Tysk ph.d.-studerende - legat fra hjemland

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato27 Jun 2017
Dato for udgivelse14 Aug 2017 12:32
SKM-nummerSKM2017.496.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer17-0088211
Dokument typeBindende svar
EmneordSkattepligt, studierejselegat, dobbeltbeskatning, Tyskland
Resumé

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at spørgers ph.d.-legat, som var udbetalt fra Tyskland, ville være omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7K.

Skatterådet kunne bekræfte, at det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, at Danmark ikke kan beskatte legatet.

Hjemmel

Kildeskatteloven §§ 1 og 7
Ligningsloven § 7K
BKI nr. 158 af 06/12/1996 - Bekendtgørelse af overenskomst af 22. november 1995 mellem Kongeriget Danmark og Forbundsrepublikken Tyskland til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og for så vidt angår skatter i boer, af arv og gave samt vedrørende bistand i skattesager – Artikel 20

Reference(r)

Kildeskatteloven §§ 1 og 7
Ligningsloven § 7K
BKI nr. 158 af 06/12/1996 - Bekendtgørelse af overenskomst af 22. november 1995 mellem Kongeriget Danmark og Forbundsrepublikken Tyskland til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og for så vidt angår skatter i boer, af arv og gave samt vedrørende bistand i skattesager – Artikel 20

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.A.6.5.3.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-1, afsnit C.F.9.2.19.12.


Spørgsmål:

  1. Vil spørgers ph.d.-legat, som er udbetalt fra Tyskland, være omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7K?

  2. Hvis spørgsmål 1 besvares med ”Nej”, følger det så af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, at Danmark ikke kan beskatte legatet?

Svar:

  1. Nej

  2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har oplyst følgende:

Jeg er ph.d.-studerende på universitetet A i Tyskland. I den forbindelse får jeg et ph.d.-legat fra Tyskland, som skal dække mit forskningsarbejde med ph.d.-projektet.

Siden oktober 2014 og til i dag har jeg boet i Danmark grundet et forskningsophold i forbindelse med et ph.d.-projekt. Følgelig er jeg fuldt skattepligtig til Danmark. Jeg er på forskningsophold på Universitet C her i landet.

Siden 1. september 2014 har jeg modtaget B-legatet, som er et ph.d.-legat udbetalt af en delstat i Tyskland. Jeg får ikke løn, da jeg ikke er ansat af universitetet. B-legatet er kun administreret af universitet A i Tyskland.

Mit legat blev tildelt mig personligt for at skrive min ph.d.- afhandling efter en ansøgningsprocedure, som involverede bl.a. projektskitse, arbejdsplan, tidsplan, referencer fra min vejleder etc. Det er dermed bundet til mig personligt og kan kun bruges til ph.d.-projektet, det vil sige at jeg er forpligtet at indberette omgående, når jeg afslutter eller opgiver projektet og legatet bliver dermed stoppet med det samme.

Jeg må maksimalt optage et job i form af undervisning på universitet (4 timer) ved siden af ph.d.-afhandlingen, jeg underviste et fag på universitet A i Tyskland i vinter 2016 (2 timer). Jeg forpligter mig til at bruge den allermeste tid på at skrive ph.d.-afhandlingen.

Det udelukkes at modtage et andet ph.d.-legat eller lønindkomster udover den ovennævnte undervisning, så længe B-legatet bliver udbetalt. I det tilfælde, at jeg ikke forfølger legatets formål (mit ph.d.-projekt), bliver legatet tilbagekaldt. Min forskningsmæssige fremgang skal derfor regelmæssigt evalueres. Legatet blev tildelt i to år i første omgang, og jeg har fået det optionale 3. år efter en positiv projektevaluering. Legatet ender dermed i august 2017.

Ansøgningen krævede, at jeg blev indskrevet som ph.d.-studerende på universitetet i marts 2014. Legatet indeholder et grundbeløb på 1000 Euro (ca. 7.435 kr., til kost/logi og lign.) og 103 Euro „Sachkostenpauschale“ (ca. 765 kr. fast beløb til materiale, bøger og lign.) pr. måned og adskiller sig hermed fra en almindelig lønindkomst.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Jeg mener, at spørgsmål 1 skal besvares med „ja“.

Grundene er følgende:

1)

Ligningslovens § 7 K, især stk. 1 og 4

„§ 7 K. Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet. Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, medregnes ikke ved

indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet, jf. stk. 2.

[...]

Stk. 3. Legater til dækning af dokumenterede udgifter i forbindelse med studierejsen i udlandet, Færøerne eller Grønland er indkomstskattefri, når de udgifter, der dækkes, er betaling af undervisning, deltagerafgifter og lign., herunder betaling for kurser i studiestedets sprog.

Stk. 4. Legater er indkomstskattefri, såfremt de er betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier.

Stk. 5. Legater er indkomstskattefri, når de ydes til en stipendiat under midlertidigt ophold her i landet, såfremt stipendiaten, når denne påbegynder opholdet her i landet, både var statsborger og hjemmehørende i et udviklingsland. Skatterådet fastsætter, hvilke lande der efter denne bestemmelse skal anses for udviklingslande.

[...]

S tk. 7. Udgifter, som dækkes af et indkomstskattefrit legat som nævnt i stk. 1, 3, 4 og 5, kan ikke fradrages eller afskrives i den skattepligtige indkomst. Skattefriheden for ellers skattefri godtgørelser bortfalder, i det omfang udgifterne kan dækkes af den skattefri del af legater.“

Se også:

”C.A.6.5.3 Studierejselegater og legater til videnskabeligt arbejde” [https://

www.skat.dk/SKAT.aspx?oID=1947460]

”Desuden er legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, skattefrie. Se LL § 7 K, stk. 4.”

„Det er en betingelse for skattefrihed, at legatet er klausuleret. Dvs. at det er en

betingelse for at modtage legatet, at det bruges til et bestemt formål. Bruges legatet ikke til formålet, er det skattepligtigt. Bruges legatet kun delvis til formålet, er den resterende del skattepligtig.”

„Legater, der ydes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier, er skattefrie. Se LL § 7 K, stk. 4.“

„Legaterne er kun skattefrie, hvis følgende betingelser er opfyldt:

Legatet skal dække udgifter til videnskabelige arbejder.

Hvis der er tale om et legat til en studerendes studier, skal det være en ph.d.-studerendes studier eller en forskeruddannelse, der kan sidestilles med et ph.d.-studium.“

2)

Se supplerende eksempel her:

http://www.skat.dk/SKAT.aspx?oId=2082721&vId=0&lang=DA.

3)

Mit ph.d.-legat er skattefrit i Tyskland, da det er betalt af det offentlige og støtter en videnskabelig uddannelse/arbejde, og idet beløbet kun dækker kost/logi/småfornødenheder og uddannelsesrelevante omkostninger som bøger/studiegebyrer etc., og jeg er ikke forpligtet til at udføre andre (ansættelsesforholdslignende) opgaver til dem, der yder legatet. Legatbeløbet opfylder dermed de tyske krav for skattefrihed.

4)

Derudover eksisterer der en dobbeltbeskatningsaftale mellem Danmark og Tyskland.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørgers ph.d.-legat, som er udbetalt fra Tyskland, vil være omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7K.

Begrundelse

Der foreligger som udgangspunkt fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, for personer, der har bopæl her i landet.

I praksis vil skattepligten efter bopælskriteriet være afhængig af, om personen har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl.

Spørger har en lejlighed i Danmark, som hun har taget ophold i.

Spørger har således rådighed over en helårsbolig her i landet og har taget ophold i denne. Derfor er hun som udgangspunkt fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7.

Det følger af ligningslovens § 7K, stk. 1, at legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, ikke medregnes ved indkomstopgørelsen for modtageren.

SKAT finder ikke, at spørgers legat er omfattet af ligningslovens § 7 K, stk. 1, da der ikke er tale om et legat, som er betinget af, at det anvendes til studierejser i udlandet.

Efter ligningslovens § 7 K, stk. 4, er legater indkomstskattefri, såfremt de er betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier.

Det fremgår af Den juridiske vejledning, afsnit C.A.6.5.3, at hvis der er tale om et legat til dækning af en højere uddannelsesinstitutions udgifter til forskerstuderendes studier, kan der være tale om uddannelsesinstitutionens udgifter til fx vejledning af den studerende, materialeudgifter eller en andel af institutionens generelle administrationsomkostninger. Bruges legatet til at dække andre udgifter end til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, er legatet skattepligtigt.

I dette tilfælde, hvor legatet skal anvendes til dækning af spørgers private udgifter til kost og logi mv., finder SKAT ikke, at legatet er omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7 K, stk. 4.

SKAT finder heller ikke, at legatet er omfattet af ligningslovens § 7 K, stk. 2-3 eller stk. 5-7.

SKAT kan således ikke bekræfte, at spørgers ph.d.-legat, som er udbetalt fra Tyskland, vil være omfattet af skattefriheden i ligningslovens § 7K.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Nej”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at hvis spørgsmål 1 besvares med ”Nej”, så følger det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, at Danmark ikke kan beskatte legatet.

Begrundelse

Spørgers legat fra Tyskland er omfattet af den fulde skattepligt.

Af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Tyskland, artikel 20, følger, at beløb, som en studerende før besøget i en kontraherende stat (her Danmark) var hjemmehørende i den anden kontraherende stat (her Tyskland), og som opholder sig i den førstnævnte stat (Danmark) udelukkende i studie- eller uddannelsesøjemed, modtager til sit underhold, sit studium eller sin uddannelse, ikke skal beskattes i den førstnævnte stat (Danmark) under forudsætning af, at sådanne beløb hidrører fra kilder uden for denne stat.

Det er således afgørende, om spørger er her i landet ”udelukkende i studie- eller uddannelsesøjemed”.

Ifølge ”Klaus Vogel on Double Taxation Conventions”, Fourth edition, 2015, side 1516, er begrebet studerende i artikel 20 ikke defineret i OECD modellen eller i kommentarerne hertil. Der er ikke anført nogen betingelser med hensyn til, hvilken type uddannelsesinstitution, personen skal være tilknyttet eller hvilken slags uddannelse, der skal være tale om. Begrebet skal forstås bredt. Det omfatter enhver person, som er registreret som studerende på alle typer af uddannelsesinstitutioner i værtsstaten (folkeskole, gymnasium/hf, universiteter mv.). Ifølge Vogel omfatter begrebet derfor også personer, som har gennemført deres kompetencegivende uddannelse og ønsker at erhverve eller udvide viden indenfor et specialiseret område.

Af ”The OECD-Model-Convention and its update”, 2014, af Michael Lang m.fl. fremgår ligeledes, at en studerende er enhver person, som befinder sig i værtsstaten for at modtage en uddannelse.

I TfS 1996, 168 blev en ph.d.-forskerstuderende af Told- og Skattestyrelsen anset for omfattet af artikel 21 om studerende i den dansk/italienske dobbeltbeskatningsoverenskomst (svarende til artikel 20 om studerende i OECD-modellen). Opholdet var finansieret af EU-midler.

Spørger er her i landet for at gennemføre et tre-årigt ph.d.-forløb.

SKAT bemærker, at det følger af den ovennævnte administrative praksis, TfS 1996, 168, at en ph.d.-forskerstuderende anses for omfattet af artiklen om studerende i dobbeltbeskatningsoverenskomst, når opholdet finansieres af stipendier fra udlandet. SKAT bemærker endvidere, at begrebet studerende ifølge den ovennævnte juridiske teori skal forstås bredt, således at det også omfatter personer, som har gennemført deres kompetencegivende uddannelse og ønsker at erhverve eller udvide viden indenfor et specialiseret område.

SKAT finder på denne baggrund, at det legat, spørger vil modtage fra Tyskland, vil være omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 20.

SKAT kan derfor bekræfte, at der ikke skal betales skat i Danmark af det legat, spørger vil modtage fra Tyskland.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Ja”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder indstilling og begrundelse fra SKAT.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1.

Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1) personer, der har bopæl her i landet,

2) personer, der uden at have bopæl her i landet opholder sig her i et tidsrum af mindst 6 måneder, heri medregnet kortvarige ophold i udlandet på grund af ferie eller lignende

Kildeskattelovens § 7.

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende.

Ligningslovens § 7 K.

Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, Færøerne eller Grønland, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige udgifter til rejse mellem Danmark og studiestedet. Legater, som er betinget af, at de anvendes til studierejser i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, medregnes ikke ved indkomstopgørelsen for modtageren, i det omfang de medgår til dækning af sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet, jf. stk. 2.

Stk. 2. Ved befordring i egen bil eller motorcykel beregnes beløbet for sædvanlige udgifter til rejse på grundlag af satsen, som Skatterådet fastsætter efter § 9 C, stk. 1, i stedet for de faktiske udgifter. For sædvanlige omkostninger til logi, kost og småfornødenheder på studiestedet i udlandet kan satserne i § 9 A, stk. 2, anvendes i stedet for de faktiske udgifter. Standardsatserne i § 9 A, stk. 2, til dækning af omkostninger til kost og småfornødenheder kan kun benyttes i de første 12 måneder af opholdet på studiestedet.

Stk. 3. Legater til dækning af dokumenterede udgifter i forbindelse med studierejsen i udlandet, Færøerne eller Grønland er indkomstskattefri, når de udgifter, der dækkes, er betaling af undervisning, deltagerafgifter og lign., herunder betaling for kurser i studiestedets sprog.

Stk. 4. Legater er indkomstskattefri, såfremt de er betinget af, at de anvendes til dækning af omkostninger ved videnskabelige arbejder, herunder en højere uddannelsesinstitutions udgifter til ph.d.-studerendes studier.

Stk. 5. Legater er indkomstskattefri, når de ydes til en stipendiat under midlertidigt ophold her i landet, såfremt stipendiaten, når denne påbegynder opholdet her i landet, både var statsborger og hjemmehørende i et udviklingsland. Skatterådet fastsætter, hvilke lande der efter denne bestemmelse skal anses for udviklingslande.

Stk. 6. Stipendier i øvrigt efter lov om statens uddannelsesstøtte er ikke indkomstskattefri.

Stk. 7. Udgifter, som dækkes af et indkomstskattefrit legat som nævnt i stk. 1, 3, 4 og 5, kan ikke fradrages eller afskrives i den skattepligtige indkomst. Skattefriheden for ellers skattefri godtgørelser bortfalder, i det omfang udgifterne kan dækkes af den skattefri del af legater.

BKI nr. 158 af 06/12/1996

Bekendtgørelse af overenskomst af 22. november 1995 mellem Kongeriget Danmark og Forbundsrepublikken Tyskland til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og for så vidt angår skatter i boer, af arv og af gave samt vedrørende bistand i skattesager

Artikel 20

Studerende

Beløb, som en studerende, erhvervspraktikant eller lærling, som er eller umiddelbart før besøget i en kontraherende stat var hjemmehørende i den anden kontraherende stat, og som opholder sig i den førstnævnte stat udelukkende i studie- eller uddannelsesøjemed, modtager til sit underhold, sit studium eller sin uddannelse, skal ikke beskattes i den førstnævnte stat under forudsætning af, at sådanne beløb hidrører fra kilder uden for denne stat.

Praksis

TfS 1996, 168SKM

Told- og Skattestyrelsens afgørelse af 22. december 1995, j.nr. 99/95-4061-00301

Stipendium – EU – Dobbeltbeskatning – Italien - studerende

Told- og Skattestyrelsen udtalte, at udbetaling af EU-midler efter reglerne om statens uddannelsesstøtte til en italiener, der var tildelt et PhD-stipendium ved et universitet i Danmark, ikke medførte, at stipendiet hidrørte fra kilder i Danmark. Beskatningsretten tilkom derfor ikke Danmark.

DBO Italien, Art. 21.

Told- og Skattestyrelsen har på en forespørgsel om udbetaling af EU-midler, der sker efter reglerne i Lov om statens uddannelsesstøtte, udtalt, at der er tale om beløb, der hidrører fra kilder udenfor Danmark, og som derfor ikke skal beskattes i Danmark.

Der var tale om en italiener, som var blevet tildelt et PhD-stipendium ved et universitet i Danmark. Universitetet havde søgt og fået en godkendelse fra EU til finansiering af den pågældendes forskeruddannelse. Midlerne gik dels til et PhD-stipendium, som blev udbetalt efter reglerne i Lov om statens uddannelsesstøtte, og dels til dækning af driftsomkostninger i forbindelse med den pågældendes ophold.

Told- og Skattestyrelsen udtalte, at beløbene hidrører fra kilder udenfor Danmark, da midlerne kommer fra EU og er personrelaterede. At udbetalingen sker efter reglerne i Lov om statens uddannelsesstøtte, betyder i den konkrete situation ikke, at stipendiet kommer fra kilder i Danmark. Beskatningsretten til det pågældende stipendium vil derfor ikke tilkomme Danmark efter den dansk-italienske dobbeltbeskatningsoverenskomst, art. 21.

SKM2012.623.SR

Spørger "A" ydede under forskningsprogrammet "B" hvert år støtte i form af legater til forskningsaktiviteter, der havde til formål at styrke forsknings- og innovationssamarbejdet mellem Danmark og en række andre lande. Skatterådet bekræftede i den forbindelse, at legater udstedt til en dansk forsker, benyttet til at dække en udenlandsk forskers rejse- og opholdsomkostninger i op til 90 dage, var skattefri for den danske forsker, jf. ligningslovens § 7 K, stk. 4. Legatet ansås for at medgå til at dække omkostninger ved videnskabelige arbejder. Skatterådet begrundede sit svar i bl.a. ansøgers og deltagernes uddannelsesniveau, udvælgelsesprocessen af ansøgninger, at der var tale om dækning af den udenlandske forskers merudgifter omfattet af Tjenesterejsecirkulæret samt opfyldelse af formålet med B. I den forbindelse fandt Skatterådet, at der hverken i lovgivning, lovforarbejder eller praksis er forhold, der indikerer, at begrebet "videnskabelige arbejder" skal forstås snævert.