Ophør af fuld skattepligt, begrænset skattepligt, fast driftssted

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato28 Nov 2017
Dato for udgivelse05 Dec 2017 14:16
SKM-nummerSKM2017.691.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer17-1359257
Dokument typeBindende svar
EmneordSkattepligt - bopæl - fraflytning - skattemæssigt hjemsted - fast driftssted, advokatvirksomhed
Resumé

Skatterådet bekræfter, at spørgers fulde skattepligt ophører ved flytning til Y-land, da spørger ikke efter flytningen vil have bopæl til rådighed i Danmark, og spørger kun vil opholde sig kortvarigt i Danmark. Da Spørger efter fraflytningen alene vil kunne være begrænset skattepligtig til Danmark, har Spørger ikke skattemæssigt hjemsted i Danmark efter den dansk/Y-landske dobbeltbeskatningsoverenskomst.

Skatterådet bekræfter videre, at spørgers advokatvirksomhed ikke efter spørgers flytning har fast driftssted i Danmark, da spørger ikke har et fast forretningssted i Danmark, og der alene vil blive udført arbejde af forberedende og hjælpende karakter i Danmark.

Hjemmel

Kildeskatteloven § 1, stk.1, nr. 1,
Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Y-land, artikel 4, stk. 1,
Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 2 og 4, OECD modeloverenskomstens artikel 5.

Reference(r)

Kildeskatteloven § 1,
Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 2 og 4,
OECD modeloverenskomstens artikel  5.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.1.2.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.1.2.3.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.8.2.2.4.1.1.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.3.1.5.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.8.2.2.5.2.1.


Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger efter flytning som beskrevet nedenfor vil have skattemæssigt hjemsted i Y-land, jf. dobbeltbeskatningsaftalens artikel 4? 
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger ikke vil have fast driftssted i Danmark, jf. dobbeltbeskatningsaftalens artikel 14 og 5, således at beskatningen af den nedenfor beskrevne virksomhed skal ske i Y-land? 
  3. Hvis spørgsmål 2 besvares benægtende ønskes det oplyst, om det samme er tilfældet dersom den af spørger drevne personlige virksomhed i stedet er momsregistreret i Y-land?

Svar

  1. Ja
  2. Ja
  3. Bortfalder

 

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har siden 20xx drevet enkeltmandsvirksomhed som selvstændig advokat i et kontorfællesskab med X Advokater I/S under cvr.nr. (…).

Det fremgår af CVR-registret, at spørger ikke er interessent i X Advokater I/S, cvr.nr. (…), som spørger er i kontorfællesskab med. 

Spørger påtænker sammen med sin samlever at flytte til Y-land, hvor spørger i 20xx erhvervede en grund med henblik på senere opførelse af en bolig. Spørgeren vil i forbindelse med flytningen afhænde sin nuværende faste ejendom, beliggende (…), der har været annonceret til salg siden (…) eller – hvis et salg ikke er muligt - udleje boligen uopsigeligt i en periode på mindst 3 år. Spørger og spørgers samlever vil herefter ikke have bolig til rådighed i Danmark.

Spørgers øvrige familie består af 2 voksne børn på henholdsvis (..) og (..) år, der begge er under uddannelse.

Spørger forventer efter fraflytning alene at opholde sig i Danmark på kortere ferieophold af højest 14 dages varighed samt ved enkelte andre lejligheder som beskrevet nedenfor. Ved ferieophold vil der blive lejet et sommerhus eller hotelværelse, idet spørgers børn ikke har boliger, der muliggør liggende gæster.

Spørgers samlever har ikke familie i Danmark.

Som led i afvikling/generationsskifte af spørgerens virksomhed er det hensigten, at virksomheden skal fortsætte i en afgrænset periode på ca. (...) år, hvor spørger fortsat vil være momsregistreret, bibeholde sin nuværende, erhvervsmæssige mailadresse (…) og have adgang til at benytte det nuværende kontorfællesskabs advokatsystem til udfærdigelse af dokumenter, breve m.v. Spørger har telefonisk oplyst, at spørger hverken før eller efter flytningen er medejer af eller deltager i driften af advokatsystemet.

Den daglige drift af spørgers virksomhed vil ske fra bopælen i Y-land, dels telefonisk, dels via mails, under anvendelse af førnævnte advokatsystem.

Møder og hovedforhandlinger m.v. i spørgerens sager vil som udgangspunkt blive udført af andre, selvstændige advokater i kontorfællesskabet, som enten vil fakturere klienten selvstændigt eller fakturere spørgeren for den ydede bistand. Spørger vil eventuelt kunne deltage i sådanne møder via Skype. Det kan dog ikke fuldstændig udelukkes, at spørger i enkeltstående tilfælde vil blive anmodet om personligt at deltage i møder hos en klient i dennes virksomhed, om end dette af omkostningsmæssige grunde vil være den absolutte undtagelse. 

Spørger vil ikke have et kontor/en arbejdsplads til rådighed i Danmark, hverken via kontorfællesskabet eller andetsteds, men vil – via mail og telefon - kunne benytte kontorfællesskabets sekretærer til udfærdigelse af fakturaer, idet spørger ikke selv er uddannet til denne del af kontorfællesskabets finanssystem. 

Spørgers adgang til ovennævnte bistand vil ske vederlagsfrit, idet vederlaget består i øvrige kontorfællers mulighed for at overtage klientrelationen.

Spørgerens klienter består primært af danske og udenlandske erhvervsvirksomheder. En ikke uvæsentlig del af spørgers rådgivning sker således til klienter, der ikke er hjemmehørende i Danmark.

Spørger er formand for bestyrelsen i selskabet Z ApS. Spørger ejer ikke kapitalandele i selskabet.

Spørger har under sagens behandling telefonisk oplyst, at det er uvist, om spørger fortsætter som bestyrelsesformand efter flytningen, da spørger endnu ikke har drøftet sine flytteplaner med selskabet. 

Hvis posten som bestyrelsesformand/-medlem bibeholdes efter fraflytningen, vil spørger skulle deltage i 3 – 4 årlige bestyrelsesmøder på virksomhedens adresse. Spørger er bekendt med, at vederlag for bestyrelseshvervet skal beskattes i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens bestemmelse herom.

Spørger har under sagens behandling telefonisk oplyst, at virksomheden i afviklings-/generationsskifteperioden udadtil (på hjemmeside, brevpapir m.v.) fortsat vil fremstå som en værende i kontorfællesskab med X Advokater I/S. Spørger vil som nævnt beholde sin nuværende erhvervsmæssige mailadresse, og spørger vil fortsat benytte det fælles brevpapir, hvoraf spørgers cvr-nr. og bankoplysninger fremgår.

Spørger har endvidere telefonisk oplyst, at hun i sin virksomhed har en administrativ medarbejder ansat mindre end 8 timer om ugen. Medarbejderen hjælper med opgaver af administrativ karakter, herunder fakturering. Medarbejderen vil i forbindelse med flytningen blive tilknyttet en anden advokat på kontoret. Spørger vil således ikke efter fraflytningen have ansatte i sin virksomhed.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1 og 2 skal efter spørgers opfattelse besvares med et ja.

Spørgsmål 3 skal efter spørgers opfattelse besvares med et nej.

Efter fraflytning vil spørgeren have skattemæssigt hjemsted i Y-land, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.

I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 14 skal indkomst ved frit erhverv, der oppebæres af en person, der er hjemmehørende i Y-land, beskattes i Y-land med mindre den pågældende person har et fast sted i den anden kontraherende stat (Danmark), som til stadighed står til rådighed med henblik på udøvelse af virksomheden.

I henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5 omfatter et ”fast driftssted” navnlig et kontor.

Spørger har imidlertid ikke et kontor eller anden form for arbejdsplads til rådighed, ligesom den sekretærmæssige bistand, der måtte blive tale om, udelukkende er af administrativ, hjælpende karakter, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 7 stk. 5 litra d) og e), hvorefter udtrykket fast driftssted under alle omstændigheder ikke omfatter opretholdelse af et fast forretningssted udelukkende med henblik på at foretage indkøb af varer eller indsamle oplysninger for foretagendet, ligesom oprethol-delsen af et fast forretningssted udelukkende med henblik på at udøve enhver anden virksomhed af forberedende eller hjælpende karakter ligeledes er undtaget.

Det er derfor spørgerens opfattelse, at der ikke er et fast sted til rådighed i Danmark med henblik på udøvelse af virksomheden som advokat.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger efter fraflytning vil have skattemæssigt hjemsted i Y-land efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.

Begrundelse

Det er i anmodningen oplyst, at spørger i foråret 20xx har annonceret sin faste ejendom (bopæl) i (…) til salg, og at boligen, hvis det ikke lykkes at sælge den før fraflytning, vil blive fremlejet uopsigeligt i 3 år. Det er endvidere oplyst, at spørger ikke efter flytningen vil have anden bolig til rådighed i Danmark.

Når en skatteyder fremlejer/udlejer boligen uopsigeligt i mindst 3 år, sidestilles det efter praksis med afståelse af bolig, jf. TfS 1992,316 H og TfS 1994,217.TS.

SKAT lægger derfor til grund, at spørger og dennes samlever efter flytningen ikke vil have bolig til rådighed i Danmark.

Spørgers fulde skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ophører derfor i forbindelse med fraflytningen til Y-land.

Spørger forventer at komme til Danmark i kortere perioder af op til 14 dages varighed i forbindelse med ferier.

Der påregnes ligeledes enkelte kortere ophold i arbejdsmæssig sammenhæng, enten i forbindelse med udførelse af spørgers arbejde som advokat eller eventuelt i forbindelse med spørgers hverv som formand for bestyrelsen i Z ApS.

Spørger vil i forbindelse med disse ophold leje et sommerhus eller hotelværelse, idet spørgers voksne børn ikke har mulighed for at have liggende gæster.

SKAT vurderer ud fra det oplyste, at spørger ikke vil få bopæl i Danmark i forbindelse med leje af sommerhus eller hotelværelse.

Spørger vil heller ikke blive fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, nr. 2, fordi opholdene i Danmark – som beskrevet – er kortvarige.

Spørger vil derfor alene kunne være begrænset skattepligtig af indkomster som nævnt i kildeskattelovens § 2, stk. 1.

En fysisk person har skattemæssigt hjemsted i et land, hvis personen efter dette lands lov er skattepligtig til landet på grund af hjemsted, bopæl eller et lignende kriterium. Se den dansk-Y-landske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 4, stk. 1.

SKAT lægger til grund, at spørger ved sin fraflytning bliver fuldt skattepligtig til Y-land, hvor spørger har bopæl. Hermed får spørger hjemsted i Y-land i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4.

Er en fysisk person kun begrænset skattepligtig i et land, har den pågældende ikke skattemæssigt hjemsted i det pågældende land.

Spørger vil derfor ikke have skattemæssigt hjemsted i Danmark.

Det er SKATs opfattelse, at spørger efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, stk. 1, vil have skattemæssigt hjemsted i Y-land.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke får fast driftssted i Danmark efter dobbeltbeskatnings-overenskomstens § 5, og at indkomst fra spørgers advokatvirksomhed derfor skal beskattes i Y-land.

Begrundelse

En fysisk person, som skattemæssigt er hjemmehørende i udlandet, er begrænset skattepligtig til Danmark, når der udøves erhverv med fast driftssted her i landet. Se kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4. 

Det følger ligeledes af den dansk-Y-landske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 14, at indkomst ved frit erhverv - herunder virksomhed som advokat - kun kan beskattes i den stat, hvor personen er skattemæssigt hjemmehørende. Herfra gælder den undtagelse, at hvis personen har et fast sted i den anden stat, som til stadighed står til rådighed for ham i den anden kontraherende stat med henblik på udøvelse af personens virksomhed, så kan indkomst, som kan henføres til det faste sted, beskattes i den anden stat.

Hvorvidt spørger har fast driftssted i Danmark afgøres efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5.

Der lægges ved afgrænsningen af ”fast driftssted” vægt på formuleringen i OECD Modeloverens-komstens artikel 5 og kommentarerne hertil. Se Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit C.F.3.1.5.

Det følger af OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, at fast driftssted er et fast forretningssted igennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvist udøves.

OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, kræver ”et forretningssted”, dvs. fysiske indretninger såsom lokaler eller i visse tilfælde maskiner eller udstyr for at der kan statueres fast driftssted.

Udtrykket ”forretningssted” dækker alle lokaler, indretninger eller installationer, der benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej. Det er uden betydning, om forretningsstedet ejes eller lejes eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet.

Forretningsstedet skal være ”fast”. Der kræves således en forbindelse mellem forretningsstedet og en særlig geografisk bestemt lokalitet. Samtidig kræves der en vis grad af varighed. Heri ligger, at forretningsstedet ikke blot skal være af midlertidig karakter.

Det foretagende, der benytter forretningsstedet, skal udøve sin virksomhed helt eller delvist igennem dette. Ordene ”gennem hvilket” skal forstås bredt. Betingelsen er derfor opfyldt i enhver situation, hvor virksomheden udøves på en bestemt lokalitet, der er til foretagendets rådighed med henblik på udøvelsen af aktiviteten.

Et foretagendes virksomhed udøves hovedsageligt af driftsherren eller af personer, der er i et ansættelsesforhold til foretagendet (personale), eller af afhængige repræsentanter. Personer, hvis aktiviteter kan medføre et fast driftssted for foretagendet efter OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, er således ansatte eller hermed ligestillede personer (dvs. afhængige repræsentanter).

Heri ligger, at et fast driftssted efter OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, forudsætter, at der er ansatte eller hermed ligestillede personer (dvs. personer, som kan betragtes som afhængige efter OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 5), der udøver foretagendets virksomhed gennem det faste driftssted.     

Det er på baggrund af ovenstående SKAT´s opfattelse, at spørger efter flytningen ikke har et ”fast forretningssted” i Danmark.

Ved vurderingen har SKAT henset til, at spørger ikke har kontor eller arbejdsplads til rådighed i kontorfællesskabet eller andetsteds. Alt arbejde foretages således fra Y-land. Deltagelse i enkeltstående møder hos danske klienter, i enkelte bestyrelsesmøder i Danmark eller i enkelte retsmøder i Danmark medfører ikke fast driftssted her i landet.

Allerede fordi de arbejdsopgaver (fakturering), som kontorfællesskabets sekretærer fremover vil udføre for spørger er af hjælpende og forberedende karakter, medfører spørgers brug af sekretærbistand ikke et fast driftssted for spørger. Se TfS 1989,165LSR og SKM2013.217.SR.  

Det er oplyst, at spørger beholder sin nuværende e-mailadresse tilknyttet kontorfællesskabet og fortsat på kontorfællesskabets hjemmeside vil fremtræde som en del af dette.

Det følger af kommentaren til OECD Modeloverenskomsten pkt. 42.2 om e-handel, at et internet website ikke i sig selv udgør ”et rørligt formuegode”, som kan sidestilles med en ”indretning”, såsom et lokale, maskineri eller udstyr. I forbindelse med en hjemmeside kan man derfor ikke tale om en lokalitet, der kan udgøre et fast forretningssted i overenskomstens forstand. Selv om det ikke fremgår udtrykkeligt af kommentarens pkt. 42.2 må det tilsvarende gælde for en e-mailadresse.

Endelig er det oplyst, at spørger fortsat vil have adgang til at benytte kontorfællesskabets advokatsystem. Det er ved besvarelsen forudsat, at advokatsystemet ligger på en dansk server (tilhørende kontorfælles-skabet eller udbyder).

Det følger af kommentarerne til OECD Modeloverenskomsten pkt. 42.2, at en server anses for at udgøre et” rørligt formuegode”, som anses for at være en ”lokalitet”, som kan udgøre et forretningssted for det foretagende, som opererer serveren. Da spørger ikke driver serveren, men blot er bruger af advokatsyste-met, medfører den fortsatte brug af advokatsystemet ikke fast driftssted i Danmark.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med ”Ja”.

Spørgsmål 3

Såfremt spørgsmål 2 besvares benægtende, ønskes det oplyst, om spørger vil have fast driftssted i Danmark, såfremt den af spørger personligt drevne virksomhed i stedet er momsregistreret i Y-land.

Begrundelse

Da spørgsmål 2 er besvaret bekræftende, bortfalder spørgsmål 3.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med ”Bortfalder”.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.