Fast driftssted - virksomhed udøvet gennem kontorlokaler

Vis printvenlig udgave
Dokumentets dato17 Dec 2013
Dato for udgivelse13 Jan 2014 08:48
SKM-nummerSKM2014.39.SR
MyndighedSkatterådet
Sagsnummer13-0174340
Dokument typeBindende svar
EmneordSkat, begrænset skattepligt, fast driftssted, lønindkomst, dobbeltbeskatning.
Resumé

Skatterådet finder, at A AB (spørger) har fast driftssted i Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a og DBO Norden, artikel 5. Spørger har rådighed over kontorlokaler. Som følge af kontorlokalernes anvendelse, anses disse for at udgøre et fast forretningssted gennem hvilket, spørger anses for at udøve sin forretningsvirksomhed. Skatterådet finder endvidere, at det svenske monteringspersonale, som arbejder på danske byggeprojekter for spørger er begrænset skattepligtige til Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr.1 og stk. 9, nr. 2, da spørger har fast driftssted i Danmark. Danmark har ret til at beskatte det svenske monteringspersonales lønindkomst for arbejde udført i Danmark for det faste driftssted, jf. artikel 15

Hjemmel

Lbkg nr. 1082 af 14/11 2012 (selskabsskatteloven)
Lbkg nr. 1403 af 7/12 2010 (kildeskatteloven)
BKI nr. 92 af 25/6 1997 (DBO Norden)

Reference(r)

Selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a
Kildeskatteloven § 2, stk. 1, nr. 1 og stk. 9, nr. 2
Dobbeltbeskatningsoverenskomst Norden artikel 5 og 15

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 afsnit C.D.1.2.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2 afsnit C.F.3.1.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.F.9.2.14.4.2.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.F.8.2.2.5.

Henvisning

Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit C.F.8.2.2.15.


Spørgsmål

  1. Kan Skatterådet bekræfte, at A AB ikke har fast driftssted i Danmark?
  2. Kan Skatterådet bekræfte, at det svenske monteringspersonale, som arbejder på danske byggeprojekter for A AB, ikke er skattepligtige til Danmark?
  3. Kan Skatterådet bekræfte, at det svenske monteringspersonale kan anvende 183 dages reglen i den nordiske dobbeltbeskatningsaftale art. 15?

Svar

  1. Nej.
  2. Nej.
  3. Nej.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Det svenske selskab, A AB (spørger) leverer byggeprojekter over længere perioder i Danmark. Et projekt afløses oftest umiddelbart af et nyt projekt. Det er danske entreprenører som køber spørgers tjenesteydelser, materialer og facader til byggeprojekter. Et eksempel på et byggeprojekt er B, entreprenøren er C A/S.

Spørger har arbejdet i Danmark i et år og omsætter for ca. X mio. danske kroner pr. år. Spørger har oprettet en filial i Danmark. Filialen blev oprettet for, at spørger kunne få et CVR-nr. i Danmark, således at spørger kunne ansætte 2 danske medarbejdere i virksomheden. Filialen har ingen management, indkøb, produktion, økonomi-, HR-, konstruktion- eller logistikafdeling. Filialen har et kontor, beliggende på en fast adresse i Danmark. Kontorets anvendes blandt andet til møde med danske entreprenører og leverandører.

Den ene af de 2 ansatte er ansat som direktør i Danmark og har ansvaret for spørgers drift i Danmark. Direktøren i Danmark har ansvaret for

  • at reglerne i Danmark overholdes,
  • det svenske personales arbejdsområde,
  • økonomiske og strategiske retningslinjer.

Direktøren har ansvaret for projekter i Danmark hvilket indebærer, at han markedsfører spørger som entreprenør for byggeprojekter i Danmark. Direktøren har ikke fuldmagt til at indgå aftaler på vegne af spørger.

Den anden af de 2 ansatte er chef/arbejdsleder i Danmark. Arbejdslederen styrer montagearbejdet og sikrer, at dette arbejdet udføres korrekt, ligesom han er ansvarlig for arbejdsmiljøregler og budgetter.

Det er spørger i Sverige, som betaler løn, skatter og pension. Personaleomkostningerne for det danske personale, som arbejder med danske projekter, selvangives som omkostninger for filialen i Danmark.

Til projekter, der udføres i Danmark, sender spørger svensk personale ud for at montere de bygningselementer, som spørger leverer. Det svenske personale registreres i RUT. Spørger anser det svenske personale for skattepligtig i Sverige og spørger betaler arbejdsgiverafgifter i Sverige, da det svenske personale er socialt sikret i Sverige.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Sveriges Skatteverket, har, oplyst at:

"om vistelsen i Danmark är kortare än 183 dagar och om lönerna för den svenska personalen inte belastar det fasta driftstället (om företaget betraktas ha ett fast driftställe i Danmark) menar dubbeltbeskattningsavtalet (artikel 15) att skatteplikten tillkommer Sverige".

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger ikke har fast driftssted i Danmark. (Spørgsmålet er omformuleret af SKAT).

Lovgrundlag

Selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a

"Skattepligt i henhold til denne lov påhviler endvidere selskaber og foreninger m.v. som nævnt i § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, for så vidt de

a) udøver et erhverv med fast driftssted her i landet, jf. dog stk. 6. (...) Skattepligten omfatter udøvelse af erhverv med fast driftssted her i landet eller deltagelse i en erhvervsvirksomhed med fast driftssted her. (...) Bygge-, anlægs- eller monteringsarbejde anses for at udgøre et fast driftssted fra første dag. (...)."

Overenskomst af 23. september 1996 mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter (BKI nr. 92 af 25.06.1997)

Artikel 5

1. Ved anvendelsen af denne overenskomst betyder udtrykket "fast driftsted" et fast forretningssted, gennem hvilket et foretagendes virksomhed helt eller delvis udøves.

2. Udtykket "fast driftssted" omfatter navnlig:

a) et sted, hvorfra et foretagende ledes;

b) en filial;

c) et kontor;

d) en fabrik;

e) et værksted; og

f) en grube, en olie- eller gaskilde, et stenbrud eller ethvert andet sted, hvor naturforekomster udvindes.

3. Et bygnings-, anlægs-, installations- eller monteringsprojekt, eller virksomhed, der består i planlægning, kontrol, rådgivning eller anden hjælpende personaleindsats i forbindelse med et sådant projekt, udfør et fast driftssted, men kun såfremt projektet eller virksomheden varer i mere end 12 måneder i en kontraherende stat.

Praksis

SKM2013.273.SR

Skatterådet har afgivet bindende svar i en sag, hvor et tysk selskab, A GmbH, har ansat en dansk salgsmedarbejder, der med udgangspunkt fra sit private hjem i Danmark skal forestå salg og servicering af danske kunder. Skatterådet kunne ikke bekræfte, at der efter ansættelsen af en salgsmedarbejder i Danmark ikke er etableret et fast driftssted i Danmark for A GmbH, og selskabet var derfor begrænset skattepligtig efter reglerne i selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

SKM2012.313.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at et polsk selskab ikke vil blive anset for at udøve virksomhed gennem et fast driftssted i Danmark, jf. art. 5 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen eller efter danske skatteregler, som skal fortolkes i overensstemmelse med dobbeltbeskatningsoverenskomsten.

Sagen omhandlede polske tandlæger. Tandlægerne, selskabet X, ville udøve deres danske aktiviteter i en bestemt dansk tandlægeklinik, som blev stillet til deres rådighed, når de skulle arbejde i Danmark. Skatterådet fandt på den baggrund, at den danske tandlægeklinik vil udgøre et fast forretningssted, hvorigennem selskabet X vil udøve virksomhed i Danmark. Det forhold, at den danske tandlægeklinik også anvendes af andre end selskabet X og ikke ejes af selskabet X, er ikke til hinder for, at klinikken udgør et fast forretningssted. Der må i den forbindelse lægges vægt på, at tandklinikkens lokaler står til rådighed for X?s tandlæger, når de skal udøve virksomhed for X. Udtrykket forretningssted dækker alle lokaler, indretninger eller installationer, der benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej.

SKM2011.351.SR

Skatterådet afviste, at et udenlandsk selskabs danske filial ikke statuerede fast driftssted i Danmark i henhold til det primære kriterium i art. 5, stk. 1 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skatterådet fandt, at filialen udgjorde et fast driftssted.

Personen A udførte aktiviteter for filialen, B. A udførte aktiviteterne med udgangspunkt fra et hjemmekontor i hans private bolig. Derudover besøgte A de danske kunder. Skatterådet mente, at betingelserne for at statuere "fast driftssted" var til stede, da der var et forretningssted i form af A's hjemmekontor.

Kommentarer til OECDs modeloverenskomst artikel 5
Stk. 1
4. Udtrykket "forretningssted" dækker alle lokaler, indretninger eller installationer, der benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej. Et forretningssted kan også eksistere, hvor der ingen lokaler findes eller er fornødne til udøvelsen af foretagendets virksomhed, og det simpelthen har et vist areal til sin rådighed. Det er uden betydning, om lokalerne, indretningerne eller installationerne ejes eller lejes af eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet. Et forretningssted kan således bestå i en stadeplads på et marked eller visse permanent benyttede områder i et frilager (f.eks. til oplagring af toldpligtige varer). Videre kan forretningsstedet befinde sig inden for et andet foretagendes område. Det kan f.eks. være tilfældet, når det udenlandske foretagende til stadig anvendelse har visse lokaler eller dele deraf, der er ejet af det andet foretagende.

4.6 Ordene "gennem hvilket" skal forstås bredt og finder anvendelse i enhver situation, hvor forretningsvirksomhed udøves på en bestemt lokalitet, der er til foretagendets disposition med henblik på udøvelsen af aktiviteten. Hvis således et foretagende f.eks. udfører brolægning af en gade, vil foretagendet blive anset for udøve sin virksomhed "gennem" lokaliteten, hvor arbejdet udføres.

Begrundelse

Af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a fremgår det, at selskaber og foreninger mv., som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, der har hjemsted i udlandet, er begrænset skattepligtige til Danmark, når der udøves et erhverv med fast driftssted her i landet.

I henhold til praksis fortolkes begrebet fast driftssted efter dansk ret i overensstemmelse med artikel 5 i OECDs modeloverenskomst med tilhørende kommentarer. Se Den juridiske vejledning 2013-2 C.D.1.2.2.

For så vidt angår artikel 5, stk. 1 og 2 er den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst enslydende med OECDs modeloverenskomst.

Det er oplyst, at spørger har arbejdet i Danmark i over et år og omsætter for ca. X mio. danske kroner pr. år. Spørger har oprettet en filial i Danmark, og ansat to danske medarbejdere. Filialen har et kontor beliggende på en fast adresse i Danmark. Kontoret anvendes ifølge oplysningerne til bl.a. møder med danske entreprenører og leverandører.

Det er endvidere oplyst, at den ene af de to ansatte, er ansat som direktør og har ansvaret for spørgers drift i Danmark. Direktøren har ansvaret for projekter i Danmark, som indebærer, at han markedsfører spørgers virksomhed i Danmark som entreprenør for byggeprojekter i Danmark. Derudover har han ansvaret for, at reglerne i Danmark overholdes, det svenske personales arbejdsområde samt økonomiske og strategiske retningslinjer.

Den anden af de to ansatte er chef / arbejdsleder i Danmark. Han styrer montagearbejdet og sikrer, at arbejdet udføres korrekt, ligesom han er ansvarlig for arbejdsmiljøregler og budgetter.

Montagearbejdet udføres af svensk personale, som sendes fra Sverige til Danmark for at montere de bestilte bygningselementer.

Bestemmelsen i modeloverenskomstens art. 5 indeholder i stk. 1 en generel definition af udtrykket "fast driftssted". I henhold til definitionen udgør et "fast driftssted" et fast forretningssted, igennem hvilket et foretagendes virksomhed udøves helt eller delvis. Definitionen indeholder derfor følgende betingelser:

  • eksistensen af et "forretningssted", det vil sige indretninger såsom lokaler eller i visse tilfælde maskineri eller udstyr;
  • dette forretningssted skal være "fast", dvs. det skal være etableret på et givet sted med en vis grad af varighed;
  • der sker virksomhedsudøvelse for foretagendet gennem dette faste driftssted. Det vil sædvanligvis sige, at personer, som på den ene eller den anden måde er afhængig af foretagendet (personale), udfører foretagendets virksomhed i den stat, hvor det faste sted er beliggende.

I henhold til kommentarerne til modeloverenskomsten, dækker udtrykket "forretningssted" alle lokaler, indretninger eller installationer, der benyttes til at udøve foretagendets virksomhed, hvad enten de udelukkende bruges til dette formål eller ej. Et forretningssted kan også eksistere, hvor der ingen lokaler findes eller er fornødne til udøvelsen af foretagendets virksomhed, og det simpelthen har et vist areal til sin rådighed. Det er jf. pkt. 4 uden betydning, om lokalerne, indretningerne eller installationerne ejes eller lejes af eller på anden måde stilles til rådighed for foretagendet.

Spørger har rådighed over kontorlokaler, som benyttes af spørgers ansatte i Danmark til bl.a. afholdelse af møder med danske entreprenører og leverandører. Denne rådighed over kontorlokaler vil i henhold til artikel 5, stk. 1 være et forretningssted, som grundet varigheden, må anses som fast.

I henhold til pkt. 4.6 i kommentarerne forstås udtrykket "gennem hvilket" bredt og finder anvendelse i enhver situation, hvor forretningsvirksomhed udøves på en bestemt lokalitet, der er til rådighed med henblik på udøvelse af aktiviteten.

Spørger udøver sin virksomhed helt eller delvis gennem lokaler, som spørger har rådighed over. Der henvises herved til, at kontoret anvendes til blandt andet møder med danske entreprenører og leverandører, at direktøren i Danmark har ansvaret for danske projekter, at arbejdslederen i Danmark styrer montagearbejdet i Danmark og sikrer, at dette arbejdet udføres korrekt.

Spørger har dermed fast driftssted i Danmark i henhold til definitionen i artikel 5, stk. 1 i OECDs modeloverenskomst.

Ordlyden i artikel 5, stk. 1 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst svarer til ordlyden i OECDs modeloverenskomst. Spørger har dermed også fast driftssted i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 5, stk. 1.

Spørger er dermed begrænset skattepligtig til Danmark, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 bevares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at det svenske monteringspersonale, som arbejder på danske byggeprojekter for spørger, ikke er skattepligtige i Danmark.

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1

Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer, der ikke er omfattet af § 1, og dødsboer, der behandles i udlandet, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 3, for så vidt de pågældende personer eller dødsboer:

1) Erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. (...). Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, samt om retten til indkomsten eller vederlaget er erhvervet efter ophør af arbejdet her i landet. (...). Vedrører en indkomst som nævnt i 4. pkt. arbejde udført såvel i som uden for Danmark, omfatter skattepligten kun den del, der forholdsmæssigt kan henføres til arbejde udført i Danmark.

Kildeskattelovens § 2, stk. 9, nr. 2, 2. punktum

En indkomst omfattes ikke af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 9-29, når den udbetales af:

2) En fysisk eller juridisk person, der ikke har hjemting her i landet, medmindre indkomsten optjenes af en person, der opholder sig her i landet i en eller flere perioder, der tilsammen overstiger 183 dage inden for en 12-måneders-periode. Hvis den, for hvis regning udbetalingen foretages ikke har hjemting her i landet, men udbetalingen foretages af en fysisk eller juridisk person, som er skattepligtig efter stk. 1, nr. 4, eller selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, omfattes indkomsten dog af stk. 1, nr. 1, 2, 7 og 10-29.

Praksis

SKM2012.67.SR

Medarbejder uden fuld skattepligt til Danmark, vil blive omfattet af dansk begrænset skattepligt af lønindkomst udbetalt af den danske filial i forbindelse med at denne medarbejder deltager i møder, kurser samt udfører arbejde for filialen i Danmark.

Begrundelse

SKAT anser spørger for at være begrænset skattepligtig til Danmark som følge af fast driftssted efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a. Se indstilling til svar på spørgsmål 1.

Den begrænsede skattepligt for personer efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 omfatter løn for arbejde udført i Danmark. Når lønnen udbetales af en virksomhed uden hjemting i Danmark, omfatter skattepligten efter førnævnte bestemmelse kun personer, der udfører arbejde for den udenlandske virksomhed, hvis virksomheden er begrænset skattepligtig som følge af fast driftssted. Se kildeskattelovens § 2, stk. 9, nr. 2, 2. punktum.

Herefter er spørgers svenske monteringspersonale omfattet af den begrænsede skattepligt i kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, for den del af deres indkomst, der er optjent for arbejde udført i Danmark for spørgers faste driftssted i Danmark.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at det svenske monteringspersonale kan benytte reglen om 183 dage i den nordiske dobbeltbeskatningsaftales artikel 15.

Lovgrundlag

Overenskomst af 23. september 1996 mellem de nordiske lande til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter (BKI nr. 92 af 25.06.1997) , artikel 15

1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18, 19, 20 og 21 ikke medfører andet, kan løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold, oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i en anden kontraherende stat. Er arbejdet udført i denne anden stat, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes der.

2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for arbejde, som udføres i en anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt:

a) modtageren opholder sig i denne anden stat i en periode eller i perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage inden for en 12 måneders periode, der begynder eller slutter i det pågældende skatteår, og

b) vederlaget betales af eller på vegne af en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i denne anden stat, og

c) vederlaget ikke belaster et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i denne anden stat, samt

d) at der ikke er tale om udleje af arbejdskraft.

Begrundelse

Artikel 15 i den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst fastlægger hvilket land, der har beskatningsretten til indkomst for personligt arbejde i private ansættelsesforhold. Sådan indkomst kan som udgangspunkt kun beskattes i det land, hvor personen er hjemmehørende, her Sverige, jf. artiklens stk. 1. Hvis personen udfører arbejdet i et andet land end det, hvor han eller hun er hjemmehørende, kan det land, hvor arbejdet er udført, her Danmark, beskatte vederlaget. Kildelandet, Danmark, kan dog ikke beskatte vederlaget, hvis alle betingelserne for beskatning i bopælslandet i artikel 15, stk. 2, litra a - d, er opfyldt.

SKAT anser spørger for begrænset skattepligtig af indkomst fra et fast driftssted i Danmark efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, jf. den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst, artikel 5, stk. 1. Se indstilling til svar på spørgsmål 1.

Da vederlaget til de svenske montagemedarbejdere belaster det faste driftssted, som spørger har i Danmark, er betingelsen i artikel 15, stk. 2, litra c, for anvendelse af 183-dages reglen i artikel 15, stk. 2, ikke opfyldt, og Danmark har derfor som kildeland ret til at beskatte lønindkomst for arbejde udført i Danmark fra første arbejdsdag, jf. den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 15, stk. 1.

Sverige skal som bopælsland give lempelse for eventuel dobbeltbeskatning af lønindkomst fra det faste driftssted efter den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst artikel 25, stk. 6.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 3 bevares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.