Dato for udgivelse
12 Sep 2003 13:54
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
27. august 2003
SKM-nummer
SKM2003.375.ØLR
Myndighed
Østre Landsret
Sagsnummer
20. afdeling, B-2058-02
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Moms og lønsumsafgift + Personskat, virksomhedsskat, aktionærer og selskaber samt ejendomsavancebeskatning
Resumé

Skatteyderen drev et pizzeria. På grund af manglende kasseregnskab og manglende effektive kasseafstemninger i 1996 og 1997 var regnskabsgrundlaget blevet tilsidesat, og ansættelsen var skønsmæssigt forhøjet med udeholdte indtægter svarende til en bruttoavance på 58,8 pct. Landsretten henså f.s.v.a. 1997 til, at den skønsmæssige ansættelse var foretaget med udgangspunkt i en beregning på grundlag af vareindkøb og vareforbrug sammenholdt med skatteyderens prisliste og en skønsmæssig ansættelse på baggrund af en omsætningsopdatering ud fra kasseapparatets kassestrimler og regneruller for en del af året. Landsretten udtalte, at det ikke ved bevisførelsen var godtgjort, at skønnet var udøvet på et forkert grundlag, eller at dette havde ført til et åbenbart urimeligt resultat. Landsretten bemærkede for 1996, at den fremkomne bruttoavance ikke var høj for branchen og at den af Landsskatteretten foretagne nedsættelse af forhøjelserne har medført en lavere bruttoavance. Landsretten fandt ikke, at skatteyderen havde tilvejebragt noget grundlag for at tilsidesætte ansættelsen for 1996 og 1997. Skatteministeriets påstand om frifindelse blev derfor taget til følge.

Reference(r)

Skattekontrolloven § 5, stk. 3

Henvisning

Ligningsvejledningen 2003-1 E.B.1.5.1


Parter

H1 Pizzabar v/A
(advokat Hugo Berthelsen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv.fm. Henrik Thygesen)

Afsagt af landsdommerne

Teilmann, Jan Uffe Rasmussen og Martin Simonsen (kst.)

Under denne sag, der er anlagt den 8. juli 2002, har sagsøger, H1 Pizzabar v/A endeligt nedlagt påstand om, at ansættelsen af den skattepligtige indkomst for indkomstårene 1996 og 1997 og af momstilsvar for afgiftsperioderne 1. januar - 31. december 1996 og 1. januar 1997 - 31. december 1997 hjemvises til fornyet behandling ved skatte- og afgiftsmyndighederne.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har endeligt nedlagt påstand om frifindelse.

Sagens oplysninger

Sagen vedrører skønsmæssig forhøjelse af personlig indkomst og momstilsvar for A, der i de omhandlede år, 1996 og 1997, var indehaver af pizzeriaet H1 Pizzabar.

Den 8. april 2002 afsagde Landsskatteretten følgende kendelse vedrørende As klage over opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomstårene 1996 og 1997:

"Klagen vedrører opgørelserne af indkomsterne påfølgende punkter:

1996

 

Personlig indkomst

 

Yderligere beregnet omsætning

235.222 kr.

 

1997

 

Personlig indkomst

 

Yderligere beregnet omsætning

227.109 kr.

...

Skatteankenævnet har ... ikke anset, at virksomhedens regnskabsgrundlag opfylder kravene i bogføringsloven til regnskabsføring. Der mangler således en løbende registrering af indtægter og udgifter, samt jævnlige kasseafstemninger. Manglerne medfører derfor usikkerhed om regnskabsgrundlagets rigtighed og dermed skatteregnskabets rigtighed. Dette medfører, at der er mulighed for at foretage en skønsmæssig ansættelse efter skattekontrollovens § 5, stk. 3. Hvis materialet for 1996 ikke kan fremskaffes, finder skattekontrollovens § 3 og § 5 tilsvarende anvendelse.

Det anses derfor for berettiget at ansætte indkomsten for 1996 skønsmæssigt, samt at foretage konkrete beregninger ud fra 1997-regnskabet. Beregningsmodellen er for 1997 opgjort ud fra beregnet antal solgte pizzaer, som er prisfastsat ud fra en gennemsnitspris. For 1996 er herefter taget udgangspunkt i den beregnede bruttoavance for 1997.

Bruttoavancen ændres herefter fra selvangivet 48 % til 58 %. Skatteankenævnet anser ikke, at avancen bliver unormal høj efter ændringen. Normalt ligger bruttoavancen inden for branchen på 65 %. Efter ændringen bliver privatforbruget for 1997 på 127.854 kr. Der er ikke herved taget hensyn til oplyste låneforhold, idet de ikke er dokumenterede ved lånedokumenter, aftale om tilbagebetaling, bankbilag eller lignende.

Revisorens skriftlige indlæg

For Landsskatteretten har klagerens revisor principalt nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 1996 skal nedsættes med meromsætningen på 235.222 kr.

Subsidiært har revisoren nedlagt påstand om, at skatteansættelsen skal nedsættes med 122.725 kr.

Endvidere har revisoren nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomståret 1997 skal nedsættes med meromsætningen på 227.109 kr.

Subsidiært har revisoren nedlagt påstand om, at skatteansættelsen skal nedsættes med 221.030 kr.

Mere subsidiært har revisoren nedlagt påstand om, at skatteansættelsen skal nedsættes med 181.979 kr.

Til støtte herfor har revisoren henvist til, at differencen på 6.517 kr. er totaldifferencen mellem hans beregninger og den selvangivne omsætning.

Spild af 525 kg mel er ikke medtaget af skattemyndighederne, ligesom myndighederne helt ser bort fra fejl under posten diverse den 1. december 1997, hvor 1.490 kr. svarer til en salgspris på 2,81 kr.

Revisoren har endvidere fremlagt et bilag, som viser en gennemsnitspris på 33,59 kr., og at et fejlopslag på 1.400 kr. indgår på diversekontoen, medens rettelsen på minus 1.400 kr. fragår salget af pizza.

I første omgang accepterer skattemyndighederne et spild af mel på 10 %, men i beregningerne er dette ikke blevet medtaget uden nogen begrundelse herfor. En korrekt beregning vil medføre væsentlige ændringer i skattemyndighedernes beregninger, idet "diverse" som opgjort af myndighederne udgør 216.358 kr. Det er i øvrigt uforståeligt for revisoren, at myndighederne ikke betragter dette beløb som salg af pizzaer.

En difference mellem salget totalt set mellem bogført salg og beregnet salg opgjort som foran beskrevet til 6.517 kr. ved en gennemsnitlig salgspris på 39 kr. pr. pizza, medens en gennemsnitlig salgspris på 35 kr. under tilsvarende forudsætninger fører til, at omsætningen skal nedsættes med 55.457 kr. Sidstnævnte vil føre til, at omsætningen skal nedsættes med 55.457 kr. En smule ændring i forudsætningerne giver således meget store udsving på bundlinien.

Skattemyndighedernes opgørelse af det beregnede pizzasalg består både af opgørelsen med udgangspunkt i vareforbruget og tillæg af pizzasalg, som er indeholdt i diversekolonnen. Den samme pizza er således medregnet to gange.

Halvtreds procent af diversekolonnen indeholder varer, der er baseret på pizzamel. Endvidere indeholder pitabrød opgjort i samme bilag et salg på 42.777 kr. også pizzamel, idet klageren oplyser, at han også producerer pitabrød selv. I øvrigt bruges pizzamel i følgende produkter: I forbindelse med salat serveres brød produceret af pizzamel, rulle sarwarma og der serveres pitabrød ved a la carte, når kunderne beder om det.

Bilag 3 med specifikationerne er i øvrigt ikke renset for oplagte slåfejl.

Klageren tæller kassen op og sammenholder strimlen med optællingen. Optællingen stemte også ved kontrolbesøget den 4. september 1998.

Den gennemsnitlige salgspris er urealistisk høj. Skattemyndighedernes salgspris er taget som et gennemsnit af menukortets antal udbudte retter, hvilket forudsætter, at klageren sælger lige meget af alle retter, hvilket ikke er tilfældet.

Det er ikke korrekt, at skattemyndighederne kun har haft materiale vedrørende indkomståret 1997.

Køb af pizzaæsker er opgjort til 20.550 kr. i 1997. Der er dog ikke herved taget hensyn til lagerforskydning, ligesom det ikke er oplyst, at kasserne også anvendes som dog-bags og bæreposer, idet en kasse er billigere end en bærepose.

Der er enighed om antallet af pizzaer på 20.658 stk.

Der er beregnet forkerte gennemsnitspriser pr. stk. for pizzaer, og der er beregnet forkert antal solgte pizzaer. Bruttoavancerne er for højt ansat.

Der kan ikke henvises til, hvad bruttoavancen i andre forretninger er, idet det må være den konkrete forretnings bruttoavance det drejer sig om.

Efter revisorens opfattelse skal familielånene nu også indgå i privatforbrugsopgørelsen.

Forklaringen ved den mundtlige forhandling

Klageren selv har for retten oplyst, at han startede pizzeriaet sidst i 1994. Byen er en lille by, hvor alle kender hinanden. Der er siddepladser i pizzeriaet til 16 personer, og der haves alkoholbevilling. Som nystartet måtte han kæmpe hårdt for at få det til at løbe rundt. I de påklagede år bestod husholdningen kun af ham selv. Han blev skilt i 1988.

Klagerens revisor har videre i relation til et lån på 38.000 DM oplyst, at beløbet er indsat på klagerens bankkonto den 2. september 1997 med 144.000 danske kroner. Der findes et bankbilag vedrørende indsætningen. Beløbet har blot ikke passeret klagerens bogføring. Den daværende revisor har også glemt indeståendet i banken ved udarbejdelsen af selvangivelsen.

Lånet skulle bruges til ombygningen af et tilstødende lokale til cafe, hvilket skete i 1998.

Der foreligger nu den nye oplysning omkring lånet, at det nu den 17. november 2000 er blevet tilbagebetalt. Der foreligger i den forbindelse også et overførselsbilag og en bekræftelse fra långiveren på indfrielsen. Dette underbygger lånets realitet.

...

Endvidere er der for retten fremlagt kopi af følgende dokumenter: Bekræftelse på lånets ydelse den 29. august 1997, tre lånebekræftelser fra henholdsvis GS, GD og GM, Vis afregnet ordre 8. marts 1999, Bescheining af 24. november 2000, og meddelelse af 17. november 2000 fra Den Danske Bank.

Privatforbruget for 1996 er ikke negativt, idet de betalte skatter ifølge R 75 ikke er betalt med 62.248 kr. og AMB 846 kr. Forbruget i 1997 har udgjort 74.000 kr. Der kan være nogen usikkerhed omkring oplysningerne for betalte skatter og restskatter (91.000 kr.), idet R 75's oplysninger måske ikke er korrekte. Hvis restskatterne er blevet betalt, må det også påvirke forbruget. Han har dog i sin opgørelse for 1996 anvendt tallene fra R 75

...

Klagerens revisor finder, at disse tal så måtte være lige så gode som myndighedernes.

I Horestas bruttoavanceprocent på 65 % indgår også udgifter til serveringsafgift. Heri indgår også øl- og vinsalg med 25 % af omsætningen ... Serveringsafgiften skal derfor trækkes fra i nærværende sag. I nærværende sag udgør øl- og vinsalget også kun ca. 3,7 % af omsætningen.

Klageren er endelig slet ikke blevet spurgt om svindet. Klageren mente det heller ikke alvorligt, når han oplyste, at kasseapparatet svigtede på grund af varmen. Der er blevet foretaget en kontrolvejning på en brevvægt, som viser, at en pizza vejer 220 g mod myndighedernes 150 g.

Klageren har heller ikke solgt salat på en enkelt dag for 26.700 kr. Det kan han slet ikke nå at lave. Kasserullerne siger også, at der kun er blevet solgt for ca. 180 kr.

I myndighedernes bilag III er der sat 97 kr. i Pizzadelen og 1.900 kr. i Diversedelen. Herefter ganger man op med 53 pizzaer. Diverse-delen indeholder dog også solgte pizzaer.

Der er også regnefejl, idet kassekladder ikke blev ført i 91 dage, men kun i 76 dage.

Man bad også om grundmaterialet, men fik at vide, at dette var blevet slettet.

Først startede myndighederne med at antage, at 27.400 stk. pizzaer var blevet udeholdt - så blev det til 22.250 stk. i stedet for 20.000 stk.

Skatteankenævnets udtalelse

Skatteankenævnet finder ikke, at de tre fremlagte lånebekræftelser på i alt 37.700 kr. opfylder betingelserne for at godkende yderligere lån.

Skatteankenævnet kan ej heller acceptere de af klagerens repræsentanter udarbejdede privatforbrugsberegninger udvisende et privatforbrug i 1996 på 49.602 kr. og for 1997 på 81.661 kr. Beregningerne anses for fejlbehæftede, bl.a. vedrørende betalte skatter. Dokumentation for betalte skatter til Incassokontoret er fremlagt.

Skatteankenævnet har herefter foretaget nogle nye beregninger, som for 1996 giver et privatforbrug på minus 14.421 kr. og for 1997 på 20.262 kr. I beregningerne indgår for 1997, lånet på 144.418 kr.

Om skatteadministrationens tidligere foretagne beregninger har ankenævnet bl.a. oplyst, at beregningen efterfølgende ikke indeholder salg af salat på 26.700 kr. for en dag. Der er også taget hensyn til revisorens oplysninger om et dagligt svind, og det beregnede antal solgte pizzaer er herefter sat til 22.250 stk. Oplysningen om et fejlslag er der ikke taget hensyn til, idet der også kan være fejlslag, som går i modsat retning.

Omregningen er foretaget ud fra en omregningsfaktor på 259/350, idet man har konstateret 259 registreringer, svarende til salg i 259 dage. Da enkelte registreringer dækker flere dage, ligesom der kan være dage, hvor forretningen har været lukket, er antallet af dage nedsat fra 365 til 350.

Klagerens revisors kommentar

Klagerens revisor, der er gjort bekendt med ankenævnets foranstående udtalelse, har hertil anført, at regnskabet for 1996 aldrig er blevet gennemgået af myndighederne. Lånet på 38.000 DM er ikke indgået i privatforbruget, men stod i banken, og blev herefter brugt til etableringen af en cafe i 1998.

Om lånebekræftelserne på 37.700 kr. har revisoren oplyst, at lånene ved modtagelsen blev indsat i banken. Mundtlige aftaler må også være gældende.

I relation til opgørelsen af privatforbruget for 1996 har revisoren oplyst, at klagerens revisor telefonisk fra Incassoafdelingen fik oplyst, at restskat primo 1996 udgjorde 55.949 kr., hvilket man også kan se på R 75. Inklusive B-skatter m.v. kommer man til samlede skatter på 80.941 kr.

Skatteankenævnets supplerende udtalelse

Skatteankenævnet har i den anledning bl.a. udtalt til Landsskatteretten, at lånet på 38.000 DM er indregnet i nævnets privatforbrugsberegning, medens private lån på 37.700 kr. ikke kan anerkendes. Betalte skatter er ifølge nævnets privatforbrugsberegninger korrekte, og da skyldige skatter ikke indgår i disse beregninger, er revisorens bemærkninger vedrørende skyldige skatter m.v. efter nævnets opfattelse ikke relevante for opgørelsen af privatforbruget.

Revisorens replik

Klagerens revisor har i den anledning anført følgende: a) Lånet på 38.000 DM accepterer ankenævnet herefter som reelt b) Da lånene er blevet indsat på en bankkonto, må de anses at opfylde kravene til at være reelle lån c) Der er uenighed vedrørende de betalte skatter.

Rådgivernes procedure ved retsmødet

Rådgiverne har endelig for Landsskatteretten henvist til, at klagerens udgiftsbilag for indkomståret 1996 er blevet væk hos dennes daværende revisor ...

Myndighederne har i deres beregninger over omsætningen oprindeligt regnet med 27.700 stk. solgte pizzaer. Dette er senere blevet nedsat til 22.750 stk. solgte pizzaer. Der savnes imidlertid fortsat en forklaring på de påviste fejl. Disketterne er dog blevet slettet. Ankenævnet har således smidt sine konkrete beregninger ud, hvilket er meget beklageligt.

Ved opgørelsen af vareforbruget har myndighederne imidlertid ikke taget hensyn til omfanget af svind. Myndighederne regner således med en pizza på 200 gram pr. stk. inkl. svind, og et oprindeligt ansat svind på 10 % slettes derfor. Der er heller ikke blevet taget hensyn til, at der i vareforbruget også indgår omkostningsvarer, eller til at melet tillige er blevet anvendt til andre formål, f.eks. fremstilling af pitabrød og UFO-pizzaer. Til fremstillingen af UFO-pizzaer bruges der således den dobbelte dejmængde. Pizzeriaet kører også med frokostpizzaer til en lavere pris end ellers. Der sælges således her en frokostpizza til kun 25 kr. pr. stk. Myndighederne anvender dog ukritisk også her en stykpris på 39 kr. Kontrolvejninger har også vist, at dejrullerne er på 150 gram pr. stk. Klageren kører imidlertid ikke med 29 cm diameter pizza, men med 32 cm og 40 cm.

Myndighederne mener også, at der mangler kasseruller for 91 dage, men dette udgør kun 75 dage. Myndighederne benytter også tallet 26.000 kr. i stedet for 88 kr. Myndighederne tager også udgangspunkt i kun 350 åbningsdage, medens der reelt har været åbent 363 dage årligt. Fejlslag antages at være omsætning. Nogle pizzasalg indgår imidlertid også under diversekontoen. Af klagerens omsætning udgør 74,29 % pizzasalg og 25 % ligger på de øvrige varegrupper. Der forekommer således mange sjuskefejl i beregningerne, som er blevet påvist, men som ikke efterfølgende er blevet rettet af myndighederne. Myndighederne har således kun haft et formål med opgørelserne, nemlig at få ansættelserne stadfæstet. Skønnet hviler imidlertid på et ufuldstændigt grundlag og opgørelsen af antallet til 22.750 stk. solgte pizzaer passer således ikke. Der kan derfor højst være blevet produceret 20.000 pizzaer.

Der er heller ikke af myndighederne blevet henset til udviklingen i privatforbrugene ... Hvis der imidlertid af myndighederne var blevet taget hensyn hertil, kunne sagen være blevet standset allerede med henvisning hertil, fordi klageren har pæne privatforbrug. Det af klageren optagne lån er således blevet indsat i banken, og renteudgifterne viser også, at gælden må have eksisteret. Lånet er dog ikke blevet medtaget i regnskabet af revisoren. Det påvirker derfor ikke privatforbrugsopgørelsen. Privatforbrugsudviklingen må dog også spille en rolle ved bedømmelsen. Det fremgår således at ligningsvejledningen, at der skal tages hensyn hertil.

Man kan ved bedømmelsen også hense til størrelsen af bruttoavancerne. Der foreligger dog heller ikke her særligt lave bruttoavancer i virksomheden. Her er de faktisk høje. Medlemmerne af HORESTA har ganske vist nogle abnormt høje bruttoavanceprocenter, men klageren er ikke medlem heraf, og han har heller ikke noget personale ansat. Klagerens omsætning af spiritus udgør også kun 3,7 % mod HORESTA's medlemmers tilsvarende 25 %.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten er for så vidt enig i, at det i almindelighed er en betingelse for at kunne foretage en skønsmæssig ansættelse, at regnskabsgrundlaget er blevet tilsidesat.

Det fremgår dog af sagen, at klageren selv har oplyst at der ikke er blevet ført kassekladde, og at der ikke foretoges kasseafstemning. Revisoren har i øvrigt i sin påtegning oplyst, at kasseapparatet i en periode af august måned har været ude af drift.

Det er også klageren selv, der har oplyst at han ikke har bilagsmateriale for 1996.

Retten er derfor ubetænkelig ved at lægge til grund, at det er klageren selv, der ikke har indsendt materialet. Skattekontrollovens § 3 og § 5 finder herefter tilsvarende anvendelse, og en skønsudøvelse er derfor berettiget.

De selvangivne bruttoavanceprocenter har endvidere været lave, nemlig på henholdsvis 46,2 % og 48,2 %.

Myndighedernes ansættelser er også underbygget af konkrete beregninger, bl.a. med udgangspunkt i bruttoavancen, der efter forhøjelsen bliver på 58 %, hvilket ikke kan anses for usædvanligt højt.

Selve dette, at myndighederne har anvendt en metode for et år på et andet år er også accepteret i domspraksis ved Østre Landsrets dom af 15. maj 2001.

Ved Vestre Landsrets dom af 27. juni 1984 blev der i øvrigt ikke lagt vægt på udviklingen i privatforbrugene.

Retten kan i øvrigt tiltræde ankenævnets synspunkter i relation til de anførte erklæringer.

Imidlertid finder Landsskatteretten ikke, at der ved de af myndighederne foretagne beregninger er taget tilstrækkeligt hensyn til de af rådgiverne fremsatte indsigelser, herunder om svind og forskellig pizzastørrelse m.v. Efter en konkret vurdering finder retten herefter, at de foretagne skønsmæssige forhøjelser på henholdsvis 235.222 kr. og 227.109 kr. skal nedsættes med 70.000 kr. i hvert af årene til henholdsvis 165.222 kr. og 157.109 kr.

..."

Ved en samtidig afsagt kendelse traf Landsskatteretten med henvisning til kendelsen om nedsættelse af den personlige indkomst afgørelse om nedsættelse af momstilsvaret for 1996 og 1997, der af den stedlige told- og skatteregion var blevet forhøjet i overensstemmelse med den af den stedlige skatteforvaltning foretagne indkomstforhøjelse. Landsskatteretten nedsatte herved salgsmomsen begge år med 25 pct. af omsætningsnedsættelsen på 70.000 kr. svarende til 17.500 kr., således at den ansatte salgsmoms herefter andrager henholdsvis 41.306 kr. og 39.277 kr.

Sagen startede, da bl.a. skattemyndighederne den 4. september 1998 foretog et uanmeldt kontrolbesøg i virksomheden. Af en af den stedlige skatteforvaltning udarbejdet revisionsrapport fremgår bl.a. følgende om virksomheden og regnskabsføringen:

"Omkring selve driften oplyser indehaveren, at der er begrænset svind i virksomheden. Varelageret er ligeledes begrænset, da der flere gange ugentlig bliver leveret vare.

Indehaveren oplyste, at der ikke føres kassekladde samt der ikke foretages kasseafstemninger. Der var i øvrigt god orden på bilag m.v., der skulle til revisor. Det blev endvidere oplyst, at revisor laver hele bogføringen herunder også lønregnskabet.

Indehaveren oplyste, at kasseapparatet ikke virker rigtigt når ovnen bliver varm. Der er rettet henvendelse til firmaet der har solgt ham kasseapparatet.

Dagens omsætning bliver ikke indsat i bank/sparekasse, men opbevares hos indehaver.

Der blev foretaget en kasseafstemning. Ifølge optælling var der kr. 4.700 i kassen. Ifølge kassestrimmel skulle der være kr. 3.250. Hertil forklarede indehaveren, at han havde lagt kr. 1.300 i kassen om morgen.

...

Beskrivelse af virksomheden

Der er tale om en servicevirksomhed, der drives som enkeltmandsfirma, og som passes af ejeren samt et par ansatte.

Der er tale om et pizzeria, som er beliggende midt i hovedgaden. Udover pizzaer sælges der også andre hurtigretter såsom burgere, pitabrød, pasta, salater, a la carte (div. steak, grillspyd, kyllinger m.v.). Der sælges øl, vand og vin som drikkevarer.

Forretningen har åbent dagligt hele året fra ca. kl. 11 til kl. 22. Forretningen drives fra lejet lokaler. Der er i 1998 også startet cafe.

...

Kassestrimmel på kasseapparat anvendes ved opgørelse af dagens salg. Der foretages ikke kasseafstemninger og der føres ikke kassekladde.

Der udføres således ingen kontrol af om samtlige indtægter er registreret."

Af revisionsrapporten fremgår endvidere, at der ud fra de selvangivne oplysninger for 1996 og 1997 kunne opgøres en bruttoavance på henholdsvis 46,2 pct. og 48,2 pct., og at en privatforbrugsberegning udviste en negativ saldo for begge år. Rapporten indeholder desuden en detaljeret beregning af den ansatte omsætning. Det fremgår bl.a., at myndighederne har gennemgået samtlige regnskabsbilag vedrørende varekøb i 1997, og herved konstateret indkøb af 20.550 styk pizzakasser og 4.450 kg mel. I de endelige beregninger, der blev foretaget efter en forhandling med A og hans revisorer den 26. april 1999, hvorunder det bl.a. blev oplyst fra As side, at alle pizzatyperne blev lavet af i gennemsnit 180-210 gram mel, er antallet af solgte pizzaer ud fra melindkøbet og et melforbrug pr. pizza på 200 gram inklusive svind opgjort til 22.250. Omsætningen er herefter ud fra en fra prislisten beregnet gennemsnitspris på 39 kr. opgjort til 867.750 kr. inklusive moms. For så vidt angår salg indenfor varekategorierne ekstra, børnemenu, burgere, pitabrød, a la carte, salater, pasta, øl, vand og vin, samt diverse er omsætningen opgjort for en periode på 259 dage i 1997, for hvilken der foreligger kassestrimler og regneruller, og der er herefter foretaget helårsomregning med omregningsfaktoren 259/350. På forhandlingsmødet blev endvidere fra As side påpeget en fejl i salatomsætningen, hvor der fejlagtigt af myndighederne var anvendt et beløb på 26.700 kr. i stedet for et beløb på 88 kr. I de endelige beregninger i revisionsrapporten er der korrigeret herfor. Samlet er der herefter fremkommet en omsætning i 1997 på 1.387.058 kr. inklusive moms svarende til 1.109.646 kr. eksklusive moms. I forhold til den selvangivne omsætning på 882.537 kr. medførte dette en forhøjelse på 227.109 kr. Ud fra den beregnede omsætning for 1997 er bruttoavancen herefter opgjort til 58,8 pct., og skattemyndighederne har herefter foretaget en forhøjelse af omsætningen for 1996 baseret på en tilsvarende bruttoavance, således at omsætningen eksklusive moms er forhøjet med 235.222 kr. fra det selvangivne beløb på 768.353 kr. til 1.003.575 kr. Af et bilag til revisionsrapporten fremgår, at man ved gennemgangen af kassestrimlerne og regnerullerne for de 259 dage har konstateret i alt 1.574 såkaldte nul-salg, hvor kassen er åbnet uden foretagelse af indtægtsregistrering.

Ifølge nogle af skattemyndighederne udarbejdede privatforbrugsberegninger, der tager højde for den af Landsskatteretten foretagne nedsættelse, har A til privatforbrug haft 121.736 kr. i 1996 og 147.303 kr. i 1997. Ifølge låneerklæringer fra privatpersoner har A modtaget lån i 1997 på 15.000 kr., 15.000 kr., 5.700 kr. og 17.000 kr., samt yderligere et lån på 38.000 DM på et tidspunkt, der ikke er oplyst i erklæringen. I privatforbrugsberegningen for 1997 er alene medtaget lånet på 38.000 DM.

Forklaringer

Der er under sagen afgivet partsforklaring af A og vidneforklaring af statsautoriseret revisor EN.

A har forklaret blandt andet, at han købte pizzeriaet i 1994, og at salget ikke gik godt i starten. Han solgte pizzeriaet i oktober 2002, og det er efterfølgende lukket. Han anvendte kasseapparatets diverse-knap ved salg af menuer, hvori indgik pizzaer. Han udtog ikke penge af kassen til dækning af udgifter. Der har ikke tidligere været indsigelser fra skattemyndighederne mod regnskaberne. Det var for sjov, at han under kontrolbesøget sagde, at kasseapparatet ind imellem ikke virkede på grund af varmen. Han slog kassen ud, og fik at vide, at kassen passede. I august 1997 gik kasseapparatet i stykker, og han lavede kasseblade i den periode, men skrev ikke de enkelte ekspeditioner ned. Pizzeriaet solgte frokostpizzaer til billige priser frem til kl. 16. Det meste salg skete ud af huset, nok 60-70 pct. af det samlede salg. Han har ikke udeholdt omsætning. Det var vistnok i 1997, at han optog det private lån på 38.000 DM, og det blev udelukkende anvendt til at finansiere udvidelsen af pizzeriaet med en cafe. En del af hans familielån er nu tilbagebetalt.

EN har forklaret blandt andet, at han har deltaget i flere møder med skattemyndighederne om sagen. Han udbad sig disketterne med regnearksregistreringerne af omsætningen i 1997, men fik svaret, at de var bortkommet, og han har derfor ikke kunnet foretage nogen kontrol. De fejl, der er påpeget i opgørelsen, er alene eksempler fundet ved stikprøvekontrol. Kasserullerne for de omhandlede år er netop blevet fundet, og han har dem nu.

Procedure

A har til støtte for hjemvisningspåstanden navnlig gjort gældende, at der ikke er grundlag for skønsmæssig ansættelse, idet regnskabsgrundlaget ikke er mangelfuldt, bortset fra en vis, mindre usikkerhed for så vidt angår 1996. Kassen stemte ved kontrolbesøget. Udgifter er ikke afholdt af kassen, og kassens indhold har derfor svaret til dagens omsætning ifølge kasseapparatets Z-bon, som kvartalsvis er tilsendt revisor sammen med udgiftsfakturaer. Skattemyndighedernes disketter med omsætningsregistreringen ud fra kassestrimlerne for 1997 er slettet. Skatteministeriet bærer derfor bevisbyrden. A har endvidere gjort gældende, at skattemyndighedernes opgørelse er behæftet med de fejl, som blev påberåbt for Landsskatteretten. Det drejer sig navnlig om svind, melforbrug, pizzastørrelse og pizzasalg omfattet af diverse-kontoen. Endelig er det gjort gældende, at A i 1997 optog private lån på i alt 197.118 kr., og at de af skattemyndighederne udarbejdede privatforbrugsberegninger derfor ikke er korrekte.

Skatteministeriet har til støtte for frifindelsespåstanden navnlig gjort gældende, at virksomhedens regnskaber ikke har været fyldestgørende, da der ikke har været ført kassekladde og ikke er foretaget jævnlige kasseafstemninger, hvorfor skattemyndighederne har været berettiget til at ansætte As indtægt for indkomstårene 1996 og 1997 skønsmæssigt, jf. skattekontrolloven § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3. Om skønnets udøvelse er det navnlig gjort gældende, at det er udøvet på et korrekt og fyldestgørende grundlag, og at skønnet alene kan tilsidesættes, hvis A på et objektivt bestyrket grundlag godtgør, at skønnet enten har ført til et åbenbart urimeligt resultat eller har været udøvet på et klart forkert grundlag, hvilket han ikke har godtgjort. Den ved beregningen af omsætningen anvendte mængde mel på 200 gram pr. pizza, den ud fra spisekortet anlagte gennemsnitspris.på 39 kr. pr. pizza og den ud fra kassebonerne fremkomne omregningsfaktor på 259/350 dage er udtryk for en lempelig vurdering. Det foretagne skøn støttes af den ved forhøjelsen fremkomne bruttoavanceprocent på 58,8 pct., der ligeledes er udtryk for en lempelig vurdering. Ved privatforbrugsberegningen har skattemyndighederne til fordel for A medtaget lån på 38.000 D-mark, uanset at dette beløb ifølge As egen forklaring skulle anvendes til renovering af virksomheden og ikke til forbrug. Efter den af Landsskatteretten foretagne reduktion af ansættelsen må det lægges til grund, at der fuldt ud er taget højde for det anførte om svind, pizzastørrelse mv.

Landsrettens bemærkninger

Efter bevisførelsen lægger landsretten til grund, at der ikke i virksomheden i 1996 og 1997 blev ført kasseregnskab og foretaget effektive kasseafstemninger. De skatte- og momsmæssige regnskabskrav har allerede derfor ikke været opfyldt. En korrekt kassebogføring er af væsentlig betydning for værdien af regnskabet. For 1996 foreligger slet ikke noget regnskabsmateriale. Skattemyndighederne har derfor haft hjemmel i skattekontrolloven og i momsloven til at tilsidesætte virksomhedens regnskaber for 1996 og 1997 og i stedet foretage skønsmæssig ansættelse af resultaterne.

Skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse for 1997 er for så vidt angår pizzasalget foretaget på grundlag af en varekøbsrevision vedrørende mel, et skønnet melforbrug pr. pizza og melspild, samt en gennemsnitspris beregnet ud fra pizzeriaets menukort. For så vidt angår det øvrige salg er den skønsmæssige ansættelse foretaget på baggrund af en omsætningsopdatering ud fra kasseapparatets kassestrimler og regneruller, der er udleveret for en del af året. Denne fremgangsmåde indebærer en begrænsning af den usikkerhed, der altid vil være forbundet med en skønsmæssig ansættelse i en situation, hvor skatteyderen ved tilsidesættelse af regnskabskravene har vanskeliggjort myndighedernes mulighed for indkomstkontrol. Landsretten finder, at A ikke ved det for landsretten fremførte har godtgjort, at den skønsmæssige ansættelse for 1997 bør tilsidesættes enten som åbenbart urimelig eller som udøvet på et klart fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag. Det bemærkes herved, at Landsskatteretten har foretaget en væsentlig nedsættelse af det resultat, som fremkom på baggrund af varekøbsrevisionen, og at oplysningerne om As angivelige låneoptagelse og privatforbrug er uden relevans, da ansættelsen er sket på grundlag af vareforbruget.

Skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse for 1996 er opgjort ud fra den ved ansættelsen for 1997 fremkomne bruttoavance på 58,8 pct. Denne bruttoavance er, som også tidligere fastlagt i retspraksis, ikke høj for branchen. Det bemærkes, at den af Landsskatteretten foretagne nedsættelse af forhøjelserne har medført en lavere bruttoavance. Når henses hertil og til, at A ikke har godtgjort, at de økonomiske forhold i virksomheden i 1996 adskilte sig væsentligt fra forholdene i 1997, finder landsretten, at A ikke har tilvejebragt noget grundlag for at tilsidesætte ansættelsen af omsætningen i 1996.

Landsretten tager herefter Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

T h i   k e n d e s  f o r  r e t

Skatteministeriet frifindes.

I sagsomkostninger skal H1 Pizzabar v/A inden 14 dage betale 23.000 kr. til Skatteministeriet.

skat.dk er Skatteforvaltningens digitale indgang til selvbetjening og vejledning om skatter og afgifter