Dato for udgivelse
22 Mar 2004 15:02
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
19. februar 2004
SKM-nummer
SKM2004.144.HR
Myndighed
Højesteret
Sagsnummer
1. afdeling, 192/2002
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Afgift
Overemner-emner
Afgifter
Emneord
Kulafgift, afgiftsfritagelse, elproduktion, varmeproduktion, centrale kraftvarmeværker, kraftvarmefordel, merbrændselsprincip, dobbeltbeskatning
Resumé

Sagen vedrører spørgsmålet om den afgiftsmæssige betydning af de centrale kraftvarmeværkers deling af kraftvarmefordelen mellem el- og varmesiden og lovligheden af cirkulære nr. 148 af 20. august 1998, der præciserer fortolkningen af afgiftsreglerne i relation til spørgsmålet om kraftvarmefordelen.

Højesteret udtalte, at efter kulafgiftslovens § 7, stk. 1, skal kraftvarmeværker, herunder Studstrupværket, ikke betale afgift af den del af det samlede brændselsforbrug, der medgår til produktionen af elektricitet, og som indregnes i elektricitetsprisen. I den affattelse, der var gældende i september 1998, indeholdt bestemmelsen ikke nærmere regler om, hvilken del af brændselsforbruget der anses som indregnet i elektricitetsprisen. Som anført af landsretten har bestemmelsen til formål at sikre, at der ikke sker en dobbeltbeskatning af det brændsel, der anvendes til elproduktion.

Højesteret bemærkede videre, at det af forarbejderne til bestemmelsen fremgår, at de kalkulationer, som kraftvarmeværkerne anvender ved fordelingen af brændselsforbruget på el- og varmeproduktionen, og som danner grundlag for prisfastsættelsen, også skal anvendes ved beregningen af afgiftsfritagelsen for elproduktionen og ved afgiften på varmeproduktionen.

Efter en gennemgang af sagens faktuelle forhold fandt Højesteret, at delingen af kraftvarmefordelen indebærer, at ikke kun merbrændselsforbruget, men også en brændselsmængde, der modsvarer halvdelen af kraftvarmefordelen, henføres til og betales af varmesiden med den virkning, at denne brændselsmængde ikke længere henføres til elsiden og indregnes i elpriserne. Det kan i den forbindelse ikke tillægges betydning, om den halve kraftvarmefordel i anmeldelserne til Elprisudvalget er indeholdt i posten "Brændsel til fjernvarme", eller om den er udskilt i en selvstændig post.

Ved en sådan fordeling af det samlede brændselsforbrug sker der ikke en dobbeltbeskatning af nogen del af elproduktionen, idet kun den del af brændselsmængden, der henføres til varmeproduktionen, pålægges kulafgift. Det er herved uden betydning, at det samlede provenu af kul- og elafgifter ved den skete deling af kraftvarmefordelen forøges, selvom kraftvarmeværkets totale brændselsforbrug er uændret.

Højesteret tiltrådte herefter, at told- og skatteregionen har haft hjemmel og grundlag for at opkræve yderligere afgift for september 1998 som sket, og stadfæstede derfor dommen.

Reference(r)

Kulafgiftsloven § 7, stk. 1, 2. punktum (dagældende)
Mineralolieafgiftsloven § 9, stk. 2, 2. punktum (dagældende)
Gasafgiftsloven § 8, stk. 2, 2. punktum (dagældende)
Kuldioxidafgiftsloven § 7, stk. 1, nr 2 og 3
Skatteministeriets cirkulære nr. 148 af 20. august 1998
(Told- og Skattestyrelsens cirkulære nr. 20 af 20. august 1998)

Henvisning

Punktafgiftsvejledningen 2004 - 1 F.2.5

Henvisning

Punktafgiftsvejledningen 2004 - 1 F.4.5


Parter

Elsam Kraft A/S (tidligere Elsam A/S)
(advokat Jørgen Holst)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten ved advokat H.C. Vinten)

Afsagt af højesteretsdommerne

Hermann, Marie-Louise Andreasen, Wendler Pedersen, Jytte Scharling og Poul Dahl Jensen.

Afgørelse i tidligere instans

I tidligere instans er afsagt dom af Vestre Landsrets 12. afdeling den 7. marts 2002.

Påstande

Appellanten, Elsam Kraft A/S, har gentaget sin påstand.

Indstævnte, Skatteministeriet, har påstået stadfæstelse.

Anbringender

Elsam Kraft har frafaldet anbringendet om, at Skatteministeriet er bundet af en langvarig, lovfortolkende administrativ praksis eller en retssædvane på lovniveau, hvorefter der alene opkræves afgift af merbrændselsforbruget, uanset om der sker en deling af kraftvarmefordelen.

Til støtte for synspunktet vedrørende dobbeltbeskatning har Elsam Kraft nærmere anført, at beskatning af en andel af kraftvarmefordelen medfører, at der skal betales yderligere kulafgift, uden at elafgiften, der beregnes i forbrugerleddet pr. kWh, samtidig nedsættes. Dette vil indebære en utilsigtet og uhjemlet dobbeltbeskatning i strid med det udtalte ønske om at undgå dobbeltbeskatning af elproduktionen, jf. skatte- og afgiftsministerens svar på spørgsmål 5 fra Folketingets skatte- og afgiftsudvalg vedrørende kulafgiftslovens § 7 (Folketingstidende 1981-82 (2. samling), tillæg B, sp. 1608).

Elsam Kraft har yderligere anført, at elforsyningslovens prisanmeldelsessystem indebærer, at anmeldte priser og vilkår, som ikke er blevet tilsidesat af Elprisudvalget, er bindende for andre myndigheder, herunder afgiftsmyndighederne. Elsams eftervisning for 1998 til Elprisudvalget sammenholdt med Elprisudvalgets skrivelse af 22. april 1997 til Told- og Skattestyrelsen fører til, at brændslet til fjernvarmen kun omfatter merbrændselsforbruget, mens den resterende del af det samlede brændselsforbrug i 1998 er medgået til elproduktion og indregnet i elprisen og dermed fritaget for afgifter.

Skatteministeriet har heroverfor anført, at en beskatning af en andel af kraftvarmefordelen ikke indebærer en dobbeltbeskatning i strid med afgiftslovene. Ved udformningen af disse love er der sikret afgiftsfritagelse for det brændsel, som ifølge den fordelingsmetode, der er opstillet i afgiftsfritagelsesbestemmelserne, henregnes til elfremstilling, således at elprisen ikke belastes dobbelt af afgift. Afgiftslovenes system indebærer ikke, at en forøgelse af provenuet vedrørende kulafgifter m.v. automatisk og nødvendigvis skal føre til en tilsvarende reduktion i elafgiftsprovenuet.

Skatteministeriet har endvidere anført, at den af kraftvarmeværkerne anmeldte fordeling af omkostninger på henholdsvis elproduktion og varmeproduktion og Elprisudvalgets stillingtagen hertil ikke er bindende for afgiftsmyndighederne. I øvrigt har Elprisudvalget ligesom afgiftsmyndighederne anset delingen af kraftvarmefordelen som udtryk for en ændret fordeling af brændselsomkostningerne, således at en større del af brændselsforbruget er henført til varmesiden.

Supplerende sagsfremstilling

For Højesteret er der fremkommet yderligere oplysninger.

I Monopoltilsynets Meddelelser fra 1979 er side 112 omtalt en afgørelse fra Elprisudvalget i en sag om omkostningsfordelingen ved fælles produktion af el og fjernvarme på Århusværket. Heri hedder det bl.a.:

"Elprisudvalget har fået forelagt en uoverensstemmelse mellem I/S Midtkraft (MK) og Århus kommunale Værker (AKV) vedrørende prisberegningsgrundlaget for den til kommunen leverede fjernvarme fra MK's kraftværk i Århus.

Ved produktion af el på "rene" elværker udnyttes kun ca. 40 pct. af brændslets energiindhold, idet den resterende del går tabt i skorsten og kølevand. Ved fælles produktion af el og fjernvarme er det imidlertid muligt at udnytte op til 85 pct. af brændslets energiindhold.

Brændselsomkostningernes fordeling må ligge mellem de to yderpunkter, der giver henholdsvis fjernvarme- og elproduktion hele fordelen ved fællesproduktionen.

Ved den metode, der giver fjernvarmen hele fordelen, fastsættes dennes andel på basis af den mængde elektricitet, der kunne være produceret i stedet for fjernvarmen.

Ved benyttelsen af den metode, der giver elproduktionen hele fordelen, belastes fjernvarmen med et varmeforbrug, svarende til brændselsforbruget, såfremt der alene var blevet produceret fjernvarme på værket."

Ved skrivelse af 30. april 1998 fremsendte Elsam til Elprisudvalget bl.a. grundlaget for prisanmeldelser for 1998 (i mio. kr.). Heraf fremgår for Midtkrafts vedkommende bl.a.:

"...

I-3

Varmesalg til varmeselskaber

177,5

 

0-1

Brændsel

477,6

...

 

FJV-1

VARMESALG, I ALT

177,5

 
 

FJV-2

Brændsel til fjernvarme

111,9

FJV-3

Drift, vedl., adm. m.v.

30,5

FJV-4

Varmens finansieringsudgifter

2,6

FJV-5

Varmens andel af A+H

  32,6

FJV

VARMEOMKOSTNINGER, I ALT

177,5

Konto FJV-2 indeholder ikke udelukkende fjernvarmens omkostninger til brændsel, men også andre omkostninger."

I Midtkrafts regnskab for 1998 er brændselsomkostningerne til fjernvarme opgjort til 1.632.296,81 kr., mens posten "andel i fjernvarmefordelen" er opgjort til 40.236.902,03 kr.

I bilag 8 til regnskabet hedder det:

"...

 1.

Elsidens andel af besparelsen ved den kombinerede produktion.

 
 

Andelen af besparelsen ved den kombinerede produktiondefineres som
halvdelen af forskellen mellem værdien af den brændselsenergi, der aktuelt
er benyttet til varmeproduktion og værdien af den brændselsenergi, der
ville være medgået til den samme varmeproduktion ved anvendelse af et
kedelanlægmed 90 % virkningsgrad.

 
 

Brændselsenergien værdisættes ud fra den til enhver tid gældende
middelbrændselspris som fastlagt af ELSAM.

 
 1. = 

(1) x 0,5 x ((5)/0,90-(4)))

 1. =

kr. 12.563,00 x (0,5 x (9.463,94/0,90-4.109,87))

 1. =

kr. 12.563.00 x 3.202,81

40.236.902,03

..."

I Elsamområdets eftervisning for 1998 til Elprisudvalget er for Midtkraft bl.a. oplyst følgende tal i mio. kr.:

"...

I-3

Varmesalg til varmeselskaber

158,8

 

0-1

Brændsel

407,6

...

 

FJV-1

VARMESALG, I ALT

158,8

 

FJV-2

Brændsel til fjernvarme

51,5

FJV-3

Drift, vedl., adm. m.v.

27,9

FJV-4

Varmens finansieringsudgifter

2,7

FJV-5

Varmens andel af A+H

36,3

FJV-6

Andre omkostninger

  40,2

FJV

VARMEOMKOSTNINGER, I ALT

158,8

Konto FJV-2 indeholder ikke udelukkende fjernvarmens omkostninger til brændsel, men også andre omkostninger."

Forklaringer

Til brug for Højesteret er der afgivet nye forklaringer.

Kaj Armann, der i perioden 1976-1987 var ansat som administrerende direktør ved Århus kommunale Værker, har forklaret bl.a., at der ikke blev foretaget en nøjere overvejelse af, hvornår der skulle ske en deling af kraftvarmefordelen, fordi de økonomiske fordele ved kraftvarmeforsyningen ikke på daværende tidspunkt kunne fastlægges. Udgangspunktet for fordelingen skulle være, at elforsyningen skulle holdes skadesløs i forbindelse med udarbejdelse af aftalen om fordelingen af fordelen ved den samlede produktion af el og varme. De interessenter, der aftog el, ønskede at få andel i den fordel, der ville opstå i forbindelse med den samlede produktion af varme og el. Der var ingen skatte- eller afgiftsmæssige overvejelser inde i billedet i denne forbindelse.

Højesterets begrundelse og resultat

Efter kulafgiftslovens § 7, stk. 1, skal nærmere angivne kraftvarmeværker, herunder Studstrupværket, ikke betale afgift af den del af det samlede brændselsforbrug, der medgår til produktionen af elektricitet, og som indregnes i elektricitetsprisen. I den affattelse, der var gældende i september 1998, indeholdt bestemmelsen ikke nærmere regler om, hvilken del af brændselsforbruget der anses som indregnet i elektricitetsprisen. Som anført af landsretten har bestemmelsen til formål at sikre, at der ikke sker en dobbeltbeskatning af det brændsel, der anvendes til elproduktion.

Det fremgår af forarbejderne til bestemmelsen, at de kalkulationer, som kraftvarmeværkerne anvender ved fordelingen af brændselsforbruget på el- og varmeproduktionen, og som danner grundlag for prisfastsættelsen, også skal anvendes ved beregningen af afgiftsfritagelsen for elproduktionen og ved afgiften på varmeproduktionen.

Ved vurderingen af, om placeringen af samdriftsfordelen ved den kombinerede produktion af elektricitet og fjernvarme (kraftvarmefordelen) har betydning for fordelingen af kraftvarmeværkets samlede brændselsforbrug mellem elproduktionen og varmeproduktionen, må der lægges vægt på leveringsaftalen mellem I/S Midtkraft og Århus kommune og prisanmeldelserne til Elprisudvalget for årene 1997 og 1998 samt regnskaberne for disse år.

Efter leveringsaftalen tilkommer der fra den 1. januar 1997 elsiden en ydelse fra varmesiden, som udgør halvdelen af den beregnede, sparede brændselsomkostning ved den kombinerede produktion af elektricitet og fjernvarme. Kraftvarmefordelen relaterer sig således til en sparet brændselsmængde og opgøres til værdien af denne mængde. Ved prisanmeldelserne til Elprisudvalget for 1997 og 1998 er der i overensstemmelse hermed overført en halv kraftvarmefordel fra varmesiden til elsiden beregnet til ca. 40 mio. kr. for hvert af årene.

Højesteret finder, at delingen af kraftvarmefordelen indebærer, at ikke kun merbrændselsforbruget, men også en brændselsmængde, der modsvarer halvdelen af kraftvarmefordelen, henføres til og betales af varmesiden med den virkning, at denne brændselsmængde ikke længere henføres til elsiden og indregnes i elpriserne. Det kan i den forbindelse ikke tillægges betydning, om den halve kraftvarmefordel i anmeldelserne til Elprisudvalget er indeholdt i posten, "Brændsel til fjernvarme", eller om den er udskilt i en selvstændig post.

Ved en sådan fordeling af det samlede brændselsforbrug sker der ikke en dobbeltbeskatning af nogen del af el-produktionen, idet kun den del af brændselsmængden, der henføres til varmeproduktionen, pålægges kulafgift. Det er herved uden betydning, at det samlede provenu af kul- og elafgifter ved den skete deling af kraftvarmefordelen forøges, selv om kraftvarmeværkets totale brændselsforbrug er uændret.

Højesteret tiltræder herefter, at told- og skatteregionen har haft hjemmel og grundlag for at opkræve yderligere afgift for september 1998 som sket, og stadfæster derfor dommen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Landsrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for Højesteret skal Elsam Kraft A/S betale 300.000 kr. til Skatteministeriet.

De idømte sagsomkostningsbeløb skal betales inden 14 dage efter denne højesteretsdoms afsigelse.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter