De indtægter, der indgår i den skattepligtige indkomst, opdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. PSL § 2. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, jf. PSL §§ 4a og 4b. De udgifter, der fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan tillige fratrækkes ved opgørelsen af den personlige indkomst eller kapitalindkomsten, når dette udtrykkeligt er bestemt.

Den personlige indkomst omfatter al skattepligtig indkomst, der ikke skal medregnes i kapitalindkomsten, jf. PSL § 3, stk. 1. Personlig indkomst vil først og fremmest omfatte:

1. lønindkomst, honorarer o.lign., 
2. indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed, 
3. private og sociale pensionsindtægter, 
4. løbende udbetalinger og rateudbetalinger fra pensionsordninger, der er almindeligt indkomstskattepligtige efter PBL, 
5. arbejdsløshedsdagpenge, sygedagpenge, efterløn m.v., 
6. kontanthjælp,
7. underholdsbidrag og andre løbende ydelser,
8. uddannelsesstøtte o.lign., 
9. fortjeneste ved førstegangsafståelse af visse ejerlejligheder,
10. genvundne afskrivninger, der indgår i den skattepligtige almindelige indkomst, dog undtaget indkomst fra virksomheder omfattet af PSL § 4, nr. 10, 12, 13, og 
11. fortjeneste eller tab ved afståelse af goodwill m.v.

Anden skattepligtig indtægt, der ikke er kapitalindkomst, aktieindkomst eller CFC-indkomst, er ligeledes personlig indkomst.

Selvstændig virksomhedIndtægt ved selvstændig virksomhed er personlig indkomst. Det er uden betydning, om der foreligger aktiv eller passiv erhvervsvirksomhed. Dog henføres indkomst ved visse passive virksomheder, f.eks. anparter, mindre udlejningsvirksomheder m.v. og udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe, som omhandlet i PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, til kapitalindkomst. Hvis en selvstændig erhvervsdrivende benytter sig af adgangen til at vælge virksomhedsordningen, jf. VSL afsnit I, eller kapitalafkastordningen, jf. VSL afsnit II, er det kun den del af overskuddet, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige selv, der er personlig indkomst. En del af overskuddet i virksomheden betragtes som kapitalafkast, der beregnes efter særlige regler og medregnes til kapitalindkomsten i det omfang, det overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret. Den del af overskuddet, der ikke overføres til den erhvervsdrivende, men opspares i virksomheden, beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 30 pct., jf. VSL § 10, stk. 2, eller foreløbig konjunkturudligningsskat, jf. VSL § 22b, stk. 2. Først når det opsparede overskud senere udtages af virksomheden, beskattes det med tillæg af den tilhørende virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat som personlig indkomst. Ved skatteberegningen fradrages den foreløbige virksomhedsskat i slutskatten. Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan fradrages visse nærmere afgrænsede udgifter, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 1-11. Sædvanligvis vil det for selvstændige erhvervsdrivende være tale om udgifter, der medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, f.eks. lønudgifter, vareindkøb og skattemæssige afskrivninger (efter såvel AL som SL). Fradragsretten omfatter i det hele taget alle driftsomkostninger, der er fradragsberettigede efter SL § 6 a, jf. dog PSL § 3, stk. 2, nr. 1.

AM/SP-bidrag fragår henholdsvis bortses ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. LL § 8M og § 7L. Indtægter, der ikke udtrykkeligt er nævnt i AMFL, er ikke omfattet af AM-bidragspligten. Om de konkrete indkomstarter, hvoraf der skal betales AM-bidrag og SP-bidrag, henvises til vejledningen "Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag" for lønmodtagere. Ved lov nr. 302 af 30. april 2004 er bidraget til den særlige pensionsopsparing midlertidig suspenderet for 2004 og 2005, dvs. satsen er 0,0 pct.

AM-bidrag Lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende skal betale AM-bidrag. AM-bidraget er reguleret i AMFL. AM-bidraget beregnes som 8% af det nedenfor anførte grundlag.

For personer, der er skattepligtige efter KSL § 1 af vederlag, honorarer eller anden indkomst for personligt arbejde her i landet uden for tjenesteforhold, som ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed, og personer, der er selvstændigt erhvervsdrivende uden for virksomhedsordningen og personer, der anvender virksomhedsordningen VSL afsnit 1, fragår AM-bidraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører.

Det samme gælder for personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, Grønland eller Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k.

Obligatoriske udenlandske sociale bidrag fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører. Dette gælder for personer, der er skattepligtige efter KSL § 1, som efter en DBO ikke er hjemmehørende i en fremmed stat, Grønland eller Færøerne, og som er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet, jf. § 7, stk. 3 eller 4, i AMFL.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede bidrag, som den indeholdelsespligtige har beregnet og indeholdt ved udbetaling af løn, honorar m.v. vedrørende personer, der er bidragspligtige som lønmodtagere, jf. AMFL § 7, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, samt LL § 7 L.

SP-bidrag Den særlige pensionsopsparing beregnes som udgangspunkt med 1 % af det beregningsgrundlag, der danner grundlag for beregning af AM-bidraget, dog således at satsen er 0 % for 2004 og 2005.

Den særlige pensionsopsparing skal betales fra og med det kalenderår, hvori skatteyderen fylder 17 år, og til og med det kalenderår, hvori den skattepligtige fylder 65 år den 1. juli 2004 eller senere.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fragår SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1. Beregnet SP-bidrag, der er udbetalt i henhold til ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt., fragår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede SP-bidrag, der er opkrævet efter § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1, og indbetalt pensionsopsparing efter § 17 b, stk. 4, og § 17 f, stk. 3, i ATP-loven.

Der bortses ikke fra beregnet SP-bidrag, der er udbetalt efter ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt.

Bidragspligt for personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed Personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, skal betale AM-bidrag og særlig pensionsopsparing. AM-bidraget og særlig pensionsopsparing er fradragsberettiget i den skattepligtige personlige indkomst vedrørende virksomheden efter LL § 8 M, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 7.

Bidragspligten omfatter personer, der efter AMFL § 7, stk. 2, er hjemmehørende her i landet i det omfang, de driver selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om erhvervsvirksomheden eller -virksomhederne drives/udøves i Danmark eller i udlandet. Endvidere påhviler bidragspligten personer, der er hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne og driver selvstændig erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet. Fra dette udgangspunkt gøres dog undtagelser gennem indskrænkninger af bidragsgrundlaget i de tilfælde, hvor der drives virksomhed m.v. i udlandet, Grønland eller Færøerne gennem et fast driftssted m.v., idet indkomst hidrørende derfra normalt ikke skal indgå i bidragsgrundlaget.

I TfS 1994, 402, har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at udlejning af et enkelt sommerhus ikke medfører fast driftssted. En person, der boede i USA og udlejede et sommerhus i Danmark, skulle derfor ikke betale AM-bidrag af lejeindtægten.

Om opgørelsen af bidragsgrundlaget vedrørende de selvstændige erhvervsdrivende, se LVE, afsnit B.8.

Kapitalindkomsten omfatter en række specielt opregnede indtægter og udgifter, jf. PSL § 4. PSL § 4 er en udtømmende opremsning af, hvilke indtægter og udgifter, der skal henføres til kapitalindkomst, der således omfatter det samlede nettobeløb af de i § 4 opregnede indkomster og fradrag. Kapitalindkomst omfatter bl.a. renteindtægter og renteudgifter, skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter KGL, samt visse udlodninger fra investeringsforeninger. Der henvises til LVA, afsnit AD, for en nærmere beskrivelse af kapitalindkomst.

Selvstændig erhvervsvirksomhed i anpartsform samt udlejningsvirksomhedEfter PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, er indkomst fra visse former for selvstændig erhvervsvirksomhed kapitalindkomst. Beskatningen som kapitalindkomst er et element blandt en række særregler, der gælder for beskatningen af sådan virksomhed. Dette regelsæt betegnes anpartsreglerne, og dets anvendelsesområde omtales nærmere i LVE, afsnit F.1.

Kapitalafkast i virksomhedsordningenKapitalafkastet i virksomhedsordningen, jf. VSL § 7, stk. 1, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter VSL § 9. Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af virksomhedens aktiver med fradrag af gæld, beløb, der er afsat efter VSL §§ 4 og 10, stk. 1, indestående på mellemregningskontoen og beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse. Bliver det beregnede kapitalafkast negativt, ses der bort fra kapitalafkastet. Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud (efter fradrag af beløb, der overføres til beskatning hos en eventuel medarbejdende ægtefælle), jf. VSL § 7, stk. 1, og § 12.

Omfatter virksomhedens regnskabsperiode kortere eller længere tid end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det antal hele hele måneder, som regnskabsperioden omfatter, jf. VSL § 7, stk. 2. Det er kun den del af det beregnede kapitalafkast, der overføres til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår, der beskattes som kapitalindkomst.

Kapitalafkast i kapitalafkastordningenKapitalafkastet i kapitalafkastordningen, jf. VSL § 22 a, stk. 2, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter VSL § 9.

Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af den skattepligtiges erhvervsmæssige aktiver. Derimod indgår gæld som hovedregel ikke ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Der gøres dog en undtagelse for så vidt angår varekreditorer m.v. Aktiver fra en virksomhed, hvor indkomsten beskattes efter anpartsreglerne indgår ikke i kapitalafkastgrundlaget. Tilsvarende gælder kontante beløb, fordringer, bortset fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.), aktier eller andre finansielle aktiver, bortset fra andele i foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 og 4. Igangværende arbejde for fremmed regning indgår alene med nettoværdien. Værdien af igangværende arbejde for fremmed regning, varelagre og fordringer, erhvervet ved salg af varer og tjensteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.) indgår alene i det omfang, denne værdi overstiger værdien af gæld opstået ved køb af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varekreditorer m.v.).

Kapitalafkastet kan ikke overstige den største talmæssige værdi af følgende beløb:

1. positiv personlig nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. PSL § 3, eller
2. negativ nettokapitalindkomst, jf. PSL § 4. Ved opgørelsen af kapitalindkomsten ses bort fra kapitalafkast efter kapitalafkastordningen og negativ kapitalindkomst, der er omfattet af anpartsreglerne.

Er den periode, hvori den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kortere eller længere end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast, svarende til det antal hele måneder, som regnskabsperioden omfatter, jf. VSL § 22a, stk. 2.

Særlig kapitalafkastberegning for aktier og anparterSkattepligtige personer, der erhverver aktier eller anparter i et selskab, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, hvis betingelserne, der er nævnt i VSL § 22c, stk. 2, er opfyldt. Kapitalafkastet fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

Ligningsmæssige fradrag fratrækkes i den skattepligtige indkomst inden skatteberegningen. Lønmodtagere m.fl. kan som udgangspunkt fradrage deres udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde. SL § 6a giver hjemmel til at fratrække omkostninger, der er forbundet med den indkomstskabende aktivitet. SL § 6a forskelsbehandler ikke mellem lønmodtagere og de selvstændigt erhvervsdrivende, og de grundlæggende betingelser for fradragsret for selvstændigt erhvervsdrivende gælder derfor også for lønmodtagere. Men i praksis er lønmodtageres fradragsret begrænset efter særlige regler i bl.a. LL.

Lønmodtagere kan som udgangspunkt med lovhjemmel i LL § 9, stk. 1, kun fradrage udgifter med den del, der sammenlagt overstiger 4.900 kr. (2004). Beløbet reguleres efter PSL § 20. Bundgrænsen gælder dog ikke for udgifter til befordring mellem bopæl og arbejdssted (LL §§ 9 C og D), kontingenter til A-kasse, efterlønsordning, fagforeninger eller fleksydelse (PBL §§ 49, 49A og LL § 13), underholdsydelser til tidligere ægtefæller og børnebidrag, gavebeløb til almenvelgørende og almennyttige foreninger m.v. og indskud på etableringskonto. Visse særlige lønmodtagergrupper kan i stedet vælge at fratrække et standardfradrag, f.eks. børnedagplejere og fiskere. Om praksis m.v. henvises til LVA, afsnit AF.

BefordringsfradragUdgifter til befordring kan fratrækkes efter reglerne i LL § 9C, stk. 1-9, dvs. befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Fradraget foretages med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Ligningsrådet. Fradraget kan kun foretages for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 kilometer. Udgør befordringen pr. arbejdsdag til og med 100 kilometer, beregnes fradraget med den kilometertakst, som Ligningsrådet fastsætter. For befordring herudover beregnes fradraget med 50 pct. af den fastsatte kilometertakst. Der gælder særlige regler for skattepligtige med bopæl i udkantskommuner m.v., jf. LL 9 c, stk. 3.

Ekstra BefordringsfradragSkattepligtige med en indkomst, der ikke overstiger 218.400 kr. (2004), kan fratrække yderligere 25 pct. af befordringsfradraget, dog højst 6.000 kr. For disse skattepligtige med en indkomst, der overstiger 218.000 kr. reduceres procentsatsen og maksimumsbeløbet på 6.000 kr. med henholdsvis 0,5 procentpoint og 2,0 pct. pr. hele 1.000 kr., som indkomsten overstiger 218.400 kr. (2004), dvs. reguleringen sker først, når indkomsten overstiger 219.399 kr. Det ekstra befordringsfradrag beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af de selvangivne indkomster og befordringsfradrag. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt med en indkomst på 268.400 kr. eller større.

Indkomsten for skattepligtige med en indkomst under og over 218.400 kr. (2004) opgøres efter AMFL § 8, stk. 1, litra a, b, d og e, og § 10 samt ydelser, der udbetales i henhold til § 84 i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., og dagpenge efter lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel bortset fra dagpenge, der erstatter B-indkomst eller ydes som frivillig sikring efter lovens § 20.

^{1) Indkomsten overstiger med 10.000 kr. Fradragsprocenten reduceres til 25% - 0,5*10.000/1.000% = 20%. Maksimalt fradragsbeløb reduceres til 6.000(1 - 0,02*10) = 4.800 kr. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt, hvis indkomsten overstiger 218.400 kr. med 50.000 kr. eller mere, dvs. indkomsten er 268.400 kr. eller større.}

BeskæftigelsesfradragFor indkomstår 2004 og senere indkomstår er der ved lov nr. 442 af 10/6 2003, der er ændret ved lov nr. 302 af 30. april 2004, indført et beskæftigelsesfradrag for lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, jf. LL 9 J, KSL § 5 B, stk. 2 og LL § 8 M, stk. 2. Fradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag, dvs. som et fradrag i den skattepligtige indkomst og beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af selvangivne indkomster. Hvis det opgjorte fradrag er negativt, sættes fradraget til 0 kr.

Fradraget udgør 2,5% af et opgjort grundlag, dog kan fradraget højst udgøre grundbeløbet på 4.250 kr. fra og med indkomstår 2004. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 udgør beskræftigelsesfradraget 2,5% af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 7.000 kr.

Personkredsen, der kan få fradraget, er lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, der er omfattet af bidragspligten i § 7, stk. 1 og 2 i AMFL samt personer, som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, forudsat, at vederlag m.v. udbetales af arbejdsgivere m.v. omfattet af KSL § 44 eller gennem en befuldmægtiget, jf. KSL § 46.

Grundlaget for beregning af fradraget er bidragsgrundlaget, herunder vederlag m.v., i § 8, stk. 1, litra a, b, d, e og g i AMFL, med fradrag af bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. omfattet af PBL § 18.  For selvstændigt erhvervsdrivende udgør beregningsgrundlaget de indkomstarter, der er nævnt AMFL § 10, bortset fra bidrag og præmier til pensionsordninger m.v., jf. PBL § 18. AM/SP - bidrag fragår ikke i beregningsgrundlaget.

Beskæftigelsesfradraget er ikke et fradrag for udgifter forbundet med erhvervelsen af selve indkomsten, men alene betinget af, at den skattepligtige er erhvervsaktiv med en indkomst, hvoraf der er beregnet AM-bidrag. Det betyder, at den del af beskæftigelsesfradraget, som er beregnet af bidragspligtig udenlandsk indkomst, ikke reducerer den udenlandske indkomst eksempelvis i de tilfælde, hvor der skal beregnes lempelse ved beskatning af udenlandske indkomster her i landet.

Hvor der i PSL er fastsat særlige regler for samlevende ægtefæller, gælder reglerne i KSL § 4.

Hvorvidt ægtefællerne i relation til skatteberegningen er omfattet af de særlige regler, som ifølge PSL og KSL gælder for ægtefæller, beror på en fortolkning af den enkelte bestemmelse, jf. TfS 1996, 592, om den subsidiære hæftelse for skattekrav mellem ægtefæller, der blev skilt og derefter påny giftede sig.

Om ægtefællerne kan anses for at være samlevende i skattemæssig henseende, afgøres ved en fortolkning af KSL § 4, stk. 3-6. Disse bestemmelser afgrænser spørgsmålet i negativ forstand, idet de beskriver, hvornår samlivet i skattemæssig henseende anses for at være ophævet.

Ved faktisk samlivsophævelse uden separation eller skilsmisse anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet med udgangen af det indkomstår, i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted, jf. KSL § 4, stk. 4. Eventuelle særlige regler for samlevende ægtefæller vil således også gælde i dette indkomstår.

Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen, jf. KSL § 4, stk. 3. Dette indebærer, at ægtefællerne ikke har været samlevende i skattemæssig forstand i hele indkomståret, hvorfor ægtefællerne bliver beskattet som enlige i dette indkomstår med tilbagevirkende kraft fra indkomstårets begyndelse.

Genoptager ægtefæller samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt, jf. KSL § 4, stk. 5.

Bortfalder fuld skattepligt efter KSL § 1 for en af ægtefællerne eller for begge, anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for skattepligtens bortfald, jf. KSL § 4, stk. 6. Det er således en betingelse for, at ægtefællerne kan anses for samlevende i skattemæssig forstand, at begge er fuldt skattepligtige her til landet efter KSL § 1. I øvrigt anses samlivet kun at være ophævet i skattemæssig forstand, hvis ægtefællerne lever varigt adskilt uden fælles husførelse. En midlertidig adskillelse anses således ikke som samlivsophævelse i skattemæssig forstand.

• Overførsel af negativ nettokapitalindkomst til modregning i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst inden mellemskatten beregnes efter PSL § 6a, stk. 1 og 2, jf. § 6a, stk. 3. Se nærmere B.2.2.
• Forhøjelsen af den ene ægtefælles mellemskattebundfradrag i det tilfælde, at den anden ægtefælles personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst er lavere end bundfradraget på 254.000 kr. (2004), jf. PSL § 6a, stk. 4, jf. stk. 2.
• Overførsel af uudnyttet progressionsbundbeløb vedrørende aktieindkomst på 42.400 kr. (2004), jf. PSL § 8 a, stk. 4,
• Modregning af negativ aktieindkomst i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, jf. PSL § 8 a, stk. 6,
• Overførsel af uudnyttet personfradrag, jf. PSL § 10, stk. 3, og
• Overførsel af underskud, jf. PSL § 13, stk. 2 og stk. 4,
• Modregning af negativ nettokapitalindkomst i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst ved opgørelsen af bundskattegrundlaget, jf. PSL § 6, stk. 4,
• Fradrag for samlet negativ kapitalindkomst, der overstiger 20% af ægtefællernes samlede personlige indkomst, jf. PSL § 25a, stk. 2,
• Ved opgørelsen af ægtefællernes samlede indkomstbeløb i EVSL § 10

Desuden skal ægtefællerne efter PSL have været samlevende i hele indkomståret, og dette skal udgøre en periode af et helt år, for at der kan foretages:

• Samlet beregning af topskat efter PSL § 7, stk. 4-9, jf. § 7, stk. 3.

Opnår den ene af ægtefællerne frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering, skal uudnyttede fradragsberettigede underskud hos denne ægtefælle fra det pågældende og tidligere indkomstår nedsættes. Underskudsbegrænsningen sker, jf. PSL § 13 a, stk. 1, før fradrag efter PSL § 13, stk. 2 og stk. 4, 1. pkt. i den anden ægtefælles personlige indkomst.

Hvis den ægtefælle, der ejer en virksomhed, opnår frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering og ikke selv kan foretage den fulde underskudsbegrænsning, skal det overskydende beløb overføres til den ægtefælle, som driver virksomheden. Det er dog kun den del af sidstnævnte ægtefælles underskud, som hidrører fra driften af erhvervsvirksomheden, der kan nedsættes med det overførte beløb, jf. PSL § 13a, stk. 2.

Den personlige indkomstskat til staten udgør summen af bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst, jf. PSL § 5, og skat af CFC-indkomst. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. PSL § 4a, og § 4b. Ved lov nr. 302 af 30. april 2004 ændres LL § 9 J, stk. 2, således at beskæftigelsesfradraget for 2004 og efterfølgende indkomstår højst kan udgøre et grundbeløb på 4.350 kr. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 kan beskæftigelsesfradraget højst udgøre 7.000 kr. Endvidere ændres PSL § 6 a, stk. 2, således at mellemskattebundfradraget for indkomstår 2004 og efterfølgende indkomstår udgør et grundbeløb på 158.300 kr. For 2004 er mellemskattebundfradraget således 254.000 kr.

I det følgende belyses de skatteberegningsregler, der er omhandlet i PSL §§ 5-8b og EVSL. Om de særlige regler for skat af aktieindkomst og skat af CFC-indkomst, henvises endvidere til afsnit C.5. Om underskuddets betydning for skatteberegningen henvises tillige til afsnit C. Skatterne beregnes i kr. og øre.

Skattepligtige kan klage over beregningen af skatterne til vedkommende skatteankenævn senest 4 uger efter, at den skattepligtige har modtaget underretning om beregningen, jf. § 17 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 (kildeskattebekendtgørelsen). I tilfælde, hvor den skattepligtige ikke tidligere har modtaget særskilt underretning om skatteansættelsen, kan ansættelsen tillige påklages efter reglerne i skattestyrelsesloven, se vejledningen: Processuelle regler på ToldSkats område .

BundskatBundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på 80.000 kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2.

MellemskatBeregningsgrundlaget for mellemskatten opgøres efter PSL § 6 a som den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. I summen af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst gives et bundfradrag på 254.000 kr. (2004). Herved fremkommer beregningsgrundlaget for mellemskatten. Skatten udgør 6% af beregningsgrundlaget.

TopskatBeregningsgrundlaget for topskatten for en enlig person opgøres efter PSL § 7, stk. 1, som den personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, og med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. PBL § 16, stk. 1, omhandler indskud til kapitalpensionsordninger, kapitalforsikring og bidrag til supplerende engangsydelser fra pensionskasser.

Topskatten beregnes som 15% af ovennævnte beregningsgrundlag, i det omfang det overstiger et bundfradragpå 304.800 kr. (2004). Der gives nedslag for skatteloft, se B.6.

Stor negativ nettokapitalindkomstDer gælder i perioden 2000-2005 en overgangsregel i PSL § 25a for personer med stor negativ nettokapitalindkomst i forhold til deres personlige indkomst. For enlige, der har negativ nettokapitalindkomst, beregnes en skatteværdi af den del af den negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den personlige indkomst.

For indkomståret 2004 beregnes skatteværdien med 4 pct. Den beregnede skatteværdi fradrages i den skattepligtiges beregnede skatter beregnet efter PSL §§ 6, 6a, 7 og 8a, stk. 2, i den nævnte rækkefølge og herefter forholdsmæssigt i skatter til kommune, amtskommune og kirke. Den beregnede skatteværdi fortabes, i det omfang den ikke kan udnyttes i de nævnte skatter for det pågældende indkomstår. Der er således ikke mulighed for at fremføre uudnyttet skatteværdi i relation til denne overgangsregel.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

BundskatBundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på 80.000 kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2.

Hvis en gift person har negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst, inden bundskat beregnes.

Det er en forudsætning for anvendelsen af de nævnte regler, at ægtefællerne skattemæssigt anses som samlevende ved indkomstårets udløb.
TopskatÆgtefællers topskat beregnes i henhold til PSL § 7, stk. 3-9, og beregnes i to led, afhængig af om ægtefællerne samlet skal betale topskat af deres samlede positive nettokapitalindkomst:

A. Topskat af personlig indkomstHver ægtefælle skal betale topskat af vedkommendes personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

PBL § 16, stk. 1, omhandler indskud til kapitalpensionsordninger, kapitalforsikring og bidrag til supplerende engangsydelser fra pensionskasser, hvor der maksimalt kan indbetales op til 40.100 kr.(2004).

Topskatten beregnes som 15% af ovennævnte beregningsgrundlag, i det omfang det overstiger et bundfradrag på 304.800 kr. (2004).

B. Topskat af samlet positiv nettokapitalindkomstÆgtefællerne skal herudover betale topskat af den samlede positive nettokapitalindkomst. Denne skat beregnes således:

Hos den ægtefælle, der har det højeste grundlag ifølge pkt. A, tillægges ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, og skatten beregnes med 15% af det samlede beløb, der overstiger et bundfradrag på 304.800 kr. (2004).

Hvis ægtefællernes beregningsgrundlag som nævnt i pkt. A er lige store, jf. PSL § 7, stk. 9, anses den af ægtefællerne, som har de største udgifter af den art, der fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst (ligningsmæssige fradrag), for at have det højeste beregningsgrundlag efter pkt. A.

Ægtefællernes samlede topskat af nettokapitalindkomst udgør herefter forskellen mellem skatten under pkt. B og skatten under pkt. A hos den ægtefælle, der har det højeste beregningsgrundlag.


C. Fordeling af topskat af samlet nettokapitalindkomstÆgtefællernes topskat af den samlede nettokapitalindkomst skal herefter fordeles mellem ægtefællerne, jf. PSL § 7, stk. 7 og 8. Har kun den ene ægtefælle positiv nettokapitalindkomst, påhviler den samlede topskat af ægtefællernes nettokapitalindkomst denne ægtefælle. Hvis begge ægtefæller har positiv nettokapitalindkomst, fordeles topskatten af ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst imellem dem efter forholdet mellem hver enkelt ægtefælles kapitalindkomst.

Det er en forudsætning for sambeskatning af ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, at ægtefællerne er samlevende i hele indkomståret, og at dette udgør en periode på et helt år.

^{2) Der er ikke hjemmel til at overføre uudnyttet bundfradrag til ægtefællen, jf. PSL § 7.}

For indkomståret 2004 beregnes skatteværdien med 4 pct. Den beregnede skatteværdi fradrages i den skattepligtiges beregnede skatter beregnet efter PSL §§ 6, 6a, 7 og 8a, stk. 2, i den nævnte rækkefølge og herefter forholdsmæssigt i skatter til kommune, amtskommune og kirke. For ægtefæller modregnes skatteværdien i de beregnede skatter hos den ægtefælle, der har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den personlige indkomst. Hvis begge ægtefæller har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af deres egen personlige indkomst, fordeles skatteværdien forholdsmæssigt imellem dem.

Den beregnede skatteværdi fortabes, i det omfang den ikke kan udnyttes i de nævnte skatter for det pågældende indkomstår. Der er således ikke mulighed for at fremføre uudnyttet skatteværdi i relation til denne overgangsregel. Hvis en gift person helt eller delvis ikke kan udnytte skatteværdien til fradrag i sine skatter, kan den uudnyttede del dog overføres til fradrag i den anden ægtefælles skatter for det pågældende indkomstår.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ kapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

Aktieindkomst, der ikke overstiger 42.400 kr. (2004), beskattes endeligt med 28 pct.

Skatten af aktieindkomst under progressionsgrænsen er endelig og svarer for udbytters vedkommende til den udbytteskat, som selskabet har indeholdt. At skatten er endelig indebærer, at der ikke kan modregnes skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst eller skatteværdi af personfradrag. Dette gælder også i de tilfælde, hvor der ikke er indeholdt skat, f.eks. ved maskeret udlodning og i tilfælde, hvor aktieavancer indgår i aktieindkomsten (salg fra beholdninger af børsnoterede aktier ejet i tre år eller mere på over 133.700 kr. for enlige og for ægtepar 267.300 kr. (2004) og salg af unoterede aktier efter en ejertid på tre år eller mere samt salg af idéaktier, jf. ABL § 2e og § 4 samt PSL § 4a, stk. 1, nr. 4.). Grænsen for aktiebeholdning for skattefritagelse for ægtepar gælder for afståelser den 1/3 2000 eller senere. De nærmere regler om beløbsgrænsen fremgår af ABL § 4, stk. 2 og § 7, stk. 1. I det omfang, der ikke er indeholdt udbytteskat af aktieindkomsten, forhøjes modtagerens slutskat med det manglende beløb.

Såfremt den indeholdte udbytteskat overstiger 28 pct. af den samlede aktieindkomst, modregnes det overskydende beløb i den skattepligtiges slutskat på linie med alle andre foreløbige skatter. Er den samlede aktieindkomst negativ, modregnes hele den indeholdte udbytteskat i slutskatten. I det omfang den indeholdte udbytteskat overstiger slutskatten, udbetales den som overskydende skat.

Refusion af indeholdt udbytteskat kommer kun på tale ved tab som følge af salg af unoterede aktier, der har været ejet i tre år eller mere eller salg af idéaktier, jf. ABL §§ 2e og 4, stk. 4, og PSL § 4a, stk.1, nr. 4. Det skyldes, at tab på aktier i andre tilfælde enten ikke kan fradrages eller alene kan modregnes i gevinster på andre aktier, jf. detailreglerne i ABL. Når den skattepligtige har tab på unoterede aktier, der har været ejet tre år eller mere, skal alt udbytte selvangives, for at der kan opnås refusion af den indeholdte udbytteskat.

Aktieindkomst, der overstiger 42.400 kr. (2004), beskattes med 43 pct. af det overskydende beløb. 43 pct.-skatten er i modsætning til 28 pct.-skatten ikke endelig, og der kan således foretages modregning heri af skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst, jf. PSL § 13, stk. 1 og 2, og skatteværdi af personfradrag, jf. PSL §§ 9 og fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst, jf. PSL § 25 a.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

Hvis en gift person, der er samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, efter modregning af skatteværdier af personfradragene i egne indkomstskatter har uudnyttede skatteværdier, omregnes disse til fradragsbeløb og overføres til ægtefællen. Her beregnes skatteværdierne med ægtefællens egne skatteprocenter, og der foretages en lignende modregning som ovenfor anført. Et herefter uudnyttet personfradrag kan ikke fremføres til anvendelse i efterfølgende indkomstår. Der gælder særlige overførselsregler vedrørende uudnyttet personfradrag for efterlevende ægtefæller, der hensidder i uskiftet bo, se afsnit E.

Begrænset skattepligtige personer er i visse tilfælde berettigede til personfradrag ved skatteberegningen efter tilsvarende regler, som gælder for fuldt skattepligtige personer.

Personfradrag gives således kun ved begrænset skattepligt af indkomst omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller 2, litra b, c, d og f.

Der gives ikke personfradrag ved beregning af skat af indkomst, der er omfattet af reglerne om 30 pct.-beskatning af bruttoindtægten i KSL § 48 C (visse søfolk m.v.), samt for personer, der ansøger om opholdstilladelse efter udlændingelovens § 7, jf. PSL § 10, stk. 5.

Er begge ægtefæller begrænset skattepligtige, får hver ægtefælle sit personfradrag ved skatteberegningen. Muligheden for overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller, jf. PSL § 10, stk. 3, forudsætter derimod efter KSL § 4, stk. 2 og 6, at de begge er fuldt skattepligtige her til landet.

For gifte begrænset skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra a, jf. KSL § 43, stk. 1, (lønmodtagere) er der i stedet mulighed for fradrag efter LL § 9 F på 36.800 kr (2004).

GrænsegængereGrænsegængere efter KSL § 5 A-D kan højst få ét personfradrag, uanset øvrige skattepligtsforhold inden for samme indkomstår. En person, der for en del af året opfylder betingelserne for og vælger grænsegængerreglerne, og som inden for samme år er fuldt skattepligtig til og hjemmehørende i Danmark, skal have sin skatteberegning foretaget samlet og med ét personfradrag. En person, der alene bliver beskattet som grænsegænger, og som kun er skattepligtig til Danmark i en del af året, har ligeledes et fuldt personfradrag. SKM2002.259.TSS.

Hvis indkomstansættelsen for en person, hvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, jf. KSL § 1, omfatter en periode, der er kortere end et år (delårsperiode), skal indkomsten omregnes til helårsindkomst, jf. PSL § 14, stk. 1. Omregningen omfatter skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, der omregnes hver for sig. Reglerne om omregning finder ikke anvendelse på aktieindkomst. Indkomstskatten beregnes af helårsindkomsten og nedsættes med skatteværdien af personfradrag. De beregnede skatter, opgjort for hver skat for sig, nedsættes efter forholdet mellem indkomsten i delårsperioden og helårsperioden.

Reglerne om omregning af delårsindkomst finder anvendelse i de tilfælde, hvor beskatningsperioden ikke udgør et helt år, f.eks. ved dødsfald eller ved ophør af fuld skattepligt som følge af fraflytning samt ved indtræden af fuld skattepligt som følge af tilflytning fra udlandet.

Personer, hvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, kan vælge, at der ikke skal ske helårsomregning. I så fald opgøres den skattepligtige indkomst, personlige indkomst og kapitalindkomst for året som om den fulde skattepligt gælder for hele året. Den samlede indkomstskat nedsættes med det beløb, som forholdsmæssigt falder på den del af indkomsten, som vedrører den periode, hvor personen ikke var skattepligtig. Valget skal træffes ved indgivelse af selvangivelse for det år, hvor skattepligten ophører, og kan omgøres inden udløbet af den i SSL § 3, stk. 1, nævnte frist. Reglerne om fravalg af helårsomregning har virkning fra og med indkomstår 2004, jf. lov nr. 221 af 31. marts 2004, dog kan den skattepligtige, hvis en anmodning herom er indgivet senest den 2. oktober 2004, fravælge helårsomregning med tilbagevirkende kraft for indkomstårene 1996-2003.

Ved omregning af delårsindkomst skelnes der på den ene side mellem engangsindtægter og -udgifter og på den anden side løbende indtægter og udgifter.

Éngangsindtægter og -udgifter er kendetegnet ved, at de ikke påvirkes af indkomstårets længde. Som eksempler på éngangsindtægter og -udgifter kan nævnes indbetalinger til pensionsopsparing, med mindre de betales løbende f.eks. hver måned med lige store beløb, forsikringspræmier, der betales en gang om året, indkomstskattepligtige gaver, feriepenge for tidligere år m.v. Éngangsindtægter og -udgifter indgår med samme beløb i delperiodens indkomst og i helårsindkomsten. Indtægter og udgifter, der således kun oppebæres/afholdes en enkelt gang om året eller få gange om året, må ikke påvirke indkomsten med et større beløb, end hvad der i alt kan forventes indvundet/afholdt i et helt år.

Løbende indtægter og udgifter omfatter sædvanligvis lønindkomst, renteindtægter og -udgifter. De løbende indkomster og udgifter omregnes til helårsindkomst efter forholdet mellem delperiodens længde og et helt år. Lønmodtagerudgifter reduceres med det i LL §§ 9, stk. 1, omhandlede bundfradrag, inden udgifterne omregnes til helårsindkomst. Bundfradraget nedsættes således ikke, selv om skattepligtsperioden er kortere end et år.

Ekstra befordringsfradrag, jf. LL § 9 C, stk. 4, beregnes på grundlag af delperiodens indkomstgrundlag og delperiodens befordringsfradrag. Befordringsfradrag inkl. eventuelt det ekstra befordringsfradrag indgår herefter i periodens ligningsmæssige fradrag, som omregnes til et helårligt ligningsmæssigt fradrag og fragår ved beregning af helårsskatten.Tilsvarende gælder beskæftigelsesfradrag i henhold til LL § 9J, LL § 8 M, stk. 2 og KSL § 5 B, stk. 2.

Der skal ikke foretages helårsomregning, hvis indkomstansættelsen er kortere end 1 år for personer, der har valgt at blive beskattet efter reglerne i KSL, afsnit I A, se TfS,2000,74.

Med virkning fra og med indkomstår 2004 skal indkomst, som begrænset skattepligtige personer i en periode modtager fra her i landet udført arbejde eller virksomhed, ikke omregnes til helårsindkomst. Disse personer har tilsvarende ikke ret til personfradrag. Begrænset skattepligtige, der opfylder betingelserne og vælger at anvende reglerne for grænsegængere, jf. KSL §§ 5 A-5 D, har ret til personfradrag. 

I det følgende belyses skatteberegningen ud fra en række eksempler, der alene skal illustrere de ovenfor beskrevne regler.  Følgende skatteprocenter for 2004 anvendes:
 
Bundskat: 5,5 %
Mellemskat: 6 %
Topskat: 15 %
Amtsskat: 11,7 %
Kommunal skat: 19,9 %
Kirkeskat: 0,55 %
 
Den samlede beskatningsprocent bliver således 58,65 % før nedslag for skatteloft. Der beregnes ikke nedslag for skatteloft, da 58,65 % fratrukket kirkeskatteprocenten på 0,55 % er mindre end 59 %.

Eksempel 6. Skatteberegning for en enlig skatteyder. Den skattepligtige er fuldt skattepligtig her i landet og over 18 år og under 67 år. Endvidere har vedkommende så høj en indkomst, at vedkommende betaler topskat. Ligningsmæssige fradrag under 80.000 kr. fragår ikke ved opgørelsen af bundskattegrundlaget.
1. Bruttoløn	463.102
2. ATP, eget bidrag	389
3. Indskud på arbejdsgiveradm. pensionsordn. med løb. udb.	23.154
4. AM-bidrag 8% af (1)-(2)-(3)	35.164
5. Skattepligtig lønindkomst (1)-(2)-(3)-(4)	404.395
6. Indskud på privattegnet kapitalpension	32.000
7. Anden kapitalindkomst	13.500
8. Renteindtægter	25.000
9. Renteudgifter	25.000
10. Befordringsfradrag	3.000
11. Fagligt kontingent m.v.	8.000
12. Beskæftigelsesfradrag 2,5% af [(1)-(2)-(3)-(6)], max. 7.000	7.000
Indkomstopgørelse
13. Personlig indkomst (5)-(6)	372.395
14. Kapitalindkomst (7)+(8)-(9)	13.500
15. Ligningsmæssige fradrag (10)+(11)+(12)	18.000
16. Skattepligtig indkomst (13)+(14)-(15)	367.895
Skatteberegning
17. (Amts-)kommunal indkomstskat og kirkeskat, grundlag: Skattepligtig indkomst (16): 32,15% af (16)	118.278,24
18. Bundskat, grundlag: (13)+(14): 5,5% af (13) + (14)	21.224,22
19. Mellemskat, grundlag: personlig indkomst+positiv nettokapitalindkomst (13)+(14): 6% af (372.395+13.500-254.000)3)	7.913,70
20. Topskat, grundlag: Personlig indkomst+kapitalpensionsindskud+positiv nettokapitalindkomst(13)+(6)+(14): 15% af (372.395+32.000+13.500-304.800)4)	16.964,25
21. Samlet indkomstskat før personfradrag: (17)+(18)+(19)+(20)	164.380,41
23. Skatteværdi af personfradrag vedr. kommunal indkomstskat m.v.: 32,15% af 36.800	11.831,20
24. Skatteværdi af personfradrag vedr. bundskat: 5,5% af 36.800	2.024,00
25. Indkomstskat efter personfradrag	150.525,21

^{3) 254.000 kr. bundfradrag vedr. mellemskat 2004
4) 304.800 kr. bundfradrag vedr. topskat 2004}

Eksempel 7. Omregning af delårsindkomst. Den skattepligtige flytter til udlandet den 31. maj i indkomståret. For perioden 1. januar til 31. maj har vedkommende modtaget en skattepligtig lønindkomst pr. mdr. på 30.000 kr. efter AM/SP-bidrag, renteindtægt på 21.500 kr. Endvidere har vedkommende ligningsmæssige fradrag på 10.000 kr. Endelig har vedkommende modtaget en skattepligtig éngangsindtægt på 3.800 kr., der beskattes som personlig indkomst. Antal skattepligtsdage er 152. Den skattepligtige har ikke valgt de nye regler i PSL § 14, jf. lov nr. 221 af 31.  marts 2003.
Indkomstopgørelse for 1. januar-31.maj
1. Skattepligtig lønindkomst efter AM-bidrag	150.000
2. Engangsindtægt (personlig indkomst)	3.800
3. Renteindtægter (for 1. januar-31.maj)	21.500
4. Ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)	10.000
5. Skattepligtig indkomst (1)+(2)+(3)-(4)	165.300
Delårsindkomst omregnes til helårsindkomst:
6. Personlig indkomst (løbende) (1)*365/152	360.197
7. Personlig indkomst (éngang)	3.800
8. Personlig indkomst, i alt	363.997
9. Kapitalindkomst (3)*365/152	51.628
10. Fradrag i skattepligtig indkomst (4)*365/152	24.013
11. Skattepligtig indkomst på helårsbasis: (8)+(9)-(10)	391.612
Skatteberegning, helårlig
12. Amts-, kommune- og kirkeskat, grundlag: skattepligtig indkomst, 32,15% af [(11)-36.800]	114.072,04
13. Bundskat, grundlag:Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst : 5,5% af [(8)+(9) - 36.800]	20.835,37
14. Mellemskat, grundlag: personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst, 6% af [(8)+(9)-254.000]	9.697,50
15. Topskat, grundlag: personlig indkomst+kapitalpensionsindskud+positiv nettokapitalindkomst, 15% af [(8)+(9)-304.800]	16.623,75
Opgørelse af delårsskat. Den beregnede helårsskat nedsættes efter forholdet mellem de delårsbeløb og helårsbeløb, der udgør beregningsgrundlaget for skatten før bundfradrag
16. Amts-, kommune- og kirkeskat, (12)*(5)/(11)	48.149,95
17. Bundskat, (13)*[(1)+(2)+(3)]/[(8)+(9)]	8.787,82
18. Mellemskat, (14)*[(1)+(2)+(3)/(8)+(9)]	4.090,15
19. Topskat, (15)*[(1)+(2)+(3)/(8)+(9)]	7.011,47
20. Samlet skat, (16)+(17)+(18)+(19)	68.039,39

Der betales en direkte ejendomsværdiskat, som opkræves sammen med de personlige indkomstskatter. De regler, der gælder vedrørende forfaldstidspunkt, forrentning, procenttillæg, opkrævning, hæftelse og inddrivelse af indkomstskat som fastsat i KSL, finder også anvendelse for ejendomsværdiskatten, jf. EVSL § 15, stk. 1. Det gælder ligeledes bestemmelserne i KSL § 24 A, 1. og 2. pkt., om fordeling af ejendomsværdiskat mellem ægtefæller. Ejendomsværdiskatten fremgår af forskudsopgørelsen og årsopgørelsen.

I henhold SL § 4, litra b, 2. pkt, beskattes ejeren af værdien af bolig i egen ejendom. Der skal ikke beregnes lejeværdi af bolig i egen ejendom efter SL's regler, hvis ejendommen er omfattet af EVSL. Det følger direkte af EVSL § 1, stk. 1, jf. også LL § 15 A.

Personer som ejer fast ejendom, der er beliggende her i Danmark, og for fuldt skattepligtige efter KSL § 1, skal der også betales ejendomsværdiskat af fast ejendom, der er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland. Er personen efter en indgået DBO hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, skal denne dog kun betale ejendomsværdiskat af fast ejendom beliggende her i Danmark. Personer, der er omfattet af KSL § 3 (Kongen og dennes ægtefælle, medlemmer af det kongelige hus m.v., fremmede staters herværende diplomatiske repræsentanter m.v.), er undtaget fra at betale ejendomsværdiskat

Dødsboer skal ikke betale ejendomsværdiskat, men hvis en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar under skiftet af et dødsbo, bebor en ejendom eller benytter en fritidsbolig, som den afdøde er blevet ejendomsværdibeskattet af, skal den efterlevende ægtefælle, arving m.v. betale ejendomsværdiskat af ejendommen. jf. EVSL § 1, stk. 3.

De ejendomme, som der skal betales ejendomsværdiskat af, er positivt nævnt i EVSL § 4, og omfatter bl.a. ejendomme, som kun indeholder én selvstændig lejlighed, tofamilieshuse, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 6, fordeles på ejendommens to selvstændige lejligheder, stuehuse til landbrugsejendomme m.v. med tilhørende grund og have, for hvilke ejendomsværdien og grundværdien efter VURDL § 33, stk. 4, fordeles på ejendommens stuehus m.v. og på den øvrige ejendom, skovbrugsejendomme, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 7, fordeles på den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige ejendom, ejendomme, som indeholder én eller to selvstændige lejligheder, og som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, således at ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 5, fordeles på den del, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige del af ejendommen, m.fl.

Ejendomsværdiskatten for de i B.8.3 nævnte danske ejendomme beregnes på grundlag af den laveste af følgende værdier:

• Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
• Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
• Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Om-, til- eller nybygning m.v.For ejendomme som nævnt i EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, hvor der er foretaget om- eller tilbygning, nybygning m.v., og hvor disse ikke er omfattet af vurderingen pr. 1. oktober i året før indkomståret, men af vurderingen pr. 1. oktober i indkomståret, anvendes ansættelsen i året før indkomståret i stedet for ansættelsen pr. 1. oktober i indkomståret, jf. EVSL § 4 a, stk. 2. Hvis en ejendom, hvorpå der er foretaget nybyggeri, ikke vurderes færdigbygget pr. 1. oktober i året før indkomståret, betales der ikke ejendomsværdiskat i indkomståret

Har vurderingsmyndighederne foretaget ansættelser efter VURDL § 33, stk. 12-15, jf. EVSL § 4 a, stk. 2, anvendes disse ansættelser fra og med året efter det år, hvor ansættelserne er foretaget, i stedet for ovennævnte ansættelser.

• Er der for en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, i henhold til byggetilladelse foretaget om- eller tilbygning, der ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. om- eller tilbygningen på samme niveau som 2001/2002
• Er der på en ejendom foretaget en nybygning, der ikke er omfattet af 2001-vurderingen, og således at ejendommen efterfølgende omfattes af EVSL § 4, nr. 1-10, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. nybygningen på samme niveau som 2001/2002
• Er der på en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, foretaget frasalg eller tilkøb af et areal til ejendommen, og hvis denne ændring ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. det ændrede grundareal på samme niveau som 2001/2002
• Er der for en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, sket ændret anvendelse, og den ændrede anvendelse ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. fordelinger af denne efter den ændrede anvendelse på samme niveau som 2001/2002. Hvis ejeren af ejendommen både før og efter den ændrede anvendelse har beboet ejendommen, foretages ansættelsen dog først ved den almindelige vurdering i året efter, at denne ejer har overdraget ejendommen til en ny ejer.

Beregningsgrundlaget for ejendomme, hvor der er foretaget om-, til- eller nybygning m.v., vil herefter udgøre den laveste værdi af:

• 2001-niveau (dvs. 2002-vurderingen inkl. værdien af om-, til- eller nybygning m.v, tilbagediskonteret til 2001-niveau) med tillæg af 5%
• 2002-niveau, dvs. vurdering inkl. værdien af om-, til- eller nygbygning m.v.<

For følgende ejendomme opgøres beregningsgrundlaget på en særlig måde:

TofamilieshuseFor ejendomme omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, udgør beregningsgrundlaget for tofamilieshuse den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, jf. EVSL § 4a, stk. 4. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:

• Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
• Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
• Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Stuehuse til landbrugsejendomme m.v.For ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 1, nr. 3, udgør beregningsgrundlaget kun den del af ejendomsværdien, der er henført til stuehuset m.v. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:

• Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
• Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
• Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Skovbrugsejendomme m.v.Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for skovbrugsejendomme, blandede ejendomme med en eller to selvstændige lejligheder, som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt (EVSL § 4, stk. 1, nr. 4 og 5), ejendomme over 5.000 m² omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 9, og ejendomme der er samnoteret med en vindmølleparcel (EVSL § 4, stk. 1, nr. 10) , medregnes kun den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens bolig, jf. EVSL § 4a, stk. 4.

Lejligheder i udlejningsejendomme m.v.Beregningsgrundlag for

• en lejlighed som en eller flere ejere bebor i en udlejningsejendom med 3 til 6 beboelseslejligheder der opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 6,
• lejligheder beboet af en eller flere ejere i udlejningsejendomme med 3 til 6 beboelseslejligheder som opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 7 og
• lejligheder i ejendomme til helårsbeboelse som opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 8.

er den ejendomsværdi, der er ansat for den lejlighed, som ejeren, henholdsvis deltageren, bebor.

Udenlandske ejendommeFor udenlandske ejendomme foreligger der ikke nogen dansk ejendomsvurdering. Beregningsgrundlaget for sådanne ejendomme er den laveste af følgende værdier:

• handelsværdien pr. 1. januar 2001
• handelsværdien pr. 1. januar i indkomståret

jf. EVSL § 4a, stk. 5. Hvis der er foretaget om-, til- eller nybygning på ejendommen efter 1. januar 2001, skal værdien heraf tillægges handelsværdien pr. 1. januar 2001. Erhverves ejendommen efter 1. januar 2001 er beregningsgrundlaget handelsværdien på købstidspunktet med tillæg af eventuel værdi af om-, til- og nybygning.

Foretager den fremmede stat ejendomsvurderinger, som afspejler handelsværdien, kan en sådan anvendes som udtryk for handelsværdien. Hvis dette ikke er tilfældet, opgøres handelsværdien efter et skøn af den skattepligtige. Dette skøn kan efterprøves af skattemyndighederne ved ligningen.

Forskudt indkomstårAnvender den skattepligtige et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår), beregnes ejendomsværdiskatten på grundlag af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for, jf. EVSL § 4a, stk. 9. For udenlandske ejendomme anvendes handelsværdien pr. 1. januar.

Ejendomsværdiskattesatsen er 10 promille af den del af det opgjorte beregningsgrundlag, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 30 promille af resten, jf. EVSL § 5. Ejendomsværdiskatten opgøres for ejendommen.

Nedslag for ind- eller fraflytningErhverves en bolig anses ejendommen for at tjene til bolig fra overtagelsesdagen. Hvis indflytning sker senere end overtagelsesdagen, træder indflytningsdagen dog i stedet for overtagelsesdagen. Afstås eller udlejes hele boligen anses ejendommen for at tjene til bolig til og med overtagelsesdagen. Hvis sælgers udflytning sker tidligere end overtagelsesdagen, træder udflytningsdagen i stedet for overtagelsesdagen. Er den erhvervede eller afståede ejendom et sommerhus eller lignende, finder reglerne om ind- eller fraflytning ikke anvendelse.

UbeboelighedDer gives også nedslag for ejendomsværdiskatten, hvis ejendommen har været ubeboelig. En ejendom har været ubeboelig, hvis den skattepligtige midlertidig har været afskåret fra at benytte boligen f.eks. på grund af reparation efter vandskade eller på grund af hærværk, hvor samtlige installationer og ruder var ødelagt, ejendommens elektricitets-, gas- og vandforsyning har været afbrudt.

Er ejendommen erhvervet senest den 1. juli 1998, gives der to typer af nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat.

Ejere, der senest den 1. juli 1998 har erhvervet ejendommen, har ret til nedslag i ejendomsværdiskatten. Nedslaget beregnes som 2 promille af det beregningsgrundlag, der er nævnt i B.8.4. Det afgørende her er, at køber har erhvervet ret til ejendommen senest den 1. juli 1998, dvs. at både køber og sælger har underskrevet en købsaftale senest denne dato. Ejere af byggegrunde har kun ret til nedslaget, hvis de har indgået en bindende aftale med en entreprenør eller lign. om opførelse af en bolig på grunden senest den 1. juli 1998, jf. TfS 1998, 579

DødsfaldNedslaget gives tilsvarende til en efterlevende ægtefælle, som ikke opfylder betingelserne for nedsættelse, og som bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle.

De nævnte ejere af ejendomme i B.8.6.1.1 har herudover ret til et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat. Nedslaget udgør 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed, jf. EVSL § 7. De ejendomstyper, der er berettiget til nedslaget, er de ejendomme, der er nævnt i EVSL § 4, nr. 1, 3-5, 9 og 10. Det gælder tilsvarende for ejendomme som nævnt i nr. 11.

Ejere af ejerlejligheder og ejere af fredede ejendomme, der foretager fradrag for driftsudgifter efter LL§ 15 K, kan ikke omfattes af det nævnte nedslag, jf. EVSL § 7.

For tofamilieshuse, jf. EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, nedsættes ejendomsværdiskatten for ejendommen med 4 promille af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret. Nedslaget beregnes således på grundlag den samlede ejendomsværdi og kan maksimalt udgøre 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed. Hvis ejendommen ejes af én ejer, dvs. der er én ejerboligværdi og den ene lejlighed f.eks. er udlejet, maksimeres nedslaget til 2.400 kr. (2 gange 1.200 kr.). Hvis ejendommen ejes af to ejere i hver sin lejlighed, maksimeres nedslaget til 1.200 kr. for hver ejer.

Tofamilieshuse er ejendomme med to selvstændige lejligheder, hvoraf den ene i almindelighed tjener til bolig for ejeren, jf. VURDL § 33, stk. 6. Vurderingsmyndighederne skal for sådanne ejendomme foretage en fordeling af ejendomsværdien på hver af de to selvstændige lejligheder.

Ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder og som i uvæsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, behandles som tofamilieshuse. Er den erhvervsmæssige benyttelse derimod væsentlig, dvs. med en vurdering på 25 pct. erhverv eller mere efter VURDL § 33, stk. 5, dvs. blandede ejendomme som tjener til bolig for ejeren og tillige anvendes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, beregnes der efter tilsvarende regler, som gælder for énfamilieshuse. Beregningsgrundlaget omfatter dog kun den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til ejerens bolig.

For tofamilieshuse, som er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, nedsættes ejendomsværdiskatten dog med 4 promille af handelsværdien pr. 1. januar i indkomståret, maksimeret til 1.200 kr. pr selvstændig lejlighed.

Begge typer nedslag, som nævnt i B.8.6.1.1 og B.8.6.1.2, bortfalder som udgangspunkt ved efterfølgende ejerskifte. Ejerskift mellem ægtefæller anses ikke som ejerskift, der medfører bortfald af nedslag, jf. EVSL § 6, stk. 1 og § 7. Ejes ejendommen eksempelvis i sameje mellem to ægtefæller, og var begge ægtefællerne ejere pr. 1. juli 1998, anses det ikke for ejerskifte, hvis den ene ægtefælle overtager hele ejendommen f.eks. i forbindelse med dødsfald, skilsmisse mv. Ægtefællen får i dette tilfælde fuldt nedslag på grundlag af hele beregningsgrundlaget. Tilsvarende gælder i øvrige samejetilfælde.

DødsfaldEn efterlevende ægtefælle, der bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle, vil i alle tilfælde kunne succedere i nedslagene, jf. EVSL § 6, stk. 2 og § 7. Det gælder også selv om ægtefællen ikke var ejer pr. 1. juli 1998. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Selv om den efterlevende ægtefælle indgår nyt ægteskab, ophører retten til at succedere i nedslagene ikke. Den efterlevende ægtefælle behøver ikke selv at opfylde betingelsen.

Alle, der har skattepligtige ejendomme, skal som udgangspunkt betaler ens ejendomsværdiskat, evt. med nedslag efter EVSL § 6 og 7, jf. ovenfor. For alderspensionister gælder der et særligt nedslag, jf. EVSL § 8.

Ved lov nr. 288 af 5/12 1999 nedsættes folkepensionsalderen fra 67 år til 65. Reglerne betyder,

• at personer, der fylder 65 år i perioden den 1. juli 2004 og 31. december 2004, har ret til pensionistnedslaget
• at personer, der fylder 65 år før den 1. juli 2004, har først ret til pensionistnedslaget, når de fylder 67 år
• at personer, der fylder 66 år i perioden 1. januar 2004 og 31. december 2004, har først ret til pensionistnedslaget, når de fylder 67 år
• at personer, der fylder 67 år i 2004 har ret til pensionistnedslaget 

Personer, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 65 år, jf. ovenfor, får et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse, herunder fritidsboliger der har helårstilladelse, og 2.000 kr. for sommerhuse.

Afgår den ene ægtefælle ved døden, indtræder den anden ægtefælle i nedslaget, selv om denne ikke opfylder aldersbetingelsen. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i nedslaget. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse.

Nedslaget for alderspensionister er indkomstafhængigt og reguleres efter EVSL § 10, jf. B.8.6.4.

Begrænset skattepligtigePersoner, der er hjemmehørende i udlandet, herunder efter en indgået DBO, er ikke berettigede til nedslaget.

I EVSL findes der i § 9 og 9a regler for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet p.g.a. stigninger i ejendomsvurderingen.

Reglen i EVSL § 9 gælder følgende personer:

• Skattepligtige, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 65 år, jf. B.8.6.3.   
• Skattepligtige, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 60 år og efter lov om social pension modtager eller får forskud på førtidspension eller modtager invaliditetsydelse med bistands- eller plejetillæg.
• Skattepligtige, der inden indkomstårets udgang modtager efterløn, jf. lov om arbejdsløshedsforsikring m.v.
• Skattepligtige, der ved indkomstårets udløb er samlevende med en ægtefælle, der falder ind under en af de tre nævnte kategorier.

Ejendomsværdiskatten kan efter EVSL § 9 ikke stige med mere end 500 kr. fra det ene år til det andet, men den kan dog altid stige med 20 pct. nedsat med 900 kr.

Beregningsmæssigt kan ejendomsværdiskatten som opgjort efter § 5-8 ikke stige med mere end 500 kr. i forhold til ejendomsværdiskatten for det forudgående indkomstår, således som den er opgjort efter § 5-8 og § 9, stk. 1, eller § 9 a og 9b, jf. nedenfor. Nedsættelsen kan dog højst ske til et beløb svarende til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat beregnet efter § 5-8 og § 9, stk. 1, eller § 9 a og 9b, jf. nedenfor, forhøjet med 20 pct. nedsat med 900 kr.

Stigningsbegrænsningsreglen finder anvendelse før en eventuel reduktion i pensionistnedslaget i EVSL § 8 som følge af høje indtægter, se B.8.6.4. Derved sikres, at en eventuel stigning af ejendomsværdiskatten, der skyldes ændrede indtægtsforhold i forhold til det forudgående år, ikke omfattes af stigningsbegrænsningsreglen i § 9.

Hvis den skattepligtige i indkomståret er berettiget til pensionistnedslaget på 4 promille, jf.B.8.6.2, men ikke har haft ret til nedslaget i det forudgående indkomstår, begrænses ejendomsværdiskatten i forhold til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat nedsat med pensionistnedslaget. Reglen sikrer, at den skattepligtige ikke afskæres fra at få begrænset ejendomsværdiskatten, idet den skattepligtige typisk har betalt en højere ejendomsværdiskat i det forudgående indkomstår, da denne på dette tidspunkt ikke har været berettiget til pensionistnedslaget. Situationen vil f.eks. forekomme, når den skattepligtige eller dennes ægtefælle fylder 65 år, jf. dog B.8.6.3.

Personer, som efter en indgået DBO anses som hjemmehørende i udlandet, får ikke pensionistnedslaget. For disse skattepligtige finder begrænsningsreglen i § 9 derfor anvendelse uden hensyn til dette nedslag.

For den personkreds, der ikke er nævnt i B.8.6.4.1, er der i EVSL 9a fastsat en grænse for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet. Ejendomsværdiskatten kan efter denne regel højst stige med 2.400 kr. fra det ene år til det andet, dog altid med 20 pct.

Beregningsmæssigt kan ejendomsværdiskatten som opgjort efter EVSL § 5-7 maksimalt stige med 2.400 kr. i forhold til ejendomsværdiskatten for det forudgående år som opgjort efter § 5- 7 og § 9 a, stk. 1 og 9b. Nedsættelsen efter § 9 a kan dog højst ske til et beløb svarende til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat, beregnet efter § 5 - 7 og § 9 a og 9b, forhøjet med 20 pct. Det betyder, at ejendomsværdiskatten altid kan stige med 20 pct. fra år til år.

Hvis den skattepligtige i det forudgående indkomstår har været omfattet af § 9, f.eks. ved at den skattepligtige i det ene år er efterlønsmodtager og det følgende år måtte have genoptaget sin erhvervsaktivitet i et omfang, som afskærer retten til efterløn, begrænses ejendomsværdiskatten efter § 9 a i forhold til ejendomsværdiskatten for det forrige år beregnet efter § 5- 7 og § 9, stk. 1.

Det gælder også, hvor den skattepligtige i det forudgående indkomstår tillige har fået pensionistnedslaget, fordi den skattepligtige på dette tidspunkt har været gift med en alderspensionist, eller den efterlevende ægtefælle har succederet i pensionistnedslaget. Ejendomsværdiskatten for indkomståret begrænses således i forhold til ejendomsværdiskatten for forrige år uden det beregnede pensionistnedslag for dette år. Det sikrer, at ejendomsværdiskatten for indkomståret begrænses i forhold til et sammenligneligt beløb.

SammenligningsgrundlagBetydningen af den ændrede personstatus fra det ene til det andet år for opgørelsen af det forudgående års ejendomsværdiskat, dvs. sammenligningsgrundlag for året før indkomståret, jf. også B.8.6.4.1, kan sammenfattes i følgende tabeller:

EjerskiftBegrænsningsreglerne bortfalder ved ejerskifte for så vidt angår den pågældende ejendom. Køber overtager således ikke sælgers begrænsede ejendomsværdiskat, men betaler fuld (forholdsmæssig) ejendomsværdiskat for det år, hvor køber erhverver ejendommen. Begrænsningsreglerne for boligen finder først anvendelse året efter for den nye ejer.

Nedsættelsen bortfalder dog ikke ved ejerskifte mellem ægtefæller. Forskydninger i ejerforholdet mellem ægtefællerne udløser således ikke den fulde ejendomsværdiskat. Det gælder også ved skilsmisse og dødsfald, hvor den ene ægtefælle overtager hele ejendommen. Det betyder, at skilsmisse/dødsfald ikke udløser den fulde ejendomsværdiskat, og på den anden side, at den skattepligtige fremover omfattes af den almindelige begrænsningsregel efter § 9 a.

DødsfaldDen efterlevende ægtefælle kan under alle omstændigheder være omfattet af begrænsningsreglen for pensionister m.v. i § 9 under betingelse af, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet, jf. EVSL § 9, stk. 3. I denne situation bliver den efterlevende ægtefælles ejendomsværdiskat således også fremover begrænset efter den gunstigere begrænsningsregel for pensionister m.v., uanset at den pågældende ikke selv opfylder betingelserne for begrænsning efter reglen. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i retten til begrænsning. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse.

OmbygningUndergår en ejendom en kraftig stigning i vurdering som følge af ombygning finder begrænsningsreglen ikke anvendelse, hvis ombygningen medfører, at forskelsværdien stiger mere end 100 pct. i forhold til året før. Forskelsværdien opgøres som forskellen mellem ejendommens grundværdi og ejendomsværdien.

EjerlejlighederDer beregnes ikke stigningsbegrænsning for ejerlejligheder, der i året forud for indkomståret er frigjort for lejemål.

Ej vurderet som helt eller delvis benyttet beboelseBegrænsningsreglerne finder ikke anvendelse, hvis ejendommen ved vurderingen 1. oktober i året forud for indkomståret ikke har været vurderet som helt eller delvis benyttet til beboelse. For dette år betales der således fuld ejendomsværdiskat, evt. med pensionistnedslag. Vurderingsrådet træffer i forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 2 og 3, afgørelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget, som er det tidspunkt, hvor ejendommen kan anvendes som bolig, jf. VURDL § 33, stk. 1.

Reglerne i EVSL § 9 og § 9 a anvendes før evt. nedsættelse efter EVSL § 11, stk. 1 og 2. Dvs. inden der sker nedslag i ejendomsværdiskatten som følge af, at ejendommen ikke har været i den skattepligtiges besiddelse og rådighed i hele det pågældende indkomstår, henholdsvis når der er sket en delvis erhvervsmæssig udlejning af ejendommen, uden at det har berettiget til vurderingsfordeling efter VURDL 33, stk. 5. Begrænsningsreglerne anvendes også før eventuelle fradrag for udenlandske betalte skatter efter EVSL § 12.

Pensionister m.v. omfattet af EVSL § 9I henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-8, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-9 for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003.

Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige pensionister m.v., der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9, stk. 2.

Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller. 

Personer omfattet af EVSL § 9aI henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-7, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-7 og § 9a for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003. 

Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige ikke- pensionister, der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9a, stk. 2.

Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller

Fylder en person 65 år inden udgangen af indkomståret, jf. dog B.8.6.3, får personen et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse og 2.000 kr. for sommerhuse, jf. B.8.6.2. Nedslaget er indkomstafhængigt og reduceres efter EVSL § 10 med en helårsindkomst over en vis størrelse.

EnligeHelårsindkomst opgøres som summen af

• ejerens personlige indkomst som opgjort efter PSL § 3
  
• positiv nettokapitalindkomst efter PSL § 4 
• positiv aktieindkomst bortset fra udbytteindkomst op til 5.000 kr., hvori der er indeholdt endelig udbytteskat.
  
  

Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der for enlige overstiger et beløb på 153.300 kr. (2004), jf. EVSL § 10.

ÆgteparFor ægtefæller, der er gift og samlevende ved indkomstårets udgang, opgøres helårsindkomsten som summen af :

• ægtefællernes samlede personlige indkomst som opgjort efter PSL § 3
  
• ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst efter PSL § 4
  
• ægtefællernes samlede positive aktieindkomst bortset fra udbytteindkomst op til 10.000 kr., hvori der er indeholdt endelig udbytteskat.
  
  

Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der overstiger et beløb på 235.800 kr. (2004).

Reduktionen for både enlige og ægtepar foretages efter, at der er beregnet stigningsbegrænsning efter EVSL § 9. Det betyder, at der til den ejendomsværdiskat, som er opgjort efter reglerne i EVSL §§ 5 til 9, skal lægges et beløb svarende til 5 pct. af den del af indkomsten i indkomståret, der overstiger henholdsvis 153.300 kr. (2004) for enlige og  235.800 kr. (2004) for ægtepar. Det beløb, der skal tillægges, kan dog aldrig blive større end det nedslagsbeløb, pensionisten har fået efter B.8.6.2. Tillægsbeløbet reducerer udelukkende nedslaget i EVSL § 8 og kan ikke formindske ejendomsværdiskatten beregnet i lovens § 9 eller § 9a i de tilfælde denne er negativ, da den årlige stigning i ejendomsværdiskatten minimum kan nedsættes til 0 kr., jf. B.8.11.

Det følger af EVSL § 11, at ejendomsværdiskatten opgøres på helårsbasis efter §§ 5-10, dvs. B.8.5-B.8.6, for hele ejendommen. Har ejendommen ikke tjent til bolig for den skattepligtige i hele indkomståret, nedsættes den beregnede helårlige ejendomsværdiskat forholdsmæssigt. Det kan f.eks. være tilfældet i det år, hvor ejendommen afstås og fraflytning sker inden ejendommen er solgt, eller udlejes. Det forholdsmæssige nedslag beregnes på grundlag af et indkomstår på 360 dage og 30 dage i hver kalendermåned.

Når ejendommen udlejes enten en del af året - f.eks. sommerhusudlejning - eller hvis en del af ejendommen udlejes, f.eks. værelsesudlejning, vil ejendomsværdiskatten som udgangspunkt skulle nedsættes forholdsmæssigt. Det er tilfældet, når den skattepligtige bruger regnskabsmæssig opgørelse, jf. LL§ 15 O, stk. 2, og § 15 P, stk. 3.

Hvis den skattepligtige derimod bruger den standardiserede metode ved delvis udlejning af en ejerbolig efter LL § 15 O, stk. 1, eller § 15 P, stk. 1 og 2, skal der betales ejendomsværdiskat af hele ejendommen. Hvad angår LL § 15 P er loftet for skattefrie lejeindtægter 1 1/3 pct. af ejendomsværdien, dvs. beregningsgrundlaget efter EVSL § 4a, stk. 1, dog er lejeindtægt op til 24.000 kr. skattefrit.

For blandede ejendomme, hvor vurderingsmyndighederne har foretaget en fordeling mellem privat og erhvervsmæssig benyttelse efter VURDL § 33, stk. 5, er det kun boligdelen, der indgår i beregningsgrundlaget. Har vurderingsmyndighederne ikke foretaget vurderingsfordeling, udgør hele ejendommen beregningsgrundlaget. I disse tilfælde nedsættes ejendomsværdiskatten efter et skøn, svarende til den erhvervsmæssige del af benyttelsen. Begrundelsen herfor er, at det erhvervsmæssigt benyttede lokale ikke står til rådighed for ejeren.

Fuldt skattepligtige personer skal betale ejendomsværdiskat af ejendomme, der er beliggende i udlandet. I relation til DBO har ejendomsværdiskatten status som en formueskat, og har Danmark indgået en DBO, der omfatter formueskatter, vil ejendomsværdiskatten enten helt bortfalde (exemption) eller skulle reduceres med evt. udenlandsk ejendomsskat (creditmetoden).

Er ejendommen ikke beliggende i en overenskomststat, vil der kun kunne gives creditnedslag efter EVSL § 12 for betalte udenlandske ejendomsskatter, der efter sin art svarer til ejendomsværdiskatten. Nedslaget kan dog ikke overstige den beregnede ejendomsværdiskat. Egentlige jordskatter, der svarer til den kommunale grundskyld, svarer ikke til ejendomsværdiskatten.

Er der flere ejendomme i udlandet, lempes der ejendom for ejendom. Hvis den udenlandske stat opkræver indkomstskat af bolig i form af skat af lejeværdi af egen bolig eller af faktiske lejeindtægter, vil der kun kunne gives nedslag for sådanne indkomstskatter af eventuelle faktiske lejeindtægter i Danmark, enten efter en DBO eller efter LL§ 33.

Bebor den skattepligtige selv en ejendom, som ejes i sameje med andre, betales kun ejendomsværdiskat af den del af ejendommen, som svarer til den skattepligtiges ejerandel af ejendommen. Ejendomsværdiskatten for ejendommen beregnes, som om de(n) skattepligtige var eneejer af ejendommen, hvorefter der betales ejendomsværdiskat af den andel, vedkommende ejer. Kun samejere, der anses at benytte ejendommen, betaler ejendomsværdiskat. Øvrige ejere vil efter de almindelige regler blive beskattet af de faktiske lejeindtægter eller en skønsmæssig lejeværdi svarende til markedslejen.

For ejere af tofamilieshuse, jf. EVSL § 4a, stk. 4, betales ejendomsværdiskat af den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, dvs. af ejerboligværdien. Ejes lejligheden af flere ejere, betales der ejendomsværdiskat af den andel, som vedkommende ejer af lejligheden.

Dødsboer er ikke omfattet af EVSL. Det følger af EVSL § 15, stk. 2, at en afdød persons foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, er endelige for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted.

Hvis boet er sluttet ved boudlæg i medfør af DSL § 18, er foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat vedrørende indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, og som forfaldt før dødsfaldet, endelige.

Er der ikke betalt foreløbig ejendomsværdi eller opstået krav vedrørende skyldig ejendomsværdiskat for indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, finder reglerne om efterbetaling og hæftelse m.v. i DBSL § 87, stk. 1-3 og 5, og § 88, stk. 1-3 og 5, anvendelse.

Den endelige ejendomsværdiskat kan mindst være 0 kr. En eventuel negativ beregnet ejendomsværdiskat kan ikke modregnes i positiv ejendomsværdiskat for den skattepligtiges øvrige skattepligtige ejendomme. Det følger af, at ejendomsværdiskatten skal opgøres for hver ejendom, og der er ikke hjemmel til modregning. Sammenligningsgrundlaget, jf. B.8.6.4.3, må ligeledes ikke være negativt ved beregning af stigningsbegrænsningen, således at den helårlige ejendomsværdiskat kan stige fra 0 kr. op til 500 kr. (for pensionister m.v.) eller 2.400 kr. (for ikke-pensionister m.v.), før en eventuel nedsættelse efter EVSL §§ 9 og 9 a kan ske.

Er den personlige indkomst negativ, modregnes den i indkomstårets positive kapitalindkomst, inden beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskat opgøres, jf. PSL § 13, stk. 3. Et herefter resterende negativt beløb fremføres til modregning, først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel). Underskud i personlig indkomst kan kun fremføres i det omfang den negative personlige indkomst ikke kan modregnes i den positive nettokapitalindkomst og personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere indkomstår. Modregningen af negativ personlig indkomst nedsætter således ikke den skattepligtige indkomst i fremførselsårene, men har alene betydning for beregningen af bund-, mellem- og topskatterne.

Underskud i den personlige indkomst-Samlevende ægtefællerNedenstående regler anvendes for skattepligtige, der er samlevende med en ægtefælle ved indkomstårets udløb. Efter § 13, stk. 4, skal negativ personlig indkomst så vidt muligt modregnes i den anden ægtefælles positive personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (kapitalpensionsindskud m.v.).  Modregning skal ske inden opgørelsen af beregningsgrundlagene for bund-, mellem- og topskat. Et overskydende negativt beløb skal derefter modregnes i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst i indkomståret. Har begge ægtefæller positiv kapitalindkomst, modregnes der fortrinsvis i den skattepligtiges kapitalindkomst, og først derefter i den anden ægtefælles nettokapitalindkomst. Herefter beregnes ægtefællernes bund-, mellem- og topskatter. Modregning sker før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres. Et eventuelt herefter resterende underskud fremføres til fradrag for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel).

I de enkelte indkomstår modregnes underskuddet først i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (kapitalpensionsindskud m.v.), og til sidst i den anden ægtefælles personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1. Hvis ægtefællen ligeledes har uudnyttet underskud vedrørende tidligere indkomstår, modregnes ægtefællens egne underskud først, dvs. at der i tilfælde, hvor begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, skal modregnes først med eget underskud, før der kan ske overførsel og modregning af underskud fra den anden ægtefælle (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere modregnes det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet vedrører).

Udenlandsk personlig indkomstVed overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der ved opgørelsen af ægtefællernes personlige indkomster bort fra personlig indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen gælder dog ikke for indkomst, hvor skatten af indkomsten nedsættes efter LL § 33 A eller § 33 C.

En ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst. Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, at der ses bort fra udenlandsk personlig indkomst efter § 13, stk. 5, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har den udenlandske indkomst, eller for den anden ægtefælle. Ved opgørelsen af, om en ægtefælle har underskud, der kan overføres til den anden ægtefælle, ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en DBO eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i DBO beror på en exemption- eller creditlempelse.

Der kan ikke ske overførsel af den del af underskuddet, der modsvares af fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

Den udenlandske indtægt, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Dette er præciseret i selve lovteksten i PSL § 13, stk. 5, hvorefter den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om de pågældende udgifter er omfattet af reglerne i PSL § 3, stk. 2, om fradrag i personlig indkomst. Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.

For alle typer af underskud gælder, at underskud kun kan fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis - og i det omfang - det ikke har været muligt at modregne underskuddet i et tidligere indkomstår. Underskud, der er opstået før et indkomstår, hvori den skattepligtige indgår ægteskab, kan fremføres til modregning hos ægtefællen, forudsat at ægtefællerne er samlevende ved udgangen af det indkomstår, hvori modregningen foretages.

Begrænset skattepligtigeRetten til at fremføre underskud tilkommer såvel fuldt som begrænset skattepligtige. Underskud fra et indkomstår med begrænset skattepligt kan - inden for de gældende rammer - modregnes i den skattepligtige indkomst for indkomstår med fuld skattepligt. Tilsvarende kan underskud fra et indkomstår med fuld skattepligt modregnes i indkomsten for et indkomstår med begrænset skattepligt. Ligeledes vil et underskud i en ansættelse som begrænset skattepligtig for den sidste del af et indkomstår kunne modregnes i en positiv ansættelse som fuldt skattepligtig for første del af samme indkomstår, eller omvendt.

På grund af udrejse blev der foretaget 2 ansættelser for en skatteyder, én som fuldt skattepligtig med negativ indkomst og én som begrænset skattepligtig med positiv indkomst. Der skulle foretages en udligning af indkomsterne i de to skattepligtsperioder, før der kunne blive tale om fremførsel af tidligere års underskud, Skat 1987.8.600.

Fremkommer der underskud i en ansættelse, der ikke omfatter et helt indkomstår, er det kun skattepligtsperiodens underskud og ikke underskuddet omregnet til helårsunderskud, der kan bringes til fradrag i de følgende indkomstår.

Udnyttelse af underskud sker ved modregning af skatteværdier i skatter og/eller ved modregning af underskud i indkomster.

De følgende afsnit belyser principperne for modregning og fremførsel af underskud i den skattepligtige indkomst. Først gennemgås underskud i skattepligtig indkomst for enlige, jf. PSL § 13, stk. 1, og dernæst for samlevende, gifte personer, jf. PSL § 13, stk. 2. I beskrivelsen ses alene på den skatteberegning, der gælder for indkomståret 2004.

Skatteværdi af underskudOmregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og fra skatteværdi tilbage til negativ skattepligtig indkomst sker på basis af satserne for de kommunale og amtskommunale skatter og (for medlemmer af folkekirken) kirkeskat. Skatteværdien beregnes ved at gange underskuddet med summen af procenterne for amtsskat og kommuneskat samt eventuel kirkeskat. Et fremført underskud i den skattepligtige indkomst omregnes til skatteværdi på grundlag af skatteprocenterne i det indkomstår, hvori det uudnyttede underskud helt eller delvist udlignes i de øvrige beregnede skatter.

Underskud i skattepligtig indkomst og bundskattegrundlagUnderskud i skattepligtig indkomst, der modregnes efter reglerne i PSL § 13, stk. 1 og 2, fragår ikke ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for bundskat, jf. PSL § 6, stk. 3, sidste punktum.

I eksemplet er der en resterende skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat (2.410,20 kr. = 11.831,20 kr. - 9.421,00 kr.), der fortabes, på samme måde som fradrag for negativ kapitalindkomst (6.720,00 kr. = 4% af (220.000 kr. - 20% af 260.000 kr.)) fortabes, jf. PSL § 25a.

Eksempel 16 viser, at underskuddet fuldt ud kan anvendes. Er underskuddet så stort, at der efter modregning i årets skattepligtige indkomst og skat stadig er et underskud, fremføres dette til fradrag i et senere år, jf. eksempel 17.

 

Hvis der stadig er et underskud i skattepligtig indkomst - efter modregning i egne statsskatter og ægtefælles skattepligtige indkomst - modregnes skatteværdien af dette resterende underskud i ægtefællens statsskatter, jf. PSL § 13, stk. 2, 2. punktum.

Modregningen sker efter rækkefølgen: bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over 42.400 kr. (2004).

I henhold til PSL § 13, stk. 2, 3. punktum, sker modregning, før ægtefællens egne uudnyttede underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år fremføres.

I eksempel 21 kan ægtefælle 1 ikke udnytte sit underskud til modregning i egne skatter, da denne ikke har statsskatter. Den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefælle 2's skattepligtige indkomst, skal først modregnes. Skatteværdien af det resterende underskud modregnes i ægtefælle 2's bundskat.

I det omfang skatteyderen skal betale statsskat, skal skatteværdien af underskuddet først modregnes heri, jf. eksempel 22. Resterer der herefter et underskud, skal den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefællens skattepligtige indkomst modregnes heri. Er der herefter et yderligere underskud, skal underskuddets skatteværdi modregnes i ægtefællens statsskat.

Eksempel 23 belyser tilfældet, hvor skatteyderen ikke kan udnytte sit underskud, hvorefter skatteværdien af underskuddet bliver modregnet i ægtefællens statsskat, fordi denne ikke har nogen skattepligtig indkomst.

Under dette punkt behandles situationer, hvor en af ægtefællerne eller begge ægtefæller kan udnytte et underskud i skattepligtig indkomst fra et tidligere indkomstår. Her behandles også kombinationen af underskud i indkomståret og underskud fra tidligere år.

Hvert år fradrages fremført underskud først i den skattepligtiges indkomst og i øvrigt efter samme regler, som gælder for underskudsåret, jf. PSL § 13, stk. 2, 5. punktum. Dvs. modregning i rækkefølgen: egen skattepligtig indkomst, egne statsskatter, ægtefællens skattepligtige indkomst og til sidst ægtefællens statsskatter.

Ifølge PSL § 13, stk. 2, 6. (og sidste) punktum, modregnes - når begge ægtefæller har underskud fra tidligere år - den enkelte ægtefælles egne underskud først. Denne regel gælder for underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 - det ældste af underskuddene først, uanset hvilken af ægtefællerne underskuddet vedrører.

I dette eksempel 24 antages, at ægtefælle 1 har et fremført underskud fra tidligere år på 500.000 kr. Heraf bliver 173.000 kr. brugt til modregning i egen skattepligtig indkomst, og skatteværdien af 34.214 kr. bliver brugt til modregning i egne statsskatter (her bundskat).

De resterende 292.786 kr. overføres til modregning hos ægtefælle 2, således at 67.000 kr. modregnes i ægtefællens skattepligtige indkomst, og skatteværdien af 17.108 kr. modregnes i ægtefællens statsskatter (her bundskat).

Efter anvendelsen af underskuddet hos sig selv og ægtefællen tilbagestår der 208.678 kr., og hvis det hidrører fra 1999, vil det være forældet. Hvis underskuddet hidrører fra 2000 - 2001, vil det blive fremført, men det vil være underlagt 5-årsforældelsesreglen. Hvis derimod underskuddet hidrører fra 2002 - 2003 vil det blive fremført uden begrænsninger.

I dette eksempel 25 antages, at ægtefælle 1 har et underskud på 2.000 kr. i 2004, mens ægtefælle 2 har et fremført underskud på 293.000 kr. Det er uden betydning, om det fremførte underskud er opstået i perioden 1999 - 2001 eller i perioden 2002 - 2003, da kun den ene ægtefælle har fremført underskud.

Værdien af ægtefælle 1´s underskud bliver modregnet fuldt ud i ægtefælle 1´s egne statsskatter (her bundskat).

Af ægtefælle 2´s fremførte underskud bliver 250.000 kr. brugt til modregning i ægtefælle 2´s skattepligtige indkomst. Restunderskuddet på 43.000 kr. har en skatteværdi på 13.824,50 kr., hvoraf mest muligt, nemlig 13.750,00 kr., modregnes i ægtefælle 2´s egne statsskatter (her bundskat). Den herefter resterende skatteværdi på 74,50 kr. bliver modregnet i ægtefælle 1´s resterende statsskatter.

I dette eksempel 26 antages, at ægtefælle 2 har et underskud på 70.000 kr. i 2004, og at begge ægtefæller til 2004 har fremførte underskud fra hvert af årene 2000 - 2003, samt at ægtefælle 1 har en så stor indkomst i 2004, at alle underskuddene helt eller delvist kan bruges i 2004, bortset fra ægtefælle 2´s underskud opstået i 2002 og 2003.

Ingen af de fremførte underskud er omfattet af forældelse, da de for begge ægtefællers vedkommende hidrører fra indkomstår efter 2001.

Hvis der havde været et resterende underskud, skulle skatteværdien have været modregnet i ægtefælle 2´s statsskatter (her bundskat = 7.975,00) før videre fremførsel hos ægtefælle 2 af et eventuelt herefter resterende underskud.

Ved overførsel af underskud i den skattepligtige indkomst, som behandlet i C.3.3.1-4 og underskud i den personlige indkomst, jf. C.4, mellem ægtefællerne, ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst og personlige indkomst i denne forbindelse bort fra personlig indkomst der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om disse udgifter er omfattet af PSL § 3, stk. 2.

Reglen bestemmer, hvorledes det underskud, der kan overføres til ægtefællen efter PSL § 13, stk. 2 eller 4, skal beregnes, idet det fastslås, at der skal ses bort fra udenlandsk personlig indkomst. Kapitalindkomst, der beskattes i udlandet, indgår derimod på normal vis ved beregningen af det underskud, der overføres til ægtefællen.

Reglen bevirker endvidere, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, og at skatteværdien af en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den del af den anden ægtefælles bund-, mellem- eller topskat, som kan henføres til denne anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen efter fradrag af eventuelle ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til den udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, hvilket vil sige, at der kan modregnes i de bund-, mellem- og topskatter, der ikke kan henføres til den udenlandske personlige nettoindkomst, jf. PSL § 13, stk. 5, 2. punktum (se eksempel 33).

Ved underskudsopgørelsen ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i en DBO beror på en exemptions- eller creditlempelse.

Det er en betingelse for, at der kan bortses fra udenlandsk personlig indkomst, at udlandet kan beskatte indkomsten i sin helhed. Er beskatningsretten f.eks. delt mellem Danmark og udlandet, er denne betingelse ikke opfyldt.

Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvor skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til ligningslovens § 33 A eller § 33 C. I disse tilfælde medregnes indkomsten således ved beregningen af underskuddet.

Den udenlandske personlige indkomst, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten i vedkommende land reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.

I det følgende vises virkningerne af reglen i PSL § 13, stk. 5, ved hjælp af eksempler.

I eksempel 27 har Æ1 udenlandsk personlig indkomst og dansk kapitalindkomst, mens Æ2 har dansk personlig indkomst. Den del, der kan overføres til Æ2 er 90.000 kr. - 300.000 kr. = -210.000 kr., heraf kan 145.000 kr. modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. I det omfang der resterer et uudnyttet underskud, her på 65.000 kr. (= 210.000 kr. - 145.000 kr.), kan dette ikke fremføres til efterfølgende indkomstår, da bestemmelsen kun vedrører overførsel af underskud mellem ægtefæller.

I ovenstående eksempel skal de udenlandske ligningsmæssige fradrag fragå i den udenlandske personlige indkomst, før underskud således kan overføres til Æ2.

Hvis Æ1´s danske personlige indkomst i eksempel 29 havde været andet end løn eller dagpenge mv., men fx honorarer (som fagligt kontingent ikke har tilknytning til), ville den del af ligningsmæssige fradrag, der henføres til udenlandsk indkomst, ikke udgøre 3.000 kr., men 4.500 kr. svarende til (4)x[(1)/(1)], fordi (2) ville udgå af brøkens nævner; Æ2´s skattepligtige indkomst ville herefter blive 136.000 kr. efter underskudsoverførsel.

I dette tilfælde har begge ægtefæller udenlandsk personlig indkomst. Beløbet, der kan overføres til Æ2 er således 10.000 kr., men Æ2 kan ikke modregne hele de 10.000 kr., da det følger af PSL § 13, stk. 5, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske personlige indkomst. I eksemplet skal kun 6.000 kr. modregnes i Æ2's skattepligtige indkomst. Kun en del af skatteværdien af de resterende 4.000 kr. kan derefter modregnes i statsskatter hos Æ2, da dennes statsskatter er beregnet af et grundlag, som delvis består af udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5. Den uudnyttede del kan ikke fremføres til efterfølgende indkomstår.

Hvis Æ1 har underskud i skattepligtig indkomst, overføres denne, bortset fra den udenlandske personlige indkomst, til Æ2, der har positiv skattepligtig indkomst. Æ1 har her et underskud i skattepligtig indkomst på -90.000 kr. Den del af indkomsten, der kan overføres til Æ2, er -112.892 kr., idet der bortses fra udenlandsk personlig indkomst på 40.000 kr. ved opgørelsen af underskud. Heraf kan 100.000 kr. modregnes, mens et resterende uudnyttet underskud på 12.892 kr. ikke kan fremføres til efterfølgende indkomstår hos Æ2. Hvis Æ2 havde haft statsskatter, skulle der have været modregnet i disse med skatteværdien af det uudnyttede underskud.

Eksempel 32 viser, hvorledes der først modregnes skatteværdi af det aktuelle års underskud i egne statsskatter, hvorefter der under hensyntagen til PSL § 13, stk. 5, sker overførsel til Æ2 af resterende underskud fra det aktuelle år. Æ2 har efter overførsel af Æ1's aktuelle underskud, hvor der bortses fra den udenlandske personlige indkomst, en skattepligtig indkomst på 22.108 kr. Herefter udnyttes Æ1's fremførte underskud fra tidligere år til modregning i Æ1´s egne statsskatter, før resterende underskud modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. Af det herefter resterende underskud modregnes skatteværdi i Æ2´s statsskatter, og endelig er der et uudnyttet underskud i skattepligtig indkomst på 5.653 kr. til videre fremførsel (eller forældelse).

Et underskud i den personlige indkomst, der ikke er anvendt, fremføres inden for de følgende indkomstår, til fradrag inden beregningsgrundlaget for bundskat, mellemskat og topskat efter PSL §§ 6, 6 a og 7 opgøres. Hvert år fradrages således underskuddet i rækkefølgen: først i ægtefællernes positive nettokapitalindkomst opgjort under ét, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, og endelig i ægtefællens personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

Når begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, modregnes ifølge PSL § 13, stk. 4, 8. (og sidste) punktum, den enkelte ægtefælles egne underskud først, hvis det drejer sig om underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 -det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet kan henføres til.

De følgende 2 eksempler viser konsekvenserne af, at der ved opgørelsen af personlig indkomst efter PSL § 13, stk. 4, skal ske en reduktion af indkomsten omfattet af bortseelsen med ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til samme indkomst.

Beskatning af aktieindkomst er reguleret i PSL § 8 a, således at skat af aktieindkomst, der ikke overstiger 42.400 kr. (2004), beregnes som en endelig skat på 28%. Skat af den del af aktieindkomst, der overstiger 42.400 kr. (2004), beregnes som 43% og indgår i slutskatten. Udbytteskatten af denne del, som er indeholdt efter KSL § 65, modregnes i slutskatten efter KSL § 67.

Ifølge PSL § 8 a, stk. 3, skal der i slutskatten modregnes den del af en indeholdt udbytteskat, som overstiger 28% af den samlede aktieindkomst. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat. Hvis en del af beløbet ikke kan rummes, udbetales denne del som overskydende skat.

Bestemmelsen i PSL § 8 a, stk. 3, får betydning, når skatteyderen på samme tid har aktieudbytte, hvori der er indeholdt dansk udbytteskat, og tab på unoterede danske som udenlandske aktier med mindst 3 års ejertid.

CFC-indkomst
CFC-indkomst (Controlled Foreign Company) omfatter det samlede beløb af indkomst ved beregning af skat efter LL § 16 H, jf. PSL § 4 b, stk. 1.

CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst ved beregning af bund-, mellem- og topskat og skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4 b, stk. 2. Underskud i et CFC-selskab kan ikke modregnes i anden skattepligtig indkomst.

CFC-skat beregnes med 30% og indgår i slutskatten, jf. PSL § 8b og SEL § 17, stk. 1. CFC-skat nedsættes ikke med skatteværdi af underskud, jf. PSL § 13, eller med skatteværdi af personfradrag, jf. PSL § 12, stk. 2, der kun omfatter skatter nævnt i PSL § 9, men CFC-skat nedsættes med den underliggende udenlandske selskabsskat.

Underskud i en virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, behandles efter reglerne i VSL § 13, der fastsætter regler om modregning af virksomhedens underskud. Det sker på følgende måde og i denne rækkefølge:

1. Opsparet overskud med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat. Modregningen sker i virksomhedens regnskab (§ 13, stk. 1, jf. C.6.2.1.1).
2. Positiv nettokapitalindkomst. Hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udgang, fradrages underskuddet med et beløb svarende til ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst, selv om den skattepligtiges nettokapitalindkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 2, jf. punkt C.6.2.1.2).
3. Personlig indkomst fra andre indkomstkilder, uanset om den personlige indkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 3, jf. punkt C.6.2.1.3).
   

Beløb, der modregnes i kapitalindkomst og personlig indkomst, fradrages tillige i den skattepligtige indkomst, uanset om den skattepligtige indkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 4, jf. punkt C.6.2.1.4).

Hvis den skattepligtiges personlige indkomst og/eller skattepligtige indkomst er blevet negativ (yderligere negativ) efter modregning i medfør af § 13, stk. 3, henholdsvis § 13, stk. 4, foretages modregning i en eventuel ægtefælles positive indkomst og/eller fremførsel til senere indkomstår efter reglerne i PSL § 13.

• underskud fra virksomhed her i landet
• underskud fra virksomhed i fremmed stat, Færøerne og Grønland, herunder underskud fra andre kilder i (samme) stater, hvori der er overskud omfattet af LL § 33 m.v.

En akkord eller en gældssanering indebærer, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, hvormed gælden er nedsat. I det omfang akkorden er skattepligtig, skal der ikke ske nogen begrænsning i det fremførselsberettigede underskud.

Nedsættelse kan ske såvel af underskud, der stammer fra det år, hvori tvangsakkord stadfæstes, frivillig akkord aftales, eller kendelse om gældssanering er afsagt (gældsnedsættelsesåret) som af underskud fra tidligere år, der ikke er udnyttet ved begyndelsen af gældsnedsættelsesåret.

Nedsættelsen af underskud sker med virkning for det indkomstår, hvori tvangsakkord stadfæstes eller kendelse om gældssanering afsiges og for senere indkomstår.

Gældens nedsættelse opgøres fuldt ud som forskellen mellem gældens pålydende og det modtagnes værdi. Underskuddet begrænses med gældseftergivelsen både i den skattepligtige indkomst og i den personlige indkomst.

Hvis der er negativ skat fra aktieindkomst, nedsættes denne efter tilsvarende regler. Gældseftergivelsen har i denne forbindelse en skatteværdi på 40 pct., jf. PSL § 13 a, stk 4. Hvis der er både negativ skat af aktieindkomst og underskud, nedsættes underskuddet før den negative skat, således at den negative skat af aktieindkomst kun nedsættes, i det omfang nedsættelsesbeløbet overstiger underskuddet. Der anses kun så stor en del af underskudsbegrænsningen for brugt, som svarer til underskuddet. Det gælder, selv om underskudsbegrænsningen har virkning for både den skattepligtige indkomst og den personlige indkomst.

Samlevende ægtefællerHvis den skattepligtige er gift, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, sker nedsættelsen af underskud i den skattepligtige indkomst med virkning for det år, hvori akkorden opnås, inden underskuddet overføres til fradrag i den anden ægtefælles indkomst.

Underskudsbegrænsningen sker inden modregning af negativ personlig indkomst i den anden ægtefælles personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 4, 1. pkt.

Ejes en virksomhed af den ene ægtefælle, mens underskuddet fratrækkes hos den anden ægtefælle, der driver virksomheden, skal gældseftergivelse, der ikke er anvendt til underskudsnedsættelse hos ejerægtefællen, anvendes til underskudsnedsættelse hos den anden ægtefælle, jf. PSL § 13 a, stk. 2.

• enten den betalte udenlandske skat af den udenlandske indkomst (fuld credit),
• eller den del af den beregnede danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst (almindelig credit).

LL § 33 gælder

• kun indkomstskatter

ikke med hensyn til lønindkomst, der er omfattet af LL § 33 A og 33 C.

Hvis en skatteyder har betalt skat i udlandet af en i udlandet (samt Grønland og Færøerne) erhvervet indkomst, har vedkommende krav på et nedslag svarende til:

• den i udlandet betalte skat - dog højst
• den forholdsmæssige andel af den danske skat, som falder på den udenlandske indkomst.

Beregningen sker efter creditmetoden. Nedslaget må ikke blive større end det skattebeløb, som det pågældende andet land efter en eventuel overenskomst har et ubetinget krav på, jf. LL § 33, stk. 2 (hvis et land opkræver 25 % skat af aktieudbytte, men kun må beskatte aktieudbytte med 15 % i henhold til en DBO, må der kun gives nedslag efter LL § 33 med 15 %, uanset om de resterende 10% bliver refunderet fra det pågældende udland eller ej).

I overensstemmelse med LL § 33 nedsættes CFC-skat med den skat, som det udenlandske selskab har betalt af CFC-indkomsten. CFC-beskatning for personer er beskrevet under pkt. 8 i cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997 om international beskatning.

Den udenlandske indkomst skal opgøres efter danske regler. Udenlandske skatter kan ikke fratrækkes. Der gælder dog en særlig regel for aktieudbytte fra Malaysia, jf. cirk 1997-15 af 26. maj 1997.

I lempelsesbrøkerne består tælleren af den udenlandske indkomst og nævneren af den samlede indkomst (globalindkomsten), jf. nærmere nedenfor. Brøken må have en værdi mellem 0 og 1. Hvis værdien er større end 1, ville der ellers blive beregnet lempelse med mere end den beregnede skat.

Den lempelsesberettigede udenlandske indkomst skal som hovedregel reduceres med de fradrag, der knytter sig direkte til erhvervelsen af den udenlandske indkomst, det såkaldte nettoprincip, jf. LL § 33 F.

Det i LL § 33 F omhandlede nettoprincip finder anvendelse i alle tilfælde, hvor der skal beregnes nedsættelse af dansk skat i henhold til en DBO eller LL § 33.

Nettoprincippet gælder alle arter af udenlandsk indkomst, dvs. også for så vidt angår udenlandske rente-, udbytte- og royaltyindtægter, uanset om de pågældende indtægter hidrører fra erhvervsmæssig virksomhed eller ikke.

Konsekvenserne ved anvendelse af nettoprincippet kan vises ved nedenstående eksempel.

Beregning af lempelsen sker i alle tilfælde ud fra nedenstående generelle formel, jf. i øvrigt D.4:

I dette eksempel bliver tælleren i brøken således negativ [(-175.000 kr. / 225.000 kr.) x beregnet skat], og der beregnes derfor ikke lempelse. Virkninger af nettoprincippet er således, at der ikke beregnes lempelse i det omfang, de fradrag, der vedrører den udenlandske indkomst, overstiger den udenlandske indkomst.

Hvis en udgift ikke kan henføres til enten den danske eller den udenlandske del af en indkomst, skal udgiften fordeles efter forholdet mellem den danske og den udenlandske skattepligtige bruttoindkomst, jf. LL § 33 F, stk. 2. Dette kan f.eks. være tilfældet med fagforeningskontingent.

Det ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten. Det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i nogen nedslagsbrøks tæller. 

Lempelse for udenlandsk indkomst efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6, 6a, 7, 8a og 8b.

Det vil sige, at der beregnes en lempelse i bundskat, mellemskat, topskat, skat af aktieindkomst og CFC-skat afhængigt af hvilke beregningsgrundlag, de udenlandske indkomster indgår i. Om beregning af bundskat m.v., se afsnit B.

Hvis der er flere indkomster fra samme land, skal lempelsesberegningen ske samlet. Lempelsesberegningen skal dog ske særskilt for hver indkomst, hvis der skal lempes efter forskellige metoder eller - i tilfælde af creditlempelse - hvis indkomsten i det pågældende land er blevet særskilt kildebeskattet.

Hvis der er indkomst fra forskellige lande, skal lempelsesberegningerne foretages for hvert enkelt land for sig.

Det er alene de udenlandske indkomstarter, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som medtages ved lempelsesberegningen.

Den udenlandske skattepligtige indkomst, personlige indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst opgøres efter danske regler.

Fradrag i forbindelse med den udenlandske indkomsterhvervelse skal fragå i den udenlandske indkomst (nettoprincippet).

Udgangspunktet for lempelsesberegningerne i de følgende eksempler er de brøker, der er angivet. Uanset lempelsesmetode (exemption eller credit) skal der beregnes et lempelsesbeløb svarende til den del af den samlede beregnede danske skat (for hver skatteart), der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Den udenlandske indkomst, som indgår i lempelsesberegningen for hhv. bund-, mellem- og topskat, dvs. indgår i brøkens tæller, begrænses til den personlige indkomst respektive positive kapitalindkomst, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skatteart. I de følgende eksempler anføres der således en personlig indkomst vedr. statsskat respektive en positiv kapitalindkomst vedr. statsskat (dvs. beregningsmæssige indkomster). Med hensyn til lempelse i topskat vedrørende udenlandsk personlig indkomst gælder særligt, at ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, i denne forbindelse lægges til den udenlandske personlige indkomst, i det omfang sådanne pensionsindskud mv. relaterer sig til den omhandlede udenlandske personlige indkomst, og at summen heraf begrænses til summen af personlig indkomst vedr. statsskat og summen af indskud efter PBL § 16, stk. 1, jf. eksempel 58.

Fremførsel af underskud
Hvis en skatteyder, som i år 1 havde en negativ skattepligtig indkomst, og som i år 2 f.eks. har såvel positiv dansk som positiv tysk indkomst, er der ikke hjemmel til ved exemptionsberegningen at bortse fra indtægter eller fradrag. Indkomstopgørelsen for år 2 skal foretages således:

Hvad angår amts-, kommune- og kirkeskat skal skatteberegningen derfor foretages således, at nedslagsbrøken bliver:

vedrørende bundskat, dvs. at nedslag for bundskatten udgør 7.106,00 x 116.000/166.000 = 4.965,64. Bundskat efter nedslag er således 7.106,00 - 4.965,64 = 2.140,36.

Nedenstående vises eksempler på lempelsesberegning ved anvendelse af exemptionsmetoden.

Nedslag i bundskat beregnes som:

Den skat, som indgår i beregningen, er skatten efter fradrag af eventuel skatteværdi af underskud i skattepligtig indkomst, jf. PSL § 13, stk. 1 og 2, og fradrag af skatteværdi af personfradrag, jf. PSL § 9 mv., samt fradrag for negativ kapitalindkomst, jf. PSL § 25 a.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om indkomster vedr. statsskat.

Eksempel 55. Nedslag i bundskat. Samlede ligningsmæssige fradrag overstiger 80.000 kr.
1. Personlig indkomst, dansk	93.000
2. Personlig indkomst, udenlandsk	241.000
3. Kapitalindkomst, dansk	-30.000
4. Kapitalindkomst, udenlandsk	100.000
5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)	10.000
6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst	71.000
7. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(2)	334.000
8. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (3)+(4)	70.000
9. Beregningsgrundlag for bundskat: (7)+(8)-[(5)+(6)-80.000]	403.000
10. Bundskat: 5,5% af (9)	22.165,00
11. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.800	2.024,00
12. Bundskat efter personfradrag: (10)-(11)	20.141,00
Beregning af nedslag:
13. Beløb til fradrag i (2) før lempelse, jf. LL § 33 F: [(6)/((5)+(6))] x [(5)+(6)-80.000] = (71.000 / 81.000) x 1.000 = 876,54	876,54
14. Udenlandsk personlig nettoindkomst: (2)-(13) = 240.123,46, der kan rummes i (7)	240.123,46
15. Udenlandsk kapitalindkomst (4), der kan rummes i (8)	70.000
16. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (12)x(14)/(9)	12.000,81
17. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst: (12)x(15)/(9)	3.498,44
18. Bundskat efter nedslag: (12)-(16)-(17)	4.641,75

Særskilte beregninger for indkomstarterNår der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller. Har den skattepligtige f.eks. en udenlandsk lønindkomst og en særskilt beskattet renteindkomst, beregnes den maksimale creditlempelse herefter som:

Hvis kapitalindkomsten fra udlandet i eksempel 54 bliver beskattet med 0 kr. i udlandet, skal der ske særskilte beregninger således:

Nedslag for udenlandsk lønindkomst udgør 6.816,24 kr. og beregnes som:

Nedslag for udenlandsk kapitalindkomst udgør 3.383,95 kr. og beregnes som:

der imidlertid bortfalder, da der ikke er betalt skat af kapitalindkomsten i udlandet.

Bundskat efter nedslag:

14.696,00 - 6.816,24 = 7.879,76

Nedslag i mellemskat beregnes som:

Den mellemskat, der indgår i beregningen, er mellemskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v.

Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, der indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om indkomster vedr. statsskat.

Hvis der skal foretages særskilt beregning af lempelsen, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, jf. som anført vedrørende beregning af nedslag i bundskat. Nedenfor er vist eksempel på beregning af nedslag i mellemskat.

Nedslag i topskat beregnes som:

Den topskat, der indgår i beregningen, er topskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v.

Hvis topskatten er nedsat på grund af nedslag for skatteloftet, er det den nedsatte topskat, som indgår i beregningen.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om indkomster vedr. statsskat mm.

Eksempel 58. Nedslag i topskat. Indskud på kapitalpensionsordninger.
1. Personlig indkomst, dansk	93.000
2. Indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning, vedr. dansk indkomst	5.000
3. Personlig indkomst, udenlandsk	170.000
4. Indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning, vedr. udenlandsk indkomst	2.000
5. Indskud på privattegnet kapitalpensionsordning, jf. PBL § 16, stk. 1	12.000
6. Kapitalindkomst, dansk	-30.000
7. Kapitalindkomst, udenlandsk	100.000
8. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)	10.000
9. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst	11.000
10. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(3)-(5)	251.000
11. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (6)+(7)	70.000
12. Beregningsgrundlag for topskat: (10)+[(2)+(4)+(5)]+(11)	340.000
13. Topskat: 15% af [(12)-304.800]	5.280,00
Beregning af nedslag:
14. Udenlandsk personlig indkomst plus relateret indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning [(3)+(4)], der kan rummes i [(12)-(11)]	172.000
15. Udenlandsk kapitalindkomst (7), kan rummes i (11)	70.000
16. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (13)x(14)/(12)	2.671,06
17. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst : (13)x(15)/(12)	1.087,06
18. Topskat efter nedslag: (12)-(16)-(17)	1.521,88

Nedslag i amts-, kommune og kirkeskat beregnes som:

Den skat, der indgår i beregningen, er skatten efter fradrag af skatteværdien af personfradrag samt eventuelt fradrag for negativ kapitalindkomst, jf. PSL § 25 a, i det omfang sidstnævnte fradrag ikke kan rummes i statsskatter.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for skatten, dvs. i den skattepligtige indkomst.

Når der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i den skattepligtige indkomst, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, dvs. efter samme princip som anført under D.4.2 om beregning af nedslag i bundskat.

Nedslag i aktieskat beregnes som:

Den aktieskat, der indgår i beregningen, er aktieskatten efter evt. modregning af resterende skatteværdi af personfradrag m.v. Der kan ikke gives større nedslag end kildestaten er berettiget til efter en DBO.

CFC-skat indgår i slutskatten og beregnes med 30% af CFC-indkomsten. CFC-skat nedsættes ikke med skatteværdi af evt. underskud eller evt. resterende skatteværdi af personfradrag, men CFC-skat nedsættes med den underliggende udenlandske selskabsskat. Nedslaget beregnes således som denne selskabsskat.

CFC-indkomst indgår ikke i AM-bidragsgrundlaget (og kan ikke være negativ). CFC-indkomst opgøres og behandles for hver sambeskattet ægtefælle for sig og kun for fuldt skattepligtige.

Ved lov nr. 1284 af 20. december 2000 blev der - for at imødegå dobbeltbeskatning - med virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2001 eller senere, indført en tilbagebetalingsordning af CFC-skat for de tilfælde, hvor de samlede betalte udenlandske skatter sammen med de samlede betalte CFC-skatter skulle komme til at overstige den danske skat på CFC-indkomsten, jf. LL § 16 H, stk. 4.

Har den skattepligtige, der er omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, skattepligtig indkomst, hvori der indgår aktieudbytte efter LL § 16 A fra selskaber, hvis aktier er omfattet af ABL § 2 a, og som er eller har været hjemmehørende i udlandet, kan der eftergives en del af skatten, jf. LL 33 G.

Denne særlige eftergivelsesregel vedrører udenlandske udbytter, der ikke beskattes som aktieindkomst, men som kapitalindkomst.

Det følger af bestemmelsen, at skatteyder kan få eftergivet en del af skatten, hvis der indgår udbytte beskattet som kapitalindkomst i skatteyders skattepligtige indkomst.

Det beløb, der kan eftergives, er maksimeret til det beløb, hvormed summen af

• det beløb, som det udbyttegivende selskab har udredet i skat af den del af indkomsten, der ligger til grund for udbyttet, og
• det beløb, som den skattepligtige har udredet i skat af den til udbyttet svarende del af indkomsten,

• det beløb, der skulle have været udredet i skat af henholdsvis det udbyttegivende selskab og den skattepligtige, såfremt det udbyttegivende selskab skulle have været beskattet her i landet af den til grund for udbyttet liggende indkomst.

Hvis der er indgået en DBO med den stat, hvor det udbyttegivende selskab er hjemmehørende, kan der dog ikke ved opgørelsen af det beløb, der kan eftergives, indregnes større skattebeløb end de, som den pågældende stat ubetinget har krav på at modtage efter overenskomsten. Eftergivelsesreglen er beskrevet i skm. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 5.5, til LL. Eftergivelsen kan ske ved ansøgning til de regionale told- og skattemyndigheder respektive Københavns og Frederiksbergs skatteforvaltninger, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsen. Eksempel 62 viser, hvorledes eftergivelsesbeløbet beregnes.

Da den beregnede skat ved beskatning af selskabet i Danmark ville være lavere end den beregnede skat ved beskatning af selskabet i udlandet, vil der kunne ske en eftergivelse af skatten på 56.000,00 kr. - 53.740,00 kr. = 2.260,00 kr. (ud over creditlempelsen på 4.000,00 kr.).

Driver den skattepligtige selvstændig erhvervsvirksomhed i virksomhedsordningen, skal der tillige beregnes lempelse for virksomhedsskatten. Lempelserne beregnes efter alle metoderne med udgangspunkt i den brøk, der i generel form ser således ud:

Når lempelsen er beregnet, må man i credit tilfældene herefter se, om den udenlandske skat eventuelt er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er det mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med. Er der tale om virksomhedsindkomst, og indgår der i virksomhedsindkomsten såvel udenlandske som danske indkomster, opgøres den udenlandske indkomst som den del af den skattepligtige virksomhedsindkomst, der kan henføres til den udenlandske virksomhed. Den ovenfor anførte brøk ser herefter således ud:

Lempelse efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6-8 a. Desuden beregnes en lempelse for virksomhedsskatten.

Når der udelukkende er tale om udenlandske indkomster fra samme land, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne følgende brøker:

A. Beregning af nedslag i kommunale skatter

Med kommunale skatter menes i brøken kommunale skatter fratrukket skatteværdi af personfradrag. Med skattepligtig hævning menes i brøken hævning af årets overskud efter AM/SP-bidrag.

B. Beregning af nedslag i bundskat

Med bundskat menes i brøken bundskat efter fratrukket skatteværdi af personfradrag vedrørende bundskat. Med skattepligtig hævning menes i brøken hævning af årets overskud efter AM/SP-bidrag.

C. Beregning af nedslag i mellemskat

Med mellemskat menes i brøken mellemskat fratrukket eventuel resterende skatteværdi af personfradrag.

D. Beregning af nedslag i topskat

Med topskat menes i brøken topskat - eventuelt resterende skatteværdi af personfradrag. Med skattepligtig hævning menes hævning af årets overskud til beskatning som personlig indkomst efter AM/SP-bidrag og tillagt hævning af årets kapitalafkast, i det omfang dette indgår i topskattegrundlaget.

E. Beregning af nedslag i virksomhedsskat

Ved opgørelsen af den udenlandske indkomst, der skal lempes for, tages der hensyn til den del af den udenlandske
indkomst, der indgår i beregningen af de personlige indkomstskatter.

RentekorrektionDet er uden betydning for lempelsesspørgsmålet, om rentekorrektionen indgår i virksomhedsindkomsten eller i den personlige indkomst, da den lempelsesberettigede udenlandske indkomst opgøres efter danske indkomstopgørelsesregler. Rentekorrektionen er en del af den danske opgørelse af den udenlandske indkomst, hvorfor den inkluderes i den lempelsesberettigede indkomst. Det fremgår ikke af VSL § 11, hvordan rentekorrektionen skal fordeles mellem den danske og den udenlandske virksomhed. Rentekorrektionen skal modvirke, at der opnås fuldt fradrag for private renteudgifter. Det er derfor i overensstemmelse med rentekorrektionens formål, såfremt denne fordeles efter nettorenteudgifterne forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster, der er skattepligtige efter KGL. Den del af rentekorrektionen, der henføres til den udenlandske virksomhed, skal svare til den del af de samlede nettorenteudgifter (forhøjet med fradragsberettigede kurstab og nedsat med skattepligtige kursgevinster), der henføres til den udenlandske virksomhed. Ved at anvende nettorenteudgifterne som fordelingsnøgle opnås, at korrektionen sker, hvor der er givet fradragsret for renteudgifterne, jf. TfS 1997, 830 (skm).

Til belysning af lempelsesberegningerne, når den skattepligtige har udenlandsk indkomst, der indgår i en virksomhed omfattet af PSL eller VSL, vises nedenfor eksempler 63-66.

Lempelsesberegningerne foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 30.953,27 kr. og beregnes som:

Lempelse i bundskat er 6.336,70 kr. og beregnes som

Lempelse i mellemskat udgør 3.446,81 kr. og beregnes som

Lempelse i topskat udgør 6.590,43 kr. og beregnes som

Samlet lempelse udgør således 47.327,21 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget.

^{6) Der skal ikke betales AM/SP-bidrag af den udenlandske del, derfor fratrækkes en forholdsmæssig del af kapitalafkastet og opsparet overskud inkl. virksomhedsskat, jf. AMFL § 10, stk. 2-3.}

Lempelsesberegningerne foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 25.524,95 kr. og beregnes som:

Lempelse i bundskat er 4.376,20 kr. og beregnes som

Lempelse i mellemskat udgør 1.332,70 kr. og beregnes som

Lempelse i topskat udgør 1.319,57 kr. og beregnes som

Lempelse i virksomhedsskat udgør 10.714,50 kr. og beregnes som

Samlet lempelse udgør således 43.267,92 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget. Indgår der i beregningsgrundlaget beløb, der er overført fra en virksomhed omfattet af VSL, anses en andel heraf at hidrøre fra udlandet. Andelen bestemmes for alle skatter som forholdet mellem den udenlandske virksomhedsindkomst og virksomhedens samlede overskud.

Lempelsesberegningen foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat er 26.254,84 kr. og beregnes som

Lempelse i bundskat er 4.002,57 kr. og beregnes som

Lempelse i mellemskat er 2.060,68 kr. og beregnes som

Lempelse i topskat er 3.803,49 kr. og beregnes som

Lempelse i virksomhedsskat er 10.714,50 kr. og beregnes som

Den samlede lempelse er således 46.836,08 kr. og er en exemptionslempelse.