Indholdsfortegnelse
Beregning af personlige indkomstskatter m.v. 2004
     Forkortelser
     A Indkomstopgørelsen
          A.1 Skattepligtig indkomst
          A.2 Personlig indkomst
          A.2.1 Fradrag i personlig indkomst
          A.2.2 Arbejdsmarkedsbidrag og særlig pensionsopsparing
          A.3 Kapitalindkomst
               A.3.1 Fradrag i kapitalindkomst
          A.4 Ligningsmæssige fradrag
          A.5 Aktieindkomst
          A.6 Ægtefællers indkomstopgørelse
               A.6.1 Samlevende ægtefæller
               A.6.2 Samlivets betydning for skatteberegningen
     B Beregning af personlige indkomstskatter - PSL §§ 5-8b og ejendomsværdiskat
          B.1 Indledning
               B.1.2 Klageadgang
          B.2 Beregning af indkomstskatter til staten
               B.2.1 Enlige personer
               B.2.2 Gifte personer
               B.2.3 Amtskommunal/kommunal indkomstskat og kirkeskat
          B.3 Skat af aktieindkomst
               B.3.1 Aktieindkomst under progressionsgrænsen
               B.3.2 Aktieindkomst over progressionsgrænsen
               B.3.3 Negativ aktieindkomst
               B.3.4 Samlevende ægtefæller
          B.4 Personfradrag
               B.4.1 Fuldt skattepligtige
               B.4.2 Samlevende ægtefæller
               B.4.3 Skatteværdi af personfradrag
               B.4.4 Begrænset skattepligtige m.v.
          B.5 Omregning af delårsindkomst til helårsindkomst
          B.6 Skatteloftet
          B.7 Eksempler på beregning af personlige indkomstskatter
               B.7.1 Skatteberegning for enlige
               B.7.2 Skatteberegning for gifte personer
          B.8 Beregning af ejendomsværdiskat
               B.8.1 Indledning
               B.8.2 Hvem skal betale ejendomsværdiskat?
               B.8.3 Hvilke ejendomme er omfattet af ejendomsværdiskatteloven?
               B.8.4 Beregningsgrundlag
               B.8.5 Ejendomsværdiskattesats
               B.8.6 Nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat
                    B.8.6.1 Nedslag for flytning m.v.
                    B.8.6.2 Nedslag for ejendomme erhvervet senest 1. juli 1998
                         B.8.6.2.1 Ejere senest 1. juli 1998
                         B.8.6.2.2 Standardnedslag vedrørende ejendommen
                         B.8.6.2.3 Bortfald af nedslag
                    B.8.6.3 Pensionistnedslag
                    B.8.6.4 Stigningsbegrænsning
                         B.8.6.4.1 Stigningsbegrænsning for pensionister m.v.
                         B.8.6.4.2 Stigningsbegrænsning for ikke pensionister m.v.
                         B.8.6.4.3 Oversigt over sammenligningsgrundlag
                         B.8.6.4.4 Bortfald af stigningsbegrænsningsreglerne
                         B.8.6.4.5 Fastlåst stigningsbegrænsning
                    B.8.6.5 Reduktion af pensionistnedslaget
               B.8.7 Helårsejendomsværdiskat
               B.8.8 Udenlandske ejendomme
               B.8.9 Sameje
               B.8.10 Dødsfald
               B.8.11 Negativ ejendomsværdiskat
               B.8.12 Eksempel på beregning af ejendomsværdiskat
     C Underskud. Anvendelse og fremførsel
          C.1 Indledning
          C.2 Underskudsreglerne i PSL § 13
               C.2.1 Underskud i skattepligtig og personlig indkomst
                    C.2.1.1 Underskud i skattepligtig indkomst - enlige personer
                    C.2.1.2 Underskud i skattepligtig indkomst - samlevende ægtefæller
               C.2.2 Underskud i personlig indkomst
               C.2.3 Generelt om underskud
          C.3 Underskud i skattepligtig indkomst
               C.3.1 Indledning
               C.3.2 Enlige
                    C.3.2.1 Modregning i statsskatter
                    C.3.2.2 Fremførsel af resterende underskud
                    C.3.2.3 Anvendelse af fremført underskud
                    C.3.2.4 Anvendelse af årets underskud og fremført underskud
               C.3.3 Underskud - ægtefælle
                    C.3.3.1 Modregning i ægtefælles skattepligtige indkomst
                    C.3.3.2 Modregning i ægtefælles statsskatter
                    C.3.3.3 Fremførsel af resterende underskud - ægtefæller
                    C.3.3.4 Anvendelse af fremført underskud - ægtefæller
                    C.3.3.5 Bortseelse fra udenlandsk personlig indkomst - PSL § 13, stk. 5
          C.4 Underskud i personlig indkomst
               C.4.1 Indledning
               C.4.2 Underskud i personlig indkomst - enlige
                    C.4.2.1 Modregning i kapitalindkomst
                    C.4.2.2 Fremførsel af resterende underskud
                    C.4.2.3 Anvendelse af fremført underskud
               C.4.3 Underskud i personlig indkomst - ægtefælle
                    C.4.3.1 Underskud modregnes i ægtefællens positive personlige indkomst
                    C.4.3.2 Modregning i kapitalindkomst
                    C.4.3.3 Anvendelse af tidligere års underskud i personlig indkomst
                    C.4.3.4 Bortseelse fra udenlandsk personlig indkomst - PSL § 13, stk. 5
          C.5 Negativ aktieindkomst
               C.5.1 Modregning i slutskat
               C.5.2 Samlet negativ aktieindkomst - enlige
               C.5.3 Samlet negativ aktieindkomst - ægtefæller
          C.6 Underskud - Virksomhedsskatteloven
               C.6.1 Indledning
               C.6.2 Virksomhedsunderskud
                    C.6.2.1 Virksomhedsordningen
                         C.6.2.1.1 Modregning af underskud i opsparet overskud - VSL § 13, stk. 1
                         C.6.2.1.2 Modregning af underskud i positiv nettokapitalindkomst - VSL § 13, stk. 2
                         C.6.2.1.3 Modregning af underskud i personlig indkomst - VSL § 13, stk. 4
                         C.6.2.1.4 Modregning i skattepligtig indkomst - VSL § 13, stk. 4
                         C.6.2.1.5 Modregning i beregningsgrundlag for AM/SP-bidrag
                         C.6.2.1.6 Fradrag af kapitalpensionsbidrag ved underskud
                         C.6.2.1.7 Bortseelse fra underskud
                    C.6.2.2 Kapitalafkastordningen
          C.7 Underskudsbegrænsning
               C.7.1 Indledning
               C.7.2. Underskudsbegrænsning ved tvangsakkord, frivillig akkord og gældssanering
               C.7.3 Underskudsbegrænsning ved konkurs
     D Udenlandsk indkomst og nedslag for udenlandsk skat
          D.1 Indledning
          D.2 Lempelsesmetoder
               D.2.1 Exemptionslempelse (ny metode)
               D.2.2 Exemptionslempelse (gammel metode)
               D.2.3 Creditlempelse
               D.2.4 Lempelse efter LL § 33 (credit)
               D.2.5 Lempelse efter LL § 33 A, stk. 1 (exemption)
               D.2.6 Halv lempelse efter LL § 33 A, stk. 3 (exemption)
          D.3 Indkomstopgørelsen - nettoprincippet
          D.4 Lempelsesberegning
               D.4.1 Indledning
               D.4.2 Beregning af nedslag i bundskat
               D.4.3 Beregning af nedslag i mellemskat
               D.4.4 Beregning af nedslag i topskat
               D.4.5 Beregning af nedslag i amts-, kommune - og kirkeskat
               D.4.6 Beregning af nedslag i aktieskat
               D.4.7 Beregning af nedslag i CFC-skat
               D.4.8 Beregning af eftergivelse efter LL § 33 G
               D.4.9 Lempelse og virksomhedsindkomst
                    D.4.9.1 Beregning af lempelse ved selvstændig erhvervsvirksomhed
                    D.4.9.2 Eksempler på lempelsesberegning
                    D.4.9.3 Virksomhedsindkomst, lempelse og bortseelse fra underskud
     E Skatteberegning ved dødsfald
          E.1 Indledning
          E.2 Indkomstopgørelsen
               E.2.1 De selvstændige skattesubjekter
               E.2.2 Dødsboer, der er fritaget for beskatning
               E.2.3 Mellemperiodens skattepligtige indkomst
               E.2.4 Indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden
          E.3 Skatteberegning for dødsboer
               E.3.1 Skattefritagne dødsboer
                    E.3.1.1 Forskudsskattens endelighed
                    E.3.1.2 Afsluttende skatteansættelse
                    E.3.1.3 Selvangivelsesfrister
                    E.3.1.4 Mellemperiodeskatteberegning
               E.3.2 De ikke skattefritagne dødsboer
                    E.3.2.1 Bobeskatningsperiode-skatteberegning
          E.4 Skatteberegning for den efterlevende ægtefælle
               E.4.1 Efterlevende og skiftede boer
               E.4.2 Efterlevende og uskiftede boer m.v.
               E.4.3 Boudlæg uden skiftebehandling
     F Forskudsskatteberegning
          F.1 Indledning
          F.2 Opkrævning af indkomstskatter mv.
               F.2.1 Indkomstarter
                    F.2.1.1 Indkomster, der anses som A-indkomst
                    F.2.1.2 Indkomster, der ikke anses som A-indkomst
                    F.2.1.3 Udbetaling af A-indkomst
               F.2.2 Skattekort m.v.
                    F.2.2.1 Forskudsregistrering
               F.2.3 Grundlag for skattekortberegning
          F.3 Forskudsskatteberegning
               F.3.1 AM-/SP-grundlag og A-indkomst
               F.3.2 Beregning af den samlede forskudsskat
               F.3.3 Beregning af skattekort og B-skat for hele året
                    F.3.3.1 Beregning af trækprocent
                    F.3.3.2 Beregning af bruttotrækprocent
                    F.3.3.3 Beregning af skattekortfradrag
                    F.3.3.4 Beregning af frikort
                    F.3.3.5 Beregning af B-skat
               F.3.4 Beregning af skattekort og B-skat i løbet af året
     G Renteberegning
          G.1 Indledning
          G.2 Overskydende skat og restskat
               G.2.1 Rentegodtgørelse, procenttillæg og procentgodtgørelse
               G.2.1.1 Rentegodtgørelse
               G.2.1.2 Procenttillæg
               G.2.1.3 Procentgodtgørelse
          G.3 Renteberegning ved ansættelsesændringer
               G.3.1 Forrentning ved forhøjelse af skatteansættelsen
               G.3.2 Forrentning ved nedsættelse af skatteansættelsen
               G.3.3 Forrentning ved overskydende skat eller yderligere overskydende skat
               G.3.4 Forrentning ved ændring i opgørelsen af AM-bidrag
          G.4. Eksempel på renteberegning
          G.5. Særlige regler for renteberegning ved ansættelsesændringer - selskabstømmersager m.v.
               G.5.1 Selskabstømmersager m.v.
                    G.5.1.1 Nedsættelse af skatteansættelsen
                    G.5.1.2 Efterfølgende forhøjelse af skatteansættelsen

Beregning af personlige indkomstskatter m.v. 2004
Dato for offentliggørelse
06 May 2004 12:40
Forkortelser

AL = Afskrivningsloven

ABL = Aktieavancebeskatningsloven

AMFL = Arbejdsmarkedsfondsloven

AM-bidrag = Arbejdsmarkedsbidrag (lønmodtagerbidrag og arbejdsgiverbidrag)

bek. = bekendtgørelse

DBO = Dobbeltbeskatningsoverenskomster

DBSL = Dødsboskatteloven

DSL = Dødsboskifteloven

EVSL = Ejendomsværdiskatteloven

FBL = Fondsbeskatningsloven

KSL = Kildeskatteloven

KKSL = Konkursskatteloven

KGL = Kursgevinstloven

LL = Ligningsloven

LR = Ligningsrådet

LSR = Landsskatteretten

PBL = Pensionsbeskatningsloven

OKL = Opkrævningsloven

PSL = Personskatteloven

SEL = Selskabsskatteloven

SP= Særlig pensionsopsparing

SSL = Skattestyrelsesloven

SL = Statsskatteloven

TfS (fx 1994,438) = Tidsskrift for Skatter og Afgifter, årgang og løbenr.

skd. cirk. = Skattedepartementet cirkulære med nr. og dato

skm. cirk. = Skatteministeriet, departementets cirkulære med nr. og dato

SKM = afgørelse fra Skatteministeriet m.v offentliggjort på www.Toldskat.dk

TSS-cirk. (fx 1991-12) = Told- og Skattestyrelsens cirkulære, årgang og nr.

Henvisninger til andre afsnit i Ligningsvejledningen sker ved angivelse af det pågældende afsnits punktbetegnelse, fx.
A.A.1.2, som er en henvisning til vejledningens Almindelige del.

Ligningsvejledningen er opdelt i fem bind:

  • LVA = Almindelig del
  • LVE = Erhvervsdrivende
  • LVS = Aktionærer og Selskaber
  • LVB = Beskatning ved dødsfald
  • LVD = Dobbeltbeskatning

Ny tekst starttekst m.v.Ny tekst slut = ændring i satser m.v. i forhold til tidligere vejledning

A Indkomstopgørelsen
A.1 Skattepligtig indkomst
Den skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter SL §§ 4-6. SL's indkomstbegreb bygger på et nettoindkomstprincip, hvorefter det er bruttoindkomsten med fradrag af de udgifter, der i årets løb er afholdt for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, som skal beskattes. SL §§ 4-6 er i det væsentlige udtryk for dansk skatterets hovedregler om opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det følger af SL § 4 og § 6, at den skattepligtige indkomst er differencen mellem på den ene side de skattepligtige bruttoindtægter, jf. SL § 4, og på den anden side de fradragsberettigede bruttoudgifter, jf. SL § 6. Den skattepligtige indkomst er altså en nettoindkomst.

SL § 4 opstiller den almindelige hovedregel for, hvad der henregnes til bruttoindkomsten. Alle indtægter såvel engangsindtægter som tilbagevendende indtægter skal medregnes ved indkomstopgørelsen. Det er således principielt uden betydning, om indtægten er resultat af positive indkomstbestræbelser eller en uventet erhvervelse f.eks. en gevinst eller gave.

Bestemmelsen er ikke en udtømmende opremsning af, hvilke arter af indkomsterhvervelser der kan henføres til bruttoindkomsten. Skattepligten omfatter som udgangspunkt alle erhvervelser af økonomisk værdi. Det er derfor uden betydning, om indtægten fremtræder i form af penge eller andet aktiv af økonomisk værdi. Som en undtagelse fra § 4 opregnes i § 5 en række indtægter, der ikke er skattepligtige, selv om dette måtte følge af § 4. Herudover indeholder den øvrige skattelovgivning samt praksis undtagelser til § 4.
A.2 Personlig indkomst

De indtægter, der indgår i den skattepligtige indkomst, opdeles i personlig indkomst og kapitalindkomst, jf. PSL § 2. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, jf. PSL §§ 4a og 4b. De udgifter, der fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, kan tillige fratrækkes ved opgørelsen af den personlige indkomst eller kapitalindkomsten, når dette udtrykkeligt er bestemt.

Den personlige indkomst omfatter al skattepligtig indkomst, der ikke skal medregnes i kapitalindkomsten, jf. PSL § 3, stk. 1. Personlig indkomst vil først og fremmest omfatte:

  1. lønindkomst, honorarer o.lign., 
  2. indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed, 
  3. private og sociale pensionsindtægter, 
  4. løbende udbetalinger og rateudbetalinger fra pensionsordninger, der er almindeligt indkomstskattepligtige efter PBL, 
  5. arbejdsløshedsdagpenge, sygedagpenge, efterløn m.v., 
  6. kontanthjælp,
  7. underholdsbidrag og andre løbende ydelser,
  8. uddannelsesstøtte o.lign., 
  9. fortjeneste ved førstegangsafståelse af visse ejerlejligheder,
  10. genvundne afskrivninger, der indgår i den skattepligtige almindelige indkomst, dog undtaget indkomst fra virksomheder omfattet af PSL § 4, nr. 10, 12, 13, og 
  11. fortjeneste eller tab ved afståelse af goodwill m.v.

Anden skattepligtig indtægt, der ikke er kapitalindkomst, aktieindkomst eller CFC-indkomst, er ligeledes personlig indkomst.

Selvstændig virksomhed
Indtægt ved selvstændig virksomhed er personlig indkomst. Det er uden betydning, om der foreligger aktiv eller passiv erhvervsvirksomhed. Dog henføres indkomst ved visse passive virksomheder, f.eks. anparter, mindre udlejningsvirksomheder m.v. og udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe, som omhandlet i PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, til kapitalindkomst. Hvis en selvstændig erhvervsdrivende benytter sig af adgangen til at vælge virksomhedsordningen, jf. VSL afsnit I, eller kapitalafkastordningen, jf. VSL afsnit II, er det kun den del af overskuddet, der overføres fra virksomheden til den skattepligtige selv, der er personlig indkomst. En del af overskuddet i virksomheden betragtes som kapitalafkast, der beregnes efter særlige regler og medregnes til kapitalindkomsten i det omfang, det overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse for indkomståret. Den del af overskuddet, der ikke overføres til den erhvervsdrivende, men opspares i virksomheden, beskattes med en foreløbig virksomhedsskat på 30 pct., jf. VSL § 10, stk. 2, eller foreløbig konjunkturudligningsskat, jf. VSL § 22b, stk. 2. Først når det opsparede overskud senere udtages af virksomheden, beskattes det med tillæg af den tilhørende virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat som personlig indkomst. Ved skatteberegningen fradrages den foreløbige virksomhedsskat i slutskatten. Ved opgørelsen af den personlige indkomst kan fradrages visse nærmere afgrænsede udgifter, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 1-11. Sædvanligvis vil det for selvstændige erhvervsdrivende være tale om udgifter, der medgår til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, f.eks. lønudgifter, vareindkøb og skattemæssige afskrivninger (efter såvel AL som SL). Fradragsretten omfatter i det hele taget alle driftsomkostninger, der er fradragsberettigede efter SL § 6 a, jf. dog PSL § 3, stk. 2, nr. 1.

A.2.1 Fradrag i personlig indkomst
I PSL § 3, stk. 2, findes en udtømmende opremsning af, hvilke udgifter der kan fratrækkes i den personlige indkomst. Det drejer sig først og fremmest om erhvervsdrivendes driftsomkostninger, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder skattemæssige afskrivninger efter AL og SL. Dog med de undtagelser der er nævnt i PSL § 4, stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 8, samt LL §§ 9G og 13.

Endvidere kan befordringsudgifter, der fradrages efter LL § 9B, og AM-bidrag, SP-bidrag og obligatoriske sociale bidrag i samme omfang som nævnt i LL § 8 M, fradrages ved opgørelsen af den personlige indkomst.

Herudover kan bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. i samme omfang som det er nævnt i PBL §§ 18 og 52 trækkes fra i den personlige indkomst, jf. dog PSL § 4a, stk. 3. Dette gælder, uanset om der er tale om lønmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende, herunder de der anvender virksomhedsskatteloven.

Endelig kan tilbagebetalingspligtig skattepligtig kontanthjælp efter lov om aktiv socialpolitik, kapitel 12, fradrages, jf. LL § 8O.

Om det nærmere konkrete indhold af de udgifter, der kan fradrages i den personlige indkomst, henvises til LVA, afsnit A.C og LVE.
A.2.2 Arbejdsmarkedsbidrag og særlig pensionsopsparing

AM/SP-bidrag fragår henholdsvis bortses ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. LL § 8M og § 7L. Indtægter, der ikke udtrykkeligt er nævnt i AMFL, er ikke omfattet af AM-bidragspligten. Om de konkrete indkomstarter, hvoraf der skal betales AM-bidrag og SP-bidrag, henvises til vejledningen "Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag" for lønmodtagere. Ny tekst startVed lov nr. 302 af 30. april 2004 er bidraget til den særlige pensionsopsparing midlertidig suspenderet for 2004 og 2005, dvs. satsen er 0,0 pct.Ny tekst slut

AM-bidrag
Lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende skal betale AM-bidrag. AM-bidraget er reguleret i AMFL. AM-bidraget beregnes som 8% af det nedenfor anførte grundlag.

For personer, der er skattepligtige efter KSL § 1 af vederlag, honorarer eller anden indkomst for personligt arbejde her i landet uden for tjenesteforhold, som ikke kan henføres til selvstændig erhvervsvirksomhed, og personer, der er selvstændigt erhvervsdrivende uden for virksomhedsordningen og personer, der anvender virksomhedsordningen VSL afsnit 1, fragår AM-bidraget ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører.

Det samme gælder for personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, Grønland eller Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, stk. 1, litra a, c, g, j eller k.

Obligatoriske udenlandske sociale bidrag fragår ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst for det indkomstår, som bidraget vedrører. Dette gælder for personer, der er skattepligtige efter KSL § 1, som efter en DBO ikke er hjemmehørende i en fremmed stat, Grønland eller Færøerne, og som er omfattet af social sikringslovgivning i udlandet, jf. § 7, stk. 3 eller 4, i AMFL.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede bidrag, som den indeholdelsespligtige har beregnet og indeholdt ved udbetaling af løn, honorar m.v. vedrørende personer, der er bidragspligtige som lønmodtagere, jf. AMFL § 7, stk. 1, jf. § 8, stk. 1, samt LL § 7 L.

SP-bidrag
Den særlige pensionsopsparing beregnes som udgangspunkt med 1 % af det beregningsgrundlag, der danner grundlag for beregning af AM-bidraget, Ny tekst startdog således at satsen er 0 % for 2004 og 2005Ny tekst slut.

Den særlige pensionsopsparing skal betales fra og med det kalenderår, hvori skatteyderen fylder 17 år, og til og med det kalenderår, hvori den Ny tekst startskattepligtige fylder 65 år den 1. juli 2004 eller senereNy tekst slut.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst fragår SP-bidrag efter ATP-lovens § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1. Beregnet SP-bidrag, der er udbetalt i henhold til ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt., fragår ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke beregnede SP-bidrag, der er opkrævet efter § 17 b, stk. 1, og § 17 f, stk. 1, og indbetalt pensionsopsparing efter § 17 b, stk. 4, og § 17 f, stk. 3, i ATP-loven.

Der bortses ikke fra beregnet SP-bidrag, der er udbetalt efter ATP-lovens § 17 c, stk. 5, 2. pkt., § 17 d, stk. 3, og § 17 h, stk. 4, 2. pkt.

Bidragspligt for personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed
Personer, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed, skal betale AM-bidrag og særlig pensionsopsparing. AM-bidraget og særlig pensionsopsparing er fradragsberettiget i den skattepligtige personlige indkomst vedrørende virksomheden efter LL § 8 M, jf. PSL § 3, stk. 2, nr. 7.

Bidragspligten omfatter personer, der efter AMFL § 7, stk. 2, er hjemmehørende her i landet i det omfang, de driver selvstændig erhvervsvirksomhed, uanset om erhvervsvirksomheden eller -virksomhederne drives/udøves i Danmark eller i udlandet. Endvidere påhviler bidragspligten personer, der er hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne og driver selvstændig erhvervsvirksomhed med fast driftssted her i landet. Fra dette udgangspunkt gøres dog undtagelser gennem indskrænkninger af bidragsgrundlaget i de tilfælde, hvor der drives virksomhed m.v. i udlandet, Grønland eller Færøerne gennem et fast driftssted m.v., idet indkomst hidrørende derfra normalt ikke skal indgå i bidragsgrundlaget.

I TfS 1994, 402, har Told- og Skattestyrelsen udtalt, at udlejning af et enkelt sommerhus ikke medfører fast driftssted. En person, der boede i USA og udlejede et sommerhus i Danmark, skulle derfor ikke betale AM-bidrag af lejeindtægten.

Om opgørelsen af bidragsgrundlaget vedrørende de selvstændige erhvervsdrivende, se LVE, afsnit B.8.

A.3 Kapitalindkomst

Kapitalindkomsten omfatter en række specielt opregnede indtægter og udgifter, jf. PSL § 4. PSL § 4 er en udtømmende opremsning af, hvilke indtægter og udgifter, der skal henføres til kapitalindkomst, der således omfatter det samlede nettobeløb af de i § 4 opregnede indkomster og fradrag. Kapitalindkomst omfatter bl.a. renteindtægter og renteudgifter, skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter KGL, samt visse udlodninger fra investeringsforeninger. Der henvises til LVA, afsnit AD, for en nærmere beskrivelse af kapitalindkomst.

Selvstændig erhvervsvirksomhed i anpartsform samt udlejningsvirksomhed
Efter PSL § 4, stk. 1, nr. 10, 12 og 13, er indkomst fra visse former for selvstændig erhvervsvirksomhed kapitalindkomst. Beskatningen som kapitalindkomst er et element blandt en række særregler, der gælder for beskatningen af sådan virksomhed. Dette regelsæt betegnes anpartsreglerne, og dets anvendelsesområde omtales nærmere i LVE, afsnit F.1.

Kapitalafkast i virksomhedsordningen
Kapitalafkastet i virksomhedsordningen, jf. VSL § 7, stk. 1, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter VSL § 9. Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af virksomhedens aktiver med fradrag af gæld, beløb, der er afsat efter VSL §§ 4 og 10, stk. 1, indestående på mellemregningskontoen og beløb, der overføres fra virksomhedsordningen til privatøkonomien med virkning fra indkomstårets begyndelse. Bliver det beregnede kapitalafkast negativt, ses der bort fra kapitalafkastet. Kapitalafkastet kan ikke overstige årets skattepligtige overskud (efter fradrag af beløb, der overføres til beskatning hos en eventuel medarbejdende ægtefælle), jf. VSL § 7, stk. 1, og § 12.

Omfatter virksomhedens regnskabsperiode kortere eller længere tid end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast svarende til det antal hele hele måneder, som regnskabsperioden omfatter, jf. VSL § 7, stk. 2. Det er kun den del af det beregnede kapitalafkast, der overføres til den skattepligtige inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse for det pågældende indkomstår, der beskattes som kapitalindkomst.

Kapitalafkast i kapitalafkastordningen
Kapitalafkastet i kapitalafkastordningen, jf. VSL § 22 a, stk. 2, beregnes som kapitalafkastgrundlaget ganget med afkastsatsen efter VSL § 9.

Kapitalafkastgrundlaget er værdien ved (som hovedregel) indkomstårets begyndelse af den skattepligtiges erhvervsmæssige aktiver. Derimod indgår gæld som hovedregel ikke ved opgørelsen af kapitalafkastgrundlaget. Der gøres dog en undtagelse for så vidt angår varekreditorer m.v. Aktiver fra en virksomhed, hvor indkomsten beskattes efter anpartsreglerne indgår ikke i kapitalafkastgrundlaget. Tilsvarende gælder kontante beløb, fordringer, bortset fra fordringer erhvervet ved salg af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.), aktier eller andre finansielle aktiver, bortset fra andele i foreninger omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 3 og 4. Igangværende arbejde for fremmed regning indgår alene med nettoværdien. Værdien af igangværende arbejde for fremmed regning, varelagre og fordringer, erhvervet ved salg af varer og tjensteydelser i forbindelse hermed (varedebitorer m.v.) indgår alene i det omfang, denne værdi overstiger værdien af gæld opstået ved køb af varer og tjenesteydelser i forbindelse hermed (varekreditorer m.v.).

Kapitalafkastet kan ikke overstige den største talmæssige værdi af følgende beløb:

  1. positiv personlig nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. PSL § 3, eller
  2. negativ nettokapitalindkomst, jf. PSL § 4. Ved opgørelsen af kapitalindkomsten ses bort fra kapitalafkast efter kapitalafkastordningen og negativ kapitalindkomst, der er omfattet af anpartsreglerne.

Er den periode, hvori den skattepligtige driver selvstændig erhvervsvirksomhed, kortere eller længere end 12 måneder, beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast, svarende til det antal hele måneder, som regnskabsperioden omfatter, jf. VSL § 22a, stk. 2.

Særlig kapitalafkastberegning for aktier og anparter
Skattepligtige personer, der erhverver aktier eller anparter i et selskab, kan vælge at beregne et kapitalafkast af de erhvervede aktier eller anparter, hvis betingelserne, der er nævnt i VSL § 22c, stk. 2, er opfyldt. Kapitalafkastet fragår i den personlige indkomst og lægges til kapitalindkomsten.

 

A.3.1 Fradrag i kapitalindkomst
Kapitalindkomsten omfatter såvel positive som negative poster og fremtræder således som et nettobeløb. Ud over negative kapitalindkomstposter, f.eks. renteudgifter, kan der efter PSL § 4, stk. 2, fratrækkes omkostninger, der er medgået til at erhverve, sikre eller vedligeholde kapitalindkomsten. Visse udgifter, f.eks. depotgebyrer og boksleje, kan dog ikke fratrækkes, jf. LL § 17 C. Se LVA, afsnit A.E.
 
Indtægter og udgifter indgår i kapitalindkomsten, selv om der er tale om erhvervsmæssige indtægter og udgifter, jf. dog nedenfor. Det betyder, at f.eks. erhvervsmæssige renteudgifter indgår i kapitalindkomsten, medmindre den skattepligtige har valgt at anvende virksomhedsordningen.
 
Kapitalindtægt, der medregnes til personlig indkomst.
I visse tilfælde skal indtægter og udgifter, der normalt beskattes som kapitalindkomst, medregnes i den personlige indkomst, se LVS, afsnit S.F.
A.4 Ligningsmæssige fradrag

Ligningsmæssige fradrag fratrækkes i den skattepligtige indkomst inden skatteberegningen. Lønmodtagere m.fl. kan som udgangspunkt fradrage deres udgifter i forbindelse med udførelsen af det indtægtsgivende arbejde. SL § 6a giver hjemmel til at fratrække omkostninger, der er forbundet med den indkomstskabende aktivitet. SL § 6a forskelsbehandler ikke mellem lønmodtagere og de selvstændigt erhvervsdrivende, og de grundlæggende betingelser for fradragsret for selvstændigt erhvervsdrivende gælder derfor også for lønmodtagere. Men i praksis er lønmodtageres fradragsret begrænset efter særlige regler i bl.a. LL.

Lønmodtagere kan som udgangspunkt med lovhjemmel i LL § 9, stk. 1, kun fradrage udgifter med den del, der sammenlagt overstiger Ny tekst start4.900Ny tekst slut kr. (2004). Beløbet reguleres efter PSL § 20. Bundgrænsen gælder dog ikke for udgifter til befordring mellem bopæl og arbejdssted (LL §§ 9 C og D), kontingenter til A-kasse, efterlønsordning, fagforeninger eller fleksydelse (PBL §§ 49, 49A og LL § 13), underholdsydelser til tidligere ægtefæller og børnebidrag, gavebeløb til almenvelgørende og almennyttige foreninger m.v. og indskud på etableringskonto. Visse særlige lønmodtagergrupper kan i stedet vælge at fratrække et standardfradrag, f.eks. børnedagplejere og fiskere. Om praksis m.v. henvises til LVA, afsnit AF.

Befordringsfradrag
Udgifter til befordring kan fratrækkes efter reglerne i LL § 9C, stk. 1-9, dvs. befordring frem og tilbage mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Fradraget foretages med et beløb, som beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter en kilometertakst, der fastsættes af Ligningsrådet. Fradraget kan kun foretages for den del af befordringen pr. arbejdsdag, der overstiger 24 kilometer. Udgør befordringen pr. arbejdsdag til og med 100 kilometer, beregnes fradraget med den kilometertakst, som Ligningsrådet fastsætter. For befordring herudover beregnes fradraget med 50 pct. af den fastsatte kilometertakst. Ny tekst startDer gælder særlige regler for skattepligtige med bopæl i udkantskommuner m.v., jf. LL 9 c, stk. 3Ny tekst slut.

Ekstra Befordringsfradrag
Skattepligtige med en indkomst, der ikke overstiger 218.400 kr. (2004), kan fratrække yderligere 25 pct. af befordringsfradraget, dog højst 6.000 kr. For disse skattepligtige med en indkomst, der overstiger 218.000 kr. reduceres procentsatsen og maksimumsbeløbet på 6.000 kr. med henholdsvis 0,5 procentpoint og 2,0 pct. pr. hele 1.000 kr., som indkomsten overstiger 218.400 kr. (2004), dvs. reguleringen sker først, når indkomsten overstiger 219.399 kr. Ny tekst startDet ekstra befordringsfradrag beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af de selvangivne indkomster og befordringsfradrag. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt med en indkomst på 268.400 kr. eller størreNy tekst slut.

Indkomsten for skattepligtige med en indkomst under og over 218.400 kr. (2004) opgøres efter AMFL § 8, stk. 1, litra a, b, d og e, og § 10 samt ydelser, der udbetales i henhold til § 84 i lov om arbejdsløshedsforsikring m.v., og dagpenge efter lov om dagpenge ved sygdom eller fødsel bortset fra dagpenge, der erstatter B-indkomst eller ydes som frivillig sikring efter lovens § 20.

Eksempel 1: Opgørelse af ekstra befordringsfradrag

Indkomsttil og med 219.399 kr.228.400
BefordringsfradragEkstra befordringsfradrag: 25%, maksimalt 6.000 kr.Ekstra befordringsfradrag: 20%, maksimalt 4.800 kr.1)
5.0001.2501.000
15.0003.7503.000
25.0006.0004.800
30.0006.0004.800

1) Indkomsten overstiger med 10.000 kr. Fradragsprocenten reduceres til 25% - 0,5*10.000/1.000% = 20%. Maksimalt fradragsbeløb reduceres til 6.000(1 - 0,02*10) = 4.800 kr. Det ekstra befordringsfradrag bortfalder helt, hvis indkomsten overstiger 218.400 kr. med 50.000 kr. eller mere, dvs. indkomsten er 268.400 kr. eller større.

Beskæftigelsesfradrag
Ny tekst startFor indkomstår 2004 og senere indkomstår er der ved lov nr. 442 af 10/6 2003, der er ændret ved lov nr. 302 af 30. april 2004, indført et beskæftigelsesfradrag for lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, jf. LL 9 J, KSL § 5 B, stk. 2 og LL § 8 M, stk. 2. Fradraget gives som et ligningsmæssigt fradrag, dvs. som et fradrag i den skattepligtige indkomst og beregnes automatisk af skattemyndighederne på grundlag af selvangivne indkomster. Hvis det opgjorte fradrag er negativt, sættes fradraget til 0 kr.Ny tekst slut

Fradraget udgør 2,5% af et opgjort grundlag, dog kan fradraget højst udgøre grundbeløbet på 4.250 kr. fra og med indkomstår 2004. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 udgør beskræftigelsesfradraget 2,5% af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 7.000 kr.

Personkredsen, der kan få fradraget, er lønmodtagere m.fl. og selvstændigt erhvervsdrivende, der er omfattet af bidragspligten i § 7, stk. 1 og 2 i AMFL samt personer, som er skattepligtige efter KSL §§ 1 eller 2, forudsat, at vederlag m.v. udbetales af arbejdsgivere m.v. omfattet af KSL § 44 eller gennem en befuldmægtiget, jf. KSL § 46.

Grundlaget for beregning af fradraget er bidragsgrundlaget, herunder vederlag m.v., i § 8, stk. 1, litra a, b, d, e og g i AMFL, med fradrag af bidrag og præmier til pensionsordninger m.v. omfattet af PBL § 18.  For selvstændigt erhvervsdrivende udgør beregningsgrundlaget de indkomstarter, der er nævnt AMFL § 10, bortset fra bidrag og præmier til pensionsordninger m.v., jf. PBL § 18. AM/SP - bidrag fragår ikke i beregningsgrundlaget.

Beskæftigelsesfradraget er ikke et fradrag for udgifter forbundet med erhvervelsen af selve indkomsten, men alene betinget af, at den skattepligtige er erhvervsaktiv med en indkomst, hvoraf der er beregnet AM-bidrag. Det betyder, at den del af beskæftigelsesfradraget, som er beregnet af bidragspligtig udenlandsk indkomst, ikke reducerer den udenlandske indkomst eksempelvis i de tilfælde, hvor der skal beregnes lempelse ved beskatning af udenlandske indkomster her i landet.

A.5 Aktieindkomst
Begrebet aktieindkomst omfatter udtømmende det samlede beløb af de i PSL § 4a, nævnte former for aktieudbytte, fortjeneste og tab efter ABL §§ 2e og 4 m.v. Aktieindkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, jf. PSL § 4a. 
 
I nogle tilfælde beskattes aktieudbytte og fortjeneste og tab ved afståelse af aktier m.v. som personlig indkomst og kapitalindkomst, se nærmere i LVS, afsnit S.F. og S.G.
A.6 Ægtefællers indkomstopgørelse
Hver ægtefælle skal opgøre den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst, kapitalindkomsten, aktieindkomsten og CFC-indkomsten efter de samme regler, som gælder for enlige, medmindre der i lovgivningen er gjort specielle undtagelser. Ægtefællernes indkomst opgøres således hver for sig.
A.6.1 Samlevende ægtefæller

Hvor der i PSL er fastsat særlige regler for samlevende ægtefæller, gælder reglerne i KSL § 4.

Hvorvidt ægtefællerne i relation til skatteberegningen er omfattet af de særlige regler, som ifølge PSL og KSL gælder for ægtefæller, beror på en fortolkning af den enkelte bestemmelse, jf. TfS 1996, 592, om den subsidiære hæftelse for skattekrav mellem ægtefæller, der blev skilt og derefter påny giftede sig.

Om ægtefællerne kan anses for at være samlevende i skattemæssig henseende, afgøres ved en fortolkning af KSL § 4, stk. 3-6. Disse bestemmelser afgrænser spørgsmålet i negativ forstand, idet de beskriver, hvornår samlivet i skattemæssig henseende anses for at være ophævet.

Ved faktisk samlivsophævelse uden separation eller skilsmisse anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet med udgangen af det indkomstår, i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted, jf. KSL § 4, stk. 4. Eventuelle særlige regler for samlevende ægtefæller vil således også gælde i dette indkomstår.

Ved separation eller skilsmisse mellem samlevende ægtefæller anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for separationen eller skilsmissen, jf. KSL § 4, stk. 3. Dette indebærer, at ægtefællerne ikke har været samlevende i skattemæssig forstand i hele indkomståret, hvorfor ægtefællerne bliver beskattet som enlige i dette indkomstår med tilbagevirkende kraft fra indkomstårets begyndelse.

Genoptager ægtefæller samlivet efter separation eller samlivsophævelse, anses samlivet også i skattemæssig henseende for genoptaget på dette tidspunkt, jf. KSL § 4, stk. 5.

Bortfalder fuld skattepligt efter KSL § 1 for en af ægtefællerne eller for begge, anses samlivet i skattemæssig henseende for ophævet på tidspunktet for skattepligtens bortfald, jf. KSL § 4, stk. 6. Det er således en betingelse for, at ægtefællerne kan anses for samlevende i skattemæssig forstand, at begge er fuldt skattepligtige her til landet efter KSL § 1. I øvrigt anses samlivet kun at være ophævet i skattemæssig forstand, hvis ægtefællerne lever varigt adskilt uden fælles husførelse. En midlertidig adskillelse anses således ikke som samlivsophævelse i skattemæssig forstand.

Samlivets status i skattemæssig henseende kan sammenfattes i nedenstående skema.
  Samlivet anses skattemæssigt for ophævet Samlivet anses skattemæssigt for genoptaget
Separation eller skilsmisse På tidspunktet for separationen eller
skilsmissen, jf. KSL § 4, stk. 3
 
Samlivet ophævet uden separation
eller skilsmisse
Ved udgangen af det indkomstår i hvilket ophævelsen af samlivet har fundet sted, KSL § 4, stk. 4  
Ægtefællernes genoptagelse af samlivet
efter separation eller samlivsophævelse
  På tidspunktet for samlivets genoptagelse, jf. KSL § 4, stk. 5
Bortfald af den ene ægtefælles skattepligt som følge af fraflytning til
udlandet
På tidspunktet for skattepligtens bortfald, jf. KSL § 4, stk. 6  
Bortfald af begge ægtefællers skattepligt ved samtidig fraflytning til
udlandet
På tidspunktet for skattepligtens
bortfald, jf. KSL § 4, stk. 6
 
A.6.2 Samlivets betydning for skatteberegningen
Ægtefællerne skal efter PSL være samlevende ved indkomstårets udløb, for at der kan foretages:
  • Overførsel af negativ nettokapitalindkomst til modregning i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst inden mellemskatten beregnes efter PSL § 6a, stk. 1 og 2, jf. § 6a, stk. 3. Se nærmere B.2.2.
  • Forhøjelsen af den ene ægtefælles mellemskattebundfradrag i det tilfælde, at den anden ægtefælles personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst er lavere end bundfradraget på Ny tekst start254.000Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 6a, stk. 4, jf. stk. 2.
  • Overførsel af uudnyttet progressionsbundbeløb vedrørende aktieindkomst på Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 8 a, stk. 4,
  • Modregning af negativ aktieindkomst i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, jf. PSL § 8 a, stk. 6,
  • Overførsel af uudnyttet personfradrag, jf. PSL § 10, stk. 3, og
  • Overførsel af underskud, jf. PSL § 13, stk. 2 og stk. 4,
  • Modregning af negativ nettokapitalindkomst i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst ved opgørelsen af bundskattegrundlaget, jf. PSL § 6, stk. 4,
  • Fradrag for samlet negativ kapitalindkomst, der overstiger 20% af ægtefællernes samlede personlige indkomst, jf. PSL § 25a, stk. 2,
  • Ved opgørelsen af ægtefællernes samlede indkomstbeløb i EVSL § 10

Desuden skal ægtefællerne efter PSL have været samlevende i hele indkomståret, og dette skal udgøre en periode af et helt år, for at der kan foretages:

  • Samlet beregning af topskat efter PSL § 7, stk. 4-9, jf. § 7, stk. 3.

Opnår den ene af ægtefællerne frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering, skal uudnyttede fradragsberettigede underskud hos denne ægtefælle fra det pågældende og tidligere indkomstår nedsættes. Underskudsbegrænsningen sker, jf. PSL § 13 a, stk. 1, før fradrag efter PSL § 13, stk. 2 og stk. 4, 1. pkt. i den anden ægtefælles personlige indkomst.

Hvis den ægtefælle, der ejer en virksomhed, opnår frivillig akkord, tvangsakkord eller gældssanering og ikke selv kan foretage den fulde underskudsbegrænsning, skal det overskydende beløb overføres til den ægtefælle, som driver virksomheden. Det er dog kun den del af sidstnævnte ægtefælles underskud, som hidrører fra driften af erhvervsvirksomheden, der kan nedsættes med det overførte beløb, jf. PSL § 13a, stk. 2.

B Beregning af personlige indkomstskatter - PSL §§ 5-8b og ejendomsværdiskat
B.1 Indledning

Den personlige indkomstskat til staten udgør summen af bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst, jf. PSL § 5, og skat af CFC-indkomst. Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. PSL § 4a, og § 4b. Ny tekst startVed lov nr. 302 af 30. april 2004 ændres LL § 9 J, stk. 2, således at beskæftigelsesfradraget for 2004 og efterfølgende indkomstår højst kan udgøre et grundbeløb på 4.350 kr. Grundbeløbet reguleres efter PSL § 20. For 2004 kan beskæftigelsesfradraget højst udgøre 7.000 kr. Endvidere ændres PSL § 6 a, stk. 2, således at mellemskattebundfradraget for indkomstår 2004 og efterfølgende indkomstår udgør et grundbeløb på 158.300 kr. For 2004 er mellemskattebundfradraget således 254.000 krNy tekst slut.

I det følgende belyses de skatteberegningsregler, der er omhandlet i PSL §§ 5-8b og EVSL. Om de særlige regler for skat af aktieindkomst og skat af CFC-indkomst, henvises endvidere til afsnit C.5. Om underskuddets betydning for skatteberegningen henvises tillige til afsnit C. Skatterne beregnes i kr. og øre.

B.1.2 Klageadgang

Skattepligtige kan klage over beregningen af skatterne til vedkommende skatteankenævn senest 4 uger efter, at den skattepligtige har modtaget underretning om beregningen, jf. § 17 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 (kildeskattebekendtgørelsen). I tilfælde, hvor den skattepligtige ikke tidligere har modtaget særskilt underretning om skatteansættelsen, kan ansættelsen tillige påklages efter reglerne i skattestyrelsesloven, se vejledningen: Processuelle regler på ToldSkats område .

B.2 Beregning af indkomstskatter til staten
B.2.1 Enlige personer

Bundskat
Bundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på Ny tekst start80.000Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2.

Mellemskat
Beregningsgrundlaget for mellemskatten opgøres efter PSL § 6 a som den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. I summen af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst gives et bundfradrag på Ny tekst start254.000Ny tekst slut kr. (2004). Herved fremkommer beregningsgrundlaget for mellemskatten. Skatten udgør 6% af beregningsgrundlaget.

Topskat
Beregningsgrundlaget for topskatten for en enlig person opgøres efter PSL § 7, stk. 1, som den personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, og med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. PBL § 16, stk. 1, omhandler indskud til kapitalpensionsordninger, kapitalforsikring og bidrag til supplerende engangsydelser fra pensionskasser.

Topskatten beregnes som 15% af ovennævnte beregningsgrundlag, i det omfang det overstiger et bundfradragpå Ny tekst start304.800Ny tekst slut kr. (2004). Der gives nedslag for skatteloft, se B.6.

Stor negativ nettokapitalindkomst
Der gælder i perioden 2000-2005 en overgangsregel i PSL § 25a for personer med stor negativ nettokapitalindkomst i forhold til deres personlige indkomst. For enlige, der har negativ nettokapitalindkomst, beregnes en skatteværdi af den del af den negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den personlige indkomst.

For indkomståret 2004 beregnes skatteværdien med Ny tekst start4 Ny tekst slutpct. Den beregnede skatteværdi fradrages i den skattepligtiges beregnede skatter beregnet efter PSL §§ 6, 6a, 7 og 8a, stk. 2, i den nævnte rækkefølge og herefter forholdsmæssigt i skatter til kommune, amtskommune og kirke. Den beregnede skatteværdi fortabes, i det omfang den ikke kan udnyttes i de nævnte skatter for det pågældende indkomstår. Der er således ikke mulighed for at fremføre uudnyttet skatteværdi i relation til denne overgangsregel.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

B.2.2 Gifte personer

Bundskat
Bundskattegrundlaget udgør den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. Herfra trækkes udgifter af den art, der kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst, i det omfang udgifterne (ligningsmæssige fradrag) overstiger et beløb på Ny tekst start80.000Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 27 a. Bundskatten i 2004 beregnes med 5,5% af dette grundlag, jf. PSL § 6, stk. 2.

Hvis en gift person har negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst, inden bundskat beregnes.

Eksempel 2. Opgørelsen af bundskattegrundlaget for et ægtepar.
 Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst100.000400.000
2. Kapitalindkomst-50.00060.000
3. Modregnet negativ nettokapitalindkomst 50.000-50.000
4. Kapitalindkomst efter modregning
(2)+(3)
010.000
5. Ligningsmæssige fradrag5.00015.000

6. Grundlag for bundskat (1)+(4)

100.000410.000

Det er en forudsætning for anvendelsen af de nævnte regler, at ægtefællerne skattemæssigt anses som samlevende ved indkomstårets udløb.

Mellemskat
Beregningsgrundlaget for mellemskatten opgøres efter PSL § 6 a som den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. I summen af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst gives et bundfradrag på Ny tekst start254.000Ny tekst slut kr. (2004). Herved fremkommer beregningsgrundlaget for mellemskatten. Skatten udgør 6 % af beregningsgrundlaget.

Hvis en gift person har negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive nettokapitalindkomst, inden mellemskat beregnes.

Hvis en gift persons personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst er lavere end bundfradraget på Ny tekst start254.000Ny tekst slut kr. (2004), forhøjes den anden ægtefælles bundfradrag med forskelsbeløbet. Forhøjelsen kan dog højst udgøre et beløb svarende til bundfradraget. Hvis den skattepligtige har valgt 25 pct.-beskatning efter KSL § 48 E og er gift, kan der ikke ske overførsel af uudnyttet mellemskattebundfradrag, der tilkommer den skattepligtige i indkomstår, hvor der er valgt 25 pct.-beskatningen, jf. KSL § 48E, stk. 10.

Eksempel 3. Opgørelsen af mellemskattegrundlaget for ægtepar.
 Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst100.000400.000
2. Kapitalindkomst-50.00060.000
3. Modregnet negativ nettokapitalindkomst50.000-50.000
4. Kapitalindkomst efter modregning (2)+(3)010.000
5. Grundlag før bundfradrag (1)+(4)100.000410.000
6. Bundfradrag254.000254.000
7. Overført bundfradrag fra Æ1 (5)-(6)-154.000154.000
8. Udnyttet bundfradrag (6)+(7)154.000408.000
9. Grundlag for mellemskat (5)-(8)02.000

Det er en forudsætning for anvendelsen af de nævnte regler, at ægtefællerne skattemæssigt anses som samlevende ved indkomstårets udløb.

Topskat
Ægtefællers topskat beregnes i henhold til PSL § 7, stk. 3-9, og beregnes i to led, afhængig af om ægtefællerne samlet skal betale topskat af deres samlede positive nettokapitalindkomst:

A. Topskat af personlig indkomst
Hver ægtefælle skal betale topskat af vedkommendes personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

PBL § 16, stk. 1, omhandler indskud til kapitalpensionsordninger, kapitalforsikring og bidrag til supplerende engangsydelser fra pensionskasser, hvor der maksimalt kan indbetales op til Ny tekst start40.100Ny tekst slut kr.(2004).

Topskatten beregnes som 15% af ovennævnte beregningsgrundlag, i det omfang det overstiger et bundfradrag på Ny tekst start304.800Ny tekst slut kr. (2004).

B. Topskat af samlet positiv nettokapitalindkomst
Ægtefællerne skal herudover betale topskat af den samlede positive nettokapitalindkomst. Denne skat beregnes således:

Hos den ægtefælle, der har det højeste grundlag ifølge pkt. A, tillægges ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, og skatten beregnes med 15% af det samlede beløb, der overstiger et bundfradrag på Ny tekst start304.800Ny tekst slut kr. (2004).

Hvis ægtefællernes beregningsgrundlag som nævnt i pkt. A er lige store, jf. PSL § 7, stk. 9, anses den af ægtefællerne, som har de største udgifter af den art, der fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke ved opgørelsen af personlig indkomst og kapitalindkomst (ligningsmæssige fradrag), for at have det højeste beregningsgrundlag efter pkt. A.

Ægtefællernes samlede topskat af nettokapitalindkomst udgør herefter forskellen mellem skatten under pkt. B og skatten under pkt. A hos den ægtefælle, der har det højeste beregningsgrundlag.


C. Fordeling af topskat af samlet nettokapitalindkomst
Ægtefællernes topskat af den samlede nettokapitalindkomst skal herefter fordeles mellem ægtefællerne, jf. PSL § 7, stk. 7 og 8. Har kun den ene ægtefælle positiv nettokapitalindkomst, påhviler den samlede topskat af ægtefællernes nettokapitalindkomst denne ægtefælle. Hvis begge ægtefæller har positiv nettokapitalindkomst, fordeles topskatten af ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst imellem dem efter forholdet mellem hver enkelt ægtefælles kapitalindkomst.

Det er en forudsætning for sambeskatning af ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, at ægtefællerne er samlevende i hele indkomståret, og at dette udgør en periode på et helt år.

Eksempel 4. Opgørelsen af topskattegrundlag for ægtefæller.
IndkomstoplysningerÆgtefælle 1Ægtefælle 2Ægtefælle 1+2
1. Bruttoløn400.000 100.000  
2. AM-bidrag. 8% af (1)32.000 8.000  
3. Skattepligtig lønindkomst: (1)-(2)368.000 92.000  
4. Indskud på privattegnet kapitalpension32.000 0  
5. Anden kapitalindkomst13.500 0  
6. Renteindtægter25.000 23.500  
7. Renteudgifter10.000 5.000  
8. Ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)11.000 8.000  
Opgørelse af topskattegrundlag   
9. Personlig indkomst (3)-
(4)
336.00092.000  
10. Kapitalindkomst (5)+(6)-(7)28.50018.500 47.000
11. Positiv nettokapital-
indkomst placeres hos Æ1
47.000  
12. Indskud på kapitalpension32.000  
13. Bundfradrag2)304.800304.800 
14. Grundlag for topskat af
personlig indkomst med
tillæg af kapitalpensionsindskud (9)+(12)
364.000  
15. Topskat af personlig
indkomst efter nedslag
for skatteloft 15% af
(14)-(13)
8.880,00  
16. Topskattegrundlag vedr.
Æ1+Æ2 nettokapitalindkomst (14)+(11)
411.000  
17. Topskat af personlig indkomst m.v. 15% af (16)-(13)15.930,00  
18. Ægtefællernes samlede
topskat af nettokapital-
indkomst (17)-(15)
  7.050,00
19. Æ1's andel af (18),
7.050,00*28.500/47.000
4.275,00  
20. Æ2's andel af (18),
7.050,00*18.500/47.000
 2.775,00 
21. Samlet topskat: (15)+(19)+(20)13.155,002.775,00 

2) Der er ikke hjemmel til at overføre uudnyttet bundfradrag til ægtefællen, jf. PSL § 7.

Stor negativ nettokapitalindkomst
Der gælder for perioden 2000-2005 en overgangsregel i PSL § 25a for personer med stor negativ nettokapitalindkomst i forhold til deres personlige indkomst. For ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb, beregnes skatteværdien af den del af ægtefællernes samlede negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af ægtefællernes samlede personlige indkomst. Hvis den personlige indkomst er negativ eller nul, beregnes skatteværdi af hele den negative nettokapitalindkomst.

For indkomståret 2004 beregnes skatteværdien med Ny tekst start4Ny tekst slut pct. Den beregnede skatteværdi fradrages i den skattepligtiges beregnede skatter beregnet efter PSL §§ 6, 6a, 7 og 8a, stk. 2, i den nævnte rækkefølge og herefter forholdsmæssigt i skatter til kommune, amtskommune og kirke. For ægtefæller modregnes skatteværdien i de beregnede skatter hos den ægtefælle, der har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den personlige indkomst. Hvis begge ægtefæller har negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af deres egen personlige indkomst, fordeles skatteværdien forholdsmæssigt imellem dem.

Den beregnede skatteværdi fortabes, i det omfang den ikke kan udnyttes i de nævnte skatter for det pågældende indkomstår. Der er således ikke mulighed for at fremføre uudnyttet skatteværdi i relation til denne overgangsregel. Hvis en gift person helt eller delvis ikke kan udnytte skatteværdien til fradrag i sine skatter, kan den uudnyttede del dog overføres til fradrag i den anden ægtefælles skatter for det pågældende indkomstår.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ kapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

B.2.3 Amtskommunal/kommunal indkomstskat og kirkeskat
Kommunal og amtskommunal indkomstskat samt kirkeskat beregnes med den for indkomståret gældende beskatningsprocent i skattekommunen. Det vil sige den kommune, hvor den skattepligtige har bopæl den 5. september i året forud for kalenderåret, jf. § 2 i lov om kommunal indkomstskat , amtskommuneskatteloven og lov om folkekirkens økonomi.

Pligten til at betale kirkeskat til folkekirken omfatter medlemmer af folkekirken.

Beskatningsgrundlaget for de (amts-)kommunale indkomstskatter og kirkeskat er den skattepligtige indkomst. De amtskommunale og kommunale skatteprocenter og kirkeskatteprocenten fastlægges i oktober måned i året forud for indkomståret.

Begrænset skattepligtige skal i henhold til § 9 i lov om kommunal indkomstskat betale kommunal og amtskommunal indkomstskat med den gennemsnitlige kommunale og amtskommunale beskatningsprocent for det pågældende indkomstår, nedrundet til nærmeste hele procent. For indkomståret 2004 er procenten fastsat til 32 uden kirkeskat, da de begrænset skattepligtige ikke betaler kirkeskat.
B.3 Skat af aktieindkomst
Beskatningen af aktieindkomst afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten overstiger et progressionsbundbeløb på Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 8 a. Om beskatning af negativ aktieindkomst, se C.5.
B.3.1 Aktieindkomst under progressionsgrænsen

Aktieindkomst, der ikke overstiger Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), beskattes endeligt med 28 pct.

Skatten af aktieindkomst under progressionsgrænsen er endelig og svarer for udbytters vedkommende til den udbytteskat, som selskabet har indeholdt. At skatten er endelig indebærer, at der ikke kan modregnes skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst eller skatteværdi af personfradrag. Dette gælder også i de tilfælde, hvor der ikke er indeholdt skat, f.eks. ved maskeret udlodning og i tilfælde, hvor aktieavancer indgår i aktieindkomsten (salg fra beholdninger af børsnoterede aktier ejet i tre år eller mere på over Ny tekst start133.700Ny tekst slut kr. for enlige og for ægtepar Ny tekst start267.300Ny tekst slut kr. (2004) og salg af unoterede aktier efter en ejertid på tre år eller mere samt salg af idéaktier, jf. ABL § 2e og § 4 samt PSL § 4a, stk. 1, nr. 4.). Ny tekst startGrænsen for aktiebeholdning for skattefritagelse for ægtepar gælder for afståelser den 1/3 2000 eller senereNy tekst slut. De nærmere regler om beløbsgrænsen fremgår af ABL § 4, stk. 2 og § 7, stk. 1. I det omfang, der ikke er indeholdt udbytteskat af aktieindkomsten, forhøjes modtagerens slutskat med det manglende beløb.

Såfremt den indeholdte udbytteskat overstiger 28 pct. af den samlede aktieindkomst, modregnes det overskydende beløb i den skattepligtiges slutskat på linie med alle andre foreløbige skatter. Er den samlede aktieindkomst negativ, modregnes hele den indeholdte udbytteskat i slutskatten. I det omfang den indeholdte udbytteskat overstiger slutskatten, udbetales den som overskydende skat.

Refusion af indeholdt udbytteskat kommer kun på tale ved tab som følge af salg af unoterede aktier, der har været ejet i tre år eller mere eller salg af idéaktier, jf. ABL §§ 2e og 4, stk. 4, og PSL § 4a, stk.1, nr. 4. Det skyldes, at tab på aktier i andre tilfælde enten ikke kan fradrages eller alene kan modregnes i gevinster på andre aktier, jf. detailreglerne i ABL. Når den skattepligtige har tab på unoterede aktier, der har været ejet tre år eller mere, skal alt udbytte selvangives, for at der kan opnås refusion af den indeholdte udbytteskat.

B.3.2 Aktieindkomst over progressionsgrænsen

Aktieindkomst, der overstiger Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), beskattes med 43 pct. af det overskydende beløb. 43 pct.-skatten er i modsætning til 28 pct.-skatten ikke endelig, og der kan således foretages modregning heri af skatteværdi af negativ skattepligtig indkomst, jf. PSL § 13, stk. 1 og 2, og skatteværdi af personfradrag, jf. PSL §§ 9 og fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst, jf. PSL § 25 a.

 

Eksempel 5. Opgørelsen af aktieskat i et tilfælde med tab ved salg af unoterede aktier for en enlig skatteyder.
Opgørelse af aktieindkomst:  
1. Tab ved salg af unoterede aktier efter 3 års ejertid -150.000
2. Udbytte af danske aktier 200.000
3. Indeholdt udbytteskat efter KSL § 65: 28% af (2) 56.000,00
4. Aktieindkomst (1)+(2) 50.000
5. Progressionsgrænse for 2004 42.400
6. Aktieindkomst over progressionsgrænse: (4)-(5) 7.600
Opgørelse af årets skatter  
7. Årets indkomstskatter før skat af aktieindkomst, eksempelvis 168.766,73
8. Skat af aktieindkomst over progressionsgrænse: 43% af (6) 3.268,00
9. Skat af aktieindkomst under progressionsgrænse: 28% af (5) 11.872,00
10. Samlet skat: (7)+(8)+(9) 183.906,73
Årsopgørelsen  
11. Forskudsskat: Indeholdt A-skat, eksempelvis 130.000,00
12. Indeholdt udbytteskat af aktieindkomst: 28% af 200.000 56.000,00
13. Forskudsskat i alt 186.000,00
14. Beregnet skat (7)+(8)+(9) 183.906,73
15. Årets overskydende skat (13)-(14) 2.093,27
B.3.3 Negativ aktieindkomst
Hvis aktieindkomsten er negativ, hvilket kan forekomme ved salg af unoterede aktier og idéaktier, beregnes negativ skatteværdi på 28 pct. af beløb, der ikke overstiger Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), og med 43 pct. af et eventuelt overskydende beløb. Den negative skatteværdi modregnes i den skattepligtiges slutskatter, og et eventuelt overskydende skattebeløb fremføres til modregning i slutskatterne for de efterfølgende indkomstår inklusive indregnet restskat. Skat af negativ aktieindkomst, der opstået i 2002 eller senere, kan fremføres uden tidsbegrænsning. For negativ aktieindkomst, der er opstået før 2002, gælder fortsat fem års fremførelsesret. Negativ aktieindkomst er desuden beskrevet i afsnit C.
B.3.4 Samlevende ægtefæller
Hvis et ægtepar er samlevende ved indkomstårets udløb, kan en eventuel uudnyttet del af progressionsbundbeløbet overføres til den anden ægtefælle, jf. PSL § 8a, stk. 4. Det vil sige, at hvis den ene ægtefælles aktieindkomst eksempelvis er 20.000 kr., forhøjes den anden ægtefælles progressionsbundbeløb med differencen mellem 42.400 kr. - 20.000 kr. og udgør herved 42.400 kr. + 22.400 kr. = 64.800 kr.

Hvis den ene ægtefælles aktieindkomst er negativ, men nominelt lavere end den anden ægtefælles positive aktieindkomst, modregnes det negative beløb i den anden ægtefælles positive aktieindkomst, og den anden ægtefælle har derudover to progressionsbundbeløb.

Hvis den ene ægtefælle har negativ aktieindkomst, der nominelt overstiger den anden ægtefælles positive aktieindkomst, foretages først modregning. Af det negative nettobeløb beregnes herefter negativ skat på 28 pct. af beløb, der ikke overstiger 84.800 kr., og 43 pct. af et eventuelt overskydende beløb.

Har begge ægtefæller negativ aktieindkomst fordeles beløbet på 84.800 kr. forholdsmæssigt mellem ægtefællerne, jf. PSL § 8a, stk. 6. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges øvrige skatter, fradrages i ægtefællens skatter, og et resterende beløb fremføres til modregning i de følgende 5 års skatter, herunder ægtefællens skatter. Skat af negativ aktieindkomst, der er opstået i 2002 eller senere, kan fremføres uden tidsbegrænsning, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002.
B.4 Personfradrag
B.4.1 Fuldt skattepligtige
Fuldt skattepligtige personer her i landet har et personfradrag på Ny tekst start36.800Ny tekst slut kr. (2004), jf. PSL § 10, stk. 1. Dog udgør personfradraget et beløb på 27.300 kr. (2004) for personer, som ved indkomstårets udløb ikke er fyldt 18 år og ikke har indgået ægteskab, jf. PSL 10, stk. 2.

Der gives personfradrag ved skatteberegningen, idet de beregnede skatter nedsættes med skatteværdien af personfradraget, jf. PSL § 9. De beregnede indkomstskatter til stat, (amts-)kommune samt kirke nedsættes efter PSL § 12, stk. 1, hver for sig med en procentdel af personfradraget.

Hvis skatteværdien af det statslige personfradrag ikke kan udnyttes ved beregningen af bundskat, mellemskat, topskat eller skat af aktieindkomst over Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (2004), anvendes den ikke udnyttede del til nedsættelse af de øvrige skatter, jf. PSL § 12, stk. 2.

Hvis der samtidig med uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst er uudnyttet skatteværdi af personfradrag, skal uudnyttet skatteværdi i personfradrag først fradrages i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen. Herefter fradrages uudnyttet skatteværdi af stor negativ nettokapitalindkomst.

Der gives ikke personfradrag ved beregningen af skat af indkomst, der er omfattet af 25 pct.-beskatning efter KSL § 48 E (forskere m.v.), jf. PSL § 10, stk. 4. Om denne beskatningsform henvises til LVD, D.B.5. Af indkomst, der ikke er omfattet af 25 pct.-beskatningen, skal der beregnes almindelig indkomstskat, da vedkommende er fuldt skattepligtig af denne indkomst. Det vil sige, at der gives personfradrag ved beregning af indkomstskat af denne indkomst.
B.4.2 Samlevende ægtefæller

Hvis en gift person, der er samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, efter modregning af skatteværdier af personfradragene i egne indkomstskatter har uudnyttede skatteværdier, omregnes disse til fradragsbeløb og overføres til ægtefællen. Her beregnes skatteværdierne med ægtefællens egne skatteprocenter, og der foretages en lignende modregning som ovenfor anført. Et herefter uudnyttet personfradrag kan ikke fremføres til anvendelse i efterfølgende indkomstår. Ny tekst startDer gælder særlige overførselsregler vedrørende uudnyttet personfradrag for efterlevende ægtefæller, der hensidder i uskiftet bo, se afsnit ENy tekst slut.

B.4.3 Skatteværdi af personfradrag
Skatteværdien af personfradraget, jf. PSL § 12, stk. 1, ved beregning af indkomstskat til staten beregnes med skattesatsen i PSL § 6 for bundskatten til staten. Den således beregnede skatteværdi modregnes i bundskatten og eventuelt i mellemskatten, topskatten og skat af aktieindkomst over progressionsbundbeløbet i PSL § 8 a i nævnte rækkefølge.

De (amts-)kommunale indkomstskatter og kirkeskat, jf. PSL §9 og § 12, stk. 1, nedsættes med skatteværdien af personfradraget beregnet med de (amts-)kommunale skatteprocenter og kirkeskatteprocenten for medlemmer af folkekirken.

Hvis skatteværdien af personfradraget ved beregning af henholdsvis indkomstskat til staten og de kommunale indkomstskatter overstiger det beregnede skattebeløb, anvendes den uudnyttede del af skatteværdien til nedsættelse af de øvrige indkomstskatter.

Uudnyttet personfradrag og bortseelse fra udenlandsk indkomst
Ved opgørelsen af eventuelt uudnyttet personfradrag, som efter PSL § 10, stk. 3, kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter, er der ikke hjemmel til at bortse fra udenlandsk indkomst, jf. ØLD af 14. feb. 1974, skd. 57.160 og Skat 1986.11.655 (TfS 1986.576). Om bortseelse fra udenlandsk indkomst, se C.3.3.4. vedr. underskud.
B.4.4 Begrænset skattepligtige m.v.

Begrænset skattepligtige personer er i visse tilfælde berettigede til personfradrag ved skatteberegningen efter tilsvarende regler, som gælder for fuldt skattepligtige personer.

Personfradrag gives således kun ved begrænset skattepligt af indkomst omfattet af KSL § 43, stk. 1 eller 2, litra b, c, d og f.

Ny tekst startDer gives ikke personfradrag til begrænset skattepligtige personer, hvis indkomstansættelse omfatter en kortere periode end 1 årNy tekst slut.

Der gives ikke personfradrag ved beregning af skat af indkomst, der er omfattet af reglerne om 30 pct.-beskatning af bruttoindtægten i KSL § 48 C (visse søfolk m.v.), samt for personer, der ansøger om opholdstilladelse efter udlændingelovens § 7, jf. PSL § 10, stk. 5.

Er begge ægtefæller begrænset skattepligtige, får hver ægtefælle sit personfradrag ved skatteberegningen. Muligheden for overførsel af uudnyttet personfradrag mellem ægtefæller, jf. PSL § 10, stk. 3, forudsætter derimod efter KSL § 4, stk. 2 og 6, at de begge er fuldt skattepligtige her til landet.

For gifte begrænset skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra a, jf. KSL § 43, stk. 1, (lønmodtagere) er der i stedet mulighed for fradrag efter LL § 9 F på Ny tekst start36.800Ny tekst slut kr (2004).

Grænsegængere
Grænsegængere efter KSL § 5 A-D kan højst få ét personfradrag, uanset øvrige skattepligtsforhold inden for samme indkomstår. En person, der for en del af året opfylder betingelserne for og vælger grænsegængerreglerne, og som inden for samme år er fuldt skattepligtig til og hjemmehørende i Danmark, skal have sin skatteberegning foretaget samlet og med ét personfradrag. En person, der alene bliver beskattet som grænsegænger, og som kun er skattepligtig til Danmark i en del af året, har ligeledes et fuldt personfradrag. SKM2002.259.TSS.

B.5 Omregning af delårsindkomst til helårsindkomst

Hvis indkomstansættelsen for en person, Ny tekst starthvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, jf. KSL § 1Ny tekst slut, omfatter en periode, der er kortere end et år (delårsperiode), skal indkomsten omregnes til helårsindkomst, jf. PSL § 14, stk. 1. Omregningen omfatter skattepligtig indkomst, personlig indkomst og kapitalindkomst, der omregnes hver for sig. Ny tekst startReglerne om omregning finder ikke anvendelse på aktieindkomstNy tekst slut. Indkomstskatten beregnes af helårsindkomsten og nedsættes med skatteværdien af personfradrag. De beregnede skatter, opgjort for hver skat for sig, nedsættes efter forholdet mellem indkomsten i delårsperioden og helårsperioden.

Reglerne om omregning af delårsindkomst finder anvendelse i de tilfælde, hvor beskatningsperioden ikke udgør et helt år, f.eks. ved dødsfald eller ved ophør af fuld skattepligt som følge af fraflytning samt ved indtræden af fuld skattepligt som følge af tilflytning fra udlandet.

Ny tekst startPersoner, hvor den fulde skattepligt ophører eller indtræder, kan vælge, at der ikke skal ske helårsomregning. I så fald opgøres den skattepligtige indkomst, personlige indkomst og kapitalindkomst for året som om den fulde skattepligt gælder for hele året. Den samlede indkomstskat nedsættes med det beløb, som forholdsmæssigt falder på den del af indkomsten, som vedrører den periode, hvor personen ikke var skattepligtig. Valget skal træffes ved indgivelse af selvangivelse for det år, hvor skattepligten ophører, og kan omgøres inden udløbet af den i SSL § 3, stk. 1, nævnte frist. Reglerne om fravalg af helårsomregning har virkning fra og med indkomstår 2004, jf. lov nr. 221 af 31. marts 2004, dog kan den skattepligtige, hvis en anmodning herom er indgivet senest den 2. oktober 2004, fravælge helårsomregning med tilbagevirkende kraft for indkomstårene 1996-2003Ny tekst slut.

Ved omregning af delårsindkomst skelnes der på den ene side mellem engangsindtægter og -udgifter og på den anden side løbende indtægter og udgifter.

Éngangsindtægter og -udgifter er kendetegnet ved, at de ikke påvirkes af indkomstårets længde. Som eksempler på éngangsindtægter og -udgifter kan nævnes indbetalinger til pensionsopsparing, med mindre de betales løbende f.eks. hver måned med lige store beløb, forsikringspræmier, der betales en gang om året, indkomstskattepligtige gaver, feriepenge for tidligere år m.v. Éngangsindtægter og -udgifter indgår med samme beløb i delperiodens indkomst og i helårsindkomsten. Indtægter og udgifter, der således kun oppebæres/afholdes en enkelt gang om året eller få gange om året, må ikke påvirke indkomsten med et større beløb, end hvad der i alt kan forventes indvundet/afholdt i et helt år.

Løbende indtægter og udgifter omfatter sædvanligvis lønindkomst, renteindtægter og -udgifter. De løbende indkomster og udgifter omregnes til helårsindkomst efter forholdet mellem delperiodens længde og et helt år. Lønmodtagerudgifter reduceres med det i LL §§ 9, stk. 1, omhandlede bundfradrag, inden udgifterne omregnes til helårsindkomst. Bundfradraget nedsættes således ikke, selv om skattepligtsperioden er kortere end et år.

Ekstra befordringsfradrag, jf. LL § 9 C, stk. 4, beregnes på grundlag af delperiodens indkomstgrundlag og delperiodens befordringsfradrag. Befordringsfradrag inkl. eventuelt det ekstra befordringsfradrag indgår herefter i periodens ligningsmæssige fradrag, som omregnes til et helårligt ligningsmæssigt fradrag og fragår ved beregning af helårsskatten.Ny tekst startTilsvarende gælder beskæftigelsesfradrag i henhold til LL § 9J, LL § 8 M, stk. 2 og KSL § 5 B, stk. 2Ny tekst slut.

Der skal ikke foretages helårsomregning, hvis indkomstansættelsen er kortere end 1 år for personer, der har valgt at blive beskattet efter reglerne i KSL, afsnit I A, se TfS,2000,74.

Ny tekst startMed virkning fra og med indkomstår 2004 skal indkomst, som begrænset skattepligtige personer i en periode modtager fra her i landet udført arbejde eller virksomhed, ikke omregnes til helårsindkomst. Disse personer har tilsvarende ikke ret til personfradrag. Begrænset skattepligtige, der opfylder betingelserne og vælger at anvende reglerne for grænsegængere, jf. KSL §§ 5 A-5 D, har ret til personfradragNy tekst slut

B.6 Skatteloftet
Hvis summen af indkomstskatteprocenterne til staten, den kommunale og den amtskommunale indkomstskatteprocent udgør mere end 59 pct., nedsættes satsen for beregning af topskatten med forskellen mellem summen af skatteprocenterne og 59 pct, jf. PSL § 19.

Den beregnede forskel udgør nedslagsprocenten.

Der beregnes også nedslag i tilfælde, hvor der for den skattepligtige beregnes topskat, men ikke en eller flere af de øvrige indkomstskatter.

Kirkeskatten holdes uden for skatteloftet og skal for medlemmer af folkekirken svares ud over de 59 pct.
B.7 Eksempler på beregning af personlige indkomstskatter

I det følgende belyses skatteberegningen ud fra en række eksempler, der alene skal illustrere de ovenfor beskrevne regler.  Følgende skatteprocenter for 2004 anvendes:
 
Bundskat: 5,5 %
Mellemskat: 6 %
Topskat: 15 %
Amtsskat: 11,7 %
Kommunal skat: 19,9 %
Kirkeskat: 0,55 %
 
Den samlede beskatningsprocent bliver således 58,65 % før nedslag for skatteloft. Der beregnes ikke nedslag for skatteloft, da 58,65 % fratrukket kirkeskatteprocenten på 0,55 % er mindre end 59 %.

B.7.1 Skatteberegning for enlige
 
Eksempel 6. Skatteberegning for en enlig skatteyder. Den skattepligtige er fuldt skattepligtig her i landet og over 18 år og under 67 år. Endvidere har vedkommende så høj en indkomst, at vedkommende betaler topskat. Ligningsmæssige fradrag under Ny tekst start80.000Ny tekst slut kr. fragår ikke ved opgørelsen af bundskattegrundlaget.
1. Bruttoløn463.102
2. ATP, eget bidrag389
3. Indskud på arbejdsgiveradm. pensionsordn. med løb. udb. 23.154
4. AM-bidrag 8% af (1)-(2)-(3)35.164
5. Skattepligtig lønindkomst (1)-(2)-(3)-(4)404.395
6. Indskud på privattegnet kapitalpension32.000
7. Anden kapitalindkomst13.500
8. Renteindtægter25.000
9. Renteudgifter25.000
10. Befordringsfradrag3.000
11. Fagligt kontingent m.v.8.000
12. Beskæftigelsesfradrag 2,5% af [(1)-(2)-(3)-(6)], max. 7.000

7.000

Indkomstopgørelse 
13. Personlig indkomst (5)-(6)372.395
14. Kapitalindkomst (7)+(8)-(9)13.500
15. Ligningsmæssige fradrag (10)+(11)+(12)18.000
16. Skattepligtig indkomst (13)+(14)-(15)367.895
Skatteberegning 
17. (Amts-)kommunal indkomstskat og kirkeskat, grundlag: Skattepligtig indkomst (16): 32,15% af (16) 118.278,24
18. Bundskat, grundlag: (13)+(14): 5,5% af (13) + (14) 21.224,22
19. Mellemskat, grundlag: personlig indkomst+positiv nettokapitalindkomst (13)+(14): 6% af (372.395+13.500-254.000)3)7.913,70
20. Topskat, grundlag: Personlig indkomst+kapitalpensionsindskud+positiv nettokapitalindkomst(13)+(6)+(14): 15% af
(372.395+32.000+13.500-304.800)4)
16.964,25
21. Samlet indkomstskat før personfradrag: (17)+(18)+(19)+(20)164.380,41
23. Skatteværdi af personfradrag vedr. kommunal indkomstskat m.v.: 32,15% af 36.80011.831,20
24. Skatteværdi af personfradrag vedr. bundskat: 5,5% af 36.8002.024,00
25. Indkomstskat efter personfradrag150.525,21

3) 254.000 kr. bundfradrag vedr. mellemskat 2004
4) 304.800 kr. bundfradrag vedr. topskat 2004

 

Eksempel 7. Omregning af delårsindkomst. Den skattepligtige flytter til udlandet den 31. maj i indkomståret. For perioden 1. januar til 31. maj har vedkommende modtaget en skattepligtig lønindkomst pr. mdr. på 30.000 kr. efter AM/SP-bidrag, renteindtægt på 21.500 kr. Endvidere har vedkommende ligningsmæssige fradrag på 10.000 kr. Endelig har vedkommende modtaget en skattepligtig éngangsindtægt på 3.800 kr., der beskattes som personlig indkomst. Antal skattepligtsdage er 152. Ny tekst startDen skattepligtige har ikke valgt de nye regler i PSL § 14, jf. lov nr. 221 af 31.  marts 2003Ny tekst slut.
Indkomstopgørelse for 1. januar-31.maj 
1. Skattepligtig lønindkomst efter AM-bidrag150.000
2. Engangsindtægt (personlig indkomst)3.800
3. Renteindtægter (for 1. januar-31.maj)21.500
4. Ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag) 10.000
5. Skattepligtig indkomst (1)+(2)+(3)-(4)165.300
Delårsindkomst omregnes til helårsindkomst: 
6. Personlig indkomst (løbende) (1)*365/152360.197
7. Personlig indkomst (éngang)3.800
8. Personlig indkomst, i alt363.997
9. Kapitalindkomst (3)*365/15251.628
10. Fradrag i skattepligtig indkomst (4)*365/15224.013
11. Skattepligtig indkomst på helårsbasis: (8)+(9)-(10)391.612
Skatteberegning, helårlig 
12. Amts-, kommune- og kirkeskat, grundlag:
skattepligtig indkomst, 32,15% af [(11)-36.800]
114.072,04
13. Bundskat, grundlag:Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst : 5,5% af [(8)+(9) - 36.800]20.835,37
14. Mellemskat, grundlag: personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst, 6% af [(8)+(9)-254.000]9.697,50
15. Topskat, grundlag: personlig indkomst+kapitalpensionsindskud+positiv nettokapitalindkomst, 15% af [(8)+(9)-304.800]16.623,75
Opgørelse af delårsskat. Den beregnede helårsskat nedsættes efter forholdet mellem de delårsbeløb og helårsbeløb, der udgør beregningsgrundlaget for skatten før bundfradrag
16. Amts-, kommune- og kirkeskat, (12)*(5)/(11)48.149,95
17. Bundskat, (13)*[(1)+(2)+(3)]/[(8)+(9)]8.787,82
18. Mellemskat, (14)*[(1)+(2)+(3)/(8)+(9)]4.090,15
19. Topskat, (15)*[(1)+(2)+(3)/(8)+(9)]7.011,47
20. Samlet skat, (16)+(17)+(18)+(19)68.039,39


 

Eksempel 8. Omregning af delårsindkomst - kapitalpension. Enlig skatteyder med 31 skattepligtsdage om en lønindkomst efter ATP-bidrag på 40.000 kr. i indkomståret. I lønindkomsten er ikke medregnet indskud til arbejdsgiveradministreret kapitalpension. Dette indskud udgør 1.000 kr. (skatteyders eget bidrag + arbejdsgivers). Skatteyder har indbetalt 5.000 kr. til en privattegnet pensionsordning med løbende udbetaling og 10.000 kr. til en privattegnet kapitalpensionsordning. Skatteyder har ikke positiv nettokapitalindkomst og får ikke nedslag for skatteloft.

Indkomstopgørelse for 1. januar - 31.januar  
1. Bruttoløn efter ATP-bidrag40.000
2. 8% AM-bidrag af (1)3.200
3. Indskud til privattegnet pensionsordning med løbende udbetaling5.000
4. Indskud til privattegnet kapitalpensionsordning10.000
5. Personlig indkomst: (1)-(2)-(3)-(4)21.800
Delårsindkomst omregnes til helårsindkomst 
6. Personlig indkomst (løbende): ((1)-(2))*365/31433.290
7. Fradrag i personlig indkomst (éngang): (3)+(4)15.000
8. Personlig indkomst på helårsbasis i alt: (6)-(7)418.290
Topskatteberegning, helårlig 
9. Indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpension1.000
10. Topskat, grundlag: personlig indkomst+kapitalpensionsindskud+positiv kapitalindkomst (8)+(4)+((9)*365/31)): 15% af (418.290+10.000+11.774+0-304.800)20.289,60
Opgørelse af delårsskat. Den beregnede helårsskat nedsættes efter forholdet mellem de delårsbeløb og helårsbeløb, der udgør beregningsgrundlaget for skatten før bundfradrag
11. Topskat: (10)*[(5)+(4)+(9)] / [(8)+(4)+((9)*365/31)]1.512,27


 

Eksempel 9. Ekstra befordringsfradrag og fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst. Skatteværdien af den del af negativ nettokapitalindkomst, der overstiger 20% af den personlige indkomst skal modregnes i rækkefølgen den beregnede bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen, herefter skatter til kommune, amtskommune og kirke.
Ligningsoplysninger 
1. Skattepligtig lønindkomst før AM-bidrag231.700
2. AM-bidrag 8% af (1) 18.536
3. Indskud på privattegnet kapitalpension32.000
4. Renteindtægter25.000
5. Renteudgifter100.000
6. Befordringsfradrag3.000
7. Fagligt kontingent m.v.8.000
Indkomstopgørelse 
Personlig indkomst 
8. Skattepligtig lønindkomst efter AM-bidrag213.164
9. Indskud på kapitalpension32.000
10. Personlig indkomst i alt: (8)-(9)181.164
Kapitalindkomst 
11. Renteindtægter25.000
12. Renteudgifter100.000
13. Kapitalindkomst i alt: (11)-(12)-75.000
Ligningsmæssige fradrag 
14. Befordringsfradrag3.000
15. Ekstra befordringsfradrag, se nedenfor: (25 - 13x0,5)% af (14)555
16. Beskæftigelsesfradrag og fagligt kontingent12.993
17. Ligningsmæssige fradrag i alt: (14)+(15)+(16)16.548
18. Skattepligtig indkomst: (10)+(13)-(17)89.616
Skatteberegning 
19. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (18)28.811,54
20. Bundskat: 5,5% af (10)9.964,02
21. Mellemskat: 6% af [(10)-254.000]0,00
22. Topskat: 15% af [(10)+(9)-304.800]0,00
23. Indkomstskatter i alt før personfradrag og fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst: (19)+(20)+(21)+(22)38.775,56
24. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.8002.024,00
25. Skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af 36.80011.831,20
Fradrag for negativ nettokapitalindkomst
26. 20% af (10)36.233,00
27. Skatteværdi af negativ nettokapitalindkomst (13), der overstiger (26): 4% af 38.7671.550,68
28. Indkomstskat efter fradrag af skatteværdi af personfradrag og fradrag for negativ nettokapitalindkomst: (23)-(24)-(25)-(27) 23.369,68
Opgørelsen af ekstra befordringsfradrag: Indkomstgrundlaget på 231.700 kr. overstiger 218.000 kr. med 13.700, dvs. 13.000. Fradragsprocenten udgør herved 25% - 13x0,5% = 18,5%. Det maksimale fradragsbeløb er 6.000 kr. x (1 - 2%x13) = 4.440 kr.
B.7.2 Skatteberegning for gifte personer
 
Eksempel 10. Skatteberegning for et ægtepar. Eksemplet illustrerer skatteberegning for et ægtepar, der er samlevende i hele indkomståret, og dette har udgjort et helt år. Ægteparret betaler topskat af den samlede nettokapitalindkomst, og skatterne heraf skal fordeles forholdsmæssigt imellem dem.
 Ægtefælle 1Ægtefælle 2
Indkomstoplysninger  
1. Lønindkomst efter AM-bidrag400.000150.000
2. Indskud på kapitalpension32.000 
3. Personlig indkomst, i alt 368.000150.000
Kapitalindkomst:  
4. Renteindtægter25.00015.000
5. Renteudgifter25.00020.000
6. Anden kapitalindkomst13.50013.500
7. Kapitalindkomst, i alt13.5008.500
Ligningsmæssige fradrag  
8. Befordring3.0001.000
Ekstra befordringsfradrag-250
9. Fagligt kontingent og beskæftigelsesfradrag8.0006.000
10. Ligningsmæssige fradrag, i alt11.0007.250
Skattepligtig indkomst  
11. Personlig indkomst368.000150.000
12. Kapitalindkomst13.5008.500
13. Ligningsmæssige fradrag11.0007.250
14. Skattepligtig indkomst, i alt370.500151.250
Skatteberegning  
Amts-, kommune- og kirkeskat: Grundlag: Skattepligtig indkomst (14)  
15. Æ1: 32,15% af 370.500119.115,75 
16. Æ2: 32,15% af 151.250 48.626,87
Bundskat, grundlag: Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst :(11)+(12)  
17. Æ1: 5,5% af (11) + (12)20.982,50 
18. Æ2: 5,5% af (11) + (12) 8.717,50
Mellemskat, grundlag: personlig indkomst+positiv nettokapitalindkomst, (11)+(12). 6% af grundlag over 254.000 kr.  
19. Æ1: 6% af (368.000+13.500-254.000
-95.500)
1.920,00 
20. Æ2: 6% af (150.000+8.500-254.000
), dvs. der betales ikke mellemskat. Uudnyttet bundfradrag på 95.500 overføres til Æ1
 0
Topskat af personlig indkomst+ kapitalpensionsindskud, (11)+(2),
efter nedslag for skatteloft, jf.
PSL § 7, stk. 4.
  
21. Æ1: 15% af (368.000+32.000-
304.800)
14.280,00 
22. Æ2: 15% af (150.000-304.800), dvs. der betales ikke topskat 0
Topskat af samlet positiv nettokapitalindkomst. Beregnes hos Æ1, da Æ1 har størst personlig indkomst
m.v. Ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst udgør 22.000 kr.
  
23. Æ1: 15% af (368.000+32.000+22.000-304.800) = 17.580,00. For at få ægtefællernes samlede topskat af kapitalindkomst fratrækkes Æ1's topskat, jf. PSL § 7, stk. 6, (21): 17.580,00-14.280,00=3.300,00. Da begge ægtefæller har positiv nettokapitalindkomst, fordeles skattebeløbet efter forholdet mellem hver enkelt af Æ1's og Æ2's kapitalindkomst.  
24. Æ1: 3.300,00*13.500/22.0002.025,00 
25. Æ2: 3.300,00*8.500/22.000 1.275,00
26. Samlet indkomstskat før personfradrag158.323,2558.619,37
27. Skatteværdi af personfradrag vedr. kommunal indkomstskat mv.: 32,15% af 36.80011.831,2011.831,20
28. Skatteværdi af personfradrag vedr. bundskat: 5,5% af 36.8002.024,002.024,00
29. Samlet indkomstskat efter personfradrag: (26)-(27)-(28)144.468,0544.764,17

 

 

Eksempel 11. Negativ nettokapitalindkomst og uudnyttet bundfradrag. Ægtefællerne har samlet negativ nettokapitalindkomst. Den ene ægtefælle kan ikke fuldt ud udnytte bundfradraget vedr. mellemskat. Dvs. ikke-udnyttet bundfradrag overføres til den anden ægtefælle. Der skal desuden ske modregning af negativ nettokapitalindkomst mellem ægtefællerne.  Ægtefællerne er samlevende i hele indkomståret, og dette har udgjort et helt år.
IndkomstopgørelseÆgtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst efter AM-bidrag400.000150.000
2. Indskud på kapitalpension32.000
3. Personlig indkomst i alt368.000150.000
Kapitalindkomst
4. Renteindtægter15.000
5. Renteudgifter 25.00020.000
6. Anden kapitalindkomst13.50013.500
7. Kapitalindkomst, i alt-11.5008.500
Ligningsmæssige fradrag
8. Befordring3.0001.000
Ekstra befordringsfradrag250
9. Fagligt kontingent og beskæftigelsesfradrag8.0006.000
10. Ligningsmæssige fradrag, i alt11.0007.250
11. Skattepligtig indkomst (3)+(7)-(10)345.500151.250
Skatteberegning  
12. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (11)111.078,2548.626,87

13. Bundskat, grundlag: Personlig indkomst (ægtefællerne har samlet negativ nettokapitalindkomst, jf. (7))

368.000 150.000
14. Bundskat: 5,5% af (13)  20.240,00

8.250,00

15. Mellemskat, Æ1: 6% af [(3)-254.000-104.000].600,00 
16. Mellemskat, Æ2: Da Æ2's beregningsgrundlag efter modregning af nettokapitalindkomst er under 254.0000 kr., jf. B.2.2., betales ingen mellemskat. Æ1's bundfradrag forhøjes med 254.000-150.000 = 104.000, se (15) 0
17. Topskat efter nedslag for skatteloft: 15% af [(3)+(2)-304.800). Der skal ikke beregnes topskat efter PSL § 7, stk. 5, da ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst er negativ.14.280,000
18. Samlet indkomstskat før personfradrag: (12)+(14)+(16)+(17)146.198,2556.876,87
19. Skatteværdi af personfradrag vedr. kommunal indkomstskat mv.: 32,15% af 36.80011.831,2011.831,20
20. Skatteværdi af personfradrag vedr. bundskat: 5,5% af 36.8002.024,002.024,00
21. Samlet indkomstskat efter personfradrag: (18)-(19)-(20)132.343,0543.021,67

 
B.8 Beregning af ejendomsværdiskat
B.8.1 Indledning

Der betales en direkte ejendomsværdiskat, som opkræves sammen med de personlige indkomstskatter. De regler, der gælder vedrørende forfaldstidspunkt, forrentning, procenttillæg, opkrævning, hæftelse og inddrivelse af indkomstskat som fastsat i KSL, finder også anvendelse for ejendomsværdiskatten, jf. EVSL § 15, stk. 1. Det gælder ligeledes bestemmelserne i KSL § 24 A, 1. og 2. pkt., om fordeling af ejendomsværdiskat mellem ægtefæller. Ejendomsværdiskatten fremgår af forskudsopgørelsen og årsopgørelsen.

I henhold SL § 4, litra b, 2. pkt, beskattes ejeren af værdien af bolig i egen ejendom. Der skal ikke beregnes lejeværdi af bolig i egen ejendom efter SL's regler, hvis ejendommen er omfattet af EVSL. Det følger direkte af EVSL § 1, stk. 1, jf. også LL § 15 A.

B.8.2 Hvem skal betale ejendomsværdiskat?

Personer som ejer fast ejendom, der er beliggende her i Danmark, og for fuldt skattepligtige efter KSL § 1, skal der også betales ejendomsværdiskat af fast ejendom, der er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland. Er personen efter en indgået DBO hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, skal denne dog kun betale ejendomsværdiskat af fast ejendom beliggende her i Danmark. Personer, der er omfattet af KSL § 3 (Kongen og dennes ægtefælle, medlemmer af det kongelige hus m.v., fremmede staters herværende diplomatiske repræsentanter m.v.), er undtaget fra at betale ejendomsværdiskat

Dødsboer skal ikke betale ejendomsværdiskat, men hvis en efterlevende ægtefælle, arving eller legatar under skiftet af et dødsbo, bebor en ejendom eller benytter en fritidsbolig, som den afdøde er blevet ejendomsværdibeskattet af, skal den efterlevende ægtefælle, arving m.v. betale ejendomsværdiskat af ejendommen. jf. EVSL § 1, stk. 3.

B.8.3 Hvilke ejendomme er omfattet af ejendomsværdiskatteloven?

De ejendomme, som der skal betales ejendomsværdiskat af, er positivt nævnt i EVSL § 4, og omfatter bl.a. ejendomme, som kun indeholder én selvstændig lejlighed, tofamilieshuse, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 6, fordeles på ejendommens to selvstændige lejligheder, stuehuse til landbrugsejendomme m.v. med tilhørende grund og have, for hvilke ejendomsværdien og grundværdien efter VURDL § 33, stk. 4, fordeles på ejendommens stuehus m.v. og på den øvrige ejendom, skovbrugsejendomme, for hvilke ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 7, fordeles på den del af ejendommen, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige ejendom, ejendomme, som indeholder én eller to selvstændige lejligheder, og som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, således at ejendomsværdien efter VURDL § 33, stk. 5, fordeles på den del, der tjener til bolig for ejeren, og på den øvrige del af ejendommen, m.fl.

B.8.4 Beregningsgrundlag

Ejendomsværdiskatten for de i B.8.3 nævnte danske ejendomme beregnes på grundlag af den laveste af følgende værdier:

  • Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
  • Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
  • Den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Om-, til- eller nybygning m.v.
For ejendomme som nævnt i EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, hvor der er foretaget om- eller tilbygning, nybygning m.v., og hvor disse ikke er omfattet af vurderingen pr. 1. oktober i året før indkomståret, men af vurderingen pr. 1. oktober i indkomståret, anvendes ansættelsen i året før indkomståret i stedet for ansættelsen pr. 1. oktober i indkomståret, jf. EVSL § 4 a, stk. 2. Hvis en ejendom, hvorpå der er foretaget nybyggeri, ikke vurderes færdigbygget pr. 1. oktober i året før indkomståret, betales der ikke ejendomsværdiskat i indkomståret

Har vurderingsmyndighederne foretaget ansættelser efter VURDL § 33, stk. 12-15, jf. EVSL § 4 a, stk. 2, anvendes disse ansættelser fra og med året efter det år, hvor ansættelserne er foretaget, i stedet for ovennævnte ansættelser.

  • Er der for en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, i henhold til byggetilladelse foretaget om- eller tilbygning, der ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. om- eller tilbygningen på samme niveau som 2001/2002
  • Er der på en ejendom foretaget en nybygning, der ikke er omfattet af 2001-vurderingen, og således at ejendommen efterfølgende omfattes af EVSL § 4, nr. 1-10, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. nybygningen på samme niveau som 2001/2002
  • Er der på en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, foretaget frasalg eller tilkøb af et areal til ejendommen, og hvis denne ændring ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. det ændrede grundareal på samme niveau som 2001/2002
  • Er der for en ejendom omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 1-10, sket ændret anvendelse, og den ændrede anvendelse ikke er omfattet af 2001-vurderingen, foretages ved den almindelige vurdering en ansættelse af ejendomsværdien inkl. fordelinger af denne efter den ændrede anvendelse på samme niveau som 2001/2002. Hvis ejeren af ejendommen både før og efter den ændrede anvendelse har beboet ejendommen, foretages ansættelsen dog først ved den almindelige vurdering i året efter, at denne ejer har overdraget ejendommen til en ny ejer.

Beregningsgrundlaget for ejendomme, hvor der er foretaget om-, til- eller nybygning m.v., vil herefter udgøre den laveste værdi af:

  • 2001-niveau (dvs. 2002-vurderingen inkl. værdien af om-, til- eller nybygning m.v, tilbagediskonteret til 2001-niveau) med tillæg af 5%
  • 2002-niveau, dvs. vurdering inkl. værdien af om-, til- eller nygbygning m.v.<
    For følgende ejendomme opgøres beregningsgrundlaget på en særlig måde:

Tofamilieshuse
For ejendomme omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, udgør beregningsgrundlaget for tofamilieshuse den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, jf. EVSL § 4a, stk. 4. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:

  • Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
  • Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
  • Den ejerboligværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Stuehuse til landbrugsejendomme m.v.
For ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 1, nr. 3, udgør beregningsgrundlaget kun den del af ejendomsværdien, der er henført til stuehuset m.v. Beregningsgrundlaget udgør herefter den laveste af følgende værdier:

  • Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. januar 2001 med tillæg af 5%
  • Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. januar 2002
  • Den stuehusværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret

Skovbrugsejendomme m.v.
Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for skovbrugsejendomme, blandede ejendomme med en eller to selvstændige lejligheder, som i væsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt (EVSL § 4, stk. 1, nr. 4 og 5), ejendomme over 5.000 m² omfattet af EVSL § 4, stk. 1, nr. 9, og ejendomme der er samnoteret med en vindmølleparcel (EVSL § 4, stk. 1, nr. 10) , medregnes kun den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens bolig, jf. EVSL § 4a, stk. 4.

Lejligheder i udlejningsejendomme m.v.
Beregningsgrundlag for

  • en lejlighed som en eller flere ejere bebor i en udlejningsejendom med 3 til 6 beboelseslejligheder der opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 6,
  • lejligheder beboet af en eller flere ejere i udlejningsejendomme med 3 til 6 beboelseslejligheder som opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 7 og
  • lejligheder i ejendomme til helårsbeboelse som opfylder betingelserne i EVSL § 4, stk. 1, nr. 8.

er den ejendomsværdi, der er ansat for den lejlighed, som ejeren, henholdsvis deltageren, bebor.

Udenlandske ejendomme
For udenlandske ejendomme foreligger der ikke nogen dansk ejendomsvurdering. Beregningsgrundlaget for sådanne ejendomme er den laveste af følgende værdier:

  • handelsværdien pr. 1. januar 2001
  • handelsværdien pr. 1. januar i indkomståret

jf. EVSL § 4a, stk. 5. Hvis der er foretaget om-, til- eller nybygning på ejendommen efter 1. januar 2001, skal værdien heraf tillægges handelsværdien pr. 1. januar 2001. Erhverves ejendommen efter 1. januar 2001 er beregningsgrundlaget handelsværdien på købstidspunktet med tillæg af eventuel værdi af om-, til- og nybygning.

Foretager den fremmede stat ejendomsvurderinger, som afspejler handelsværdien, kan en sådan anvendes som udtryk for handelsværdien. Hvis dette ikke er tilfældet, opgøres handelsværdien efter et skøn af den skattepligtige. Dette skøn kan efterprøves af skattemyndighederne ved ligningen.

Forskudt indkomstår
Anvender den skattepligtige et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår), beregnes ejendomsværdiskatten på grundlag af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for, jf. EVSL § 4a, stk. 9. For udenlandske ejendomme anvendes handelsværdien pr. 1. januar.

B.8.5 Ejendomsværdiskattesats

Ejendomsværdiskattesatsen er 10 promille af den del af det opgjorte beregningsgrundlag, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 30 promille af resten, jf. EVSL § 5. Ejendomsværdiskatten opgøres for ejendommen.

B.8.6 Nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat
B.8.6.1 Nedslag for flytning m.v.
Ved lov nr. 290 af 15. maj 2002 er indført regler om nedslag for ind- eller fraflytning af ejendommen og nedslag, hvis ejendommen har været ubeboelig, for 2002 eller senere indkomstår, jf. EVSL § 11.

Nedslag for ind- eller fraflytning
Erhverves en bolig anses ejendommen for at tjene til bolig fra overtagelsesdagen. Hvis indflytning sker senere end overtagelsesdagen, træder indflytningsdagen dog i stedet for overtagelsesdagen. Afstås eller udlejes hele boligen anses ejendommen for at tjene til bolig til og med overtagelsesdagen. Hvis sælgers udflytning sker tidligere end overtagelsesdagen, træder udflytningsdagen i stedet for overtagelsesdagen. Er den erhvervede eller afståede ejendom et sommerhus eller lignende, finder reglerne om ind- eller fraflytning ikke anvendelse.

Ubeboelighed
Der gives også nedslag for ejendomsværdiskatten, hvis ejendommen har været ubeboelig. En ejendom har været ubeboelig, hvis den skattepligtige midlertidig har været afskåret fra at benytte boligen f.eks. på grund af reparation efter vandskade eller på grund af hærværk, hvor samtlige installationer og ruder var ødelagt, ejendommens elektricitets-, gas- og vandforsyning har været afbrudt.

B.8.6.2 Nedslag for ejendomme erhvervet senest 1. juli 1998

Er ejendommen erhvervet senest den 1. juli 1998, gives der to typer af nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat.

B.8.6.2.1 Ejere senest 1. juli 1998

Ejere, der senest den 1. juli 1998 har erhvervet ejendommen, har ret til nedslag i ejendomsværdiskatten. Nedslaget beregnes som 2 promille af det beregningsgrundlag, der er nævnt i B.8.4. Det afgørende her er, at køber har erhvervet ret til ejendommen senest den 1. juli 1998, dvs. at både køber og sælger har underskrevet en købsaftale senest denne dato. Ejere af byggegrunde har kun ret til nedslaget, hvis de har indgået en bindende aftale med en entreprenør eller lign. om opførelse af en bolig på grunden senest den 1. juli 1998, jf. TfS 1998, 579

Dødsfald
Nedslaget gives tilsvarende til en efterlevende ægtefælle, som ikke opfylder betingelserne for nedsættelse, og som bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle.

B.8.6.2.2 Standardnedslag vedrørende ejendommen

De nævnte ejere af ejendomme i B.8.6.1.1 har herudover ret til et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat. Nedslaget udgør 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed, jf. EVSL § 7. De ejendomstyper, der er berettiget til nedslaget, er de ejendomme, der er nævnt i EVSL § 4, nr. 1, 3-5, 9 og 10. Det gælder tilsvarende for ejendomme som nævnt i nr. 11.

Ejere af ejerlejligheder og ejere af fredede ejendomme, der foretager fradrag for driftsudgifter efter LL§ 15 K, kan ikke omfattes af det nævnte nedslag, jf. EVSL § 7.

For tofamilieshuse, jf. EVSL § 4, stk. 1, nr. 2, nedsættes ejendomsværdiskatten for ejendommen med 4 promille af den ejendomsværdi, der er ansat pr. 1. oktober i indkomståret. Nedslaget beregnes således på grundlag den samlede ejendomsværdi og kan maksimalt udgøre 1.200 kr. pr. selvstændig lejlighed. Hvis ejendommen ejes af én ejer, dvs. der er én ejerboligværdi og den ene lejlighed f.eks. er udlejet, maksimeres nedslaget til 2.400 kr. (2 gange 1.200 kr.). Hvis ejendommen ejes af to ejere i hver sin lejlighed, maksimeres nedslaget til 1.200 kr. for hver ejer.

Tofamilieshuse er ejendomme med to selvstændige lejligheder, hvoraf den ene i almindelighed tjener til bolig for ejeren, jf. VURDL § 33, stk. 6. Vurderingsmyndighederne skal for sådanne ejendomme foretage en fordeling af ejendomsværdien på hver af de to selvstændige lejligheder.

Ejendomme, som indeholder to selvstændige lejligheder og som i uvæsentligt omfang benyttes erhvervsmæssigt, behandles som tofamilieshuse. Er den erhvervsmæssige benyttelse derimod væsentlig, dvs. med en vurdering på 25 pct. erhverv eller mere efter VURDL § 33, stk. 5, dvs. blandede ejendomme som tjener til bolig for ejeren og tillige anvendes erhvervsmæssigt i væsentligt omfang, beregnes der efter tilsvarende regler, som gælder for énfamilieshuse. Beregningsgrundlaget omfatter dog kun den del af ejendomsværdien, der af vurderingsmyndighederne er henført til ejerens bolig.

For tofamilieshuse, som er beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, nedsættes ejendomsværdiskatten dog med 4 promille af handelsværdien pr. 1. januar i indkomståret, maksimeret til 1.200 kr. pr selvstændig lejlighed.

B.8.6.2.3 Bortfald af nedslag

Begge typer nedslag, som nævnt i B.8.6.1.1 og B.8.6.1.2, bortfalder som udgangspunkt ved efterfølgende ejerskifte. Ejerskift mellem ægtefæller anses ikke som ejerskift, der medfører bortfald af nedslag, jf. EVSL § 6, stk. 1 og § 7. Ejes ejendommen eksempelvis i sameje mellem to ægtefæller, og var begge ægtefællerne ejere pr. 1. juli 1998, anses det ikke for ejerskifte, hvis den ene ægtefælle overtager hele ejendommen f.eks. i forbindelse med dødsfald, skilsmisse mv. Ægtefællen får i dette tilfælde fuldt nedslag på grundlag af hele beregningsgrundlaget. Tilsvarende gælder i øvrige samejetilfælde.

Dødsfald
En efterlevende ægtefælle, der bliver boende i en ejendom, der har tilhørt den anden ægtefælle, vil i alle tilfælde kunne succedere i nedslagene, jf. EVSL § 6, stk. 2 og § 7. Det gælder også selv om ægtefællen ikke var ejer pr. 1. juli 1998. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Selv om den efterlevende ægtefælle indgår nyt ægteskab, ophører retten til at succedere i nedslagene ikke. Den efterlevende ægtefælle behøver ikke selv at opfylde betingelsen.


 

B.8.6.3 Pensionistnedslag

Alle, der har skattepligtige ejendomme, skal som udgangspunkt betaler ens ejendomsværdiskat, evt. med nedslag efter EVSL § 6 og 7, jf. ovenfor. For alderspensionister gælder der et særligt nedslag, jf. EVSL § 8.

Ved lov nr. 288 af 5/12 1999 nedsættes folkepensionsalderen fra 67 år til 65. Reglerne betyder,

  • at personer, der fylder 65 år i perioden den 1. juli 2004 og 31. december 2004, har ret til pensionistnedslaget
  • at personer, der fylder 65 år før den 1. juli 2004, har først ret til pensionistnedslaget, når de fylder 67 år
  • at personer, der fylder 66 år i perioden 1. januar 2004 og 31. december 2004, har først ret til pensionistnedslaget, når de fylder 67 år
  • at personer, der fylder 67 år i 2004 har ret til pensionistnedslaget 

Personer, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 65 år, jf. ovenfor, får et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse, herunder fritidsboliger der har helårstilladelse, og 2.000 kr. for sommerhuse.

Afgår den ene ægtefælle ved døden, indtræder den anden ægtefælle i nedslaget, selv om denne ikke opfylder aldersbetingelsen. Det er en betingelse, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i nedslaget. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse.

Nedslaget for alderspensionister er indkomstafhængigt og reguleres efter EVSL § 10, jf. B.8.6.4.

Begrænset skattepligtige
Personer, der er hjemmehørende i udlandet, herunder efter en indgået DBO, er ikke berettigede til nedslaget.

B.8.6.4 Stigningsbegrænsning

I EVSL findes der i § 9 og 9a regler for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet p.g.a. stigninger i ejendomsvurderingen.

B.8.6.4.1 Stigningsbegrænsning for pensionister m.v.

Reglen i EVSL § 9 gælder følgende personer:

  • Skattepligtige, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 65 år, jf. B.8.6.3.   
  • Skattepligtige, der inden udgangen af indkomståret er fyldt 60 år og efter lov om social pension modtager eller får forskud på førtidspension eller modtager invaliditetsydelse med bistands- eller plejetillæg.
  • Skattepligtige, der inden indkomstårets udgang modtager efterløn, jf. lov om arbejdsløshedsforsikring m.v.
  • Skattepligtige, der ved indkomstårets udløb er samlevende med en ægtefælle, der falder ind under en af de tre nævnte kategorier.


Ejendomsværdiskatten kan efter EVSL § 9 ikke stige med mere end 500 kr. fra det ene år til det andet, men den kan dog altid stige med 20 pct. nedsat med 900 kr.

Beregningsmæssigt kan ejendomsværdiskatten som opgjort efter § 5-8 ikke stige med mere end 500 kr. i forhold til ejendomsværdiskatten for det forudgående indkomstår, således som den er opgjort efter § 5-8 og § 9, stk. 1, eller § 9 a og Ny tekst start9bNy tekst slut, jf. nedenfor. Nedsættelsen kan dog højst ske til et beløb svarende til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat beregnet efter § 5-8 og § 9, stk. 1, eller § 9 a og Ny tekst start9bNy tekst slut, jf. nedenfor, forhøjet med 20 pct. nedsat med 900 kr.

Stigningsbegrænsningsreglen finder anvendelse før en eventuel reduktion i pensionistnedslaget i EVSL § 8 som følge af høje indtægter, se B.8.6.4. Derved sikres, at en eventuel stigning af ejendomsværdiskatten, der skyldes ændrede indtægtsforhold i forhold til det forudgående år, ikke omfattes af stigningsbegrænsningsreglen i § 9.

Hvis den skattepligtige i indkomståret er berettiget til pensionistnedslaget på 4 promille, jf.B.8.6.2, men ikke har haft ret til nedslaget i det forudgående indkomstår, begrænses ejendomsværdiskatten i forhold til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat nedsat med pensionistnedslaget. Reglen sikrer, at den skattepligtige ikke afskæres fra at få begrænset ejendomsværdiskatten, idet den skattepligtige typisk har betalt en højere ejendomsværdiskat i det forudgående indkomstår, da denne på dette tidspunkt ikke har været berettiget til pensionistnedslaget. Situationen vil f.eks. forekomme, når den skattepligtige eller dennes ægtefælle fylder 65 år, Ny tekst startjf. dog B.8.6.3Ny tekst slut.

Personer, som efter en indgået DBO anses som hjemmehørende i udlandet, får ikke pensionistnedslaget. For disse skattepligtige finder begrænsningsreglen i § 9 derfor anvendelse uden hensyn til dette nedslag.

B.8.6.4.2 Stigningsbegrænsning for ikke pensionister m.v.

For den personkreds, der ikke er nævnt i B.8.6.4.1, er der i EVSL 9a fastsat en grænse for, hvor meget ejendomsværdiskatten kan stige fra det ene år til det andet. Ejendomsværdiskatten kan efter denne regel højst stige med 2.400 kr. fra det ene år til det andet, dog altid med 20 pct.

Beregningsmæssigt kan ejendomsværdiskatten som opgjort efter EVSL § 5-7 maksimalt stige med 2.400 kr. i forhold til ejendomsværdiskatten for det forudgående år som opgjort efter § 5- 7 og § 9 a, stk. 1 og Ny tekst start9bNy tekst slut. Nedsættelsen efter § 9 a kan dog højst ske til et beløb svarende til det forudgående indkomstårs ejendomsværdiskat, beregnet efter § 5 - 7 og § 9 a og Ny tekst start9bNy tekst slut, forhøjet med 20 pct. Det betyder, at ejendomsværdiskatten altid kan stige med 20 pct. fra år til år.

Hvis den skattepligtige i det forudgående indkomstår har været omfattet af § 9, f.eks. ved at den skattepligtige i det ene år er efterlønsmodtager og det følgende år måtte have genoptaget sin erhvervsaktivitet i et omfang, som afskærer retten til efterløn, begrænses ejendomsværdiskatten efter § 9 a i forhold til ejendomsværdiskatten for det forrige år beregnet efter § 5- 7 og § 9, stk. 1.

Det gælder også, hvor den skattepligtige i det forudgående indkomstår tillige har fået pensionistnedslaget, fordi den skattepligtige på dette tidspunkt har været gift med en alderspensionist, eller den efterlevende ægtefælle har succederet i pensionistnedslaget. Ejendomsværdiskatten for indkomståret begrænses således i forhold til ejendomsværdiskatten for forrige år uden det beregnede pensionistnedslag for dette år. Det sikrer, at ejendomsværdiskatten for indkomståret begrænses i forhold til et sammenligneligt beløb.

B.8.6.4.3 Oversigt over sammenligningsgrundlag

Sammenligningsgrundlag
Betydningen af den ændrede personstatus fra det ene til det andet år for opgørelsen af det forudgående års ejendomsværdiskat, dvs. sammenligningsgrundlag for året før indkomståret, jf. også B.8.6.4.1, kan sammenfattes i følgende tabeller:

Tabel 1: Fuld skattepligtig i begge år: Opgørelsen af sammenligningsgrundlag for året før indkomståret.
  I året før indkomståret var personen blevet beregnet som:

I indkomståret er personen beregnet som:

 

Almindelig: §§5-7, § 9a og 9b

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7, § 9 og 9b

Alderspensionist: §§5-7, §8 og § 9 og § 9b

Almindelig: §§5-7 og § 9a og 9b

§§5-7 og § 9a og 9b

§§5-7 og § 9a og 9b

§§5-7 og § 9a og 9b. Herefter fradrages § 8

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7 og §9 og 9b

§§5-7 og §9 og § 9b

§§5-7 og §9 og § 9b

§§5-7 og §9 og § 9b. Herefter fradrages § 8

Alderspensionist eller efterlevende: §§5-7, §8 og §9 og § 9b

§§5-7, §8 og §9 og § 9b. Herefter tillægges § 8

§§5-7, §8 og §9 og § 9b. Herefter tillægges § 8

§§5-7, §8 og § 9 og § 9b

Tabel 2: Fuld skattepligtig i året før indkomståret og begrænset skattepligtig i indkomståret: Opgørelsen af sammenligningsgrundlag.
I året før indkomståret var personen fuld skattepligtig og blevet beregnet som:

I indkomståret er personen begrænset skattepligtig og beregnet som:

 

Almindelig: §§5-7 og § 9a og § 9b

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7 og § 9 og § 9b

Alderspensionist: §§5-7 og § 9 og § 9b

Almindelig: §§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7 og § 9 og § 9b

§§ 5-7 og § 9 og § 9b

§§ 5-7 og § 9 og § 9b

§§ 5-7 og § 9 og § 9b

Alderspensionist eller efterlevende: §§5-8 og § 9 og § 9b

§§5-8 og § 9 og § 9b. Herefter tillægges § 8

§§5-8 og § 9 og § 9b. Herefter tillægges§ 8

§§5-7, §8 og § 9 og § 9b. Herefter tillægges § 8

 

Tabel 3: Begrænset skattepligtig i året før indkomståret og fuld skattepligtig i indkomståret
  I året før indkomståret var personen begrænset skattepligtig og blevet beregnet som:

I indkomståret er personen blevet fuld skattepligtig og beregnet som

 

Almindelig: §§5-7 og § 9a og § 9b

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7 og § 9 og § 9b

Alderspensionist: §§5-7, § 8 og § 9 og § 9b

Almindelig: §§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b

§§ 5-7 og § 9a og § 9b. Herefter fradrages § 8

60-årig førtidspensionist eller efterlønsmodtager: §§5-7 og § 9 og § 9b

§§5-7 og § 9 og § 9b

§§5-7 og § 9 og § 9b

§§5-7 og § 9 og § 9b. Herefter fradrages § 8

Alderspensionist eller efterlevende: §§5-7 og §9 og § 9b

§§5-7 og §9 og § 9b

§§5-7 og §9 og § 9b

§§5-7 og §9 og § 9b. Herefter fradrages § 8

B.8.6.4.4 Bortfald af stigningsbegrænsningsreglerne

Ejerskift
Begrænsningsreglerne bortfalder ved ejerskifte for så vidt angår den pågældende ejendom. Køber overtager således ikke sælgers begrænsede ejendomsværdiskat, men betaler fuld (forholdsmæssig) ejendomsværdiskat for det år, hvor køber erhverver ejendommen. Begrænsningsreglerne for boligen finder først anvendelse året efter for den nye ejer.

Nedsættelsen bortfalder dog ikke ved ejerskifte mellem ægtefæller. Forskydninger i ejerforholdet mellem ægtefællerne udløser således ikke den fulde ejendomsværdiskat. Det gælder også ved skilsmisse og dødsfald, hvor den ene ægtefælle overtager hele ejendommen. Det betyder, at skilsmisse/dødsfald ikke udløser den fulde ejendomsværdiskat, og på den anden side, at den skattepligtige fremover omfattes af den almindelige begrænsningsregel efter § 9 a.

Dødsfald
Den efterlevende ægtefælle kan under alle omstændigheder være omfattet af begrænsningsreglen for pensionister m.v. i § 9 under betingelse af, at ægtefællerne ikke var separerede ved dødsfaldet, jf. EVSL § 9, stk. 3. I denne situation bliver den efterlevende ægtefælles ejendomsværdiskat således også fremover begrænset efter den gunstigere begrænsningsregel for pensionister m.v., uanset at den pågældende ikke selv opfylder betingelserne for begrænsning efter reglen. Hvis den efterlevende ægtefælle gifter sig igen, bortfalder retten til at indtræde i retten til begrænsning. Retten ophører det første indkomstår efter ægteskabets indgåelse.

Ombygning
Undergår en ejendom en kraftig stigning i vurdering som følge af ombygning finder begrænsningsreglen ikke anvendelse, hvis ombygningen medfører, at forskelsværdien stiger mere end 100 pct. i forhold til året før. Forskelsværdien opgøres som forskellen mellem ejendommens grundværdi og ejendomsværdien.

Ejerlejligheder
Der beregnes ikke stigningsbegrænsning for ejerlejligheder, der i året forud for indkomståret er frigjort for lejemål.

Ej vurderet som helt eller delvis benyttet beboelse
Begrænsningsreglerne finder ikke anvendelse, hvis ejendommen ved vurderingen 1. oktober i året forud for indkomståret ikke har været vurderet som helt eller delvis benyttet til beboelse. For dette år betales der således fuld ejendomsværdiskat, evt. med pensionistnedslag. Vurderingsrådet træffer i forbindelse med vurderingen af ejendomme omfattet af EVSL § 4a, stk. 2 og 3, afgørelse om, hvorvidt en nybygning er færdigbygget, som er det tidspunkt, hvor ejendommen kan anvendes som bolig, jf. VURDL § 33, stk. 1.

Reglerne i EVSL § 9 og § 9 a anvendes før evt. nedsættelse efter EVSL § 11, stk. 1 og 2. Dvs. inden der sker nedslag i ejendomsværdiskatten som følge af, at ejendommen ikke har været i den skattepligtiges besiddelse og rådighed i hele det pågældende indkomstår, henholdsvis når der er sket en delvis erhvervsmæssig udlejning af ejendommen, uden at det har berettiget til vurderingsfordeling efter VURDL 33, stk. 5. Begrænsningsreglerne anvendes også før eventuelle fradrag for udenlandske betalte skatter efter EVSL § 12.

B.8.6.4.5 Fastlåst stigningsbegrænsning

Pensionister m.v. omfattet af EVSL § 9
I henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-8, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-9 for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003.

Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige pensionister m.v., der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9, stk. 2.

Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller. 

Personer omfattet af EVSL § 9a
I henhold til EVSL § 9b skal den del af ejendomsværdiskatten for 2002 beregnet efter §§ 5-7, der overstiger ejendomsværdiskatten beregnet efter §§ 5-7 og § 9a for samme år, fradrages i ejendomsværdiskatten for den pågældende ejendom fra og med indkomståret 2003. 

Fradragsbeløbet udgør stigningsbegrænsningen for skattepligtige ikke- pensionister, der ejede ejendommen i 2002, og hvor stigningen i ejendomsværdiskatten for 2002 blev begrænset i henhold til EVSL § 9a, stk. 2.

Skattepligtige, der har erhvervet ejendommen i indkomstår 2003 eller senere indkomstår har ikke ret til dette fradrag, medmindre erhvervelsen - ejerskiftet - er sket mellem ægtefæller

B.8.6.5 Reduktion af pensionistnedslaget

Fylder en person 65 år inden udgangen af indkomståret, jf. dog B.8.6.3, får personen et nedslag i den beregnede ejendomsværdiskat på 4 promille af beregningsgrundlaget, dog maksimalt 6.000 kr. for helårshuse og 2.000 kr. for sommerhuse, jf. B.8.6.2. Nedslaget er indkomstafhængigt og reduceres efter EVSL § 10 med en helårsindkomst over en vis størrelse.

Enlige
Helårsindkomst opgøres som summen af

  • ejerens personlige indkomst som opgjort efter PSL § 3
  • positiv nettokapitalindkomst efter PSL § 4 
  • positiv aktieindkomst bortset fra udbytteindkomst op til 5.000 kr., hvori der er indeholdt endelig udbytteskat.

Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der for enlige overstiger et beløb på Ny tekst start153.300Ny tekst slut kr. (2004), jf. EVSL § 10.

Ægtepar
For ægtefæller, der er gift og samlevende ved indkomstårets udgang, opgøres helårsindkomsten som summen af :

  • ægtefællernes samlede personlige indkomst som opgjort efter PSL § 3
  • ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst efter PSL § 4
  • ægtefællernes samlede positive aktieindkomst bortset fra udbytteindkomst op til 10.000 kr., hvori der er indeholdt endelig udbytteskat.

Nedslaget reduceres med 5 pct. af den del af den opgjorte indkomst, der overstiger et beløb på Ny tekst start235.800Ny tekst slut kr. (2004).

Reduktionen for både enlige og ægtepar foretages efter, at der er beregnet stigningsbegrænsning efter EVSL § 9. Det betyder, at der til den ejendomsværdiskat, som er opgjort efter reglerne i EVSL §§ 5 til 9, skal lægges et beløb svarende til 5 pct. af den del af indkomsten i indkomståret, der overstiger henholdsvis Ny tekst start153.300Ny tekst slut kr. (2004) for enlige og  Ny tekst start235.800Ny tekst slut kr. (2004) for ægtepar. Det beløb, der skal tillægges, kan dog aldrig blive større end det nedslagsbeløb, pensionisten har fået efter B.8.6.2. Tillægsbeløbet reducerer udelukkende nedslaget i EVSL § 8 og kan ikke formindske ejendomsværdiskatten beregnet i lovens § 9 eller § 9a i de tilfælde denne er negativ, da den årlige stigning i ejendomsværdiskatten minimum kan nedsættes til 0 kr., jf. B.8.11.

B.8.7 Helårsejendomsværdiskat

Det følger af EVSL § 11, at ejendomsværdiskatten opgøres på helårsbasis efter §§ 5-10, dvs. B.8.5-B.8.6, for hele ejendommen. Har ejendommen ikke tjent til bolig for den skattepligtige i hele indkomståret, nedsættes den beregnede helårlige ejendomsværdiskat forholdsmæssigt. Det kan f.eks. være tilfældet i det år, hvor ejendommen afstås og fraflytning sker inden ejendommen er solgt, eller udlejes. Det forholdsmæssige nedslag beregnes på grundlag af et indkomstår på 360 dage og 30 dage i hver kalendermåned.

Når ejendommen udlejes enten en del af året - f.eks. sommerhusudlejning - eller hvis en del af ejendommen udlejes, f.eks. værelsesudlejning, vil ejendomsværdiskatten som udgangspunkt skulle nedsættes forholdsmæssigt. Det er tilfældet, når den skattepligtige bruger regnskabsmæssig opgørelse, jf. LL§ 15 O, stk. 2, og § 15 P, stk. 3.

Hvis den skattepligtige derimod bruger den standardiserede metode ved delvis udlejning af en ejerbolig efter LL § 15 O, stk. 1, eller § 15 P, stk. 1 og 2, skal der betales ejendomsværdiskat af hele ejendommen. Hvad angår LL § 15 P er loftet for skattefrie lejeindtægter 1 1/3 pct. af ejendomsværdien, dvs. beregningsgrundlaget efter EVSL § 4a, stk. 1, dog er lejeindtægt op til 24.000 kr. skattefrit.

For blandede ejendomme, hvor vurderingsmyndighederne har foretaget en fordeling mellem privat og erhvervsmæssig benyttelse efter VURDL § 33, stk. 5, er det kun boligdelen, der indgår i beregningsgrundlaget. Har vurderingsmyndighederne ikke foretaget vurderingsfordeling, udgør hele ejendommen beregningsgrundlaget. I disse tilfælde nedsættes ejendomsværdiskatten efter et skøn, svarende til den erhvervsmæssige del af benyttelsen. Begrundelsen herfor er, at det erhvervsmæssigt benyttede lokale ikke står til rådighed for ejeren.

B.8.8 Udenlandske ejendomme

Fuldt skattepligtige personer skal betale ejendomsværdiskat af ejendomme, der er beliggende i udlandet. I relation til DBO har ejendomsværdiskatten status som en formueskat, og har Danmark indgået en DBO, der omfatter formueskatter, vil ejendomsværdiskatten enten helt bortfalde (exemption) eller skulle reduceres med evt. udenlandsk ejendomsskat (creditmetoden).

Er ejendommen ikke beliggende i en overenskomststat, vil der kun kunne gives creditnedslag efter EVSL § 12 for betalte udenlandske ejendomsskatter, der efter sin art svarer til ejendomsværdiskatten. Nedslaget kan dog ikke overstige den beregnede ejendomsværdiskat. Egentlige jordskatter, der svarer til den kommunale grundskyld, svarer ikke til ejendomsværdiskatten.

Er der flere ejendomme i udlandet, lempes der ejendom for ejendom. Hvis den udenlandske stat opkræver indkomstskat af bolig i form af skat af lejeværdi af egen bolig eller af faktiske lejeindtægter, vil der kun kunne gives nedslag for sådanne indkomstskatter af eventuelle faktiske lejeindtægter i Danmark, enten efter en DBO eller efter LL§ 33.

B.8.9 Sameje

Bebor den skattepligtige selv en ejendom, som ejes i sameje med andre, betales kun ejendomsværdiskat af den del af ejendommen, som svarer til den skattepligtiges ejerandel af ejendommen. Ejendomsværdiskatten for ejendommen beregnes, som om de(n) skattepligtige var eneejer af ejendommen, hvorefter der betales ejendomsværdiskat af den andel, vedkommende ejer. Kun samejere, der anses at benytte ejendommen, betaler ejendomsværdiskat. Øvrige ejere vil efter de almindelige regler blive beskattet af de faktiske lejeindtægter eller en skønsmæssig lejeværdi svarende til markedslejen.

For ejere af tofamilieshuse, jf. EVSL § 4a, stk. 4, betales ejendomsværdiskat af den del af ejendomsværdien, der er henført til ejerens lejlighed, dvs. af ejerboligværdien. Ejes lejligheden af flere ejere, betales der ejendomsværdiskat af den andel, som vedkommende ejer af lejligheden.

B.8.10 Dødsfald

Dødsboer er ikke omfattet af EVSL. Det følger af EVSL § 15, stk. 2, at en afdød persons foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat, som forfaldt før dødsfaldet, er endelige for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted.

Hvis boet er sluttet ved boudlæg i medfør af DSL § 18, er foreløbige betalinger af ejendomsværdiskat vedrørende indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, og som forfaldt før dødsfaldet, endelige.

Er der ikke betalt foreløbig ejendomsværdi eller opstået krav vedrørende skyldig ejendomsværdiskat for indkomstår, der ligger forud for det indkomstår, hvori dødsfaldet har fundet sted, finder reglerne om efterbetaling og hæftelse m.v. i DBSL § 87, stk. 1-3 og 5, og § 88, stk. 1-3 og 5, anvendelse.

B.8.11 Negativ ejendomsværdiskat

Den endelige ejendomsværdiskat kan mindst være 0 kr. En eventuel negativ beregnet ejendomsværdiskat kan ikke modregnes i positiv ejendomsværdiskat for den skattepligtiges øvrige skattepligtige ejendomme. Det følger af, at ejendomsværdiskatten skal opgøres for hver ejendom, og der er ikke hjemmel til modregning. Sammenligningsgrundlaget, jf. B.8.6.4.3, må ligeledes ikke være negativt ved beregning af stigningsbegrænsningen, således at den helårlige ejendomsværdiskat kan stige fra 0 kr. op til 500 kr. (for pensionister m.v.) eller 2.400 kr. (for ikke-pensionister m.v.), før en eventuel nedsættelse efter EVSL §§ 9 og 9 a kan ske.

B.8.12 Eksempel på beregning af ejendomsværdiskat
 Eksempel 12. Beregning af ejendomsværdiskat. Den skattepligtige er alderspensionist i indkomståret. Ejendommen er erhvervet senest 1.7.1998 med en ejerandel på 100%. Den skattepligtige havde en faktisk indkomst, jf. B.8.6.5, der oversteg indkomstgrænsen for reduktion af pensionistnedslaget med 60.000 kr. Ejendomsværdi i 2001 + 5%, 2002  og 2004 var henholdsvis på 2.100.000 kr., 2.300.000 kr.  og 2.400.000 kr.
 

Ejendomsværdiskat

1. § 5: 10 promille af 2.100.000

21.000

2. § 6:Nedslag for erhvervet senest 1.7.1998: 2 promille af 2.100.000

 

-4.200

3. § 7: Standardnedslag: 4 promille af 2.100.000, max. 1.200

 

-1.200

4. § 8: Pensionistnedslag: 4 promille af 2.100.000, max. 6.000

-6.000

5. Helårlig ejendomsværdiskat før stigningsbegrænsning

9.600

6. § 9b: Nedsættelsesbeløb fra 2002

8.100

7. § 9: Helårlig ejendomsværdiskat efter stigningsbegrænsning: (5) - (6)

1.500

8. § 10: Reduktion af pensionistnedslaget: 5% af 60.000 kr., maksimalt 6.000 kr. jf. (4)

3.000

9. Endelig ejendomsværdiskat for 2004: (7) + (8)

4.500

 

C Underskud. Anvendelse og fremførsel
C.1 Indledning
Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, personlige indkomst og aktieindkomst kan der undertiden opstå underskud i den skattepligtige indkomst, personlige indkomst samt aktieindkomst. Negativ indkomst kan forekomme som følge af, at den skattepligtige i et indkomstår har numerisk større fradrag end indkomst.

Reglerne om den skattemæssige behandling af underskud for personer findes i PSL § 13 og VSL § 13. Underskud i aktieindkomst er reguleret i PSL § 8a. Herudover er reglerne beskrevet i LV, A.A.2.3 og D.B.4.2, D.B.8.3 og D.C.3.5. PSL § 13 er ændret ved lov nr. 313 af 21. maj 2002.

C.2 Underskudsreglerne i PSL § 13
C.2.1 Underskud i skattepligtig og personlig indkomst
PSL § 13 omfatter de underskud, der kan fremkomme ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst og ved opgørelsen af den personlige indkomst.
C.2.1.1 Underskud i skattepligtig indkomst - enlige personer
Underskud i skattepligtig indkomst skal efter § 13, stk. 1, så vidt muligt modregnes med skatteværdien i bund-, mellem- og topskat samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i § 8 a på 42.400 kr. (2004).

Omregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og fra skatteværdi tilbage til negativ skattepligtig indkomst sker på basis af satserne for de kommunale og amtskommunale skatter og (for medlemmer af folkekirken) kirkeskat. Et fremført underskud i den skattepligtige indkomst omregnes til skatteværdi på grundlag af skatteprocenterne i det indkomstår, hvori det uudnyttede underskud helt eller delvist udlignes i de øvrige beregnede skatter.

Hvis skatteværdien af underskuddet er mindre end summen af bund-, mellem-, og topskat samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, foretages modregningen i den nævnte rækkefølge. Modregningen sker, før disse skatter eventuelt bliver nedsat med skatteværdien af personfradrag. Hvis der efter modregningen er en overskydende negativ skatteværdi, omregnes denne til negativ skattepligtig indkomst, der Ny tekst startfremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)Ny tekst slut.

Hvis der herefter er et resterende underskud, omregnes det til skatteværdi og fratrækkes i årets beregnede bund-, mellem- og topskatter samt skat af aktieindkomst over progressionsgrænsen i PSL § 8 a, stk 1. og 2. Modregningen i de nævnte skatter sker i nævnte rækkefølge.
C.2.1.2 Underskud i skattepligtig indkomst - samlevende ægtefæller
Nedenstående regler anvendes for skattepligtige, der er samlevende med en ægtefælle ved indkomstårets udløb. Efter PSL § 13, stk. 2, skal underskud i skattepligtig indkomst modregnes med skatteværdien i den skattepligtiges øvrige beregnede skatter for det pågældende indkomstår efter samme regler som de ovenfor beskrevne. Hvis der efter denne modregning er en overskydende negativ skatteværdi, skal denne omregnes til negativ skattepligtig indkomst og modregnes i den anden ægtefælles positive skattepligtige indkomst for samme indkomstår.

I det omfang sådan modregning ikke kan ske, modregnes skatteværdien af det uudnyttede underskud i ægtefællens beregnede skatter i den ovennævnte rækkefølge. Modregning sker, før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres. Hvis der efter disse modregninger fortsat resterer et uudnyttet underskud, omregnes dette og Ny tekst startfremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)Ny tekst slut. Ny tekst startHvis ægtefællen ligeledes har uudnyttet underskud vedrørende tidligere indkomstår, modregnes ægtefællens egne underskud først, dvs. at der i tilfælde, hvor begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, skal modregnes først med eget underskud, før der kan ske overførsel og modregning af underskud fra den anden ægtefælle (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere modregnes det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet vedrører).Ny tekst slut

Skal skatteværdien af underskud modregnes hos den anden ægtefælle, beregnes skatteværdien med denne ægtefælles skatteprocenter. Ægtefæller kan f.eks have forskellige skatteprocenter, hvis de bor i hver sin kommune (- de kan godt alligevel være samlevende i skattemæssig forstand -), hvis kun den ene er medlem af folkekirken, eller de er blevet gift og flyttet sammen efter 5. september året forud indkomståret.

Indkomst, der beskattes i udlandet
Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomster bort fra personlig indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen gælder dog ikke for indkomst, hvor skatten af indkomsten nedsættes i henhold til LL § 33 A eller § 33 C.

En ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst. Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, at der ses bort fra udenlandsk personlig indkomst efter § 13, stk. 5, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har den udenlandske indkomst, eller for den anden ægtefælle. Ved opgørelsen af, om en ægtefælle har underskud, der kan overføres til den anden ægtefælle, ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en DBO eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i DBO beror på en exemption- eller creditlempelse.

Den udenlandske indtægt, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Dette er præciseret i selve lovteksten i PSL § 13, stk. 5, hvorefter den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om de pågældende udgifter er omfattet af reglerne i PSL § 3, stk. 2, om fradrag i personlig indkomst. Ny tekst startDet ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.Ny tekst slut
C.2.2 Underskud i personlig indkomst

Er den personlige indkomst negativ, modregnes den i indkomstårets positive kapitalindkomst, inden beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskat opgøres, jf. PSL § 13, stk. 3. Et herefter resterende negativt beløb fremføres til modregning, først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 Ny tekst start(for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)Ny tekst slutNy tekst startUnderskud i personlig indkomst kan kun fremføresNy tekst slut i det omfang den negative personlige indkomst ikke kan modregnes i den positive nettokapitalindkomst og personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere indkomstår. Modregningen af negativ personlig indkomst nedsætter således ikke den skattepligtige indkomst i fremførselsårene, men har alene betydning for beregningen af bund-, mellem- og topskatterne.


Underskud i den personlige indkomst-Samlevende ægtefæller
Nedenstående regler anvendes for skattepligtige, der er samlevende med en ægtefælle ved indkomstårets udløb. Efter § 13, stk. 4, skal negativ personlig indkomst så vidt muligt modregnes i den anden ægtefælles positive personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (kapitalpensionsindskud m.v.).  Modregning skal ske inden opgørelsen af beregningsgrundlagene for bund-, mellem- og topskat. Et overskydende negativt beløb skal derefter modregnes i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst i indkomståret. Har begge ægtefæller positiv kapitalindkomst, modregnes der fortrinsvis i den skattepligtiges kapitalindkomst, og først derefter i den anden ægtefælles nettokapitalindkomst. Herefter beregnes ægtefællernes bund-, mellem- og topskatter. Modregning sker før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres. Et eventuelt herefter resterende underskud Ny tekst startfremføres til fradrag for de følgende indkomstår (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere gælder en 5 års forældelsesregel)Ny tekst slut.

I de enkelte indkomstår modregnes underskuddet først i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (kapitalpensionsindskud m.v.), og til sidst i den anden ægtefælles personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1. Hvis ægtefællen ligeledes har uudnyttet underskud vedrørende tidligere indkomstår, modregnes Ny tekst startægtefællens egne underskud først, dvs. at der i tilfælde, hvor begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, skal modregnes først med eget underskud, før der kan ske overførsel og modregning af underskud fra den anden ægtefælle (for underskud opstået i indkomståret 2001 eller tidligere modregnes det ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet vedrører)Ny tekst slut.

Udenlandsk personlig indkomst
Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der ved opgørelsen af ægtefællernes personlige indkomster bort fra personlig indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen gælder dog ikke for indkomst, hvor skatten af indkomsten nedsættes efter LL § 33 A eller § 33 C.

En ægtefælles underskud skal ikke modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst. Det er alene ved overførsel af underskud mellem ægtefæller, at der ses bort fra udenlandsk personlig indkomst efter § 13, stk. 5, og ikke ved fremførsel af underskud hverken for den ægtefælle, der har den udenlandske indkomst, eller for den anden ægtefælle. Ved opgørelsen af, om en ægtefælle har underskud, der kan overføres til den anden ægtefælle, ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en DBO eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i DBO beror på en exemption- eller creditlempelse.

Der kan ikke ske overførsel af den del af underskuddet, der modsvares af fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

Den udenlandske indtægt, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Dette er præciseret i selve lovteksten i PSL § 13, stk. 5, hvorefter den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om de pågældende udgifter er omfattet af reglerne i PSL § 3, stk. 2, om fradrag i personlig indkomst. Ny tekst startDet ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.Ny tekst slut

C.2.3 Generelt om underskud

For alle typer af underskud gælder, at underskud kun kan fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis - og i det omfang - det ikke har været muligt at modregne underskuddet i et tidligere indkomstår. Underskud, der er opstået før et indkomstår, hvori den skattepligtige indgår ægteskab, kan fremføres til modregning hos ægtefællen, forudsat at ægtefællerne er samlevende ved udgangen af det indkomstår, hvori modregningen foretages.

Begrænset skattepligtige
Retten til at fremføre underskud tilkommer såvel fuldt som begrænset skattepligtige. Underskud fra et indkomstår med begrænset skattepligt kan - inden for de gældende rammer - modregnes i den skattepligtige indkomst for indkomstår med fuld skattepligt. Tilsvarende kan underskud fra et indkomstår med fuld skattepligt modregnes i indkomsten for et indkomstår med begrænset skattepligt. Ligeledes vil et underskud i en ansættelse som begrænset skattepligtig for den sidste del af et indkomstår kunne modregnes i en positiv ansættelse som fuldt skattepligtig for første del af samme indkomstår, eller omvendt.

På grund af udrejse blev der foretaget 2 ansættelser for en skatteyder, én som fuldt skattepligtig med negativ indkomst og én som begrænset skattepligtig med positiv indkomst. Der skulle foretages en udligning af indkomsterne i de to skattepligtsperioder, før der kunne blive tale om fremførsel af tidligere års underskud, Skat 1987.8.600.

Fremkommer der underskud i en ansættelse, der ikke omfatter et helt indkomstår, er det kun skattepligtsperiodens underskud og ikke underskuddet omregnet til helårsunderskud, der kan bringes til fradrag i de følgende indkomstår.

C.3 Underskud i skattepligtig indkomst
C.3.1 Indledning

Udnyttelse af underskud sker ved modregning af skatteværdier i skatter og/eller ved modregning af underskud i indkomster.

De følgende afsnit belyser principperne for modregning og fremførsel af underskud i den skattepligtige indkomst. Først gennemgås underskud i skattepligtig indkomst for enlige, jf. PSL § 13, stk. 1, og dernæst for samlevende, gifte personer, jf. PSL § 13, stk. 2. I beskrivelsen ses alene på den skatteberegning, der gælder for indkomståret Ny tekst start2004Ny tekst slut.

Skatteværdi af underskud
Omregning af underskud i skattepligtig indkomst til skatteværdi og fra skatteværdi tilbage til negativ skattepligtig indkomst sker på basis af satserne for de kommunale og amtskommunale skatter og (for medlemmer af folkekirken) kirkeskat. Skatteværdien beregnes ved at gange underskuddet med summen af procenterne for amtsskat og kommuneskat samt eventuel kirkeskat. Et fremført underskud i den skattepligtige indkomst omregnes til skatteværdi på grundlag af skatteprocenterne i det indkomstår, hvori det uudnyttede underskud helt eller delvist udlignes i de øvrige beregnede skatter.

Underskud i skattepligtig indkomst og bundskattegrundlag
Underskud i skattepligtig indkomst, der modregnes efter reglerne i PSL § 13, stk. 1 og 2, fragår ikke ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for bundskat, jf. PSL § 6, stk. 3, sidste punktum.

C.3.2 Enlige
C.3.2.1 Modregning i statsskatter
Ifølge PSL § 13, stk. 1, 1. punktum, skal skatteværdien af et underskud i skattepligtig indkomst så vidt muligt modregnes i bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (Ny tekst start2004Ny tekst slut), dvs. i statsskatter der ikke beregnes af skattepligtig indkomst. Modregningen sker i den nævnte rækkefølge.


Eksempel 13. Modregning fuldt ud. Eksemplet viser, at statsskatterne er så store, at hele skatteværdien af årets underskud kan modregnes heri.
Indkomstoplysninger m.v.
1. Personlig indkomst260.000
2. Kapitalindkomst-220.000
3. Ligningsmæssige fradrag50.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning: (1)+(2)-(3)-10.000
5. Modregning i skatter med skatteværdi (10) svarende til underskud i skattepligtig indkomst på 10.00010.000
6. Skattepligtig indkomst efter modregning: (4)+(5)

0

Skatteberegning:
7. Bundskat: 5,5% af (1)14.300,00
8. Mellemskat: 6% af [(1) - 254.000]360,00
9. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (6)0,00
10. Skatteværdi af underskud: 32,15% af (4) = 3.215,00, hvoraf der kan rummes 3.215,00 i (7)3.215,00
11. Bundskat efter modregning af skatteværdi af underskud: (7)-(10)11.085,00
12. Skatter før personfradrag: (11)+(8)+(9) 11.445,00
13. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.800 = 2.024,00, der kan rummes i (11)2.024,00
14. Bundskat efter modregning af skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: (11)-(13)9.061,00
15. Skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af 36.800 = 11.831,20; der er ingen amts-, kommune- eller kirkeskat at modregne i, og der modregnes derfor først i bundskat (14) med 9.061,00 og dernæst i mellemskat (8) med 360,00, i alt 9.421,009.421,00
16. Skatter i alt efter personfradrag: (12)-(13)-(15) 0,00

I eksemplet er der en resterende skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat (2.410,20 kr. = 11.831,20 kr. - 9.421,00 kr.), der fortabes, på samme måde som fradrag for negativ kapitalindkomst (6.720,00 kr. = 4% af (220.000 kr. - 20% af 260.000 kr.)) fortabes, jf. PSL § 25a.

 

C.3.2.2 Fremførsel af resterende underskud
Hvis der efter modregning i eventuelle statsskatter stadig er et underskud i skattepligtig indkomst, følger det af PSL, § 13, stk. 1, 2. punktum, at dette resterende underskud fremføres til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende indkomstår.

Eksempel 14. Modregning ikke mulig - underskud fremføres. I det omfang der ikke er nogen skat at modregne i, fremføres således hele underskuddet.
Indkomstoplysninger m.v.
1. Personlig indkomst0
2. Kapitalindkomst-55.000
3. Ligningsmæssige fradrag 4.000
4. Skattepligtig indkomst før fremførsel: (1)+(2)-(3)-59.000
5. Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel, jf. (8)59.000
6. Skattepligtig indkomst efter fremførsel: (4)+(5) 0
Skatteberegning. Der er ingen statsskatter at modregne underskudsværdi i. Skatteværdi af personfradrag (og fradrag for negativ kapitalindkomst) fortabes.
7. Skatter i alt0,00
8. Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel: (5)59.000


 

Eksempel 15. Modregning er mulig - fremførsel af underskud. I det tilfælde, hvor der er en skat og kun en del af underskuddets værdi kan rummes heri, fremføres den resterende del af underskuddet til modregning i et senere indkomstår.
Indkomstoplysninger m.v.
1. Personlig indkomst309.000
2. Kapitalindkomst-400.000
3. Ligningsmæssige fradrag10.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning og fremførsel: (1)+(2)-(3)-101.000
5. Modregning, jf. (11)72.028
6. Fremførsel, jf. (15)28.972
7. Skattepligtig indkomst efter modregning og fremførsel: (4)+(5)+(6)0
Skatteberegning
8. Bundskat: 5,5% (1)16.995,00
9. Mellemskat: 6% af ((1)-254.000)3.300,00
10. Topskat: 15% af ((1)-304.800)630,00
11. Skatteværdi af underskud: 101.000 x 32,15% = 32.471,50, hvoraf der kan rummes 16.995,00 først i (8), dernæst 3.300,00 i (9) og sidst 630,00 i (10), i alt 20.925,00, svarende til et underskud på 65.086 (svarende til 20.925,00/32,15%)23.157,00
12. Skatter i alt før personfradrag: (8)+(9)+(10)-(11)0,00
13. Skatteværdi af personfradrag (og fradrag for negativ kapitalindkomst) fortabes 
14. Skatter i alt: (12)0,00
15. Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel: 101.000 - (20.925,00/32,15%)35.914
C.3.2.3 Anvendelse af fremført underskud
Inden for en 5 års periode kan underskud i skattepligtig indkomst kun fremføres til modregning i et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i skattepligtig indkomst eller modregnes med skatteværdien i bund-, mellem- og topskat eller skat af aktieindkomst over Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (Ny tekst start2004Ny tekst slut) for et tidligere indkomstår, jf. PSL § 13, stk. 1, 3. punktum. Underskud, der er opstået i 2002, kan fremføres tidsubegrænset.

Eksempel 16. Modregning fuldt ud i indkomst.
Indkomstoplysninger m.v. 
1. Fremført underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år12.000
2. Personlig indkomst170.000
3. Kapitalindkomst-30.000
4. Ligningsmæssige fradrag10.000
5. Skattepligtig indkomst før modregning af fremført underskud: (2)+(3)-(4)130.000
6. Skattepligtig indkomst efter modregning af underskud: (5)-(1)118.000
Skatteberegning:
7. Bundskat: 5,5% af (2)9.350,00
8. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (6)37.937,00
9. Skatter før personfradrag: (7)+(8) 47.287,00
10. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.800 = 2.024,00, der kan rummes i (7)2.024,00
11. Skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af 36.800 = 11.831,20, der kan rummes i (8) 11.831,20
12. Skatter i alt efter personfradrag: (9)-(10)-(11)33.431,80


Eksempel 16 viser, at underskuddet fuldt ud kan anvendes. Er underskuddet så stort, at der efter modregning i årets skattepligtige indkomst og skat stadig er et underskud, fremføres dette til fradrag i et senere år, jf. eksempel 17.

 

Eksempel 17. Modregning i indkomst og skat. Restunderskud fremføres eller forældes.
Indkomstoplysninger m.v. 
1. Fremført underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år500.000
2. Personlig indkomst310.000
3. Ligningsmæssige fradrag20.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af fremført underskud: (2)-(3)290.000
5. Den del af fremført underskud (1), der kan rummes i (4)290.000
6. Skattepligtig indkomst efter modregning af underskud: (4)-(5)0
Skatteberegning:
7. Bundskat: 5,5% af (2)17.050,00
8. Mellemskat: 6% af [(2)-254.000]3.360,00
9. Topskat: 15% af [(2)-304.800]780,00
10. Skatteværdi af resterende underskud fremført fra tidligere år: (500.000 - 290.000) x 32,15% = 67.515,00, hvoraf der kan rummes 21.190,00 først i bundskat (17.050,00), dernæst mellemskat (3.360,00) og sidst i topskat (780,00), svarende til et underskud på 65.910 (svarende til 21.190,00/32,15%)21.190,00
11. Skatter før personfradrag: (7)+(8)+(9)-(10)0,00
12. Skatteværdi af personfradrag på 13.855,20 fortabes 
13. Skatter efter personfradrag: (11)0,00
14. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år til videre fremførsel eller forældelse: (1)-(5)-(21.190,00/32,15%), jf. (10)144.090

Når den skattepligtige indkomst skal reduceres med tidligere års underskud, kan det indebære, at den skattepligtige indkomst bliver så lille, at skatten heraf bliver mindre end skatteværdien af personfradraget, og derved går personfradraget helt eller delvis tabt.

C.3.2.4 Anvendelse af årets underskud og fremført underskud
Der kan opstå det tilfælde, at der både er underskud i årets skattepligtige indkomst og underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år, og er der bund-, mellem- eller topskat eller skat af aktieindkomst over Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. (Ny tekst start2004Ny tekst slut), skal først skatteværdien af årets underskud og dernæst en del af skatteværdien af tidligere års underskud modregnes, hvorefter der bliver et resterende underskud fra før 2002, som enten fremføres eller, hvis det ikke bruges inden for 5 års perioden, bliver forældet.

Eksempel 18. Modregning i skat og rest fremføres eller forældes.
Indkomstoplysninger m.v. 
1. Fremført underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år200.000
2. Personlig indkomst (f.eks. pension)20.000
3. Kapitalindkomst-80.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning og fremførsel: (2)+(3)-60.000
5. Aktieindkomst uden indeholdt udbytteskat100.000
Skatteberegning:
6. Bundskat: 5,5% af (2)1.100,00
7. 28% aktieskat af 42.400 (endelig skat der ikke kan modregnes i)11.872,00
8. 43% aktieskat af (100.000-42.400)24.768,00
9. Skatteværdi af årets underskud: 32,15% af 60.000 = 19.290,00, hvoraf der kan rummes 19.290,00 først i bundskat (1.100,00) og dernæst i 43% skat (18.190,00)19.290,00
10. Skatter efter modregning af skatteværdi af årets underskud: (6)+(7)+(8)-(9)18.450,00
11. Skatteværdi af fremført underskud fra tidligere år: 32,15% af (1) = 64.300,00, hvoraf der kan rummes 6.578,00 i [(8)-18.190,00, jf. (9)] svarende til et underskud på 20.461 (= 6.578,00/32,15%)6.578,00
12. Skatter efter modregning af skatteværdi af fremført underskud: (10)-(11)11.872,00
13. Skatteværdi af personfradrag går tabt (der kan ikke modregnes i (7))  
14. Skatter i alt: (12) = (7)11.872,00
15. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år til fremførsel eller forældelse: (1)-[(11)/32,15%], svarende til 200.000-20.461179.539
C.3.3 Underskud - ægtefælle
Det fremgår af PSL § 13, stk. 2, 1. punktum, at underskud, hvoraf værdi ikke er modregnet i skatteyderens statsskatter, skal fradrages i ægtefællens skattepligtige indkomst. Det er en forudsætning for anvendelsen af PSL § 13, stk. 2, at ægtefællerne er gift og samlevende ved indkomstårets udløb.
C.3.3.1 Modregning i ægtefælles skattepligtige indkomst
Eksempel 19 og 20 illustrerer henholdsvis det tilfælde, hvor den ene ægtefælle ikke kan udnytte sit underskud, der overføres til fradrag fuldt ud i den anden ægtefælles skattepligtige indkomst, og det tilfælde hvor der først sker modregning i egne skatter og dernæst i ægtefællens skattepligtige indkomst.

Eksempel 19. Modregning fuldt ud i ægtefælles indkomst.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst0260.000
2. Kapitalindkomst-52.0000
3. Ligningsmæssige fradrag1.0007.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af underskud: (1)+(2)-(3)-53.000253.000
5. Bundskattegrundlag: (1)0260.000
6. Der er ingen statsskatter hos Æ1 at modregne underskudsværdi i. Hele Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst på 53.000 (4) kan rummes i (4) hos Æ2 53.000-53.000
7. Skattepligtig indkomst efter modregning (4)+(6)0200.000
Skatteberegning:
8. Bundskat: 5,5% af (5)0,0014.300,00
9. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (7) 0,0064.300,00

10. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overført personfradrag vedr. statsskat: 2 x 5,5% af 36.800 

-4.048,00
11. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overført personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 2 x 32,15% af 36.800 -23.662,40
12. Bundskat efter personfradrag: (8)-(10)0,0010.252,00
13. Amts-, kommune- og kirkeskat efter personfradrag: (9)-(11)0,0040.637,60
14. Skatter i alt: (12)+(13) 0,0050.889,60

 

Eksempel 20. Modregning i egen skat og ægtefælles indkomst.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst50.000260.000
2. Kapitalindkomst-58.000-4.000
3. Ligningsmæssige fradrag13.0007.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af underskudsværdi og af underskud: (1)+(2)-(3)-21.000249.000
5. Bundskattegrundlag: (1)50.000260.000
6. Bundskat: 5,5% af (5)2.750,0014.300,00
7. Skatteværdi af Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 21.000, jf. (4) = 6.751,50, hvoraf der kan rummes 2.750,00 i Æ1´s bundskat (6)2.750,00-
8. Æ1´s underskud hvoraf værdi er modregnet i Æ1´s statsskat:
(7) / 32,15% 
8.553-
9. Skattepligtig indkomst efter modregning i underskudsværdi (4)-(8) hos Æ1-12.447249.000
10. Hele Æ1´s resterende underskud i skattepligtig indkomst på 12.447 (9) kan rummes i (9) hos Æ212.447-12.447
11. Skattepligtig indkomst efter modregning af underskud hos Æ2: (9)+(10)0236.553
Skatteberegning:
12. Bundskat: (6)-(7) 0,0014.300,00
13. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (11)0,0076.051,78

14. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overført personfradrag vedr. statsskat: 2 x 5,5% af 36.800

-4.048,00
15. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overført personfradrag vedr amts-, kommune- og kirkeskat: 2 x 32,15% af 36.800-23.662,40
16. Bundskat efter personfradrag: (12)-(14)0,0010.252,00
17. Amts-, kommune- og kirkeskat efter personfradrag: (13)-(15)0,0052.389,38
18. Skatter i alt: (16)+(17) 0,0062.641,38
C.3.3.2 Modregning i ægtefælles statsskatter

Hvis der stadig er et underskud i skattepligtig indkomst - efter modregning i egne statsskatter og ægtefælles skattepligtige indkomst - modregnes skatteværdien af dette resterende underskud i ægtefællens statsskatter, jf. PSL § 13, stk. 2, 2. punktum.

Modregningen sker efter rækkefølgen: bundskat, mellemskat, topskat og skat af aktieindkomst over 42.400 kr. (2004).

I henhold til PSL § 13, stk. 2, 3. punktum, sker modregning, før ægtefællens egne uudnyttede underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år fremføres.

Eksempel 21. Modregning i ægtefælles indkomst og skat.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst0150.000
2. Kapitalindkomst-20.000-128.000
3. Ligningsmæssige fradrag5.00020.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af underskud og underskudsværdi: (1)+(2)-(3)-25.0002.000
5. Bundskattegrundlag: (1)0150.000
6. Der er ingen statsskatter hos Æ1 at modregne underskudsværdi i. Af Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst på 25.000 (4) kan 2.000 rummes i (4) hos Æ22.000-2.000
7. Skattepligtig indkomst efter modregning: (4)+(6)-23.0000
Skatteberegning:
8. Bundskat: 5,5% af (5)0,008.250,00
9. Skatteværdi af Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 23.000, jf. (7) = 7.394,50, der kan rummes i Æ2´s bundskat (8) -7.349,50
10. Bundskat efter modregning af underskudsværdi: (8)-(9)-855,50
11. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overført personfradrag vedr. statsskat: 2 x 5,5% af 36.800 = 4.048,00, hvoraf der kan rummes 855,50 i Æ2´s resterende bundskat (10)-855,50
12. Bundskat efter modregning af personfradragsværdi: (10)-(11)-0
13. Skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 2 x 32,15% af 36.800 = 23.662,40, der går tabt--
14. Fradrag for negativ kapitalindkomst beregnes ud fra ægtefællernes samlede indkomster, jf. PSL § 25a = 4.720,00 [= 4% af ((2) - 20% af (1))], der går tabt--
15. Skatter i alt: (12)0,000,00

I eksempel 21 kan ægtefælle 1 ikke udnytte sit underskud til modregning i egne skatter, da denne ikke har statsskatter. Den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefælle 2's skattepligtige indkomst, skal først modregnes. Skatteværdien af det resterende underskud modregnes i ægtefælle 2's bundskat.

Eksempel 22. Modregning i egen skat og ægtefælles indkomst og skat.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst110.000355.000
2. Kapitalindkomst-200.000-320.000
3. Ligningsmæssige fradrag4.00016.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af underskudsværdi og underskud: (1)+(2)-(3)-94.00019.000
5. Bundskattegrundlag: (1)110.000355.000
6. Bundskat: 5,5% af (5)6.050,0019.525,00
7. Skatteværdi af underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 90.000 = 28.935,00, hvoraf der kan rummes 6.050,00 i Æ1´s bundskat (6)6.050,00-
8. Æ1´s underskud hvoraf værdi er modregnet i Æ1´s statsskat: (7) / 32,15% = 18.818,04 18.818,04-
9. Skattepligtig indkomst efter modregning af underskudsværdi (4)-(8) hos Æ1 -75.181,9619.000
10. Af Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst på 71.181,96 (9) kan 19.000 rummes i (9) hos Æ219.000-19.000
11. Skattepligtig indkomst efter modregning i underskud: (9)+(10)-56.181,960
Skatteberegning:
12. Bundskat: (6)-(7)0,0019.525,00
13. Mellemskat hos Æ2: 6% af [(1)-254.000-(254.000-110.000) < 0], dvs. ingen mellemskat-0,00
14. Topskat hos Æ2: 15% af [(1)-304.800]-7.530,00
15. Skatteværdi af Æ1´s resterende underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 56.181,96, jf. (11) = 18.062,50, der kan rummes i Æ2´s bundskat (12)-18.062,50
16. Bundskat efter modregning af underskudsværdi: (12)-(15) -1.462,50
17. Skatteværdi af Æ2´s personfradrag vedr. statskat: 5,5% af 36.800 = 2.024,00, hvoraf der kan rummes 1.462,50 i Æ2´s resterende bundskat (16) -1.462,50
18. Bundskat efter modregning af statslig personfradragsværdi: (16)-(17)-0,00
19. Resterende skatteværdi af Æ2´s personfradrag vedr. statsskat = 561,50 [= 2.024,00 - (17)], der kan rummes i Æ2´s topskat (14) -561,50
20. Topskat efter modregning af Æ2´s resterende statslige personfradragsværdi: (13)-(19)-6.968,50
21. Skatteværdi af Æ2´s personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af 36.800 = 11.831,20, hvoraf der kan rummes 6.968,50 i Æ2´s resterende topskat (20) -6.968,50
22. Topskat efter modregning af kommunal personfradragsværdi: (20)-(21)-0,00
23. Skatter i alt: (18)+(22)0,000,00

I det omfang skatteyderen skal betale statsskat, skal skatteværdien af underskuddet først modregnes heri, jf. eksempel 22. Resterer der herefter et underskud, skal den del af underskuddet, der kan rummes i ægtefællens skattepligtige indkomst modregnes heri. Er der herefter et yderligere underskud, skal underskuddets skatteværdi modregnes i ægtefællens statsskat.

Eksempel 23. Modregning fuldt ud i ægtefælles skat.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1 Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst023.000
2. Kapitalindkomst0-4.000
3. Ligningsmæssige fradrag2.00020.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning af underskudsværdier: (1)+(2)-(3)-2.000-1.000
5. Bundskattegrundlag: (1)023.000
Skatteberegning:
6. Bundskat før modregning af skatteværdier: 5,5 % af (5)0,001.265,00
7. Skatteværdi af Æ2´s underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 1.000 (4) = 321,50, der kan rummes i Æ2´s bundskat (6)-321,50
8. Bundskat før modregning hos Æ2 af underskudsværdi fra Æ1: (6)-(7)0,00943,50
9. Æ2´s underskud hvoraf værdi er modregnet i Æ2´s statsskat (6): (7)/32,15% = 1.000--1.000
10. Skattepligtig indkomst efter modregning af Æ2´s underskudsværdi i Æ2´s statsskat (4)-(9)-2.0000
11. Skatteværdi af Æ1´s underskud i skattepligtig indkomst: 32,15% af 2.000, jf. (9) = 643,00, der kan rummes i Æ2´s bundskat (8) -643,00
12. Bundskat efter modregning hos Æ2 af underskudsværdi fra Æ1: (8)-(11)0,00300,50
13. Æ1´s underskud hvoraf værdi er modregnet i Æ2´s statsskat: (11) / 32,15% = 2.0002.000-
14. Skattepligtig indkomst efter modregning af Æ1´s underskudsværdi i Æ2´s statsskat: (10)+(13)00
15. Den del af skatteværdier af personfradrag, der kan rummes i skatten (12)0,00300,50
16. Skatter i alt: (12)-(15)0,000,00

Eksempel 23 belyser tilfældet, hvor skatteyderen ikke kan udnytte sit underskud, hvorefter skatteværdien af underskuddet bliver modregnet i ægtefællens statsskat, fordi denne ikke har nogen skattepligtig indkomst.

C.3.3.3 Fremførsel af resterende underskud - ægtefæller
Hvis der stadig er et underskud i skattepligtig indkomst - efter modregning i egne statsskatter, ægtefælles skattepligtige indkomst og ægtefælles statsskatter - fremføres dette resterende underskud til fradrag i den skattepligtige indkomst for de følgende år, jf. PSL § 13, stk. 2, 4. punktum.
C.3.3.4 Anvendelse af fremført underskud - ægtefæller

Under dette punkt behandles situationer, hvor en af ægtefællerne eller begge ægtefæller kan udnytte et underskud i skattepligtig indkomst fra et tidligere indkomstår. Her behandles også kombinationen af underskud i indkomståret og underskud fra tidligere år.

Hvert år fradrages fremført underskud først i den skattepligtiges indkomst og i øvrigt efter samme regler, som gælder for underskudsåret, jf. PSL § 13, stk. 2, 5. punktum. Dvs. modregning i rækkefølgen: egen skattepligtig indkomst, egne statsskatter, ægtefællens skattepligtige indkomst og til sidst ægtefællens statsskatter.

Ifølge PSL § 13, stk. 2, 6. (og sidste) punktum, modregnes - når begge ægtefæller har underskud fra tidligere år - Ny tekst startden enkelte ægtefælles egne underskud først. Denne regel gælder for underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 -Ny tekst slut det ældste af underskuddene først, uanset hvilken af ægtefællerne underskuddet vedrører.

Eksempel 24. Den ene ægtefælle har underskud fra tidligere år.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år500.0000
2. Personlig indkomst200.000100.000
3. Kapitalindkomst-20.000-30.000
4. Ligningsmæssige fradrag7.0003.000
5. Skattepligtig indkomst før modregninger: (2)+(3)-(4)173.00067.000
6. Den del af Æ1´s underskud fra tidligere år (1), der kan rummes i Æ1´s skattepligtige indkomst (5) 180.000-
7. Æ1´s restunderskud efter modregning (1)-(6) = 500.000 - 173.000327.000-
8. Bundskattegrundlag: (2)200.000100.000
9. Statsskatter før modregninger; ingen mellem- eller topskat kun bundskat: 5,5% af (8)11.000,005.500,00
10. Skatteværdi af Æ1´s restunderskud: 32,15% af (7) = 105.130,50, hvoraf der kan rummes 11.000,00 i Æ1´s statsskatter (9)11.000,00-
11. Bundskat efter modregning af underskudsværdi: (9)-(10)0,005.500,00
12. Anvendt underskud ved modregning (9) = 11.000,00 / 32,15% 34.214,62-
13. Æ1´s restunderskud efter modregning: (7)-(12) = 327.000 - 34.214,62 = 292.785,38292.786-
14. Den del af Æ1´s restunderskud (13), der kan rummes i Æ2´s skattepligtige indkomst (5)-67.000
15. Æ1´s restunderskud efter modregning: (13)-(14) = 292.786 - 67.000225.786-
16. Skattepligtig indkomst efter modregninger: (5)-(6)-(14)00
17. Skatteværdi af Æ1´s restunderskud: 32,15% af (15) = 72.590,00, hvoraf der kan rummes 5.500,00 i Æ2´s statsskatter (11)-5.500,00
18. Anvendt underskud ved modregning (15) = 5.500,00 / 32,15%17.108-
19. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år til videre fremførsel eller forældelse: (15)-(18)208.678-
20. Skatter i alt: (9)-(10)-(17)0,000,00

I dette eksempel 24 antages, at ægtefælle 1 har et fremført underskud fra tidligere år på 500.000 kr. Heraf bliver 173.000 kr. brugt til modregning i egen skattepligtig indkomst, og skatteværdien af Ny tekst start34.214Ny tekst slut kr. bliver brugt til modregning i egne statsskatter (her bundskat).

De resterende Ny tekst start292.786Ny tekst slut kr. overføres til modregning hos ægtefælle 2, således at 67.000 kr. modregnes i ægtefællens skattepligtige indkomst, og skatteværdien af Ny tekst start17.108Ny tekst slut kr. modregnes i ægtefællens statsskatter (her bundskat).

Efter anvendelsen af underskuddet hos sig selv og ægtefællen tilbagestår der Ny tekst start208.678Ny tekst slut kr., Ny tekst startog hvis det hidrører fra 1999, vil det være forældet. Hvis underskuddet hidrører fra 2000 - 2001, vil det blive fremført, men det vil være underlagt 5-årsforældelsesreglen. Hvis derimod underskuddet hidrører fra 2002 - 2003 vil det blive fremført uden begrænsninger.Ny tekst slut

Eksempel 25. Den ene ægtefælle har underskud for år 2004, mens den anden ægtefælle har underskud fra tidligere år.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år0293.000
2. Personlig indkomst (f.eks. pension)24.000250.000
3. Kapitalindkomst-16.0000
4. Ligningsmæssige fradrag10.0000
5. Skattepligtig indkomst før modregning: (2)+(3)-(4)-2.000250.000
6. Bundskattegrundlag: (2)24.000250.000
7. Bundskat før modregning: 5,5% af (6)1.320,0013.750,00
8. Skatteværdi af Æ1's underskud i årets skattepligtige indkomst: 32,15% af (5) = 643,00, der kan rummes i Æ1's bundskat (7)643,00-
9. Den del af Æ2's underskud fra tidligere år (1), der kan rummes i Æ2's skattepligtige indkomst (5)-250.000
10. Æ2's restunderskud efter modregning: (1)-(9)- 43.000
11. Skatteværdi af Æ2's restunderskud: 32,15% af (10) = 13.824,50, hvoraf der kan rummes 13.750,00 i Æ2's statsskatter, dvs. bundskat (7)-13.750,00
12. Bundskat efter modregning af underskudsværdier: (7)-(8)-(11)677,000,00
13. Resterende skatteværdi af Æ2's restunderskud: 13.824,50 - 13.750,00, jf. (11) = 74,50, der kan rummes i Æ1's resterende statsskatter, dvs. bundskat74,50-
14. Skat efter anvendelse af underskud, men før personfradrag: (12)-(13)602,500,00
15. Skatteværdi af personfradrag, i alt 2 x 37,65% af 36.800, hvoraf der (med værdi af Æ1´s personfradrag vedr. statsskat) kan rummes 602,50 602,50-
16. Skatter i alt: (14)-(15)0,000,00

Ny tekst startI dette eksempel 25 antages, at ægtefælle 1 har et underskud på 2.000 kr. i 2004, mens ægtefælle 2 har et fremført underskud på 293.000 kr. Det er uden betydning, om det fremførte underskud er opstået i perioden 1999 - 2001 eller i perioden 2002 - 2003, da kun den ene ægtefælle har fremført underskud.Ny tekst slut

Værdien af ægtefælle 1´s underskud bliver modregnet fuldt ud i ægtefælle 1´s egne statsskatter (her bundskat).

Af ægtefælle 2´s fremførte underskud bliver 250.000 kr. brugt til modregning i ægtefælle 2´s skattepligtige indkomst. Restunderskuddet på 43.000 kr. har en skatteværdi på 13.824,50 kr., hvoraf mest muligt, nemlig 13.750,00 kr., modregnes i ægtefælle 2´s egne statsskatter (her bundskat). Den herefter resterende skatteværdi på 74,50 kr. bliver modregnet i ægtefælle 1´s resterende statsskatter.

 

Eksempel 26. Begge ægtefæller har underskud fra tidligere år.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i skattepligtig indkomst fra 2000020.000
2. Underskud i skattepligtig indkomst fra 200130.00040.000
3. Underskud i skattepligtig indkomst fra 200250.00060.000
4. Underskud i skattepligtig indkomst fra 2003970.00080.000
5. Personlig indkomst 705.0009.000
6. Kapitalindkomst10.000-64.000
7. Ligningsmæssige fradrag15.00015.000
8. Skattepligtig indkomst før modregninger: (5)+(6)-(7)700.000-70.000
Beregning af statsskatter og behandling af underskud:
9. Bundskat: 5,5% af (5)38.775,00495,00
10. Mellemskat hos Æ1: 6% af [(5) - 254.000 - (254.000 - 9.000)]12.360,00-
11. Topskat hos Æ1: 15% af [(5) - 304.800]60.030,00-
12. Skatteværdi af Æ2´s underskud i året: 32,15% af (8) = 22.505,00, hvoraf der kan rummes 495,00 i Æ2´s bundskat (9)  -495,00
13. Æ2´s underskud hvoraf værdi er modregnet i Æ2´s statsskat: (12) / 32,15% -1.540
14. Resten af Æ2´s underskud i året: (13)+(8) = 68.460, der kan rummes i (8) hos Æ1 -68.46068.460
15. Skattepligtig indkomst efter anvendelse af årets underskud: (8)+(13)+(14) 631.5400
16. Modregning af ægtefællernes ældste underskud før 2002, jf. (1)-20.000-
17. Modregning af ægtefællernes nyeste underskud før 2002, jf. (2) - Æ1´s eget underskud-30.000-
18. Modregning af ægtefællernes nyeste underskud før 2002, jf. (2) - Æ2´s underskud -40.000-
19. Modregning af Æ1´s eget ældste underskud efter 2001, jf. (3)-50.000-
20. Modregning af Æ1´s eget nyeste underskud efter 2001, jf. (4): 970.000, men der kan kun rummes 491.540 (= (15)+(16)+(17)+(18)+(19)) -491.540-
21. Skattepligtig indkomst efter anvendelse af tidligere års underskud: (15)+(16)+(17)+(18)+(19)-(20)00
22. Skatteværdi af resterende underskud: 32,15% af [(8)-(20)] = 153.824,89, hvoraf der kan rummes 111.165,00 i Æ1´s statsskatter (= (9)+(10)+(11)) 111.165,00-
23. Skat i alt: (9)+(10)+(11)-(22), der er ingen kommunale skatter, jf. (21)0,000,00
24. Underskud til fremførsel hos Æ1: [(153.824,89 - (22)) / 32,15%]  132.691-
24. Underskud til fremførsel hos Æ2: (3)+(4)-140.000

Ny tekst startI dette eksempel 26 antages, at ægtefælle 2 har et underskud på 70.000 kr. i 2004, og at begge ægtefæller til 2004 har fremførte underskud fra hvert af årene 2000 - 2003, samt at ægtefælle 1 har en så stor indkomst i 2004, at alle underskuddene helt eller delvist kan bruges i 2004, bortset fra ægtefælle 2´s underskud opstået i 2002 og 2003. Ny tekst slut

Ny tekst startIngen af de fremførte underskud er omfattet af forældelse, da de for begge ægtefællers vedkommende hidrører fra indkomstår efter 2001.Ny tekst slut

Hvis der havde været et resterende underskud, skulle skatteværdien have været modregnet i ægtefælle 2´s statsskatter (her bundskat = 7.975,00) før videre fremførsel hos ægtefælle 2 af et eventuelt herefter resterende underskud.

C.3.3.5 Bortseelse fra udenlandsk personlig indkomst - PSL § 13, stk. 5

Ved overførsel af underskud i den skattepligtige indkomst, som behandlet i C.3.3.1-4 og underskud i den personlige indkomst, jf. C.4, mellem ægtefællerne, ses der ved opgørelsen af ægtefællernes skattepligtige indkomst og personlige indkomst i denne forbindelse bort fra personlig indkomst der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. PSL § 13, stk. 5. Den personlige indkomst reduceres med fradragsberettigede udgifter, der vedrører denne indkomst, uanset om disse udgifter er omfattet af PSL § 3, stk. 2.

Reglen bestemmer, hvorledes det underskud, der kan overføres til ægtefællen efter PSL § 13, stk. 2 eller 4, skal beregnes, idet det fastslås, at der skal ses bort fra udenlandsk personlig indkomst. Kapitalindkomst, der beskattes i udlandet, indgår derimod på normal vis ved beregningen af det underskud, der overføres til ægtefællen.

Reglen bevirker endvidere, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, og at skatteværdien af en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den del af den anden ægtefælles bund-, mellem- eller topskat, som kan henføres til denne anden ægtefælles udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen efter fradrag af eventuelle ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til den udenlandske indkomst omfattet af bortseelsen, hvilket vil sige, at der kan modregnes i de bund-, mellem- og topskatter, der ikke kan henføres til den udenlandske personlige nettoindkomst, jf. PSL § 13, stk. 5, 2. punktum (se eksempel 33).

Ved underskudsopgørelsen ses der bort fra udenlandsk personlig indkomst, for hvilken der kan opnås skattefritagelse eller skattelempelse i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller LL § 33. Det er uden betydning, om en skattefritagelse i en DBO beror på en exemptions- eller creditlempelse.

Det er en betingelse for, at der kan bortses fra udenlandsk personlig indkomst, at udlandet kan beskatte indkomsten i sin helhed. Er beskatningsretten f.eks. delt mellem Danmark og udlandet, er denne betingelse ikke opfyldt.

Bestemmelsen finder ikke anvendelse, hvor skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til ligningslovens § 33 A eller § 33 C. I disse tilfælde medregnes indkomsten således ved beregningen af underskuddet.

Den udenlandske personlige indkomst, der kan bortses fra, er nettoindtægten, dvs. bruttoindtægten i vedkommende land reduceret med f.eks. fradrag for arbejde i udlandet. Ny tekst startDet ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten, og det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i den personlige indkomst, der bortses fra.Ny tekst slut

I det følgende vises virkningerne af reglen i PSL § 13, stk. 5, ved hjælp af eksempler.

Eksempel 27. Bortseelse fra udenlandsk personlig indkomst ved overførsel af underskud efter PSL § 13, stk. 2, mellem ægtefæller, jf. PSL § 13, stk. 5.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5300.0000
2. Dansk personlig indkomst0150.000
3. Dansk kapitalindkomst-200.0000
4. Danske ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)10.0005.000
5. Skattepligtig indkomst før underskudsoverførsel: (1)+(2)+(3)-(4)90.000145.000
6. Underskud der kan overføres fra Æ1: (2)+(3)-(4) = 210.000, svarende til (5)-(1), hvoraf der kan rummes 145.000 i ægtefælle 2´s skattepligtige indkomst (5)-145.000
7. Skattepligtig indkomst efter underskudsoverførsel: (5)-(6)90.0000

I eksempel 27 har Æ1 udenlandsk personlig indkomst og dansk kapitalindkomst, mens Æ2 har dansk personlig indkomst. Den del, der kan overføres til Æ2 er 90.000 kr. - 300.000 kr. = -210.000 kr., heraf kan 145.000 kr. modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. I det omfang der resterer et uudnyttet underskud, her på 65.000 kr. (= 210.000 kr. - 145.000 kr.), kan dette ikke fremføres til efterfølgende indkomstår, da bestemmelsen kun vedrører overførsel af underskud mellem ægtefæller.

Eksempel 28. Udenlandsk personlig indkomst og fradragsberettigede udgifter. Har den skattepligtige afholdt fradragsberettigede udgifter, der er medgået til erhvervelsen af den udenlandske skattepligtige indkomst, skal den personlige indkomst reduceres med disse udgifter.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5100.0000
2. Dansk personlig indkomst0150.000
3. Dansk kapitalindkomst03.000
4. Udenlandske ligningsmæssige fradrag10.0000
5. Danske ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)4.0005.000
6. Skattepligtig indkomst før underskudsoverførsel: (1)+(2)+(3)-(4)-(5)86.000148.000
7. Underskud der kan overføres fra Æ1: (2)+(3)-(5) = - 4.000, svarende til (6) - [(1)-(4)], hvoraf der kan rummes 4.000 i Æ2's skattepligtige indkomst (6)-4.000
8. Skattepligtig indkomst efter underskudsoverførsel: (6) - (7)86.000144.000

I ovenstående eksempel skal de udenlandske ligningsmæssige fradrag fragå i den udenlandske personlige indkomst, før underskud således kan overføres til Æ2.

Eksempel 29. Forholdsmæssig fordeling af ligningsmæssige fradrag. Er det tilfældet, at de fradragsberettigede udgifter ikke kan henføres til den udenlandske indkomst eller den danske indkomst, skal de fordeles forholdsmæssigt ved overførsel, jf. LVD, D.C.3.3. Fordelingen sker efter forholdet mellem den danske og den udenlandske bruttoindkomst.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5100.0000
2. Dansk personlig indkomst (løn eller dagpenge mv.)50.000

150.000

3. Dansk kapitalindkomst-60.0005.000
4. Ligningsmæssige fradrag: fagligt kontingent4.5000
5. Øvrige ligningsmæssige fradrag: A-kasse- og efterlønsbidrag plus beskæftigelsesfradrag6.0003.000
6. Skattepligtig indkomst før underskudsoverførsel: (1)+(2)+(3)-(4)-(5)79.500152.000
7. Den del af ligningsmæssige fradrag, der henføres til den udenlandske indkomst: (4)x[(1)/((1)+(2))]3.000-
8. Underskud der kan overføres fra Æ1: (6) - [(1)-(7)]-17.500
9. Skattepligtig indkomst efter underskudsoverførsel: (6)-(8)79.500134.500

Hvis Æ1´s danske personlige indkomst i eksempel 29 havde været andet end løn eller dagpenge mv., men fx honorarer (som fagligt kontingent ikke har tilknytning til), ville den del af ligningsmæssige fradrag, der henføres til udenlandsk indkomst, ikke udgøre 3.000 kr., men 4.500 kr. svarende til (4)x[(1)/(1)], fordi (2) ville udgå af brøkens nævner; Æ2´s skattepligtige indkomst ville herefter blive 136.000 kr. efter underskudsoverførsel.

Eksempel 30. Begge ægtefæller har udenlandsk personlig indkomst.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5100.000150.000
2. Dansk kapitalindkomst011.000
3. Danske ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)10.0005.000
4. Skattepligtig indkomst før underskudsoverførsel: (1)+(2)-(3)90.000156.000
5. Opgørelse af skattepligtig indkomst i forbindelse med underskudsoverførsel: (2)-(3), svarende til (4)-(1) -10.0006.000
6. Den del af Æ1´s underskud (5), der kan rummes i (5) hos Æ2 -6.000
7. Skattepligtig indkomst efter underskudsoverførsel: (4)-(6) 90.000150.000
8. Bundskattegrundlag: (1)+(2)100.000161.000
Skatteberegning:
9. Statsskatter før modregninger, ingen mellem- eller topskat kun bundskat: 5,5% af (8)5.500,008.855,00
10. Den del af statsskatter (her kun bundskat), der kan modregnes i hos Æ2: (9) x [(8)-(1)] / (8) -605,00
11. Skatteværdi af Æ1´s restunderskud: 32,15% af [-(5) hos Æ1 - (6) hos Æ2], dvs. 32,15% af 4.000 = 1.286,00, hvoraf der kan rummes 605,00 i (10) hos Æ2; resten på 681,00 går tabt -605,00
12. Statsskatter efter modregning af skatteværdi af underskud: (9)-(11) 5.500,008.250,00
13. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (7) 28.935,0048.225,00
14. Skatteværdi af personfradrag: 37,65% af 36.80013.855,2013.855,20
15. Skat i alt før nedslag vedr. udenlandsk indkomst: (12)+(13)-(14)20.579,8042.619,80

I dette tilfælde har begge ægtefæller udenlandsk personlig indkomst. Beløbet, der kan overføres til Æ2 er således 10.000 kr., men Æ2 kan ikke modregne hele de 10.000 kr., da det følger af PSL § 13, stk. 5, at en ægtefælles underskud ikke skal modregnes i den anden ægtefælles udenlandske personlige indkomst. I eksemplet skal kun 6.000 kr. modregnes i Æ2's skattepligtige indkomst. Kun en del af skatteværdien af de resterende 4.000 kr. kan derefter modregnes i statsskatter hos Æ2, da dennes statsskatter er beregnet af et grundlag, som delvis består af udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 5. Den uudnyttede del kan ikke fremføres til efterfølgende indkomstår.

Eksempel 31. Overførsel af underskud i skattepligtig indkomst.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 540.0000
2. Dansk personlig indkomst60.0000
3. Dansk kapitalindkomst-120.000100.000
4. Danske ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)70.0000
5. Skattepligtig indkomst før underskudsoverførsel: (1)+(2)+(3)-(4)-90.000100.000
6. Ingen positiv kapitalindkomst til bundskattegrundlag efter overførsel, jf. (3)-20.0000
7. Bundskattegrundlag: (1)+(2)100.0000
8. Bundskat før modregning af skatteværdi af underskud, jf. (5): 5,5% af (7)5.500,0000,00
9. Skatteværdi af Æ1´s underskud = 32,15% af (5) = 28.935,00, hvoraf der kan rummes 5.500,00 i Æ1´s statsskatter (her bundskat) 5.500,00-
10. Anvendt underskud ved modregning (9): 5.500,00 / 0,3215 = 17.10817.108-
11. Underskud der kan overføres fra Æ1: (2)+(3)-(4)+(10) = -112.892, svarende til (5)-(1)+(10), hvoraf der kan rummes 100.000 i (5) hos Æ2; der er ingen statsskatter hos Æ2 at modregne skatteværdi af resten i -100.000
12. Anvendt eget underskud i skattepligtig indkomst: (10)+[(5)-(10)]90.000-
13. Skattepligtig indkomst efter overførsel: (5)-(11)+(12)00

Hvis Æ1 har underskud i skattepligtig indkomst, overføres denne, bortset fra den udenlandske personlige indkomst, til Æ2, der har positiv skattepligtig indkomst. Æ1 har her et underskud i skattepligtig indkomst på -90.000 kr. Den del af indkomsten, der kan overføres til Æ2, er -112.892 kr., idet der bortses fra udenlandsk personlig indkomst på 40.000 kr. ved opgørelsen af underskud. Heraf kan 100.000 kr. modregnes, mens et resterende uudnyttet underskud på 12.892 kr. ikke kan fremføres til efterfølgende indkomstår hos Æ2. Hvis Æ2 havde haft statsskatter, skulle der have været modregnet i disse med skatteværdien af det uudnyttede underskud.

Eksempel 32. Fremførsel af tidligere års og overførsel af aktuelle års underskud. Eksemplet belyser situationen, hvor den ene ægtefælle har et underskud i den skattepligtige indkomst fra tidligere år og aktuelle år.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere indkomstår50.0000
2. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 540.0000
3. Dansk personlig indkomst60.000130.000
4. Dansk kapitalindkomst-160.0000
5. Danske ligningsmæssige fradrag (inkl. beskæftigelsesfradrag)10.00015.000
6. Årets skattepligtige indkomst før anvendelse af underskud: (2)+(3)+(4)-(5)-70.000115.000
7. Bundskattegrundlag: (2)+(3)100.000130.000
8. Bundskat: 5,5% af (7)5.500,007.150,00
9. Skatteværdi af årets underskud hos Æ1 = 32,15% af 70.000, jf. (6) = 22.505,00, hvoraf 5.500,00 kan rummes i Æ1´s statsskatter (her bundskat)5.500,00-
10. Bundskat efter modregning, jf. (9): (8)-(9) 0,007.150,00
11. Resterende underskud i årets skattepligtige indkomst hos Æ1 = 70.000 - (5.500,00/0,3215)52.892-
12. Underskud fra aktuelt år, der kan overføres fra Æ1: (3)+(4)-(5)+(5.500,00/0,3215) = -92.892, svarende til (11)+(2), der kan rummes i (6) hos Æ2-92.892
13. Anvendt eget underskud fra aktuelt år, jf. (11) og (12)70.000-
14. Skattepligtig indkomst efter anvendelse af årets underskud: (6)-(12)+(13)022.108
15. Den del af Æ1´s underskud fra tidligere år (1), der kan rummes i Æ2´s skattepligtige indkomst (14)-22.108
16. Skattepligtig indkomst efter anvendelse af tidligere års underskud: (14)-(15)00
17. Skatteværdi af Æ1´s resterende underskud fra tidligere år: 32,15% af [(1)-22.108] = 8.967,28, hvoraf der kan rummes 7.150,00 i Æ2´s statsskatter (10)-7.150,00
18. Statsskatter efter modregninger: (10)-(17)

0,00

0,00
19. Æ1´s resterende underskud fra tidligere år til fremførsel eller forældelse: [(8.967,28 - 7.150,00)/32,15%], jf. (17)5.653-

Eksempel 32 viser, hvorledes der først modregnes skatteværdi af det aktuelle års underskud i egne statsskatter, hvorefter der under hensyntagen til PSL § 13, stk. 5, sker overførsel til Æ2 af resterende underskud fra det aktuelle år. Æ2 har efter overførsel af Æ1's aktuelle underskud, hvor der bortses fra den udenlandske personlige indkomst, en skattepligtig indkomst på 22.108 kr. Herefter udnyttes Æ1's fremførte underskud fra tidligere år til modregning i Æ1´s egne statsskatter, før resterende underskud modregnes i Æ2´s skattepligtige indkomst. Af det herefter resterende underskud modregnes skatteværdi i Æ2´s statsskatter, og endelig er der et uudnyttet underskud i skattepligtig indkomst på 5.653 kr. til videre fremførsel (eller forældelse).

Eksempel 33. Modregning af skatteværdi af underskud i den del af ægtefælles statsskatter, der ikke kan henføres til den udenlandske personlige nettoindkomst.

Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år250.0000
2. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelsen efter PSL § 13, stk. 50500.000
3. Dansk personlig indkomst025.000
4. Dansk kapitalindkomst00
5. Ligningsmæssigt fradrag vedrørende (2)0100.000
6. Årets skattepligtige indkomst før anvendelse af underskud: (2)+(3)+(4)-(5)0425.000
7. Bundskattegrundlag: (2)+(3)+(4)-[(5)-80.000]0505.000
Skatteberegning:
8. Bundskat: 5,5% af (7)0,0027.775,00
9. Mellemskat: 6% af (2)+(3)-(2 x 254.000) 0,001.020,00
10. Topskat: 15% af (2)+(3)-304.8000,0033.030,00
11. Da Æ1 ikke selv kan bruge underskud (1), modregnes der i Æ2´s skattepligtige indkomst (6)-25.000
12. Skattepligtig indkomst efter modregning af underskud: (6)-(11)0400.000
13. Resterende underskud fra tidligere år hos Æ1 = (1) - 25.000225.000-
14. Skatteværdi af resterende underskud hos Æ1 = 32,15% af (13) 72.337,50-
15. Den del af Æ2´s bundskat (8), der kan modregnes i med skatteværdi (14), udgør (8) x [((7)-(2)+(5)) / (7)]   -5.775,00
16. Bundskat efter modregning: (8)-(15) 0,0022.000,00
17. Resterende skatteværdi af tidligere års underskud hos Æ1 = 72.337,50 - 5.775,00, jf. (14)+(15)66.562,50-

18. Den del af Æ2´s mellemskat (9), der kan modregnes i med resterende skatteværdi (17), udgør (9) x [((2)+(3)-(2)+(5)) / ((2)+(3))]

-242,86
19. Mellemskat efter modregning: (9)-(18)0,00777,14
20. Resterende skatteværdi af tidligere års underskud hos Æ1 = 66.562,50 - 242,85, jf. (17)+(18)66.319,65-
21. Den del af Æ2´s topskat (10), der kan modregnes i med resterende skatteværdi (20), udgør (10) x [((2)+(3)-(2)+(5)) / ((2)+(3))]-7.864,29
22. Topskat efter modregning: (10)-(21)

0,00

25.165,71
23. Resterende skatteværdi af tidligere års underskud hos Æ1 = 66.319,65 - 7.864,29, jf. (20)+(21)

58.455,36

-
24. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (12)

0,00

128.600,00
25. Skatteværdi af Æ2´s og fra Æ1 overførte personfradrag vedr. hhv. statsskat og amts-, kommune- og kirkeskat: 2 x (5,5+32,15)% af 36.800 = 27.710,40

-

27.710,40
26. Skatter efter modregninger, men før eventuelt nedslag vedr. udenlandsk indkomst: (16)+(19)+(22)+(24)-(25)

0,00

148.832,45
27. Æ1´s resterende underskud fra tidligere år til fremførsel eller forældelse: (23) / 0,3215181.820-
C.4 Underskud i personlig indkomst
C.4.1 Indledning
PSL § 13, stk. 3 og 4, fastlægger reglerne for, hvorledes underskud i personlig indkomst skal behandles for enlige og sambeskattede. PSL § 13, stk. 3 og 4, belyses ved en række eksempler.

C.4.2 Underskud i personlig indkomst - enlige
C.4.2.1 Modregning i kapitalindkomst
Er den personlige indkomst negativ, skal denne modregnes i positiv nettokapitalindkomst, inden beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten opgøres, jf. PSL § 13, stk. 3, 1. pkt.:

 
Eksempel 34. Modregning fuldt ud i kapitalindkomst.
Indkomst m.v.
1. Personlig indkomst-10.000
2. Kapitalindkomst300.000
3. Ligningsmæssige fradrag3.000
4. Skattepligtig indkomst: (1)+(2)-(3)287.000
Beregningsmæssig kapitalindkomst:
5. Kapitalindkomst (2)300.000
6. Underskud i personlig indkomst (1) modregnet i kapitalindkomst10.000
7. I alt: (5)-(6)290.000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
8. Personlig indkomst (1)-10.000
9. Underskud i personlig indkomst modregnet i kapitalindkomst, jf. (6)10.000
10. I alt: (8)-(9)0
11. Bundskattegrundlag: (10)+(7)290.000
Skatteberegning:
12. Bundskat: 5,5% af (11)15.950,00
13. Mellemskat: 6% af [(10)+(7)-254.000]2.160,00
14. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (4)92.270,50
15. Skatteværdi af personfradrag: 37,65% af 36.80013.855,20
16. Skatter i alt: (12)+(13)+(14)-(15)96.525,30
C.4.2.2 Fremførsel af resterende underskud
Hvis underskud i den personlige indkomst er så stort, at der efter modregning i kapitalindkomst stadig er et underskud, fremføres dette resterende underskud til fradrag først i kapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for de følgende indkomstår, inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten, jf. PSL § 13, stk. 3, 2. pkt. I eksempel 35 ses, at der efter modregning i kapitalindkomst stadig resterer et underskud i personlig indkomst på 10.000 kr., der fremføres til modregning i de efterfølgende år.

Eksempel 35. Modregning i kapitalindkomst og rest fremføres.
Indkomst m.v.
1. Personlig indkomst-310.000
2. Kapitalindkomst300.000
3. Ligningsmæssige fradrag12.000
4. Skattepligtig indkomst før modregning og fremførsel: (1)+(2)-(3)-22.000
5. Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel, jf. (4)22.000
6. Skattepligtig indkomst: (4)+(5)0
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
7. Kapitalindkomst (2)300.000
8. Underskud i personlig indkomst (1) modregnet i kapitalindkomst-300.000
9. I alt: (7)+(8)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
10. Personlig indkomst (1)-310.000
11. Underskud i personlig indkomst modregnet i kapitalindkomst, jf. (8)300.000
12. Restunderskud i personlig indkomst til fremførsel: (1)+(11)10.000
C.4.2.3 Anvendelse af fremført underskud
Anvendelsen af et eventuelt fremført underskud i personlig indkomst er reguleret i PSL § 13, stk. 3, 2. og 3. pkt., således at fremført underskud i personlig indkomst fradrages først i positiv nettokapitalindkomst og derefter i personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for de følgende indkomstår inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten.

Fradraget kan kun fremføres til et senere indkomstår, hvis det ikke kan rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere indkomstår, jf. PSL § 13, stk. 3, 3. pkt. Eksempel 36-40 viser forskellige virkninger af regelsættet. Forskellen på eksemplerne er, at der i eksempel 36 alene er fremført et underskud i personlig indkomst, mens der i eksempel 37 desuden er fremført et underskud i skattepligtig indkomst. I begge eksempler kan underskuddet i personlig indkomst rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1. I eksempel 38 kan underskuddet ikke rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst.

Eksempel 36. Modregning fuldt ud i kapitalindkomst og personlig indkomst m.v.
Indkomstoplysninger m.v.
1. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år215.000
2. Personlig indkomst efter fradrag af 30.000 i privattegnede kapitalpensionsindskud200.000
3. Kapitalindkomst10.000
4. Ligningsmæssige fradrag12.000
5. Skattepligtig indkomst: (2)+(3)-(4)198.000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
6. Kapitalindkomst (3)10.000
7. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år: 215.000, jf. (1), hvoraf der kan modregnes 10.000 i kapitalindkomst (3)10.000
8. I alt: (6)-(7)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
9. Personlig indkomst (2)200.000
10. Resterende underskud i personlig indkomst fra tidligere år: (1)-(7) = 205.000, hvoraf først 200.000 kan modregnes i personlig indkomst (9) og derefter 5.000 i indskud på kapitalpension m.v., jf. (2)200.000
11. I alt: (9)-(10)0
12. Bundskattegrundlag: (11)+(8)0
Skatteberegning:
13. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (5)63.657,00
14. Skatteværdi af personfradrag: 37,65% af 36.80013.855,20
15. Skatter i alt: (13)-(14)49.801,80

Eksempel 37. Samtidig underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år.
Indkomst m.v.
1. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år30.000
2. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år30.000
3. Personlig indkomst200.000
4. Kapitalindkomst10.000
5. Underskud i skattepligtig indkomst fremført fra tidligere år (2), der kan rummes i (3)+(4)30.000
6. Skattepligtig indkomst: (3)+(4)-(5)180.000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
7. Kapitalindkomst (4)10.000
8. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år (1), hvoraf der kan modregnes 10.000 i kapitalindkomst (7)10.000
9. I alt: (7)-(8)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
10. Personlig indkomst (3)200.000
11. Resterende underskud i personlig indkomst (1)-(8) = 20.000, der fuldt ud kan modregnes i personlig indkomst (10)20.000
12. I alt: (10)-(11)180.000
13. Bundskattegrundlag: (12)+(9)180.000
Skatteberegning:
14. Bundskat: 5,5% af (13)9.900,00
15. Mellemskat: 6% af [(12)+(9)-254.000] < 00
16. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (6)57.870,00
17. Skatteværdi af personfradrag: 37,65% af 36.80013.855,20
18. Skatter i alt: (14)+(15)+(16)-(17)53.914,80

Eksempel 38. Modregning i kapitalindkomst og personlig indkomst m.v. og restunderskud fremføres.
Indkomst m.v.
1. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år (2002 + 2003)300.000
2. Personlig indkomst efter arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsindskud 30.000 200.000
3. Kapitalindkomst10.000
4. Ligningsmæssige fradrag7.000
5. Skattepligtig indkomst: (2)+(3)-(4)203.000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
6. Kapitalindkomst (3)10.000
7. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år (1), hvoraf der kan modregnes 10.000 i kapitalindkomst (6)10.000
8. I alt: (6)-(7)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
9. Personlig indkomst (2)200.000
10. Resterende underskud i personlig indkomst: (1)-(7) = 290.000, hvoraf først 200.000 kan modregnes i personlig indkomst (9)200.000
11. I alt: (9)-(10)0
12. Resterende underskud i personlig indkomst: (1)-(7)-(10) = 90.000, hvoraf der modregnes 30.000 i kapitalpensionsindskud, jf. (2). Underskud til videre fremførsel: (1)-(7)-(10)-30.000=60.00060.000
13. Bundskattegrundlag: (11)+(8)0
Skatteberegning:
14. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (5)65.264,50
15. Skatteværdi af personfradrag: 37,65% af 36.80013.855,20
16. Skatter i alt: (14)-(15)51.409,30

Eksempel 39. Anvendelse af årets og tidligere års underskud. Er der både underskud i personlig indkomst i indkomståret og samtidig underskud i personlig indkomst fra tidligere år, skal indkomstårets underskud anvendes først. Yderligere underskud i personlig indkomst i indkomståret fremføres sammen med tidligere års underskud til et senere indkomstår, når det ikke kan rummes i kapitalindkomst og personlig indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, for et tidligere år.
Indkomst m.v.
1. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år30.000
2. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år30.000
3. Personlig indkomst-60.000
4. Kapitalindkomst10.000
5. Underskud i skattepligtig indkomst til fremførsel eller forældelse, da der ikke vil være skatter at modregne i: (3)+(4)50.000
6. Årets skattepligtige indkomst: (3)+(4)+(5)0
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
7. Kapitalindkomst (4)10.000
8. Årets underskud i personlig indkomst (3) = 60.000, hvoraf der modregnes 10.000 i kapitalindkomst (7)10.000
9. I alt: (7)-(8)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
10. Personlig indkomst (3)-60.000
11. Af årets underskud i personlig indkomst (10) modregnes 10.000 i kapitalindkomst (7)10.000
12. Resterende underskud i årets personlige indkomst til fremførsel: (10)+(11)50.000
13. I alt: (10)+(11)+(12)0
14. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år (1) til videre fremførsel eller forældelse30.000
15. Underskud i årets personlige indkomst til fremførsel (12)50.000
16. Underskud i skattepligtig indkomst fra tidligere år (2) til videre fremførsel eller forældelse30.000
17. Underskud i årets skattepligtige indkomst (5) til fremførsel50.000

Eksempel 40. Modregning ikke mulig og underskud fremføres. Er det tilfældet, at der ikke er kapitalindkomst, som underskud i den personlige indkomst kan modregnes i, fremføres underskuddet til senere anvendelse.
Indkomst m.v.
1. Personlig indkomst-100.000
2. Ligningsmæssige fradrag10.000
3. Skattepligtig indkomst før fremførsel: (1)-(2)-110.000
4. Underskud i skattepligtig indkomst (3) til fremførsel 110.000
5. Skattepligtig indkomst: (3)+(4)0
Personlig indkomst vedr. statsskat:
6. Personlig indkomst (1)-100.000
7. Underskud i personlig indkomst til fremførsel (1)100.000
8. I alt: (6)+(7)0
C.4.3 Underskud i personlig indkomst - ægtefælle
PSL § 13, stk. 4, fastlægger regler for, hvorledes underskud i personlig indkomst skal behandles, når den ene eller begge ægtefæller har underskud i den personlige indkomst. Det er en betingelse for at være omfattet af disse regler, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udgang.
C.4.3.1 Underskud modregnes i ægtefællens positive personlige indkomst
Hvis en gift person har negativ personlig indkomst, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, skal underskuddet, inden opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskatten, fradrages i den anden ægtefælles positive personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, jf. PSL § 13, stk. 4, 1. pkt. Ved denne modregning reduceres ægtefællens Ny tekst startpersonlige indkomst vedr. statsskatNy tekst slut, mens den personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, der indgår i ægtefællens skattepligtige indkomst, ikke påvirkes, jf. eksempel 41.

Eksempel 41. Modregning fuldt ud i ægtefælles personlige indkomst.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst-10.000320.000
2. Kapitalindkomst50.0000
3. Ligningsmæssige fradrag07.000
4. Skattepligtig indkomst: (1)+(2)-(3)40.000313.000
5. Kapitalindkomst vedr. statsskat (2)50.0000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
6. Personlig indkomst (1)-10.000320.000
7. Underskud i personlig indkomst (1) modregnet hos Æ2 (1)-10.000
8. Underskud i personlig indkomst overført fra Æ1 og modregnet i Æ2´s personlige indkomst, jf. (7)10.000-
9. I alt: (6)-(7)+(8)0 310.000
10. Bundskattegrundlag: (9)+(5)50.000310.000
Skatteberegning:
11. Bundskat: 5,5% af (10)2.750,0017.050,00
12. Mellemskat, Æ1: 6% af [(9)+(5)-50.000] = 0,00. Uudnyttet bundfradrag på 204.000 = 254.000-50.000 overføres til Æ20,00

-

13. Mellemskat, Æ2: 6% af [(9)+(5)-254.000-204.000] < 0

-

0,00
14. Topskat af personlig indkomst mv.: 15% af [(9)-304.800] 

-

780,00
15. Topskat af kapitalindkomst: 15% af [(9) hos Æ2 + (5) - 304.800] - 780,00, jf. (14); Æ2 har ingen positiv nettokapitalindkomst, og derfor henføres alle 7.500,00 til Æ17.500,00

 -

16. Amts-, kommune- og kirkeskat
32,15% af (4)
12.860,00100.629,50
17. Skatteværdi af personfradrag:
37,65% af 36.800
13.855,2013.855,20
18. Skatter i alt: (11)+(12)+(13)+(14)+(15)+(16)-(17)9.254,80104.604,30
C.4.3.2 Modregning i kapitalindkomst
Hvis underskuddet i personlig indkomst ikke kan rummes i ægtefællens personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, modregnes det resterende underskud i ægtefællernes positive nettokapitalindkomst, jf. PSL § 13, stk. 4, 2. pkt., opgjort under ét. Har begge ægtefæller positiv kapitalindkomst, modregnes det negative beløb fortrinsvis i egen kapitalindkomst, jf. PSL § 13, stk. 4, 3. pkt., og derefter i ægtefællens kapitalindkomst, men før ægtefællens egne uudnyttede underskud fra tidligere indkomstår fremføres.

Eksempel 42. Modregning i ægtefælles personlige indkomst m.v. og i samlet kapitalindkomst.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Personlig indkomst-105.00010.0005)
2. Kapitalindkomst20.000110.000
3. Skattepligtig indkomst: (1)+(2)-85.000120.000
4. Underskud fra Æ1 (3) overføres til Æ285.000-85.000
5. Skattepligtig indkomst efter overførsel af underskud: (3)+(4)035.000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
6. Personlig indkomst (1)-105.00010.000
7. Underskud hos Æ1 i personlig indkomst (6) = 105.000, hvoraf 40.000 kan modregnes først i Æ2´s personlige indkomst på 10.000 og derefter i Æ2´s kapitalpensionsindskud m.v. på 30.000, jf. (1)40.000-
8. Af Æ1's underskud i personlig indkomst på 105.000 modregnes 40.000, først i Æ2's personlige indkomst på 10.000 (og derefter i Æ2´s indskud på kapitalpension m.v. på 30.000), jf. (7)-10.000
9. Af Æ1´s resterende underskud (6)+(7) = 65.000 modregnes 20.000 i Æ1´s kapitalindkomst (2)20.000-
10. Resten af underskuddet (6)+(7)-(9) = 45.000 modregnes i Æ2´s kapitalindkomst45.000-
11. I alt: (6)+(7)-(8)+(9)+(10)00
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
12. Kapitalindkomst (2)20.000110.000
13. Kapitalindkomst for Æ1 + Æ2 =
130.000 (12), heraf 20.000 hos Æ1, der har underskud i personlig indkomst (1). Underskud modregnes hos Æ1, jf. (9)
20.000-
14. Resterende underskud modregnes hos Æ2, jf. (10). Modregning af resterende underskud i personlig indkomst fra Æ1 = (105.000 - 40.000 - 20.000)-45.000
15. I alt: (12)-(13)-(14)065.000
Skatteberegning:
16. Bundskat: 5,5% af (11)+(15)0,00 3.575,00
17. Amts-, kommune- og kirkeskat:
32,15% af (5)
-11.252,50
18. Skatteværdi af 2 personfradrag: 2x36.800x37,65% = 27.710,40, hvoraf der kan rummes 14.827,50 i (16)+(17) hos Æ2-14.827,50
17. Skatter i alt0,000,00
5) Personlig indkomst efter fradrag af indskud på kapitalpension på 30.000 kr.
C.4.3.3 Anvendelse af tidligere års underskud i personlig indkomst

Et underskud i den personlige indkomst, der ikke er anvendt, fremføres inden for de følgende indkomstår, til fradrag inden beregningsgrundlaget for bundskat, mellemskat og topskat efter PSL §§ 6, 6 a og 7 opgøres. Hvert år fradrages således underskuddet i rækkefølgen: først i ægtefællernes positive nettokapitalindkomst opgjort under ét, derefter i den skattepligtiges personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, og endelig i ægtefællens personlige indkomst med tillæg af heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1.

Ny tekst startNår begge ægtefæller har underskud fra tidligere år, modregnes ifølge PSL § 13, stk. 4, 8. (og sidste) punktum, den enkelte ægtefælles egne underskud først, hvis det drejer sig om underskud opstået i indkomståret 2002 eller senere, jf. lov nr. 313 af 21. maj 2002, hvorved bl.a. reglerne i PSL § 13 blev lempet. Hvis begge ægtefællerne har underskud fra indkomstår før 2002, dvs. underskud omfattet af 5-årsforældelsesreglen, anvendes - forud for underskud fra 2002 og 2003 -Ny tekst slutdet ældste af underskuddene først, uanset hvilken ægtefælle underskuddet kan henføres til.



Eksempel 43. Anvendelse af tidligere års underskud.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Underskud i personlig indkomst fra 2000-20.000
2. Underskud i personlig indkomst fra 200110.000-
3. Underskud i personlig indkomst fra 2002-9.000
4. Underskud i personlig indkomst fra 20038.000-
5. Personlig indkomst efter fradrag af indskud på ratepension600.000-15.000
6. Kapitalindkomst-30.000-20.000
7. Ligningsmæssige fradrag7.0000
8. Skattepligtig indkomst: (5)+(6)-(7)543.000-35.000
9. Underskud i skattepligtig indkomst overført fra Æ2-35.00035.000
10. Skattepligtig indkomst efter modregning: (8)+(9)528.0000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
11. Personlig indkomst (5)600.000-15.000
12. Underskud i årets personlige indkomst hos Æ2: (5) = 15.000 der fuldt ud kan modregnes hos Æ1-15.00015.000
13. Modregning af det ældste underskud i personlig indkomst fra indkomstår før 2002 (1) (ægtefællerne har ikke samlet positiv nettokapitalindkomst)20.000-
14. Modregning af det yngste underskud i personlig indkomst fra indkomstår før 2002 (2)10.000-
15. Modregning af eget underskud i personlig indkomst fra indkomstår efter 2001 (4)8.000-
16. Modregning af ægtefælles underskud i personlig indkomst fra indkomstår efter 2001 (3)9.000
17. I alt: (11)+(12)-(13)-(14)-(15)-(16)538.0000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
18. Kapitalindkomst (4) er samlet negativ for Æ1 + Æ200
Skatteberegning:
19. Bundskat: 5,5% af [(17)+(18)]29.590,000,00
20. Mellemskat: 6% af [(17)+(18)- 254.000 - 254.000]1.800,000,00
21. Topskat af personlig indkomst mv.: 15% topskat af [(17)- 304.800]34.980,000,00
22. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% (10)169.752,000,00
23. Skatteværdi af 2 personfradrag: 37,65% af 2x36.80027.710,40-
24. Skatter i alt: (19)+(20)+(21)+(22)-(23)208.411,600,00
C.4.3.4 Bortseelse fra udenlandsk personlig indkomst - PSL § 13, stk. 5
Ved overførsel af underskud mellem ægtefæller ses der bort fra den udenlandske personlige indkomst, der beskattes i udlandet og ikke her i landet, jf. C.3.3.5, ved opgørelsen af ægtefællernes personlige indkomst og skattepligtige indkomst, jf. PSL § 13, stk. 5. Bestemmelsen finder dog ikke anvendelse, når skatten af den udenlandske indkomst er nedsat i henhold til LL § 33A eller § 33C.

Eksempel 44. Udenlandsk indkomst omfattet af bortseelse, jf. PSL § 13, stk. 5.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelse efter PSL § 13, stk. 5100.000-
2. Dagpenge-120.000
3. Underskud af dansk virksomhed-10.000-
4. Indskud på kapitalpension20.00030.000
5. Personlig indkomst: (1)+(2)+(3)-(4)70.00090.000
6. Kapitalindkomst40.0000
7. Ligningsmæssige fradrag, danske (inkl. beskæftigelsesfradrag)3.0000
8. Skattepligtig indkomst: (5)+(6)-(7)107.00090.000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
9. Personlig indkomst (5)70.00090.000

10. Efter bortseelse fra (1) har Æ1 et underskud i personlig indkomst på 30.000 [= (1)-(5)], men den del, der modsvares af (4) hos Æ1, vil ikke kunne overføres, jf. PSL § 13, stk. 5, 3. punktum. - Til modregning hos Æ2 er der herefter 10.000 [= (1)-(5)-(4)], som fuldt ud kan rummes i (5) hos Æ2, dvs. uden yderligere modregning i (4) hos Æ2, jf. PSL § 13, stk. 4, 1. punktum.

-10.000
11. I alt: (9)-(10)70.00080.000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
12. Kapitalindkomst (6)40.0000
Skatteberegning:
13. Bundskat: 5,5% af [(11)+(12)]6.050,004.400,00
14. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (8)34.400,5028.935,00
15. Skatteværdi af personfradrag:
37,65% af 36.800
13.855,2013.855,20
16. Skatter i alt før nedslag for udenlandsk indkomst: (13)+(14)-(15)26.595,3019.479,80

 

De følgende 2 eksempler viser konsekvenserne af, at der ved opgørelsen af personlig indkomst efter PSL § 13, stk. 4, skal ske en reduktion af indkomsten omfattet af bortseelsen med ligningsmæssige fradrag, der knytter sig til samme indkomst.

Eksempel 45. Ligningsmæssige fradrag vedrørende udenlandsk indkomst omfattet af bortseelse, jf. PSL § 13, stk. 5. Et underskud i personlig indkomst overføres til ægtefællen med udenlandsk indkomst, hvorefter resten af underskuddet modregnes i ægtefællernes samlede kapitalindkomst.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelse efter PSL § 13, stk. 5500.0000
2. Dansk personlig indkomst110.000-300.000
3. Kapitalindkomst0470.000
4. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)9.0000
5. Ligningsmæssigt fradrag vedr. (1)100.0000
6. Skattepligtig indkomst: (1)+(2)+(3)-(4)-(5)501.000170.000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
7. Personlig indkomst før modregning: (1)+(2)610.000-300.000
8. Den del af underskud hos Æ2, jf. (7), der kan rummes i personlig indkomst (7) hos Æ1 efter bortseelse fra (1)-(5), dvs. den del af 300.000, der kan rummes i 610.000 - 400.000 -210.000210.000
9. Resterende underskud hos Æ2 = 300.000 - 210.000, jf. (7) og (8), der kan rummes i (3), jf. (11) nedenfor090.000
10. I alt: (7)+(8)+(9)400.0000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
11. Kapitalindkomst (3)0470.000
12. Resterende underskud (9) hos Æ2 til modregning i samlet kapitalindkomst hos Æ1 + Æ2 (kun Æ2 har kapitalindkomst)

0

90.000

13. I alt: (11)-(12)

0

380.000

Beregningsgrundlag for statsskatter:
14. Grundlag for bundskat hos Æ1: (10)+(13)-[(4)+(5)-80.000]371.000-
15. Grundlag for bundskat hos Æ2: (10)+(13)-380.000
16. Grundlag for mellemskat: (10)+(13)400.000380.000
17. Grundlag for topskat: (10)+(13)400.000380.000

 

Eksempel 46. Ligningsmæssige fradrag vedrørende udenlandsk indkomst omfattet af bortseelse, jf. PSL § 13, stk. 5. Et underskud i personlig indkomst, der alene er opstået som følge af bortseelsen, overføres fra ægtefællen med udenlandsk indkomst til ægtefællen med dansk indkomst.
Indkomstoplysninger m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Udenlandsk personlig indkomst omfattet af bortseelse efter PSL § 13, stk. 5800.0000
2. Dansk personlig indkomst-300.0001.000.000
3. Kapitalindkomst050.000
4. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)8.0009.000
5. Ligningsmæssigt fradrag vedr. (1)100.0000
6. Skattepligtig indkomst før modregning: (1)+(2)+(3)-(4)-(5)392.0001.041.000
7. Underskud i skattepligtig indkomst hos Æ1 ved bortseelse fra (1)-(5) = 392.000 - (800.000-100.000) = -0308.000, der kan rummes i (6) hos Æ2-308.000
8. Skattepligtig indkomst efter modregning: (6)-(7)392.000733.000
Personlig indkomst vedr. statsskat:
9. Personlig indkomst før modregning: (1)+(2)500.0001.000.000
10. Underskud i personlig indkomst hos Æ1 ved bortseelse fra (1)-(5) = 500.000 - (800.000-100.000) = -200.000, der kan rummes i (9) hos Æ2 --200.000
11. I alt: (9)+(10)500.000800.000
Kapitalindkomst vedr. statsskat:
12. Kapitalindkomst (3)050.000
13. I alt: (3)

0

50.000

Beregningsgrundlag for statsskatter:
14. Grundlag for bundskat hos Æ1: (11)+(13)-[(4)+(5)-80.000]472.000-
15. Grundlag for bundskat hos Æ2: (11)+(13)-850.000
16. Grundlag for mellemskat: (11)+(13)500.000850.000
17. Grundlag for topskat: (11)+(13)500.000850.000
C.5 Negativ aktieindkomst
C.5.1 Modregning i slutskat

Beskatning af aktieindkomst er reguleret i PSL § 8 a, således at skat af aktieindkomst, der ikke overstiger Ny tekst start42.400 kr. (2004)Ny tekst slut, beregnes som en endelig skat på 28%. Skat af den del af aktieindkomst, der overstiger Ny tekst start42.400 kr. (2004)Ny tekst slut, beregnes som 43% og indgår i slutskatten. Udbytteskatten af denne del, som er indeholdt efter KSL § 65, modregnes i slutskatten efter KSL § 67.

Ifølge PSL § 8 a, stk. 3, skal der i slutskatten modregnes den del af en indeholdt udbytteskat, som overstiger 28% af den samlede aktieindkomst. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat. Hvis en del af beløbet ikke kan rummes, udbetales denne del som overskydende skat.

Bestemmelsen i PSL § 8 a, stk. 3, får betydning, når skatteyderen på samme tid har aktieudbytte, hvori der er indeholdt dansk udbytteskat, og tab på unoterede danske som udenlandske aktier med mindst 3 års ejertid.

Eksempel 47. Tab på unoterede aktier.
Indkomst m.v. 
1. Dansk aktieudbytte30.000
2. Tab på unoterede aktier med mindst 3 års ejertid20.000
3. Personlig indkomst38.000
4. Kapitalindkomst0
5. Ligningsmæssige fradrag0
6. Skattepligtig indkomst: (3)+(4)-(5)38.000
Skatteberegning:
7. Bundskat: 5,5% af [(3)+(4)-36.800]66,00
8. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af [(6)-36.800]358,80
9. Indregnet restskat for 20021.000,00
10. Slutskat inkl. indregnet restskat: (7)+(8)+(9) 1.451,80
11. Modregning af forskellen mellem 8.400,00 (= 28% af 30.000) og 2.800,00 [= 28% af (30.000 - 20.000)]. (de 2.800 er endelig skat, jf. PSL § 8 a, stk. 1)5.600,00
12. Forskudsskat (fx. pålignet B-skat)3.000,00
13. Resultat (overskydende skat før procentgodtgørelse): (10)-(11)-(12)-7.148,20
C.5.2 Samlet negativ aktieindkomst - enlige
I henhold til PSL § 8 a, stk. 5, beregnes der negativ skat, når aktieindkomsten samlet er negativ. Den negative skat modregnes i slutskatten, og et eventuelt resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de følgende indkomstår. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat.

Den negative skat beregnes med 28% af den del af den samlede negative aktieindkomst, der ikke overstiger Ny tekst start42.400 kr. (2004)Ny tekst slut, og med 43% af den del, der overstiger bundgrænsen.

Eksempel 48. Negativ aktieindkomst, enlige.
Indkomst m.v. 
1. Tab på unoterede aktier med mindst 3 års ejertid136.000
2. Personlig indkomst130.000
3. Kapitalindkomst-20.000
4. Ligningsmæssige fradrag10.000
5. Skattepligtig indkomst: (2)+(3)-(4)100.000
Skatteberegning:
6. Bundskat: 5,5% af [(2)-36.800]5.126,00
7. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af [(5)-36.800]20.318,80
8. Indregnet restskat for 20021.000,00
9. Slutskat inkl. indregnet restskat: (6)+(7)+(8)26.444,80

10. Modregning af negativ skat: 11.872,00 (= 28% af 42.400) og 40.248,00 [= 43% af (136.000 - 42.400)], i alt 52.120,00, hvoraf der kan rummes 26.444,80 i (9)

26.444,80
11. Negativ aktieskat, der fremføres til modregning i slutskatten for de efterfølgende indkomstår: 52.120,00 - 26.444,80, jf. (10)25.675,20
12. Forskudsskat (fx. pålignet B-skat)25.000,00
13. Resultat (overskydende skat før procentgodtgørelse): (9)-(10)-(12)-25.000,00

C.5.3 Samlet negativ aktieindkomst - ægtefæller
Ifølge PSL § 8 a, stk. 6, modregnes en ægtefælles negative aktieindkomst i den anden ægtefælles positive aktieindkomst. Det er en forudsætning, at ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb.

Af et eventuelt resterende negativt beløb beregnes negativ skat. Den negative skat modregnes i den skattepligtiges slutskat. Et eventuelt derefter resterende beløb fremføres til modregning i slutskatten for de efterfølgende indkomstår. Negativ skat, der ikke kan modregnes i den skattepligtiges slutskat, modregnes i ægtefællens slutskat. Ved slutskat forstås den beregnede slutskat med tillæg af eventuel indregnet restskat.

Hvis kun den ene ægtefælle har negativ aktieindkomst, beregnes den negative skat med 28% af den del af den samlede negative aktieindkomst, der ikke overstiger Ny tekst start84.800 kr. (2 x 42.400 kr.)Ny tekst slut, og med 43% af den del, der overstiger Ny tekst start84.800Ny tekst slut kr. Hvis begge ægtefæller har negativ aktieindkomst, fordeles de Ny tekst start84.800Ny tekst slut kr. forholdsmæssigt mellem ægtefællerne.

Eksempel 49. Negativ aktieindkomst, ægtefæller.
Indkomst m.v.Ægtefælle 1Ægtefælle 2
1. Tab på unoterede aktier med mindst 3 års ejertid10.00090.000
2. Personlig indkomst130.00038.000
3. Kapitalindkomst-20.0000
4. Ligningsmæssige fradrag10.000-
5. Skattepligtig indkomst: (2)+(3)-(4)100.00038.000
Skatteberegning: 
6. Bundskat: 5,5% af [(2)-36.800]5.126,00

66,00

7. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af [(5)-36.800]20.318,80

385,80

8. Indregnet restskat for 20021.0000,00
9. Slutskat inkl. indregnet restskat: (6)+(7)+(8)26.444,80451,80
10. 43% negativ aktieskat af 15.200 (= 10.000 + 90.000 - 84.800) beregnet hos Æ1 som 43% af [(15.200 x 10.000 / (10.000 + 90.000)] og hos Æ2 som 43% af [(15.200 x 90.000) / (10.000 + 90.000)] 653,605.882,40
11. 28% negativ aktieskat af 84.800 beregnet hos Æ1 som 28% af [(84.800 x 10.000) / (10.000 + 90.000)] og hos Æ2 som 28% af [(84.800 x 90.000) / (10.000 + 90.000)]2.374,4021.369,60
12. Samlet negativ aktieskat: (10)+(11)3.028,0027.252,00
13. Den del af egen negativ aktieskat (12), der kan rummes i egen slutskat (9)3.028,00451,80
14. Slutskat efter modregning af egen negativ aktieskat: (9)-(13)23.416,800,00
15. Resterende negativ aktieskat efter modregning i egen slutskat: (12)-(13)0,0026.800,20
16. Overførsel af den del af Æ2´s resterende negative aktieskat (15), der kan rummes i Æ1´s resterende slutskat (14)23.416,80-
17. Skatter i alt efter modregning af ægtefælles resterende negative aktieskat: (14)-(16)0,000,00
18. Negativ aktieskat, der fremføres til modregning i slutskatten for de efterfølgende indkomstår: [(15) hos Æ2 - (16) hos Æ1]-3.383,40
19. Forskudsskat (fx pålignet B-skat)25.092,301.000,00
20. Resultat (overskydende skat før procentgodtgørelse): (17)-(19)-25.092,30-1.000,00


CFC-indkomst
CFC-indkomst (Controlled Foreign Company) omfatter det samlede beløb af indkomst ved beregning af skat efter LL § 16 H, jf. PSL § 4 b, stk. 1.

CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst ved beregning af bund-, mellem- og topskat og skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4 b, stk. 2. Underskud i et CFC-selskab kan ikke modregnes i anden skattepligtig indkomst.

CFC-skat beregnes med 30% og indgår i slutskatten, jf. PSL § 8b og SEL § 17, stk. 1. CFC-skat nedsættes ikke med skatteværdi af underskud, jf. PSL § 13, eller med skatteværdi af personfradrag, jf. PSL § 12, stk. 2, der kun omfatter skatter nævnt i PSL § 9, men CFC-skat nedsættes med den underliggende udenlandske selskabsskat.

 

 

C.6 Underskud - Virksomhedsskatteloven
C.6.1 Indledning
Den skattepligtige kan efter reglerne i VSL vælge at drive selvstændig erhvervsvirksomhed ved at anvende reglerne om virksomhedsordningen eller reglerne om kapitalafkastordningen. De selvstændigt erhvervsdrivende, der ikke anvender reglerne i VSL, beskattes efter de almindelige skatteregler for personer i PSL.

Skattelovgivningens regler om opgørelse af indkomst af selvstændig erhvervsvirksomhed gælder både for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender PSL's regler, og for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender VSL's regler. Det drejer sig om reglerne i LL, SL, AL m.v. Om opgørelsen af den selvstændige erhvervsvirksomheds indkomst henvises til LVE.

VSL supplerer de almindelige regler med skatteberegningsregler for selvstændigt erhvervsdrivende, som anvender virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen. Bortset fra disse særlige beregningsregler gælder PSL's regler også for de skattepligtige, som anvender VSL's regler.
 
Om skatteberegningsregler for selvstændige erhvervsdrivende, der således anvender virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen, henvises til LVE.
C.6.2 Virksomhedsunderskud
C.6.2.1 Virksomhedsordningen

Underskud i en virksomhed, der omfattes af virksomhedsordningen, behandles efter reglerne i VSL § 13, der fastsætter regler om modregning af virksomhedens underskud. Det sker på følgende måde og i denne rækkefølge:

  1. Opsparet overskud med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat. Modregningen sker i virksomhedens regnskab (§ 13, stk. 1, jf. C.6.2.1.1).
  2. Positiv nettokapitalindkomst. Hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udgang, fradrages underskuddet med et beløb svarende til ægtefællernes samlede positive kapitalindkomst, selv om den skattepligtiges nettokapitalindkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 2, jf. punkt C.6.2.1.2).
  3. Personlig indkomst fra andre indkomstkilder, uanset om den personlige indkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 3, jf. punkt C.6.2.1.3).

Beløb, der modregnes i kapitalindkomst og personlig indkomst, fradrages tillige i den skattepligtige indkomst, uanset om den skattepligtige indkomst herved bliver negativ (§ 13, stk. 4, jf. punkt C.6.2.1.4).

Hvis den skattepligtiges personlige indkomst og/eller skattepligtige indkomst er blevet negativ (yderligere negativ) efter modregning i medfør af § 13, stk. 3, henholdsvis § 13, stk. 4, foretages modregning i en eventuel ægtefælles positive indkomst og/eller fremførsel til senere indkomstår efter reglerne i PSL § 13.

C.6.2.1.1 Modregning af underskud i opsparet overskud - VSL § 13, stk. 1
Indkomstårets underskud inden for virksomhedsordningen modregnes efter VSL § 13, stk. 1, i eventuelt opsparet overskud fra tidligere indkomstår. Dette sker ved, at opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat medregnes ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten, således at det samlede beløb modsvarer indkomstårets underskud. Konto for opsparet overskud reduceres med et beløb svarende til en procentdel af underskuddet, jf. nedenfor.

Ved medregning af opsparet overskud ved opgørelsen af virksomhedsindkomsten anvendes et først ind-først ud-princip således, at tidligst opsparet overskud medregnes forud for senere opsparet overskud.


Anvendes overskud, der er opsparet i indkomståret 2000 eller 2001, reduceres indestående på konto for opsparet overskud med et beløb svarende til 68 pct. Det opsparede overskud med tillæg af den dertil svarende virksomhedsskat medregnes først efter overførsel til medarbejdende ægtefælle.

Eksempel 50. Modregning af underskud i opsparet overskud.
Overskud af virksomhed før overførsel til medarbejdende ægtefælle 120.000
Max. overførsel til medarbejdende ægtefælle 60.000
Resterende overskud 60.000
Renteudgift 100.000
Virksomhedsunderskud 40.000
Opsparet overskud med tillæg af dertil svarende virksomhedsskat 40.000
Virksomhedsindkomst 0

Den virksomhedsskat, der er betalt af det indtægtsførte opsparede overskud fra tidligere indkomstår, fradrages i den skattepligtiges slutskat m.v. eller udbetales kontant efter reglen i VSL §10, stk. 3.
C.6.2.1.2 Modregning af underskud i positiv nettokapitalindkomst - VSL § 13, stk. 2
Et virksomhedsunderskud, der ikke kan rummes i opsparet overskud skal efter VSL § 13, stk. 2, modregnes i den skattepligtiges positive nettokapitalindkomst. Hvis den skattepligtige er gift og samlevende med ægtefællen ved indkomstårets udløb, fradrages underskuddet med et beløb svarende til ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst, uanset om den skattepligtiges kapitalindkomst herefter bliver negativ.

Fradraget foretages således hos den, der beskattes af indkomsten fra virksomheden. Herved opnås, at der kan foretages en samlet opgørelse af den skattepligtiges indkomstforhold som følge af virksomhedsordningen, inden der skal foretages overførsel af underskud til en ægtefælle.

Eksempel 51. Modregning af underskud i positiv kapitalindkomst. Ægtefælle 1 er erhvervsdrivende.
  Ægtefælle 1 Ægtefælle 2
1)Kapitalindkomst
Af underskuddet modregnes indtil 20.000 kr. i Æ1's kapitalindkomst og Æ1's skattepligtige indkomst
30.000 -10.000
2)Kapitalindkomst
Af underskuddet modregnes indtil
40.000 kr. i Æ1's kapitalindkomst og Æ1's skattepligtige indkomst
30.000 10.000
3)Kapitalindkomst
Af underskuddet modregnes indtil 20.000 kr. i Æ1's kapitalindkomst og Æ1's skattepligtige indkomst
-10.000 30.000

Hvis begge ægtefæller har underskud, der ikke kan modregnes i opsparet overskud, og begge har positiv kapitalindkomst, modregnes underskuddet i den pågældendes egen positive kapitalindkomst. Ved opgørelsen af, hvor stor en del af den anden ægtefælles underskud, der kan modregnes, jf. eksemplet ovenfor, indgår den pågældende ægtefælles kapitalindkomst således efter modregning af underskud.
C.6.2.1.3 Modregning af underskud i personlig indkomst - VSL § 13, stk. 4
Det følger af VSL § 13, stk. 3, at et resterende underskud, der ikke kan rummes i den skattepligtiges kapitalindkomst, skal modregnes i den skattepligtiges personlige indkomst. Dette gælder også, selv om den personlige indkomst herved bliver negativ (yderligere negativ). En negativ personlig indkomst overføres til en eventuel samlevende ægtefælle eller fremføres til senere indkomstår uden for virksomhedsordningen efter de almindelige regler om overførsel/fremførsel af negativ personlig indkomst i PSL § 13. Der vil således ikke kunne ske fremførsel af underskud inden for virksomhedsordningen.

Akkord
Ved akkord skal der ikke foretages særskilt reduktion af fremførselsberettiget virksomhedsunderskud fra tidligere indkomstår. Reduktion af fremførselsberettiget underskud fra tidligere indkomstår sker efter reglerne i PSL § 13 a.
C.6.2.1.4 Modregning i skattepligtig indkomst - VSL § 13, stk. 4
VSL § 13, stk. 4, præciserer, at når der efter VSL overføres underskud til modregning i kapitalindkomst eller personlig indkomst uden for virksomhedsordningen, modregnes samtidig et tilsvarende beløb i den skattepligtige indkomst. Efter PSL opgøres indkomstarterne særskilt, og kapitalindkomst og personlig indkomst har alene betydning for bund-, mellem- og topskat. Modregningen af virksomhedsunderskud har tillige betydning for de kommunale skatter.
C.6.2.1.5 Modregning i beregningsgrundlag for AM/SP-bidrag
I samme omfang, som der fremføres negativ personlig indkomst til fradrag i den selvstændigt erhvervsdrivendes personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 3 og 4, skal beløbet fradrages i beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidrag. Dette følger af AMFL § 10, stk. 1, 2. pkt., jf. § 10, stk. 2, 3. pkt.
 

C.6.2.1.6 Fradrag af kapitalpensionsbidrag ved underskud
Hvis modregning af årets virksomhedsunderskud (jf. ovenstående tvungne modregningsrækkefølge) skal foretages i den skattepligtiges personlige indkomst, skal dette ske, før der kan foretages fradrag for bidrag til kapitalpension. TfS 1990, 459 (LSR).
 
Ved overførsel til ægtefællen eller fremførsel til senere indkomstår efter personskattelovens regler, kan der foretages fradrag for bidrag til kapitalpension før modregning af det overførte/fremførte underskud foretages hos den skattepligtige selv eller ægtefællen.
C.6.2.1.7 Bortseelse fra underskud
I LL § 33 H er der mulighed for at bortse fra underskud ved beregning af lempelse for udenlandsk skat, se nærmere D.4.8.3.

Reglen i LL § 33 H indebærer, at personer, selskaber m.v. og fonde m.v. omfattet af KSL § 1, SEL § 1, herunder selskaber m.v. omfattet af SEL § 31 og § 32, eller FBL § 1, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan vælge at se bort fra underskud her i landet eller i udlandet, Færøerne og Grønland.

For personer er det dog en betingelse, at den pågældende underskudsgivende aktivitet indgår i virksomhedsordningen, jf. LL § 33 H, stk. 2. Underskuddet, der ses bort fra, fremføres i stedet efter PSL § 13. Der kan bortses fra en så stor del af underskuddet, at den skattepligtige indkomst svarer til de samlede positive indkomster fra fremmede stater, Færøerne eller Grønland, som er omfattet af LL § 33 eller en tilsvarende creditbestemmelse i en dobbeltbeskatningsaftale. For personer er det den skattepligtige indkomst, der indgår i virksomhedsordningen, der »kan bortses op til«.

Skatteyderen kan vælge at bortse fra følgende underskud i indkomståret:
  • underskud fra virksomhed her i landet
  • underskud fra virksomhed i fremmed stat, Færøerne og Grønland, herunder underskud fra andre kilder i (samme) stater, hvori der er overskud omfattet af LL § 33 m.v.

Hvis der bortses fra et beløb mindre end det samlede underskud i det aktuelle år, f.eks. p.g.a. positiv dansk indkomst, fordeles beløbet forholdsvist på de enkelte underskudsgivende kilder.

Når skatteyderen helt eller delvist vælger at bortse fra underskud i det aktuelle indkomstår skal der automatisk også bortses fra fremførselsberettiget underskud fra tidligere indkomstår. Dette følger af, at den skattepligtige indkomst efter (hel eller delvis) bortseelse af det pågældende indkomstårs underskud herefter svarer til årets samlede positive indkomster fra fremmede stater, Færøerne og Grønland.

I tilfælde, hvor der ikke er underskud i det aktuelle indkomstår, men alene underskud fra et eller flere tidligere indkomstår, vil der kunne bortses fra disse gamle underskud. Er der fremført underskud hidrørende fra flere tidligere indkomstår, og bortses der ikke fra de samlede fremførte underskud, anvendes de ældste underskud først.
C.6.2.2 Kapitalafkastordningen
Underskud i en virksomhed, der omfattes af kapitalafkastordningen, behandles efter reglerne i PSL § 13, se ovenfor.
 
I det omfang, den skattepligtige har foretaget henlæggelser til konjunkturudligning for tidligere indkomstår, skal den skattepligtige indtægtsføre henlæggelser til konjunkturudligning svarende til underskuddet, jf. VSL § 22 b, stk. 7.
 
Herefter skal indkomstårets negative personlige indkomst modregnes i det omfang, der er positiv kapitalindkomst. Hvis den skattepligtige ikke er enlig, sker modregningen først i den anden ægtefælles positive personlige indkomst. Et herefter resterende underskud modregnes i ægtefællernes samlede positive nettokapitalindkomst. Denne modregning har alene virkning for opgørelsen af beregningsgrundlagene for bund-, mellem- og topskatterne.
C.7 Underskudsbegrænsning
C.7.1 Indledning
Hvis en person opnår tvangsakkord, frivillig akkord eller gældssanering, skal det fremførselsberettigede underskud, som beskrevet ovenfor, begrænses efter de særlige regler i PSL § 13 a. For personer, der er omfattet af virksomhedsordningen, gælder underskudsreglerne i virksomhedsskatteloven. I cirk. nr. 68 af 20. maj 1992 til KKSL, pkt. 29, er der givet en definition på begrebet frivillig akkord. Desuden skal der ske underskudsbegrænsning ved konkurs efter KKSL. PSL § 13a er ændret ved lov nr. 313 af 21. maj 2002.
C.7.2. Underskudsbegrænsning ved tvangsakkord, frivillig akkord og gældssanering

En akkord eller en gældssanering indebærer, at uudnyttede, fradragsberettigede underskud nedsættes med det beløb, hvormed gælden er nedsat. I det omfang akkorden er skattepligtig, skal der ikke ske nogen begrænsning i det fremførselsberettigede underskud.

Nedsættelse kan ske såvel af underskud, der stammer fra det år, hvori tvangsakkord stadfæstes, frivillig akkord aftales, eller kendelse om gældssanering er afsagt (gældsnedsættelsesåret) som af underskud fra tidligere år, der ikke er udnyttet ved begyndelsen af gældsnedsættelsesåret.

Nedsættelsen af underskud sker med virkning for det indkomstår, hvori tvangsakkord stadfæstes eller kendelse om gældssanering afsiges og for senere indkomstår.

Gældens nedsættelse opgøres fuldt ud som forskellen mellem gældens pålydende og det modtagnes værdi. Underskuddet begrænses med gældseftergivelsen både i den skattepligtige indkomst og i den personlige indkomst.

Hvis der er negativ skat fra aktieindkomst, nedsættes denne efter tilsvarende regler. Gældseftergivelsen har i denne forbindelse en skatteværdi på 40 pct., jf. PSL § 13 a, stk 4. Hvis der er både negativ skat af aktieindkomst og underskud, nedsættes underskuddet før den negative skat, således at den negative skat af aktieindkomst kun nedsættes, i det omfang nedsættelsesbeløbet overstiger underskuddet. Der anses kun så stor en del af underskudsbegrænsningen for brugt, som svarer til underskuddet. Det gælder, selv om underskudsbegrænsningen har virkning for både den skattepligtige indkomst og den personlige indkomst.

Samlevende ægtefæller
Hvis den skattepligtige er gift, og ægtefællerne er samlevende ved indkomstårets udløb, sker nedsættelsen af underskud i den skattepligtige indkomst med virkning for det år, hvori akkorden opnås, inden underskuddet overføres til fradrag i den anden ægtefælles indkomst.

Underskudsbegrænsningen sker inden modregning af negativ personlig indkomst i den anden ægtefælles personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 4, 1. pkt.

Ejes en virksomhed af den ene ægtefælle, mens underskuddet fratrækkes hos den anden ægtefælle, der driver virksomheden, skal gældseftergivelse, der ikke er anvendt til underskudsnedsættelse hos ejerægtefællen, anvendes til underskudsnedsættelse hos den anden ægtefælle, jf. PSL § 13 a, stk. 2.

C.7.3 Underskudsbegrænsning ved konkurs
I det tilfælde, hvor der foreligger konkurs, skal der ske begrænsninger i det underskud, der efter de almindelige skatteregler kan fremføres. Det følger af KKSL § 12, stk. 1, at i det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges og senere indkomstår, kan underskud fra tidligere indkomstår kun fradrages i konkursindkomsten, og ikke i indkomst hos skyldneren eller dennes ægtefælle.

Underskuddene kan dog kun fradrages i konkursindkomsten, hvis de efter PSL § 13, stk. 1 og 2, kan fradrages i den skattepligtige indkomst for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges.

Underskud, der er omfattet af KKSL § 12, stk. 2, kan fremføres i boet under konkursbehandlingen uden hensyn til den tidsmæssige ramme, der er nævnt i de almindelige regler i PSL § 13 om underskudsfremførsel. Det er kun det underskud, der efter PSL § 13, stk. 1 og 2, kan fremføres til fradrag i skyldnerens skattepligtige indkomst, som kan fremføres i boet. Det beløb, der kan fradrages i konkursindkomsten, er det samme beløb, der kunne være fratrukket i skyldnerens skattepligtige indkomst i dekretåret, hvis dekretet ikke var blevet afsagt. Et eventuelt underskud i den personlige indkomst efter PSL § 13, stk. 3 og 4, kan ikke selvstændigt fremføres.

Hvis skyldneren har anvendt virksomhedsordningen, er det dét underskud, der kunne være fratrukket efter virksomhedsordningens regler i dekretåret, der er fradragsberettiget i konkursindkomsten. Det er en forudsætning for fradragsretten, at femårsbegrænsningen ikke er udløbet inden dekretåret. Hvis der er fradragsret i det første år med konkursindkomst, er der imidlertid også fradragsret i de øvrige års konkursindkomst, uanset om femårsbegrænsningen derved overskrides.

Underskud, der opstår i konkursindkomsten, mens boet består, kan fradrages i overskud i andre år under konkursen. Underskuddet kan fremføres eller tilbageføres uden tidsmæssig begrænsning, jf. KKSL § 12, stk. 3.

Ægtefælle
Underskud i konkursindkomsten kan derimod ikke fratrækkes i nogen anden indkomst end konkursindkomsten og kan heller ikke overføres til ægtefællen, jf. KKSL § 12, stk. 4. Hvis en gift person, der erklæres konkurs, ejer en virksomhed, som den anden ægtefælle driver, skal indkomst fra virksomheden fra og med dekretåret henføres til ejerægtefællen og indgå i konkursindkomsten. Det gælder, selv om indkomsten fra virksomheden tidligere blev beskattet hos den ægtefælle, der drev virksomheden.

Tidligere års underskud, der stammer fra virksomheden, kan ikke fremføres hos den, der driver virksomheden, hverken i det år, hvori konkursdekretet er afsagt eller i senere indkomstår, jf. KKSL § 12, stk. 5. I stedet fremføres det hos ejerægtefællen, hvor det fradrages i konkursindkomsten. Det kan forekomme, at den ægtefælle, der har drevet den anden ægtefælles virksomhed, ikke alene har underskud fra virksomheden, men i samme år også har andet underskud, der ikke omfattes af konkursen, f.eks. underskud fra fast ejendom. Hvis ægtefællen herudover har lønindkomst, beregnes underskuddet fra virksomheden ved, at man først fratrækker andet underskud i lønindkomsten, jf. KKSL § 12, stk. 6. Et eventuelt positivt resultat nedsætter virksomhedens underskud. Virksomhedens underskud nedsættes altså ikke med hele lønindkomsten.

Skat af negativ aktieindkomst
Retten til at fremføre skat af negativ aktieindkomst ved konkurs begrænses på samme måde, som gælder for underskud, KKSL § 12 a. I det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges og senere indkomstår, kan resterende negativ skat af negativ aktieindkomst ikke modregnes i slutskat hos den skattepligtige eller dennes ægtefælle. Resterende negativ skat hos skyldneren fra tidligere indkomstår, som efter PSL § 8 a ellers kunne fratrækkes i slutskatten for det indkomstår, hvori konkursdekretet afsiges, kan fratrækkes i skatten af konkursindkomsten, jf. KKSL § 12 a, stk. 2. Negativ aktieindkomst, der medtages med 70 pct. i konkursindkomsten efter KKSL § 11, stk. 2, kan ikke fradrages i den øvrige indkomst hos skyldneren eller dennes ægtefælle i indkomstår, hvor skyldnerens bo er under konkursbehandling, eller senere indkomstår, jf. KKSL § 12 a, stk. 3.
D Udenlandsk indkomst og nedslag for udenlandsk skat
D.1 Indledning
Den danske indkomstbeskatning bygger på globalindkomstprincippet, der betyder, at skattepligtige personer er skattepligtige til Danmark af den fulde indkomst, hvad enten den hidrører fra Danmark eller fra udlandet, jf. SL § 4. Det er i princippet uden betydning, om indtægten er erhvervet ved positiv indkomstbestræbelse, eller den opstår uventet.

Har den skattepligtige indkomst, der er erhvervet i udlandet, er denne som udgangspunkt undergivet beskatning i udlandet samt Færøerne og Grønland og samtidig fuld beskatning i Danmark.

Der opstår typisk dobbeltbeskatning ved, at en person, som er fuldt skattepligtig i sin bopælsstat, tillige er begrænset skattepligtig i en anden stat. Dobbeltbeskatning kan ligeledes opstå, hvis en person er fuldt skattepligtig i to stater, f.eks. fordi personen har bopæl i begge stater eller har bopæl i den ene stat samtidig med, at der tages længerevarende ophold i den anden stat.

Dobbeltbeskatning for en person hjemmehørende her i landet kan løses dels ved hjælp af de dobbeltbeskatningsaftaler, som Danmark har indgået, dels ved lempelsesreglerne i LL § 33 og § 33 A.

Når størrelsen af den lempelse, som den skattepligtige har krav på, skal beregnes, må der tages udgangspunkt i den lempelsesmetode, som skal finde anvendelse.

I dobbeltbeskatningsaftalerne kan der være tale om, at metoden er exemption med progressionsforbehold efter gammel metode, exemption med progressionsforbehold efter ny metode eller creditlempelse. Efter LL § 33 er metoden credit, og efter LL § 33 A er der tale om exemption med progressionsforbehold efter ny metode. LL § 33 kan også anvendes i tilfælde af begrænset skattepligt her til landet.

Regelsættet er nærmere omtalt i LVD, afsnit D.C.3 og i skm. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, punkt 5. Om lempelse af ejendomsværdiskat, se B.8.8.
D.2 Lempelsesmetoder
D.2.1 Exemptionslempelse (ny metode)
Den udenlandske indkomst medregnes i den skattepligtige indkomst, og skatten beregnes på normal vis. Der indrømmes herefter et nedslag i den beregnede skat. Nedslaget svarer til den del af den samlede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, da størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.
D.2.2 Exemptionslempelse (gammel metode)
Den udenlandske indkomst medregnes ikke i den skattepligtige indkomst. Ved skatteberegningen medtages imidlertid den udenlandske indkomst. Der indrømmes herefter et nedslag i de beregnede skatter, svarende til den del af den samlede beregnede danske skat, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Lempelse efter denne metode anvendes ved indkomster fra Frankrig og Østrig.

De to exemptionsmetoder giver samme størrelse lempelse. Forskellen ligger alene i den betydning, det har i forskellige sammenhænge, at den skattepligtige indkomst efter den gamle metode er mindre.

Størrelsen af den udenlandske skat er uden betydning, da størrelsen af lempelsen alene er afhængig af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst.
D.2.3 Creditlempelse
Den udenlandske indkomst medregnes efter creditmetoden ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Herefter ophæves dobbeltbeskatningen ved, at Danmark i de beregnede skatter giver nedslag med det mindste af følgende to beløb:
  • enten den betalte udenlandske skat af den udenlandske indkomst (fuld credit),
  • eller den del af den beregnede danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst (almindelig credit).

Med hensyn til begrebet matching credit henvises til LVD, afsnit D.D.2.
D.2.4 Lempelse efter LL § 33 (credit)

LL § 33 gælder

  • kun indkomstskatter

ikke med hensyn til lønindkomst, der er omfattet af LL § 33 A og 33 C.

Hvis en skatteyder har betalt skat i udlandet af en i udlandet (samt Grønland og Færøerne) erhvervet indkomst, har vedkommende krav på et nedslag svarende til:

  • den i udlandet betalte skat - dog højst
  • den forholdsmæssige andel af den danske skat, som falder på den udenlandske indkomst.

Beregningen sker efter creditmetoden. Nedslaget må ikke blive større end det skattebeløb, som det pågældende andet land efter en eventuel overenskomst har et ubetinget krav på, jf. LL § 33, stk. 2 (hvis et land opkræver 25 % skat af aktieudbytte, men kun må beskatte aktieudbytte med 15 % i henhold til en DBO, må der kun gives nedslag efter LL § 33 med 15 %, uanset om de resterende 10% bliver refunderet fra det pågældende udland eller ej).

I overensstemmelse med LL § 33 nedsættes CFC-skat med den skat, som det udenlandske selskab har betalt af CFC-indkomsten. CFC-beskatning for personer er beskrevet under pkt. 8 i cirkulære nr. 82 af 29. maj 1997 om international beskatning.

D.2.5 Lempelse efter LL § 33 A, stk. 1 (exemption)
Ifølge LL § 33 A, stk. 1, er lønindkomst erhvervet i udlandet under visse betingelser lempelsesberettiget ved skatteberegningen. Beregningen sker efter metoden for ny exemption.

Den udenlandske indkomst indgår i den samlede indkomst på normal vis, og indkomsten opgøres efter de i øvrigt gældende regler. Nedslaget udgør den del af den samlede beregnede skat, der herefter falder på den udenlandske indkomst. Ved nedslagsberegningen henføres de ligningsmæssige fradrag, der har direkte tilknytning til erhvervelsen af den udenlandske indkomst, til denne.

For lønindkomst, der er omfattet af LL § 33 A, kan der ikke gives creditnedslag efter LL § 33. Hvis der skal gives nedslag for andre indkomstarter samtidig med nedslag efter § 33 A, stk. 1, foretages beregningerne hver for sig med udgangspunkt i den skattepligtige indkomst, den personlige indkomst og kapitalindkomsten og de dertil svarende danske skatter.
D.2.6 Halv lempelse efter LL § 33 A, stk. 3 (exemption)
I visse tilfælde, hvor Danmark er tillagt beskatningsretten efter en DBO, skal den samlede indkomstskat nedsættes med halvdelen af det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske lønindkomst, jf. LL § 33 A, stk. 3. Beregningen sker efter metoden for ny exemption.
D.3 Indkomstopgørelsen - nettoprincippet

Den udenlandske indkomst skal opgøres efter danske regler. Udenlandske skatter kan ikke fratrækkes. Der gælder dog en særlig regel for aktieudbytte fra Malaysia, jf. cirk 1997-15 af 26. maj 1997.

I lempelsesbrøkerne består tælleren af den udenlandske indkomst og nævneren af den samlede indkomst (globalindkomsten), jf. nærmere nedenfor. Brøken må have en værdi mellem 0 og 1. Hvis værdien er større end 1, ville der ellers blive beregnet lempelse med mere end den beregnede skat.

Den lempelsesberettigede udenlandske indkomst skal som hovedregel reduceres med de fradrag, der knytter sig direkte til erhvervelsen af den udenlandske indkomst, det såkaldte nettoprincip, jf. LL § 33 F.

Det i LL § 33 F omhandlede nettoprincip finder anvendelse i alle tilfælde, hvor der skal beregnes nedsættelse af dansk skat i henhold til en DBO eller LL § 33.

Nettoprincippet gælder alle arter af udenlandsk indkomst, dvs. også for så vidt angår udenlandske rente-, udbytte- og royaltyindtægter, uanset om de pågældende indtægter hidrører fra erhvervsmæssig virksomhed eller ikke.

Konsekvenserne ved anvendelse af nettoprincippet kan vises ved nedenstående eksempel.

Eksempel 52. Indkomstopgørelse, nettoprincip.
  Personlig indkomst Kapitalindkomst Skattepligtig indkomst
Dansk indkomst 400.000   400.000
Udenlandsk renteindtægt   100.000  
Renteudgift vedr. renteindkomst   -275.000  
Nettokapitalindkomst   -175.000 -175.000
I alt 400.000 -175.000 225.000

Beregning af lempelsen sker i alle tilfælde ud fra nedenstående generelle formel, jf. i øvrigt D.4:

udenlandsk nettoindkomst x beregnet skat

skattepligtig indkomst

I dette eksempel bliver tælleren i brøken således negativ [(-175.000 kr. / 225.000 kr.) x beregnet skat], og der beregnes derfor ikke lempelse. Virkninger af nettoprincippet er således, at der ikke beregnes lempelse i det omfang, de fradrag, der vedrører den udenlandske indkomst, overstiger den udenlandske indkomst.

Hvis en udgift ikke kan henføres til enten den danske eller den udenlandske del af en indkomst, skal udgiften fordeles efter forholdet mellem den danske og den udenlandske skattepligtige bruttoindkomst, jf. LL § 33 F, stk. 2. Dette kan f.eks. være tilfældet med fagforeningskontingent.

Ny tekst startDet ved lov nr. 442 af 10. juni 2003 indførte beskæftigelsesfradrag er ikke et fradrag for udgifter forbundet med selve erhvervelsen af indkomsten. Det betyder, at beskæftigelsesfradraget ikke i noget tilfælde skal fragå i noget omfang i nogen nedslagsbrøks tæller.Ny tekst slut 

D.4 Lempelsesberegning
D.4.1 Indledning

Lempelse for udenlandsk indkomst efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6, 6a, 7, 8a og 8b.

Det vil sige, at der beregnes en lempelse i bundskat, mellemskat, topskat, skat af aktieindkomst og CFC-skat afhængigt af hvilke beregningsgrundlag, de udenlandske indkomster indgår i. Om beregning af bundskat m.v., se afsnit B.

Hvis der er flere indkomster fra samme land, skal lempelsesberegningen ske samlet. Lempelsesberegningen skal dog ske særskilt for hver indkomst, hvis der skal lempes efter forskellige metoder eller - i tilfælde af creditlempelse - hvis indkomsten i det pågældende land er blevet særskilt kildebeskattet.

Hvis der er indkomst fra forskellige lande, skal lempelsesberegningerne foretages for hvert enkelt land for sig.

Det er alene de udenlandske indkomstarter, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skat, som medtages ved lempelsesberegningen.

Den udenlandske skattepligtige indkomst, personlige indkomst, kapitalindkomst og aktieindkomst opgøres efter danske regler.

Fradrag i forbindelse med den udenlandske indkomsterhvervelse skal fragå i den udenlandske indkomst (nettoprincippet).


Udgangspunktet for lempelsesberegningerne i de følgende eksempler er de brøker, der er angivet. Uanset lempelsesmetode (exemption eller credit) skal der beregnes et lempelsesbeløb svarende til den del af den samlede beregnede danske skat (for hver skatteart), der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Den udenlandske indkomst, som indgår i lempelsesberegningen for hhv. bund-, mellem- og topskat, dvs. indgår i brøkens tæller, begrænses til den personlige indkomst respektive positive kapitalindkomst, som indgår i beregningsgrundlaget for den pågældende skatteart. I de følgende eksempler anføres der således en Ny tekst startpersonlig indkomst vedr. statsskatNy tekst slut respektive en Ny tekst startpositiv kapitalindkomst vedr. statsskat (dvs. beregningsmæssige indkomster)Ny tekst slut. Med hensyn til lempelse i topskat vedrørende udenlandsk personlig indkomst gælder særligt, at ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1, i denne forbindelse lægges til den Ny tekst startudenlandske personlige indkomst, i det omfang sådanne pensionsindskud mv. relaterer sig til den omhandlede udenlandske personlige indkomst, og at summen heraf begrænses til summen af personlig indkomst vedr. statsskat og summen af indskud efter PBL § 16, stk. 1, jf. eksempel 58Ny tekst slut.

Fremførsel af underskud
Hvis en skatteyder, som i år 1 havde en negativ skattepligtig indkomst, og som i år 2 f.eks. har såvel positiv dansk som positiv tysk indkomst, er der ikke hjemmel til ved exemptionsberegningen at bortse fra indtægter eller fradrag. Indkomstopgørelsen for år 2 skal foretages således:

Eksempel 53. Fremførsel af underskud og lempelsesberegning
1. Dansk personlig indkomst50.000
2. Tysk personlig indkomst116.000
3. Personlig indkomst i alt166.000
4. Underskud i skattepligtig indkomst for år 1-60.000
5. Skattepligtig indkomst106.000
6. Bundskattegrundlag: (3)166.000
7. Bundskat: 5,5% af (6)9.130,00
8. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.8002.024,00
9. Bundskat efter personfradrag: (7)-(8) 7.106,00


Hvad angår amts-, kommune- og kirkeskat skal skatteberegningen derfor foretages således, at nedslagsbrøken bliver:

116.000
106.000

Det vil sige, at der ikke er amts-, kommune- og kirkeskat at betale. Derimod er nedslagsbrøken

116.000
166.000

vedrørende bundskat, dvs. at nedslag for bundskatten udgør 7.106,00 x 116.000/166.000 = 4.965,64. Bundskat efter nedslag er således 7.106,00 - 4.965,64 = 2.140,36.

D.4.2 Beregning af nedslag i bundskat

Nedenstående vises eksempler på lempelsesberegning ved anvendelse af exemptionsmetoden.

Nedslag i bundskat beregnes som:

bundskat x udenlandsk indkomst

personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst - ligningsmæssige fradrag udover Ny tekst start80.000 kr.Ny tekst slut


Den skat, som indgår i beregningen, er skatten efter fradrag af eventuel skatteværdi af underskud i skattepligtig indkomst, jf. PSL § 13, stk. 1 og 2, og fradrag af skatteværdi af personfradrag, jf. PSL § 9 mv., samt fradrag for negativ kapitalindkomst, jf. PSL § 25 a.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om Ny tekst startindkomster vedr. statsskatNy tekst slut.


Eksempel 54. Nedslag i bundskat.
1. Personlig indkomst, dansk93.000
2. Personlig indkomst, udenlandsk141.000
3. Kapitalindkomst, dansk-30.000
4. Kapitalindkomst, udenlandsk100.000
5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)10.000
6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst11.000
7. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(2)234.000
8. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (3)+(4)70.000
9. Beregningsgrundlag for bundskat: (8)+(9)304.000
10. Bundskat: 5,5% af (9)16.720,00
11. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.8002.024,00
12. Bundskat efter personfradrag: (10)-(11)14.696,00
Beregning af nedslag:
13. Udenlandsk personlig indkomst (2), der kan rummes i (7) [ingen del af (6) indgår i (9), og derfor reduceres (2) ikke efter LL § 33 F] 141.000
14. Udenlandsk kapitalindkomst (4), der kan rummes i (8)70.000
15. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (12)x(13)/(9)6.816,24
16. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst: (12)x(14)/(9)3.383,95
17. Bundskat efter nedslag: (12)-(15)-(16)4.495,81

 

Eksempel 55. Nedslag i bundskat. Samlede ligningsmæssige fradrag overstiger Ny tekst start80.000 kr.Ny tekst slut
1. Personlig indkomst, dansk93.000
2. Personlig indkomst, udenlandsk241.000
3. Kapitalindkomst, dansk-30.000
4. Kapitalindkomst, udenlandsk100.000

5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)

10.000
6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst71.000
7. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(2)334.000
8. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (3)+(4)70.000
9. Beregningsgrundlag for bundskat: (7)+(8)-[(5)+(6)-80.000]403.000
10. Bundskat: 5,5% af (9)22.165,00
11. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.8002.024,00
12. Bundskat efter personfradrag: (10)-(11)20.141,00
Beregning af nedslag:

13. Beløb til fradrag i (2) før lempelse, jf. LL § 33 F: [(6)/((5)+(6))] x [(5)+(6)-80.000] = (71.000 / 81.000) x 1.000 = 876,54

876,54
14. Udenlandsk personlig nettoindkomst: (2)-(13) = 240.123,46, der kan rummes i (7)  240.123,46
15. Udenlandsk kapitalindkomst (4), der kan rummes i (8)70.000
16. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (12)x(14)/(9)12.000,81
17. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst: (12)x(15)/(9)3.498,44
18. Bundskat efter nedslag: (12)-(16)-(17)4.641,75


Eksempel 56. Nedslag i bundskat og modregnet underskud i personlig indkomst fra tidligere år.
1. Personlig indkomst, dansk93.000
2. Personlig indkomst, udenlandsk141.000
3. Kapitalindkomst, dansk-30.000
4. Kapitalindkomst, udenlandsk100.000
5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)10.000
6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst11.000
7. Underskud i personlig indkomst fra tidligere år20.000
8. Kapitalindkomst vedr. statsskat, jf. PSL § 13, stk. 3: (3)+(4)-(7)50.000
9. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(2)234.000
10. Beregningsgrundlag for bundskat: (8)+(9)284.000
11. Bundskat: 5,5% af (10)15.620,00
12. Skatteværdi af personfradrag vedr. statsskat: 5,5% af 36.8002.024,00
13. Bundskat efter personfradrag: (11)-(12)13.596,00
Beregning af nedslag:
14. Udenlandsk personlig indkomst (2), der kan rummes i (9) [ingen del af (6) indgår i beregningsgrundlaget (10), og derfor reduceres (2) ikke efter LL § 33 F]141.000
15. Udenlandsk kapitalindkomst (4), der kan rummes i (8)50.000
16. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (13)x(14)/(10)6.750,13
17. Nedslag for skat af udenlandsk  kapitalindkomst: (13)x(15)/(10)2.393,66
18. Bundskat efter nedslag: (13)-(16)-(17)4.452,21

Særskilte beregninger for indkomstarter
Når der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i beregningsgrundlaget for bundskatten, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller. Har den skattepligtige f.eks. en udenlandsk lønindkomst og en særskilt beskattet renteindkomst, beregnes den maksimale creditlempelse herefter som:

bundskat x udenlandsk lønindkomst

Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst - ligningsmæssige fradrag udover Ny tekst start80.000 kr.Ny tekst slut

 

bundskat x udenlandsk renteindkomst

Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst - ligningsmæssige fradrag udover Ny tekst start80.000 kr.Ny tekst slut

Hvis kapitalindkomsten fra udlandet i eksempel 54 bliver beskattet med 0 kr. i udlandet, skal der ske særskilte beregninger således:

Nedslag for udenlandsk lønindkomst udgør 6.816,24 kr. og beregnes som:

14.696,00 x 141.000

304.000


Nedslag for udenlandsk kapitalindkomst udgør 3.383,95 kr. og beregnes som:

14.696,00 x (100.000-30.000)

304.000

der imidlertid bortfalder, da der ikke er betalt skat af kapitalindkomsten i udlandet.

Bundskat efter nedslag:

14.696,00 - 6.816,24 = 7.879,76

D.4.3 Beregning af nedslag i mellemskat

Nedslag i mellemskat beregnes som:

mellemskat x udenlandsk indkomst

personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst

Den mellemskat, der indgår i beregningen, er mellemskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v.

Den udenlandske indkomst, der indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, der indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om Ny tekst startindkomster vedr. statsskatNy tekst slut.

Hvis der skal foretages særskilt beregning af lempelsen, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, jf. som anført vedrørende beregning af nedslag i bundskat. Nedenfor er vist eksempel på beregning af nedslag i mellemskat.

Eksempel 57. Nedslag i mellemskat.
1. Personlig indkomst, dansk93.000
2. Personlig indkomst, udenlandsk141.000
3. Kapitalindkomst, dansk-30.000
4. Kapitalindkomst, udenlandsk100.000
5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)10.000
6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst11.000
7. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(2)234.000
8. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (3)+(4) 70.000
9. Beregningsgrundlag for mellemskat: (7)+(8)304.000
10. Mellemskat: 6% af [(9)-254.000]3.000,00
Beregning af nedslag:
11. Udenlandsk personlig indkomst (2), der kan rummes i (7)141.000
12. Udenlandsk kapitalindkomst (4), der kan rummes i (8)70.000
13. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (10)x(11)/(9)1.391,45
14. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst: (10)x(12)/(9)690,79
15. Mellemskat efter nedslag: (10)-(13)-(14)917,76
D.4.4 Beregning af nedslag i topskat

Nedslag i topskat beregnes som:


topskat x udenlandsk indkomst

personlig indkomst + PBL § 16, stk. 1 + positiv nettokapitalindkomst

Den topskat, der indgår i beregningen, er topskatten efter modregning af eventuel resterende skatteværdi af personfradrag m.v.

Hvis topskatten er nedsat på grund af nedslag for skatteloftet, er det den nedsatte topskat, som indgår i beregningen.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i den personlige indkomst eller i kapitalindkomsten, jf. i øvrigt afsnit D.4.1 om Ny tekst startindkomster vedr. statsskat mm.Ny tekst slut

Eksempel 58. Nedslag i topskat. Ny tekst startIndskud på kapitalpensionsordninger.Ny tekst slut
1. Personlig indkomst, dansk93.000
2. Indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning, vedr. dansk indkomst5.000
3. Personlig indkomst, udenlandsk170.000
4. Indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning, vedr. udenlandsk indkomst2.000
5. Indskud på privattegnet kapitalpensionsordning, jf. PBL § 16, stk. 112.000
6. Kapitalindkomst, dansk-30.000
7. Kapitalindkomst, udenlandsk100.000
8. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)10.000
9. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst11.000
10. Personlig indkomst vedr. statsskat: (1)+(3)-(5)251.000
11. Kapitalindkomst vedr. statsskat: (6)+(7)70.000
12. Beregningsgrundlag for topskat: (10)+[(2)+(4)+(5)]+(11)340.000
13. Topskat: 15% af [(12)-304.800]5.280,00
Beregning af nedslag:
14. Udenlandsk personlig indkomst plus relateret indskud på arbejdsgiveradministreret kapitalpensionsordning [(3)+(4)], der kan rummes i [(12)-(11)]172.000
15. Udenlandsk kapitalindkomst (7), kan rummes i (11)70.000
16. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (13)x(14)/(12)2.671,06
17. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst : (13)x(15)/(12)1.087,06
18. Topskat efter nedslag: (12)-(16)-(17)1.521,88

D.4.5 Beregning af nedslag i amts-, kommune - og kirkeskat

Nedslag i amts-, kommune og kirkeskat beregnes som:

amts-, kommune- og kirkeskat x udenlandsk indkomst

skattepligtig indkomst

Den skat, der indgår i beregningen, er skatten efter fradrag af skatteværdien af personfradrag samt eventuelt fradrag for negativ kapitalindkomst, jf. PSL § 25 a, i det omfang sidstnævnte fradrag ikke kan rummes i statsskatter.

Den udenlandske indkomst, som indgår i brøkens tæller, er den udenlandske indkomst opgjort efter danske regler, og som indgår i beregningsgrundlaget for skatten, dvs. i den skattepligtige indkomst.

Eksempel 59. Nedslag i amts-, kommune- og kirkeskat.
 Indkomstopgørelse: 
 1. Personlig indkomst, dansk

 93.000

 2. Personlig indkomst, udenlandsk

 141.000

 3. Kapitalindkomst, dansk

 -30.000

 4. Kapitalindkomst, udenlandsk

 100.000

 5. Ligningsmæssige fradrag, danske (inklusive beskæftigelsesfradrag)

 10.000

 6. Ligningsmæssige fradrag vedr. udenlandsk personlig indkomst

 11.000

 7. Skattepligtig indkomst: (1)+(2)+(3)+(4)-(5)-(6)

 283.000

 Beregning af amts-, kommune- og kirkeskat samt nedslag: 
 8. Skat: 32,15% af (7)

 90.984,50

 9. Skatteværdi af personfradrag vedr. amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af 36.800

 11.831,20

 10. Skat efter personfradrag: (8)-(9)

79.153,30

 11. Nedslag for skat af udenlandsk personlig indkomst: (10) x [(2)-(6)] /(7)

36.360,17

 12. Nedslag for skat af udenlandsk kapitalindkomst: (10) x (4) / (7)

27.969,37

 13. Amts-, kommune- og kirkeskat efter nedslag: (10)-(11)-(12)

 14.823,76

Når der skal foretages særskilt beregning af lempelsen for de indkomstarter, der indgår i den skattepligtige indkomst, indgår hver del af den udenlandske indkomst, der skal foretages lempelsesberegning for, som udenlandsk indkomst i brøkens tæller, dvs. efter samme princip som anført under D.4.2 om beregning af nedslag i bundskat.

D.4.6 Beregning af nedslag i aktieskat

Nedslag i aktieskat beregnes som:


aktieskat x udenlandsk aktieindkomst

samlet aktieindkomst

Den aktieskat, der indgår i beregningen, er aktieskatten efter evt. modregning af resterende skatteværdi af personfradrag m.v. Der kan ikke gives større nedslag end kildestaten er berettiget til efter en DBO.

Eksempel 60. Nedslag i aktieskat.
1. Aktieudbytte, dansk100.000
2. Aktieudbytte, udenlandsk40.000
3. Betalt udenlandsk skat6.000
Beregning af aktieskat og nedslag: 
4. Aktieskatten beregnes med 28 % af aktieindkomsten op til et grundbeløb på 42.400 (2004) og med 43 % af den aktieindkomst, der overstiger 42.400 (2004): 28% af 42.400 + 43% af (100.000 + 40.000 - 42.400) = 11.872,00 + 41.968,00. (Der gælder det dobbelte for ægtefæller). 53.840,00
5. Nedslag: (4) x (40.000/140.000)15.382,86
Nedslag (5) fordeles på 28%- og 43%-aktieskat efter forholdet mellem den enkelte skat og den samlede aktieskat (4):  
6. Beregnet nedslag i 28%-aktieskat: (5)x11.872,00/(4)3.392,00
7. Beregnet nedslag i 43%-aktieskat: (5)x41.968,00/(4)11.990,86
Da den betalte udenlandske skat (3) i eksemplet er mindre end det beregnede nedslag (5), skal der lempes med den udenlandske skat, dvs. med 6.000, som fordeles forholdsmæssigt på nedslag i henholdsvis 28%- og 43%-skat: 
8. Nedslag i 28%-skat: (3)x(6)/(5)1.323,03
9. Nedslag i 43%-skat: (3)x(7)/(5)

4.676,97

10. 28%-aktieskat efter nedslag: 11.872,00 - (8)

10.548,97

11. 43%-aktieskat efter nedslag: 41.968,00 - (9)

37.291,97

12. Aktieskat efter nedslag, men før godskrivning af indeholdt dansk udbytteskat (28% af (1)): (10)+(11)

48.245,00

D.4.7 Beregning af nedslag i CFC-skat

CFC-skat indgår i slutskatten og beregnes med 30% af CFC-indkomsten. CFC-skat nedsættes ikke med skatteværdi af evt. underskud eller evt. resterende skatteværdi af personfradrag, men CFC-skat nedsættes med den underliggende udenlandske selskabsskat. Nedslaget beregnes således som denne selskabsskat.

CFC-indkomst indgår ikke i AM-bidragsgrundlaget (og kan ikke være negativ). CFC-indkomst opgøres og behandles for hver sambeskattet ægtefælle for sig og kun for fuldt skattepligtige.

Eksempel 61. Nedslag i CFC-skat. CFC-indkomsten udgør 100.000 kr. Underliggende udenlandsk selskabsskat udgør 10.000 kr.
1. Beregning af skat: 30% af 100.000

30.000,00

2. nedslag efter LL § 33

10.000,00

3. CFC-skat efter nedslag: (1)-(2)

20.000,00


Ved lov nr. 1284 af 20. december 2000 blev der - for at imødegå dobbeltbeskatning - med virkning for indkomstår, der påbegyndes den 1. januar 2001 eller senere, indført en tilbagebetalingsordning af CFC-skat for de tilfælde, hvor de samlede betalte udenlandske skatter sammen med de samlede betalte CFC-skatter skulle komme til at overstige den danske skat på CFC-indkomsten, jf. LL § 16 H, stk. 4.

D.4.8 Beregning af eftergivelse efter LL § 33 G

Har den skattepligtige, der er omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, skattepligtig indkomst, hvori der indgår aktieudbytte efter LL § 16 A fra selskaber, hvis aktier er omfattet af ABL § 2 a, og som er eller har været hjemmehørende i udlandet, kan der eftergives en del af skatten, jf. LL 33 G.

Denne særlige eftergivelsesregel vedrører udenlandske udbytter, der ikke beskattes som aktieindkomst, men som kapitalindkomst.

Det følger af bestemmelsen, at skatteyder kan få eftergivet en del af skatten, hvis der indgår udbytte beskattet som kapitalindkomst i skatteyders skattepligtige indkomst.

Det beløb, der kan eftergives, er maksimeret til det beløb, hvormed summen af

  • det beløb, som det udbyttegivende selskab har udredet i skat af den del af indkomsten, der ligger til grund for udbyttet, og
  • det beløb, som den skattepligtige har udredet i skat af den til udbyttet svarende del af indkomsten,
overstiger summen af
  • det beløb, der skulle have været udredet i skat af henholdsvis det udbyttegivende selskab og den skattepligtige, såfremt det udbyttegivende selskab skulle have været beskattet her i landet af den til grund for udbyttet liggende indkomst.

Hvis der er indgået en DBO med den stat, hvor det udbyttegivende selskab er hjemmehørende, kan der dog ikke ved opgørelsen af det beløb, der kan eftergives, indregnes større skattebeløb end de, som den pågældende stat ubetinget har krav på at modtage efter overenskomsten. Eftergivelsesreglen er beskrevet i skm. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 5.5, til LL. Eftergivelsen kan ske ved ansøgning til de regionale told- og skattemyndigheder respektive Københavns og Frederiksbergs skatteforvaltninger, jf. sagsudlægningsbekendtgørelsen. Eksempel 62 viser, hvorledes eftergivelsesbeløbet beregnes.

Eksempel 62. Beregning af eftergivelse af skat. En skatteyder har en udenlandsk kapitalindkomst, der berettiger til lempelse, på 80.000 kr. og søger om eftergivelse efter LL § 33 G.
Skatteberegning ved beskatning af selskabet i udlandet.
Selskab:  
1. Indkomst (udenlandske regler)100.000 
2. Skat, 20%20.00020.000,00
3. Udbytte80.000 
Aktionær:  
4. Udbytteskat i udlandet, 5% af 80.000 4.000,00
5. Udbytte til beskatning som kapitalindkomst, jf. (3)80.000 
6. Skat heraf (fx. 45%) 36.000,00
7. Credit for udbytteskat i udlandet 4.000,00
8. Skat i alt: (2)+(4)+(6)-(7) 56.000,00

 

Skatteberegning hvis selskabet havde været beskattet i Danmark.
Selskab:   
9. Indkomst100.000 
10. Skat, 30%30.00030.000,00
11. Udbytte70.000  
Aktionær:  
12. Udbytte til beskatning som aktieindkomst, jf. (11)70.000 
13. Skat 28% af 42.400 11.872,00
14. Skat 43% af 27.600 11.868,00
15. Skat i alt: (10)+(13)+(14) 53.740,00

Da den beregnede skat ved beskatning af selskabet i Danmark ville være lavere end den beregnede skat ved beskatning af selskabet i udlandet, vil der kunne ske en eftergivelse af skatten på 56.000,00 kr. - 53.740,00 kr. = 2.260,00 kr. (ud over creditlempelsen på 4.000,00 kr.).

D.4.9 Lempelse og virksomhedsindkomst
D.4.9.1 Beregning af lempelse ved selvstændig erhvervsvirksomhed

Driver den skattepligtige selvstændig erhvervsvirksomhed i virksomhedsordningen, skal der tillige beregnes lempelse for virksomhedsskatten. Lempelserne beregnes efter alle metoderne med udgangspunkt i den brøk, der i generel form ser således ud:


dansk skat x udenlandsk indkomst

den samlede skattepligtige indkomst

Når lempelsen er beregnet, må man i credit tilfældene herefter se, om den udenlandske skat eventuelt er mindre end den lempelse, der er beregnet efter ovenstående brøk. Det er det mindste af de to beløb, den danske skat skal lempes med. Er der tale om virksomhedsindkomst, og indgår der i virksomhedsindkomsten såvel udenlandske som danske indkomster, opgøres den udenlandske indkomst som den del af den skattepligtige virksomhedsindkomst, der kan henføres til den udenlandske virksomhed. Den ovenfor anførte brøk ser herefter således ud:

dansk skat x skattepligtig virksomhedsindkomst x (udenlandsk indkomst/overskud før AM/SP-bidrag)

samlet skattepligtig indkomst

Lempelse efter PSL skal beregnes særskilt for hver af de skatteberegninger, som er angivet i PSL §§ 6-8 a. Desuden beregnes en lempelse for virksomhedsskatten.

Når der udelukkende er tale om udenlandske indkomster fra samme land, er udgangspunktet for lempelsesberegningerne følgende brøker:

A. Beregning af nedslag i kommunale skatter

 

kommunale skatter x skattepligtig hævning x (udenlandsk indkomst/overskud efter AM/SP-bidrag)

samlet skattepligtig indkomst


Med kommunale skatter menes i brøken kommunale skatter fratrukket skatteværdi af personfradrag. Med skattepligtig hævning menes i brøken hævning af årets overskud efter AM/SP-bidrag.

B. Beregning af nedslag i bundskat

 

bundskat x skattepligtig hævning x (udenlandsk indkomst/overskud efter AM/SP-bidrag)

personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst - ligningsmæssige fradrag ud over 80.000 kr.


Med bundskat menes i brøken bundskat efter fratrukket skatteværdi af personfradrag vedrørende bundskat. Med skattepligtig hævning menes i brøken hævning af årets overskud efter AM/SP-bidrag.

C. Beregning af nedslag i mellemskat

 

mellemskat x skattepligtig hævning x (udenlandsk indkomst/overskud efter AM/SP-bidrag)

personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst 


Med mellemskat menes i brøken mellemskat fratrukket eventuel resterende skatteværdi af personfradrag.

D. Beregning af nedslag i topskat

 

topskat x skattepligtig hævning x (udenlandsk indkomst/overskud efter AM/SP-bidrag)

personlig indkomst + PBL § 16, stk. 1  + positiv nettokapitalindkomst 


Med topskat menes i brøken topskat - eventuelt resterende skatteværdi af personfradrag. Med skattepligtig hævning menes hævning af årets overskud til beskatning som personlig indkomst efter AM/SP-bidrag og tillagt hævning af årets kapitalafkast, i det omfang dette indgår i topskattegrundlaget.

E. Beregning af nedslag i virksomhedsskat

 

virksomhedsskat x opsparet overskud x (udenlandsk indkomst/overskud før AM/SP-bidrag)

opsparet overskud 


Ved opgørelsen af den udenlandske indkomst, der skal lempes for, tages der hensyn til den del af den udenlandske
indkomst, der indgår i beregningen af de personlige indkomstskatter.

Rentekorrektion
Det er uden betydning for lempelsesspørgsmålet, om rentekorrektionen indgår i virksomhedsindkomsten eller i den personlige indkomst, da den lempelsesberettigede udenlandske indkomst opgøres efter danske indkomstopgørelsesregler. Rentekorrektionen er en del af den danske opgørelse af den udenlandske indkomst, hvorfor den inkluderes i den lempelsesberettigede indkomst. Det fremgår ikke af VSL § 11, hvordan rentekorrektionen skal fordeles mellem den danske og den udenlandske virksomhed. Rentekorrektionen skal modvirke, at der opnås fuldt fradrag for private renteudgifter. Det er derfor i overensstemmelse med rentekorrektionens formål, såfremt denne fordeles efter nettorenteudgifterne forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster, der er skattepligtige efter KGL. Den del af rentekorrektionen, der henføres til den udenlandske virksomhed, skal svare til den del af de samlede nettorenteudgifter (forhøjet med fradragsberettigede kurstab og nedsat med skattepligtige kursgevinster), der henføres til den udenlandske virksomhed. Ved at anvende nettorenteudgifterne som fordelingsnøgle opnås, at korrektionen sker, hvor der er givet fradragsret for renteudgifterne, jf. TfS 1997, 830 (skm).

D.4.9.2 Eksempler på lempelsesberegning

Til belysning af lempelsesberegningerne, når den skattepligtige har udenlandsk indkomst, der indgår i en virksomhed omfattet af Ny tekst startPSL ellerNy tekst slut VSL, vises nedenfor eksempler 63-66.

Eksempel 63. Nedslag for udenlandsk virksomhedsindkomst. Virksomheden ligger i Danmark, og der indgår udenlandsk indkomst i virksomheden. Den udenlandske indkomst stammer fra det samme land, og samme lempelsesmetode anvendes for hele den udenlandske indkomst. Den skattepligtige beskattes ikke efter reglerne i VSL, men efter reglerne i PSL.
Indkomstopgørelse vedrørende virksomheden:

kr.

1. Virksomhedens overskud før AM/SP-bidrag

500.000

2. Heraf udenlandsk virksomhedsindkomst

125.000

3. Overført til den skattepligtige

500.000

Den skattepligtiges indkomster er herefter: 
4. Personlig indkomst før AM/SP-bidrag

500.000

5. AM/SP-bidrag vedr. overført virksomhedsoverskud, 8% af [(3)x((1)-(2))/(1)]

30.000,00

6. Personlig indkomst efter AM/SP-bidrag: (4)-(5)

470.000

7. Kapitalindkomst (udenlandske virksomhedsrenter)

-20.000

8. Ligningsmæssige fradrag (beskæftigelsesfradrag)

7.000

9. Skattepligtig indkomst: (6)+(7)-(8)

443.000

10. Skattepligtig virksomhedsindkomst: (6)+(7)

450.000

Skatteberegning:  
11. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (9) - 32,15% af 36.800 (skatteværdi af personfradrag)

130.593,30

12. Bundskat: 5,5% af (6) - 5,5% af 36.800 (skatteværdi af personfradrag)

23.626,00

13. Mellemskat: 6% af [(6)-254.000]

12.960,00

14. Topskat: 15% af [(6)-304.800]

24.780,00

15. Samlet skat før lempelse: (11)+(12)+(13)+(14)

192.159,30

Lempelsesberegningerne foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 30.953,27 kr. og beregnes som:

130.593,30x(125.000-20.000)

443.000

Lempelse i bundskat er 6.336,70 kr. og beregnes som

23.826,00x125.000

470.000

Lempelse i mellemskat udgør 3.446,81 kr. og beregnes som

12.960,00x125.000

470.000

Lempelse i topskat udgør 6.590,43 kr. og beregnes som

24.780,00x125.000

470.000

Samlet lempelse udgør således 47.327,21 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget.

Eksempel 64. Nedslag for udenlandsk virksomhedsindkomst.
Virksomheden ligger i Danmark, og der indgår udenlandsk indkomst i virksomheden. Den udenlandske indkomst stammer fra det samme land, og samme lempelsesmetode anvendes for hele den udenlandske indkomst. Den skattepligtige, der er i virksomhedsordningen, hæver en del af årets overskud, og resten opspares i virksomheden. Den skattepligtige har ingen indkomster eller fradrag i øvrigt.
Indkomstopgørelse:kr.
1. Virksomhedens overskud før AM/SP-bidrag500.000
2. Heraf udenlandsk virksomhedsindkomst125.000
3. Overført til den skattepligtige inkl. virksomhedsskat400.000
4. Til konto for opsparet overskud efter virksomhedsskat100.000
Hæverækkefølge: 
5. Virksomhedsskat: (4)x(30/70)42.857,40
6. Kapitalafkast40.000
7. Resterende overskud: (3)-(5)-(6)317.142
I alt: (5)+(6)+(7)400.000
Den skattepligtiges indkomster er herefter: 
8. Personlig indkomst før AM/SP-bidrag: (7)317.142
9. AM/SP-bidrag vedr. overført virksomhedsoverskud, 8% af [(1)-(2)-((4)+(5)+(6))x(1)-(2)/(1))]6)19.028
10. Personlig indkomst efter AM/SP-bidrag: (8)-(9)298.114
11. Kapitalindkomst40.000
12. Ligningsmæssige fradrag (beskæftigelsesfradrag = 2,5 % af [[(1)-(4)-(5)-(6)] x [[(1)-(2)]/(1)]] = 5.946,43, der afrundes til 5.947)5.947
13. Skattepligtig indkomst: (10)+(11)332.167
Skatteberegning:
14. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (13) - 32,15% af 36.800 (skatteværdi af personfradrag)94.960,47
15. Bundskat: 5,5% af [(10)+(11)] - 5,5% af 36.800 (skatteværdi af personfradrag) 16.572,27
16. Mellemskat: 6% af [(10)+(11)-254.000]5.046,84
17. Topskat: 15% af [(10)+(11)-304.800]4.997,10
18. Virksomhedsskat: (5)42.857,40
18. Samlet skat før lempelse: (14)+(15)+(16)+(17)+(18)164.434,08

6) Der skal ikke betales AM/SP-bidrag af den udenlandske del, derfor fratrækkes en forholdsmæssig del af kapitalafkastet og opsparet overskud inkl. virksomhedsskat, jf. AMFL § 10, stk. 2-3.

Lempelsesberegningerne foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat udgør 25.524,95 kr. og beregnes som:

94.960,47x125.000(500.000-142.858)/500.000

332.167

Lempelse i bundskat er 4.376,20 kr. og beregnes som

16.572,27x125.000(500.000-142.858)/500.000

298.114+40.000

Lempelse i mellemskat udgør 1.332,70 kr. og beregnes som

5.046,84x125.000(500.000-142.858)/500.000

298.114+40.000

Lempelse i topskat udgør 1.319,57 kr. og beregnes som

4.997,10x125.000(500.000-142.858)/500.000

298.114+40.000

Lempelse i virksomhedsskat udgør 10.714,50 kr. og beregnes som

42.857,40x142.858x125.000/500.000

142.858 (opsparet overskud før skat)

Samlet lempelse udgør således 43.267,92 kr. Den anførte lempelse er en exemptionslempelse. I credit-tilfælde skal størrelsen af den udenlandske skat tillige tages i betragtning, idet lempelsen ikke kan overstige den udenlandske skat. Det ses, at lempelsen altid sker forholdsmæssigt. Den udenlandske indkomst, der indgår i beregningsgrundlaget for en skat, sættes i forhold til hele beregningsgrundlaget. Indgår der i beregningsgrundlaget beløb, der er overført fra en virksomhed omfattet af VSL, anses en andel heraf at hidrøre fra udlandet. Andelen bestemmes for alle skatter som forholdet mellem den udenlandske virksomhedsindkomst og virksomhedens samlede overskud.

Eksempel 65. Nedslag for udenlandsk virksomhedsindkomst. Som eksempel 64, blot har den skattepligtige danske indkomster, der ikke indgår i virksomheden.
Indkomstopgørelse:Kr.
1. Virksomhedens overskud før AM/SP-bidrag500.000
2. Heraf udenlandsk virksomhedsindkomst125.000
3. Overført til den skattepligtige inkl. virksomhedsskat400.000
4. Til konto for opsparet overskud efter virksomhedsskat100.000
Hæverækkefølge: 
5. Virksomhedsskat: (4)x(30/70)42.857,40
6. Kapitalafkast40.000
7. Resterende overskud: (3)-(5)-(6)317.142
I alt: (5)+(6)+(7)400.000
8. Lønindkomst efter AM/SP-bidrag150.000
9. Private renteudgifter50.000
Den skattepligtiges indkomst er herefter: 
10. Personlig indkomst før AM/SP-bidrag vedr. virksomhedsoverskud: (7)+(8)467.142
11. AM/SP-bidrag vedr. overført virksomhedsoverskud: 8 % af [(1)-(2)-(((4)+(5)+(6))x(1)-(2)/1))]19.028
12. Personlig indkomst efter AM/SP-bidrag: (10)-(11)448.114
13. Kapitalindkomst: (6)-(9)-10.000
14. Ligningsmæssige fradrag: beskæftigelsesfradrag (max. 7.000) 7.000
15. Skattepligtig indkomst: (12)+(13)-(14)431.114
Skatteberegning:  
16. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (15) - 32,15% af 36.800126.771,93
17. Bundskat: 5,5% af [(12)-36.800]22.622,27
18. Mellemskat: 6% af [(12)-254.000]11.646,84
19. Topskat: 15% af [(12)-304.800] 21.497,10
20. Virksomhedsskat: (5)42.857,40
21. Samlet skat: (16)+(17)+(18)+(19)+(20)225.395,54

Lempelsesberegningen foretages herefter således:

Lempelse i amts-, kommune- og kirkeskat er 26.254,84 kr. og beregnes som

126.771,93x125.000(500.000-142.858)/500.000

431.114

Lempelse i bundskat er 4.002,57 kr. og beregnes som

22.622,27x125.000(500.000-142.858-40.000)/500.000

448.114

Lempelse i mellemskat er 2.060,68 kr. og beregnes som

11.646,84x125.000(500.000-142.858- 40.000)/500.000

448.114

Lempelse i topskat er 3.803,49 kr. og beregnes som

21.497,10x125.000(500.000-142.858-40.000)/500.000

448.114

Lempelse i virksomhedsskat er 10.714,50 kr. og beregnes som

42.857,40x142.858x125000/500.000

142.858 (opsparet overskud før skat)

Den samlede lempelse er således 46.836,08 kr. og er en exemptionslempelse.

Eksempel 66. Nedslag for udenlandsk virksomhedsindkomst, overførsel til opsparingskonto. Som eksempel 64, dog overfører den skattepligtige hele årets overskud samt 70.000 kr. fra konto for opsparet overskud.
Indkomstopgørelse: 
1. Virksomhedens overskud før AM/SP-bidrag500.000
2. Heraf udenlandsk virksomhedsindkomst125.000
3. Overført til den skattepligtige570.000
Hæverækkefølge: 
4. Kapitalafkast40.000
5. Resterende overskud: (1)-(4)460.000
6. Overført fra konto for opsparet overskud, der er opsparet i 200170.000
Den skattepligtiges indkomster er herefter: 
7. Personlig indkomst før AM/SP-bidrag7)560.000
8. AM/SP-bidrag vedr. årets virksomhedsoverskud, 9% af [(1)-(2)-((4)x((1)-(2))/(1))]
AM/SP-bidrag af hævet opsparet overskud: 8% af [(6)+70.000x30/(100-30)]

27.600,00

8.000,00

9. Personlig indkomst efter AM/SP-bidrag: (7)-(8)524.400
10. Kapitalindkomst: (4)40.000
11. Ligningsmæssige fradrag: beskæftigelsesfradrag (max. 7.000)7.000
12. Skattepligtig indkomst: (9)+(10)-(11)557.400
Skatteberegning:  
13. Amts-, kommune- og kirkeskat: 32,15% af (12) - 32,15% af 36.800 (skatteværdi af personfradrag)167.372,90
14. Bundskat 5,5% af [(9)+(10)-36.800]29.018,00
15. Mellemskat: 6% af [(9)+(10)-254.000]18.624,00
16. Topskat: 15% af [(9)+(10)- 304.800]38.940,00
17. Virksomhedsskat af hævet opsparet overskud modregnes i slutskat: 70.000x30/(100-30)30.000,00
18. Samlet skat: (13)+(14)+(15)+(16)-(17)223.954,90

7) Årets resterende overskud 460.000+overført fra konto for opsparet overskud 70.000 med tilhørende virksomhedsskat 30.000

Lempelsesberegningen foretages således:

Lempelsen i amts-, kommune- og kirkeskat er 37.534,29 kr. og beregnes som:

167.372,90x125.000x500.000/500.000

557.400


Lempelse i bundskat er 6.426,74 kr. og beregnes som

29.018,00x125.000x500.000/500.000

514.400+40.000

Lempelse i mellemskat er 4.124,74 kr. og beregnes som

18.624,00x125.000x500.000/500.000

514.400+40.000

Lempelse i topskat er 8.624,21 kr. og beregnes som

38.940,00x125.000x500.000/500.000

514.400+40.000

Den samlede lempelse er 56.709,98 kr. Det fremgår, at hvis der overføres beløb fra konto for opsparet overskud, indgår beløbet og den hertil hørende virksomhedsskat ikke i lempelsesbrøkernes tæller.

D.4.9.3 Virksomhedsindkomst, lempelse og bortseelse fra underskud

I beregning af dobbeltbeskatningslempelse indgår der således altid et beløb, der beregnes som den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst og globalindkomsten. Beløbet findes ved en brøk, hvor tælleren er dansk skat ganget med indkomsten fra den fremmede stat, og hvor nævneren er den samlede skattepligtige indkomst.

Hvis globalindkomsten er lavere end den udenlandske indkomst, som følge af underskud ved anden virksomhed her i landet eller i en (anden) fremmed stat, er der ikke tilstrækkelig dansk skat at give nedslag i. Hvis globalindkomsten er 0 eller negativ, er der slet ikke nogen dansk skat at give nedslag i. Virkninger heraf kan derfor være, at der ikke kan opnås lempelse i år, hvor der ikke betales dansk skat, fordi der ikke er nogen dansk skat at lempe i.

I ovennævnte situation giver LL 33 H, stk. 2, den skattepligtige mulighed for at bortse fra underskud, der indgår i virksomhedsordningen. Virkningen af, at der bortses fra underskud, er, at den danske skat, og eventuelt også den samlede udenlandske indkomst, bliver større. Dette forøger beregningsgrundlaget for lempelse og dermed også den beregnede lempelse. Skatteyderen kan ikke vælge at bortse fra et mindre underskud, således at den skattepligtige indkomst svarer til et mindre beløb end den samlede udenlandske positive indkomst. Udenlandsk overskud, der lempes efter exemptionsmetoden eller efter matching creditmetoden i en DBO er ikke omfattet af bestemmelsen.

E Skatteberegning ved dødsfald
E.1 Indledning
Dette afsnit beskriver skatteberegning ved dødsfald i de tilfælde, hvor der skal ske beskatning i mellemperioden og i boperioden. Endvidere belyses tilfældet, hvor den afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL's skattepligtsbestemmelse i § 3 samt beskatning af efterlevende ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet (uskiftet bo m.v.).

Reglerne om dødsboers skattepligt, indkomstopgørelse og skatteberegning findes i dødsboskatteloven (lovbek. nr. 827 af 22. september 2003) med senere ændringer og LVB (beskatning ved dødsfald). DBSL omhandler ikke alene regler om beskatning af dødsboer, men også om personer m.v., der modtager udlodning fra dødsboet, personer hvis ægtefælle er afgået ved døden og for beskatning af indkomsterne i perioden fra afslutningen af afdødes seneste hele indkomstår frem til tidspunktet for dødsfaldet (mellemperioden).

Skattemæssigt skelner DBSL grundlæggende mellem skiftede dødsboer, uskiftede dødsboer og boudlæg, således at de skiftede dødsboer anses som selvstændige skattesubjekter, mens der ved de uskiftede boer kun er ét skattesubjekt, nemlig den efterlevende ægtefælle. Enkelte skiftede boer behandles efter reglerne for uskiftet bo. De skiftede dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter er de dødsboer, der er omtalt i DBSL § 2 og omfatter bl.a. de dødsboer, der skiftes i umiddelbart forbindelse med dødsfaldet, dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at det er skiftet med en eller flere livarvinger efter førstafdøde, dødsboer, der behandles i udlandet, og som er skattepligtige af indkomst omfattet af KSL § 2 og kulbrinteskatteloven, som Danmark ifølge indgået DBO ikke er afskåret fra at beskatte. Se nærmere i LVB, afsnit B om hvilke dødsboer, der anses som selvstændige skattesubjekter.
E.2 Indkomstopgørelsen
E.2.1 De selvstændige skattesubjekter
For dødsboer, der er selvstændige skattesubjekter, følger det af DBSL § 4, stk. 1, at dødsboets indkomst som hovedregel omfatter indtægter og udgifter af den formue, der tilhører dødsboet, og som er inddraget under skiftet. Ved indtægter og udgifter forstås - i overensstemmelse med almindelig skatteretlig terminologi - ikke kun løbende indtægter som f.eks. formueafkast og løbende forfaldne udgifter, men også gevinst og tab ved dødsboets afståelse af aktiver og afvikling af passiver.

Når afdøde var gift ved dødsfaldet omfatter formue, der er inddraget under skiftet, kun afdødes aktiver og passiver. Den efterlevende ægtefælle beskattes som hovedregel i boperioden af egne indtægter og udgifter uafhængig af beskatningen af dødsboet. Dette gælder også for indtægter og udgifter, der vedrører den efterlevende ægtefælles andel af ægtefællernes hidtidige fælleseje og den efterlevende ægtefælles skilsmissesæreje. Dette følger af DBSL § 4, stk. 2, og § 42, stk. 1.

Dødsboets skattepligtsperiode
Dødsboet er indkomstskattepligt i boperioden, der omfatter perioden fra og med dagen efter dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. DBSL § 96, stk. 4. Bestemmelsen skal imidlertid for de ikke-skattefritagne boer ses i sammenhæng med DBSL § 19, stk. 2, der betyder, at også afdødes indkomst i mellemperioden inddrages under dødsbobeskatningen.

Er dødsboet derimod fritaget for indkomstbeskatning m.v. efter DBSL § 6, skal mellemperiodeindkomsten beskattes separat efter reglerne i DBSL kapitel 4. Indkomster i boperioden beskattes ikke.

Dødsboets skattepligt begynder ved dødsfaldet - i praksis således, at selve den dag, hvor dødsfaldet sker, henregnes til mellemperioden - og varer til og med den skæringsdag, der vælges for boopgørelsen inden for de rammer, der er givet i DBSL. Hvis der udarbejdes tillægsopgørelse, varer skattepligten vedrørende aktiver og passiver omfattet af tillægsopgørelsen dog frem til og med skæringsdagen i tillægsopgørelsen.

Personens indkomstskattepligt ophører ved dødsfaldet, jf. KSL § 11, og dødsboets indkomstskattepligt træder i stedet herfor. Der opstår derved spørgsmål om, til hvilket skattesubjekt og hvilken periode (mellem- eller boperiode) indtægter og udgifter på selve dødsdagen skal henføres. Det fremgår af DBSL § 96, stk. 3 og 4, at dødsdagen skal henregnes til afdødes mellemperiode. Det vil sige, at et bo, hvor 1-årsdagen for dødsfaldet er valgt som skæringsdag, får en boperiode på præcis ét år.

For de boer, hvor dødsdagen vælges som skiftemæssig skæringsdag, opstår der ingen egentlig boperiode. Boets indkomstskattepligt får dermed karakter af en éngangsbeskatning af avance og tab ved salg og ved udlodning uden succession. Anskuet efter en tidslinie sætter éngangsbeskatningen ind ved overgangen mellem det døgn, hvori dødsfaldet er sket, og det efterfølgende døgn. På dette tidspunkt sker også overgangen fra afdødes indkomstskattepligt til arvingernes indkomstskattepligt.

For de ikke- skattefritagne boer, hvor dødsdagen vælges som skæringsdag, opgøres bobeskatningsindkomsten (afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst) efter reglerne i § 19, stk. 2.
E.2.2 Dødsboer, der er fritaget for beskatning
Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af de ovenfor omhandlede indkomster, herunder skat af aktieindkomst, jf. PSL § 4a, og skat af CFC-indkomst, hvis boets aktiver og nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke tillægsopgørelsen, ikke overstiger henholdsvis Ny tekst start2.278.400Ny tekst slut kr. og Ny tekst start1.708.800Ny tekst slut kr. (2004). Dog skal der altid beskattes, hvis skifteretten har bestemt, at skæringsdagen for dødsboets boopgørelse udskydes, jf. DBSL § 6, stk. 2.

Endvidere skal dødsboet beskattes, hvis skifteretten har tilladt, at opgørelse vedrørende nærmere afgrænsede dele af boet foretages efter boets afslutning, og hvis summen af boets aktiver og nettoformue i henholdsvis boopgørelsen og tillægsopgørelsen overstiger de ovenfor nævnte grænser for det indkomstår, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger, jf. DBSL § 6, stk. 3.

Ovennævnte beløbsgrænser reguleres årligt efter reglerne i PSL § 20.
E.2.3 Mellemperiodens skattepligtige indkomst
Selv om et dødsbo er fritaget for beskatning, skal der i visse tilfælde ske beskatning af indkomster i mellemperioden, dvs. perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår til og med dødsdagen, jf. DBSL § 96, stk. 3.

Afdødes skattepligtige indkomst, aktieindkomst og CFC-indkomst for mellemperioden opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, dog opdeles den skattepligtige indkomst ikke i personlig indkomst og kapitalindkomst. CFC-indkomst beskattes særskilt og medregnes derfor ikke til den skattepligtige mellemperiodeindkomst, jf. DBSL §§ 8 og 17. Der er dog særlige regler i DBSL §§ 9-11 for opgørelsen af mellemperiodens skattepligtige indkomst, se nærmere LVB, afsnit B.2.
E.2.4 Indkomstopgørelsen i bobeskatningsperioden
Boperiodens skattepligtige indkomst opgøres som udgangspunkt efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL Kapitel 5. Ligeledes opgøres boperiodens skattepligtige aktieindkomst og CFC-indkomst efter skattelovgivningens regler for personer, medmindre andet følger af reglerne i DBSL kapitel 5. Bobeskatningsperiodens CFC-indkomst skal ikke medregnes ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, idet CFC-indkomst er særskilt skattepligtig. De særregler, der gælder for opgørelsen af bobeskatningsindkomsten, er bl. a. nævnt i DBSL § 22 og omtalt nærmere i LVB, afsnit B.B.3.4.1.
E.3 Skatteberegning for dødsboer
E.3.1 Skattefritagne dødsboer
E.3.1.1 Forskudsskattens endelighed
Afdødes indkomstskatter for mellemperioden anses i henhold til DBSL § 12, stk. 1, for endeligt afgjort med betalingen af foreløbige skatter for mellemperioden. Det samme gælder restskat, der er overført til opkrævning sammen med dødsårets foreløbige skatter, jf. KSL § 61, stk. 3, og § 61 A. Overskydende skat fra tidligere indkomstår, der efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt, er overført til dødsåret, fordi beløbet er for lille til at begrunde selvstændig udbetaling, anses for indregnet i de foreløbige indkomstskattebeløb.

A-skat
Foreløbige skatter omfatter A-skat, som er indeholdt vedrørende indtægter, der er erhvervet i mellemperioden. Det kan forekomme ved forskudt indkomstår, at der efter den 1. januar indeholdes A-skat, der vedrører afdødes indtægter i indkomståret før mellemperioden. Disse A-skatter medregnes ikke i den foreløbige skattebetaling. Omvendt kan der i tiden umiddelbart før dødsfaldet være indtjent A-indkomst, hvori indeholdelse først kan ske efter dødsfaldet, f. eks løn, der betales bagud, eller feriepenge. Den skat ,der efter dødsfaldet indeholdes i en sådan indkomst, medregnes ved opgørelsen af den foreløbige skattebetaling for mellemperioden.

A-skat, som fejlagtigt ikke har været indeholdt, skal indbetales og medregnes i det foreløbige skattebeløb.

B-Skat
Endvidere medregnes pålignede rater af B-skat, der er forfaldne før dødsfaldet. Forfaldne rater, som ikke er indbetalt, skal indbetales og medregnes i det samlede foreløbige skattebeløb, selv om sidste rettidige indbetalingsdag ligger efter dødsdagen. Allerede indbetalte rater, som ikke var forfaldne på dødsdagen medregnes ikke. De skal tilbagebetales.

Udbytteskat
Indeholdt udbytteskat af udbytter, der er deklareret (vedtaget på generalforsamlingen) i mellemperioden, medregnes ligeledes i de foreløbige skatter.

Frivillige indbetalinger efter KSL § 59 vedrørende mellemperioden medregnes i den foreløbige skat. (Det bemærkes, at indbetalinger foretaget senest den 1. juli i dødsåret, anses at vedrøre det forudgående indkomstår og ikke mellemperioden). Frivillige indbetalinger kan ikke foretages efter dødsfaldet.

Til de foreløbige skatter medregnes endvidere beløb, der før dødsfaldet er givet afdøde pålæg om at indbetale efter KSL § 68, selv om betalingen ikke er sket inden dødsfaldet.

Foreløbig skat, der er tilbagebetalt efter KSL § 55, fratrækkes ved opgørelsen af den foreløbige skat for mellemperioden.

Forskudt indkomstår
DBSL § 12, stk. 2, indeholder regler om opgørelsen af de foreløbige skatter for mellemperioden i tilfælde, hvor afdøde havde forskudt indkomstår. Opgørelsesreglerne er nødvendige, fordi den foreløbige skattebetaling altid starter 1. januar, uanset om indkomståret er forskudt. Som hovedregel er den foreløbige skattebetaling for mellemperioden begyndt den 1. januar i det kalenderår, hvori dødsfaldet er sket, jf. 1. og 2. pkt. i § 12, stk. 2. Dette gælder således i alle tilfælde med bagudforskudt indkomstår og i de tilfælde med fremadforskudt indkomstår, hvor dødsfaldet er indtruffet inden for det kalenderår, som det fremadforskudte indkomstår træder i stedet for.
E.3.1.2 Afsluttende skatteansættelse

Den kommunale skattemyndighed og boet kan efter DBSL § 13, stk. 1, kræve afsluttende ansættelse. I tilfælde, hvor afdøde efterlader sig et fællesbo og et særbo, der skiftes hver for sig, kan hvert af boerne uafhængigt af hinanden kræve afsluttende skatteansættelse for sit vedkommende. Afsluttende skatteansættelse kan derimod ikke kræves af afdødes efterlevende ægtefælle på egen hånd.

Frister
Fristen for dødsboets fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse findes i DBSL § 13, stk. 2, hvorefter dødsboets krav skal fremsættes senest 6 måneder efter dødsfaldet og ledsages af en selvangivelse for mellemperioden for afdøde. Hvis boet først bliver udleveret fra skifteretten mere end 4 måneder efter dødsfaldet, har boet dog altid en frist på 2 måneder til at fremsætte kravet.

6-måneders-fristen er suppleret med regler om, at en eventuel mellemperiodebeskatning ophæves, hvis boet enten efterfølgende skulle vise sig ikke at være skattefritaget, jf. DBSL § 18, eller hvis boet overgår til insolvensbehandling, jf. DBSL § 52, stk. 5, eller overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo el.lign., jf. DBSL § 58, stk. 2.

Den kommunale skattemyndigheds frist for fremsættelse af krav om afsluttende skatteansættelse fremgår af DBSL § 13, stk. 3. Skattemyndigheden har en frist på 3 måneder fra modtagelsen af opgørelsen over afdødes aktiver og passiver på dødsdagen til at fremsætte krav om afsluttende ansættelse.

Der er ikke hjemmel til at kræve afsluttende skatteansættelse, hvis den anførte frist overskrides, jf. dog nedenfor.

Der gælder ikke nogen frist, hvis der foreligger et forhold som nævnt i SSL § 35, stk. 1, nr. 6, vedrørende mellemperioden, dvs. et forhold, hvor den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. DBSL § 13, stk. 3, jf. § 87, stk. 2. Dette indebærer, at forholdet i disse tilfælde fristmæssigt reguleres af reglerne i forældelsesloven af 1908.

Der gælder endvidere en undtagelse fra 3-måneders-fristen, hvis boet ikke har opfyldt en anmodning fra skattemyndighederne om oplysninger efter § 6 C, stk. 1, i SKL senest 2 måneder før udløbet af 3-måneders-fristen. Undtagelsen betyder, at 3-måneders-fristen udskydes således, at fristen først udløber 2 måneder efter, at skattemyndighederne har modtaget oplysningerne.

I tilfælde, hvor skattemyndigheden har krævet afsluttende skatteansættelse, har boet en frist på 3 måneder til at selvangive for mellemperioden for afdøde, jf. DBSL § 13, stk. 3.

KSL § 48 E
Der kan ikke kræves afsluttende skatteansættelse vedrørende indkomst, som afdøde har valgt beskattet efter KSL § 48 E, jf. DBSL § 13, stk. 4. Ifølge KSL § 48 E kan visse personer, der flytter til Danmark i forbindelse med et ansættelsesforhold af begrænset varighed, vælge at få arbejdsvederlaget beskattet med en fast endelig skat på 25 pct. Skat vedrørende en sådan indkomst bliver endelig ved den skattepligtiges død.

Obligatorisk afsluttende ansættelse
I nogle tilfælde er det obligatorisk at foretage afsluttende skatteansættelse for mellemperioden, jf. DBSL § 13, stk. 5-7. Det drejer sig om selvstændig erhvervsvirksomhed, hvor afdøde og/eller afdødes efterlevende ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en virksomhed, der tilhørte afdøde, og om tilfælde, hvor der efter DBSL § 9, stk. 1, nr. 6 eller 7, skal overføres beløb mellem ægtefællerne, fordi den ene ægtefælle i mellemperioden har drevet den andens virksomhed eller i væsentligt omfang deltaget i driften heraf.

Virksomhedsordningen
Der skal foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte virksomhedsordningen, og indeståendet på konto for opsparet overskud med tillæg af hertil svarende virksomhedsskat ved udløbet af indkomståret forud for dødsåret overstiger et beløb på Ny tekst start133.700Ny tekst slut kr. (2004), jf. DBSL § 10, stk. 1.

Kapitalafkastordningen
Der skal ligeledes foretages afsluttende skatteansættelse, hvis afdøde ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret anvendte kapitalafkastordningen og indestående på konjunkturudligningskontoen med tillæg af den hertil svarende konjunkturudligningsskat ved udgangen af indkomståret forud for dødsåret overstiger Ny tekst start133.700Ny tekst slut kr. (2004), jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 2.

Arbejdsvederlag
Der skal foretages afsluttende skatteansættelse, når boet bestemmer, at den efterlevende ægtefælle skal beskattes af et vederlag for arbejde ydet i afdødes virksomhed i mellemperioden, eller når den efterlevende ægtefælle omvendt bestemmer, at der i afdødes mellemperiodeindkomst skal medtages et vederlag for arbejde ydet i den efterlevende ægtefælles virksomhed i mellemperioden,jf. DBSL § 13, stk. 5, nr. 3 og 4.

Hvis den efterlevende ægtefælle ved udgangen af indkomståret før dødsåret anvendte virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen på en erhvervsvirksomhed, der indgår i boet efter afdøde, skal ægtefællens opsparede overskud eller henlæggelse til konjunkturudligning med tillæg af den dertil hørende virksomhedsskat eller den dertil hørende konjunkturudligningsskat medregnes ved afgørelsen af, om der skal foretages afsluttende skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5. Der skal således foretages afsluttende skatteansættelse, hvis ægtefællerne hver for sig eller sammen når op over beløbsgrænsen Ny tekst start133.700Ny tekst slut kr. (2004).

Beløbsgrænsen gælder også, hvis den ene ægtefælle har anvendt virksomhedsordningen og den anden kapitalafkastordningen. I denne situation anvendes beløbsgrænsen således på summen af den ene ægtefælles opsparede overskud og den anden ægtefælles henlæggelse til konjunkturudligning. Hermed ligestilles ægtefæller, der har anvendt hver sin ordning, med ægtefæller, der begge har anvendt virksomhedsordningen eller begge har anvendt kapitalafkastordningen.

E.3.1.3 Selvangivelsesfrister
Dødsboer har en selvangivelsesfrist på 6 måneder fra dødsdagen, i det tilfælde hvor afsluttende skatteansættelse er obligatorisk efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 1-3. Ved obligatorisk skatteansættelse efter DBSL § 13, stk. 5, nr. 4, skal der selvangives for mellemperioden senest ved udløbet af den selvangivelsesfrist, der gælder for den efterlevende ægtefælle for dødsåret, jf. DBSL § 13, stk. 7.
E.3.1.4 Mellemperiodeskatteberegning
Af afdødes opgjorte skattepligtige indkomst i mellemperioden betales ifølge DBSL § 14, stk. 1, mellemperiodeskat med 50%.

I mellemperiodeskatten gives der ifølge DBSL § 14, stk. 2, for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned hvor dødsfaldet er sket et fradrag med et beløb på Ny tekst start1.700Ny tekst slut kr.(2004). Beløbet reguleres efter PSL § 20.
E.3.2 De ikke skattefritagne dødsboer
E.3.2.1 Bobeskatningsperiode-skatteberegning
For dødsboer, som ikke er fritaget for beskatning, dvs. dødsboer der ikke er fritaget for beskatning efter DBSL § 6, omfatter bobeskatningsperioden mellemperioden og perioden fra dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen.

Der betales en dødsboskat med 50 % af bobeskatningsindkomsten, jf. § 30, stk. 1, i DBSL.

I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 2, et bofradrag på Ny tekst start4.500Ny tekst slut kr. (2004) pr. påbegyndt måned efter den måned, hvori dødsfaldet er sket. Fradraget gives til og med den måned, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger, dog ikke en tillægsopgørelse. Der gives dog højest bofradrag i 12 måneder.

Hvor et uskiftet bo skiftes fuldstændigt i den efterlevende ægtefælles levende live, jf. DBSL § 72, tildeles bofradrag som et engangsbeløb på Ny tekst start54.700Ny tekst slut kr. (2004).

I dødsboskatten gives ifølge DBSL § 30, stk. 3, endvidere for hver påbegyndt måned fra begyndelsen af dødsåret til og med den måned, hvori dødsfaldet er sket, et fradrag med et beløb på Ny tekst start1.700Ny tekst slut kr. (2004).
E.4 Skatteberegning for den efterlevende ægtefælle
E.4.1 Efterlevende og skiftede boer
Efterlader afdøde sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og boet efter afdøde er omfattet af DBSL § 3, beskattes ægtefællen efter reglerne i DBSL, kapitel 7. De boer, der er tale om, er de solvente, fuldt skattepligtige dødsboer, der skiftes, og som anses som et selvstændigt skattesubjekt. Det vil sige:
  • dødsboer, som skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet
  • dødsboer, der delvis udleveres til en efterlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at der er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde,
  • uskiftede boer, hvor den efterlevende ægtefælle i levende live skifter med alle arvinger og legatarer efter førstafdøde (fuldstændigt skifte), i det i DBSL § 71, stk. 3, angivne omfang,
  • genoptagelsesboer, der ikke afsluttes ved boudlæg eller ved, at boet overtages af en efterlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., i det i DBSL §§ 81-83 angivne omfang.
Den efterlevende ægtefælle tildeles et personfradrag og et bundfradrag ved mellemskatteberegningen i henhold til skattelovgivningens almindelige regler, jf. DBSL § 42, stk. 1.
E.4.2 Efterlevende og uskiftede boer m.v.
Reglerne om uskiftede boer m.v. gælder ifølge DBSL § 58, stk. 1, når afdøde efterlader sig en ægtefælle, som afdøde ikke var separeret fra ved dødsfaldet, og når
  • ægtefællernes hidtidige fællesbo og skilsmissesæreje udleveres til den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo
  • dødsboet efter førstafdøde udleveres til den efterlevende ægtefælle i medfør af § 22 i DSL (udlæg til en efterlevende ægtefælle)
  • dødsboet efter førstafdøde udleveres til den efterlevende ægtefælle i medfør af § 34 i DSL eller
  • den efterlevende ægtefælle i øvrigt er eneste legale arving efter førstafdøde.

Reglerne om uskiftet bo m.v. finder endvidere anvendelse, når et påbegyndt egentligt skifte af et dødsbo, som er et selvstændigt skattesubjekt, afsluttes ved, at boet efter førstafdøde overtages af den efterlevende ægtefælle til uskiftet bo eller ved, at den efterlevende ægtefælle overtager hele boet i medfør af arvelovens § 7 a eller § 7 b. Dette gælder dog ikke, hvis der før en overtagelse til uskiftet bo er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde.

DBSL § 63 indeholder særregler for skatteberegningen for den efterlevende ægtefælle i dødsåret under hensyn til, at den efterlevende ægtefælle i dette år ud over skat af egen indkomst også skal svare skat af afdødes indkomst i mellemperioden.

Én skatteansættelse for hver ægtefælle
Det fastslås i § 63, stk. 1, at beskatningen foregår ved, at der foretages én skatteansættelse af afdødes mellemperiode og én skatteansættelse af den efterlevende ægtefælle for hele dødsåret, hvorefter den efterlevende ægtefælles skat udgør summen af de to beregnede beløb. De kommunale indkomstskatter m.v. beregnes med skatteprocenter, der gælder for den efterlevende ægtefælle.

Omregning af delperiodeindkomst til helårsindkomst
Ved skatteansættelsen af afdøde skal der ske omregning af indkomsten i mellemperioden efter DBSL § 63, stk. 2, jf. PSL § 14, som gælder for andre skattepligtige, hvor indkomstansættelsen omfatter en kortere periode end 1 år. Dog skal afdødes kapitalindkomst i mellemperioden indgå i afdødes helårsindkomst uden omregning. Om omregning til helårsindkomst, se B.5.

Negativ nettokapitalindkomst
Har den ene ægtefælle negativ nettokapitalindkomst, modregnes dette beløb i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlagene for bundskat, mellemskat og topskat, jf. PSL §§ 6, 6a og 7.

Der skal ikke ske omregning efter PSL § 14 vedrørende afdødes kapitalindkomst i mellemperioden i forbindelse med en eventuel udligning af ægtefællernes kapitalindkomst, jf. DBSL § 63, stk. 2.

Personfradrag
Den afdøde ægtefælle og efterlevende ægtefælle tildeles hver et personfradrag, og skatteværdien af den uudnyttede del af personfradraget hos en af ægtefællerne i dødsåret kan benyttes til nedsættelse af den anden ægtefælles skatter.

Afdødes uudnyttet personfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af de uudnyttede personfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret.

Stor negativ nettokapitalindkomst
Den del af den skattepligtiges negative nettokapitalindkomst, der overstiger 20 pct. af den skattepligtiges personlige indkomst, omregnes til skatteværdi med Ny tekst start4Ny tekst slut % (2004). Skatteværdien fradrages i nævnte rækkefølge i den skattepligtiges beregnede skatter efter §§ 6, 6 a, 7 og 8 a, stk. 2, og herefter i skatter til kommune og amtskommune samt kirkelige afgifter, jf. PSL 25 A, stk. 1. PSL § 25 A, stk. 2, kan ikke finde anvendelse, idet bestemmelsen kun gælder for ægtefæller, der er samlevende ved indkomstårets udløb. Det vil sige, at fradrag for stor negativ kapitalindkomst beregnes særskilt for afdøde og længstlevende. I det omfang den ene ægtefælle ikke kan udnytte fradragsværdien, kan fradragsværdien således ikke overføres til udnyttelse hos den anden ægtefælle.

Mellemskattebundfradrag
Den afdøde og efterlevende ægtefælle tildeles hver et mellemskattebundfradrag ved beregningen af mellemskatten efter PSL § 6a. Uudnyttede mellemskattebundfradrag hos en af ægtefællerne overføres til forhøjelse af den andens mellemskattebundfradrag.

Afdødes uudnyttet mellemskattebundfradrag beregnes som en forholdsmæssig del af afdødes uudnyttede fradrag ved beregning af helårsskatten. Den forholdsmæssige del af det uudnyttede mellemskattebundfradrag beregnes efter forholdet mellem perioden fra begyndelsen af kalenderåret til og med udgangen af den måned, hvori dødsfaldet er sket, og hele kalenderåret.

Forskudt indkomstår
Hvis afdøde anvendte et forskudt indkomstår, der udløb efter udgangen af det kalenderår, det trådte i stedet for (fremadforskudt indkomstår), og dødsfaldet finder sted den 1. januar eller senere i det forskudte indkomstår, svarer de uudnyttede fradrag, der kan overføres til ægtefællen, til afdødes uudnyttede fradrag ved beregningen af helårsskatten for det kalenderår, som det forskudte indkomstår træder i stedet for.

Topskatteberegning
Der gælder ikke særlige regler for beregning af topskat eller for overførsel af uudnyttede fradrag m.v. ved topskatteberegningen.

Aktieindkomst
I DBSL § 63, stk. 6, er endvidere fastsat en regel for opgørelsen af aktieindkomsten i dødsåret. Beskatningen af aktieindkomsten afhænger af, hvorvidt aktieindkomsten ligger over eller under det i PSL § 8 a, stk. 1 og 2, nævnte grundbeløb, der i 2004 udgør Ny tekst start42.400Ny tekst slut kr. Hvis aktieindkomst for en af ægtefællerne i dødsåret ligger under grænsen, forhøjes den anden ægtefælles grundbeløb tilsvarende. Den anden ægtefælle kan dog højst få et grundbeløb svarende til det dobbelte af det normale.

Samlevende ved dødsfaldet
Efter § 63, stk. 7, forudsætter overførselsretten vedrørende personfradraget, mellemskattebundfradraget og grundbeløb vedrørende aktieindkomst samt modregning af negativ kapitalindkomst dels, at ægtefællerne var samlevende (i henhold til reglerne i KSL § 4) ved dødsfaldet, og dels, at den efterlevende ægtefælle ikke samlever (i henhold til reglerne i KSL § 4) med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret. Hvis ægtefællerne ikke var samlevende i skattemæssig henseende ved dødsfaldet, kan overførslen ikke ske.

Eksempel 67. Skatteberegning, efterlevende ægtefælle, uskiftet dødsbo. Den ene ægtefælle har negativ og den anden ægtefælle positiv kapitalindkomst. Delsårsomregning, overførsel af uudnyttet mellemskattebundfradrag. Ægtefællerne er samlevende ved dødsfaldet og ikke kirkeskattepligtige. Negativ kapitalindkomst modregnes i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for bund-, mellem- og topskat. Der opgøres derfor et særskilt beregningsgrundlag for amts-, kommune- og kirkeskat. Den ene ægtefælle afgår ved døden den 31.3.2004. Antal skattepligtsdage er 91. Der regnes med 3 måneder ved beregning af den del af mellemskattebundfradraget, der kan overføres til den anden ægtefælle. Den personlige indkomst vedrører indkomster, der ikke giver ret til beskæftigelsesfradrag.

 

 Ægtefælle 1 (afdøde)Ægtefælle 2
1. Antal skattepligtsdage91365
 Periodeindkomst

Helårsindkomst

2. Personlig indkomst efter AM-bidrag30.000300.000
3. Kapitalindkomst15.000-20.000
4. Modregning-20.00020.000
5. Kapitalindkomst efter modregning-5.0000
6. Skattepligtig indkomst efter modregning25.000300.000
7. Skattepligtig indkomst uden modregning (grundlag for beregning af amts-, kommune- og (kirkeskat))45.000 280.000


 

Skatteberegning for afdøde.
Delperiodeindkomst omregnes til helårsindkomst: 
8. Personlig indkomst: (2)*365/91 120.330
9. Kapitalindkomst -5.000
10. Skattepligtig indkomst115.330
Beregningsgrundlag for: 
11. Amts- og kommune: (8) + (3)135.330
12. Bundskat: Personlig indkomst+positiv nettokapitalindkomst -ligningsmæssige fradrag over 80.000 kr.121.666
13. Mellemskat: Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst120.330
14. Topskat: Personlig indkomst + positiv nettokapitalindkomst120.330
Beregning af helårsskatter: 
15. Amts- og kommuneskat: 31,6% af (11)-31,6% af 36.800 31.135,48
16. Bundskat: 5,5% af (12)- 5,5% af 36.8004.594,15
17. Mellemskat: 6% af [(13)-254.000]. Den uudnyttede del af mellemskattebundfradrag udgør 254.000-120.330=133.670. Den del, der kan overføres til den efterlevende er: 3/12 af 133.670 = 33.417, se (26)0
18. Topskat: 15% af [(14)-304.800]. Det uudnyttede bundfradrag kan ikke overføres til anvendelse hos den efterlevende0
Beregning af periodeskatter: 
19. Amts- og kommuneskat: (7)*(15)/(11) 10.353,19
20. Bundskat: (2)*(16)/(12) 1.145,39
21. Mellemskat0,00
22. Topskat0,00
23. Periodeskatter, der overføres til opkrævning hos efterlevende ægtefælle, i alt11.498,58

 

Skatteberegning for efterlevende ægtefælle.
24. Amts- og kommuneskat: 31,6% af (7)- 31,6% af 36.80076.851,20
25. Bundskat: 5,5% af (2) - 5,5% af 36.80014.476,00
26. Mellemskat 6% af [(2)-254.000-33.417], se (17)754,98
27. Topskat: 15% af [(2)-304.800]0,00
28. Efterlevendes skatter i alt92.082,18
29. Afdødes skatter i alt11.498,58
30. Personlige indkomstskatter i alt103.580,76
31. Efterlevendes og afdødes a-skat, eksempelvis110.000,00
32. Overskydende skat, uden procentgodtgørelse6.419,24

 

Eksempel 68. Skatteberegning ved dødsfald. Begge ægtefæller har negativ nettokapitalindkomst. Der er fradrag for stor negativ nettokapitalindkomst, således at denne beregnes efter PSL § 25A, stk. 1, idet ægtefæller ikke kan anses som samlevende ved indkomstårets udgang. Der er uudnyttet personfradrag og skatteværdi heraf udnyttes først i bund-, mellem- og topskat. Antal måneder til brug ved eventuelt overførsel af uudnyttet personfradrag og mellemskattebundfradrag fra afdøde til efterlevende er 6. Den personlige indkomst vedrører indkomster, der ikke giver ret til beskæftigelsesfradrag.

Indkomstopgørelse

Ægtefælle 1 (afdøde)

Ægetfælle 2

Antal skattepligtsdage

182

365

1. Personlig indkomst

107.012

67.306

2. Kapitalindkomst

-23.807

-40.344

3. Skattepligtig indkomst

83.205

26.962

Beregning af efterlevendes indkomstskatter.

5. Amts- og kommuneskat: 31,6% af (26.962 - 36.800). Der betales ikke amts- og kommuneskatter, men der er uudnyttet personfradrag på 36.800 - 26.962 = 9.838, se (9)

0,00

6. Bundskat: 5,5% af (67.306 - 36.800)

1.677,72

7. Mellemskat: 6% (67.306 - 254.000). Der betales ikke mellemskat, men der er uudnyttet mellemskattebundfradrag på 254.000 - 67.306 = 186.694, der overføres til udnyttelse hos afdøde, se (19)

0,00

8. Topskat: 15% ( 67.306 - 304.800), dvs. der betales ikke topskat

0,00

9. Uudnyttet personfradrag omregnes til skatteværdi og udnyttes i egne skatter evt. rest omregnes til personfradrag og overføres til udnyttelse hos ægtefællen:

10. Skatteværdi af uudnyttet personfradrag: 31,6% af 9.838 = 3.108,80, heraf kan udnyttes 1.677,72 i bundskat

1.677,72

11. Indkomstskatter i alt

0,00

12. Restskatteværdi af uudnyttet personfradrag på 3.108,80 - 1.677,72 (se (10)) = 1.431,08 kr. omregnes til personfradrag, som er 1.431,08/0,316 = 4.528 overføres og udnyttes hos afdøde ægtefælle

 

13. Fradrag for stor negativ kapitalindkomst: 4% af (40.344 - 20% af 67.306 = 1.075,31, der imidlertid ikke kan udnyttes. Fradraget kan ikke overføres til udnyttelse hos ægtefælle, da PSL § 25 A, stk. 2, ikke kan finde anvendelse, fordi ægtefællerne ikke kan anses som samlevende ved udgangen af indkomståret.

 
Afdødes indkomstskatter, jf. (26)

24.846,95

Efterlevendes og afdødes forskudsskatter, eksempelvis

23.000,00

Restskat ekskl. procenttillæg

1.846,95

Beregning af afdødes indkomstskatter.

Delperiodeindkomst omregnes til helårsindkomst

 

14. Personlig indkomst: (1)*365/182

214.611

15. Kapitalindkomst, skal ikke omregnes

-23.807

17. Skattepligtig indkomst

190.804

18. Helårsomregning af overført uudnyttet personfradrag fra ægtefælle, jf. (12): 4.528*365/182

9.080

19. Helårsomregning af overført uudnyttet mellemskattebundfradrag fra ægtefælle, jf. (7): 186.694*365/182

374.413

Beregning af helårsskatter

 

20. Amts- og kommuneskat: 31,6% af (17) - 31,6% af 36.800 - 31,6% af (18)

45.595,98

21. Bundskat: 5,5% af (14) - 5,5% af 36.800

9.779,61

22. Mellemskat: 6% af (14) - 6% af 254.000 - 6% af 374.413 jf. (19). Der betales ikke mellemskat

0

23. Topskat: 15% af ((14) - 304.800). Der betales ikke topskat

0

Beregning af delårsskatter

 

24. Amts- og kommuneskat: (20)*(3)/(17)

19.970,52

25. Bundskat: (21)*(1)/(14)

4.846,95

26. Skatter i alt, som opkræves på den efterlevendes årsopgørelse

24.846,95

Underskud
Underskud i den førstafdøde ægtefælles indkomst i årene forud for dødsåret kan overføres til fradrag i den efterlevende ægtefælles indkomst efter de regler, der ville have været gældende for førstafdøde. Underskuddet for afdøde opgøres efter PSL's regler i indkomstår før dødsfaldet kan fradrages i den efterlevende indkomst indenfor 5 år fra underskuddets opståen, hvis underskuddet er opstået før 2002. Underskud, der er opstået i 2002 eller senere, kan fremføres tidsubegrænset. Hvis underskuddet herefter skal fradrages i dødsåret, fradrages det først i ansættelsen, der omfatter afdødes indkomst, og derefter i ansættelsen af efterlevendes øvrige indkomster i dødsåret. Den efterlevendes underskud fratrækkes i dennes ansættelse og derefter i afdødes, inden det viderefremføres. Underskud i den ene ansættelse i dødsåret fratrækkes i den anden. Ved overførsel af underskud fra den ene ansættelse til den anden, anvendes reglerne i PSL's § 13, stk. 2 og 4 analogt. Underskud efter VSL overføres fra den ene ansættelse til den anden i dødsåret og sker reglerne i VSL § 13.

Nedslag for udenlandske skatter
Nedslag for udenlandske skatter beregnes hos den, der har erhvervet den udenlandske indkomst. For afdødes vedkommende beregnes nedslaget ved beregning af delårsskatten.

E.4.3 Boudlæg uden skiftebehandling
Det fremgår af kapitel 13 i DBSL, at et bo kan afsluttes ved boudlæg til den efterlevende ægtefælle uden, at der sker skiftebehandling. Dette omfatter sædvanligvis tilfælde, hvor værdien af boets aktiver efter fradrag af rimelige udgifter ved begravelsen, boets behandling og af gæld, ikke overstiger et beløb, der er nævnt i § 18 DSL. Beløbet reguleres årligt efter lov om satsreguleringsprocent.

Afdøde - enlige
Hvis afdøde var ugift, separeret eller efterlader sig en ægtefælle, der ikke var samlevende med afdøde enten ved udløbet af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet eller ved dødsfaldet, foretages der ingen ansættelse vedrørende det seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet eller vedrørende mellemperioden. Ikke forfalden overskydende skat for dette indkomstår udbetales ikke.

Afdøde - ikke enlige
Var afdøde ved dødsfaldet gift og ikke separeret, og samlevede afdøde med ægtefællen ved udgangen af det seneste indkomstår forud for dødsfaldet, foretages der skatteansættelse vedrørende afdødes seneste afsluttede indkomstår forud for dødsfaldet efter de almindelige regler herom. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat, der ikke er forfalden forud for dødsfaldet, udbetales til den efterlevende ægtefælle uden om boet, uanset om boudlægget er sket til denne.

Afsluttende skatteansættelse af mellemperioden kan kun kræves af den efterlevende ægtefælle. Den efterlevende ægtefælle hæfter ikke for eventuelle skattekrav mod afdøde. Eventuel overskydende skat tilfalder den efterlevende ægtefælle uden om boet.

Den efterlevende ægtefælle
I det tilfælde den efterlevende ægtefælle var samlevende med afdøde ved dødsfaldet og ikke er samlevende med en ny ægtefælle ved udgangen af dødsåret, er den efterlevende ægtefælle i dødsåret indkomstskattepligtig efter skattelovgivningens almindelige regler for personer, herunder indkomst af aktiver, der udleveres fra dødsboet.

F Forskudsskatteberegning
F.1 Indledning
Indkomstskattesystemet bygger på en beskatning efter samtidighedsprincippet. Det betyder, at der betales skat i takt med indkomsterhvervelsen, men således at der efter indkomstårets udløb udarbejdes en årsopgørelse, hvorefter det beregnes, om de foreløbige skatter har været tilstrækkelige til at dække den skattebetaling, som skatteyderen skal betale i overensstemmelse med den faktiske indkomsterhvervelse.

Dette afsnit belyser skatteberegning, der specifikt er rettet mod opgørelsen af den foreløbige skat, forskudsopgørelsen. Reglerne om forskudsopgørelse er reguleret i afsnit V i KSL (Lbk. nr. 678 af 12. august 2002), bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 og bek. nr. 773 af 1. september 2003 vedrørende forskudsopgørelsen for 2004 og skm. cirk. nr. 135 af 4. november 1988 om KSL. Desuden henvises specielt til vejledningen 'Indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag' for en detaljeret gennemgang af nogle af de i dette afsnit omtalte regler om opkrævning af A-skat, hvilke indkomstarter der anses som A-indkomst eller B-indkomst mv.
F.2 Opkrævning af indkomstskatter mv.
Opkrævning af indkomstskat til staten, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat, kommunal og amtskommunal indkomstskat, ejendomsværdiskat samt kirkeskat sker for personer i overensstemmelse med reglerne i afsnit V i KSL. Derimod sker opkrævning af udbytteskat af aktieudbytte mv. efter reglerne i afsnit VI i KSL. Endelig opkræves royaltyskat af royalty for personer mv., som er skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra i, efter reglerne i KSL § 65 C. Herudover er der i opkrævningsloven fastsat regler for virksomheders m.v. afregning af skatter og afgifter m.v. Disse regler er nærmere beskrevet i vejledningen 'Indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag'.
 
Indkomstskat til staten, virksomhedsskat, konjunkturudligningsskat, kommunal og amtskommunal indkomstskat, ejendomsværdiskat samt kirkeskat betales i løbet af indkomståret med foreløbige beløb. Dette sker enten ved indeholdelse i A-indkomst efter reglerne i KSL §§ 43-49, ved indeholdelse i aktieudbytte mv. efter reglerne i KSL afsnit VI eller ved betaling ved skattebillet i henhold til KSL §§ 50-51A, det vil sige betaling som B-skat i op til 10 rater efter KSL § 58.
 
For personer, der anvender et andet indkomstår end kalenderåret, betales de foreløbige beløb for et givet indkomstår i løbet af det kalenderår, som indkomståret træder i stedet for.
 
Foreløbige beløb, der betales ved indeholdelse efter reglerne i KSL §§ 43-49, benævnes "A-skat", og foreløbige beløb, der betales i henhold til skattebillet, benævnes "B-skat". Skattepligtig indkomst, hvori A-skat skal indeholdes, benævnes "A-indkomst". Skattepligtig indkomst, hvori der hverken skal indeholdes A-skat eller den i KSL afsnit VI omhandlede udbytteskat eller royaltyskat, benævnes "B-indkomst".
 
De foreløbige skattebeløb skal for den enkelte skattepligtige så vidt muligt svare til de skatter, der beregnes efter kalenderårets udløb, jf. KSL § 42. Det således beregnede beløb benævnes "slutskat".
F.2.1 Indkomstarter
F.2.1.1 Indkomster, der anses som A-indkomst
I henhold til KSL § 43, stk. 1, omfatter A-indkomst enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser.

Herudover har skatteministeren i henhold til KSL § 43, stk. 2, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, kapitel 6, bestemt, at visse indkomstarter skal henregnes til A-indkomst.
F.2.1.2 Indkomster, der ikke anses som A-indkomst

En indkomst anses i henhold til KSL § 44 ikke for A-indkomst, når udbetalingen foretages af:

a) Fremmede magters herværende diplomatiske repræsentationer og medlemmer af sådanne samt fremmede magters herværende udsendte konsuler.

b) Personer, dødsboer, selskaber, foreninger, institutioner mv., der ikke har hjemting her i landet, medmindre de er skattepligtige efter KSL § 2, stk. 1, litra d, eller SEL § 2, stk. 1, litra a.

Skatteministeren kan ihenhold til KSL § 45 bestemme, når særlige grunde taler herfor, at en vis indkomst eller en vis art af indkomst, der er omfattet af KSL § 43, ikke skal anses for A-indkomst. Ligeledes kan skatteministeren fastsætte mindstegrænser for indeholdelse af A-skat. I bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, kapitel 7, er det bestemt, at følgende indkomstarter ikke skal henregnes til A-indkomst:

  1. Løn mv., der ydes ved aftjening af civil værnepligt.
  2. Løn mv. til hushjælp og anden medhjælp i privat husholdning, når arbejdsgiveren eller dennes ægtefælle ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan fradrage nogen del af den løn, der udbetales til den pågældende.
  3. Værdi af fri kost og fri bolig, som ydes i forbindelse med vederlag i penge, såfremt værdiansættelsen ikke kan foretages efter de af Ligningsrådet fastsatte normalværdier af kost og logi.
  4. Diæter til valgstyrere og tilforordnede vælgere.
  5. Vederlag, der modtages fra en forening, for arbejde udført for foreningen som led i dennes skattefri virksomhed, når det samlede årlige vederlag, der af foreningen udbetales til den pågældende, ikke overstiger 1.500 kr.

Fri telefon anses ikke længere som A-indkomst, idet fri telefon ikke længere er medtaget i § 20 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.  

Opstår der tvivl om en indkomst skal anses for A-indkomst eller B-indkomst, træffer vedkommende told- og skatteregion en afgørelse med klageadgang til Landsskatteretten, jf. KSL §§ 86-87.

F.2.1.3 Udbetaling af A-indkomst
Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter KSL § 43, stk. 2, litra h, påhviler den, for hvem arbejdet udføres (arbejdsudleje). Indeholdelsen foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten.

Indeholdelsen skal foretages ved udbetalingen af A-indkomsten. Har udbetaling ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til den pågældende indkomst, skal indeholdelsen dog foretages på dette tidspunkt.

For ydelser, der kommer til udbetaling efter indtjeningsperiodens udløb, såsom feriepenge og søgnehelligdagsbetaling, er der bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 22, fastlagt særlige regler om tidspunktet for indeholdelsen og om, i hvilket indkomstår ydelserne skal beskattes.

Indeholdelsen går forud for andre krav mod den pågældende A-indkomst, herunder modkrav fra den indeholdelsespligtige, jf. KSL § 46, stk. 3.

Udbetales A-indkomst af en person, et dødsbo, et selskab, en forening eller en institution mv., som ikke har hjemting her i landet, men som er skattepligtig efter KSL § 2, stk. 1, litra d, eller SEL § 2, stk. 1, litra a, skal indkomsten udbetales gennem en befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, jf. KSL § 46, stk. 4. I så fald påhviler det den befuldmægtigede at foretage indeholdelse. Når særlige forhold taler derfor, kan den stedlige told- og skatteregion fritage en udenlandsk arbejdsgiver for pligten til at have en befuldmægtiget med hjemting her i landet.

Når den, for hvis regning den pågældende indkomst udbetales, ikke har hjemsted her i landet, og udbetalingen foretages gennem en dertil befuldmægtiget, der har hjemting her i landet, er indkomsten A-indkomst uanset bestemmelsen i KSL § 44, litra b, og det påhviler den befuldmægtigede at foretage indeholdelse, jf. KSL § 46, stk. 5.
F.2.2 Skattekort m.v.

Til brug ved indeholdelse af foreløbig skat i A-indkomst udstedes et skattekort bestående af et hovedkort og bikort til den skattepligtige, jf. KSL § 48, stk. 1. Hovedkortet skal opbevares af den indeholdelsespligtige indtil kalenderårets udløb jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 31, stk. 2. Kortet skal dog udleveres til indkomstmodtageren, hvis udbetaling af A-indkomst til den pågældende ophører.På hovedkortet er der anført, hvilket beløb der skal fradrages i A-indkomst for henholdsvis en måned, 14 dage, en uge og en dag, forinden indeholdelse foretages, jf. KSL § 48, stk. 2. Fradragsbeløbene udgør forholdsmæssige andele af summen af de fradrag, der må forventes at ville tilkomme den skattepligtige ved den endelige indkomstopgørelse og skatteberegning for det pågældende år. På bikort anføres intet fradragsbeløb.

Hovedkort og bikort indeholder oplysninger om, med hvilken procent indeholdelse skal foretages. Indeholdelsesprocenten fastsættes under hensyn til den skattepligtiges forventede indkomstforhold.

Der kan udfærdiges skattekort uden anførelse af fradragsbeløb (bruttotrækkort) i tilfælde, hvor den skattepligtige ikke fuldt ud ville kunne udnytte et fradrag. Den indeholdelsespligtige skal i så fald anvende den på skattekortet påtrykte trækprocent uden fradrag.

I henhold til KSL 48, stk. 4-5, kan skatteministeren fastsætte regler om afrunding af de beregnede indeholdelsesprocenter.

Efter KSL § 48, stk. 6, kan der endvidere udstedes et frikort i stedet for hovedkort og bikort, når det er åbenbart, at indkomstmodtagerens skattepligtige indkomst ikke vil blive så stor, at der skal svares skat. Frikortet indeholder oplysninger om det maksimale indkomstbeløb, som kan modtages uden skattetræk. Arbejdsgiveren skal bag på frikortet notere, hvor meget indkomst der er indtjent på frikortet, således at det altid kan aflæses, hvor meget der er til skattefri udbetaling. Når der udbetales A-indkomst ud over det skattefri maksimumbeløb, skal arbejdsgiveren foretage indeholdelse af A-skat med den trækprocent, der er angivet på frikortet. Dette angår en vis A-indkomst, som udbetales eller godskrives indtil et vist maksimum beløb. Vedkommende modtager af A-indkomst skal i disse tilfælde forevise et af skattemyndigheden udstedt frikort for den, der udbetaler eller godskriver A-indkomsten.

Ved særlige forhold kan skatteministeren bestemme, at indeholdelse af skat i en vis art af A-indkomst skal ske uden anvendelse af skattekort eller bikort, jf. KSL § 48 A. Kompetencen er udlagt til Told- og Skattestyrelsen, jf. § 26 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003

Har den skattepligtige hverken afleveret skattekort eller forevist bikort eller frikort, skal der indeholdes 60 pct. af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst uden fradrag efter KSL § 48, stk. 2-3, jf. KSL § 48, stk. 7. Indeholdelsen på 60 pct. sker også, hvis skattekortoplysninger, der er afgivet elektronisk direkte til den indeholdelsespligtige efter forudgående anmodning ikke er modtaget.

Den skattepligtige kan over for den indeholdelsespligtige begære, at denne indeholder A-skatten med en højere procent end angivet på skattekortet eller bikortet, jf. KSL § 48, stk. 9. Dette kan kun ske én gang i kalenderåret, § 27 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.

I visse tilfælde kan der ske fritagelse for indeholdelse af a-skat. Det er tilfældet i de situationer, hvor nedslagsreglen i LL § 33 A, stk. 1 eller 3, finder anvendelse. Fritagelsen finder sted ved, at skattemyndighederne mod behørig dokumentation udsteder en fritagelseserklæring, hvorefter arbejdsgiveren kan undlade at indeholde A-skat i løn, der er omfattet af fritagelsen i LL § 33 A, jf. cirk. nr. 72 af 17. april 1996, pkt. 5.2.11. (ligningsloven).

Begrænset skattepligtige
For personer, der efter KSL § 2, stk. 1, litra c, er skattepligtige af vederlag som nævnt i KSL § 43, stk. 2, litra h, beregnes A-skatten som 30 pct. af bruttoindtægten, herunder eventuel godtgørelse til dækning af udgifter til rejse og ophold mv. (arbejdsudleje), jf. KSL § 2, stk. 3 og § 48 B.

Personer, der efter KSL § 2, stk. 1, litra j, er skattepligtige af vederlag som nævnt i KSL § 43, stk. 1, for arbejde udført om bord på et dansk skib i udenrigsfart eller nærfart, beregnes A-skatten som 30 pct. af bruttoindtægten, jf. KSL § 48 C, stk. 1. Om et skib er et dansk skib, og om skibet sejler i udenrigsfart eller nærfart, afgøres efter reglerne i lovbek. nr. 723 af 6. august 2001 om særlige fradrag til sømænd mv.

B-indkomst
I det tilfælde, hvor den skattepligtige skal betale foreløbig skat af B-indkomst, men ikke af A-indkomst, opkræves den foreløbige skat som B-skat, der forfalder til betaling i 10 rater den 1. i hver af månederne januar til og med november, bortset fra juni, med sidste rettidige betalingsdag den 20. i forfaldsmåneden, jf. KSL § 50, stk. 1 (skattebillet), jf. KSL § 58. B-skatten skal indbetales på disse tidspunkter, uanset hvornår B-indkomsten erhverves i løbet af året.Den foreløbige skat af B-indkomst beregnes af den forventede B-indkomst nedsat med de fradrag, der må forventes at ville tilkomme den skattepligtige ved den endelige indkomstopgørelse og skatteberegning for det pågældende indkomstår.

Skal den skattepligtige betale foreløbig skat såvel af A-indkomst som af B-indkomst, opkræves den del af den foreløbige skat, der ikke kan indeholdes i A-indkomsten, som B-skat, jf. KSL § 51 og § 12, stk. 1, i  bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.

Indeholdelse af udbytteskat mv.
Forventes det, at den skattepligtige vil erhverve aktieudbytte mv., hvori der indeholdes udbytteskat efter afsnit VI i KSL, tages der ved fastsættelsen af grundlaget for opkrævning af A-skat eller B-skat hensyn hertil, således at den samlede foreløbige skat så vidt muligt kommer til at svare til den forventede slutskat. Selv om den skattepligtige ikke i øvrigt skal svare B-skat, kan et eventuelt yderligere beløb af foreløbig skat opkræves ved skattebillet, jf. KSL § 51 A, stk. 1.

Det gælder tilsvarende, når det må forventes, at den skattepligtige vil foretage indskud eller hæve på en virksomheds konto for opsparet overskud, jf. VSL § 10, stk. 2-3, og § 13, stk. 1. Det samme gælder, når det må forventes, at den skattepligtige må foretage indskud eller hæve på konjunkturudligningskonto, jf. VSL § 22b, stk. 4 eller 8.

I forbindelse med enhver vedtagelse om udbetaling eller godskrivning af udbytte af aktier eller andele i selskaber eller foreninger mv., omfattet af SEL § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2e og 4, skal selskabet mv. indeholde udbytteskat på 28 pct. af det samlede udbytte, jf. KSL § 65, stk. 1. Det samme gælder ved et selskabsopkøb af egne aktier mv., jf. LL § 16 B, stk. 1. Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller andelshavere, med undtagelse af friaktier, friandele og udlodning af likvidationsprovenue foretaget i kalenderåret, hvori selskabet endeligt opløses. I henhold til KSL § 65, stk. 3, skal der også indeholdes udbytteskat i udbetalinger og udlodninger fra investeringsforeninger, der udsteder omsættelige investeringsbeviser. Dette gælder dog ikke udlodninger fra obligationsbaserede investeringsforeninger som nævnt i ABL § 2 d, stk. 3.

Selskaberne kan undlade at indeholde udbytteskat i tilfælde, hvor aktionærerne har opnået dispensation efter LL § 16 A,stk. 2 eller 3, eller efter LL § 16 B, stk. 2, før det tidspunkt, hvor der ellers ville være indtrådt indeholdelsespligt efter KSL § 65, jf. TS-cirkulære nr. 3/1992 af 29. juni 1992.

 

F.2.2.1 Forskudsregistrering

For at opkræve foreløbig skat i løbet af året, der så vidt muligt svarer til årets slutskat, skal der ske en forskudsregistrering af den skattepligtiges forventede indkomstforhold, jf. KSL §§ 52 og 53. Som udgangspunkt foretages forskudsregistreringen automatisk, idet de forventede indkomstforhold ansættes i overensstemmelse med de oplysninger om den skattepligtiges indkomstforhold, som senest er lagt til grund ved skatteligningen. Når forskudsregistreringen foretages på grundlag af slutligningen for det næstsidste år før indkomståret, forhøjes de indkomstbeløb (men ikke fradragsbeløb), der indgår i slutligningen, jf. KSL § 54 og bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 § 2. Størrelsen af forhøjelsen fastsættes i en årlig bekendtgørelse, for 2004 er det bek. nr. 773 af 1. september 2003.

Når det efter de foreliggende oplysninger om indkomstforhold i året før indkomståret må antages, at en forskudsregistrering på grundlag af oplysninger fra det næstsidste indkomstår før indkomståret vil afvige væsentligt fra de forventede indkomstforhold, kan forskudsregistreringen i stedet foretages på grundlag af de nævnte oplysninger, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 § 2, stk. 2. I så fald foretages der en lavere procentmæssig forhøjelse af disse indkomstbeløb. Der kan f.eks være tale om, at den skattepligtige har ændret sin forskudsregistrering for året før indkomståret.

Begrænset skattepligtige personer, hvis indtægter er omfattet af KSL § 2, stk.1, litra c) (arbejdsudleje), f) (udbytter), og i) (royalty), og hvis indkomstskattepligt er endeligt opfyldt ved den indeholdte skat, forskudsregistreres ikke af disse indtægter. Begrænset skattepligtige, der skal betale endelig skat af udbytter mv. efter KSL § 65 A, (dvs. udbytte efter LL § 16 A, stk.1, hvori der ikke indeholdes udbytteskat og afståelsessummer efter LL § 16B, stk . 2) , skal ikke forskudsregistreres af disse indtægter, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 5.

Hvis der ikke tidligere er foretaget ligning eller forskudsregistrering for den skattepligtige, skal denne indsende et forskudsskema, hvor der oplyses om de forventede indkomstforhold, jf. KSL § 52, stk. 2.

Selvstændige erhvervsdrivende kan desuden oplyse, om de ønsker deres forskudsskat beregnet efter reglerne i VSL. Indgivelse af skema er forudsætning for at kunne blive forskudsregistreret i overensstemmelse med reglerne i VSL, hvis det ikke af årsopgørelsen for det næstsidste år før indkomståret og forskudsopgørelsen for det sidste år før indkomståret fremgår, at den erhvervsdrivende er tilmeldt virksomhedsordningen. Hvis den skattepligtige antager, at hans indkomstforhold vil afvige væsentligt fra, hvad der er lagt til grund ved den seneste ligning eller forskudsregistrering, kan ny forskudsregistrering foretages ved indsendelse af et forskudsskema. Dette gælder også i den periode, hvori skattekortene, bikortene og skattebilletter skal benyttes, jf. KSL § 53, stk. 3. Ændringen får i så fald kun virkning for fremtidig skattebetaling. Det beror på et skøn fra forskudsregistreringsmyndigheden, i hvilket omfang oplysningerne i et forskudsskema skal lægges til grund ved forskudsregistreringen. I det omfang skattemyndighederne finder den skattepligtiges oplysninger tilstrækkeligt sandsynliggjort, lægges oplysningerne i forskudsskemaet til grund ved forskudsregistreringen.

I øvrigt kan skattemyndighederne på eget initiativ fastsætte grundlaget for det foreløbige skattetilsvar efter forventede indkomstforhold, når der efter de foreliggende oplysninger er nærliggende grund til at antage, at indkomstforholdene vil afvige væsentligt fra, hvad der senest er lagt til grund, jf. KSL § 53, stk. 2 og 3.

Klage over afgørelse
Klage over en afgørelse, der er truffet af den kommunale skattemyndighed vedrørende grundlaget for den foreløbig skat, jf. KSL § 55 B, stk. 1, skal indgives til skatteankenævnet efter reglerne i SSL § 21.

Forskudsregistrerings-
kommune
Spørgsmålet om, hvilken kommune der skal foretage forskudsregistreringen, fremgår af §§ 7-10 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 . For skattepligtige, der er optaget i CSR (Det centrale Skatteyderregister) ved den registrering, der foreligger pr. 5. september i året før indkomståret, sker forskudsregistreringen i en af de nedenfor angivne kommuner i denne rækkefølge:

  • Den skattepligtiges bopælskommune pr. 5. september i året før indkomståret
  • Den skattepligtiges bopælskommune på forskudsregistreringstidspunktet
  • Den skattepligtiges seneste forskudsregistreringskommune
  • Den skattepligtiges slutligningskommune for det næstsidste år før indkomståret
  • Den kommune, der har fået den skattepligtige optaget i CSR

Børn, der den 1. januar i indkomståret ikke er fyldt 15 år, forskudsregistreres kun, hvis de forventes at få skattepligtig indkomst i indkomståret.

Hvis den skattepligtige ikke er optaget i CSR ved den registrering, der foreligger pr. 5. september i året før indkomståret, foretages forskudsregistreringen i følgende nævnte kommune:

  • Personer, der i forbindelse med tilflytning her til landet er tilmeldt Folkeregistret, forskudsregistreres i tilflytningskommunen
  • Personer, der opholder sig i udlandet, og som er skattepligtige efter KSL § 1, stk. 1, nr. 1, forskudsregistreres i den seneste bopælskommune
  • Personer, der er omfattet af KSL § 1, stk. 1, nr. 3, forskudsregistreres i den kommune, hvori skibet har hjemsted
  • Personer, der er omfattet af KSL § 2, stk. 1, litra a eller b, forskudsregistreres i den kommune, hvor den indeholdelsespligtiges virksomhed er beliggende
  • Personer, der er omfattet af KSL § 2, stk. 1, litra d eller e, forskudsregistreres i den kommune, hvori det faste driftssted eller den faste ejendom er beliggende, eller hvori fideikommiset har sit hjemsted
  • Personer, der er omfattet af KSL § 2, stk. 1, litra j, forskudsregistreres i den kommune, hvor skibet har hjemsted. Hvis skibet ikke har hjemsted her i landet, men uden besætning overtages til befragtning af dansk rederi, sker forskudsregistreringen i den kommune, hvor befragtningsvirksomheden har hjemsted. Der foretages dog ikke forskudsregistrering efter 1. og 2. pkt., hvis reglerne i KSL § 48 C og 48 D finder anvendelse.

Hvis forskudsregistreringen skal ændres, ændres den af den kommune, i hvilken den pågældende har bopæl på ændringstidspunktet. Har den pågældende ikke bopæl her i landet, ændres den af den kommune, som har foretaget forskudsregistreringen.

Forskudt regnskabsår
Hvis den skattepligtige anvender en fra kalenderåret afvigende regnskabsperiode, træder det til indkomståret svarende kalenderår i stedet for indkomståret ved anvendelsen af reglerne om tidspunkterne for forskudsregistrering og slutligning, jf. § 54 i  bek. nr. 852 af 15. oktober 2003. Det vil sige at tidspunkterne i §§ 2-10 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 er de samme, uanset hvorledes regnskabsperioden er placeret.

F.2.3 Grundlag for skattekortberegning

Hvor der ifølge foranstående skal tages hensyn til den skattepligtiges forventede indkomstforhold, fastsættes disse, for så vidt andet ikke følger af KSL i §§ 53 og 54, i overensstemmelse med de oplysninger om den skattepligtiges indkomstforhold, som senest er lagt til grund ved skatteligning eller fastsættelse af grundlag for foreløbig skattebetaling, jf. bek. nr. 773 af 1. september 2003. Er der ikke tidligere foretaget ligning eller fastsat grundlag for forskudsopgørelse for den skattepligtige, skal denne redegøre for sine forventede indkomstforhold, jf. KSL § 52, stk. 2. Det beror på et skøn fra vedkommende kommunale skattemyndighed, i hvilket omfang oplysningerne i redegørelsen skal lægges til grund for den foreløbige skattebetaling.

Den skattepligtige kan, hvis indkomstforhold i indkomståret vil afvige væsentligt fra, hvad der senest er lagt til grund ved skatteligning eller fastsættelse af grundlag for forskudsopgørelse, få ændret dette grundlag under hensyn til oplysninger om de forventede indkomstforhold, jf. KSL § 53, stk. 1.

I det omfang skattemyndighederne finder den skattepligtiges oplysninger i begæringen tilstrækkelig sandsynliggjort, lægges begæringen til grund ved fastsættelsen af grundlaget for den foreløbige skattebetaling.

I øvrigt kan skattemyndighederne fastsætte grundlaget for den foreløbige skattebetaling efter anslåede forventede indkomstforhold, når myndighederne efter foreliggende oplysninger finder nærliggende grund til at antage, at den skattepligtiges indkomstforhold i indkomståret vil afvige væsentligt fra, hvad der senest er lagt til grund ved skatteligning eller fastsættelse af grundlag for foreløbig skattebetaling. For modtagere af A-indkomst kan skattemyndighederne fastsætte grundlaget for den foreløbige skattebetaling under hensyn til de oplysninger, der fremgår af angivelserne fra de indeholdelsespligtige, jf. KSL § 53, stk. 2.

I løbet af den periode, hvori hovedkort, bikort og skattebilletterne skal benyttes, kan den skattepligtige under de i KSL § 53, stk. 1, jf. § 53, stk. 3, anførte betingelser forlange grundlaget for den foreløbige skattebetaling ændret med virkning for den fremtidige skattebetaling. I løbet af den nævnte periode kan skattemyndighederne under de i KSL § 53, stk. 2, anførte betingelser på tilsvarende måde ændre grundlaget for den foreløbige skattebetaling.

For at opnå den bedst mulige overensstemmelse mellem slutskatterne og de foreløbige skattebeløb, jf. KSL § 42, kan det bestemmes, at der skal foretages en procentvis forhøjelse eller nedsættelse af indkomstgrundlaget efter KSL § 52, stk. 1, for alle skattepligtige eller for grupper af skattepligtige, jf. KSL § 54 og § 1, stk. 1, i bek. nr. 773 af 1. september 2003

Den skattepligtige kan i henhold KSL § 55 begære tilbagebetaling af skat, hvis denne antager, at den allerede betalte foreløbige skat væsentligt vil overstige slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt. Begæring herom skal være fremsat inden udgangen af det kalenderår, hvori den foreløbige skat opkræves.

Den kommunale skattemyndighed, jf. KSL § 55 B, stk. 1-3, kan efter skøn tilbagebetale det beløb, som er betalt for meget, straks, i stedet for at afvente det i KSL § 62, stk. 3, fastsatte tidspunkt for tilbagebetalingen. Den kommunale skattemyndigheds afgørelse kan påklages til skatteankenævnet.

Frivillig indbetaling af skat
Den skattepligtige kan indbetale foreløbig skat ud over, hvad der er indeholdt i A-indkomst eller opkrævet ved skattebillet, jf. KSL § 59. Sådan indbetaling kan også foretages efter udløbet af indkomståret, men ikke senere end den 1. juli i året efter indkomståret. Indbetaling efter den 15. marts i året efter indkomståret, kan ikke overstige 40.000 kr. Indtil den 15. marts kan der indbetales restskat uden øvre grænse.

I det omfang de samlede indbetalinger efter indkomstårets udløb overstiger 40.000 kr., skal den skattepligtige betale et tillæg på 2 pct. af den del, der overstiger 40.000 kr. Tillægget anses for indeholdt i indbetalingen og fragår heri, inden indbetalingen godskrives den skattepligtige efter KSL § 60, stk. 1, litra e, dvs. beløb som frivilligt er indbetalt, jf. ovenfor, se endvidere G.4.1.

F.3 Forskudsskatteberegning

Grundlaget for forskudsskatteberegningen er forskudsopgørelsen, der foretages på grundlag af slutligningen (årsopgørelsen) for det næstsidste år før indkomståret eller på grundlag af forskudsopgørelsen for året før indkomståret. I begge tilfælde reguleres de indkomstbeløb, der indgår i forskudsregistreringen, årligt, jf. bek. nr. 773 af 1. september 2003. Ejendomsværdiskat indgår i den samlede forskudsskat på forskudsopgørelsen. I dette afsnit belyses forskudsskatteberegning ved en række eksempler vedrørende indkomståret 2004.

F.3.1 AM-/SP-grundlag og A-indkomst

Indkomster, der indgår i beregning af trækprocent og skattefrit fradrag og i skatteberegninger, er altid efter fradrag af AM-bidrag. Det grundlag, som AM-bidraget (arbejdsmarkedsbidrag ), respektive A-skatten skal indeholdes af, er forskelligt. AM-grundlag er for lønmodtagere bruttovederlaget samt værdien af visse personalegoder. Hovedreglen er, at A-indkomsten opgøres således:

AM-grundlaget minus AM-bidrag (hertil skal lægges eventuel A-indkomst, der ikke skal indeholdes AM-bidrag af).

Der ses ved opgørelsen af AM-grundlaget og A-indkomsten bort fra arbejdsgiverens indbetalinger til pensionsordninger (herunder ATP) for den ansatte.

Eksempel 69. Opgørelsen af A-indkomst.
1. Bruttoløn150.000
2 Værdi af personalegoder, der er A-indkomst50.000
3. - Arbejdsgiveradministreret pensionsordning-15.000
4. - ATP-bidrag648
5. AM-grundlag184.352
6. - AM-bidrag (8% af (5))14.748
7. A-indkomst169.604

I ovenstående eksempel indgår således en A-indkomst på 169.604 kr. i beregningerne.

F.3.2 Beregning af den samlede forskudsskat

I henhold til § 12, stk. 2, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 opgøres den samlede forskudsskat som den skat, der kan beregnes på grundlag af den samlede forskudsregistrerede indkomst mv. med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, forventet ejendomsværdiskat og med fradrag af indeholdt udbytteskat, overført overskydende skat under 100 kr. og godskrevet virksomhedsskat/konjunkturudligningsskat. I den samlede forskudsskat indgår også ejendomsværdiskatten.

I henhold til § 12 A, indregnes der efter restancemyndighedens nærmere bestemmelse endvidere i forskudsskatten forfaldne skatterestancer fra tidligere år, hvis maksimumbeløbet for indregning af restskat ikke er udnyttet fuldt ud til indregning af restskat, jf. KSL § 61 A. Forfaldne skatterestancer omfatter restskat (med tillæg af procenttillæg og morarenter), særlig indkomstskat samt B-skat.

Det samlede fradrag på skattekortet beregnes som forskellen mellem på den ene side A-indkomsten og på den anden side summen af den foreløbige skat og eventuel ejendomsværdiskat ganget med 100 og delt med indeholdelsesprocenten før forhøjelse til nærmeste hele procent. Hvis skattekortsfradraget negativt, sættes det til 0. I det omfang, den foreløbige skat ikke kan indeholdes i A-indkomsten, opkræves det overskydende skattebeløb som B-skatterater.

F.3.3 Beregning af skattekort og B-skat for hele året
F.3.3.1 Beregning af trækprocent

Reglerne for beregning af indeholdelsesprocent (herefter benævnt "trækprocent") for 2004 findes i bek. nr. 773 af 1. september 2003. Trækprocenten fremkommer ved en oprunding af den uafrundede indeholdelsesprocent.

Den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes for 2004 som summen af A + B + C:

A:
kommunal skatteprocent
+ amtskommunal skatteprocent
+ eventuel kirkeskatteprocent
+ 5,50 % bundskat til staten
= skattekommunens laveste skatteprocent

B: Hvis 6 % mellemskatten efter PSL § 6 a uden nedsættelse for personfradrag er større end 0, øges den laveste skatteprocent med:

6% mellemskat x 100
Beregningsmæssig personlig indkomst+positiv beregningsmæssig nettokapitalindkomst

C: Hvis 15 % topskatten efter PSL § 7 uden nedsættelse for personfradrag og før nedslag for 59% skatteloft er større end 0, øges den laveste skatteprocent med:

15% topskat x 100
Beregningsmæssig personlig indkomst+heri fradragne og ikke medregnede beløb omfattet af beløbsgrænsen i PBL § 16, stk. 1 (kapitalpensionsindskud m.v.)+positiv beregningsmæssig nettokapitalindkomst

Procenterne i A, B og C beregnes hver for sig med to decimaler (der ses bort fra yderligere decimaler). Summen heraf - den uafrundede indeholdelsesprocent - forhøjes til nærmeste hele procent (også hvis decimalerne er 00) og anvendes som trækprocent, jf. § 7, stk. 5, i bek. 773 af 1. september 2003.

Hvis den uafrundede indeholdelsesprocent (med fradrag af eventuel kirkeskatteprocent) er større end 59%, sættes den uafrundede indeholdelsesprocent til 59% (med tillæg af eventuel kirkeskatteprocent) og forhøjes herefter til nærmeste hele procent.

Eksempel 70. Beregning af trækprocent.
1. Lønindkomst 300.000
2. - AM-bidrag -24.000
3. - Indskud på kapitalpension -40.100
4. Personlig indkomst 235.900
5. Kapitalindkomst 50.000
6. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag (6.498) 279.402
Skatter:  
7. Mellemskat 1.914,00
8. Topskat 3.180,00
Skatteprocenter:  
9. Kommunal 19,90
10. Amtskommunal 11,70
11. Kirke 0,55
12. Bundskatteprocent 5,50
13. Skattekommunens laveste skatteprocent 37,65
Beregning af trækprocent:  
14. B: (1.914,00,00x100)/(235.900+50.000) 0,66
15. C: (3.180,00x100)/(235.900+40.100+50.000) 0,97
16. Uafrundet indeholdelsesprocent: 37,65+0,53+0,97 39,28
17. Trækprocent 40
F.3.3.2 Beregning af bruttotrækprocent

Hvis der skal anvendes bruttotrækprocent, sættes skattekortfradraget til 0 kr., og den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes således (med 2 decimaler), jf. KSL § 48, stk. 3 og § 13 i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003: 

Samlet forskudsskat (jf. F.3.2.) x 100

A-indkomst


Resultatet forhøjes til nærmeste hele procent, hvilket er bruttotrækprocenten. Grænsen på 59% + kirkeskatteprocenten gælder også ved udregning af bruttotrækprocent.

Eksempel 71. Beregning af bruttotrækprocent. En gift skatteyder har 2 samtidige lønindkomster. Ægtefællen har ingen indkomster.
1. Lønindkomst (2x60.000) 120.000
2. - AM-bidrag -9.600
3. Personlig indkomst/A-indkomst 110.400
4. Kapitalindkomst -10.000
5. Ligningsmæssige fradrag, inkl. beskæftigelsesfradrag 11.563
6. Skattepligtig indkomst 88.837
Skatter:  
7. Bundskat 5,50% af (110.400 - 36.800 - 36.800) 2.024,00
8. Amts-, kommune- og kirkeskat 32,15% af (88.837 - 36.800 - 36.800) 4.898,68
9. Samlet forskudsskat 6.922,68

Skattekortfradrag kan beregnes til 92.013 kr. (= 110.400 - 6.922,68 x 100/37,65), jf. beskrivelsen under F.3.3.3. Fradraget kan ikke udnyttes fuldt ud, da A-indkomsten hos hver arbejdsgiver er 55.200 kr. (60.000 kr. - 4.800 kr.).

Bruttotrækprocenten beregnes som:

6.922,68 x 100/110.400 = 6,27 dvs. 7 %.

F.3.3.3 Beregning af skattekortfradrag
Skattekortfradrag (skattefrit fradrag) beregnes som forskellen mellem på den ene side A-indkomst og på den anden side den samlede forskudsskat (jf. afsnit F.3.2.) ganget med 100 og delt med uafrundet indeholdelsesprocent, jf. § 12, stk. 1, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.

Eksempel 72. Beregning af skattekortfradrag. Enlig skatteyder.
1. Lønindkomst 460.000
2. - AM-bidrag -36.800
3. A-indkomst 423.200
4. - Indskud på kapitalpension (privattegnet) 40.100
5. Personlig indkomst 383.100
6. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag (7.000) 376.100
Skatter:  
7. 5,50 % bundskat af (383.100 - 36.800) 19.046,50
8. 6% mellemskat af (383.100 - 254.000) 7.746,00
9. 15% topskat af (383.100 + 40.100 - 304.800) 17.760,00

10. 32,15% amts-, kommune- og kirkeskat af (376.100 - 36.800)

109.084,95

11. Skat af forskudsregistreret indkomst 153.637,45
12. Indregnet restskat for 2002 2.000,00
13. Ejendomsværdiskat 10.000,00
14. Samlet forskudsskat 165.637,45
15. Uafrundet indeholdelsesprocent: 37,65 + (7.746,00x100/383.100) + (17.760,00x 100/(383.100+40.100))

43,86

16. Skattekortfradrag:
423.200 - (165.639,45x 100/43,86)

45.550

17. Fradrag pr. måned: 45.550/12 3.795

Hvis skattekortfradraget beregnes til et negativt beløb, sættes fradraget til 0 og der beregnes B-skat, jf. F.3.3.5.

Har en lønmodtager fx flere samtidige arbejdsgivere, kan det forekomme, at skattekortfradraget ikke kan rummes i A-indkomsten hos nogen af de enkelte arbejdsgivere. I sådanne og lignende tilfælde kan der anvendes bruttotrækprocent. Hvis der anvendes bruttotrækprocent sættes skattekortfradraget til 0, og der udregnes i stedet en lavere trækprocent, jf. F.3.3.2.
F.3.3.4 Beregning af frikort

Har den skattepligtige A-indkomst, og er den samlede forskudsskat (for andre end alderspensionister ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) 0 eller negativ, vil forskudsregistreringen resultere i et frikort.

A-indkomst uden skattetræk (frikortbeløb) beregnes som:

A-indkomst - ((samlet forskudsskat (ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) - evt. uudnyttet skatteværdi af personfradrag, der ikke er overført til ægtefælle) x 100 / uafrundet indeholdelsesprocent).
 

Indregnet restskat og ejendomsværdiskat indgår ikke i beregningen af frikortbeløbet, da indregnet restskat og ejendomsværdiskat - i tilfælde af frikort - opkræves som B-skat.

Uudnyttet skatteværdi af personfradrag opgøres således:

((Summen af bund-, amts-, kommune- og kirkeskatteprocent)/100xpersonfradrag) - (den beregnede skat af forskudsregistreret indkomst uden reduktion for personfradrag).

Frikortets trækprocent beregnes på samme måde som beskrevet under F.3.3.1.

Eksempel 73. Beregning af frikort. Enlig skatteyder.
1. Lønindkomst 60.000
2. - AM-bidrag -4.800
3. Personlig indkomst/A-indkomst 55.200
4. Kapitalindkomst -40.000
5. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag ( 1.500) 13.700
6. Skat af forskudsregistreret indkomst 0
7. Indregnet restskat fra 2002 4.000
8. Ejendomsværdiskat 5.000
9. Samlet forskudsskat 9.000
10. Samlet forskudsskat (ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) 0

Da den skattepligtige har A-indkomst, og den samlede forskudsskat (ekskl. indregnet restskat og ejendomsværdiskat) er 0, skal der beregnes et frikort.

Skat af forskudsregistreret indkomst uden reduktion for personfradrag:
11. Bundskat 5,50% af 55.200 3.036,00
12. Amtsskat 11,7% af 13.700 1.602,90
13. Kommuneskat 19,9% af 13.700 2.726,30
14. Kirkeskat 0,55% af 13.700 75,35
15. I alt 7.440,55
16. Uudnyttet skatteværdi af personfradrag: 36.800x37,65/100 - 7.440,55 6.414,65
17. A-indkomst uden skattetræk (frikortbeløb): 55.200 - (0 - 6.414,65) x 100/37,65 72.237

Restskatten fra 2002 og ejendomsværdiskatten (tilsammen 9.000 kr.) opkræves særskilt via 10 rater á 900 kr.
F.3.3.5 Beregning af B-skat

B-skat m.v. forfalder til betaling i 10 rater den 1. i hver af månederne januar, februar, marts, april, maj, juli, august, september, oktober og november, jf. KSL § 58.

Skattepligtige med B-indkomst og ikke A-indkomst, jf. KSL § 50
B-skatten mv. sættes lig med den samlede forskudsskat nedrundet til et med rateantallet deleligt beløb, dog mindst 100 kr.

Eksempel 74. Beregning af B-skat. Enlig person.
1. B-indkomst før AM-bidrag200.000
2. - AM-bidrag-16.000
3. Personlig indkomst184.000
4. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag (5.000)179.000
5. Skat af forskudsregistreret indkomst53.813,30
6. Indregnet restskat fra 200210.000,00
7. Samlet forskudsskat63.813,30
8. B-skat, 10 rater a6.381
9. Hvis AM-bidrag skal opkræves samtidig, vil der være tillagt: 10 rater á1.600

Skattepligtige med både A-indkomst og B-indkomst
Er skattekortfradraget, jf. F.3.3.3 beregnet til et negativt beløb (dvs. den samlede forskudsskat kan ikke indeholdes i A-indkomsten), skal den resterende forskudsskat opkræves som B-skat, jf. § 12, stk. 1, 2. og 3. pkt., i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003.

B-skatten beregnes som den samlede forskudsskat - (A-indkomst x uafrundet indeholdelsesprocent/100), og nedrundet til et med rateantallet deleligt beløb, dog mindst 100 kr. Hvis B-skatten er under 100 kr., opkræves beløbet ikke.

Eksempel 75. Beregning af B-skat med A- og B-indkomst. Enlig person.
1. Lønindkomst50.000
2. - AM-bidrag-4.000
3. B-indkomst før AM-bidrag100.000
4. - AM-bidrag-8.000
5. Personlig indkomst138.000
6. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag (3.750) 134.250
7. Skat af forskudsregistreret indkomst36.896,17
8. Indregnet restskat1.000,00
9. Ejendomsværdiskat5.000,00
10. Samlet forskudsskat42.896,17
11. Uafrundet indeholdelsesprocent: 19,9 + 11,70 + 0,55 + 5,5037,65
12. A-indkomst: 50.000 - 4.00046.000
13. Skattekortfradrag: 46.000 - (42.896,17/37,65) x 100 = -67.934,05 dvs.0

14. B-skat: 42.896,17 - (46.000 x 37,65/100) = 25.577,17, dvs. 10 rater á

2.557
15. (14) svarer til at beregne B-skat som: 67.934 x 37,65/100 = 25.577,17, dvs. 10 rater á2.557

Hvis AM/SP-bidraget af B-indkomsten skal opkræves samtidig, vil der være tillagt 10 rater á 800 kr.

Tilfælde hvor B-skatten indeholdes
i A-indkomsten
I en række situationer vil B-skatten blive opkrævet via en forhøjelse af skattekortets trækprocent, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 12 B, stk. 1. Dette er tilfældet, når følgende 4 betingelser er opfyldt:

  1. Skatteyder skal ikke betale foreløbige AM-bidrag som følge af selvstændig erhvervsvirksomhed
  2. B-skatten overstiger ikke 15.000 kr.
  3. Den beregnede trækprocent, jf. afsnit F.3.3.1., forhøjes med maksimalt 5 procentpoint
  4. Den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent overstiger ikke skatteloftet efter PSL § 19, dvs. 59% med tillæg af kirkeskatteprocenten.

Alle 4 betingelser skal være opfyldt for at B-skatten indeholdes i A-indkomsten. I tilfælde, hvor en af betingelserne ikke er opfyldt, opkræves hele B-skatten i rater.

Beregning af den forhøjede trækprocent
Først beregnes trækprocent og negativt skattekortfradrag efter reglerne i F.3.3.1. og F.3.3.3. Medfører det negative skattekortfradrag en B-skat, der ikke overstiger 15.000 kr., udregnes en uafrundet forhøjet indeholdelsesprocent. Denne beregnes som:

samlet forskudsskat/A-indkomst x 100.

Den uafrundede indeholdelsesprocent beregnes med 2 decimaler (der ses bort fra yderligere decimaler).

Den forhøjede trækprocent fremkommer ved at forhøje den uafrundede indholdelsesprocent til nærmeste hele procent (også hvis decimalerne er 00). Er den forhøjede trækprocent maksimalt 5 procent point højere end trækprocenten udregnet efter reglerne i F.3.3.1., og overstiger den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent ikke skatteloftet, anvendes den forhøjede trækprocent.

Eksempel 76. Beregning af forhøjede trækprocent. Enlig skatteyder.
1. Lønindkomst100.000
2. - AM-bidrag8.000
3. Personlig indkomst/A-indkomst92.000
4. Kapitalindkomst30.000
5. Skattepligtig indkomst efter beskæftigelsesfradrag (2.500)119.500
6. Skat af forskudsregistreret indkomst31.274,05
7. Indregnet restskat1.000
8. Ejendomsværdiskat5.000
9. Samlet forskudsskat37.274,05

Trækprocenten er beregnet til 38%, jf. reglerne beskrevet i F.3.3.1. Skattekortfradraget er beregnet til -7.002, jf. reglerne beskrevet i F.3.3.3. Et skattekortfradrag på 7.002 medfører en B-skat på 2.636 (7.002 x 37,65/100), der afrundes til et med 10 deleligt beløb, dvs. 2.630 kr. Betingelsen om, at B-skatten ikke må overstige 15.000, er således opfyldt.

Forhøjet og uafrundet indeholdelsesprocent beregnes til 40,51% (37.274x100/92.000). Den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent forhøjes til nærmeste hele procent 41%. 41% anvendes i dette tilfælde som trækprocent, da trækprocenten ikke er steget med mere end 5 procentpoint (38-41), og den forhøjede og uafrundede indeholdelsesprocent ikke overstiger skatteloftet.

Skattepligtige, som ikke ønsker B-skatten indregnet i trækprocenten, kan senest den 1. oktober i indkomståret anmode de kommunale skattemyndigheder om at blive undtaget herfor, jf. bek. nr. 852 af 15. oktober 2003, § 12 B, stk. 2.

Skattepligtige, som ikke ønsker B-skatten opkrævet i rater, kan senest den 1. oktober i indkomståret i visse tilfælde anmode skattemyndighederne om, at B-skatten indregnes i trækprocenten. § 12 B, stk. 3, i bek. nr. 852 af 15. oktober 2003 giver mulighed for indregning af B-skatten i trækprocenten, selvom B-skatten overstiger 15.000 kr., og/eller trækprocenten forhøjes med mere end 5 procentpoint.

F.3.4 Beregning af skattekort og B-skat i løbet af året
Ved ændringsberegninger i løbet af året anvendes de samme principper, som er anvendt i de ovenfor beskrevne beregninger. Der skal dog herudover tages hensyn til A-indkomst vedrørende perioden indtil ændringsdatoen samt indeholdt A-skat og betalt B-skat indtil ændringsdatoen. Ny tekst startSom følge af lov nr. 302 af 30. april 2004 hvorefter mellemskattebundgrænsen forhøjes til 254.000 kr. og beskæftigelsesfradraget til 7.000 kr. samt suspension af SP-bidraget, gennemføres der pr. 1/6 2004 en ekstraordinær forskudsregistrering for 2004. Den ændrede regler er indregnet i de udsendte nye skattekort m.v.Ny tekst slut 
G Renteberegning
G.1 Indledning
Dette afsnit omtaler reglerne vedrørende renteberegning, der er omhandlet i KSL §§ 61-63. Der gælder særlige regler i KSL 62A for indkomstår 1997 og tidligere indkomstår. Ved ansættelsesændringer vedrørende disse indkomstår vil der fortsat skulle beregnes rentegodtgørelse efter de tidligere regler, se 'beregning af personlige indkomstskatter m.v. 1999". For indkomståret 1998 og senere indkomstår er KSL 62A ændret ved lov nr. 277 af 13. maj 1998 om ændring af forskellige skattelove og lov om en arbejdsmarkedsfond (Rentenedsættelse og indførelse af symmetrisk renteberegning ved ansættelsesændringer m.v.), der er omtalt i skm.cirk. nr. 156 af 15. september 1998. Reglerne, som omtales i det følgende, finder også anvendelse ved opkrævning af ejendomsværdiskatten, jf. EVSL § 15, stk. 1.
G.2 Overskydende skat og restskat

Efter indkomstårets udløb foretages ansættelse af den skattepligtige indkomst og grundlaget for beregning af ejendomsværdiskatten. På grundlag heraf beregnes indkomstskat til staten, amtskommunen, kommunen og kirkeskat (slutskatten) og ejendomsværdiskat til amtskommunen og kommunen.

I den slutskat, der for et år udskrives for den skattepligtige, med tillæg af eventuel overført restskat mv. efter KSL § 61, stk. 3, modregnes i henhold til § 60 følgende beløb vedrørende samme år:

  1. Foreløbige skattebeløb, som er indeholdt i A-indkomst, der skal medregnes ved den skattepligtiges ansættelse til slutskat.
  2. Foreløbige skattebeløb, som har skullet indbetales efter KSL § 68.
  3. Foreløbige skattebeløb, som har skullet betales i henhold til skattebillet (B-skat).
  4. De i KSL § 67, stk. 1, 1. pkt., nævnte beløb (indeholdt udbytteskat).
  5. Beløb, som den skattepligtige har indbetalt i henhold til KSL § 59 (frivillig indbetaling af foreløbig skat).
  6. Beløb efter VSL § 10, stk. 3, 2. pkt., og § 13, stk. 1, 3. pkt., og § 22 b, stk. 5. (virksomhedsskat og konjunkturudligningsskat).
  7. Beløb som nævnt i PSL 8 a, stk. 5 (skat af negativ aktieindkomst, se C.5).

Ejendomsværdiskat, der er opkrævet foreløbigt, er sædvanligvis indeholdt i A-skat.
Er der forinden årsopgørelsen sket tilbagebetaling af foreløbig skat efter KSL § 55, fragår det tilbagebetalte beløb i de foreløbige skatter, der skal modregnes i slutskatten.

Hvis slutskatten med tillæg af evt. overført restskat m.v. efter KSL § 61,stk. 3 og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt., overstiger de foreløbige skatter, der modregnes efter KSL § 60, skal den skattepligtige betale det resterende beløb, der benævnes 'restskat'.

Hvis slutskatten med tillæg af eventuel overført restskat m.v. efter KSL § 61, stk. 3, og efter fradrag af eventuelt overført beløb efter KSL § 62 C, stk. 2, 2. pkt., er mindre end de foreløbige skatter, der modregnes efter § 60, tilbagebetales det overskydende beløb, der benævnes 'overskydende skat', jf. KSL § 62.

Hvis skattebeløb, der ikke bliver indregnet efter § 61, stk. 3, reguleret med tillæg, godtgørelse og renter efter KSL §§ 61-63 i alt udgør et mindre beløb end 100 kr., opkræves eller udbetales det ikke, jf. KSL § 62 C, stk. 2. Overskydende skat, der ikke udbetales, overføres til året efter det år, hvori ligningen foretages. Tilsvarende gælder skattebeløb, der opstår som følge af ændring af ansættelsen efter KSL § 62 A. Ved beregningen tillægges eller fradrages beløb, der ikke tidligere er opkrævet eller udbetalt.

Tilbagebetaling af overskydende skat med godtgørelse sker i tiden fra den 1. marts til den 1. oktober i året efter indkomståret. Der tilkommer den skattepligtige en rente pr. påbegyndt måned fra den 1. oktober at regne, hvis tilbagebetaling sker efter denne dato. Inden tilbagebetaling finder sted, modregnes eventuelle restancer af personlig skat med påløbne morarenter og eventuelle uforfaldne bidrag efter AMFL § 15, stk. 1, 1. og 2. pkt.

I det tilfælde førstegangsopgørelsen udviser en restskat og denne udskrives efter 1. oktober, beregnes der ingen rente. Baggrunden herfor er, at den skattepligtige kan være uden indflydelse på, at årsopgørelserne først udskrives på et senere tidspunkt end 1. oktober.

Efter KSL § 60, stk. 4, kan skatteministeren fastsætte regler, hvorefter der åbnes adgang til, at ægtefæller, der er samlevende ved udgangen af det år, for hvilket slutskatten skal beregnes, kan erklære sig indforstået med, at eventuel overskydende skat, der efter reglerne i KSL § 62 tilkommer den ene af ægtefællerne, anvendes til udligning af eventuel restskat, som efter reglerne i KSL § 61 påhviler den anden ægtefælle. De tidligere regler herom, jf. bek. 514 af 28. november 1985, er ophævet, jf. cirk. nr. 135 af 4. november 1988, pkt. 95, og der er indtil videre ikke fastsat nye regler.

Morarente
Hvis et beløb, som en skattepligtig skal indbetale efter KSL's regler, ikke er indbetalt rettidigt, vil der efter de KSL § 63, stk. 1, nævnte regler påløbe en morarente pr. påbegyndt måned.

G.2.1 Rentegodtgørelse, procenttillæg og procentgodtgørelse
G.2.1.1 Rentegodtgørelse

I henhold til KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., tilkommer der den skattepligtige en rente fra den 1. oktober i året efter indkomståret, hvis tilbagebetaling af overskydende skat sker efter denne dato. En tilsvarende rente påløber i de tilfælde, hvor en ændret årsopgørelse medfører, at der fremkommer overskydende skat eller yderligere overskydende skat, som skal tilbagebetales til den skattepligtige, jf. KSL § 62 A, stk. 4, 1. pkt.


KSL § 62 A, stk. 3, omhandler de tilfælde, hvor en ændret skatteansættelse medfører, at tidligere beregnet restskat nedsættes eller bortfalder. I disse tilfælde tilkommer der efter reglerne den skattepligtige en rente pr. påbegyndt måned. Hvorledes renten beregnes, se G.3.

 

G.2.1.2 Procenttillæg

Ved betaling af restskat i henhold til KSL § 61 pålægges et tillæg på 7% af restskat. jf. KSL § 61, stk. 2. Ny tekst startProcenttillæg beregnes altid til en opgørelsesmæssig restskat og uanset tidspunktet for udskrivning af årsopgørelsenNy tekst slut.

I henhold til KSL § 59 kan der uden beregning af procenttillæg indbetales restskat uden øvre grænse indtil 15. marts i året efter indkomståret og restskat, der ikke overstiger 40.000 kr., til og med 1. juli i året efter indkomståret. Hvis de samlede indbetalinger efter udløbet af indkomståret overstiger 40.000 kr., skal der betales et tillæg på 2% af den del, der overstiger 40.000 kr, og tillægget anses for indeholdt i indbetalingen og fragår heri, inden indbetalingen modregnes i slutskatten, jf. G.2, punkt 5. Indtil den 31.12 i indkomståret kan der indbetales ubegrænset uden beregning af  2%-tillæg og procenttillæg. De nævnte frister udskydes til næstkommende hverdag, hvis fristerne falder på en lørdag, søn- eller helligdag.

Eksempel 77. Beregning af rentetillæg m.v.. En skatteyder forventer en restskat på 100.000 kr. Denne ønsker at undgå betaling af restskattettillægget på 7% og vil derfor foretage frivillig indbetaling af foreløbig skat, så restskatten fjernes. Da der kun kan indbetales 40.000 kr. efter 15. marts, skal der senest denne dato indbetales 61.200 kr.
1. Forventet restskat

100.000

 
2. Rentetillæg 2% af ((1)-40.000)

1.200

 
3. I alt

101.200

 
4. Mulig indbetaling 1. juli

40.000

 
5. Indbetaling senest 15. marts: (3) - (4)

61.200

 
Den 1. maj modtages årsopgørelsen, der viser:  
6. Restskat før frivillig indbetaling 

100.000

7. Frivillig indbetaling uden rentetillæg 

40.000

8. Frivilllig indbetaling med pålagt rentetillæg: (5) - (4)

21.200

 
9. Heraf udgør rentetillægget: (8) - (8)/1,02

416

 
10.  Frivillig indbetaling efter rentetillæg: (8) - (9) 

20.784

11. Restskat efter frivillig indbetaling: (6)- (7) - (10) 

39.216

12. Restskattetillæg 7% af (11) 

2.745

13. Restskat inkl. procenttillæg: (11) + (12) 

41.961

De indbetalte 40.000 kr. den 1. juli dækker restskatten på 39.216 kr. og rentetillægget på 2% af 39.216 kr., der skal beregnes, fordi skatteyderen allerede har foretaget indbetalinger af foreløbig skat, der overstiger 40.000 kr., efter indkomstårets udløb.

 

G.2.1.3 Procentgodtgørelse
Procentgodtgørelsen ved tilbagebetaling af overskydende skat i henhold til KSL § 62, stk. 2, er fastsat til 2 pct af beløbet. Ny tekst startDer beregnes altid procentgodtgørelse til en opgørelsesmæssig overskydende skatNy tekst slut. Det gælder dog ikke i det omfang, beløbet modsvares af indbetalinger efter KSL § 59. I det omfang der er beregnet 2%-tillæg, jf. G.2.1.2, beregnes der procentgodtgørelse af det beløb, hvoraf der er betalt tillæg.
G.3 Renteberegning ved ansættelsesændringer

KSL § 62 A indeholder regler om betaling og forrentning af beløb, der skal betales som følge af en ændret årsopgørelse. Formålet med rentereglerne i KSL 62A er at skabe symmetri, således at beløb, som den skattepligtige skal betale i anledning af en ansættelsesændring forrentes med samme rentesats som det beløb, den skattepligtige modtager i anledning af en ansættelsesændring.

Den symmetriske forrentning ved ansættelsesændringer foretages ved, at renten beregnes fra den 1. oktober i året efter indkomstårets udløb for personer, uanset om skatteansættelsen nedsættes eller forhøjes.

Det er kun beløb fremkommet ved ansættelsesændringer, der forrentes symmetrisk.

Rentesatsen
Ved beregning af rentegodtgørelsen anvendes en variabel rentesats. Rentesatsen beregnes som en basisrente med tillæg af 0,4 procentpoint. Basisrenten fastsættes for kalenderåret og beregnes på grundlag af et simpelt gennemsnit opgjort med to decimaler af en dagligt udregnet effektiv obligationsrente for de seneste 20 børsdage forud for den 15. december i det forudgående år. Den effektive obligationsrente vedrører fastforrentede kroneobligationer i åbne serier, der er noteret på Københavns Fondsbørs, bortset fra konverterbare obligationer noteret over pari og indeksregulerede obligationer. Basisrenten udgør således den gennemsnitlige obligationsrente, oprundet til nærmeste halve procentpoint, divideret med 24 og afrundet til 1 decimal, jf. OKL § 7, stk. 2. For kalenderåret 2004 udgør renten 0,6% pr. påbegyndt måned, idet basisrenten er opgjort til 0,2 % pr. påbegyndt måned, jf. TSS-cirkulære 2003-39.

G.3.1 Forrentning ved forhøjelse af skatteansættelsen
I henhold til KSL § 62 A, stk. 1, skal restskat eller yderligere restskat (inkl. tillæg på 7 pct.), der fremkommer ved en ansættelsesændring, forrentes med en månedlig rente pr. påbegyndt måned fra 1. oktober i året efter indkomståret og indtil udskrivningsdatoen.

Forrentningen sker indtil udskrivningsdatoen, jf. KSL § 62A, stk. 1-2. KSL § 61, stk. 5 og 6, vedrører opkrævning af restskat i de tilfælde, hvor den skattepligtiges årsopgørelse udskrives senere end 1. oktober i året efter indkomståret. Den del af restskatten inkl. eventuelle skyldige morarenter efter KSL § 63, stk. 1, der ligger under indregningsgrænsen, opkræves - med procenttillæg til denne del af restskatten - på samme måde som B-skat, dvs. i op til 10 rater i det følgende år, dog altid mindst 3 rater. Den del af restskatten inkl. eventuelle skyldige morarenter efter KSL § 63, stk. 1, der overstiger indregningsgrænsen, opkræves - med procenttillæg til denne del af restskatten - i tre rater i de følgende tre måneder.

Den rente som beregnes i de tilfælde, hvor en ændret årsopgørelse medfører, at der fremkommer restskat eller yderligere restskat, opkræves tilsvarende efter KSL § 61, stk. 5 og 6. Renterne behandles ligesom procenttillæg efter KSL § 61, stk. 2, og lægges således ikke til restskatten ved opgørelsen af, hvor stor en del af restskatten, der ligger under indregningsgrænsen.

Eventuelle modtagne renter skal ikke tilbagebetales. Det er en konsekvens af KSL § 62 A, stk. 2, hvorefter tilbagebetalt overskydende skat inkl. procentgodtgørelse forrentes med en rente pr. påbegyndt måned fra 1. oktober i året efter indkomståret og indtil udskrivningsdatoen. Derved udlignes de renter, som den skattepligtige tidligere har modtaget, og den overskydende skat inkl. procentgodtgørelse, som skal tilbagebetales, forrentes reelt fra og med måneden efter den skattepligtige modtog beløbet, til og med måneden, hvor der udskrives en ændret årsopgørelse.

Det gælder tilsvarende i det tilfælde, hvor en ændret opgørelse medfører, at der skal betales restskat eller yderligere restskat.

Beløbet forfalder til betaling i tre rater og vil dermed ikke blive forrentet i tidsrummet fra udskrivningsdatoen og indtil forfaldstidspunktet. Beløbet tilbagebetales efter reglerne i KSL § 61.

Den rente, som en skattepligtig pålægges i forbindelse med en forhøjelse af skatteansættelsen, kan ikke fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. KSL § 23. Renter, der tilkommer den skattepligtige i forbindelse med en nedsættelse af skatteansættelsen og ved udbetaling af overskydende skat efter 1. oktober, skal ikke medregnes til den skattepligtige indkomst.
G.3.2 Forrentning ved nedsættelse af skatteansættelsen
I henhold til KSL § 62 A, stk. 3, 2. pkt., tilkommer der den skattepligtige en rente pr. påbegyndt måned af det beløb, hvormed en ændret årsopgørelse nedsætter en tidligere beregnet restskat, og renten beregnes pr. påbegyndt måned fra den 1. oktober i året efter indkomståret.

Forrentningen i dette tilfælde løber fra 1. oktober i året efter indkomståret og har sammenhæng med princippet om symmetrisk forrentning, idet den rente, der pålægges en skattepligtig ved en forhøjelse af skatteansættelsen, tilsvarende beregnes fra 1. oktober i året efter indkomståret. Når renten ved både forhøjelser og nedsættelser af skatteansættelsen beregnes fra samme tidspunkt, vil renterne udligne hinanden, hvis eksempelvis skatteansættelsen først forhøjes og derefter nedsættes igen.
G.3.3 Forrentning ved overskydende skat eller yderligere overskydende skat
Fremkommer der overskydende skat eller yderligere overskydende skat ved en ændret årsopgørelse, tilbagebetales beløbet med procentgodtgørelse efter KSL § 62, stk. 2. Hertil beregnes eventuelle renter efter KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., indtil udgangen af udbetalingsmåneden. Inden tilbagebetaling finder sted, modregnes eventuelle restancer af personlig skat og påløbne morarenter og eventuelle uforfaldne bidrag efter AMFL § 15, stk. 1, 1. og 2. pkt. Modregning gælder både ved nedsat restskat og yderligere overskydende skat.
G.3.4 Forrentning ved ændring i opgørelsen af AM-bidrag

Reglerne om forrentning i KSL § 62A, dog bortset fra procenttillæg og procentgodtgørelse, finder tilsvarende anvendelse ved ændringer i AM-bidrag, jf. AMFL § 15, stk. 1, jf. § 21 i bek. nr. 502 af 15. juni 2003. Reglerne om forrentning finder også anvendelse ved ændring i SP-bidrag, jf. § 17f i ATP-loven.

For bidragspligtige omfattet af AMFL § 7, stk. 1, foretages der i forbindelse med den skattemæssige årsopgørelse en beregning af AM-bidraget på grundlag af de oplysninger, der er indgået i skatteansættelsen m.v.

Rest AM-bidrag
Hvis det ved opgørelsen eller ved en efterfølgende ændret opgørelse over AM-bidraget konstateres, at der ikke er betalt bidrag, eller at bidrag er betalt med et for lavt beløb, skal den bidragspligtige indbetale det resterende beløb eventuelt med rente beregnet efter KSL § 62A, stk. 1, 3. pkt. Det samlede beløb indbetales til de statslige told- og skattemyndigheder, efter der er foretaget modregning efter reglerne i KSL § 62, stk. 3, 3. pkt., § 62 A, stk. 3, 3. pkt., og § 62 A, stk. 4, 2. pkt. For lidt betalt bidrag opkræves kun hos den bidragspligtige, hvis beløbet er 100 kr. eller derover, jf. § 14 i bek. nr. 502 af 15. juni 2003.

Det herefter resterende beløb forfalder til betaling den 1. efter den kalendermåned, hvor de statslige told- og skattemyndigheder har givet den bidragspligtige meddelelse om bidraget, med sidste rettidige betalingsdag den 20. i forfaldsmåneden, jf. AMFL § 13, stk. 3.

Beløb, der ikke er indbetalt rettidigt, pålægges en rente pr. påbegyndt måned fra forfaldsdagen at regne. Renten kan ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, jf. AMFL § 13, stk. 5.

Overskydende AM-bidrag
Hvis det ved opgørelsen eller ved en efterfølgende ændret opgørelse over AM-bidraget konstateres, at der er betalt bidrag med et for stort beløb, tilbagebetales det overskydende bidrag med tillæg af eventuelle renter beregnet efter KSL § 62, stk. 3, 2. pkt., til den bidragspligtige inden for de i KSL § 62, stk. 3, 1. pkt., og § 62 A, stk. 4, 1. pkt., angivne frister. Inden tilbagebetaling foretages eventuel modregning efter reglerne i AMFL § 15, stk. 1, 3. pkt. Den nævnte renter er skattefri for modtageren. Overskydende bidrag tilbagebetales kun til bidragspligtige efter AMFL § 7, stk. 1 og 2, hvis beløbet er 50 kr. eller derover. jf. bek. nr. 502 af 15. juni 2003.
G.4. Eksempel på renteberegning
Eksempel 78. Beregning af rentegodtgørelse. En person får foretaget følgende skatteansættelser vedrørende indkomstår 2004 (alle beløbene er i kr.):
01.04.2005: 1. årsopgørelse - restskat (som betales for sent)
05.06.2006: 2. årsopgørelse - overskydende skat og bortfald af restskat
03.10.2006: 3. årsopgørelse - restskat og bortfald af overskydende skat
1. årsopgørelse, 1. april 2005.  lovhenvisning
Indkomstskat130.000,00 
Opkrævet A-skat100.000,00 
Restskat30.000,00KSL § 61, stk. 1
Procenttillæg 7%2.100,00KSL § 61, stk. 2
I alt32.100,00 
Til indbetaling i 2005:  
Indregningsgrænse på 16.100 kr. med procenttillæg 7%17.227,00KSL § 61, stk. 3
Rest til opkrævning i 3 rater14.873,00KSL § 61, stk. 4

1. årsopgørelse, 1. april 2005.
De 3 rater à 4.957 kr. forfalder til betaling den 1. september, 1. oktober og 1. november 2005 med sidste rettidige indbetalingsdag den 20. i måneden. Alle tre rater indbetales imidlertid den 3. november 2005, og der påløber således morarenter på septemberraten i tre måneder (september, oktober og november), mens der på oktoberraten påløber morarenter i to måneder (oktober og november). Morarenten udgør således 148,71 kr. (0,6 pct. i 5 mdr. af 4.957 kr.). Morarenten beregnes og opkræves sammen med restskatten for indkomståret 2005, jf. KSL § 63, stk. 1, 2. pkt.

2. årsopgørelse, 5. juni 2006. Personen får ændret skatten til 80.000. Nedsættelsen på 50.000 (130.000-80.000) af skatten medfører, at restskatten bortfalder, og der fremkommer overskydende skat. Forrentningen forudsættes at ske med 0,6%. Den endelige rente for kalenderår 2006 fastslægges ultimo 2005, jf. G.3.
   lovhenvisning
Indkomstskat80.000,00  
Beløb der skal udbetales:   
Bortfalden restskat30.000,00  
Procenttillæg 7%2.100,00 KSL § 62A, stk.3, 1. pkt.
I alt32.100,00  
Rente (0,6% i 9 mdr.)1.733,40 KSL § 62A, stk. 3, 2. pkt.
Bortfalden restskat m.v.33.833,4033.833,40 
Overskydende skat20.000,00 KSL § 62A, stk. 4, 1. pkt.
Procentgodtgørelse, 2%400,00 KSL § 62A, stk. 4, 1. pkt.
I alt20.400,00  
Rente (0,6% i 9 mdr.)1.101,60 KSL § 62A, stk. 4, 1. pkt.
Overskydende skat m.v.21.501,6021.501,60 
Afrunding -0,00 
Til udbetaling (juni 2006) 55.335,00 

Som det fremgår, forrentes hele den bortfaldne restskat m.v. med 0,6 pct. pr. måned - også i de måneder, hvor restskatten med tillæg har været pålagt morarenter. Ganske vist er der påløbet morarente i september vedrørende septemberraten og rentegodtgørelsen beregnes kun tilbage til 1. oktober, men til gengæld beregnes der også rentegodtgørelse tilbage til 1. oktober vedrørende den rate, der først forfaldt i november. Derved udlignes den betalte morarente, og personen får reelt forrentet det for meget betalte skattebeløb med 0,6 pct. pr. måned, fra den 1. i måneden efter beløbet faktisk er betalt til og med måneden, hvor beløbet tilbagebetales. Den betalte morarente forrentes ikke.

3. årsopgørelse, 3. oktober 2006. Personen får forhøjet skatten med 40.000 kr. Forhøjelsen af skatten medfører, at der opstår en restskat, og at overskydende skat bortfalder.
   lovhenvisning
Indkomstskat120.000,00  
Beløb der skal indbetales:   
Bortfalden overskydende skat20.000,00 KSL § 62A, stk. 2, 1. pkt.
Procentgodtgørelse, 2%400,00 KSL § 62A, stk. 2, 1. pkt.
I alt20.400,00  
Rente (0,6% i 13 mdr)1.591,20 KSL § 62A, stk. 2, 2. pkt.
Bortfalden overskydende skat m.v.21.991,2021.991,20 
Restskat20.000,00 KSL § 62A, stk. 1, 1. pkt.
Procenttillæg, 7%1.400,00 KSL § 62A, stk. 1, 1. pkt.
I alt21.400,00  
Rente (0,6% i 13 mdr.)1.669,20 KSL § 62A, stk. 1, 3. pkt.
Restskat m.v.23.069,2023.069,20 
Til genopkrævning i alt 45.060,40 

Beløbet opkræves i tre rater à kr. 15.020 kr. i november 2006, januar 2007 og februar 2007, jf. KSL § 61, stk. 4.
G.5. Særlige regler for renteberegning ved ansættelsesændringer - selskabstømmersager m.v.
G.5.1 Selskabstømmersager m.v.
G.5.1.1 Nedsættelse af skatteansættelsen
Der er en særlig bestemmelse i KSL § 62 E, der udelukker anvendelsen af reglerne i KSL § 62 A, stk. 3 og 4, om beregning af renter ved en nedsættelse af skatteansættelsen, når ansættelsen nedsættes som følge af, at den skattepligtige bliver forpligtet til at betale erstatning for tabte skatter, der er pålignet en anden skattepligtig. Dette omfatter nedsættelse af skatteansættelsen for f.eks. erstatningspligtige sælgere i selskabstømmersagerne, men vil også gælde i andre tilfælde, hvor en skatteansættelse nedsættes som følge af, at den skattepligtige bliver forpligtet til at betale erstatning for tabte skatter, der er pålignet en anden skattepligtig.

I stedet for at anvende de almindelige renteberegningsregler skal det skattebeløb, der efter ændring af skatteansættelsen skal tilbagebetales til den skattepligtige, forrentes med samme rente og for samme periode, som erstatningsbeløbet er forrentet.
 
For at sidestille de tilfælde, hvor erstatningsbeløbet forrentes med en procesrente, og de tilfælde, hvor forrentningen er indeholdt i erstatningsbeløbet, skal der i sidstnævnte tilfælde beregnes rente af det tilbagebetalte skattebeløb med samme rentesats og for samme periode, der er anvendt ved opgørelsen af erstatningsbeløbet.
 
I det tidsrum, der forløber, fra erstatningsbeløbet er betalt, og indtil ansættelsesændringen gennemføres og udbetaling sker, beregnes rente af det nedsatte skattebeløb med rentesatsen i rentelovens § 5. Ny tekst startRenten er Nationalbankens officielt fastsatte udlånsrente pr. 1. januar og pr. 1. juli tillagt 7 %Ny tekst slut. Det gælder også det tilfælde, hvor der undtagelsesvist ikke er betalt rente af erstatningsbeløbet, og dette heller ikke indeholder rente efter selskabsskatteloven.
 
Ifølge bestemmelsen er det kun reglerne om beregning af rente i KSL § 62 A, stk. 3 og 4, der ikke finder anvendelse, når skatteansættelsen ændres. Det indebærer, at der i tilfælde af, at restskat nedsættes eller bortfalder, sker tilbagebetaling af den nedsatte restskat med tillæg efter KSL § 61, stk. 2. Hvis der fremkommer overskydende skat eller yderligere overskydende skat, tilbagebetales beløbet med godtgørelse efter KSL § 62, stk. 2. Det samlede skattebeløb, der forrentes efter KSL § 62 E, er således det nedsatte skattebeløb inkl. eventuelt tillæg eller godtgørelse.
 
Endvidere indebærer det, at andre bestemmelser i § 62 A, stk. 3 og 4, finder anvendelse på normal vis - herunder at der kan modregnes i eventuelle uforfaldne skatter m.v., inden udbetaling af beløbet finder sted.
 
Det kan være tilfældet, at den skattepligtige har betalt særlig indkomstskat af fortjenesten ved salget af selskabet. LOSI, der blev ophævet med virkning fra og med indkomståret 1996, jf. lov nr. 313 af 17. maj 1995, indeholder ikke særlige rentebestemmelser, men de for den almindelige indkomstskat gældende regler finder anvendelse, for så vidt de er forenelige med bestemmelserne i LOSI. Som følge heraf vil bestemmelsen også gælde ved udbetaling af rentebeløb i forbindelse med, at den erstatningspligtiges skat af særlig indkomst nedsættes.
 
KSL § 23, stk. 3, omfatter ikke renter i henhold til KSL § 62 E, hvorfor rentebeløb efter denne bestemmelse skal medregnes til den skattepligtige indkomst efter almindelige regler.
G.5.1.2 Efterfølgende forhøjelse af skatteansættelsen

KSL § 62 F regulerer det tilfælde, hvor den skattepligtige helt eller delvist får dækket erstatningsbeløbet eller på anden måde får nedbragt erstatningsbeløbet.

Er det tilfældet, skal der foretages en forhøjelse af den skattepligtiges skatteansættelser, og KSL § 62 F er en særlig hjemmel til at genopkræve tidligere udbetalte renter, hvis den skattepligtiges skatteansættelse efterfølgende forhøjes som følge af, at erstatningsforpligtelsen helt eller delvis nedbringes ved regres m.v. Bestemmelsen omfatter både rente ved ændring af skat af særlig indkomst og almindelig indkomst.

Ansættelsesændringerne følger de almindelige regler i KSL § 62 A. Det betyder bl.a., at den skattepligtige - hvis der fremkommer en restskat eller yderligere restskat ved forhøjelsen - skal betale restskatten med tillæg efter KSL § 61, stk. 2. Tilsvarende skal den skattepligtige tilbagebetale tidligere udbetalt overskydende skat, der nedsættes eller bortfalder ved forhøjelsen, med tillæg af godtgørelse efter KSL § 62, stk. 2.

Bestemmelsen medfører, at den skattepligtige skal tilbagebetale alle tidligere modtagne renter, i det omfang disse renter hidrører fra en skattenedsættelse som følge af, at den skattepligtige har betalt erstatning for statens tab på skatter.

Bestemmelsen indebærer endvidere, at den skattepligtige skal tilbagebetale de renter, der blev beregnet fra erstatningsbeløbets indbetaling til ansættelsesændringen og udbetalingen blev gennemført, jf. KSL § 62 E, 4. pkt., i det omfang erstatningen er nedbragt ved regres m.v.

Hvis de renter, der skal tilbagebetales, er modtaget i henhold til bestemmelsen i KSL § 62 E, kan disse renter fradrages i den skattepligtige indkomst i henhold til skattelovgivningens almindelige regler, jf. KSL § 62 F, stk. 2. Det modsvarer, at disse renter tidligere vil være medregnet til den skattepligtige indkomst.

For at undgå, at der i forbindelse med ansættelsesændringen både beregnes rente af det forhøjede skattebeløb og genopkræves tidligere modtagne renter, er det fastslået i stk. 3, at reglerne om forrentning, når skatteansættelsen forhøjes, ikke finder anvendelse i disse tilfælde.