Ligningsvejledningen; Erhvervsdrivende 2008-2

Vis printvenlig udgavePrint aktuel side
Print aktuel side med underpunkter
Print indholdsfortegnelse
Se oplysninger om sidenKolofon
Dokumentet gælder fra:

E.C.5.10 Udgifter til kunstnerisk udsmykning

Ved lov nr. 1287 af 20. december 2000 blev der indført regler om adgang til under nærmere angivne betingelser at afskrive på udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning, jf. AL § 44 A. De oprindelige regler i AL § 44 havde virkning for udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning af en bygning den 1. januar 2001 eller senere, hvor opførelsen, ombygningen og tilbygningen af bygningen, som den kunstneriske udsmykning er en del af eller knytter sig til, påbegyndes den 1. januar 2001 eller senere. Ved lov nr. 391 af 6. juni 2002 blev reglerne for afskrivning på kunstnerisk udsmykning ændret væsentligt, idet der bl.a. blev indsat en ny bestemmelse i AL § 44 B  om afskrivning på udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning, der ophænges eller opstilles i udelukkende erhvervsmæssigt benyttede bygninger, bortset fra beboelsesbygninger. De regler, der blev indført i 2002, har virkning for udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning, når udsmykningen er erhvervet i indkomståret 2002 eller senere. For så vidt angår reglerne for afskrivning m.v. på udgifter til kunstnerisk udsmykning afholdt forud for indkomståret 2002 henvises til omtalen heraf i LV 2002, afsnit E.C.5.9. Ved lov nr. 1389 af 20. december 2004 blev adgangen til at afskrive på udgifter til kunstnerisk udsmykning yderligere udvidet, således at virksomheder fremover også kan foretage afskrivninger på kunstkøb, når virksomheden er beliggende i en ejendom, hvor der både findes virksomheder og boliger. For at imødegå en sammenblanding mellem privat- og erhvervssfæren er en- og tofamiliehuse dog ikke omfattet af udvidelsen. De nye regler har virkning for udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning, når udsmykningen er erhvervet i indkomståret 2005 eller senere.

Reglerne i AL §§ 44 A og 44 B udgør undtagelsesbestemmelser til hovedreglen i AL § 2, stk. 3, hvorefter der ikke kan afskrives på aktiver, der efter deres art og anvendelse normalt ikke udsættes for værdiforringelse.

Fravigelsen af denne  hovedregel skyldes et ønske om at støtte kunstnere og skal ikke ses som en generel fravigelse af grundprincippet. I de situationer, hvor der sker en værdiforringelse af den kunstneriske udsmykning som følge af erhvervsmæssig benyttelse, vil der kunne afskrives efter de almindelige regler - f.eks. om afskrivning på driftsmidler i afskrivningslovens kap. 2. For at undgå at der kan foretages dobbelt afskrivning, er afskrivning efter de særlige regler AL §§ 44 A og 44 B udelukket i de situationer, hvor der kan afskrives efter andre bestemmelser i afskrivningsloven.

Adgangen til at afskrive efter AL §§ 44 A og 44 B omfatter ikke fonde, der foretager vedtægtsmæssige uddelinger ved at afholde udgifter til udsmykning af erhvervsvirksomheder, jf. SKM2006.533.SR.

AL § 44 A, stk. 1, giver under visse betingelser adgang til at afskrive på udgifter til kunstnerisk udsmykning af bygninger.

For så vidt angår kunstnerisk udsmykning erhvervet forud for indkomståret 2005 kan der alene afskrives på udgifter afholdt på bygninger, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Der kan ikke afskrives på udgifter, der afholdes på beboelsesbygninger, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4.

For så vidt angår udsmykning, der erhverves i 2005 eller senere, stilles der ikke længere krav om, at bygningen udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Der kan  også afskrives på udgifter, der afholdes til kunstnerisk udsmykning, når virksomheden er beliggende i en ejendom, hvor der både er virksomhed og boliger, dog ikke hvis der er tale om et en- og tofamiliehus. Afskrivningsretten gælder ikke for den del af bygningen, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk 2, nr. 4.

Afskrivningsretten efter § 44 A er betinget af, at den kunstneriske udsmykning indføjes i bygningen eller i dens nære omgivelser. Den kunstneriske udsmykning skal således være muret, fastnagler eller på anden vis fastgjort til bygningen eller dens nære omgivelser. Kunstnerisk udsmykning, der ikke er indføjet i bygningen eller dens nære omgivelser, vil evt. kunne afskrives efter AL § 44 B, der omtales nedenfor.

I modsætning til hvad fulgte af de oprindelige regler i AL § 44 A, der gælder for afskrivning på udgifter til kunstnerisk udsmykning erhvervet forud for indkomståret 2002, er det ikke længere et krav, at der er tale om kunstnerisk udsmykning, der udføres i tilknytning til en opførelse, ombygning eller tilbygning af en bygning.

Efter AL § 44 B, kan der efter nærmere fastsatte regler afskrives på udgifter til kunstnerisk udsmykning, der ophænges eller opstilles i  bygninger.

For så vidt angår kunst, der erhverves forud for indkomståret 2005, kan der alene afskrives på kunst, der ophænges eller opstilles i bygninger, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Der kan ikke afskrives på kunst, der placeres i bygninger, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4.

SKM2007.728.LSR angik et tilfælde, hvor der i indkomståret 2002 var afholdt udgifter til ophængning af billeder i en ejerlejlighed, der blev 100 pct. anvendt erhvervsmæssigt. Afskrivning var både udelukket, fordi ejerlejligheden var placeret i en bygning, der ikke udelukkende anvendtes erhvervsmæssigt, og fordi der var tale om en bygning, der var omfattet af AL § 14, stk. 2, nr. 4.  

For så vidt angår kunst, der erhverves i 2005 eller senere, stilles der ikke længere krav om, at bygningen udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. Der kan således også afskrives på udgifter til kunst, der opstilles eller ophænges bygningen, når virksomheden er beliggende i en ejendom, hvor der både er virksomhed og boliger, dog ikke hvis der er tale om et en- eller tofamiliehus. Afskrivningsretten gælder ikke for den del af bygningen, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4.

Modsat hvad der er tilfældet for kunstnerisk udsmykning omfattet af AL § 44 A, vil kunstnerisk udsmykning omfattet af § 44 B være umiddelbar flytbar.

For at kunne afskrive udgifter til kunstnerisk udsmykning efter de særlige regler i AL §§ 44 A og 44 B skal følgende betingelser, udover de betingelser, der nævnes i afsnit E.C.5.10.1, være opfyldt:

  1. Der skal være tale om et orginalt billedkunstværk, såsom maleri, skulptur, grafik, fotografisk kunst, installationskunst m.v., jf. Lovbekendtgørelse af 29. november 2003 om billedkunst. Grafiske værker er omfattet af afskrivningsretten, idet det dog er en betingelse, at disse værker er nummererede og fremstillede i begrænset oplag samt signeret af kunstneren. Det grafiske værk skal være individuelt fremstillet og designet af kunstneren. Der stilles samme krav til fotografiske kunstværker som til grafiske kunstværker. Reproduktioner er ikke omfattet af afskrivningsadgangen.

    Der gøres ikke i lovforarbejderne til AL §§ 44 A og 44 B forsøg på at definere, hvad der er kunst i afskrivningslovens forstand. Hvis skattemyndighederne er i tvivl om, hvorvidt en udsmykning kan kvalificeres som kunst, kan myndighederne indhente en vurdering fra Akademiraadet, jf. AL § 44 A, stk. 3, 2. punktum, og § 44 B, stk. 3, 2. punktum. En sådan vurdering er ikke bindende for myndighederne, men der udtrykkes i lovforarbejderne forventning om, at skattemyndighederne vil følge Akademiraadets vurdering. Endvidere kan Akademiraadet vurdere værdien af den kunstneriske udsmykning, når kunstværket anses for afstået, uden at der foreligger en afståelsessum. I helt særlige tilfælde kan Akademiraadet tillige spørges om, hvorvidt et kunstværk er originalt.
  2. Afskrivning skal være udelukket efter andre bestemmelser i afskrivningsloven, jf. AL § 44 A, stk. 2, og § 44 B, stk. 2.
  3. Der kan ikke afskrives, hvis den skattepligtige køber kunst af en kunstner, der er nærtstående til den skattepligtige. Hvis den skattepligtige er et selskab, kan selskabet ikke afskrive, hvis kunstneren selv eller kunstnerens nærtstående udøver en bestemmende indflydelse over selskabet, jf. LL § 2, stk. 2. Som nærtstående anses ægtefælle, forældre og bedsteforældre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter disse personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med ægte slægtsforhold. Der kan alene ske afskrivning på førstegangkøb af originale kunstværker, jf. AL § 44 A, stk. 3, 1. pkt. og AL § 44 B, stk. 3, 1. pkt. Der kan således kun afskrives på kunstværker, der enten er købt direkte af kunstneren, eller som er købt gennem gennem andre formidlere af billedkunst, der har kunstværket i kommission fra kunstnere.
Udgifter afholdt til kunstnerisk udsmykning af erhvervsmæssigt benyttede bygninger, bortset fra en- eller tofamilieshuse og bortset fra den del af en bygning, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4, kan fra og med anskaffelsesåret afskrives med indtil 5 pct. af årligt af den kontantomregnede anskaffelssum for den kunstneriske udsmykning, jf. AL § 44 A, stk. 1, stk. 1, og AL § 45, stk. 1. Med virkning fra og med indkomståret 2008 nedsættes den maksimale afskrivningssats fra 5 til 4 pct., jf. § 2, nr. 4, og § 14, stk. 5, i lov nr. 540 af 6. juni 2007. Afskrivningsforløbet er således lineært, svarende til hvad der gælder for bygninger. Hver kunstneriske udsmykning skal afskrives særskilt, jf. AL § 44 A, stk. 4.

Udgifter til kunstnerisk udsmykning, der ophænges eller opstilles i erhvervsmæssigt benyttede bygninger,  afskrives ifølge AL § 44 B, stk. 1, 1. pkt., efter reglerne i afskrivningslovens kapitel 2. Dog finder reglerne om delvist erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler i AL §§ 11, 12 og 13 ikke anvendelse. Der afskrives således efter saldometoden med indtil 25 pct. af den til enhver tid værende saldoværdi. Der skal anvendes en særskilt saldo for afskrivning på kunstnerisk udsmykning, jf. AL § 44 B, stk. 1, 3. pkt. Dette betyder, at negativ værdi på saldiene for driftsmidler og kunstnerisk udsmykning ikke kan udlignes ved overførsel mellem de to saldi. Også anskaffelsessummen for kunst, der ophænges eller opstilles, skal kontantomregnes, jf. AL § 45, stk. 1. 

For så vidt angår skade på kunst, der indføjes i erhvervbygninger og disses nære omgivelser, følges reglerne i AL § 24, stk. 1-5, hvis den skattepligtige har modtaget erstatnings- eller forsikringssum som følge af skaden. Dette fremgår af AL § 44 A, stk. 8. Der henvises i denne forbindelse til beskrivelsen af disse regler i afsnit E.C.4.7.1 - E.C.4.7.4. Hvis der sker en skade på den kunstneriske udsmykning, der ikke kan udbedres ved normal vedligeholdelse, reguleres afskrivningen af den kunstneriske udsmykning ifølge AL § 44 A, stk. 7, efter reglerne i AL § 23, se E.C.4.7.

Hvad angår skade på kunstnerisk udsmykning, der afskrives efter AL § 44 B, dvs. udsmykning, der ophænges eller opstilles i erhvervsmæssigt benyttede bygninger, bortset fra en- eller tofamiliehuse og bortset fra den del af en bygning, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4,  anvendes reglerne for skade på udelukkende erhvervsmæssigt benyttede driftsmidler i afskrivningslovens kapitel 2, dvs. reglerne i AL § 7, se afsnit E.C.2.4.7.

Der kan ikke foretages afskrivninger på den kunstneriske udsmykning i det indkomstår, hvor bygningen, som den kunstneriske udsmykning er indføjet i eller knytter sig til efter AL § 44 A, stk. 1, 2. pkt., sælges eller nedrives, idet dette - ligesom andre former for ophør med den kunstneriske udsmykning - sidestilles med salg, jf. AL § 44 A, stk. 9, 2. pkt. Tilsvarende kan der ikke foretages afskrivning i det indkomstår, hvor den kunstneriske udsmykning sælges, nedrives eller bortskaffes på anden vis, jf. AL § 44 A, stk. 6, 1. pkt. Med bortskaffelse på anden vis tænkes på situationer, hvor den kunstneriske udsmykning ophører med at anvendes som udsmykning for bygningen, destrueres, ophugges, bortsmides eller på anden vis fjernes fra bygningen.

Såfremt den kunstneriske udsmykning fjernes fra den bygning, den er indføjet i eller knytter sig til efter AL § 44 A, stk. 1, 2. pkt., sidestilles dette også med salg, uanset om den kunstneriske udsmykning fjernes for en kortere periode, eller om der er tale om en mere permanent flytning af den kunstneriske udsmykning. Dette følger af AL § 44 A, stk. 5. Der foreligger dog ikke salg i de situationer, hvor den kunstneriske udsmykning fjernes for en kortere periode med henblik på reparation, vedligeholdelse eller lignende. Derimod vil overflytning fra virksomhedssfæren til privatsfæren skulle sidestilles med salg. Ifølge AL § 44 A, stk. 6, bortfalder afskrivningsretten endvidere fra og med det indkomstår, hvor bygningen overgår til ikke at blive benyttet 100 pct erhvervsmæssigt. Også denne situation sidestilles med salg af den kunstneriske udsmykning, jf. AL § 44 A, stk. 9, 2. pkt.

Retten til afskrivning retableres ikke, hvis bygningen på et senere tidspunkt igen overgår til 100 pct. erhvervsmæssig benyttelse.

For så vidt angår kunstnerisk udsmykning, der afskrives efter AL § 44 B, dvs. udsmykning, der ophænges eller opstilles i erhvervsmæssigt benyttede bygninger, bortset fra en- eller tofamiliehuse og bortset fra den del af en bygning, der anvendes til beboelse, jf. AL § 14, stk. 2, nr. 4, anses den kunstneriske udsmykning for at være solgt, hvis den bygning, hvori den kunstneriske udsmykning er ophængt eller opstillet, ophører med udelukkende at være anvendt erhvervsmæssigt, jf. AL § 44 B, stk. 4.

I tilfælde hvor den kunstneriske udsmykning bortskaffes, eller den skattepligtige ændrer benyttelsen, således at afskrivningsretten ophører, vil kunstværket blive anset som solgt. Såfremt kunstværket fjernes fra den erhvervmæssigt benyttede bygning, anses kunstværket ligeledes ikke længere for at være anvendt udelukkende erhvervsmæssigt, hvilket vil medføre, at kunstværket anses for solgt. Som salgssum anvendes handelsværdien på tidspunktet for bortskaffelsen eller den ændrede benyttelse.

Fortjeneste eller tab ved salg af kunstneriske udsmykning, der indføjes i erhvervbygninger og disses nære omgivelser (dvs. bygninger omfattet af AL § 44 A), medregnes ifølge AL § 44 A, stk. 9, i den skattepligtige indkomst for salgsåret efter reglerne i AL §§ 21, stk. 2, 1. og 2. pkt. og stk. 3 og 5. Ved salg menes alle former for salg af den kunstneriske udsmykning, hvad enten den kunstneriske udsmykning sælges separat eller sammen med den bygning, som den kunstneriske udsmykning er en del af eller knytter sig til.

Ved nedrivning og bortskaffelse på anden vis af en kunstnerisk udsmykning medregnes eventuelle salgssummer for materialer mv. Hvis f.eks. en statue sælges som gammelt jern, skal salgssummen for jernet således medregnes ved opgørelsen af fortjeneste eller tab. Fortjenesten skal opgøres for den enkelte kunstneriske udsmykning som forskellen mellem salgssummen og den nedskrevne værdi.

Som anført i AL § 21, stk. 2, 2. pkt., skal den nedskrevne værdi opgøres som de afskrivningsberettigede udgifter til anskaffelse, forbedringer m.v. med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger. Da der ikke kan foretages skattemæssige afskrivninger på udgifter til kunstnerisk udsmykning før anskaffelsesåret, skal der ikke tages højde for forlods afskrivninger og forskudsafskrivninger i opgørelsen af fortjeneste eller tab. Tab opgøres efter reglen i AL § 21, stk. 3, hvorefter tabet skal opgøres for den enkelte kunstneriske udsmykning, som forskellen mellem den nedskrevne værdi og salgssummen for den enkelte kunstneriske udsmykning. 

Såfremt en kunstnerisk udsmykning, der er ejet af en eller flere personer, sælges til et selskab m.v., og har sælgerne bestemmende indflydelse på selskabets handlemåde på grund af aktiebesiddelse, anden form for ejerskab, vedtægtsbestemmelse, aftale eller fælles ledelse, kan der ikke opnås fradrag for tabet. Dette følger af AL § 21, stk. 5, se herom afsnit E.C.4.6.

Ved salg af kunstnerisk udsmykning, der afskrives efter AL § 44 B, fradrages salgssummen i saldoen, jf. AL § 5, stk. 2. I det omfang, der opstår en negativ saldo, gælder reglerne i AL § 8, se afsnit E.C.2.4.8.1. Ved salg eller ophør af virksomheden anvendes reglerne i AL § 9.