International sambeskatning - genplacering ejendomsavance

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato27 Jun 2017
Dato for udgivelse25 Aug 2017 12:49
SKM-nummerSKM2017.514.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer17-0048189
Dokument typeBindende svar
EmneordInternational, sambeskatning
Resumé

Skatterådet bekræftede, at selskabet blev omfattet af international sambeskatning fra og med indkomståret 2005. Skatterådet kunne dog ikke bekræfte, at selskabet var udtrådt af international sambeskatning ved udløbet af indkomståret 2014.

Skatterådet bekræftede, at genplacering af ejendomsavancen i en udenlandsk ejendom i 2005 var uafhængig af den internationale sambeskatning, således at ejendomsavancen fortsat kunne udskydes, selvom den internationale sambeskatning ophørte, så længe den faste ejendom, hvori genplacering var sket, fortsat var i selskabets eje.

Skatterådet bekræftede, at selskabet ville kunne indskyde alle aktiver og passiver i et udenlandsk nystiftet, 100 % ejet, ikke-skattetransparent udenlandsk datterselskab til handelsværdi ifølge indhentet vurdering, uden at genbeskatningssaldoen vedrørende international sambeskatning blev udløst til beskatning.

Hjemmel

Selskabsskatteloven
Ejendomsavancebeskatningsloven
Ligningsloven

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 5
Selskabsskatteloven § 8
Selskabsskatteloven § 31 A
Selskabsskatteloven § 31 B
Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A
Ligningsloven § 33 D

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.2.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.3.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.3.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.H.2.1.11.6.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.F.9.2.2.6.2.


Spørgsmål

  1. Vil Spørger være anset som værende omfattet af international sambeskatning fra og med indkomståret 2005?
  2. Hvis ja til spørgsmål 1, vil Spørger da kunne anse sig som udtrådt af international sambeskatning ved udløbet af indkomståret 2014?
  3. Hvis ja til spørgsmål 2, vil Spørger da kunne udtræde af sambeskatningen efter udløbet af den 10-årige bindingsperiode den 31. december 2014 på grundlag af indhentet vurdering fra Selskab A dateret 22. juni 2016 vedrørende selskabets aktiver?
  4. Er genplacering af ejendomsavancen i den Land X’ske ejendom i 2005 uafhængig af den internationale sambeskatning, således at ejendomsavancen fortsat kan udskydes, selvom den internationale sambeskatning ophører, så længe den faste ejendom, hvori genplacering er sket, fortsat er i selskabets eje?
  5. Hvis spørgsmål 1 besvares med ja, vil Spørger da kunne indskyde alle aktiver og passiver i et Land X’sk nystiftet, 100%-ejet, ikke-skattetransparent Land X’sk datterselskab til handelsværdi ifølge indhentet vurdering, uden at genbeskatningssaldoen vedrørende international sambeskatning udløses til beskatning?
  6. Hvis spørgsmål 4 besvares med nej, vil Spørger da i stedet kunne indskyde alle aktiver og passiver i et Land X’sk nystiftet, 100%-ejet, skattetransparent Land X’sk datterselskab til handelsværdi ifølge indhentet vurdering, med den virkning, at der indtræder skattemæssig succession, herunder succession i international sambeskatning?

Svar

  1. Ja
  2. Nej
  3. Bortfalder
  4. Ja
  5. Ja
  6. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Ægteparret A og B indvandrede i 1996 fra Land Y til Danmark, og anskaffede en landbrugsejendom.

Med virkning fra 1. januar 2005 indskød ægteparret den samlede landbrugsvirksomhed i Spørger ApS ved anvendelse af reglerne om skattefri virksomhedsomdannelse. Ægteparret ejede fra stiftelsen (og ejer fortsat) den samlede indskudskapital i selskabet med 50% hver. Aktiernes skattemæssige anskaffelsessum blev opgjort til X kr. for ægtefællerne tilsammen.

I juni 2005 udvandrede ægteparret til Land X. I forbindelse hermed afhændende selskabet landbrugsejendommen i Danmark, og anskaffede en landbrugsejendom med mælkeproduktion i Land X hvor ejerne bosatte sig i det tilhørende stuehus (og fortsat er bosat).

Siden salget af den danske landbrugsejendom har selskabet ikke haft aktivitet eller aktiver i Danmark, bortset fra en konto i en dansk bank, hvor der ved udgangen af 2016 er et indestående på ca. 36 tkr.

I forbindelse med salget af landbrugsejendommen i Danmark opstod der skattemæssige genvundne afskrivninger på fast ejendom på X kr. og skattemæssig fortjeneste ved salg af driftsmateriel og inventar på X kr., der stort set blev udlignet med skattemæssige underskud i den Land X’ske filial.

Selskabet anså sig således i 2005 som indtrådt i international sambeskatning med den Land X’ske filial, og har siden da løbende selvangivet skattemæssige over-/underskud fra filialen på den danske selvangivelse, samt oplyst en genbeskatningssaldo på X kr. Selskabet har ikke fravalgt international sambeskatning ved udløbet af bindingsperioden på 10 år i 2014 ved afkrydsning på 2015-selvangivelsen. På den anden side har selskabet ikke aktivt tilvalgt en ny sambeskatningsperiode.

Udover genvundne afskrivninger som foran nævnt blev der ved salget af den danske landbrugsejendom opgjort en ejendomsavance på X kr., der blev anvendt til genplacering i landbrugsejendommen i Land X.

Ejerne har opretholdt Spørger ApS siden etableringen i Land X, selvom der som nævnt ikke har været aktivitet i Danmark. Årsagen hertil er især, at man gerne vil være parat til (gennem selskabet) at investere i landbrug, eksempelvis i Land Y, hvorfra parret oprindeligt stammer.

Imidlertid har mælkeproduktion i Europa, og dermed også i Land X, udviklet sig særdeles negativt i de seneste år. Den regnskabsmæssig egenkapital i Spørger er således faldet fra X kr. ved udgangen af 2005 til X kr. ved udgangen af 2015, uden at der er trukket aktieudbytter af betydning ud af selskabet i perioden. Opgjort til handelsværdier er selskabets formue yderligere reduceret, og udgør X kr. Det skattemæssigt fremførte underskud udgør X kr. ved udgangen af indkomståret 2015, som næsten udelukkende vedrører den Land X’ske filial.

Denne udvikling har medført, at den Land X’ske filial løbende skal have refinansieret kreditter i det Land X’ske pengeinstitut.  Strukturen med et dansk selskabseje til de Land X’ske aktiver gør det vanskeligere for pengeinstituttet at håndtere sikkerheder og kreditvurdering.

Samlet set har disse forhold medført, at anpartshaverne ønsker at indskyde den Land X’ske filial i et 100%-ejet Land X’sk datterselskab. I disse tilfælde vil der opstå formelt/juridisk Land X’sk ejerskab til landbrugsejendommen, hvilket vil være en finansieringsmæssig fordel.

Indkapsling af den Land X’ske filial i en Land X’sk juridisk enhed udspringer således alene af hensyn til videreførsel af den Land X’ske landbrugsejendom på et finansielt bæredygtigt grundlag, og bunder ikke i skattemæssige forhold.

Selskabet har indhentet faglig vurdering af Selskab A fra Land X (en større Land X’sk/Land Ysk rådgivningsvirksomhed indenfor især landbrug) af værdien af aktiverne i den Land X’ske filial/landbrugsejendom, der sammen med øvrigt baggrundsmateriale, er vedhæftet anmodningen.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener, at der skal svares ja til de stillede spørgsmål.

Spørger henviser til selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10 og til ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A.

Spørger redegør ikke nærmere for sin opfattelse og begrundelse.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørger vil være anset som værende omfattet af international sambeskatning fra og med indkomståret 2005.

Begrundelse

Efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 A kan et ultimativt moderselskab vælge, at den nationale sambeskatning tillige skal gælde for alle koncernforbundne udenlandske selskaber og foreninger mv. (international sambeskatning).

Valg af international sambeskatning skal foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Hvis valget ikke angives eller selvangivelsen ikke indgives rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt.

Valg af international sambeskatning er bindende for moderselskabet i en periode på 10 år. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode.

Ifølge selskabsskattelovens § 31 B, stk. 1, fastsætter Skatterådet, hvorledes der skal gås frem ved indtræden og udtræden af sambeskatning. Det fremgår videre af selskabsskattelovens § 31 B, stk. 2, at administrationsselskabet skal i forbindelse med rettidig selvangivelse fremlægge oplysninger, der muliggør en kontrol af ejerforholdene i det ultimative moderselskab og i koncernens andre selskaber. Selvangivelsen af sambeskatningsindkomsten skal endvidere indeholde opgørelse af genbeskatningssaldi.

Skatterådet har med hjemlen i selskabsskattelovens § 31 B, stk. 1 udstedt bekendtgørelse om sambeskatning af selskaber m.v. (nr. 1286 af 13/12/2005 – dagældende for indkomståret 2005).

Efter bekendtgørelsens § 5, stk. 1 skulle der indgives meddelelse om et selskabs indtræden i sambeskatningen. Det var ikke angivet, hvorledes valget specifikt skulle foretages.

Det fremgår endvidere af bekendtgørelsens § 6, stk. 1, at der for hvert indkomstår skal afgives en redegørelse for koncernen, herunder en redegørelse for, hvilke selskaber m.v. der indgår i sambeskatningen henholdsvis ikke indgår i sambeskatningen. Disse bestemmelser finder også anvendelse ved international sambeskatning, jf. bekendtgørelsens § 8.

Såfremt oplysningerne m.v. som nævnt i bekendtgørelsens §§ 8-16 ikke fremlægges, kan dette anses for, at der ikke er fremlagt tilstrækkelige oplysninger, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 3. Skatterådet kan herefter, efter indstilling fra SKAT, beslutte at den internationale sambeskatning skal afbrydes.

I SKM2009.86.LSR havde et dansk selskab ved opgørelsen af sambeskatningsindkomsten medregnet resultatet fra et fast driftssted i Sverige i indkomsten for et datterselskab. SKAT havde anset selskabet for at have valgt international sambeskatning. Landsskatteretten fastslog, at det forhold, at resultatet fra det faste driftssted i Sverige var medregnet til indkomsten, ikke i sig selv kunne anses for tilstrækkeligt til at anse international sambeskatning for valgt. Under de foreliggende omstændigheder, hvor selskabet ikke på anden måde i regnskab eller selvangivelse havde tilkendegivet et valg af international sambeskatning, skulle international sambeskatning derfor ikke anses for valgt.

Valget af international sambeskatning er omfattet af skatteforvaltningslovens § 30, og der kan derfor foretages selvangivelsesomvalg, hvis betingelserne herfor er opfyldte

Spørgers repræsentant anfører, at selskabet siden 2005 har anset sig som indtrådt i international sambeskatning, og at selskabet siden da løbende har selvangivet over-/underskud fra den Land X’ske filial i selskabets danske selvangivelse.

Selskabet ses ikke, at have specifikt meddelt, at der er valgt international sambeskatning fra og med indkomståret 2005, jf. bekendtgørelsens § 5.

Ifølge SKATs oplysninger fremgår det dog, at

  • det i selskabets årsrapporter fra og med 2005 fremgår, at selskabets aktivitet udøves gennem et Land X’sk driftssted,
  • selskabet har indgivet selvangivelser fra og med indkomståret 2005, hvor over-/underskud fra den Land X’ske filial er medtaget,
  • alle selvangivelser er indgivet rettidigt, og
  • i indkomstårene 2005 og 2006 er der selvangivet en genbeskatningssaldo på ca. 2,1 mio. kr. i relation til international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 2. Fra og med 2007 er genbeskatningssaldoen selvangivet med 607.500 kr. 

Det fremgår videre, at selskabet i november 2009 fik en dispensation fra Skattecenter X vedrørende fristoverskridelse for anmeldelse omkring aflæggelse af regnskab i fremmed valuta for udenlandske sambeskattede datterselskaber (skattekontrollovens § 3 C, stk. 3, 4. pkt.).

Efter en samlet konkret vurdering er det SKATs opfattelse, at selskabet kan anses som værende omfattet af international sambeskatning fra og med indkomståret 2005, idet valget anses truffet i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelsen for 2005, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3 (dagældende).

Det bemærkes, at SKAT hermed ikke har taget stilling til selskabets indkomstopgørelser i øvrigt – herunder opgørelse af genbeskatningssaldoen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 2

Hvis ja til spørgsmål 1 ønskes det bekræftet, at Spørger vil kunne anse sig som udtrådt af international sambeskatning ved udløbet af indkomståret 2014.

Begrundelse

I henhold til selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3 er valg af international sambeskatning bindende for moderselskabet i en periode på 10 år. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode.

I henhold til SKATs begrundelse ved spørgsmål 1 anses selskabet, at have valgt international sambeskatning fra og med indkomståret 2005. Den 10-årige bindingsperiode udløb således ved udgangen af indkomståret 2014.

Ifølge selskabsskattelovens § 31 B, stk. 1, fastsætter Skatterådet, hvorledes der skal gås frem ved indtræden og udtræden af sambeskatning. Skatterådet har med denne hjemmel udstedt bekendtgørelse om sambeskatning af selskaber m.v. (nr. 325 af 24/03/2015). Bekendtgørelsen har virkning fra og med indkomståret 2014.

Ifølge bekendtgørelsens § 12 skal genvalg af international sambeskatning meddeles i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for indkomståret efter det sidste indkomstår i bindingsperioden.

Meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i bekendtgørelsen indgives digitalt ved brug af de digitale kanaler, som SKAT anviser, jf. bekendtgørelsens § 2, stk. 2. Der skal således ved indgivelsen af den digitale selskabsselvangivelse afgives oplysninger omkring sambeskatningen – herunder valg af international sambeskatning.

Det fremgår af bekendtgørelsens § 15, at såfremt oplysningerne m.v. som nævnt i bekendtgørelsens §§ 8-14 ikke fremlægges, kan dette anses for, at der ikke er fremlagt tilstrækkelige oplysninger, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 3. Skatterådet kan herefter, efter indstilling fra SKAT, beslutte at den internationale sambeskatning skal afbrydes.

Selskabet har ikke ved indgivelsen af den digitale selskabsselvangivelse for indkomståret 2015 angivet, at international sambeskatning genvælges for en ny 10-årig bindingsperiode. Selskabets repræsentant anfører også, at selskabet ikke har fravalgt international sambeskatning ved udløbet af bindingsperioden ved afkrydsning på 2015-selvangivelsen, men heller ikke aktivt tilvalgt en ny sambeskatningsperiode.

Som anført under SKATs begrundelse ved spørgsmål 1, fremgår det dog af selskabets årsrapporter fra og med 2005, at selskabet aktivitet udøves gennem et Land X’sk driftssted. Selskabet ses, at have indgivet selvangivelser fra og med indkomståret 2005, hvor resultatet fra driftsstedet medtages. Alle selvangivelser ses, at være indgivet rettidigt. Fra og med selvangivelsen 2005 er der selvangivet en genbeskatningssaldo i relation til international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 2.

Disse oplysninger er således også fremlagt ved selskabets selvangivelser for indkomstårene 2015 og 2016.

Under hensyn til, at international sambeskatning anses for valgt fra og med 2005, jf. spørgsmål 1, og selskabet er fortsat med at selvangive i overensstemmelse hermed, er det SKATs opfattelse, at selskabet derved har genvalgt international sambeskatning fra og med indkomståret 2015 og at selskabet stadig er omfattet af international sambeskatning.

Uanset, at der ikke aktivt afgives oplysninger om international sambeskatning ved den digitale selskabsselvangivelse for indkomståret 2015, jf. kravet i bekendtgørelsens § 12, er det efter en samlet konkret vurdering SKATs opfattelse, at der er afgivet tilstrækkelige oplysninger til, at den internationale sambeskatning anses for genvalgt, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3. 

Der henvises i øvrigt til SKATs begrundelse under spørgsmål 1.

Det bemærkes, at SKAT hermed ikke har taget stilling til selskabets indkomstopgørelser i øvrigt – herunder opgørelse af genbeskatningssaldoen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Nej”.

Spørgsmål 3

Hvis ja til spørgsmål 2 ønskes det bekræftet, at Spørger da vil kunne udtræde af sambeskatningen efter udløbet af den 10-årige bindingsperiode den 31. december 2014 på grundlag af indhentet vurdering fra Selskab A dateret 22. juni 2016 vedrørende selskabets aktiver.

Begrundelse

Da SKAT indstiller, at der svares ”nej” til spørgsmål 2, bortfalder dette spørgsmål.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med ”bortfalder”.

Spørgsmål 4

Det ønskes bekræftet, at genplacering af ejendomsavancen i den Land X’ske ejendom i 2005 er uafhængig af den internationale sambeskatning, således at ejendomsavancen fortsat kan udskydes, selvom den internationale sambeskatning ophører, så længe den faste ejendom, hvori genplacering er sket, fortsat er i selskabets eje.

Begrundelse

Selskabets repræsentant anfører, at der ved salget af den danske landbrugsejendom i 2005 blev opgjort en ejendomsavance på X kr., der blev anvendt til genanbringelse i landbrugsejendommen i Land X.

Efter ejendomsavancebeskatningslovens § 6 A er der ved genanskaffelse af erhvervsmæssigt anvendte ejendomme mulighed for at udskyde avancebeskatningen til en senere afståelse af den nyanskaffede ejendom. Bestemmelsen blev oprindeligt indsat ved lov nr. 427 af 25/6-1993.

Reglerne om at genanbringe fortjeneste ved afståelse af en fast ejendom ved at nedsætte anskaffelsessummen for en nyerhvervet ejendom med fortjenesten gælder under visse betingelser også, når den erhvervede ejendom ligger i udlandet.

Genanbringelser kun kan ske i fast ejendom på Færøerne, i Grønland og i lande, som er medlemmer af EU/EØS, og som udveksler oplysninger med de danske skattemyndigheder. Derved sikres at de danske skattemyndigheder har en reel mulighed for at gennemføre den opsatte beskatning ved et senere salg af den udenlandske ejendom, som fortjenesten er genanbragt i.

Dette betyder, at der vil kunne ske genanbringelse af en ejendomsavance i en nyanskaffet ejendom i Land X, når betingelserne for genanbringelse i ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A i øvrigt er opfyldte. SKAT lægger til grund at betingelserne for genanbringelse af ejendomsavancen i 2005 var opfyldte.

Genanbringelse i anskaffelsessummen for en udenlandsk ejendom, og en senere beskatning af den genanbragte fortjeneste kan ske uafhængig af, om man er omfattet af reglerne om international sambeskatning eller ej. Se SKM2008.222.SR og SKM2007.286.SR.

Hvis der ikke vælges international sambeskatning, vil den genanbragte ejendomsavance fortsat være skattepligtig til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2.

Det er først, når den erhvervede ejendom afstås, at fortjenesten på den først afståede ejendom bliver beskattet, medmindre den fulde skattepligt eller efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, ophører, jf. selskabsskattelovens § 5, stk. 7. Se SKM2009.755.SR.

SKAT kan således bekræfte, at uanset den internationale sambeskatning ophører, kan den genanbragte ejendomsavance fortsat udskydes, så længe den faste ejendom, hvori genanbringelse er sket, er i selskabets eje.

Det bemærkes, at SKAT hermed ikke har taget stilling til selskabets indkomstopgørelser i øvrigt – herunder opgørelse af den genanbragte ejendomsavance og om betingelserne for genanbringelsen er opfyldte.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 5

Hvis spørgsmål 1 besvares med ja ønskes det bekræftet, at Spørger vil kunne indskyde alle aktiver og passiver i et Land X’sk nystiftet, 100%-ejet, ikke-skattetransparent Land X’sk datterselskab til handelsværdi ifølge indhentet vurdering, uden at genbeskatningssaldoen vedrørende international sambeskatning udløses til beskatning.

Begrundelse

Efter reglerne i selskabsskattelovens § 31 A kan der ske genbeskatning af skatteværdien af underskud i udenlandske selskaber, faste driftssteder eller faste ejendomme, der er fradraget under international sambeskatning. 

De tidligere fratrukne underskud skal indtægtsføres i takt med, at der senere kommer udenlandske overskud. Genbeskatningsreglerne skal endvidere sikre, at genbeskatning ikke kan undgås ved ophør af international sambeskatning eller ved frasalg af udenlandske aktiviteter.

Ud over den almindelige form for løbende genbeskatning i forbindelse med udenlandske overskud, indtræder der overordnet beskrevet genbeskatning:

  • Ved udløbet af bindingsperioden for den internationale sambeskatning (uden genvalg af international sambeskatning),
  • ved salg af selskaber ud af koncernen, samt
  • ved afbrydelse af international sambeskatning inden udløbet af bindingsperioden.

Der sondres mellem ordinær genbeskatning og fuld genbeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10 (ordinær genbeskatning) og stk. 11 (fuld genbeskatning).

Den centrale forskel på ordinær og fuld genbeskatning er, at genbeskatningen ved fuld sambeskatning ikke er maksimeret til likvidationsfortjenesten.

Der kan endvidere ske genbeskatning efter ligningslovens § 33 D, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 12. Ligningslovens § 33 D finder anvendelse på overskud og underskud i faste driftssteder, hvis dobbeltbeskatningsoverenskomst med det pågældende land medfører, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden. Efter ligningslovens § 33 D, stk. 2 sker der genbeskatning af tidligere underskud når det faste driftssted opnår overskud, afhændes eller ophører. Denne bestemmelse finder dog ikke anvendelse i dette tilfælde, da Danmark giver almindelig creditlempelse på skat af indkomst, som Land X kan beskatte efter DBO'en, jf. dobbeltbeskatningsaftalen med Land X, artikel 23.

Reglerne i selskabsskattelovens § 31 A bygger på et globalpuljeprincip. Det betyder, at alle udenlandske selskaber i koncernen og alle faste driftssteder og faste ejendomme inddrages under den internationale sambeskatning.

Reglerne muliggør, at udenlandske selskaber, faste driftssteder m.v. kan omplaceres inden for koncernen uden skattemæssige konsekvenser i form af genbeskatning af underskud. Sådanne konsekvenser kan derimod indtræde, hvis koncernforbindelsen ophører.

I SKM2008.601.SR bekræftede Skatterådet således, at genbeskatning ikke blev udløst hvor en koncern fik nyt administrationsselskab. Genbeskatningen blev ikke udløst, idet genbeskatningsforpligtelsen overgik til det nye administrationsselskab.

I SKM2014.684.SR kunne Skatterådet derimod ikke bekræfte, at ophør af et selskab ved likvidation ikke ansås for en afbrydelse af bindingsperioden for international sambeskatning. Der skulle derfor ske fuld genbeskatning af den opgjorte genbeskatningssaldo i selskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11.

I forbindelse med lovforslaget til selskabsskattelovens § 31 A blev Skatteministeriet spurgt om omdannelse fra et fast driftssted til selskab inden for samme land ville udløse genbeskatning under international sambeskatning. Skatteministeriet svarede, at koncerninterne omstruktureringer i sig selv ikke udløser genbeskatning. Se Skatteministeriets svar til FSR (L 121 2004/05, bilag 18).

I dette tilfælde, hvor det er oplyst, at selskabet vil kunne indskyde alle aktiver og passiver i et Land X’sk nystiftet, 100%-ejet, ikke-skattetransparent datterselskab er det SKATs opfattelse, at der er tale om en koncernintern overdragelse, der ikke udløser genbeskatning efter selskabsskattelovens § 31 A, stk. 10 eller 11.

Det bemærkes, at SKAT hermed ikke har taget stilling til selskabets indkomstopgørelser i øvrigt – herunder opgørelse af genbeskatningssaldoen.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 5 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 6

Hvis spørgsmål 4 besvares med nej ønskes det bekræftet, at Spørger da i stedet vil kunne indskyde alle aktiver og passiver i et Land X’sk nystiftet, 100%-ejet, skattetransparent Land X’sk datterselskab til handelsværdi ifølge indhentet vurdering, med den virkning, at der indtræder skattemæssig succession, herunder succession i international sambeskatning.

Begrundelse

Da SKAT indstiller, at der svares ”ja” til spørgsmål 4, bortfalder dette spørgsmål.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 6 besvares med ”bortfalder”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1 og 2

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 31 A

Stk. 1. Det ultimative moderselskab kan vælge, at sambeskatningen for de koncernforbundne selskaber og foreninger m.v., som sambeskattes efter § 31, tillige skal gælde alle koncernforbundne udenlandske selskaber og foreninger m.v., i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes indskudte kapital (international sambeskatning). Tilvalget gælder tillige alle faste driftssteder og faste ejendomme, der er beliggende i udlandet, og som tilhører de sambeskattede danske og udenlandske selskaber og foreninger m.v. (…)

(…)

Stk. 3. Valg af international sambeskatning foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Hvis valget ikke angives eller selvangivelsen ikke indgives rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt. Valg af international sambeskatning er bindende for moderselskabet i en periode på 10 år, jf. dog 6. og 7. pkt. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode. (…)

(…)

Stk. 10. Hvis en sambeskatning med et udenlandsk selskab m.v. eller et fast driftssted af et dansk selskab m.v. ophører som følge af, at international sambeskatning ikke vælges ved bindingsperiodens udløb, forhøjes administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret (ordinær genbeskatning), jf. dog stk. 12. Administrationsselskabets indkomst kan maksimalt forhøjes med et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med den i § 17, stk. 1, nævnte procent i indkomståret for den ordinære genbeskatning. Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt. Genbeskatningssaldoen nedbringes ikke med skatteværdien af overskud, i det omfang overskuddet skyldes renteindtægter og kursgevinster på fordringer på selskaber i sambeskatningen. Skatteværdien i 3. pkt. beregnes med den i § 17, stk. 1, nævnte procent for det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet, henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningsindkomsten er beskattet. 1.-5. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. 6. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabet ophører og aktiverne og passiverne ved fusion eller spaltning indskydes i et selskab, som indgår i sambeskatningen.

(…)

Selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3 (historisk – lovbekendtg. 19/2-04 nr. 111)

Valg af international sambeskatning foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Hvis valget ikke angives eller selvangivelsen ikke indgives rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt. Valg af international sambeskatning er bindende for moderselskabet i en periode på 10 år, jf. dog 6. og 7. pkt. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode. (…)

Selskabsskattelovens § 31 B

Skatterådet fastsætter, hvorledes der skal gås frem ved indtræden og udtræden af sambeskatning. Skatterådet kan fastsætte særlige regler for omregning af årets resultat fra fremmed valuta til danske kroner ved påbegyndelse af international sambeskatning. Skatterådet kan tillade, at omlægning af indkomstår ved etablering af koncernforbindelsen sker på anden måde end foreskrevet i § 10, stk. 5, hvis administrative hensyn til selskaberne taler herfor og der ikke opnås særlige skattemæssige fordele herved. Skatterådet kan beslutte, at afgørelser om omlægning af indkomstår efter 3. pkt. træffes af told- og skatteforvaltningen. Skatterådet fastsætter, hvilke oplysninger af betydning for skatteansættelsen eller skatteberegningen selvangivelsen skal indeholde ud over de i stk. 2 nævnte, og hvilke oplysninger der skal fremlægges på anmodning. Skatterådet kan fastsætte regler for administrationsselskabets oplysnings- og dokumentationspligt efter skattekontrollovens § 3 B vedrørende kontrollerede transaktioner mellem sambeskattede selskaber.

Stk. 2. Administrationsselskabet skal i forbindelse med rettidig selvangivelse fremlægge oplysninger, der muliggør en kontrol af ejerforholdene i det ultimative moderselskab og i koncernens andre selskaber. Selvangivelsen af sambeskatningsindkomsten skal indeholde opgørelse af genbeskatningssaldi, jf. § 31 A, stk. 10, 3. pkt., og stk. 12. Selvangivne saldi udgør efter foretagelsen af en skatteansættelse en del af denne.

Stk. 3. Fremlægges der ikke tilstrækkelige oplysninger, kan international sambeskatning afbrydes af Skatterådet efter indstilling fra told- og skatteforvaltningen. Afbrydelse af international sambeskatning udløser fuld genbeskatning, jf. § 31 A, stk. 11, med virkning fra og med det indkomstår, hvor der ikke er fremlagt tilstrækkelige oplysninger.

Bekendtgørelse om sambeskatning af selskaber m.v. (nr. 325 af 24/03/2015)

§ 1. Bekendtgørelsen finder anvendelse på selskaber m.v., der indgår i en national eller international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A.

Stk. 2. Faste ejendomme og faste driftssteder sidestilles med selskaber m.v., således at bekendtgørelsen finder tilsvarende anvendelse på henholdsvis faste ejendomme og faste driftssteder, i det omfang bekendtgørelsen er anvendelig herpå.

§ 2. Medmindre andet fremgår af §§ 3-16, påhviler det administrationsselskabet at indgive meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i denne bekendtgørelse.

Stk. 2. Meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i denne bekendtgørelse indgives digitalt ved brug af de digitale kanaler, som SKAT anviser, jf. dog § 7, stk. 2, og § 10, stk. 4.

(…)

§ 6. For hvert indkomstår skal der afgives en redegørelse for koncernen, jf. selskabsskattelovens § 31 C, samt ændringer heri, herunder en redegørelse for hvilke selskaber m.v., der indgår i sambeskatningen henholdsvis ikke indgår i sambeskatningen, samt baggrunden herfor.

(…)

Stk. 3. I det omfang oplysningerne efter stk. 1 og 2 fremgår af en årsrapport modtaget i Erhvervsstyrelsen, kan selskabet m.v. undlade at indsende oplysningerne.

(…)

§ 8. §§ 3-7 finder tilsvarende anvendelse ved international sambeskatning med de ændringer, der følger af selskabsskattelovens § 31 A.

(…)

§ 12. Genvalg af international sambeskatning skal meddeles i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for indkomståret efter det sidste indkomstår i bindingsperioden.

(…)

§ 15. Såfremt oplysningerne m.v. som nævnt i §§ 8-14 ikke fremlægges, kan dette anses for, at der ikke er fremlagt tilstrækkelige oplysninger, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 3.

(…)

Bekendtgørelse om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. (nr. 770 af 25/06/2014)

(…)

§ 4. Selskaber og foreninger m.v. skal selvangive digitalt ved brug af de digitale kanaler, som SKAT anviser.

(…)

Bekendtgørelse om sambeskatning af selskaber m.v. (nr. 1286 af 13/12/2005 – Historisk)

§ 1.Denne bekendtgørelse finder anvendelse på selskaber m.v., der indgår i en national eller international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens §§ 31 og 31 A.

Stk. 2. I § 1, stk. 1, og §§ 2-18 sidestilles henholdsvis faste ejendomme og faste driftssteder med selskaber m.v., således at bestemmelserne finder tilsvarende anvendelse på henholdsvis faste driftssteder og faste ejendomme, i det omfang bestemmelserne er anvendelige herpå.

§ 2.Medmindre andet fremgår af bestemmelserne i §§ 3-18 påhviler det administrationsselskabet at indgive meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i denne bekendtgørelse.

Stk. 2. Medmindre andet fremgår af bestemmelserne i §§ 3-18 skal meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i denne bekendtgørelse indgives til told- og skatteforvaltningen.

Stk. 3. Medmindre andet fremgår af bestemmelserne i §§ 3-18 skal meddelelser, oplysninger m.v. efter bestemmelserne i denne bekendtgørelse indgives senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse, jf. dog stk. 4 og 5.

Stk. 4. Meddelelse m.v. efter § 4 skal indgives hurtigst muligt efter udpegningen af det nye administrationsselskab.

Stk. 5. Meddelelser m.v. efter § 5, stk. 1, 1. pkt., og stk. 2, 1. pkt., skal indgives hurtigst muligt efter selskabets m.v. indtræden henholdsvis udtræden.

§ 3.Der skal indgives meddelelse om, hvilket selskab m.v. der er administrationsselskab, jf. selskabsskattelovens § 31, stk. 4.

Stk. 2. Meddelelsen efter stk. 1 skal indgives senest i forbindelse med indgivelse af rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor sambeskatning efter selskabsskattelovens § 31 som affattet ved lov nr. 426 af 6. juni 2005 påbegyndes.

(…)

§ 6.For hvert indkomstår skal der afgives en redegørelse for koncernen, jf. selskabsskattelovens § 31 C, samt ændringer heri, herunder en redegørelse for hvilke selskaber m.v., der indgår i sambeskatningen henholdsvis ikke indgår i sambeskatningen, samt baggrunden herfor.

Stk. 2. Hvis der ikke er overensstemmelse mellem de selskaber m.v., der indgår i koncernregnskabet, og de selskaber m.v., der indgår i sambeskatningen, skal baggrunden herfor tillige oplyses.

(…)

§ 8.§§ 3-7 finder tilsvarende anvendelse ved international sambeskatning med de ændringer, der følger af selskabsskattelovens § 31 A.

(…)

§ 16.Det interne regnskab for det udenlandske selskab m.v., der indgår i det øverste danske moderselskabs koncernregnskab (koncernkonsolidering) eller det ultimative moderselskabs koncernregnskab, hvor det øverste danske moderselskab er fritaget for at udarbejde koncernregnskab efter regnskabslovgivningen, skal indsendes, ligesom der skal indsendes en redegørelse for sammenhængen mellem det udenlandske selskabs m.v. årsregnskab og interne regnskab.

§ 17.Såfremt oplysningerne m.v. som nævnt i §§ 8-16 ikke fremlægges, kan dette anses for, at der ikke er fremlagt tilstrækkelige oplysninger, jf. selskabsskattelovens § 31 B, stk. 3.

Praksis

SKM2009.86.LSR

Et selskab havde ved opgørelsen af den danske sambeskatningsindkomst medtaget overskud fra et fast driftssted fra et datterselskab i udlandet. Selskabet havde ikke på anden måde i regnskab eller i selvangivelse tilkendegivet et valg af international sambeskatning med datterselskabet. Selskabet fandtes ikke at have valgt international sambeskatning.

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.2.1 Valg af international sambeskatning

(…)

Betingelser for valg af international sambeskatning

Som udgangspunkt gælder reglerne om national sambeskatning efter SEL § 31 også ved international sambeskatning efter SEL § 31 A, medmindre særlige tilføjelser eller undtagelser er angivet i SEL § 31 A, stk. 2-14. Se SEL § 31 A, stk. 1, 3. pkt., og afsnit C.D.3.1.2 om betingelserne for national sambeskatning.

Faste ejendomme og tilknyttet virksomhed efter kulbrinteskatteloven sidestilles med faste driftssteder, når reglerne i SEL § 31 A, stk. 2-13 anvendes. Se SEL § 31 A, stk. 1, 5. pkt.

Det ultimative moderselskab vælger, om koncernen skal være omfattet af reglerne om international sambeskatning. Se SEL § 31 A, stk. 1, 1. pkt. Se om oplysningskravene ved valg af international sambeskatning afsnit C.D.3.3.1 og afsnit C.D.3.3.2.

Det ultimative moderselskab skal foretage dette valg, senest når selskabet rettidig indgiver selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Se SEL § 31 A, stk. 3, 1. pkt.

Hvis valget ikke angives, eller selvangivelsen ikke indsendes rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt. Se SEL § 31 A, stk. 3, 2. pkt.

(…)

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.3.1 Pligtige oplysninger efter sambeskatningsbekendtgørelsen

(…)

International sambeskatning

Sambeskatningsbekendtgørelsens bestemmelser for national sambeskatning gælder også for international sambeskatning, jf. bekendtgørelsens §8.

Ved valg af international sambeskatning er der en række yderligere bestemmelser i sambeskatningsbekendtgørelsen, som skal opfyldes. Se §§ 8-15 i sambeskatningsbekendtgørelsen.

(…)

Det er administrationsselskabets ansvar, at bogføringen mv. vedrørende de udenlandske selskaber mv. tilrettelægges på en hensigtsmæssig måde, så

  1. resultatopgørelse og balance kan danne grundlag for kontrol af administrationsselskabet
  2. regnskabsmateriale mv. opbevares efter reglerne her i landet. Dette regnskabsmateriale mv. kan fysisk opbevares i udlandet.

Jf. sambeskatningsbekendtgørelsens § 10.

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.D.3.3.2 Lovpligtige oplysninger

Når administrationsselskabet skal sende selvangivelsen til SKAT, er der yderligere to krav, som er en del af selvangivelsesgrundlaget. Se SEL § 31 B, stk. 2.

Administrationsselskabet skal sammen med selvangivelsen oplyse:

a)      Ejerforholdene i det ultimative moderselskab og i koncernens øvrige selskaber

b)      Opgørelse af genbeskatningssaldi.

Begge regler skærper kravene til selvangivelsesgrundlaget.

(…)

Spørgsmål 4

Lovgrundlag

Ejendomsavancebeskatningsloven § 6 A

Stk. 1. Såfremt den skattepligtige erhverver en ejendom, der er omfattet af lovens regler, med undtagelse af ejendomme, der er omfattet af § 8, kan den skattepligtige i stedet for at medregne fortjeneste ved afståelse af fast ejendom til den skattepligtige indkomst, vælge at nedsætte anskaffelsessummen for den erhvervede ejendom med fortjenesten. Reglerne i 1. pkt. gælder alene for fortjeneste, der vedrører den del af den afståede ejendom, som blev anvendt erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevede ægtefælles erhvervsvirksomhed, og det er kun den del af anskaffelsessummen, der vedrører den del af den erhvervede ejendom, som skal anvendes erhvervsmæssigt i ejerens eller den samlevende ægtefælles erhvervsvirksomhed, der kan nedsættes med fortjenesten. Stk. 3, 2. pkt., gælder tilsvarende. Udlejning af fast ejendom anses i denne forbindelse ikke for erhvervsvirksomhed. Den erhvervede ejendom anses ikke for udlejet, selv om den er udlejet på tidspunktet for erhvervelsen, hvis udlejningen er ophørt inden udløbet af fristerne i stk. 2, nr. 2. Endvidere anses den del af den afståede ejendom henholdsvis den erhvervede ejendom, som udgør boligdelen, ikke i denne forbindelse for anvendt erhvervsmæssigt. Nedsættelsen efter 1. pkt. skal ske med hele den del af fortjenesten opgjort uden fradrag efter § 6, stk. 2, der vedrører den erhvervsmæssigt anvendte del af den afståede ejendom, dog højst med et beløb svarende til den del af den kontante anskaffelsessum for den erhvervede ejendom, der vedrører den del, der skal anvendes erhvervsmæssigt. Overstiger den opgjorte fortjeneste den kontante anskaffelsessum, beskattes den overskydende fortjeneste efter lovens almindelige regler.

(…)

Stk. 4. Nedsættelse af anskaffelsessummen efter stk. 1 er betinget af, at den erhvervede faste ejendom ikke er beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland. Hvis ejeren på nedsættelsestidspunktet er skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 uden at være hjemmehørende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, kan der dog ske nedsættelse af anskaffelsessummen, når den erhvervede faste ejendom er beliggende i en stat, der er medlem af EU/EØS, på Færøerne eller i Grønland. Det er en betingelse for nedsættelse af anskaffelsessummen efter 2. pkt., at den fremmede stat, Færøerne eller Grønland udveksler oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager. Den fortjeneste, der stammer fra nedsættelse af anskaffelsessummen, er fortjeneste fra fast ejendom beliggende i den stat, hvor den afståede ejendom lå. En skatteyder, der ønsker at genanbringe en fortjeneste i en ejendom i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, kan inden ophør af den fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1 begære reglen i stk. 1 anvendt på en erhvervet udenlandsk ejendom. Begæringen skal være ledsaget af nødvendige oplysninger om de implicerede ejendomme, herunder et driftsbudget for den erhvervede ejendom.

(…)

Selskabsskattelovens § 5, stk. 7

Hvis et selskab eller en forening mv. ophører med at være skattepligtig efter § 1, eller hvis et selskab eller en forening mv. efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst bliver hjemmehørende i udlandet, Grønland eller Færøerne, anses aktiver og passiver, som ikke fortsat er omfattet af dansk beskatning, for afhændet på fraflytningstidspunktet. Salgssummen ansættes til handelsværdien på fraflytningstidspunktet.

Selskabsskattelovens § 8, stk. 2

Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke indtægter og udgifter, som vedrører et fast driftssted eller en fast ejendom beliggende i en fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, jf. dog § 31 A. Som indkomst fra fast driftssted og fast ejendom anses indkomst som nævnt i § 2, stk. 1, litra a og b. 1. pkt. omfatter ikke indkomst ved international skibs- og luftfartsvirksomhed eller tilfælde, hvor kildelandet frafalder beskatningsretten i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller anden international aftale med Danmark. Uanset 1. pkt. beskattes et selskab af positiv indkomst, der ville være omfattet af CFC-beskatningen i § 32, hvis det faste driftssted havde været et datterselskab. Såvel ved bedømmelsen af, om der skal medregnes CFC-indkomst, som ved opgørelsen af CFC-indkomsten anvendes indkomstopgørelsesprincipperne for faste driftssteder. § 32 finder tilsvarende anvendelse, bortset fra stk. 7, 1. pkt., og stk. 10. Ved afståelse af fast ejendom i fremmed stat, på Færøerne eller i Grønland, hvor anskaffelsessummen er nedsat efter ejendomsavancebeskatningslovens §§ 6 A og 6 C, skal den del af fortjenesten, der vedrører fast ejendom beliggende i Danmark, medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Praksis

SKM2009.755.SR

Skatterådet fandt, at et dansk indregistreret selskab ikke kunne videre genanbringe genanbragt ejendomsavance i en ny ejendom i udlandet, hvis selskabets ejer og daglige leder er flyttet til udlandet, og selskabet herved ikke anses for hjemmehørende i Danmark i henhold til bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.

SKM2008.222.SR

Skatterådet tager stilling til en række spørgsmål vedr. ejendomsavancebeskatning og sambeskatning i forbindelse med et selskabs genanbringelse af ejendomsavance ved køb af fast ejendom i udlandet.

SKM2007.286.SR

Avance ved salg af hollandsk ejendom kunne genplaceres ved køb af ny hollandsk ejendom. Landmandens danske selskab kunne sambeskattes med hans hollandske selskab. Det danske selskab bevarede sin skattepligt til Danmark.

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.H.2.1.11.6 Genanbringelse af fortjeneste i ejendomme i udlandet

(…)

Hvilke ejendomme og hvilken fortjeneste?

Reglerne for at genanbringe fortjenester i danske ejendomme gælder tilsvarende for genanbringelse af fortjenester i udenlandske ejendomme. Se EBL § 6 A og § 6 C og afsnit (C.H.2.1.11.2) om genanbringelse af fortjeneste ved erhvervelse af ny ejendom og afsnit (C.H.2.1.11.3) om genanbringelse af fortjeneste i erhvervsejendomme ved ombygning mv. på eksisterende ejendomme.

Den fortjeneste, der fremkommer ved nedsættelse af anskaffelsessummen på den udenlandske ejendom, stammer fra fortjeneste fra fast ejendom, der ligger i den stat, hvor den afståede ejendom lå. Se EBL § 6 A, stk. 4, 4. pkt.

Det er først, når den erhvervede ejendom afstås, at fortjenesten på den først afståede ejendom bliver beskattet, medmindre den fulde skattepligt efter KSL § 1 eller efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, ophører. I disse tilfælde beregnes en fraflytterskat på den udenlandske ejendom. Fraflytterskatten bliver opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens almindelige regler, som omfatter - men ikke er begrænset til - eventuelle genanbragte fortjenester. I forhold til fast ejendom beliggende i udlandet vil der derfor også kunne blive tale om fraflytterbeskatning af gevinster - ud over genvundne afskrivninger og genanbragte fortjenester - hvor der ved en faktisk afståelse ville være indtrådt skattepligt.

(…)

Spørgsmål 5

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 31 A

(…)

Stk. 3. Valg af international sambeskatning foretages senest i forbindelse med rettidig indgivelse af selvangivelse for det første indkomstår, hvor international sambeskatning vælges. Hvis valget ikke angives eller selvangivelsen ikke indgives rettidigt, anses international sambeskatning for fravalgt. Valg af international sambeskatning er bindende for moderselskabet i en periode på 10 år, jf. dog 6. og 7. pkt. Ved udløbet af denne periode kan international sambeskatning tilsvarende vælges for en ny 10-års periode. Bindingsperioden for det ultimative moderselskab forbliver den samme, selv om kredsen af koncernforbundne selskaber udvides eller mindskes. Det ultimative moderselskab kan vælge at afbryde bindingsperioden med fuld genbeskatning til følge, jf. stk. 11. Afbrydelsen skal meddeles senest i forbindelse med rettidig selvangivelse for det indkomstår, hvor den internationale sambeskatning ønskes afbrudt. Såfremt det ultimative moderselskab bliver datterselskab af et andet ultimativt moderselskab, anses bindingsperioden for det førstnævnte moderselskab (det opkøbte moderselskab) og dets datterselskaber for afbrudt med fuld genbeskatning til følge, jf. stk. 11, medmindre det opkøbte moderselskab og dets datterselskaber indtræder i en eventuel bindingsperiode for det nye ultimative moderselskab. Såfremt den samme aktionærkreds, jf. kursgevinstlovens § 4, stk. 2, fortsat direkte eller indirekte råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne i det opkøbte moderselskab, anvendes bindingsperioden for det moderselskab, som senest valgte international sambeskatning. Uanset 9. pkt. anvendes bindingsperioden for det opkøbte moderselskab uændret, såfremt det nye ultimative moderselskab er nystiftet. Ved spaltning af det ultimative moderselskab anses bindingsperioden for afbrudt, og der udløses fuld genbeskatning efter stk. 11. Ved fusion mellem selskaber, som er ultimative moderselskaber i hver sin koncern, anses international sambeskatning for valgt, hvis koncernen med den største konsoliderede egenkapital har valgt international sambeskatning. I så fald skal bindingsperioden for det ultimative moderselskab i denne koncern anvendes. I modsat fald afbrydes bindingsperioden, og der udløses fuld genbeskatning, jf. stk. 11, medmindre det modtagende selskab vælger international sambeskatning.

Stk. 4. Ved international sambeskatning er det ultimative moderselskab administrationsselskabet. Såfremt det ultimative moderselskab ikke er skattepligtigt efter §§ 1 eller 2 eller ikke deltager i sambeskatningen, skal der udpeges et administrationsselskab, som er omfattet af § 31, stk. 1. Udpegningen sker efter samme kriterier som i § 31, stk. 6. Det ultimative moderselskab hæfter solidarisk med selskaber omfattet af § 31, stk. 6, 10.-12. pkt., for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg og renter vedrørende indkomståret samt administrationsselskabets eventuelle genbeskatningsforpligtelse. § 31, stk. 6, 13. og 14. pkt., finder tilsvarende anvendelse. Hæftelsen omfatter ikke indkomstskat m.v. af indkomst, der ville indgå i sambeskatningsindkomsten efter § 31, hvis der ikke var valgt international sambeskatning. Den udskudte beskatning ved udnyttelse af underskud i udlandet skal indregnes separat som en udskudt skatteforpligtelse i administrationsselskabets årsregnskab.

Stk. 5. Hvis administrationsselskabet ophører med at være skattepligtigt til Danmark efter §§ 1 eller 2 eller administrationsselskabet ikke længere indgår i koncernen, udløses der fuld genbeskatning af administrationsselskabet, jf. stk. 11. 1. pkt. finder ikke anvendelse, når der udpeges et nyt administrationsselskab, jf. stk. 4.

(…)

Stk. 10. Hvis en sambeskatning med et udenlandsk selskab m.v. eller et fast driftssted af et dansk selskab m.v. ophører som følge af, at international sambeskatning ikke vælges ved bindingsperiodens udløb, forhøjes administrationsselskabets indkomst for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til den fortjeneste, som det udenlandske selskab eller det faste driftssted ville have opnået ved ophør af virksomheden og salg til handelsværdi af aktiver og passiver, der er i behold hos selskabet henholdsvis det faste driftssted ved ophøret (ordinær genbeskatning), jf. dog stk. 12. Administrationsselskabets indkomst kan maksimalt forhøjes med et beløb svarende til genbeskatningssaldoen divideret med den i § 17, stk. 1, nævnte procent i indkomståret for den ordinære genbeskatning. Genbeskatningssaldoen opgøres pr. land som et beløb svarende til skatteværdien af de underskud, som de udenlandske selskaber eller faste driftssteder i det pågældende land samlet har haft i sambeskatningsperioderne, som er fradraget i indkomst hos andre selskaber eller faste driftssteder, og som ikke modsvares af skatteværdien af senere års overskud fratrukket eventuel creditlempelse, samt skatteværdien af eventuel genbeskatning efter 6. pkt. Genbeskatningssaldoen nedbringes ikke med skatteværdien af overskud, i det omfang overskuddet skyldes renteindtægter og kursgevinster på fordringer på selskaber i sambeskatningen. Skatteværdien i 3. pkt. beregnes med den i § 17, stk. 1, nævnte procent for det indkomstår, hvor underskuddene er udnyttet, henholdsvis hvor overskuddene eller genbeskatningsindkomsten er beskattet. 1.-5. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis et udenlandsk selskab m.v. eller et dansk selskab m.v. med et fast driftssted i udlandet ikke længere indgår i koncernen. 6. pkt. finder ikke anvendelse, hvis selskabet ophører og aktiverne og passiverne ved fusion eller spaltning indskydes i et selskab, som indgår i sambeskatningen.

Stk. 11. Hvis den internationale sambeskatning afbrydes inden bindingsperiodens udløb, forhøjes indkomsten i administrationsselskabet for det indkomstår, hvor sambeskatningen ophører, med et beløb svarende til alle eksisterende genbeskatningssaldi divideret med den i § 17, stk. 1, nævnte procent plus genbeskatningssaldi efter ligningslovens § 33 D (fuld genbeskatning).

Stk. 12. Medfører en dobbeltbeskatningsoverenskomst, at Danmark skal lempe for overskud i et fast driftssted efter eksemptionmetoden, finder ligningslovens § 33 D anvendelse på overskud og underskud i sådanne faste driftssteder.

(…)

Ligningslovens § 33 D

Stk. 1. Overskud eller underskud i et fast driftssted i en fremmed stat behandles efter reglerne i stk. 2-4, hvis Danmarks dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat medfører, at Danmark skal lempe dobbeltbeskatning af overskud i det faste driftssted efter eksemptionsmetoden. Med fast driftssted i en fremmed stat sidestilles fast ejendom i en fremmed stat. Såfremt en person eller et selskab mv. har flere faste driftssteder i samme stat, anses de i denne henseende som et fast driftssted. Som underskud anses også benyttelse af indskud på etableringskonti og iværksætterkonti til forlods afskrivning på et aktiv. Ved eksemptionsmetoden forstås, at Danmark skal nedsætte den danske skat med den del deraf, som efter forholdet mellem overskuddet i det faste driftssted og den samlede beskattede indkomst falder på førstnævnte del af indkomsten uanset størrelsen af den skat, der er betalt til den fremmede stat.

Stk. 2. Har en person eller et selskab mv. ved opgørelsen af skattepligtig indkomst foretaget fradrag for underskud i et fast driftssted i en fremmed stat, skal der i efterfølgende indkomstår, hvor der er overskud heraf, eller hvor det faste driftssted eller en del heraf afhændes eller ophører, ske genbeskatning af et beløb svarende til det tidligere fradragne underskud. I efterfølgende indkomstår skal der ved opgørelsen af skattepligtig indkomst medregnes et beløb svarende til det fradragne underskud, indtil der er sket beskatning af et beløb svarende til det fradragne underskud. Der skal dog højst medregnes et beløb svarende til overskud eller fortjeneste i det faste driftssted, som medregnes ved indkomstopgørelsen eller skatteberegningen for samme indkomstår.

(…)

Forarbejder

L 121 – bilag 18 (Skatteministeriets svar på spørgsmål fra FSR)

(…)

SEL § 31 A, stk. 10

FSR: Det bedes bekræftet, at en omdannelse fra fast driftssted til selskab og fra selskab til fast driftssted inden for samme land ikke udløser genbeskatning under international sambeskatning.

Kommentar: Koncerninterne omstruktureringer udløser ikke i sig selv genbeskatning. Indeholder omstruktureringen skattepligtige overdragelser vil disse overdragelser selvfølgelig blive beskattet på almindelig vis.

Praksis

SKM2014.684.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at ophør af et selskab ved likvidation ikke ansås for en afbrydelse af bindingsperioden for international sambeskatning, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 3, og at der ikke skulle ske fuld genbeskatning af den opgjorte genbeskatningssaldo i selskabet, jf. selskabsskattelovens § 31 A, stk. 11.

SKM2008.601.SR

Skatterådet bekræftede, at genbeskatningsforpligtelse i forbindelse med international sambeskatning ikke blev udløst.

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.F.9.2.2.6.2 Land Y - Gennemgang af DBO'en

(…)

Artikel 23: Metoder til ophævelse af dobbeltbeskatning

Artiklen er ændret ved protokol af xx.xxxx 199x, artikel 13.

Artiklen afviger fra OECD's modeloverenskomst.

Danmark giver almindelig creditlempelse på skat af indkomst, som Land Y kan beskatte efter DBO'en. Se artikel 23, stk. 2, nr. 1 og 2.

Hvis indkomsten efter DBO'en kun kan beskattes i Land Y, lempes skatten efter metoden exemption med progression. Indkomsten medregnes i beskatningsgrundlaget, og skatten nedsættes med den del af skatten, som svarer til den indkomst, der stammer fra Land Y. Se artikel 23, stk. 2, nr. 5.

(…)