Dato for udgivelse
24 Feb 2006 08:50
Dato for afsagt dom/kendelse
03 Feb 2006 12:49
SKM-nummer
SKM2006.84.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
15. afdeling, B-2307-01
Dokument type
Dom
Emneord
Hensættelser, igangværende, arbejder, nedjustering, aconto, avance, hjemvist
Resumé

Skattemyndighederne havde nægtet sagsøgeren fradrag for hensættelse på tab på i gangværende arbejder.

Uanset selskabet havde anvendt udtrykket "hensættelser" i regnskaberne, fandt Østre landsret efter det fremlagte materiale og de afgivne forklaringer, at der reelt var tale om nedjusteringer af den i årets løb teknisk beregnede aconto avance. Landsretten fandt således ikke, at selskabet havde foretaget hensættelser til tab på igangværende arbejder, således som skattemyndighederne havde lagt til grund. Sagen blev derfor hjemvist til skattemyndighederne.

Reference(r)

Statsskatteloven § 4
Statsskatteloven § 6

 

Henvisning

Ligningsvejledningen 2006-1 E.B.2.6.2.1


Parter

H1 A/S
(advokat Niels Schiersing)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Bodil Dalgaard Hammer)

Afsagt af landsdommerne

B. Tegldal, Steen Mejer Hansen og Mikael Kragh (kst.)

Påstande

Sagsøger, H1 A/S, har endeligt nedlagt følgende påstand:

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgers skattepligtige indkomst for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne .

Sagsøgte har påstået frifindelse.

Sagen drejer sig først og fremmest om, hvorvidt H1 A/S har været berettiget til i skatteregnskabet at regulere størrelsen af á conto avancen for igangværende arbejder.

Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt H1 A/S' skattepligtige indkomst for 1998 skal nedsættes med 1.041.600 kr. vedrørende udviklingsomkostninger.

Sagens omstændigheder

Den 30. april 2001 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende opgørelsen af H1 A/S' indkomst for indkomstårene 1997, 1998 og 1999. Det bemærkes, at afgørelsen vedrørende indkomståret 1999 ikke er omfattet af nærværende sag, jf. selskabets endelige replik.

"...

Klagen vedrører opgørelsen af indkomsten på følgende punkter

Indkomståret 1997

 

Ikke godkendt værdiansættelse af igangværende arbejder

675.000 kr.

 

Indkomståret 1998

 

Ikke godkendt hensættelse til tab på igangværende arbejder

3.801.484 kr.

 

Indkomståret 1999

 

Ikke godkendt hensættelse til tab på igangværende arbejder

200.000 kr.

De stedlige skattemyndigheder har ved ansættelsen af selskabets skattepligtige indkomst for så vidt angår igangværende arbejder foretaget følgende ændringer:

Indkomståret 1997

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst

675.000 kr.

 

Indkomståret 1998

 

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst

2.084.885 kr.

 

Indkomståret 1999

 

Nedsættelse af den skattepligtige indkomst

3.801.484 kr.

Selskabet har bagudforskudt indkomstår dækkende perioden 1. juli til 30. juni.

Selskabets repræsentant har haft lejlighed til at udtale sig ved en telefonisk forhandling med Landsskatterettens sagsbehandler.

Det fremgår af sagens oplysninger, at selskabet driver produktionsvirksomhed med konstruktion og fremstilling af større maskiner til industrien.

...

I tidligere indkomstår er igangværende arbejder værdiansat på baggrund af en teknisk salgsværdi efter produktionskriteriet. Dette princip ændres i regnskabsåret 1996/1997 til kostprisprincippet.

...

Hensættelsen i indkomståret 1999 er anført som "tab afsluttede ordre".

Indkomståret 1997

Det fremgår af regnskabet, at avance på varer under fremstilling indtægtsføres i takt med, at disse udføres (produktionskriteriet). På entrepriser, hvor der forventes tab, foretages reservationer til imødegåelse heraf, således at der på resterende arbejder kan realiseres en normalavance.

...

Bruttoresultatet er ikke medtaget i regnskabet af konkurrencemæssige årsager.

Det er bemærket i revisionspåtegningen på opgørelsen af den skattepligtige indkomst, at de skattemæssige specifikationer ikke har været underkastet revision.

...

Der er endelig hensat 675.000 kr. til tab på igangværende arbejder.

Indkomståret 1998

Det fremgår af regnskabet, at årsregnskabet er udarbejdet efter samme regnskabspraksis som foregående år. Vedrørende forsknings- og udviklingsomkostninger er det nævnt, at disse vedrørende nye produkter som hovedregel udgiftsføres i takt med, at omkostningerne afholdes.

I regnskabsåret foretog selskabet betydelige investeringer i et enkelt udviklingsprojekt, der ikke på statusdagen den 30. juni 1998 var afsluttet. De på daværende tidspunkt afholdte investeringer blev optaget til medgåede omkostninger til kostpris. Afskrivningerne var tiltænkt påbegyndt i regnskabsåret 1998/99, i hvilket udviklingsprojektet afsluttedes.

For så vidt angår igangværende arbejder for fremmed regning er disse i regnskabet værdiansat til kostpris inkl. en forsigtig vurderet avance.

...

Hensættelse i alt pr. den 30. juni 1998

3.801.484 kr.

Indkomståret 1999

...

Der er endelig hensat 200.000 kr. til tab.

Den 8. marts 2000 er der på vegne selskabet fremsendt ansøgning om tilladelse til ændring af princip. Anmodningen er imidlertid efter det af repræsentanten oplyste afslået under henvisning til, at der i følgende indkomstår er sket tilførsel af aktiver, samt at der ved imødekommelse ville kunne skabes en skattekredit.

Den stedlige skattemyndighed har i forbindelse med en revisionsmæssig gennemgang af virksomhedens regnskaber konstateret, at selskabet har ændret principperne for opgørelse af de igangværende arbejder, forinden der er opnået tilladelse hertil fra Ligningsrådet. På denne baggrund har skatteadministrationen ændret opgørelsen af igangværende arbejder, således at selskabets skattepligtige indkomst er forhøjet med en værdi svarende til forskellen imellem kostpris og salgspris baseret på de fremsendte regnskaber med hensyntagen til tidligere års reguleringer.

Indkomståret 1997

...

Den skattepligtige indkomst forhøjes med 675.000 kr.

Indkomståret 1998

...

Den skattepligtige indkomst forhøjes med 2.084.885 kr.

Indkomståret 1999

...

Den skattepligtige indkomst nedsættes med 3.801.484 kr.

Selskabets repræsentant har vedrørende værdiansættelsen af de igangværende arbejder oplyst, at udgifter, der løbende afholdes på den enkelte konto, bogføres på omkostningskonti og først efterfølgende fordeles på de enkelte projekter. Ved fordelingen tillægges en avance ud fra færdiggørelsesgraden på det enkelte projekt. Dette beløb udgør herefter salgsværdien. Der medregnes ikke indirekte produktionsomkostninger.

På tidspunktet for regnskabsafslutningen foretages en vurdering af det enkelte projekt og der foretages hensættelse til imødegåelse af tab på den beregnede salgsværdi, jf. det ovenfor anførte.

Samtidig er der i forbindelse med vurderingen af værdiansættelsen pr. den 4. november 1998 foretaget en yderligere hensættelse pr. den 30. juni 1998 på 1.650.000 kr. Af dette beløb er størstedelen, nemlig 1.041.600 kr., aktiveret som udviklingsomkostninger. Den resterende del, 608.400 kr., er fratrukket som tab på igangværende arbejder.

Vedrørende udviklingsomkostninger har selskabets repræsentant oplyst, at der ikke findes en egentlig specifikation af udviklingsudgifterne, da disse afholdes på den enkelte aftale.

Selskabet udvikler nye maskiner, og det kan derfor anføres, at hver enkelt aftale indeholder udviklingsomkostninger. Netop derfor oplever selskabet i indkomståret 1998 den store udgift til udvikling.

Repræsentanten fastholdt det rigtige i, at er den på statustidspunktet skønnede avance lavere end den forudsatte avance på tidspunktet for kontraktens indgåelse, bør værdien af de igangværende arbejder reduceres med en på dette grundlag skønnet hensættelse.

Det blev samtidig bemærket, at denne metode ikke er sædvanlig for branchen, idet der normalt blot foretages en beregning af produktionsværdien. I dette tilfælde er der tale om overførsel af kalkulationer fra selskabets interne bogholderi og regnskab til det eksterne regnskab.

Endelig anførte repræsentanten, at det ikke kan være hensigten, at selskabet skal indtægtsføre mere skattemæssigt end regnskabsmæssigt, hvilket i øvrigt bliver resultatet, hvis ansættelsen stadfæstes. Regnskabet skal samtidig give et retvisende billede af selskabets økonomi og bør derfor heller ikke belastes af en eventuel forhøjelse.

Der er derfor primært anmodet om, at der godkendes en nedskrivning af de igangværende arbejder svarende til den foretagne hensættelse, idet salgsværdien er opgjort for højt. Opgørelse udarbejdet af repræsentanten viser som følger:

Indkomstår                          

1997

1998

1999

Igangværende arbejder

     

Kostpris

6.503.160 kr.

12.271.453 kr.

12.504.924 kr.

Teknisk beregnet avance

3.513.122 kr.

4.584.278 kr.

4.237.986 kr.

Korrektion efter individuel vurdering

(675.000 kr.)

(3.801.484 kr.)

(200.000 kr.)

Igangværende arb. salgspris

9.341.282 kr.

13.054.247 kr.

16.542.910 kr.

De stedlige skattemyndigheder har ikke anerkendt repræsentantens anmodning om, at værdiansættelsen som ovenfor anført reguleres for anslåede, indirekte produktionsomkostninger, idet det fremgår af selskabet, at disse ikke medgår i opgørelsen af igangværende arbejder.

Repræsentanten har i den anledning henvist til kendelse afsagt af Landsskatteretten og refereret i Tidsskrift for Skatter og Afgifter 2000.1018.

Landsskatteretten skal udtale

Ved en virksomheds flerårige entrepriser skal den enkelte entreprises nettoresultat beskattes i overensstemmelse med principperne i statsskattelovens §§ 4-6. Dette sker gennem en aktivering af de investerede beløb og en tilsvarende passivering af modtagne acontobetalinger frem til entreprisens afslutning. Nettoresultatet skal således medregnes ved indkomstopgørelsen i det år, hvor virksomhedens arbejde ifølge entreprisekontrakten er endeligt udført, idet det først er på dette tidspunkt, at der kan foretages en opgørelse af nettoresultatet.

Landsskatteretten bemærker, at selskabet uden at have opnået tilladelse hertil, har ændret princip for så vidt angår opgørelsen af de igangværende arbejder.

Princippet for opgørelsen af de igangværende arbejder er således i indkomståret 1997 ændret fra tidligere at benytte faktureringsprincippet (kostpris inkl. avance), til nu at anvende produktionsprincippet (kostpris ekskl. avance).

Landsskatten finder ligesom de stedlige skattemyndigheder, at selskabet ikke uden tilladelse fra Ligningsrådet kan ændre det skattemæssige princip ved opgørelsen af de igangværende arbejder. Selskabet er således forpligtet til i de påklagede indkomstår at benytte faktureringsprincippet, det vil sige princippet om opgørelse af de igangværende arbejder til kostpris inkl. avance.

Landsskatteretten må samtidig være enig med den stedlige skattemyndighed i, at der alene kan foretages skattemæssige hensættelser til tab i det indkomstår, i hvilket tabet er konstateret og samtidig kan opgøres endeligt. Det er således principielt ikke muligt at hensætte til tab på igangværende arbejder.

Endelig kan Landsskatteretten konstatere, at der ikke i forbindelse med opgørelsen af igangværende arbejder har været medtaget indirekte produktionsomkostninger, hvorfor disse ikke ses at vedrøre opgørelsen i indkomstårene.

Uanset at den af selskabet anslåede avance på tidspunktet for indgåelse af kontrakterne omkring udvikling og produktion må anses for højere end tilsvarende på tidspunktet for opgørelsen af de igangværende arbejder, er det Landsskatterettens vurdering, at et sådan efterfølgende beregnet, anslået tab alene kan medtages i regnskabet og derved den skattemæssige opgørelse på tidspunktet for den faktiske konstatering af den lavere fortjeneste.

Landsskatteretten bemærker, at der som anført er tale om en regulering af den skattepligtige indkomst og ikke som anført af repræsentanten en regnskabsmæssig regulering.

De foreliggende opgørelser fra selskabet over igangværende arbejder, som disse er blevet præsenteret for den stedlige skatteforvaltning, er efter det oplyste ikke bestridt af hverken selskabet eller skattemyndighederne for så vidt angår værdiansættelse efter faktureringsprincippet.

Da samtidig repræsentanten i den til Landsskatteretten udarbejdede klage har fastholdt skatteansættelsen på baggrund af de regnskabsmæssige tal og da der ikke i øvrigt er fremsat bemærkninger til de af skattemyndigheden foretagne udregninger af de skattemæssige konsekvenser af de foretagne hensættelser, anses disse ikke for bestridt af repræsentanten.

På denne baggrund og under henvisning til det af skattemyndigheden anførte, stadfæster Landsskatteretten den påklagede ansættelse i overensstemmelse med den af skattemyndigheden oprindeligt fastsatte ansættelse af den skattepligtige indkomst.

Herefter bestemmes

Indkomståret 1997

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst, 675.000 kr.

Stadfæstes.

 

Indkomståret 1998

 

Forhøjelse af den skattepligtige indkomst, 2.084.885 kr.

Stadfæstes.

 

Indkomståret 1999

 

Nedsættelse af den skattepligtige indkomst, 3.801.484 kr.

Stadfæstes.

..."

Det bemærkes i relation til kendelsen, at der efter landsrettens opfattelse i 3. afsnit i Landsskatterettens præmis er byttet om på de to anførte principper. Ligeledes burde der i det følgende afsnit stå "produktionsprincippet".

Der er til brug for sagen foretaget syn og skøn ved statsaut. revisor TL. I syn- og skønserklæring dateret den 6. august 2004 er blandt andet anført:

"...

2 Baggrund

Syns- og skønstemaet i nærværende sag drejer sig om den skattemæssige værdiansættelse af sagsøgers igangværende arbejder i indkomstårene 1997, 1998 og 1999.

1

Af syns- og skønstemaet fremgår bl.a.

  • Sagsøger driver virksomhed med produktion af større pakke- og emballeringsmaskiner til industrien.
  • Sagsøger har et registreringssystem til brug for registrering af de løbende posteringer på de igangværende sager/projekter, baseret på bogføringssystemet Navision.
  • Både det løbende omkostningsforbrug samt fakturering på sagerne/projekterne registreres i bogføringssystemet på de enkelte sagsnumre.
  • Materialer (indkøbte og anvendt fra eget lager) registreres til kostprisen. Materialernes salgsværdi beregnes som kostprisen med et tillæg på 30% af kostprisen. Lønninger registreres til en kostpris, der er baseret på den faktiske timeløn, mens salgsværdien på lønningerne beregnes som kostprisen med et tillæg på mellem 108,6 % og 180 %.
  • Den endelige salgspris kan afvige fra den systemmæssige beregning af salgsprisen. Sagsøger har derfor for hvert indkomstår på baggrund af forventningerne til sagernes udfald foretaget et skøn over den faktisk forventede salgspris. Skønnet har medført, at den bogførte salgsværdi er blevet korrigeret.

Landsskatteretten har afsagt kendelse herom den 30. april 2001, hvoraf fremgår, at den af sagsøger foretagne skattemæssige værdiansættelse af de igangværende arbejder for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 ikke er anerkendt.

3 Lovgivning

Her skal kort redegøres for relevant lovgivning i relation til syns- og skønstemaet.

3.1 Regnskabsmæssig behandling af igangværende arbejder

Det følger af § 4, stk. 2, i bekendtgørelse af lov om visse selskabers aflæggelse af årsregnskab m.v. (årsregnskabsloven) af 24. juni 1994 med senere ændringer, at:

"Årsregnskabet skal give et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver, økonomiske stilling samt resultatet."

Årsregnskabslovens hovedprincip for værdiansættelse af igangværende arbejder er faktureringsprincippet, jf. årsregnskabslovens §§ 31 og 22. I regnskabsvejledning nr. 6 af marts 1991 om entreprisekontrakter fremgår det af punkt 37, at entreprisekontrakter regnskabsmæssigt anbefales behandlet efter produktionskriteriet.

Regnskabsmæssig behandling af entreprisekontrakter efter produktionskriteriet skal derfor ske i overensstemmelse med § 4, stk. 4, i årsregnskabsloven, hvoraf følger:

"Hvis anvendelsen af bestemmelserne i eller i henhold til § 5, § 8 og kapitel 3-8 i særlige tilfælde vil stride mod kravet i stk. 2, skal der fraviges, således at dette krav opfyldes. En sådan fravigelse skal anføres i noterne og behørigt begrundes ...."

Af punkt 17 i regnskabsvejledning nr. 6 om entreprisekontrakter fremgår:

"Når produktionskriteriet anvendes, skal entrepriseforløbet være planlagt på forhånd, og virksomhedens registreringssystem skal sikre, at den udførte andel af arbejdet samt skønnet over arbejdets færdiggørelse løbende kan fastsættes med rimelig sikkerhed.

De registreringer, der lægges til grund for vurdering af forløbet af arbejdet, skal baseres på indholdet af den enkelte kontrakt, ligesom der må tages hensyn til virksomhedens viden og erfaring fra lignende arbejder."

Værdiansættelsen af igangværende arbejder skal ifølge punkt 38 i regnskabsvejledning nr. 6 om entreprisekontrakter ske således:

"Ved anvendelse af produktionskriteriet indtægtsføres værdien af den udførte andel af kontrakten i resultatopgørelsen med udgangspunkt i den enkelte kontrakts færdiggørelsesgrad ved udgangen af hvert regnskabsår."

Med hensyn til reservation mod tab på igangværende arbejder fremgår af regnskabsvejledningens punkt 27:

"Ved anvendelse af såvel produktions- som faktureringskriteriet skal der foretages reservation mod tab på indgåede, ikke afsluttede entreprisekontrakter.

Reservation foretages kontrakt for kontrakt på det tidspunkt, hvor det er sandsynligt, at virksomheden vil lide tab på kontrakten.

Reservationen skal omfatte det samlede forventede tab, dvs. at der skal tages hensyn til samtlige omkostninger, der forventes at medgå til færdiggørelse af entreprisen."

Kun børsnoterede virksomheder var i den for sagen relevante periode forpligtet til af følge regnskabsvejledningerne. Da sagsøgers virksomhed ikke var/er børsnoteret, var der således valgfrihed med hensyn til valg af regnskabspraksis for igangværende arbejder. Enten kunne årsregnskabslovens hovedprincip følges ved anvendelse af faktureringsprincippet, eller også kunne hovedprincippet fraviges ved anvendelse af produktionsprincippet (som anbefalet i regnskabsvejledning nr. 6) .

God praksis tilsagde imidlertid, at virksomheder så vidt muligt anvendte regnskabsvejledningerne og dermed indtægtsførte igangværende arbejder efter produktionsprincippet.

3.2 Skattemæssig behandling af igangværende arbejder

Den skattemæssige behandling af igangværende arbejder for fremmed regning bygger på retserhvervelsesprincippet, jf. statsskattelovens §§ 4-6 og fortolkning heraf. Dette princip medfører som udgangspunkt, at en fortjeneste eller et tab på en opgave først kan indtægts- eller udgiftsføres, når arbejdet er endeligt udført. Retserhvervelsesprincippet medfører således, at udgifter afholdt under arbejdets gang ikke kan udgiftsføres, men skal aktiveres som værdi af igangværende arbejder, og at acontohonorarer ikke skal indtægtsføres, men skal passiveres/modregnes i aktivet.

Skatteyderen kan imidlertid vælge at medregne en andel af fortjenesten ved opgørelsen af de igangværende arbejder, jf. LV 1996 E.B.2.6.1. I praksis anerkendes flere forskellige opgørelsesmetoder. Det er dog en forudsætning, at den anvendte metode ikke medfører vilkårlighed. Det vil således efter omstændighederne skattemæssigt være muligt at anvende produktionsprincippet, jf. afsnit 3.1 ovenfor. Skattemæssigt anerkendes der ikke fradrag for reservationer mod tab, som dækker endnu ikke afholdte omkostninger på igangværende arbejder, jf. regnskabsvejledning nr. 6 punkt 27.

Den skattepligtige kan desuden vælge at medregne en andel af de indirekte produktionsomkostninger (IPO) ved opgørelse af den skattemæssige værdi af de igangværende arbejder (procenttillægget for så vidt angår IPO kan efter omstændighederne varierer), jf. LV 1996 E.B.2.6.1. Af sagens materiale fremgår, at sagsøger har valgt ikke at tillægge IPO.

Det en gang valgte skattemæssige princip skal følges kontinuert år for år for samtlige igangværende arbejder. Det er muligt efter ansøgning at ændre princip.

4 Udført arbejde

Det udførte arbejde i forbindelse med afgivelse af nærværende syns- og skønserklæring er foretaget i overensstemmelse med almindeligt anerkendte principper for arbejde af denne karakter.

Min besvarelse er baseret på det modtagne materiale, jf. appendiks 1. Jeg har i overensstemmelse med almindelige principper for arbejde af denne karakter ikke foretaget nogen efterprøvning af rigtigheden af det modtagne materiale.

Der er nedenfor redegjort nærmere for det foreliggende materiale samt for den af undertegnede syns- og skønsmand foretagne gennemgang.

5 Besvarelse af syns- og skønstema

Det modtagne syns- og skønstema kan besvares således:

1 Spørgsmål

Syns- og skønsmanden bedes kort redegøre for de almindelige overvejelser, herunder hvilke forhold virksomheden skal være særligt opmærksom på det være sig regnskabsmæssige eller andre i forbindelse med opgørelsen af igangværende arbejder, hvis der er tale om komplicerede industrielle anlæg og henholdsvis hvis a) der er tale om tilbudsarbejde eller b) der er tale om regningsarbejde.

Svar

Produktion af komplicerede industrielle anlæg indebærer generelt, at producenten påtager sig en forretningsmæssig/økonomisk risiko, der afhænger af den med kunden indgåede aftale, herunder bl.a. vilkår om betaling. Hvor der er tale om produktion af komplicerede anlæg, og hvor virksomhedens forudgående erfaringsgrundlag er begrænset, vil det sædvanligvis være forbundet med større risiko at indgå faste prisaftaler end at aftale honorar efter medgåede ressourcer.

Risikoen kan også relateres til uforudsete forhold under selve produktionsprocessen og til efterfølgende erstatningskrav, såfremt der efterfølgende måtte vise sig fejl og/eller mangler ved de af virksomheden opførte anlæg.

Risikoen afhænger yderligere af, hvor individualiseret det enkelte anlæg er og herunder, hvor stort erfaringsgrundlag producenten har oparbejdet. Jo mere individualiseret et anlæg er, og jo mindre erfaringsgrundlag en virksomhed har, des større er risikoen alt andet lige. Jo større risiko en virksomhed påtager sig, jo større usikkerhed er der forbundet med værdiansættelsen af igangværende arbejder.

I virksomheder der producere komplicerede industrielle anlæg er værdiansættelsen af igangværende arbejder således sædvanligvis behæftet med betydelig usikkerhed. Dette gælder både opgørelser af forventede omkostninger til udførelse, men også til beregning/vurdering af salgsværdien heraf.

Usikkerheden kan reduceres ved at tilrettelægge forretningsgange og registreringsrutiner m.v., der sikrer, at der kan foretages en forsvarlig økonomistyring, herunder at der løbende opbygges et erfaringsgrundlag for sagsvurdering. Hver gang der er tale om en ny type anlæg vil usikkerheden dog sædvanligvis være betydelig.

Den regnskabsmæssige behandling af igangværende arbejder er som udgangspunkt ikke forskellig, hvad enten der er tale om arbejde der udføres som tilbudsarbejder eller arbejder efter regning (medgåede ressourcer). Der skal således i begge tilfælde i forbindelse med regnskabsafslutninger skønnes over de forventede omkostninger til at færdiggøre arbejdet samt salgsværdien heraf. Der er usikkerhed forbundet med begge vurderinger.

Ved tilbudsarbejder er den endelige salgspris fast, men der er usikkerhed forbundet med opgørelse af færdiggørelsesgraden og dermed usikkerhed med vurdering af den regnskabsmæssige avance pr. regnskabsafslutningstidspunktet.

Ved arbejder efter regning er udgangspunktet, at salgsværdien bør kunne beregnes på baggrund af de afholdte omkostninger. Imidlertid kan der typisk ikke faktureres for merforbrug forårsaget af virksomhedens manglende kompetence, opstartsomkostninger, særlige oplæringsomkostninger m.v. Derfor skal der foretages vurdering af, hvor stor en andel af omkostningerne der kan faktureres, og dermed er der også ved arbejde der udføres i regning behov for vurdering af salgsværdien pr. regnskabsafslutningstidspunktet.

Yderligere en faktor der kan være afgørende, er muligheden for at opnå tillægsordrer. Er der tale om regningsarbejde medfører tillægsordrer typisk ikke store indkomstforskydninger i virksomheder, hvor de ydelser/produktioner der sælges har nogenlunde ens dækningsgrader. Ved tilbudsarbejder kan der ofte være forskel på dækningsgraderne med deraf følgende ændring i indtjeningen for de enkelte arbejder. Sidstnævnte stiller større krav til styringen af projekterne.

2 Spørgsmål

Syns- og skønsmanden anmodes om at beregne en teoretisk værdi af de igangværende arbejder pr. 30. juni 1997, 1998 og 1999, idet det ved beregningen skal lægges til grund, at der ved værdiansættelsen var kendskab til projekternes endelige økonomiske resultater.

Svar

Jeg har foretaget en beregning af den teoretiske værdi af de igangværende arbejder pr. 30. juni 1997, pr. 30. juni 1998 samt pr. 30. juni 1999.

Beregningen opgjort pr. projekt er vedlagt som Appendix 2. Aggregeret pr. indkomstår viser beregningen følgende værdier:

Indkomstår

Kostpris

Bogført       salgsværdi

Teoretisk     regnskabs-
mæssig        salgsværdi 

Teoretisk     skatte-       mæssig     
salgsværdi

Forskel mel-    lem bogført salgsværdi
og teoretisk skattemæssig salgsværdi

30.juni 97

6.503.162

9.341.285

9.173.476

9.633.706

292.421

30.juni 98

12.278.613

13.054.247

13.892.662

14.438.422

1.384.175

30.juni 99

12.492.615

16.542.910

17.589.526

18.099.957

1.557.147

Beløbet anført ovenfor under "kostpris" og "bogført salgsværdi" er de værdier som sagsøger har oplyst indregnet i årsregnskaberne for de respektive perioder som igangværende arbejder for fremmed regning. Jeg har ikke afstemt disse beløb til årsregnskaberne.

Ved opgørelsen af den bogførte salgsværdi har sagsøger skønnet de enkelte arbejders salgsværdi og foretaget værdijusteringer i forhold til den standard-salgsværdi, der er registreret i systemet, jf. afsnit 2. Skønnet er foretaget på et tidspunkt, hvor sagsøger som udgangspunkt ikke har fuldt kendskab til det endelige udfald af sagerne.

Den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi er udtryk for en teoretisk beregning af salgsværdien. Ved beregning af den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi er det lagt til grund, at projekternes endelige økonomiske resultater var kendt på regnskabsafslutningstidspunktet, ligesom det er forudsat, at dækningsgraderne på sagerne skønsmæssigt er uændret gennem sagsforløbet. Det er endvidere forudsat, at omkostningsforløbet er kontinuerligt og dermed, at omkostningsforbruget kan danne grundlag for beregning af salgsværdien.

Den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi er derfor for overskudsgivende entrepriser teoretisk beregnet som kostpris på regnskabsafslutningstidspunkt divideret med kostprisen ved projektets afslutning multipliceret med salgsværdien ved projektets afslutning.

Den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi for projekt 5304 er eksempelvis beregnet således (jf. Appendiks 2):

(147.664 kr./148.252 kr.) * 230.000 kr. = 229.387 kr.

For underskudsgivende entrepriser skal der regnskabsmæssigt foretages reservation for det samlede forventede tab på entrepriserne, jf. afsnit 2. For underskudsgivende entrepriser er den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi derfor beregnet som kostpris på regnskabsafslutningstidspunktet - avancen ved projektets afslutning.

Den teoretiske regnskabsmæssige salgsværdi for projekt 6158 kan eksempelvis beregnes som (jf. Appendiks 2):

315.679 kr. - 505.792 kr. = -190.113 kr.

Såfremt opgørelsen skulle være foretaget teoretisk korrekt skulle tabet være korrigeret ved forøgelse af omkostningerne. For at eksemplificere de økonomiske konsekvenser har jeg dog valgt at regulere tabet på entrepriserne ved opgørelse af salgsværdien. Hvorvidt tabet indregnes i omsætningen eller omkostningerne vil ikke påvirke nettoresultatet for sagsøger.

Det bemærkes, at der ved beregningen af den teoretiske værdi ikke foreligger data for det endelige udfald af små sager. Disse er derfor medtaget til den af sagsøger skønnede værdi.

Den teoretiske skattemæssige værdi er beregnet på grundlag af den teoretiske regnskabsmæssige værdi dog korrigeret for tab på endnu ikke udført arbejde, jf. afsnit 3.2. I den teoretiske skattemæssige værdi er der således kun foretaget fradrag for tab på arbejde, der allerede er udført. Dette kan beregnes som kostpris på regnskabsafslutningstidspunkt divideret med kostprisen ved projektets afslutning multipliceret med salgsværdien ved projektets afslutning.

For projekt 6158 kan den skattemæssige værdi således beregnes som (jf. Appendiks 2): (315.679 kr. /3.504.429 kr.) * 2.998.637 = 270.117 kr.

Der indregnes derved et tab på 45.562 kr. (= 315.679 - 270.117), der svarer til, at ca. 9% af projektet er gennemført på regnskabsafslutningstidspunktet.

3 Spørgsmål

Syns- og skønsmanden bedes oplyse, om det er driftsøkonomisk og regnskabsmæssigt korrekt at optage de igangværende arbejder som sket i sagsøgers regnskaber.

Svar

Jeg har lagt til grund, at der med "sagsøgers regnskaber" henvises til de af sagsøger aflagte årsregnskaber.

Virksomhedens anvendelse af produktionsprincippet for igangværende arbejder følger anbefalingen i regnskabsvejledning nr. 6 om entreprisekontrakter.

Det er endvidere min opfattelse, at den i syns- og skønsskemaet, jf. afsnit 2, oplyste forretningsgang for registrering af kostpriser samt registrering og individuel vurdering af salgsværdier for de enkelte væsentlige entrepriser er en sædvanlig hensigtsmæssig forretningsgang for virksomheder, der regnskabsmæssigt har valgt at anvende produktionsmetoden. Regnskabsvejledningens krav om registreringsrutiner m.v. vurderes således opfyldt.

I en virksomhedstype som sagsøgers - hvor der produceres komplicerede industrielle anlæg - er det forventeligt, at der er usikkerhed forbundet med værdiansættelsen af igangværende projekter. Det vil således i en virksomhedstype som sagsøgers være naturligt, at indlægge et element af forsigtighed ved vurderingen af de igangværende arbejder, i det omfang sagsøger endnu ikke har opbygget et pålideligt erfaringsgrundlag, ligesom det forhold, at der udvikles individuelle højteknologiske maskiner som tilbudsarbejde i sig selv indebærer betydelig usikkerhed, der bør afspejles i den regnskabsmæssige vurdering, jf. også besvarelse af spørgsmål 1.

Som fremhævet tidligere har virksomheden ofte ikke kendskab til det faktiske udfald af entrepriserne på regnskabsafslutningstidspunktet. Den regnskabsmæssige værdi skal derfor afspejle det mest realistiske udfald af de respektive sager på det tidspunkt, hvor regnskaberne blev aflagt.

På baggrund af sagens materiale kan jeg ikke udtale mig om, hvorvidt sagsøgers konkrete viden på regnskabsafslutningstidspunktet ville føre til en anden værdiansættelse end den værdi, sagsøger har opgjort og anvendt.

...

6 Spørgsmål

Syns- og skønsmanden bedes kort oplyse, hvilket materiale - ud over det i udmeldelsen fremlagte - der har dannet grundlag for besvarelsen af ovennævnte spørgsmål.

Svar

Besvarelsen af spørgsmål 1 bygger udelukkende på teoretiske betragtninger.

Besvarelsen af spørgsmål 2-4 bygger på modtaget materiale fra sagsøger indeholdende forklaringer til de foretagne værdiansættelser af igangværende arbejder pr. 30. juni 1997, 1998 samt 1999 samt oversigter over den faktisk realiserede avance for de respektive arbejder for de tre år, jf. besvarelsen af spørgsmål 2 ovenfor. Den teoretiske beregning af såvel den regnskabsmæssige som skattemæssige værdi af de igangværende arbejder pr. 30. juni 1997, 1998 og 1999 tager udgangspunkt i oversigterne over den faktisk realiserede avancer for de respektive arbejder for de tre år. Disse oversigter er ikke efterprøvet, men det er ved besvarelsen lagt til grund, at oplysningerne er korrekte. Oversigterne over forklaringer til værdiansættelsen er gennemlæst med henblik på besvarelse af spørgsmål 3.

Det fra sagsøger modtagne materiale indeholder også en "projektstatus" pr. igangværende arbejde for de enkelte år. "Projektstatusen" indeholder bl.a. pr. igangværende arbejde en specifikation af omkostningsarter, anvendte timer, materialeanvendelse, totaler m.v. Jeg har ikke anvendt disse udskrifter ved besvarelsen af syns- og skønstemaet.

I min besvarelse indgår endvidere de svar og informationer, der tilgik mig mundtlig på syns- og skønsmødet, afholdt den 5. maj 2004.

..."

Daværende økonomichef CR har sammen med blandt andet selskabets revisor udarbejdet følgende vurdering dateret den 20. august 1998 af de enkelte igangværende arbejder i H1 A/S:

"...

Der er kun vurderet på de store sager, hvor vi også får acontobetalinger på, da øvrige sager er i regning, og derfor ikke aktuelle for vurdering.

7346+7350 G1

Der er 2 maskiner der er solgt til kr. 1.602.950,og kr. 600. 660,-

Sagerne er nystartede og er kun færdigkonstruerede. Det anses ikke, at der vil komme problemer i sagerne, da de ikke er komplicerede.

7282 G2

Maskinen er solgt til kr. 1.269.000,-.

Sagen er færdigkonstrueret, og fremstilling af stumper er begyndt. Der er ikke problemer i sagen pt., og det anses heller ikke for sandsynligt, at der vil komme nogen. Det er en rundbordsautomat der skal samle emner, hvilket ud fra vores erfaring ikke burde volde problemer.

7248 G3

Maskinen er solgt til kr. 3.720.000,- samt tillægsordre på kr. 678.615,- i alt kr. 4.398.15,-

IVA pr. 30. juni er opgjort til kr. 6.226.653,-. Herudover forventes der yderligere kr. 100.000,- til færdiggørelse. Tab på sagen er herefter opgjort til kr. 1.928.038,- som er bogført.

Maskinen er afleveret og godkendt hos kunden. Der kommer enkelte rettelser samt opfølgning og levering af dokumentation. Derfor det lille beløb på kr. 100.000,- som yderligere behov på maskinen. Årsagen til merforbruget på maskinen, har været to ting. Dels set som en indgangsvinkel til en ny kunde, dels har der været en meget større kompleksitet i maskinen end først antaget.

6207 G4

Projektet er solgt i flere tempi. Den endelige salgspris er opgjort til kr. 580.341,-

IVA pr. 30. juni er opgjort til kr. 688.857,-. Dette giver et tab på kr. 110.000,- som er bogført. Årsagen til overskridelsen er, at der ikke har været ordentlige emner fra kunden, og vi har derfor haft en del problemer med at få maskinen til at køre. Dette har allerede resulteret i, at G4 har betalt et ekstra beløb på kr. 25.000,som allerede er indeholdt i ovenstående salgspris. Vi har endvidere sagt, at vi ikke rører mere ved maskinen før vi får penge for det. Dette er baggrunden for, at vi ikke afsætter mere på projektet. G4 har accepteret, at de skal betale for de ydelser de får fra nu.

7323 G4.

Maskinen er solgt til kr. 848.200,- og er et mindre projekt.

Projektet er meget nyt, og er kun i konstruktionsfasen. Der forventes ikke problemer med projektet.

7358 G4.

Maskinen er solgt til kr. 1.160.468,- Maskinen består af mange små manuelle arbejdsstationer, og er meget simpel. Konstruktion er færdig, og fremstilling samt montage er i gang. Der forventes ingen problemer med denne sag pga. enkeltheden i projektet.

8400 G4.

Maskinen er solgt til kr. 867.500,-. Den består mest af købedele der skal samles på et stativ, hvorfor der ikke forventes nogen problemer med denne.

7238 G5

Maskinen er solgt til kr. 1.340.971,-. Maskinen er en genbygning, hvorfor vi kender den, med de ændringer kunden har ønsket tidligere. Prisen er justeret op i forhold til sidste projekt, hvorfor den nævnte salgspris er rigtig ud fra vores erfaring.

6163 G6

Maskinerne er solgt til kr. 5.428.510,-.

Ordren er på 2 samleautomater, nøjagtig som tidligere leverede, hvorfor der ikke er nogen problemer med denne ordre.

7256 G6

Ordren er på kr. 4.774.600,-, og består af 7 stk. PPU'er, som er genbygninger, og hvor vi som på samleautomaterne har stor erfaring i maskinerne. Maskinerne leveres successivt over en periode, hvor vi dog har fået fremstillet en del stumper til alle 7 maskiner på en gang, på grund af mængderabatten. Der vil ikke opstå nogen problemer i denne sag, hvor der yderligere er aftalt kr. 30.000,- pr. maskine til opstilling og indkøring hos kunden.

7280 G6

Maskinen er solgt til kr. 3.726.650,- samt tillægsordrer på kr. 352.000,- i alt kr. 4078.650,- IVA pr. 30. juni var kr. 5.141.481,-.

Yderligere brugt t.o.m 7.aug. kr. 1.000.000,-. Forventet meromkostninger kr. 1.000.000,-.

I alt forventet IVA på sagen kr. 7.141.481,-.

Tab på ordren vil herefter være kr. 3.062.831,som er bogført.

Årsagen til den meget dårlige sag, er at den er blevet meget mere omfangsrig end beskrevet i vort tilbud. Dette skyldes, at maskinen har en meget større kompleksabilitet end først antaget, og der er brugt for dyre løsninger i forhold til hvad der var tiltænkt i tilbuddet, og dels har vi ikke været gode nok til at sige fra over for G6 med hensyn til ændringer. Vi har kun fået kr. 352.000 som tillæg til ændringer, men dette beløb burde have været meget større.

8424 G6

Maskinen er solgt til kr. 818.663,00. Maskinen er lavet ud fra G6s egne tegninger, og er for en stor del en genbygning, hvorfor sagen ikke vil give nogen problemer.

8427 G6

Maskinen er solgt til kr. 428.604,- Det er en lille maskine, og som ovenstående skal den laves ud fra G6 egne tegninger, hvilket gør at vi ingen problemer får med denne sag.

7352 G6

Maskinen er solgt til kr. 67.755,-

IVA pr. 30. juni var kr. 98.380,- og herudover forventes der et yderligere forbrug på sagen på kr. 25.000,-

Der er opstået problemer med hensyn til støj mm. hvorfor sagen er overskredet. Sagen er nået så langt, at vi kan forvente at de 25.000,- er passende for færdiggørelse af projektet.

7351 G7

Maskinen er solgt til kr. 410.000-,

IVA pr. 30. juni var kr. 732.182,- maskinen er leveret hos G6, og er faktisk færdig. Der forventes dog et forbrug på noget justering og indkøring, hvorfor der yderligere er afsat kr. 25.000,-

Den har desværre været underbudt, da der er en del mere i den end forventet. Samtidig har der været en del indkøringsproblemer med maskinen, der skal bygges sammen med en G7 maskine og leveres til G6.

I henhold til ovenstående, skal der i regnskabet afsættes kr. 5.503.676,- til dækning af ovenstående sagers afslutning. Dette beløb er bogført pr. 30. juni 1998."

Vedrørende projekt 7280 G6 er der fremlagt et omfattende materiale til dokumentation for forløbet af projektet. Der er således fremlagt leveringsaftale fra november 1997 med bilag herunder projektbeskrivelse, produktionsplan og oversigt over betalingsterminer for de enkelte dele af aftalen. Leveringen var aftalt til den 1. maj 1998.

På regneark for projektstatus pr. 30. juni 1998 udgjorde den beregnede salgspris 5.090.571 kr. på baggrund af medgåede timer og materialer, sidstnævnte tillagt en avance på 30%, reelle kostpris 3.229.533 kr. og faktureret 2.422.322 kr. hvilket førte til et dækningsbidrag på -807.211 kr.

Ifølge tilsvarende tal pr. 30. juni 1999, hvor projektet var afsluttet efter forsinket levering den 26. november 1998, udgjorde beregnet salgspris 8.604.083 kr., kostpris 5.225.315 kr., faktureret 4.608.250 kr. og dækningsbidrag -617.065 kr.

For så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt H1 A/S' skattepligtige indkomst for 1998 skal nedsættes med 1.041.600 kr. vedrørende udviklingsomkostninger, fremgår det af sagsfremstilling udarbejdet af Selskabsbeskatningen, at det er selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 1999, der er forhøjet med det anførte beløb. Denne forhøjelse er ikke påklaget af selskabet.

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af skønsmanden, statsautoriseret revisor TL, AA, LS, EK og MJ.

Statsautoriseret revisor TL har vedstået den af ham udarbejdede skønserklæring og har forklaret blandt andet, at han ved besvarelsen af spørgsmål 2 under "kostpris" og "bogført salgsværdi" har anvendt de tal, der fremgår af H1 A/S' eget bogholderi. De tal, der er anført under "teoretisk regnskabsmæssig salgsværdi" og "teoretisk skattemæssig salgsværdi", er derimod fremkommet efter hans egne beregninger. Han har "regnet baglæns" og forudsat, at man på tidspunktet for regnskabsaflæggelsen kendte det endelige økonomiske resultat af projekterne. Beregningerne er i øvrigt foretaget, som det fremgår af beskrivelsen i besvarelsen af spørgsmål 2 sammenholdt med appendiks 2 til skønserklæringen.

AA har forklaret blandt andet, at han er uddannet maskiningeniør. Han var i 1997 og er fortsat administrerende direktør i H1 A/S, ligesom han har været og er medejer af virksomheden. Virksomheden har siden 1993 udviklet og produceret fuldautomatiske maskiner især til industrien. Kunderne er store virksomheder i Danmark. Det er kutyme, at der afgives faste tilbud til kunderne. Det er sket enkelte gange, at dele af en maskine er lavet efter regning. Han og hans kompagnon BB har haft ansvaret for og har gennemgået alle afgivne tilbud. Virksomhedens specialister har ydet betydelig bistand. Nøgletal for medarbejdere udarbejdes efter et time/sagssystem, hvor den enkelte medarbejder på uge-/dagsedler registrerer antal brugte timer fordelt på de enkelte projekter. Der konstateres sjældent fejl i registreringen. Kunder vil typisk ikke betale ekstra, når fastprisopgaver har vist sig dyrere at producere end forventet. Der holdes hver 14. dag projektmøder, hvor der gøres status over de enkelte projekter. Hvis man i den forbindelse eksempelvis kan se, at et projekt er 75% færdigt, men man har brugt, hvad der svarer til 90% af kontraktsummen, reduceres værdien af det pågældende igangværende arbejde tilsvarende. Nedskrivningen på 675.000 kr. vedrørende indkomståret 1997 skete således efter en konkret vurdering af de enkelte projekter. Pakkemaskinen for G8, der skulle leveres til G6 A/S, var et usædvanligt stort projekt for virksomheden, og maskinen blev langt dyrere at producere end forudsat ved det faste tilbud på 3.726.650 kr. Den blev afleveret alt for sent. Årsagen var blandt andet funktionsfejl i en del af maskinen, som blev modtaget fra en underleverandør. Maskinen burde have kostet 8.604.083 kr., hvilket fremgår af beregningen i projektstatus af 24. oktober 2001. G6 A/S betalte pr. kulance 500.000 kr. for at dække nogle af ekstraomkostningerne.

LS har forklaret blandt andet, at hun siden 1999 har været økonomichef hos H1 A/S. Inden for hendes ansvarsområde hører blandt andet udfærdigelse af nøgletal for medarbejdere. Alle udførte arbejdstimer registreres på det pågældende sagsnummer, hvilket er problemfrit. Virksomheden har en standardpris pr. time pr. type medarbejder. Der udarbejdes for hvert projekt løbende en projektstatus med automatiske registreringer af personale- og materialeforbrug. Heraf kan projektets færdiggørelsesgrad efter omkostninger aflæses. Omkostningsmæssigt kan en maskine være gjort "80% færdig", uden at den overhovedet kan køre. Hvis en maskine er tæt på at være gjort færdig, nedskrives der normalt ikke. Hvis der derimod må forventes problemer under den resterende del af produktionen, kan nedskrivning være nødvendig. Virksomheden producerer maskiner, der aldrig har været produceret før, hvilket øger risikoen for økonomisk "skæve" beregninger. Overskueligheden er blevet reduceret i takt med, at maskinerne er blevet større og mere komplicerede med deraf følgende øget gennemløbstid. Dette var baggrunden for ønsket om at skifte fra produktions- til faktureringsprincippet. Hun mener, at udviklingsomkostningen på 1.041.600 kr. blev afholdt i 1998.

EK har forklaret blandt andet, at han er statsautoriseret revisor og siden 2000 har været revisor for H1 A/S. Han var med til at revidere regnskaberne pr. 30. juni 2000. Når en maskine ikke var gjort færdig, blev den medtaget i regnskabet med en vurderet færdiggørelsesgrad. Igangværende arbejder var en væsentlig regnskabsmæssig post, der var forbundet med usikkerhed, og som gav anledning til længere drøftelser med selskabets ledelse. Hvis det på statustidspunktet blev konstateret, at en maskine ikke havde den forventede værdi, skete der nedskrivning. Der skete ikke hensættelse. Nedskrivningen skete med udgangspunkt i den faktiske sag i modsætning til den teoretiske salgsværdi. Der skete nedskrivning i mange sager.

MJ har forklaret blandt andet, at han er registreret revisor og var revisor for selskabet fra 1993 til 2000. Ved opgørelsen af igangværende arbejder gik man ud fra omkostninger og timeforbrug registreret på sagerne sammenholdt med den aftalte pris. Nedskrivninger til den reelle værdi skete efter grundige drøftelser med ledelsen og bogholderen på grundlag af, hvad der var investeret, og hvad der manglede at blive investeret sammenholdt med den aftalte pris. Igangværende arbejder var det væsentligste aktiv og det, der var vanskeligst at værdiansætte. Notatet af 20. august 1998 med en vurdering af de enkelte sager blev brugt i forbindelse med revisionen. Der skete efter hans vurdering nedskrivninger med korrekte beløb. Udviklingsomkostningen på 1.041.600 kr. blev afholdt i indkomståret 1998. Den er udtryk for, ar der var foretaget betydelige investeringer for at opnå viden til fremover at producere tilsvarende maskiner, hvilken viden man reelt havde intention om at bruge. Det er formentlig rigtigt, at han i regnskaber og under skattevæsenets behandling af spørgsmålet har brugt udtrykket "hensættelser" vedrørende skete ændringer i opgørelsen af igangværende arbejder. Der ligger ingen sproglige overvejelser til grund for dette. Han mener nok, at der snarere er tale om en nedskrivning.

Procedure

H1 A/S har til støtte for den nedlagte påstand gjort gældende, at selskabets regnskaber giver et økonomisk retvisende billede af virksomhedens drift, og at værdien af de igangværende arbejder er som opgjort i regnskaberne.

Det er således driftsøkonomisk og regnskabsmæssigt korrekt at optage de igangværende arbejder efter de principper, der er anvendt i regnskaberne. Selskabet har primært arbejdet med stærkt individualiserede projekter, hvor det var særdeles vanskeligt på forhånd at beregne den rigtige pris, således at selskabet kunne realisere det kalkulerede dækningsbidrag.

Såfremt det kalkulerede dækningsbidrag ikke kunne realiseres, nedskrev selskabet værdien af igangværende arbejder ved at aktivere et forventet tab på projekterne.

Det er helt sædvanligt, at der foretages nedskrivninger i værdien af igangværende arbejder ved regnskabsårets udløb, og den af selskabet foretagne nedskrivning på igangværende arbejder er således i princippet berettiget, hvilket er bekræftet af skønsmanden.

H1 A/S har endvidere anført, at differencen mellem værdien af igangværende arbejder ifølge regnskabet og den beregnede værdi er udtryk for et tab på de igangværende arbejder. Selskabet nedskrev rent praktisk værdien af de igangværende arbejder for at kompensere for tabet, og det er i øvrigt underordnet, hvorledes selskabet praktisk har nedskrevet værdien af igangværende arbejder.

H1 A/S har uddybende anført, at det efter statsskattelovens § 4, stk. 1, er den skattepligtiges samlede årsindtægter, der beskattes, hvorimod der ikke er hjemmel til at beskatte en manglende indkomsterhvervelse. Den skattemæssige værdiansættelse skal ske efter produktionsprincippet, hvorefter avancen fordeles over flere år. Der er ikke pligt til ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst at medtage avancer, der ikke kan realiseres, og som må betragtes som fiktive avancer, som selskabet ikke har erhvervet ret til.

Selskabet har ikke foretaget hensættelser til tab på igangværende arbejder, men har - efter en vurdering af det enkelte projekt - nedskrevet værdien af igangværende arbejder i de tilfælde, hvor man ikke kunne realisere det kalkulerede dækningsbidrag.

H1 A/S har endeligt gjort gældende, at forhøjelsen af den skattepligtige indkomst med 1.041.600 kr. vedrører indkomståret 1998.

Skatteministeriet har til støtte for den nedlagte frifindelsespåstand gjort gældende, at H1 A/S ikke er berettiget til at foretage fradrag for de omhandlede hensættelser til tab på igangværende arbejder. Der kan således i overensstemmelse med fast skatteretlig praksis ikke foretages fradrag for hensættelser, medmindre dette er særligt hjemlet, men alene for konstaterede tab. En sådan udtrykkelig hjemmel findes ikke i nærværende sag.

Hensættelser er også i strid med det periodeprincip, som H1 A/S har anvendt, nemlig at foretage en løbende indtægtsførelse af avancen på igangværende arbejder. Det er ubestridt under denne sag, at selskabet ikke uden tilladelse fra Ligningsrådet kan ændre det skattemæssige princip ved opgørelsen af igangværende arbejder, og en sådan tilladelse er ikke indhentet. Selskabet er således forpligtet til i de påklagede indkomstår at benytte det hidtil anvendte opgørelsesprincip med løbende indtægtsførelse af avancen.

Skatteministeriet har endvidere gjort gældende, at H1 A/S hverken har dokumenteret eller sandsynliggjort væsentlig risiko for tab på de igangværende arbejder, som kan berettige til, at der foretages hensættelser. Det bestrides, at der har foreligget en sådan væsentlig risiko for tab på de igangværende arbejder, og det bestrides, at hensættelserne har været berettigede. Der henvises i den forbindelse til den afgivne syns- og skønserklæring.

Skatteministeriet har endelig gjort gældende, at det fremgår af sagsfremstillingen fra Selskabsbeskatningen, at forhøjelsen af selskabets indkomst med 1.041.600 kr. omhandler udviklingsomkostninger vedrørende indkomståret 1999, hvilken forhøjelse ikke er påklaget. Dette forhold kan derfor heller ikke begrunde, at selskabets hjemvisningspåstand tages til følge.

Landsrettens begrundelse og resultat

H1 A/S har i skatteregnskaberne opgjort værdien af igangværende arbejder på baggrund af en teknisk beregningsmodel, hvor færdiggørelsesprocenten er blevet fastlagt ud fra registreret personale- og vareforbrug. Den systemmæssigt beregnede á conto avance er efter en manuel gennemgang af hvert enkelt projekt i visse tilfælde blevet nedjusteret. Uanset selskabet har anvendt udtrykket hensættelser i regnskabet, finder landsretten efter det fremlagte materiale og de afgivne forklaringer, at der reelt er tale om nedjusteringer af den i årets løb teknisk beregnede á conto avance. Landsretten finder således ikke, at selskabet har foretaget hensættelser til tab på igangværende arbejder, således som skattemyndighederne har lagt til grund.

Som følge af det anførte tages H1 A/S' påstand om hjemvisning til følge. Det bemærkes, at det - således som sagen er forelagt landsretten - ikke er muligt at foretage en prøvelse af de beløbsmæssige konsekvenser af afgørelsen.

Af de af Skatteministeriet anførte grunde omfatter hjemvisningen ikke beløbet på 1.041.600 kr. vedrørende udviklingsomkostninger.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøger, H1 A/S', skattepligtige indkomst for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 hjemvises til fornyet behandling ved ligningsmyndighederne.

Inden 14 dage betaler Skatteministeriet 193.575 kr. i sagsomkostninger til H1 A/S.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter