeløb) beregnes som:
Indregnet restskat og ejendomsværdiskat indgår ikke i beregningen af frikortbeløbet, da indregnet restskat og ejendomsværdiskat - i tilfælde af frikort - opkræves som B-skat. Uudnyttet skatteværdi af personfradrag opgøres således: ((Summen af bund-, amts-, kommune- og kirkeskatteprocent)/100xpersonfradrag) - (den beregnede skat af forskudsregistreret indkomst uden reduktion for personfradrag). Frikortets trækprocent beregnes på samme måde som beskrevet under F.3.3.1.
Da den skattepligtige har A-indkomst, og den samlede forskudsskat (ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) er 0, skal der beregnes et frikort.
Restskatten fra 2002 og ejendomsværdiskatten (tilsammen 9.000 kr.) opkræves særskilt via 10 rater á 900 kr. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
B-skat m.v. forfalder til betaling i 10 rater den 1. i hver af månederne januar, februar, marts, april, maj, juli, august, september, oktober og november, jf. KSL § 58. Skattepligtige med B-indkomst og ikke A-indkomst, jf. KSL § 50B-skatten mv. sættes lig med den samlede forskudsskat nedrundet til et med rateantallet deleligt beløb, dog mindst 100 kr.
Skattepligtige med både A-indkomst og B-indkomstEr skattekortfradraget, jf. F.3.3.3 beregnet til et negativt beløb (dvs. den samlede forskudsskat kan ikke indeholdes i A-indkomsten), skal den resterende forskudsskat opkræves som B-skat, jf. § 12, stk. 1, 2. og 3. pkt., i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003. B-skatten beregnes som den samlede forskudsskat - (A-indkomst x uafrundet indeholdelsesprocent/100), og nedrundet til et med rateantallet deleligt beløb, dog mindst 100 kr. Hvis B-skatten er under 100 kr., opkræves beløbet ikke.
Hvis AM/SP-bidraget af B-indkomsten skal opkræves samtidig, vil der være tillagt 10 rater á 800 kr. Tilfælde hvor B-skatten indeholdes
Alle 4 betingelser skal være opfyldt for at B-skatten indeholdes i A-indkomsten. I tilfælde, hvor en af betingelserne ikke er opfyldt, opkræves hele B-skatten i rater. Beregning af den forhøjede trækprocentFørst beregnes trækprocent og negativt skattekortfradrag efter reglerne i F.3.3.1. og F.3.3.3. Medfører det negative skattekortfradrag en B-skat, der ikke overstiger 15.000 kr., udregnes en uafrundet forhøjet indeholdelsesprocent. Denne beregnes som: samlet forskudsskat/A-indkomst x 100. Den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes med 2 decimaler (der ses bort fra yderligere decimaler). Den forhøjede trækprocent fremkommer ved at forhøje den uafrundede indholdelsesprocent til nærmeste hele procent (også hvis decimalerne er 00). Er den forhøjede trækprocent maksimalt 5 procent point højere end trækprocenten udregnet efter reglerne i F.3.3.1., og overstiger den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent ikke skatteloftet, anvendes den forhøjede trækprocent.
Trækprocenten er beregnet til 38%, jf. reglerne beskrevet i F.3.3.1. Skattekortfradraget er beregnet til -7.002, jf. reglerne beskrevet i F.3.3.3. Et skattekortfradrag på 7.002 medfører en B-skat på 2.636 (7.002 x 37,65/100), der afrundes til et med 10 deleligt beløb, dvs. 2.630 kr. Betingelsen om, at B-skatten ikke må overstige 15.000, er således opfyldt. Forhøjet og uafrundet indeholdelsesprocent beregnes til 40,51% (37.274x100/92.000). Den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent forhøjes til nærmeste hele procent 41%. 41% anvendes i dette tilfælde som trækprocent, da trækprocenten ikke er steget med mere end 5 procentpoint (38-41), og den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent ikke overstiger skatteloftet. Skattepligtige, som ikke ønsker B-skatten indregnet i trækprocenten, kan senest den 1. oktober i indkomståret anmode de kommunale skattemyndigheder om at blive undtaget herfor, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 12 B, stk. 2. Skattepligtige, som ikke ønsker B-skatten opkrævet i rater, kan senest den 1. oktober i indkomståret i visse tilfælde anmode skattemyndighederne om, at B-skatten indregnes i trækprocenten. § 12 B, stk. 3, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 giver mulighed for indregning af B-skatten i trækprocenten, selvom B-skatten overstiger 15.000 kr., og/eller trækprocenten forhøjes med mere end 5 procentpoint. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Ved ændringsberegninger i løbet af året anvendes de samme principper, som er anvendt i de ovenfor beskrevne beregninger. Der skal dog herudover tages hensyn til A-indkomst vedrørende perioden indtil ændringsdatoen samt indeholdt A-skat og betalt B-skat indtil ændringsdatoen. ►Som følge af lov nr. 302 af 30. april 2004 hvorefter mellemskattebundgrænsen forhøjes til 254.000 kr. og beskæftigelsesfradraget til 7.000 kr. samt suspension af SP-bidraget, gennemføres der pr. 1/6 2004 en ekstraordinær forskudsregistrering for 2004. Den ændrede regler er indregnet i de udsendte nye skattekort m.v.◄ |
| Dette afsnit omtaler reglerne vedrørende renteberegning, der er omhandlet i KSL §§ 61-63. Der gælder særlige regler i KSL 62A for indkomstår 1997 og tidligere indkomstår. Ved ansættelsesændringer vedrørende disse indkomstår vil der fortsat skulle beregnes rentegodtgørelse efter de tidligere regler, se 'beregning af personlige indkomstskatter m.v. 1999". For indkomståret 1998 og senere indkomstår er KSL 62A ændret ved lov nr. 277 af 13. maj 1998 om ændring af forskellige skattelove og lov om en arbejdsmarkedsfond (Rentenedsættelse og indførelse af symmetrisk renteberegning ved ansættelsesændringer m.v.), der er omtalt i skm.cirk. nr. 156 af 15. september 1998. Reglerne, som omtales i det følgende, finder også anvendelse ved opkrævning af ejendomsværdiskatten, jf. EVSL § 15, stk. 1. |
Efter indkomstårets udløb foretages ansættelse af den skattepligtige indkomst og grundlaget for beregning af ejendomsværdiskatten. På grundlag heraf beregnes indkomstskat til staten, amtskommunen, kommunen og kirkeskat (slutskatten) og ejendomsværdiskat til amtskommunen og kommunen. I den slutskat, der for et år udskrives for den skattepligtige, med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, modregnes i henhold til § 60 følgende beløb vedrørende samme år:
Ejendomsværdiskat, der er opkrævet foreløbigt, er sædvanligvis indeholdt i A-skat. Hvis slutskatten med tillæg af evt. overført restskat m.v. efter KSL § 61,stk. 3 og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt., overstiger de foreløbige skatter, der modregnes efter KSL § 60, skal den skattepligtige betale det resterende beløb, der benævnes 'restskat'. Hvis slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat m.v. efter KSL § 61, stk. 3, og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt., er mindre end de foreløbige skatter, der modregnes efter § 60, tilbagebetales det overskydende beløb, der benævnes 'overskydende skat', jf. KSL § 62. Hvis skattebeløb, der ikke bliver indregnet efter § 61, stk. 3, reguleret med tillæg, godtgørelse og renter efter KSL §§ 61-63 i alt udgør et mindre beløb end 100 kr., opkræves eller udbetales det ikke, jf. KSL § 62 C, stk. 2. Overskydende skat, der ikke udbetales, overføres til året efter det år, hvori ligningen foretages. Tilsvarende gælder skattebeløb, der opstår som følge af ændring af ansættelsen efter KSL § 62 A. Ved beregningen tillægges eller fradrages beløb, der ikke tidligere er opkrævet eller udbetalt. Tilbagebetaling af overskydende skat med godtgørelse sker i tiden fra den 1. marts til den 1. oktober i året efter indkomståret. Der tilkommer den skattepligtige en rente pr. påbegyndt måned fra den 1. oktober at regne, hvis tilbagebetaling sker efter denne dato. Inden tilbagebetaling finder sted, modregnes eventuelle restancer af personlig skat med påløbne morarenter og eventuelle uforfaldne bidrag efter AMFL § 15, stk. 1, 1. og 2. pkt. I det tilfælde førstegangsopgørelsen udviser en restskat og denne udskrives efter 1. oktober, beregnes der ingen rente. Baggrunden herfor er, at den skattepligtige kan være uden indflydelse på, at årsopgørelserne først udskrives på et senere tidspunkt end 1. oktober. Efter KSL § 60, stk. 4, kan skatteministeren fastsætte regler, hvorefter der åbnes adgang til, at ægtefæller, der er samlevende ved udgangen af det år, for hvilket slutskatten skal beregnes, kan erklære sig indforstået med, at eventuel overskydende skat, der efter reglerne i KSL § 62 tilkommer den ene af ægtefællerne, anvendes til udligning af eventuel restskat, som efter reglerne i KSL § 61 påhviler den anden ægtefælle. De tidligere regler herom, jf. bek. 514 af 28. november 1985, er ophævet, jf. cirk. nr. 135 af 4. november 1988, pkt. 95, og der er indtil videre ikke fastsat nye regler. MorarenteHvis et beløb, som en skattepligtig skal indbetale efter KSL's regler, ikke er indbetalt rettidigt, vil der efter de KSL § 63, stk. 1, nævnte regler påløbe en morarente pr. påbegyndt måned. |
I henhold til KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., tilkommer der den skattepligtige en rente fra den 1. oktober i året efter indkomståret, hvis tilbagebetaling af overskydende skat sker efter denne dato. En tilsvarende rente påløber i de tilfælde, hvor en ændret årsopgørelse medfører, at der fremkommer overskydende skat eller yderligere overskydende skat, som skal tilbagebetales til den skattepligtige, jf. KSL § 62 A, stk. 4, 1. pkt.
|
Ved betaling af restskat i henhold til KSL § 61 pålægges et tillæg på 7% af restskat. jf. KSL § 61, stk. 2. ►Procenttillæg beregnes altid til en opgørelsesmæssig restskat og uanset tidspunktet for udskrivning af årsopgørelsen◄.
| |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Procentgodtgørelsen ved tilbagebetaling af overskydende skat i henhold til KSL § 62, stk. 2, er fastsat til 2 pct af beløbet. ►Der beregnes altid procentgodtgørelse til en opgørelsesmæssig overskydende skat◄. Det gælder dog ikke i det omfang, beløbet modsvares af indbetalinger efter KSL § 59. I det omfang der er beregnet 2%-tillæg, jf. G.2.1.2, beregnes der procentgodtgørelse af det beløb, hvoraf der er betalt tillæg. |
KSL § 62 A indeholder regler om betaling og forrentning af beløb, der skal betales som følge af en ændret årsopgørelse. Formålet med rentereglerne i KSL 62A er at skabe symmetri, således at beløb, som den skattepligtige skal betale i anledning af en ansættelsesændring forrentes med samme rentesats som det beløb, den skattepligtige modtager i anledning af en ansættelsesændring. RentesatsenVed beregning af rentegodtgørelsen anvendes en variabel rentesats. Rentesatsen beregnes som en basisrente med tillæg af 0,4 procentpoint. Basisrenten fastsættes for kalenderåret og beregnes på grundlag af et simpelt gennemsnit opgjort med to decimaler af en dagligt udregnet effektiv obligationsrente for de seneste 20 børsdage forud for den 15. december i det forudgående år. Den effektive obligationsrente vedrører fastforrentede kroneobligationer i åbne serier, der er noteret på Københavns Fondsbørs, bortset fra konverterbare obligationer noteret over pari og indeksregulerede obligationer. Basisrenten udgør således den gennemsnitlige obligationsrente, oprundet til nærmeste halve procentpoint, divideret med 24 og afrundet til 1 decimal, jf. OKL § 7, stk. 2. For kalenderåret 2004 udgør renten 0,6% pr. påbegyndt måned, idet basisrenten er opgjort til 0,2 % pr. påbegyndt måned, jf. TSS-cirkulære 2003-39. |
| I henhold til KSL § 62 A, stk. 1, skal restskat eller yderligere restskat (inkl. tillæg på 7 pct.), der fremkommer ved en ansættelsesændring, forrentes med en månedlig rente pr. påbegyndt måned fra 1. oktober i året efter indkomståret og indtil udskrivningsdatoen. Forrentningen sker indtil udskrivningsdatoen, jf. KSL § 62A, stk. 1-2. KSL § 61, stk. 5 og 6, vedrører opkrævning af restskat i de tilfælde, hvor den skattepligtiges årsopgørelse udskrives senere end 1. oktober i året efter indkomståret. Den del af restskatten inkl. eventuelle skyldige morarenter efter KSL § 63, stk. 1, der ligger under indregningsgrænsen, opkræves - med procenttillæg til denne del af restskatten - på samme måde som B-skat, dvs. i op til 10 rater i det følgende år, dog altid mindst 3 rater. Den del af restskatten inkl. eventuelle skyldige morarenter efter KSL § 63, stk. 1, der overstiger indregningsgrænsen, opkræves - med procenttillæg til denne del af restskatten - i tre rater i de følgende tre måneder. Den rente som beregnes i de tilfælde, hvor en ændret årsopgørelse medfører, at der fremkommer restskat eller yderligere restskat, opkræves tilsvarende efter KSL § 61, stk. 5 og 6. Renterne behandles ligesom procenttillæg efter KSL § 61, stk. 2, og lægges således ikke til restskatten ved opgørelsen af, hvor stor en del af restskatten, der ligger under indregningsgrænsen. Eventuelle modtagne renter skal ikke tilbagebetales. Det er en konsekvens af KSL § 62 A, stk. 2, hvorefter tilbagebetalt overskydende skat inkl. procentgodtgørelse forrentes med en rente pr. påbegyndt måned fra 1. oktober i året efter indkomståret og indtil udskrivningsdatoen. Derved udlignes de renter, som den skattepligtige tidligere har modtaget, og den overskydende skat inkl. procentgodtgørelse, som skal tilbagebetales, forrentes reelt fra og med måneden efter den skattepligtige modtog beløbet, til og med måneden, hvor der udskrives en ændret årsopgørelse. Det gælder tilsvarende i det tilfælde, hvor en ændret opgørelse medfører, at der skal betales restskat eller yderligere restskat. Beløbet forfalder til betaling i tre rater og vil dermed ikke blive forrentet i tidsrummet fra udskrivningsdatoen og indtil forfaldstidspunktet. Beløbet tilbagebetales efter reglerne i KSL § 61. Den rente, som en skattepligtig pålægges i forbindelse med en forhøjelse af skatteansættelsen, kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. KSL § 23. Renter, der tilkommer den skattepligtige i forbindelse med en nedsættelse af skatteansættelsen og ved udbetaling af overskydende skat efter 1. oktober, skal ikke medregnes til den skattepligtige indkomst. |
| I henhold til KSL § 62 A, stk. 3, 2. pkt., tilkommer der den skattepligtige en rente pr. påbegyndt måned af det beløb, hvormed en ændret årsopgørelse nedsætter en tidligere beregnet restskat, og renten beregnes pr. påbegyndt måned fra den 1. oktober i året efter indkomståret. Forrentningen i dette tilfælde løber fra 1. oktober i året efter indkomståret og har sammenhæng med princippet om symmetrisk forrentning, idet den rente, der pålægges en skattepligtig ved en forhøjelse af skatteansættelsen, tilsvarende beregnes fra 1. oktober i året efter indkomståret. Når renten ved både forhøjelser og nedsættelser af skatteansættelsen beregnes fra samme tidspunkt, vil renterne udligne hinanden, hvis eksempelvis skatteansættelsen først forhøjes og derefter nedsættes igen. |
| Fremkommer der overskydende skat eller yderligere overskydende skat ved en ændret årsopgørelse, tilbagebetales beløbet med procentgodtgørelse efter KSL § 62, stk. 2. Hertil beregnes eventuelle renter efter KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., indtil udgangen af udbetalingsmåneden. Inden tilbagebetaling finder sted, modregnes eventuelle restancer af personlig skat og påløbne morarenter og eventuelle uforfaldne bidrag efter AMFL § 15, stk. 1, 1. og 2. pkt. Modregning gælder både ved nedsat restskat og yderligere overskydende skat. |
Reglerne om forrentning i KSL § 62A, dog bortset fra procenttillæg og procentgodtgørelse, finder tilsvarende anvendelse ved ændringer i AM-bidrag, jf. AMFL § 15, stk. 1, jf. § 21 i bek. nr. 502 af 15. juni 2003. Reglerne om forrentning finder også anvendelse ved ændring i SP-bidrag, jf. § 17f i ATP-loven. For bidragspligtige omfattet af AMFL § 7, stk. 1, foretages der i forbindelse med den skattemæssige årsopgørelse en beregning af AM-bidraget på grundlag af de oplysninger, der er indgået i skatteansættelsen m.v.Rest AM-bidragHvis det ved opgørelsen eller ved en efterfølgende ændret opgørelse over AM-bidraget konstateres, at der ikke er betalt bidrag, eller at bidrag er betalt med et for lavt beløb, skal den bidragspligtige indbetale det resterende beløb eventuelt med rente beregnet efter KSL § 62A, stk. 1, 3. pkt. Det samlede beløb indbetales til de statslige told- og skattemyndigheder, efter der er foretaget modregning efter reglerne i KSL § 62, stk. 3, 3. pkt., § 62 A, stk. 3, 3. pkt., og § 62 A, stk. 4, 2. pkt. For lidt betalt bidrag opkræves kun hos den bidragspligtige, hvis beløbet er 100 kr. eller derover, jf. § 14 i bek. nr. 502 af 15. juni 2003. Det herefter resterende beløb forfalder til betaling den 1. efter den kalendermåned, hvor de statslige told- og skattemyndigheder har givet den bidragspligtige meddelelse om bidraget, med sidste rettidige betalingsdag den 20. i forfaldsmåneden, jf. AMFL § 13, stk. 3. Beløb, der ikke er indbetalt rettidigt, pålægges en rente pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne. Renten kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. AMFL § 13, stk. 5. Overskydende AM-bidragHvis det ved opgørelsen eller ved en efterfølgende ændret opgørelse over AM-bidraget konstateres, at der er betalt bidrag med et for stort beløb, tilbagebetales det overskydende bidrag med tillæg af eventuelle renter beregnet efter KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., til den bidragspligtige inden for de i KSL § 62, stk. 3, 1. pkt., og § 62 A, stk. 4, 1. pkt., angivne frister. Inden tilbagebetaling foretages eventuel modregning efter reglerne i AMFL § 15, stk. 1, 3. pkt. Den nævnte renter er skattefri for modtageren. Overskydende bidrag tilbagebetales kun til bidragspligtige efter AMFL § 7, stk. 1 og 2, hvis beløbet er 50 kr. eller derover. jf. bek. nr. 502 af 15. juni 2003. |
1. årsopgørelse, 1. april 2005. De 3 rater à 4.957 kr. forfalder til betaling den 1. september, 1. oktober og 1. november 2005 med sidste rettidige indbetalingsdag den 20. i måneden. Alle tre rater indbetales imidlertid den 3. november 2005, og der påløber således morarenter på septemberraten i tre måneder (september, oktober og november), mens der på oktoberraten påløber morarenter i to måneder (oktober og november). Morarenten udgør således 148,71 kr. (0,6 pct. i 5 mdr. af 4.957 kr.). Morarenten beregnes og opkræves sammen med restskatten for indkomståret 2005, jf. KSL § 63, stk. 1, 2. pkt.
Som det fremgår, forrentes hele den bortfaldne restskat m.v. med 0,6 pct. pr. måned - også i de måneder, hvor restskatten med tillæg har været pålagt morarenter. Ganske vist er der påløbet morarente i september vedrørende septemberraten og rentegodtgørelsen beregnes kun tilbage til 1. oktober, men til gengæld beregnes der også rentegodtgørelse tilbage til 1. oktober vedrørende den rate, der først forfaldt i november. Derved udlignes den betalte morarente, og personen får reelt forrentet det for meget betalte skattebeløb med 0,6 pct. pr. måned, fra den 1. i måneden efter beløbet faktisk er betalt til og med måneden, hvor beløbet tilbagebetales. Den betalte morarente forrentes ikke.
Beløbet opkræves i tre rater à kr. 15.020 kr. i november 2006, januar 2007 og februar 2007, jf. KSL § 61, stk. 4. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Der er en særlig bestemmelse i KSL § 62 E, der udelukker anvendelsen af reglerne i KSL § 62 A, stk. 3 og 4, om beregning af renter ved en nedsættelse af skatteansættelsen, når ansættelsen nedsættes som følge af, at den skattepligtige bliver forpligtet til at betale erstatning for tabte skatter, der er pålignet en anden skattepligtig. Dette omfatter nedsættelse af skatteansættelsen for f.eks. erstatningspligtige sælgere i selskabstømmersagerne, men vil også gælde i andre tilfælde, hvor en skatteansættelse nedsættes som følge af, at den skattepligtige bliver forpligtet til at betale erstatning for tabte skatter, der er pålignet en anden skattepligtig. I stedet for at anvende de almindelige renteberegningsregler skal det skattebeløb, der efter ændring af skatteansættelsen skal tilbagebetales til den skattepligtige, forrentes med samme rente og for samme periode, som erstatningsbeløbet er forrentet. For at sidestille de tilfælde, hvor erstatningsbeløbet forrentes med en procesrente, og de tilfælde, hvor forrentningen er indeholdt i erstatningsbeløbet, skal der i sidstnævnte tilfælde beregnes rente af det tilbagebetalte skattebeløb med samme rentesats og for samme periode, der er anvendt ved opgørelsen af erstatningsbeløbet. I det tidsrum, der forløber, fra erstatningsbeløbet er betalt, og indtil ansættelsesændringen gennemføres og udbetaling sker, beregnes rente af det nedsatte skattebeløb med rentesatsen i rentelovens § 5. ►Renten er Nationalbankens officielt fastsatte udlånsrente pr. 1. januar og pr. 1. juli tillagt 7 %◄. Det gælder også det tilfælde, hvor der undtagelsesvist ikke er betalt rente af erstatningsbeløbet, og dette heller ikke indeholder rente efter selskabsskatteloven. Ifølge bestemmelsen er det kun reglerne om beregning af rente i KSL § 62 A, stk. 3 og 4, der ikke finder anvendelse, når skatteansættelsen ændres. Det indebærer, at der i tilfælde af, at restskat nedsættes eller bortfalder, sker tilbagebetaling af den nedsatte restskat med tillæg efter KSL § 61, stk. 2. Hvis der fremkommer overskydende skat eller yderligere overskydende skat, tilbagebetales beløbet med godtgørelse efter KSL § 62, stk. 2. Det samlede skattebeløb, der forrentes efter KSL § 62 E, er således det nedsatte skattebeløb inkl. eventuelt tillæg eller godtgørelse. Endvidere indebærer det, at andre bestemmelser i § 62 A, stk. 3 og 4, finder anvendelse på normal vis - herunder at der kan modregnes i eventuelle uforfaldne skatter m.v., inden udbetaling af beløbet finder sted. Det kan være tilfældet, at den skattepligtige har betalt særlig indkomstskat af fortjenesten ved salget af selskabet. LOSI, der blev ophævet med virkning fra og med indkomståret 1996, jf. lov nr. 313 af 17. maj 1995, indeholder ikke særlige rentebestemmelser, men de for den almindelige indkomstskat gældende regler finder anvendelse, for så vidt de er forenelige med bestemmelserne i LOSI. Som følge heraf vil bestemmelsen også gælde ved udbetaling af rentebeløb i forbindelse med, at den erstatningspligtiges skat af særlig indkomst nedsættes. KSL § 23, stk. 3, omfatter ikke renter i henhold til KSL § 62 E, hvorfor rentebeløb efter denne bestemmelse skal medregnes til den skattepligtige indkomst efter almindelige regler. |
KSL § 62 F regulerer det tilfælde, hvor den skattepligtige helt eller delvist får dækket erstatningsbeløbet eller på anden måde får nedbragt erstatningsbeløbet. Er det tilfældet, skal der foretages en forhøjelse af den skattepligtiges skatteansættelser, og KSL § 62 F er en særlig hjemmel til at genopkræve tidligere udbetalte renter, hvis den skattepligtiges skatteansættelse efterfølgende forhøjes som følge af, at erstatningsforpligtelsen helt eller delvis nedbringes ved regres m.v. Bestemmelsen omfatter både rente ved ændring af skat af særlig indkomst og almindelig indkomst. Ansættelsesændringerne følger de almindelige regler i KSL § 62 A. Det betyder bl.a., at den skattepligtige - hvis der fremkommer en restskat eller yderligere restskat ved forhøjelsen - skal betale restskatten med tillæg efter KSL § 61, stk. 2. Tilsvarende skal den skattepligtige tilbagebetale tidligere udbetalt overskydende skat, der nedsættes eller bortfalder ved forhøjelsen, med tillæg af godtgørelse efter KSL § 62, stk. 2. Bestemmelsen medfører, at den skattepligtige skal tilbagebetale alle tidligere modtagne renter, i det omfang disse renter hidrører fra en skattenedsættelse som følge af, at den skattepligtige har betalt erstatning for statens tab på skatter. Bestemmelsen indebærer endvidere, at den skattepligtige skal tilbagebetale de renter, der blev beregnet fra erstatningsbeløbets indbetaling til ansættelsesændringen og udbetalingen blev gennemført, jf. KSL § 62 E, 4. pkt., i det omfang erstatningen er nedbragt ved regres m.v. Hvis de renter, der skal tilbagebetales, er modtaget i henhold til bestemmelsen i KSL § 62 E, kan disse renter fradrages i den skattepligtige indkomst i henhold til skattelovgivningens almindelige regler, jf. KSL § 62 F, stk. 2. Det modsvarer, at disse renter tidligere vil være medregnet til den skattepligtige indkomst. For at undgå, at der i forbindelse med ansættelsesændringen både beregnes rente af det forhøjede skattebeløb og genopkræves tidligere modtagne renter, er det fastslået i stk. 3, at reglerne om forrentning, når skatteansættelsen forhøjes, ikke finder anvendelse i disse tilfælde. |