Den juridiske vejledning 2017-1
Fold indholdsfortegnelsen ud
Skip Navigation Links.
Expand Om Den juridiske vejledningOm Den juridiske vejledning
Formelle regler
Expand A.A Processuelle regler for SKATs opgaverA.A Processuelle regler for SKATs opgaver
Expand A.B Angivelse og afregningA.B Angivelse og afregning
Expand A.C Kontrol og strafA.C Kontrol og straf
A.D Inddrivelse af skatterestancer
Indkomstskat
Expand C.A PersonbeskatningC.A Personbeskatning
Expand C.B KapitalgevinstbeskatningC.B Kapitalgevinstbeskatning
Expand C.C ErhvervsbeskatningC.C Erhvervsbeskatning
Expand C.D Selskabs-, fonds- og foreningsbeskatningC.D Selskabs-, fonds- og foreningsbeskatning
Expand C.E DødsbobeskatningC.E Dødsbobeskatning
Expand C.F Subjektiv skattepligt og dobbeltbeskatningC.F Subjektiv skattepligt og dobbeltbeskatning
Expand C.G Beskatning af pensionsafkastC.G Beskatning af pensionsafkast
Expand C.H Fast ejendomC.H Fast ejendom
Expand C.I International omgåelsesklausulC.I International omgåelsesklausul
Moms og lønsumsafgift
Collapse D.A MomsD.A Moms
Expand D.A.1 IndledningD.A.1 Indledning
Expand D.A.2 MomsområdetD.A.2 Momsområdet
Expand D.A.3 Momspligtige personerD.A.3 Momspligtige personer
Expand D.A.4 Momspligtige transaktionerD.A.4 Momspligtige transaktioner
Collapse D.A.5 Momsfritagelser uden fradragsretD.A.5 Momsfritagelser uden fradragsret
Collapse D.A.5.1 Sundhedssektoren ML § 13, stk. 1, nr. 1)D.A.5.1 Sundhedssektoren ML § 13, stk. 1, nr. 1)
D.A.5.1.1 Lovgrundlag
D.A.5.1.2 Hospitalsbehandling og lægevirksomhed [Væsentlige ændringer]
D.A.5.1.3 Lægeattester
D.A.5.1.4 Kiropraktik, ergoterapi og fysioterapi
D.A.5.1.5 Anden egentlig sundhedspleje [Væsentlige ændringer]
D.A.5.1.6 Tandlæge- og anden dentalvirksomhed
D.A.5.1.7 Ydelser i nær tilknytning til sundhedsydelser
D.A.5.1.8 Ydelser leveret af underleverandører
D.A.5.1.9 Kombinerede behandlinger
Expand D.A.5.2 Social forsorg og bistand ML § 13, stk. 1, nr. 2)D.A.5.2 Social forsorg og bistand ML § 13, stk. 1, nr. 2)
Expand D.A.5.3 Undervisnings- og kursusvirksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 3)D.A.5.3 Undervisnings- og kursusvirksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 3)
Expand D.A.5.4 Foreninger ML § 13, stk. 1, nr. 4)D.A.5.4 Foreninger ML § 13, stk. 1, nr. 4)
Expand D.A.5.5 Sportsaktiviteter og arrangementer ML § 13, stk. 1, nr. 5)D.A.5.5 Sportsaktiviteter og arrangementer ML § 13, stk. 1, nr. 5)
Expand D.A.5.6 Kulturelle aktiviteter ML § 13, stk. 1, nr. 6)D.A.5.6 Kulturelle aktiviteter ML § 13, stk. 1, nr. 6)
Expand D.A.5.7 Kunstnerisk virksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 7)D.A.5.7 Kunstnerisk virksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 7)
Expand D.A.5.8 Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom ML § 13, stk. 1, nr. 8)D.A.5.8 Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom ML § 13, stk. 1, nr. 8)
Expand D.A.5.9 Levering af fast ejendom ML § 13, stk. 1, nr. 9)D.A.5.9 Levering af fast ejendom ML § 13, stk. 1, nr. 9)
Expand D.A.5.10 Forsikringsvirksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 10)D.A.5.10 Forsikringsvirksomhed ML § 13, stk. 1, nr. 10)
Expand D.A.5.11 Finansielle aktiviteter ML § 13, stk. 1, nr. 11)D.A.5.11 Finansielle aktiviteter ML § 13, stk. 1, nr. 11)
Expand D.A.5.12 Lotterier og lign. samt spil om penge ML § 13, stk. 1, nr. 12)D.A.5.12 Lotterier og lign. samt spil om penge ML § 13, stk. 1, nr. 12)
D.A.5.13 Postydelser ML § 13, stk. 1, nr. 13)
Expand D.A.5.14 Levering af frimærker ML § 13, stk. 1, nr. 14)D.A.5.14 Levering af frimærker ML § 13, stk. 1, nr. 14)
Expand D.A.5.15 Personbefordring ML § 13, stk. 1, nr. 15)D.A.5.15 Personbefordring ML § 13, stk. 1, nr. 15)
D.A.5.16 Bedemandsvirksomhed ML § 13, stk.1, nr. 16)
Expand D.A.5.17 Velgørende arrangementer ML § 13, stk.1, nr. 17)D.A.5.17 Velgørende arrangementer ML § 13, stk.1, nr. 17)
D.A.5.18 Genbrugsbutikker med almennyttigt formål ML § 13, stk. 1, nr. 18)
Expand D.A.5.19 Selvstændige grupper af personer ML § 13, stk. 1, nr. 19)D.A.5.19 Selvstændige grupper af personer ML § 13, stk. 1, nr. 19)
Expand D.A.5.20 Investeringsguld ML § 13, stk. 1, nr. 20)D.A.5.20 Investeringsguld ML § 13, stk. 1, nr. 20)
Expand D.A.5.21 Velgørende foreninger ML § 13, stk. 1, nr. 21)D.A.5.21 Velgørende foreninger ML § 13, stk. 1, nr. 21)
Expand D.A.5.22 Salg af virksomhedens driftsmidler m.m. ML § 13, stk. 2D.A.5.22 Salg af virksomhedens driftsmidler m.m. ML § 13, stk. 2
D.A.5.23 Baggrundsviden om momsfritagelserne i ML § 13
Expand D.A.6 Stedet for momspligtige transaktionerD.A.6 Stedet for momspligtige transaktioner
Expand D.A.7 Momspligtens indtrædenD.A.7 Momspligtens indtræden
Expand D.A.8 MomsgrundlagetD.A.8 Momsgrundlaget
D.A.9 Momssatsen ML § 33
Expand D.A.10 Momsfritagelser med fradragsretD.A.10 Momsfritagelser med fradragsret
Expand D.A.11 FradragD.A.11 Fradrag
Expand D.A.12 Momsgodtgørelse ML § 45D.A.12 Momsgodtgørelse ML § 45
Expand D.A.13 Betalingspligtige personerD.A.13 Betalingspligtige personer
Expand D.A.14 RegistreringD.A.14 Registrering
D.A.15 Opgørelsen af momstilsvaret ML § 56
Expand D.A.16 One Stop Moms - Særordninger for elektroniske ydelser, teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester ML §§ 66-66 kD.A.16 One Stop Moms - Særordninger for elektroniske ydelser, teleydelser og radio- og tv-spredningstjenester ML §§ 66-66 k
Expand D.A.17 Særordningen for rejsebureauerD.A.17 Særordningen for rejsebureauer
Expand D.A.18 Særlige bestemmelser for brugte varer, kunstgenstande, samleobjekter og antikviteterD.A.18 Særlige bestemmelser for brugte varer, kunstgenstande, samleobjekter og antikviteter
D.A.19 Momskompensation for modermælkserstatning ML § 72
Expand D.A.20 Moms ved konkursbehandlingD.A.20 Moms ved konkursbehandling
Expand D.A.21 Moms ved byggeriD.A.21 Moms ved byggeri
Expand D.A.22 MotorkøretøjerD.A.22 Motorkøretøjer
D.A.23 Momskompensation til velgørende foreninger mv. [Væsentlige ændringer]
Expand D.B LønsumsafgiftD.B Lønsumsafgift
Afgifter
Expand E.A PunktafgifterE.A Punktafgifter
Expand E.B TinglysningsafgiftE.B Tinglysningsafgift
Told
Expand F.A ToldF.A Told
Inddrivelse
Expand G.A InddrivelseG.A Inddrivelse
Ejendomsvurdering
Expand H.A EjendomsvurderingH.A Ejendomsvurdering
Motor
I.A Motor
Spil
J.A. Spil
Lovforkortelser
Lovforkortelser mv.

 

Den juridiske vejledning 2017-1

Vis printvenlig udgavePrint aktuel side
Print aktuel side med underpunkter
Print indholdsfortegnelse
Se oplysninger om sidenKolofon
Dokumentet gælder fra:

D.A.5.1.5 Anden egentlig sundhedspleje

Indhold

Dette afsnit beskriver omfanget af momsfritagelsen for anden egentlig sundhedspleje.

Afsnittet indeholder:

  • De to grundlæggende betingelser for momsfritagelsen
  • Anden egentlig sundhedspleje i forskellige fagområder
  • Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre.

De to grundlæggende betingelser for momsfritagelsen

To betingelser skal være opfyldt, før en ydelse er omfattet af momsfritagelsen af anden egentlig sundhedspleje:

  1. Ydelsen skal kunne karakteriseres som en behandling
  2. Ydelsen skal udføres som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv.

Begge betingelser skal være opfyldt samtidigt.

Se SKM2010.173.SKAT.

Behandling

Det er kun behandling af personer med henblik på at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder (anomalier), der er omfattet af momsfritagelsen. Se bl.a. sag C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler.

Momsfritagelsen omfatter dermed kun ydelser, som efter en lægefaglig vurdering har et terapeutisk formål.

Hvis behandlingen bliver udført af en læge er betingelsen som udgangspunkt opfyldt. Det samme er tilfældet, hvis behandlingen bliver udført med baggrund i en skriftlig henvisning fra en læge eller hvis Sundhedsstyrelsen anbefaler netop den behandling af den pågældende sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed.

Hvis en behandling er dækket af den offentlige sygesikring, er det udtryk for, at denne behandling i de fleste tilfælde efter en lægefaglig vurdering er egnet til at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede den konkrete sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed.

Det skal understreges, at der for hver enkelt ydelse skal foretages en konkret vurdering, hvor ingen af de nævnte kriterier er absolutte betingelser. Opfyldes ingen af disse kriterier, vil en ydelse således alligevel kunne anses for en behandling i momsfritagelsens forstand, hvis der kan fremlægges tilstrækkelig lægefaglig dokumentation herfor.

Led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv

Hvis en tjenesteydelse må anses for en behandling, skal det vurderes, om denne bliver leveret som led i udøvelsen af en lægegerning eller et dertil knyttede erhverv. Dette er som udgangspunkt tilfældet, hvis udøveren har de krævede faglige kvalifikationer. Se SKM2012.155.SKAT.

Dette betyder, at ikke enhver sundhedsydelse er momsfritaget, men kun såfremt den udviser et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse. Se bl.a. EF-domstolens dom i sag C-443/04, Solleveld.

Kravet til udøverens kvalifikationer knytter sig til selve udøveren og ikke til dennes eventuelle virksomhed. Hvis en udøver driver en klinik eller lignende, er momsfritagelsen i relation til en konkret ydelse betinget af, at den, der udfører selve ydelsen/behandlingen, er kvalificeret til at udføre denne behandling. Det vil sige, at hvis der er ansat medhjælp, som ikke opfylder kravene, vil det kunne få betydning for momsfritagelsen af den konkrete behandling.

Leveres ydelsen af en person, som ikke opfylder uddannelseskravet, men under supervision af en færdiguddannet person, som tillige efterfølgende sikrer ydelsens faglige kvalitet, vil uddannelseskravet kunne anses for opfyldt. Se SKM2016.66.SR

Der er tre muligheder for at opfylde kravene til udøverens faglige kvalifikationer:

  • man har opnået en autorisation
  • man har gennemgået en godkendt uddannelse
  • man har en udtalelse fra Sundhedsstyrelsen

De nærmere betingelser er beskrevet i SKM2012.155.SKAT.

Autorisation

Uddannelseskravet anset for opfyldt, hvis man har opnået en autorisation i henhold til autorisationsloven inden for sin primære behandlingsform.

Autorisations kan opnås som læge, tandlæge, kiropraktor,  sygeplejerske, jordemoder, ergoterapeut, fysioterapeut, klinisk diætist, tandtekniker, tandplejer, optiker,  fodterapeut og social- og sundhedsassistent.

Godkendt uddannelse

Uddannelseskravet anses for opfyldt, hvis behandleren har gennemgået  et uddannelsesforløb bestående af minimum 660 undervisningstimer, hvoraf følgende som minimum skal indgå:

  • Anatomi/fysiologi 200 undervisningstimer  
  • Sygdomslære/farmakologi 100 undervisningstimer  
  • Den primære behandlingsform 250 undervisningstimer  
  • Klinikvejledning/klientbehandling 10 undervisningstimer  
  • Øvrig sundhedsfaglig undervisning 100 undervisningstimer

For så vidt angår psykoterapi vil undervisningstimerne i anatomi/fysiologi og sygdomslære/farmakologi skulle erstattes af undervisningstimer i den primære behandlingsform, herunder eksempelvis i teoretisk uddannelse inden for det psykoterapeutiske område, egenterapi og modtagelse af supervision.

Er det ikke muligt for behandleren at fremlægge dokumentation for, hvor mange uddannelsestimer uddannelsesforløbet består af eller er dette forbundet med uforholdsmæssige udfordringer, kan der fremlægges dokumentation for tilsvarende opnåede ECTS-point i forholdet 1 ECTS-point = 28 undervisningstimer.

Opfyldes uddannelseskravene gælder kun de ydelser, som falder ind under den primære behandlingsform. Har man eksempelvis modtaget 250 timer i bachterapi, så gælder momsfritagelsen ikke personens levering af ydelser i form af akupunktur. Se SKM2010.502.LSR.

Alle undervisningstimerne skal være relevante for behandling eller forebyggelse af sygdomme. Det betyder, at eksempelvis undervisning i mersalg, salgspsykologi, markedsføring, personlighedsudvikling mv. ikke kan falde ind under ovennævnte kategorier.

Udtalelse fra Sundhedsstyrelsen

Uddannelseskravet anses for opfyldt, såfremt den enkelte behandler kan fremlægge en udtalelse fra Sundhedsstyrelsen, hvoraf det fremgår, at behandleren besidder tilstrækkelige faglige kvalifikationer til at udføre den pågældende behandling.

Om de nærmere dokumentationskrav, som SKAT kan stille til den enkelte udøver se SKM2012.155.SKAT.

Anden egentlig sundhedspleje i forskellige fagområder

I det følgende bliver den momsmæssige behandling af sundhedsydelser inden for forskellige fagområder beskrevet. Områderne er oplistet i alfabetisk orden.

Akupunktur

Fra 1. januar 2007 er akupunkturbehandling momsfritaget efter reglerne om alternative behandlere. Tidligere har akupunktur været fritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, hvis behandlingen blev udført af en akupunktør, der var under opsyn af en læge. Fra 1. januar 2007 stiller sundhedslovgivningen imidlertid ikke længere krav om, at akupunkturbehandlinger kun kan udføres af lægeligt personale, eller under lægetilsyn. Akupunkturbehandlinger er herefter sidestillet med andre former for alternative behandlinger, når de bliver udført af personer uden autorisation.

Der er i forbindelse med praksisændringen vedrørende akupunkturbehandlinger fastsat en overgangsordning, hvorefter akupunktører, der ikke opfylder de momsmæssige uddannelseskrav, kan opnå dispensation fra disse krav, hvis de har opnået registrering efter overgangsreglen i § 22 i BEK nr. 702 af 25. juni 2004. Se SKM2007.327.SKAT

Akupunktører, der ikke opfylder uddannelseskravene, har fortsat mulighed for momsfritagelse, hvis de opfylder de hidtidige regler om lægetilsyn. Lægetilsyn betyder, at betingelserne om antagelse af lægelig medhjælp skal være opfyldt. Dette indebærer, at lægen i hvert enkelt tilfælde forud for behandlingen skal

  • undersøge patienten og tage stilling til, hvilken behandling der skal gives
  • kontrollere patientens tilstand i fornødent omfang efter behandlingen.
  • sikre sig, at akupunktøren har den nødvendige uddannelse til at udføre behandlingen, og at akupunktøren er nøje instrueret om, hvilken behandling der skal iværksættes i det konkrete tilfælde. Dette forudsætter, at lægen selv har et grundigt kendskab til behandlingen
  • sikre sig, at akupunktøren er bekendt med og overholder de hygiejniske foranstaltninger for behandlingsmetoden
  • endeligt sikre sig, at akupunktøren er bekendt med muligheden for at tilvejebringe adækvat lægehjælp (den korrekte lægehjælp i en given situation).

Lægen påtager sig det fulde ansvar for diagnostik, indikation for behandlingen og at føre ordnede optegnelser over behandlingen mv.

Ud over uddannelseskravene skal akupunktur, ligesom andre alternative behandlingsformer, opfylde den grundlæggende betingelse i fritagelsesbestemmelsen om, at der skal være tale om et behandlingsformål. Der skal være tale om indgreb med det formål at diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme og ikke indgreb med andre formål.

Bedriftssundhedstjeneste

Bedriftssundhedstjenester er momspligtige af deres ydelser. Bedriftssundhedstjenesternes virksomhed består i at levere både ydelser vedrørende rådgivning, konsulentbistand mv. og ydelser, der må anses for at være momsfritaget som anden egentlig sundhedspleje. Den egentlige sundhedspleje udført af autoriserede medicinalpersoner udgør en meget begrænset del af tjenesteydelserne. Se BEK nr. 750 af 24. august 2001 og TfS1994, 776MN.

Behandlingshjem 

De behandlinger, som bliver udført på behandlingshjem for misbrugere, anses som udgangspunkt af Sundhedsstyrelsen for at høre under det sundhedsmæssige område og er derfor momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

Landsskatteretten har i en række sager afgjort, at en række institutioner, der behandler narkotika, alkohol-, og medicinmisbrug, er momsfritaget efter bestemmelsen om social forsorg og bistand, fordi aktiviteterne primært hørte under dette område. Se afsnit D.A.5.2.

Det har betydning for en virksomheds lønsumsafgiftspligt, om den pågældende virksomhed er momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, eller efter ML § 13, stk. 1, nr. 2. Se Lønsumsafgiftsvejledningen.

Coaching

Skatterådet har udtalt, at coaching er en momspligtig ydelse. Coachingen, der blev udbudt af en person, der var uddannet socialrådgiver og coach, omhandlende emnerne personaletrivsel og samarbejde.

Ydelsen sigtede mod at øge ledere og medarbejders opmærksomhed, bevidsthed og evne i forhold til at gøre en indsats for bedre trivsel, øget stabilitet og effektivitet hos medarbejdere samt forbedre samarbejdet i grupper og teams/mellem ledelse og medarbejdere og mindske sygefravær. Se SKM2008.1031.SR.

Clairvoyance

Landsskatteretten har i en sag vurderet, at ydelser i form af personlig clairvoyance ikke opfylder betingelserne for at være omfattet af begrebet "behandling af personer", hvorfor ydelserne ikke kan fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.

I sagen bestod virksomhedens leverancer ifølge det oplyste af, at den clairvoyante kunne hjælpe kunderne med at finde svar på og forstå nogle af de ting i livet, som de havde det svært med. Det var dog op til kunderne, om de ville anvende åndernes oplysninger og klagerens løsningsforslag. Ydelsen havde dermed til formål at give kunderne viden om tidligere begivenheder og at give dem redskaber til forståelse heraf samt løsningsforslag.

At klageren ubestridt opfyldte uddannelseskravet var herefter uden betydning. Se SKM2010.155.LSR.

Fitnesscentre

Et fitnesscenters trænings- og instruktionsydelser er som hovedregel ikke omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1. Dette gælder, uanset om der er sket henvisning fra kiropraktorer og kommuner til træning i fitnesscentret eller ej.

Højesteret har vurderet, at der ikke forelå oplysninger om, at aktiviteten i virksomheden i noget væsentligt omfang skulle bestå af behandling af patienter, herunder genoptræning og sundhedsfaglige forebyggelsestiltag. Det fremgik, at instruktørerne var lægeeksaminerede, men ikke autoriserede sundhedspersoner eller med en sundhedsfaglig behandleruddannelse bortset fra en ansat fysioterapeut.

Sundhedsstyrelsen udtalte i sagen, at man ikke anså instruktion fra sådanne instruktører som sundhedspleje, og at man ikke anså personalet som sundhedspersoner (heller ikke efter delegation) i henhold til patientrettighedsloven. Se SKM2008.843.HR.

Landsskatteretten har imidlertid i en sag vedrørende træningsbrikse anerkendt, at salg af adgang til disse kunne momsfritages på visse betingelser. Retten bemærkede i sagen, at hvis virksomheden med en journal kunne dokumentere, at

  • klienterne led af konkrete sygdomme,
  • der blev iværksat et træningsprogram rettet mod disse sygdomme,
  • klienterne konstant var under vejledning og blev hjulpet igennem hele deres træningsprogram samt
  • klientens tilstand løbende blev bedre, og at dette afspejlede træningsprogrammet,

ville den ydelse som virksomheden leverede være omfattet af fritagelsesbestemmelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1.

Momsfritagelsen omfatter dog ikke klienternes brug af maskiner alene for at få motion eller almindelig velvære. Se SKM2009.662.LSR.

Fodpleje 

Fodplejebehandlinger, som bliver udført af fodplejere, der er uddannede på skole eller i mesterlære før 1986, anses af Sundhedsstyrelsen for at høre under det sundhedsmæssige område og er derfor momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Se SKM2003.270.TSS.

Fodplejebehandlinger er desuden fritaget for moms, hvis fodplejeren opfylder uddannelseskravene beskrevet i SKM2012.155.SKAT.

Det er en forudsætning for momsfritagelse, at kravet om behandling er opfyldt for hver enkelt ydelse. Se SKM2010.173.SKAT.

Høreapparater

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, omfatter kun levering af varer i mindre omfang, og som er strengt nødvendige på selve behandlingstidspunktet.

Salg af høreapparater opfylder ikke denne betingelse, og salg af høreapparater er derfor momspligtige.

Tilpasning af høreapparater består bl.a. i en række forskellige undersøgelser, der tilsammen giver et billede af typen og omfanget af hørenedsættelsen og danner grundlaget for valg af høreapparattype. Denne ydelse er momsfritaget, når den leveres af en speciallæge eller en uddannet audiologiassistent.

Hårvækst

Hårfjerningsbehandling med laser eller IPL af personer i lægeligt regi er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, forudsat at det drejer sig om behandling af

  • moderate eller sværere tilfælde af iatrogent betinget hårvækst i ansigt eller på hals (hårvækst forårsaget af lægebehandling)
  • moderate eller sværere tilfælde af hårvækst relateret til endokrin dysfunktion (hårvækst der skyldes, at de hormonproducerende kirtler ikke fungerer normalt)
  • øvrige tilfælde af hårvækst, som efter en konkret lægelig vurdering må karakteriseres som en anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.

De nævnte forhold skal kunne dokumenteres i hvert enkelt behandlingstilfælde. Se SKM2006.62.LSR.

Kostrådgivning

Kostrådgivning leveret af ernæringsterapeuter kan på visse betingelser anses for at opfylde betingelserne for momsfritagelse efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten har udtalt, at kostrådgivning falder ind under begrebet "behandling af personer", når de bliver leveret over for en klient, der kommer med en egentlig diagnosticeret sygdom eller sundhedsmæssig uregelmæssighed, og at der på den baggrund og ernæringsterapeutens egne undersøgelser bliver udarbejdet en journal, hvoraf det fremgår, hvilke behandlingstiltag der iværksættes over for klienten. Se SKM2009.726.LSR.

Kostrådgivning omfattes som udgangspunkt kun af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, når rådgivningen har til formål at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder. Dette betyder, at kun kostrådgivning i form af diætbehandling og ernæringsvejledning som udgangspunkt omfattes af momsfritagelsen, mens øvrig kostrådgivning er momspligtig. Se SKM2011.186.SKAT.

Kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer

En virksomhed, der udbød ydelser i form af kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer, bestående af elektrisk muskeltræning, kostvejledning og mentaltræning er af Landsskatteretten blevet anset for momspligtig. 

Retten lagde vægt på, at ydelserne ikke foregik i et lægeligt regi, og at patienterne ikke opsøgte behandlingen efter henvisning fra læge eller lignende. Behandlingerne blev heller ikke foretaget på baggrund af, at patienterne efter en konkret lægelig vurdering måtte karakteriseres at have en anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.

Landsskatteretten fandt også, at SKAT ikke er forpligtet til at indhente en udtalelse fra Sundhedsstyrelsen, inden man afgør, hvorvidt en virksomheds ydelser er momsfritagne eller ej. Se SKM2008.248.LSR.

Laboratorieundersøgelser 

Laboratorieundersøgelser er som udgangspunkt momspligtige. Sker en undersøgelse efter henvisning fra læge eller sygehus, er undersøgelsen dog momsfri.

Massage

Landsskatteretten har anset en massageterapeut for at opfylde uddannelseskravene. En massageterapeut kunne dokumentere, at et uddannelsesforløb gennemført ved henholdsvis en uddannelsesinstitution og en læge opfyldte de fastsatte mindstekrav. Se SKM2007.616.LSR.

Plejeydelser

Plejeydelser, der bliver leveret af sygeplejevikarbureauer til borgere i private hjem er fritaget for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, når det er bureauet, der er ansvarlig for plejeydelserne og selv tilrettelægger arbejdet. Se TfS2000, 258TSS.

Momsfritagelsen gælder ikke for almindelig hjælp og hjælp i husholdningen. Se sag C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler.

Psykologer

Psykologer og psykoanalytikere med akademisk kandidateksamen er omfattet af momsfritagelsen. EF-domstolen har udtalt, at ydelser der bliver udført af personer, der ikke er læger, men som udfører ydelser, der er knyttet til lægegerningen, er momsfritaget - fx psykoterapeutiske behandlinger, der udføres af uddannede psykologer. Se C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung.

Den psykologiske-pædagogiske kandidateksamen (cand.pæd.psyk.) fra Danmarks Pædagogiske Universitet (tidligere Danmarks lærerhøjskole) ligestilles i denne forbindelse med den psykologiske kandidateksamen ved universiteterne (cand.psyk.).

Det er en forudsætning for momsfritagelse, at kravet om behandling er opfyldt for hver enkelt ydelse. Se SKM2010.173.SKAT.

Redningskorps

Redningskorps er momspligtige for virksomhed med redning og brandslukning.

Stressbehandlinger

Skatterådet har i en sag anset en ydelse til stressramte for primært at have karakter af personlig rådgivning og undervisning. Der var dermed ikke tale om en momsfritaget sundhedsydelse. Ydelsen bestod af flere kursuslignende ophold på en lokalitet i rekreative omgivelser og med forskellige rekreative faciliteter. Endvidere indgik et forløb, der bestod af forskellige moduler, herunder bl.a.

  • Psykologsamtaler
  • Gruppesamtaler
  • Mentaltræning
  • Undervisning
  • Kostrådgivning
  • Fysisk træning
  • Meditation
  • Ledelses- og arbejdsrelationer
  • Kompetenceudvikling
  • Planlægning
  • Arbejdspladskonsultation mv.

Ydelsen var ikke omfattet af sygesikringen, eller anerkendt af Sundhedsstyrelsen. Forløbet skulle give den stressramte viden og redskaber til stresshåndtering i stressbelastede omgivelser og ruste den enkelte til at tage vare på sit helbred og livssituation i fremtiden. Ydelsen blev efter en konkret vurdering primært anset for at have karakter af personlig rådgivning og undervisning og ikke for at være en behandling i fritagelsesbestemmelsens forstand. Se SKM2007.339.SR.

Tarmskylning

Skatterådet har vurderet, at ydelser i form af tarmskylning ikke kan momsfritages, fordi behandlingen ikke er anerkendt her i landet som sundhedsfaglig, da der ikke foreligger videnskabelig dokumentation for en eventuel helbredende eller forebyggende virkning. Se SKM2008.490.SR.

Tatoveringer

Ydelser, der består i at fjerne tatoveringer, der er erhvervet frivilligt, er ikke omfattet af momsfritagelsen. Sådanne ydelser er ikke anset for at være behandling af personer eller anden egentlig sundhedspleje i momslovens forstand. Ydelserne kan dog være momsfri, når der er tale om behandling i lægeligt regi på baggrund af medicinsk indikation. Se SKM2006.61.LSR.

Tolkeydelser

Tolkeydelser i tilknytning til hospitals- og lægevirksomhed er en momspligtig ydelse efter ML § 4, stk. 1. Tolkeydelsen kan derfor ikke betragtes som en integreret del af social- eller sundhedsforvaltningens momsfri virksomhed. Se TfS1995, 425MN.

Øjenlæger og optikere

Øjenlæger og optikeres tilpasning af kontaktlinser til patienter og kunder er momsfri. Se SKM2011.181.SKAT.

Momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, omfatter kun levering af varer i mindre omfang, og som er strengt nødvendige på selve behandlingstidspunktet. Hverken salg af briller eller kontaktlinser kan derfor omfattes af momsfritagelsen.

Leverancer i form af separate synsprøver er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. stk. 1, nr. 1, fordi ydelsen er leveret som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med det formål at stille en diagnose af en sundhedsmæssig anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) i form af eksempelvis bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed. Se SKM2010.138.SR og SKM2016.118.LSR.

Skatterådet har vurderet, at en kombineret abonnementsaftale, der bestod af en momsfritaget ydelse med ændring/tilpasning af kontaktlinser og en momspligtig ydelse i form af udlejning/tilpasning af briller, ikke var omfattet af fritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, i sin helhed. Derfor måtte aftalen opdeles således, at det fremgik af fakturaen, hvor stor en del af beløbet, der vedrørte momspligtige ydelser og hvor stor en del, der vedrørte momsfri ydelser. Se SKM2008.376.SR.

Oversigt over afgørelser, domme, kendelser, SKAT-meddelelser med videre

Skemaet viser relevante afgørelser på området:

Afgørelse samt evt. tilhørende SKAT-meddelelse

Afgørelsen i stikord

Yderligere kommentarer

EU-domme

C-555/15, Bernard Jean Marie Gabarel

En fysioterapeut der, i forbindelse med sin erhvervsaktivitet på sundhedsområdet, på forskelsløs og supplerende vis anvender behandlinger inden for enten fysioterapi eller inden for osteopati skal fritages for moms ikke alene gældende for de førstnævnte behandlinger men også for de andre, dersom udelukkelse af sidstnævnte i forbindelse med udøvelse af paramedicinske erhverv med henblik på momsfritagelse ligger ud over de vurderingsgrænser, som medlemsstaterne er indrømmet i medfør af denne bestemmelse.

C-366/12, Klinikum Dortmund

En levering af goder som de omhandlede cytostatiske lægemidler, som ordineres i forbindelse med en ambulant kræftbehandling, af læger, der handler som selvstændige på et hospital, kan ikke fritages for merværdiafgift, medmindre denne levering er materielt og økonomisk uadskillelig fra hovedydelsen i form af pleje, hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve.

C-443/04, H.A. Solleveld

Ikke enhver sundhedsydelse er momsfritaget, men kun såfremt den udviser et tilstrækkeligt kvalitetsniveau henset til behandlerens faglige uddannelse.

 

C-45/01, Christoph-Dornier-Stiftung

Ordet »pleje« i direktivets momsfritagelsesbestemmelse skal fortolkes således, at det dækker den omhandlede behandling af personer i sin helhed, herunder ydelser, der bliver udført af personer, der ikke er læger, men som udfører ydelser, der er knyttet til lægegerningen. Det kan fx være psykoterapeutiske behandlinger, der udføres af uddannede psykologer.

C-141/00, Ambulanter Pflegedienst Kügler

Kun behandling af personer, der foregår uden for et hospital som led i udøvelse af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med henblik på at forebygge, diagnosticere eller behandle, kan være omfattet af en fritagelse i henhold til sjette momssystemsdirektivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra c). Anden virksomhed med almindelig hjælp og hjælp i husholdningen er ikke omfattet.

Højesteretsdomme

SKM2008.843.HR

Et styrketræningscenter fik ikke medhold i, at virksomheden var momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, om "anden egentlig sundhedspleje".

Landsskatteretskendelser

SKM2016.118.LSR

Ud fra en samlet, konkret vurdering fandt retten, at det var godtgjort, at virksomheden i den i sagen omhandlede periode havde leveret selvstændige ydelser mod vederlag i form af synsprøver omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Optikervirksomhedens fakturering ved salg af briller og brilleglas ansås derfor for at indeholde vederlag for en synsprøve, og virksomheden var berettiget til momsfritagelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, vedrørende denne del af vederlaget.

SKM2013.692.LSR

Sorgbehandling af skolebørn under 18 år og parbehandling/terapi var momspligtig under henvisning til, at uddannelseskravet for psykoterapi ikke var opfyldt på grund af for lavt timetal. Ydelsen kunne derfor ikke fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.

SKM2010.502.LSR

Såfremt ydelser leveret ved behandlingsformen Bachs blomsterterapi skal kunne momsfritages, må leverandøren som minimum opfylde uddannelseskravet om 250 lektioner i den primære alternative behandlingsform.

SKM2010.155.LSR

Landsskatteretten fandt ikke, at klagerens ydelse af personlig clairvoyance opfyldte betingelserne for at være omfattet af begrebet "behandling af personer". Ydelsen kunne derfor ikke fritages for moms i henhold til ML § 13, stk. 1, nr. 1.

SKM2009.726.LSR

Ydelser leveret som ernæringsterapeut opfyldte betingelserne for momsfritagelse efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, i det omfang ydelserne kunne karakteriseres som "behandling af personer".

SKM2009.662.LSR

En virksomheds ydelser, der blev leveret i forbindelse med aktiviteter i et træningscenter, var kun momsfritaget, i det omfang ydelserne var omfattet af begrebet "behandling af personer" i ML § 13, stk. 1, nr. 1.

SKM2008.248.LSR

Et selskabs ydelser i form af kropsbehandlinger rettet mod vægt- og figurproblemer var ikke momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

SKM2007.616.LSR

En massageterapeut ansås for momsfritaget som alternativ behandler efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, fordi uddannelseskravene ansås for opfyldt.

SKM2006.62.LSR

Et privathospitals ydelse vedrørende fjernelse af uønsket hårvækst ansås for momspligtige leverancer, der ikke var omfattet af fritagelsesbestemmelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1.

Kendelsen er kommenteret i SKM2006.86.SKAT

SKM2006.61.LSR

Fjernelse af tatoveringer med laser blev anset for omfattet af momspligten i henhold til ML § 4, stk. 1, og ikke ydelser vedrørende egentlig sundhedspleje.

TfS1995, 425MN

Levering af selvstændige tolkeydelser er omfattet af momspligten

TfS1994, 776MN

Ydelser leveret af bedriftssundhedstjenester er momspligtige

SKAT

xSpørgers levering af analyse, diagnose og behandling for at reducere ophobning af problematisk kemi i kroppen, fx hormon-forstyrrende og allergifrem-kaldende stoffer, carcinogener (kræftfremkaldende stoffer), mv. på baggrund af analyse af urin-, blod- eller hårprøve eller på baggrund af analyse af støvprøver og luftprøver i hjemmet måtte anses for momspligtigex

SKM2016.66.SR

Skatterådet kan bekræfte, at en fodterapeutydelse udført af en fodterapeutstuderende og under supervision af en statsautoriseret fodterapeut er en momsfritaget sundhedsydelse.

SKM2015.476.SR

Skatterådet kan bekræfte, at et rehabiliteringscenters ydelser er momsfritagne, når de pågældende patienter lider af en konkret sygdom eller en sundhedsmæssig uregelmæssighed, samt at enten forsikringsselskabets læger eller Spørgers egne læger ud fra et lægefagligt synspunkt vurderer, at Spørgers ydelser er egnede til at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede den konkrete sygdom eller sundhedsmæssige uregelmæssighed.

Rådet kan imidlertid ikke bekræfte, at Spørgers udlån af personale til et søsterselskab kan omfattes af momsfritagelsen, idet der er tale om momspligtig udlån af arbejdskraft.

SKM2011.186.SKAT

Kostrådgivning omfattes som udgangspunkt kun af momsfritagelsen i ML § 13, stk. 1, nr. 1, når rådgivningen har til formål at forebygge, diagnosticere, behandle og så vidt muligt helbrede sygdomme eller sundhedsmæssige uregelmæssigheder.

Dette betyder, at kun kostrådgivning i form af diætbehandling og ernæringsvejledning som udgangspunkt omfattes af momsfritagelsen, mens øvrig kostrådgivning er momspligtig.

SKM2011.181.SKAT

Skatteministeriet udtaler, at salg af briller og kontaktlinser er momspligtige. Synsprøver og tilpasning af kontaktlinser er derimod momsfritagne ydelser.

SKM2010.645.SR

Salg af en gentest kunne ikke fritages efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, idet formålet med testen ikke kunne anses for at have lægefaglig karakter, ligesom der heller ikke forelå en lægelig henvisning som et led i et behandlingsforløb.

SKM2010.173.SKAT

SKAT udtaler, at en ydelse for at kunne anses for momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, skal være en behandling, og ydelsen skal udføres som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv. Begge betingelser skal være opfyldt samtidig.

SKM2010.138.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at spørgers leverancer i form af synsprøver er omfattet af momsfritagelsen i ML § 13, stk. stk. 1, nr. 1, fordi ydelsen er leveret som led i udøvelsen af lægegerning eller dertil knyttede erhverv med det formål at stille en diagnose af en sundhedsmæssig anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) i form af eksempelvis bygningsfejl, nærsynethed eller langsynethed.

SKM2008.1031.SR

Skatterådet har taget stilling til, hvorvidt en række sociale og personalemæssige ydelser, leveret af en selvstændig socialrådgiver og coach kan anses for at være momsfritagne.

SKM2008.490.SR

En virksomhed udbød én samlet ydelse, der bestod af sygeoptagelse med journalopstart, scanninger, blodprøveudtagning og andre undersøgelser, kiropraktisk behandling, yogaundervisning, tarmskylning og indlæg om sundhed og kost. Ud fra en helhedsvurdering kunne ydelsen ikke sidestilles med hospitalsbehandling og lægevirksomhed, fordi patienterne ikke opsøgte ydelserne på baggrund af en helbredsmæssig anomali (afvigelse fra hvad der er normalt) forbundet med udpræget fysisk gene.

SKM2008.376.SR

En optiker kunne ikke anse et månedligt abonnementsbeløb for momsfritaget i sin helhed efter ML § 13, stk. 1, nr. 1. Beløbet dækkede adgang til tilpasning af kontaktlinser og briller samt ubegrænset leje af briller.

SKM2007.339.SR

Sag om ydelse til stressramte bestående i flere ophold af op til 1 uges varighed i rekreative omgivelser og med længere eller kortere forløb, hvori indgik en række forskellige moduler, herunder bl.a. psykologsamtaler, gruppesamtaler, mentaltræning, undervisning, kostrådgivning, fysisk træning, meditation, ledelses- og arbejdsrelationer, planlægning mv. samt efterfølgende arbejdspladskonsultation. Ydelsen kunne ikke anses som en sundhedsydelse, der var momsfritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

SKM2007.327.SKAT

Som følge af en ændring af sundhedslovgivningen er der ikke længere krav om, at akupunkturbehandlinger skal udføres under lægeligt tilsyn. Praksis for momsfritagelse af akupunkturbehandlinger lempes i overensstemmelse hermed.

SKM2003.270.TSS

Fodplejebehandlinger kan fritages for moms efter ML § 13, stk. 1, nr. 1, når fodplejeren opfylder uddannelseskravene for alternative behandlere eller er uddannet på skole eller i mesterlære før 1986.

TfS1999, 889TSS

Behandlinger inden for det psykoterapeutiske område, som udføres af alternative behandlere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

TfS1999, 833TSS

Behandlinger, som udføres af heilpraktikere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

TfS1999, 736TSS

Behandlinger, som udføres af alternative behandlere, der opfylder bestemte uddannelseskrav, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

TfS1999, 477TSS

Zoneterapeutisk behandling, som udføres af zoneterapeuter, der opfylder bestemte uddannelseskriterier, anses som momsfri efter ML § 13, stk. 1, nr. 1.

TfS1997, 857TSS

Tilpasning af høreapparater kan ske momsfrit som anden egentlig sundhedspleje.