Dato for udgivelse
07 Nov 2001 15:59
SKM-nummer
SKM2001.505.LR
Myndighed
Ligningsrådet
Sagsnummer
99/01-496-00530
Dokument type
Meddelelse
Emneord
Andelsselskab i opløsning, overdækningsbeløb, skattefrihed
Resumé

Ligningsrådet har ændret sin tidligere tilkendegivelse af den 22. februar 2000, således at beløb udbetalt som såkaldte overdækningsbeløb anses som skattefri for private forbrugere. Tilkendegivelsen er ikke ændret for så vidt angår beskatningen af likvidationsudlodningen, idet denne fortsat skattemæssigt må betragtes som skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Ligningsvejledningen 2000 S.F.1


Baggrund

EFFO, der er stiftet i 1925, er et andelsselskab, der er skattepligtigt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr.6 . Der var i 1998 i alt ca 21.600 forbrugere (ca 3.100 erhvervsdrivende og ca. 18.500 private). Ud over elforsyning har EFFO siden 1983 drevet virksomhed med antenne og kabel-tv. Denne aktivitet er pr. 1/1-98, efter påbud fra Konkurrencestyrelsen (Elprisudvalget), udskilt i et 100% ejet datterselskab, EFFO Kabel-TV A/S.

Salg af aktiviteten i EFFO

Aktiviteten i Andelsselskabet EFFO og EFFO Kabel-TV A/S er pr. 1. juli 1998 solgt til NESA A/S. Overtagelsen indebar, at EFFO's elforsyningsvirksomhed blev videreført af NESA som et nyt distrikt, indpasset i NESA's distriktsgrænser. Endvidere overtog NESA EFFO´s andel på 1,46% af I/S Sjællandske Kraftværker.

Den samlede salgssum udgjorde kr. 135 mio., og er sammensat på følgende måde:

Elprismæssig værdi

kr. 86,0 mio.

EFFO Kabel-TV A/S

kr. 40,0 mio.

Andel i I/S Sjællandske Kraftværker

kr. 9,0 mio.

Samlet salgssum

kr. 135,0 mio.

NESA havde ved fremsættelsen af sit tilbud taget udgangspunkt i, at salgssummen sikrede en "harmonisering" af de to selskaber, dvs. at forbrugerne i de to selskaber blev stillet i en situation, hvor de har betalt en forholdsmæssig lige stor andel af de to selskabers afskrivninger og henlæggelser.

EFFO's distributionsanlæg m.v. er nedskrevet til kr. 1,1 mio. NESA's elprismæssigt nedskrevne restsaldi for de relevante aktiver, d.v.s. 10 kilovoltsanlæg, lavspændingsanlæg (0,4 kv), samt grunde og bygninger, er på grundlag af regnskabet for 1997 opgjort til kr. 420 mio.

Der er herefter af NESA foretaget en teknisk-økonomisk vurdering af EFFO's anlægsvolumen i forhold til NESA's. Efter en gennemgang og sammenligning af anlægsaktiverne er man nået frem til, at det bedste skøn må basere sig på 10 kilovolts- og lavspændingsnettenes udstrækning. Dette skulle være en anerkendt og hyppigt anvendt nøglefaktor for sammenlignelige eldistributionsselskabers anlægsvolumen.

En opgørelse af selskabernes ovennævnte typer ledningsanlæg viser, at EFFO's udgør i alt 1.004 km. og NESA's udgør 12.887 km.

Da EFFO's anlæg således størrelsesmæssigt udgør 8% af NESA's betyder dette, at EFFO's kunder over de løbende betalinger for elektriciteten har betalt for en langt større afskrivning af anlægsinvesteringerne end NESA's kunder har.

Med den usikkerhed et sådant nøgletal må rumme, har NESA herefter beregnet, at en "harmonisering" af de to selskaber vil betyde, at EFFO's kunder må anses forholdsmæssigt at have betalt ca. kr. 33 mio. (8% af kr. 418,9 mio.) mere i afskrivninger end NESA's kunder.

Også på det tekniske plan er der tilsvarende forskelle mellem de to selskaber.

EFFO har forholdsvis kabelbelagt en væsentlig større del af sine anlæg end NESA. Ud fra nøgletal for omkostninger ved kabellægning har NESA beregnet EFFO's merinvestering i ledningsanlæg til ca. kr. 46 mio.

Endvidere har EFFO i de senere år i forbindelse med øvrige anlægsarbejder nedlagt tomme rør til senere brug ved trækning af kabler til enten elforsyning eller antenneanlæg. Disse tomme rør repræsenterer en førinvestering på ca. kr. 10 mio., fordelt med ca. kr. 6 mio. til elforsyning og ca. kr. 4 mio. til kabel-tv.

I sit tilbud har NESA betinget sig, at de ca. kr. 84,9 mio. som EFFO's forbrugere således "har betalt for meget" tilbageføres til EFFO's forbrugere, enten som et engangsbeløb eller ved nedsættelse af elprisen over et eller flere år.

Summen af disse "harmoniseringsbeløb" giver, sammen med værdien af EFFO's nedskrevne værdi af anlægsinvesteringerne på de kr. 1,1 mio., i alt et beløb på ca. kr. 86 mio., hvilket er det beløb, som NESA har tilbudt for EFFO's elmæssige del.

Elprisudvalget har på sit møde den 8. juni 1998 truffet afgørelse om, at de forelagte vilkår for sammenlægning af EFFO og NESA ikke strider mod elforsyningslovens bestemmelser. Det fremgår af afgørelsen, at en forudsætning for denne var, at den opskrivning af EFFO's elprismæssige værdi (kr. 86 mio.) som sammenlægningen medførte enten tilbagebetaltes til forbrugerne som et éngangsbeløb eller ved en nedsættelse af elprisen overfor de hidtidige EFFO-kunder over en kortere årrække, f.eks. 2 til 3 år.

Værdien af EFFO's øvrige aktiviteter er anført til at andrage kr. 49 mio. og består som nævnt af EFFO's kabel-tv afdeling (nu EFFO Kabel-TV A/S), kr. 40 mio., samt EFFO's andel i I/S Sjællandske Kraftværker, kr. 9 mio.

Der er hidtil udbetalt minimum kr. 84 mio. inkl. moms til kunderne, som en tilbagebetaling af for megen opkrævet elpris.

Tilbagebetalingen er sket på baggrund af en individuel opgørelse for hver kunde med udgangspunkt i 45,2 øre pr. kwh. excl. moms på en kreditnota. Kreditnotaens beløb er herefter overført til en a conto nota, der yderligere er tillagt a conto udlodning af likvidationsprovenu, hvorefter det samlede beløb er udbetalt ved check.

Tilbagebetalingen af overdækningen er foretaget på grundlag af forbruget af kwh de sidste 2 regnskabsår før salget, til de aktuelle forbrugere på overtagelsestidspunktet.

Af den resterende del af EFFO's formue er der til dato udbetalt kr. 32,5 mio. som a conto likvidationsudlodning. Den resterende formue vil blive udbetalt som endelig udlodning, når EFFO lukkes endeligt.

Ligningsrådets tilkendegivelse af den 23. februar 1999

(TfS 1999, 322 LR)

Ved denne tilkendegivelse udtalte Ligningsrådet, at overdækningsbeløbene skulle beskattes som personlig indkomst jf. SL § 4, litra e jf. PSL § 3, stk. 1, mens a conto likvidationsudlodningerne skulle beskattes efter ABL eller efter LL § 16 A afhængig af, om beløbene er udbetalt i selskabets ophørsår eller inden. Begrundelsen for tilkendegivelsen om at overdækningsbeløbene var skattepligtige var den manglende identitet mellem de andelshavere, der gennem årene har betalt for meget, og dem der nu havde fået del i tilbagebetalingerne.

Landsskatterettens kendelse af den 21. april 1999

Landsskatteretten afsagde den 21. april 1999 kendelse i en sag, hvorefter lignende likvidationsudlodninger skulle beskattes som personlig indkomst, jf. SL § 4, jf. PSL § 3. Landsskatteretten lagde ved afgørelsen vægt på, at medlemmerne ikke havde ret til en andel af andelsselskabets formue ved udtræden, men alene ved selskabets ophør, og således ikke kunne anses for at have ejet en andel af foreningens formue.

Østre Landsret fandt ligesom Landsskatteretten, at likvidationsudlodningen var skattepligtig som personlig indkomst efter statsskattelovens § 4. Østre Landsret lagde vægt på, dels at medlemmerne ikke kunne eje omsættelige andele i foreningen, dels at udtrådte medlemmer ikke havde andel i foreningens formue. Se SKM 2001.11.ØLR.

Ligningsrådets ændrede tilkendegivelse af den 22. februar 2000

Ligningsrådet ændrede den 22. februar 2000 tilkendegivelsen fra 1999, således at denne blev bragt i overensstemmelse med Landsskatterettens kendelse af den 21. april for så vidt angår beskatningen af likvidationsudlodningerne. Endvidere vedtog Ligningsrådet skatteansættelser i form af agterskrivelser i de 6 udvalgte prøvesager i overensstemmelse med den ændrede tilkendegivelse. De 6 sager er påklaget til Landsskatteretten.

Ligningsrådets ændrede tilkendegivelse af den 23. oktober 2001

Ligningsrådet har den 23. oktober 2001 tilkendegivet, at overdækningsbeløbene opfattes som skattefri for de private forbrugere. Derimod fastholdt Ligningsrådet tilkendegivelsen af den 22. februar 2000 vedrørende den skattemæssige behandling af likvidationsudlodningerne, dvs. at disse fortsat opfattes som skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4.

Som nævnt ovenfor var Ligningsrådets begrundelse for at anse overdækningsbeløbene for skattepligtige i henhold til statsskattelovens § 4, at der ikke forelå identitet mellem modtagerne af beløbene og de forbrugere, der gennem tiden havde betalt "for meget" for deres elforbrug.

Ved den fornyede vurdering af den skattemæssige behandling af overdækningsbeløbene er to forhold indledningsvis taget i betragtning; for det første baggrunden for at det samlede overdækningsbeløb indgik i overdragelsessummen, for det andet at Elprisudvalget stillede krav om, at beløbene skulle tilbagebetales til forbrugerne.

Efter NESA's overtagelse af EFFO skulle EFFO's hidtidige forbrugere aftage el på samme vilkår, herunder samme pris, som NESA's kunder. EFFO havde i videre omfang end NESA foretaget afskrivninger, henlæggelser mv. på virksomhedens kabel-anlæg. EFFO's forbrugere havde altså over elprisen "amortiseret" en større del af elforsyningsvirksomhedens anlægsinvesteringer end NESA's forbrugere.

Alternativet til, at overdækningsbeløbet indgik i overdragelsesprisen og blev udbetalt til forbrugerne i EFFO var, at forbrugerne i EFFO ville komme til at betale for de samme afskrivninger mv. igen - altså en dobbeltbetaling. Samtidig ville de hidtidige forbrugere i NESA have fået en økonomisk fordel, derved at de havde overtaget kabel-anlæg mv., der var nedskrevet til en meget lav elprismæssig værdi og som derfor kun i begrænset omfang skulle "amortiseres" over elprisen. Dette var baggrunden for, at overdækningen indgik i den af parterne aftalte overdragelsessum.

Elprisudvalgets faste praksis under den dagældende elforsyningslov (lovbekendtgørelse nr. 632 af 1. juli 1996) var, at enhver fortjeneste der blev opnået i elforsyningsvirksomhederne, og som ikke kunne oppebæres af virksomhederne med hjemmel i elforsyningslovens § 9, skulle udbetales til forbrugerne. Elprisudvalgets praksis har til stadighed været, at "overdækninger" skulle tilbageføres til den til enhver tid værende forbrugerkreds, og der ses på intet tidspunkt at være stillet krav om, at tilbageførslen skulle ske til den forbrugerkreds, der reelt havde bidraget til overskuddet ved betaling af for høje elpriser.

Elprisudvalgets afgørelse i sagen ligger fuldt ud på linie med den oven for refererede praksis, idet EFFO oppebar en fortjeneste, som ikke havde hjemmel i elforsyningslovens § 9, og som derfor skulle føres tilbage til forbrugerne.

Formålet med udbetaling af overdækningen har ikke været at tilføre forbrugerne en økonomisk fordel, men derimod at kompensere dem for den dobbeltbetaling, der ellers ville være alternativet i forbindelse med overdragelsen jf. ovenfor.

Selv om formålet med udbetalingerne ikke var at tilføre forbrugerne en økonomisk fordel, kan man dog stille spørgsmålet, om der ikke for nogle forbrugere de facto har været tale om, at de har opnået en økonomisk fordel. Der er sket udbetaling til de aktuelle forbrugere pr. den 30. juni 1998, og udbetalingen er sket på baggrund af forbrugets størrelse på installationen i de to senest forudgående år.

For en forbruger, der har været kunde i EFFO i hele den periode, hvor de afskrivninger mv., som opskrivningen dækker over, er blevet indregnet i prisen, er det forholdsvis oplagt, at der er skattefrihed, da der ikke er realiseret en indtægt henset til dobbeltbetalings-synspunktet ovenfor. Man kan også anskue det således, at tilbagebetalingen er en rent formuerelateret disposition.

Samme betragtning gør sig gældende, hvor en forbruger, der modtager et overdækningsbeløb vil forblive forbruger i hele den periode, hvor elprisen vil være forhøjet som følge af at opskrivningsbeløbet indgik ved fastsættelsen af overdragelsessummen.

Der kan tænkes at være tilfælde, hvor de kunder, der nu modtager den udbetalte overdækning, hverken har været kunder tilstrækkeligt længe til at de kan siges at have bidraget til at skabe den fortjeneste, der blev realiseret af EFFO ved overdragelsen af anlægget, eller forventes at forblive kunder i hele den periode, hvori elprisen vil være påvirket af den stedfundne opskrivning. I et sådant tilfælde kan skattefriheden ikke direkte begrundes med, at de pågældende personer blot får udbetalt et beløb, der svarer til, hvad de har indbetalt/fremover vil skulle indbetale (uden fradragsret) over elprisen. Det er gjort til genstand for overvejelse, hvorvidt sådanne personer, der må siges ud fra en praktisk synsvinkel at have opnået en økonomisk fordel, også i skattemæssig henseende må siges at have opnået en økonomisk fordel, der er skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4.

Det følger i realiteten af den dagældende elforsyningslovs regler, at den til enhver tid værende forbrugerkreds indtræder eller succederer i et eventuelt krav på tilbagebetaling/efterbetaling, såfremt det efterfølgende konstateres, at der er realiseret en fortjeneste/et tab, fordi den i tidligere år anvendte elpris ikke har været fastsat i overensstemmelse med "hvile-i-sig-selv" -princippet.

Grundlæggende er udbetalingerne udelukkende sket i konsekvens af elforsyningslovens prisregler, der som beskrevet oven for hviler på et "successionsprincip", således at det er den til enhver tid værende kreds af forbrugere, der kan rejse et eventuelt krav på tilbageførsel af et overskud, som elforsyningsvirksomheden har oppebåret uden særskilt hjemmel i lovens pris-bestemmelser, men som omvendt også vil kunne blive mødt med krav om via elprisen at dække omkostninger, som virksomheden ikke har opnået dækning for over elprisen i det år, hvor omkostningerne blev afholdt.

Successionsbetragtningen gør sig i øvrigt særligt klart gældende i de ejendomsoverdragelsestilfælde, hvor den nye ejer af en fast ejendom som følge af § 4 i EFFO's vedtægter "automatisk" er succederet i den tidligere andelshavers rettigheder og forpligtelser overfor EFFO.

På baggrund af ovenstående fandt Ligningsrådet, at den omstændighed, at der ikke er fuldstændig identitet mellem de forbrugere, der har "betalt for meget", og de forbrugere, der får andel i det udbetalte beløb, næppe bør tillægges selvstændig betydning, idet det er en følge af den dagældende elforsyningslovs prisregler, at den til enhver tid værende forbrugerkreds "succederer" i et tilbagebetalingskrav af denne karakter.

I en række tilfælde må det udbetalte beløb anses for at være identisk med det beløb, som forbrugerne kan siges at have betalt "for meget" i elpris, eller fremover skal betale i "yderligere elpris". Selv om der kan tænkes tilfælde, hvor denne "identitet" næppe kan hævdes at foreligge, må der lægges vægt på, at den dagældende elforsyningslovs prisregler medførte, at den til enhver tid værende forbrugerkreds succederede i tilbagebetalingskrav, som skyldtes, at tidligere forbrugere havde betalt "for meget" i elpris.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter